И.П. Савельева, Е.Ю. Трофименко- Финансовое планирование, учебное пособие, 2014г
реклама
Министерство образования и науки Российской Федерации Южно-Уральский государственный университет Кафедра «Маркетинг и менеджмент» У9(2)26 C128 И.П. Савельева, Е.Ю. Трофименко ФИНАНСОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ И БЮДЖЕТИРОВАНИЕ Учебное пособие Челябинск Издательский центр ЮУрГУ 2014 УДК 658.1(075.8) ББК У9(2)26-24.97 С 128 Одобрено учебно-методической комиссией института экономики, торговли и технологий Рецензенты: Л.А. Васильева, И.Д. Голышев С128 Савельева, И.П., Трофименко Е.Ю. Финансовое планирование и бюджетирование: учебное пособие / Савельева, И.П., Трофименко, Е.Ю. – Челябинск: Издательский центр ЮУрГУ, 2014. – 69 с. Учебное пособие состоит из трех разделов. В первом и втором разделах освещены теоретические и методические вопросы разработки и внедрения процесса бюджетирования на предприятии. В третьем разделе приведен сквозной пример, в котором смоделирована деятельность малого предприятия за бюджетный период. Учебное пособие предназначено для бакалавров, обучающихся по направлению «Менеджмент». УДК 658.1(075.8) ББКУ9(2)26-24.97 Издательский центр ЮУрГУ, 2014 2 ВВЕДЕНИЕ Разработка регулярных производственных и финансовых планов (бюджетов) является важнейшей составляющей планово – аналитической работы всех предприятий, независимо от отраслевой принадлежности. Бюджетирование способствует уменьшению нерационального использования средств предприятия благодаря своевременному планированию хозяйственных операций, товарно – материальных и финансовых потоков и контролю за их фактическим исполнением. Бюджетирование представляет собой целостный комплекс современных методов планирования, учета, контроля и анализа, то есть, по сути, является системой внутреннего финансового управления. Основная задача бюджетирования заключается в улучшении финансовоэкономического состояния и повышении финансовой устойчивости как предприятия в целом, так и отдельных его структурных подразделений на основании целевой ориентации и координации всех событий, охватывающих изменение финансовых средств и их источников, выявлении рисков и снижении их уровня, а также в повышении гибкости экономического субъекта. Технология бюджетного процесса весьма существенно варьируется с учетом отраслевой специфики предприятия. В строительстве, как и в промышленности, цикл оборота капитала является наиболее «представительным» по сравнению со всеми другими отраслями экономики: здесь присутствуют и стадия снабжения (закупка материальных ресурсов), и стадия производства, и стадия сбыта готовой продукции, а также расчетов с контрагентами как по закупаемым материалам, так и по реализованной продукции. Это учебное пособие должно помочь студентам понять сущность процесса бюджетирования, его значимость для предприятия и необходимость, научиться применять на практике полученные знания. Учебное пособие состоит из трех разделов. В первом и втором разделах освещены теоретические и методические вопросы разработки и внедрения процесса бюджетирования на предприятии. В третьем разделе приведен сквозной пример, в котором смоделирована деятельность малого предприятия за бюджетный период. 3 Глава 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ПРОЦЕССА БЮДЖЕТИРОВАНИЯ НА ПРЕДПРИЯТИИ 1.1. Бюджет и план. Бюджетирование С макроэкономической точки зрения слово «бюджет» ассоциируется с разработкой экономической политики в масштабах государства (процедура принятия годового бюджета Государственной Думой). Бюджет может разрабатываться и утверждаться не только для всей страны, но и на микроуровне, в рамках планирования деятельности отдельного предприятия. Иными словами, помимо «государственного бюджетирования» существует и «корпоративное бюджетирование», под которым понимается поставленная на регулярную основу система «сквозного» (комплексного) планирования, контроля и анализа хозяйственной деятельности компании. Следует отметить, что термины «бюджет» и «план» не являются тождественными, хотя основу плана предприятия всегда составляет общий бюджет. В настоящее время однозначного определения понятия бюджета нет. Современный экономический словарь предлагает следующее определение: «бюджет (от англ. Budget – сумка) – имеющая официальную силу, признанная или принятая роспись, таблица, ведомость доходов и расходов экономического субъекта за определенный период времени, обычно за год». Бюджет, по мнению Дронченко О.Б., – это план на определенный период в количественных (обычно денежных) показателях, составленный с целью эффективного достижения стратегических ориентиров. Наиболее полное определение понятия «бюджет» дано в работе, в которой указывается, что бюджет – это количественное выражение централизованно устанавливаемых показателей плана предприятия на определенный период по: использованию капитальных, товарно – материальных, финансовых ресурсов; привлечению источников финансирования текущей и инвестиционной деятельности; доходам и расходам; движению денежных средств; инвестициям (капитальным и финансовым вложениям). Определяющими характеристиками бюджета предприятия являются формализация (количественное выражение), централизация и «сквозной» характер (системность). Понятие «количественное выражение» означает, что бюджет – это прежде всего набор цифр. План же, помимо бюджетных цифровых показателей, как правило, включает в себя перечень конкретных мероприятий по достижению данных показателей. 4 Другим существенным моментом является то, что бюджет охватывает только централизованно устанавливаемые аппаратом управления (директивные) показатели для отдельных подразделений (центров ответственности). Методология бюджетирования на отдельных предприятиях может различаться: встречается планирование «сверху вниз» (проекты бюджетов подразделений разрабатываются службами аппарата управления); «снизу вверх» (проекты бюджетов разрабатываются самими подразделениями); встречное планирование (проекты бюджетов разрабатываются подразделениями с последующей корректировкой службами аппарата управления). Однако, в конечном итоге, утверждение бюджетных показателей происходит по линии «аппарат управления (директивный орган) – подразделение (центр ответственности за исполнение утвержденных бюджетных показателей)». Таким образом, бюджетные показатели всегда устанавливаются «сверху вниз» центральным органом (аппаратом управления) предприятия и обязательны к исполнению структурными подразделениями – центрами ответственности (классификация центров ответственности рассматривается в параграфе 1.2). Понятие «системность» означает, что совокупность бюджетов, сформированных как по функциональному признаку, так и по центрам ответственности, в обязательном порядке образуют сводный (основной) бюджет организации в целом. Иными словами, в конечном итоге объектом бюджетирования служит бизнес компании как единое целое. Бюджетные показатели для отдельных подразделений и по отдельным видам деятельности устанавливаются, исходя из критерия максимизации конечных финансовых результатов предприятия в целом, а не повышения эффективности данного отдельного сегмента. Таким образом бюджет – это формализованное выражение затрат и эффекта по совокупности утверждаемых плановых (управленческих) решений для компании в целом и разрезе отдельных подразделений и видов деятельности. Бюджет не может существовать вне плана, так же как форма не может существовать вне содержания. С другой стороны, планирование на предприятии может осуществляться без составления общего бюджета, как разработка целевых показателей для отдельных подразделений и по отдельным сегментам производственно – финансового цикла, без «сквозного» охвата бизнеса. Бюджет предприятия, как и бюджет государства, всегда разрабатывается на определенный временной интервал, который называется бюджетным периодом. Предприятие может одновременно составлять несколько бюджетов, различающихся по продолжительности бюджетного периода (текущий квартальный бюджет, среднесрочный годовой бюджет, долгосрочный «бюджет развития» на 3 – 5 лет и т.д.). Правильный выбор продолжительности бюджетного периода является одной из важных предпосылок эффективности системы бюджетного планирования в целом. Следует также различать понятия бюджет и бюджетирование. Бюджет, как уже говорилось, – это документ, в соответствии с которым предприятие ведет 5 свою хозяйственную деятельность. Бюджетирование – это процесс составления и реализации данного документа в практической деятельности компании. Бюджетирование представляет собой целостный комплекс современных методов планирования, учета, контроля и анализа, то есть, по сути, является системой внутреннего финансового управления. Существенное возрастание роли бюджетирования в условиях рыночных отношений определяется необходимостью решения задач, связанных с: 1) изысканием внутренних резервов снижения затрат на производство и реализацию продукции, обоснованием оптимальных уровней расхода финансовых средств, оптимизацией налоговой политики и др.; 2) необходимостью получения дополнительных конкурентных преимуществ, например, за счет более эффективной системы управления финансами; 3) потребностью в повышении инвестиционной привлекательности компании в глазах иностранных инвесторов. Основная задача бюджетирования заключается в улучшении финансовоэкономического состояния и повышении финансовой устойчивости как предприятия в целом, так и отдельных его структурных подразделений на основании целевой ориентации и координации всех событий, охватывающих изменение финансовых средств и их источников, выявлении рисков и снижении их уровня, а также в повышении гибкости экономического субъекта. Таким образом, бюджетирование является важной составляющей процесса планирования на предприятии, отражающей оценку необходимых показателей деятельности (в денежном выражении) и позволяющей эффективно управлять бизнесом. Это планирование направлено на решение задач распределения материальных, финансовых, трудовых и иных ресурсов, которые находятся в распоряжении строительной организации, и тесно связано со стратегическими целями организации. Обычно разработка бюджетов является частью системы оперативного планирования, а также бизнес – планирования новых инвестиционно – строительных проектов. Бюджет предприятия выполняет следующие функции: планирование операций, обеспечивающих достижение целей организации; координация различных видов деятельности и отдельных подразделений; согласование интересов отдельных работников и групп в целом по организации; стимулирование менеджеров различных уровней управления в достижении целей своих центров ответственности; контроль текущей деятельности, обеспечение плановой дисциплины; оценка выполнения бюджетных показателей центрами ответственности и их руководителями; средство обучения менеджеров. 6 Планирование. Основные плановые решения вырабатываются в процессе подготовки программ, а сам процесс разработки бюджета, по существу, является уточнением этих планов. Разработка бюджетов является самым детализированным видом планирования, уточняющим основные операции по отдельным подразделениям или функциям компании на ближайший период. Координация и связь. Каждый центр ответственности влияет на работу других центров ответственности и сам зависит от их деятельности. В процессе разработки бюджета координируются отдельные виды деятельности таким образом, чтобы все подразделения организации работали согласованно, стремясь к достижению поставленной цели. Стимулирование. Процесс составления бюджета может быть также мощным средством для стимулирования руководителей в осуществлении целей их центров ответственности и, следовательно, целей организации в целом. Каждый руководитель должен точно знать, что ожидают от их центров ответственности. Стимулирующая роль бюджета проявляется еще больше, если менеджеры принимают активное участие в разработке бюджета своего подразделения. Практика, когда все уровни управления принимают непосредственное участие в разработке бюджетов по подразделениям или функциям, а также в подготовке общего бюджета на предстоящий период называется планированием с участием исполнителей. Контроль. Бюджет представляет собой отчет о желаемых результатах на момент его формирования. Тщательно подготовленный бюджет является наилучшим стандартом, с которым сравнивают фактически достигнутые результаты. При сравнении фактических результатов с результатами за аналогичный период не учитываются изменения в направлениях деятельности на текущий год. Анализ отклонений между фактическими результатами и бюджетными позволяет: определить проблемные области, которые требуют первоочередного внимания, и выявить новые возможности, не предусмотренные в процессе разработки бюджета. Оценка. Отклонения от бюджета, определяемые ежемесячно служат для целей контроля в течение всего года, так как сравнение фактических и бюджетных данных является важным фактором оценки работы предприятия в целом и его подразделений. Обучение. Бюджет также служит хорошим средством обучения менеджеров. Разработка бюджетов способствует изучению в деталях деятельности своих подразделений и взаимоотношений одних центров ответственности с другими центрами в целом по организации. Как и любое явление, бюджетирование имеет свои положительные и отрицательные стороны. Достоинства бюджетирования: оказывает положительное воздействие на мотивацию и настрой коллектива; позволяет координировать работу предприятия в целом; 7 анализ бюджетов позволяет своевременно вносить корректирующие изменения; позволяет учиться на опыте составления бюджетов прошлых периодов; позволяет усовершенствовать процесс распределения ресурсов; способствует процессам коммуникаций; помогает менеджерам низового звена понять свою роль в организации; позволяет сотрудникам – новичкам понять "направление движения" предприятия, таким образом, помогая им адаптироваться в новом коллективе; служит инструментом сравнения достигнутых и желаемых результатов. Однако есть и недостатки, которые заключаются в следующем: различное восприятие бюджетов у разных людей (например, бюджеты не всегда способны помочь в решении повседневных, текущих проблем, не всегда отражают причины событий и отклонений, не всегда учитывают изменения условий; кроме того, не все менеджеры обладают достаточной подготовкой для анализа финансовой информации); сложность и дороговизна системы бюджетирования; если бюджеты не доведены до сведения каждого сотрудника, то они не оказывают практически никакого влияния на мотивацию и результаты работы, а вместо этого воспринимаются исключительно как средство для оценки деятельности работников и отслеживания их ошибок; бюджеты требуют от сотрудников высокой производительности труда; в свою очередь, сотрудники противодействуют этому, стараясь минимизировать свою нагрузку и др., что приводит к конфликтам, вызывает состояние подавленности, страха, а, следовательно, снижает эффективность работы; противоречие между достижимостью целей и их стимулирующим эффектом: если достичь поставленных целей слишком легко, то бюджет не имеет стимулирующего эффекта для повышения производительности; если достичь целей слишком сложно – стимулирующий эффект пропадает, поскольку никто не верит в возможность достижения целей. 1.2. Понятие центров ответственности, их классификация В рамках системы бюджетирования информация аккумулируется и анализируется не только по предприятию в целом, но и по центрам ответственности. Центр ответственности – это сегмент внутри предприятии, во главе которого стоит ответственное лицо, принимающее решения. Классификация центров ответственности представлена на рис.1. Центр затрат – это подразделение, руководитель которого отвечает только за затраты. Примером может служить строительная бригада. Можно считать, что центр затрат – самое мелкое подразделение, а остальные центры ответственности состоят из центров затрат. В соответствии с классификацией за- 8 трат центры затрат можно разбить на центры регулируемых затрат и центры частично регулируемых (произвольных) затрат. Центры ответственности Центры затрат Центры прибылей Центры регулируемых затрат Центры частично регулируемых (произвольных) затрат Центры выручки Центы инвестиций Рис. 1. Классификация центов ответственности По степени регулируемости затраты подразделяются на полностью регулируемые, частично регулируемые (произвольные) и слабо регулируемые (заданные). К полностью регулируемым затратам относятся затраты, отражающие четкую (функциональную) взаимосвязь между «входом» и «выходом» процесса производства (например, прямые материальные затраты). Частично регулируемые (произвольные) – затраты, возникающие в результате решений, принимаемых руководителем периодически (затраты на маркетинг и рекламу). Жесткая причинно – следственная связь между «входом» и «выходом» отсутствует (возможна корреляционная зависимость). Слабо регулируемые (заданные) – затраты, на величину которых невозможно воздействовать в краткосрочном периоде (затраты на строительство цеха вспомогательного производства). Примером центра регулируемых затрат может служить строительный участок. Следует отметить, что помимо достижения оптимального соотношения между затратами и выпуском у центров регулируемых затрат есть и другие важные цели, например, обеспечение необходимого уровня качества строительной продукции. Среди указанных центров преобладают полностью регулируемые затраты, но есть и затраты других типов (например, амортизация оборудования). Примером центра произвольных (слабо регулируемых) затрат может служить администрация предприятия. Центр выручки – это подразделение, руководитель которого отвечает только за выручку, но не за затраты (строго говоря, он же отвечает за затраты, но в ограниченном объеме), например, отдел сбыта, который отвечает не за всю себестоимость, а лишь за затраты на ее реализацию. 9 Центр прибыли – это подразделение, руководитель которого отвечает как за затраты, так и за прибыли, например, предприятие в составе крупного объединения. Центр прибыли может в свою очередь состоять из нескольких центров затрат. Например, предприятие, входящее в состав объединения, в свою очередь состоит из строительных участков и бригад. Примером может служить одиночное предприятие в составе объединения. Центр инвестиций – это подразделение, руководитель которого отвечает за капиталовложения, доходы и затраты, например новый строящийся производственный объект, предприятие в составе объединения. Итак, мы рассмотрели особенности различных видов центров ответственности. Определим принципы выделения центров ответственности на предприятии. Чаще всего на практике применяют следующие принципы: функциональный, территориальный, соответствия организационной структуре и сходства затрат. По функциональному принципу выделяют следующие центры ответственности: обслуживающие; материальные; производственные; управленческие; сбытовые. Обслуживающие центры ответственности оказывают услуги другим центрам внутри предприятия (примерами могут служить бетонорастворный узел, рабочая столовая и др.) – это вспомогательные центры. Материальные центры ответственности служат для заготовления и хранения материалов (например, отдел материально – технического снабжения, склады) – это могут быть как основные, так и вспомогательные центры. Обычно затраты материальных центров ответственности можно отнести на конкретный строительный объект (при достаточно детальном учете). Производственные центры ответственности – это подразделения основного и вспомогательного производств. Затраты подразделений основного производства обычно можно отнести на конкретную продукцию. Затраты вспомогательных производственных центров включаются в себестоимость продукции опосредованно (через основные центры ответственности). Управленческие центры ответственности – бухгалтерия, юридический отдел, администрация и т. п. Затраты этих центров непосредственно не связаны с конкретными объектами. На практике обычно их распределяют по строительным объектам пропорционально выбранной базе (зарплате, прямым затратам), хотя такое распределение достаточно условно. Сбытовые центры ответственности занимаются реализацией продукции (например, отдел маркетинга, отдел сбыта) – это основные центры ответ- 10 ственности, их работу, как правило, можно соотнести с конкретными видами продукции. Существует два варианта деления на центры ответственности по территориальному принципу (оно обычно дополняет деление по функциональному принципу). Первый вариант. В рамках одного центра ответственности объединены несколько функций. Например, некоторое предприятие имеет несколько строительных управлений в разных регионах, и каждое такое управление занимается маркетингом, рекламой, сбытом продукции и отслеживанием договоров. Строительные управления эти небольшие, а потому делить их на более мелкие центры ответственности нерационально. Каждое такое управление становится единым центром ответственности, объединяющим сразу несколько функций: маркетинг, рекламу, сбыт и отслеживание договоров. Второй вариант. Одно функциональное направление деятельности подразделяют на несколько центров ответственности, например, предприятие имеет несколько складов, расположенных в разных концах города. Идею деления предприятия на центры ответственности по функциональному принципу можно развить дальше, разделив функциональные центры по принципу сходства структуры затрат (дополнительное удобство – возможность работы с одинаковыми калькуляциями затрат, одинаковыми нормативами). Например, строительный участок выполняет несколько однотипных видов работ, которые можно объединить в одну структуру для упрощения расчетов (рис.2). Выбор способа деления предприятия на центры ответственности определяется спецификой конкретной ситуации, при этом необходимо учитывать следующие требования: в каждом центре затрат должны быть показатель для измерения объема деятельности и база для распределения расходов; в каждом центре должен быть ответственный; степень детализации должна быть достаточной для анализа, но не избыточной, чтобы ведение учета не было чересчур трудоемким; желательно, чтобы для любого вида затрат предприятия существовал такой центр, для которого данные затраты являются прямыми; на центры затрат желательно относить только прямые затраты (непосредственно связанные с его работой), а распределение общехозяйственных затрат не учитывать; поскольку деление предприятия на центры ответственности сильно влияет на мотивацию руководителей соответствующих центров, необходимо учитывать социально – психологические факторы. 11 Строительный участок Центр ответственности 1 Центр ответственности 2 Монтажные работы объект 1 Каменные работы объект 1 1 Монтажные работы объект 2 Каменные работы объект 2 Монтажные работы объект 3 Каменные работы объект 3 Рис. 2. Пример выделения центров ответственности по функциональному принципу Деление предприятия на центры ответственности и классификация затрат являются фундаментом для создания на предприятии системы бюджетного управления. 1.3. Виды бюджетов, их особенности Существует много разновидностей бюджетов, применяемых в зависимости от структуры и размера организации, распределения полномочий, особенностей деятельности и т.п. К двум основным, «идеологически» отличным типам бюджета следует отнести бюджеты, построенные по принципу «снизу вверх» и «сверху вниз». Первый подход предусматривает сбор и фильтрацию бюджетной информации от исполнителей к руководителям нижнего уровня и далее к руководству компании. При таком подходе много сил и времени, как правило, уходит на согласование бюджетов отдельных структурных единиц. Кроме того, довольно часто представленные «снизу» показатели сильно изменяются руководителями в процессе утверждения бюджета, что в случае необоснованности решения или недостаточной аргументации может вызвать негативную реакцию подчиненных. В дальнейшем такая ситуация нередко ведет к снижению доверия и внимания к бюджетному процессу со стороны менеджеров нижнего 12 уровня, что выражается в небрежно подготовленных данных или сознательном завышении цифр в первоначальных версиях бюджета. Второй подход требует от руководства компании четкого понимания основных особенностей организации и способности сформировать реалистичный прогноз на рассматриваемый период. Бюджетирование «сверху вниз» обеспечивает согласованность бюджетов отдельных подразделений и позволяет задавать контрольные показатели по продажам, расходам и т.п. для оценки эффективности работы центров ответственности. В целом бюджетирование «сверху вниз» является предпочтительным, однако на практике, как правило, применяются смешанные варианты, содержащие в себе черты обоих подходов. Вопрос лишь в том, какой подход преобладает. Существуют различные подходы к разработке бюджетов. Их классификация представлена на рис. 3. Гибкий бюджет показывает величину затрат и результаты при различном объеме деятельности соответствующего центра ответственности. В зависимости от объема деятельности переменные и смешанные затраты меняются, а постоянные остаются неизменными. Поэтому в гибком бюджете указываются ставка переменных затрат на единицу продукции и прирост смешанных затрат на единицу прироста объема продукции. Эта ставка есть норма, умноженная на цену. Постоянные затраты выделяются отдельно. Бюджеты Гибкие Фиксированные «От достигнутого» («приростные») С проработкой дополнительных вариантов «С нуля» Рис. 3. Классификация подходов к разработке бюджетов Гибкий бюджет обеспечивает прогнозные данные, автоматически скорректированные на изменение уровня выпуска. Для его составления используют формулу гибкого бюджета – уравнение, по которому определяются бюджетные затраты для любого уровня производственной деятельности: ГБ (v Q) F , 13 (1) где ГБ – гибкий бюджет; v – переменные затраты на единицу продукции; Q – количество произведенной продукции; F – постоянные бюджетные затраты. Используя формулу гибкого бюджета, можно получить бюджет для любого уровня выпуска продукции (работ, услуг). Гибкий бюджет при планировании помогает выбрать оптимальный объем производства и продаж, а при анализе – оценить фактические результаты. Фиксированный бюджет не меняется в зависимости от изменений уровня деловой активности, поэтому его используют для планирования частично регулируемых затрат, которые не зависят непосредственно от объема выпуска. Фиксированные бюджеты используют прежде всего для центров частично регулируемых затрат, а также для других видов центров ответственности. Примером фиксированных бюджетов может служить бюджет затрат на НИОКР, рекламу и др. Выделяют следующие разновидности фиксированных бюджетов: бюджеты «от достигнутого» составляют на основании статистики прошлых периодов с учетом возможного изменения условий деятельности предприятия (поэтому их иногда называют «приростными»). Например, общехозяйственные затраты обычно планируют «от достигнутого» (такие бюджеты встречаются наиболее часто); бюджеты с проработкой дополнительных вариантов отличаются от обычных приростных бюджетов анализом различных вариантов. Например, такой бюджет может содержать варианты, при которых сумма затрат сокращается или увеличивается на 5, 10, 20%. Этот подход является промежуточным между бюджетом «от достигнутого» и бюджетом «с нуля»; бюджеты «с нуля» разрабатывают исходя из предположения о том, что для данного центра ответственности бюджет составляется впервые. Это избавляет от груза прошлых ошибок. На предприятии для каждого центра ответственности составляется отдельный бюджет (табл. 1). Существуют центры ответственности различных типов: центры регулируемых затрат; центры слабо регулируемых затрат; центры выручки; центры прибыли; центры инвестиций. Для каждого из них нужен особый подход к разработке бюджета. В процессе управленческого планирования на предприятии очень важную роль играет установление сроков бюджетного периода. Выбор временного интервала, составляющего бюджетный период, определяется отраслевой и индивидуальной спецификой компании, а также особенностями макроэкономической среды, в которой она функционирует. Обычно ключевым принципом, на основе которого определяется длительность бюджетного периода, является 14 примат стратегического планирования над оперативным управлением. Иначе говоря, текущая деятельность компании определяется стратегическими целями ее развития, а не наоборот. Таблица 1 Подходы к разработке бюджетов для различных типов центров ответственности Вид центра ответственности Центр регулируемых затрат Центр частично регулируемых (произвольных) затрат Центр выручки Центр прибыли Центр инвестиций Типичная категория Подход к разработке бюджета затрат Полностью регулируеГибкий бюджет мые затраты Частично регулируемые Фиксированный бюджет (произвольные) затраты Полностью регулируемые затраты Частично регулируемые (произвольные) затраты Полностью регулируемые затраты Частично регулируемые затраты Частично регулируемые затраты Слабо регулируемые затраты Гибкий бюджет Фиксированный бюджет Гибкий бюджет Фиксированный бюджет Фиксированный бюджет Фиксированный бюджет Основой составления сводных бюджетов является стратегический план, который определяет основные приоритеты и цели развития (в том числе в количественном выражении) и намечает механизмы достижения поставленных целей. На основе стратегического плана разрабатываются три сводных бюджета: один краткосрочный и два долгосрочных (бюджет развития и индикативный «скользящий» бюджет). Бюджеты различаются по срокам, функциям, степени обязательности исполнения, возможности корректировки. Краткосрочный бюджет (1–3 месяца). Для российских предприятий наиболее оптимальным сроком краткосрочного (текущего) бюджетирования является 3 месяца (квартал). Это совпадает с периодичностью составления финансовой отчетности, что в значительной степени облегчает работу бухгалтерии предприятия, являющейся основным информационным центром предприятия. Для краткосрочного бюджета характерны: обязательность исполнения. Краткосрочный бюджет является законом для структурных подразделений предприятия и их руководителей. Неиспол- 15 нение бюджетных показателей рассматривается как срыв выполнения плана. Соответственно, подразделения автоматически лишаются премирования, делаются оргвыводы и проч.; отсутствие корректировки. Краткосрочный бюджет корректируется в исключительных случаях с санкции высшего руководства предприятия. Корректировка краткосрочного бюджета может быть вызвана только форсмажорными обстоятельствами (внезапным изменением рыночной конъюнктуры, неожиданным правительственным решением и пр.). Итоги выполнения краткосрочного бюджета подводятся на основе сравнения фактических показателей с плановыми, установленными в начале бюджетного периода. Это вызвано тем обстоятельством, что в краткосрочном периоде степень неопределенности макроэкономической конъюнктуры невысока, следовательно, процесс выполнения плана зависит главным образом от самих структурных подразделений. Следовательно, бюджету необходимо придать максимальную жесткость, что усиливает контрольно – стимулирующую функцию бюджетирования; высокая степень детализации бюджетных показателей. Например, производственные подразделения получают бюджет, разукрупненный по статьям затрат в разрезе отдельных объектов и видов работ, управленческие службы обязаны соблюдать жестко установленное штатное расписание, величину командировочных и административных расходов и пр. Бюджет развития (1 год). Этот бюджет относится к разряду долгосрочных. Для него характерны: обязательность исполнения. В начале года предприятием принимаются краткосрочный бюджет (на квартал) и бюджет развития (на 1 год), и в дальнейшем принятие квартальных бюджетов идет в рамках бюджета развития. Таким образом, в принципе бюджет на четвертый квартал получается расчетным путем посредством вычитания из плановых показателей бюджета развития суммарных плановых показателей за первые три квартала; возможность корректировки. Это вызвано тем обстоятельством, что за период, равный одному году, неопределенность макроэкономической конъюнктуры весьма высока и играет важную роль в достижении первоначально намеченных показателей. В этой связи квартальный бюджет на четвертый квартал является разницей скорректированного бюджета развития и суммарных плановых показателей за 1–3 кварталы; меньшая степень детализации бюджетных показателей. В бюджете развития чаще всего фиксируются лишь интегральные стоимостные величины, например валовый объем реализации, общая смета затрат подразделения и проч. Это вполне разумно, так как бюджетные показатели низшего уровня являются лишь средством достижения сводных стоимостных плановых величин, а не самоцелью. Например, доход от продаж отдельного вида продукции ценен не сам по себе, а как часть совокупного объема продаж. Если реализация 16 другого вида продукции будет сравнительно более выгодна, то структура продаж изменится. Поэтому излишняя детализация годовых показателей не только бесполезна в условиях рыночной неопределенности, но и вредна. Индикативный «скользящий» бюджет (1 год). Это бюджет особого рода. Он принимается в начале года и полностью аналогичен бюджету развития (т.е. в начале года принимаются всего два бюджета – бюджет развития на 1 год и краткосрочный бюджет на 1 квартал). После истечения первого квартала к «скользящему» бюджету добавляется еще один квартал (первый квартал следующего года), после истечения второго квартала – второй квартал следующего года и т.д. Этим обеспечивается непрерывное 12 месячное планирование. Данное обстоятельство очень существенно для эффективности управленческого планирования на предприятии. Корректировка бюджета развития и принятие очередного квартального бюджета в течение года происходят одновременно и на основе разработки очередного «скользящего» годового бюджета. Так, подвергая ревизии объемы инвестиций в третьем квартале бюджета развития, управленцы должны знать ситуацию не только до конца года, но и на год вперед (считая с начала этого квартала), иначе корректировка инвестиционной политики может быть недостаточно обоснованной. Индикативный «скользящий» бюджет не только не является обязательным, но и, по определению, никогда не выполняется и служит для сугубо аналитических целей. Контрольно – стимулирующая функция в нем отсутствует. Детализация бюджетных показателей такая же, как и в бюджете развития. Таким образом, сочетание двух долгосрочных сводных бюджетов и одного краткосрочного позволяет проводить управленческую политику, в которой сбалансированы и взаимоувязаны стратегические и текущие цели предприятия. Такой подход целесообразно использовать в крупных строительных компаниях, где дополнительные издержки по ведению планово – аналитической работы оправданы в контексте повышения качества принятия управленческих решений. Для средних по размеру предприятий рекомендуется осуществлять планирование на основе двух бюджетов (краткосрочного квартального бюджета и годового бюджета развития). Для малого же бизнеса, как правило, разумно практиковать лишь текущее планирование с составлением только квартальных бюджетов. Малые предприятия в своей основе наиболее зависимы от внешних факторов рыночной конъюнктуры и при этом наиболее гибко могут «подстраивать» под изменения рынка свой ресурсный потенциал. Контрольные вопросы 1. Что такое бюджет? 2. Чем отличаются понятия «бюджет» и «бюджетирование»? 3. Какие функции выполняет бюджет? 17 4. В чем проявляется контролирующая роль бюджета? 5. В чем заключаются положительные и отрицательные стороны процесса бюджетирования? 6. Чем отличается гибкий бюджет от фиксированного? 7. Какие сводные бюджеты разрабатывают на основе стратегического плана предприятия? 8. Какие бюджеты входят в состав операционного бюджета? 9. Как устанавливаются бюджетные показатели при разработке приростного бюджета? 10. Почему при несомненных достоинствах «бюджета с нулевой точки» он часто не применим при краткосрочном бюджетном планировании? 18 Глава 2. ОРГАНИЗАЦИЯ БЮДЖЕТНОГО ПРОЦЕССА НА ПРЕДПРИЯТИИ 2.1. Сущность бюджетного процесса Одним из проверенных мировой практикой эффективных способов управления предприятием в рыночных условиях является бюджетный метод управления. Этот метод в различных вариантах применяется практически всеми крупными и средними предприятиями, а в последнее время стал популярен и в малом бизнесе. Рассмотрим содержание бюджетного управления, его места и взаимосвязи с другими элементами в общей системе управления предприятием (рис.4). УПРАВЛЕНИЕ МИССИЯ ЦЕЛИ Анализ внешний/внутренний ПЛАНИРОВАНИЕ СТРАТЕГИЙ ОПЕРАТИВНОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ БЮДЖЕТНОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ МОНИТОРИНГ, КОНТРОЛЬ, РЕГУЛИРОВАНИЕ РЕАЛИЗАЦИЯ Рис. 4. Система планов предприятия Из рис. 4 видно, что бюджетирование является самым нижним уровнем, где планируется уже непосредственно стоимость тех действий, через исполнение которых осуществляется реализация всей вертикали планов – стратегических, и оперативных. Сущностью бюджетного метода управления является представление о том, 19 что вся деятельность предприятия состоит в балансировании доходов и расходов, места возникновения которых, могут быть четко определены и закреплены за руководителем соответствующего ранга. Бюджетирование – это непрерывная процедура составления, принятия бюджетов, то есть финансовых планов, в которых оцениваются доходы и расходы и предусматриваются источники их финансирования, а также контроль за их последующим исполнением в соответствии с целями оперативного планирования. Система бюджетов позволяет руководителю заранее оценить эффективность управленческих решений, рациональным образом распределить ресурсы между подразделениями, наметить пути развития персонала и избежать кризисной ситуации. Бюджетный процесс используется для достижения двух основных целей – планирования и контроля. Планирование – это качественное и количественное описание задачи, проектирование возможных результатов и пути их достижения. Контроль – это действие, которое помогает выполнению запланированных решений, и представление оценки, обеспечивающее обратную связь. Для выполнения этих функций необходимо иметь данные бюджета и исполнительских отчетов. Отчет исполнителя – это изменение фактического состояния объекта. Он, как правило, состоит из сравнения бюджетных и фактических результатов. Расхождение бюджетных и фактических данных называются отклонениями. Отчет помогает управлять по отклонениям, что позволяет менеджерам на практике концентрировать усилия на процессах, заслуживающих внимания, а не на тех, которые исполняются без отклонений. Система бюджетирования представляет собой совокупность таких элементов, как структура бюджетов, процедура формирования, согласования и утверждения бюджетов и контроль за их фактическим исполнением, нормативная база (нормы, нормативы, лимиты), типовые процедуры и механизмы принятия управленческих решений 10. На практике постановка бюджетного процесса в коммерческой организации включает в себя следующие этапы: 1 этап. Формирование финансовой структуры. 2 этап. Создание структуры бюджетов. 3 этап. Разработка методик и процедур управленческого учета. 4 этап. Разработка регламента планирования. 5 этап. Внедрение системы бюджетирования. Цель первого этапа (формирование финансовой структуры) – разработать модель структуры, позволяющей установить ответственность за исполнение бюджетов и контролировать источники возникновения доходов и расходов 10. Выполняя свои функциональные обязанности, каждое подразделение предприятия своими действиями вносит вклад в общий финансовый результат. Доходы или затраты определяются для каждого центра ответственности в за20 висимости от вида его функциональной деятельности. Вся деятельность подразделений, как центров ответственности, отражается в бюджетах, которые консолидируются на уровне подразделений (отделов, служб), а потом всего предприятия. Такой консолидированный бюджетный план должен удовлетворять определенным критериям (вести к достижению целевых показателей). После утверждения он становится директивным, в соответствии с ним живет все предприятие. Таким образом, бюджет становится высокоэффективным инструментом, позволяющим как в режиме реального времени, так и по результатам отдельных периодов через систему планфактных отклонений контролировать деятельность и результативность каждого центра в отдельности и всего предприятия в целом. Вторым этапом постановки процесса бюджетирования является разработка структуры общего (сводного) бюджета. Общий бюджет любого предприятия (в том числе малого строительного предприятия) состоит из двух основных бюджетов – операционного и финансового [16]. Операционный бюджет фокусируется на моделировании будущих расходов и доходов от текущих операций за бюджетный период и включает: бюджет продаж; бюджет производства; бюджет прямых затрат на материалы; бюджет прямых затрат на оплату труда; бюджет общепроизводственных расходов; бюджет производственных запасов (готовой продукции, незавершенного производства, материалов); бюджет производственной себестоимости; бюджет коммерческих расходов; бюджет управленческих расходов; бюджет доходов и расходов (прогноз отчета о прибылях и убытках). Состав операционного бюджета определяет руководство организации, прежде всего исходя из характера целей, стоящих перед организацией, специфики бизнеса. Цель финансового бюджета – планирование баланса денежных поступлений и выплат для поддержания финансовой устойчивости предприятия в течение бюджетного периода. Финансовый бюджет включает: инвестиционный бюджет; бюджет налоговых платежей; бюджет движения денежных средств; прогнозный балансовый отчет. «Выходными» результатами бюджетного процесса являются плановые формы сводной финансовой отчетности: 21 Отчет о финансовых результатах (прибылях и убытках) – «выходная» форма операционного бюджета; Отчет о движении денежных средств – «выходная» форма финансового бюджета; Баланс – интегральная «выходная» форма, объединяющая результаты всех трех основных бюджетов, составляющих общий бюджет предприятия. На каждом предприятии существует бухгалтерская учетная политика, чьи основные принципы предписаны официальным законодательством. В определенных (достаточно узких) пределах предприятие имеет возможность выбрать из предлагаемых государством вариантов учета наиболее для него целесообразные. Однако, для нужд бюджетного управления, одной из функций которого является принятие управленческих решений на основе максимально точной оценки хозяйственного состояния предприятия, необходимо разработать индивидуальные основы учета. В результате проведения третьего этапа постановки бюджетного процесса формируется учетно – финансовая политика коммерческой организации, то есть правила ведения и консолидации бухгалтерского, производственного и оперативного учета в соответствии с ограничениями, принятыми при составлении и контроле (мониторинге) выполнения бюджетов. Для постановки бюджетного процесса необходимы не только грамотное решение методологических проблем, осмысление нужного инструментария финансового планирования, но также и разработка соответствующих организационных процедур, регламентирующих все вопросы взаимоотношений отдельных структурных подразделений с руководством предприятия (4 этап постановки процесса бюджетирования). Именно графики и процедуры составления, согласования, консолидации и утверждения бюджетов в компании, составления отчетов об исполнении бюджетов, их анализа и корректировок, соответствующие им графики документооборота превращают бюджетный процесс и финансовое планирование в управленческую технологию, в инструмент финансового контроля. Бюджетный регламент – это установленный в организации порядок составления (разработки), представления (передачи), согласования (визирования), консолидации (обработки и анализа), проведения план – факт анализа и оценки исполнения бюджетов различного вида и уровней. Все это должно находить отражение в организационных документах: Положение об организационной структуре компании; Положение о финансовой структуре компании; Положение о бюджете доходов и расходов; Положение о бюджете движения денежных средств. Главная задача бюджетного регламента – обеспечение возможности контролировать ход исполнения бюджетов различных видов и уровней. Кроме то- 22 го, бюджетный регламент – это способ установления финансовой дисциплины. Пятый этап (внедрение системы бюджетирования) включает работы по составлению операционного и финансового бюджетов на планируемый период, проведению сценарного анализа, корректировке системы бюджетирования по результатам анализа ее соответствия потребностям коммерческой организации. Таким образом, для внедрения в практику предприятий системы бюджетирования необходим ряд обязательных условий (рис. 5), без которых эта система попросту не сможет работать. Бюджетный процесс Аналитический блок – методология составления, контроля и анализа общего бюджета – методики по отдельным подбюжетам – квалифицированный персонал Учетный блок – бухгалтерский учет – оперативный учет – сбор информации о состоянии рынка (маркетинговый учет) Организационный блок – функции подразделений – регламент взаимодействия – система ответственности Программнотехнический блок – технические средства – программное обеспечение Рис. 5. Инфраструктура бюджетного процесса Во – первых, предприятие должно располагать соответствующей методологической и методической базой разработки, контроля и анализа исполнения сводного бюджета, а работники управленческих служб должны быть достаточно квалифицированными, чтобы уметь применять эту методологию на практике. Методическая и методологическая база составления, контроля и анализа исполнения сводного бюджета составляет аналитический блок бюджетного процесса. Во – вторых, для того чтобы разрабатывать бюджет, контролировать и анализировать его исполнение, нужна соответствующая количественная информация о деятельности предприятия, достаточная для того, чтобы представить себе его реальное финансовое состояние, движение товарноматериальных и финансовых потоков, основные хозяйственные операции. 23 Следовательно, на предприятии должна существовать система управленческого учета, регистрирующая факты хозяйственной деятельности, необходимые для обеспечения процесса составления, контроля и анализа сводного бюджета. Система управленческого учета на предприятии составляет основу учетного блока бюджетного процесса. В – третьих, бюджетный процесс не происходит в «безвоздушном пространстве» – он всегда реализуется через соответствующую организационную структуру и систему управления, существующие на предприятии. Понятие организационной структуры включает в себя: количество и функции служб аппарата управления, в чьи обязанности входит разработка, контроль и анализ бюджета предприятия; совокупность структурных подразделений, являющихся объектами бюджетирования, то есть теми центрами ответственности, которым назначается бюджетный план и которые ответственны за его исполнение. Система управления бюджетированием – это регламент взаимодействия служб аппарата управления и структурных подразделений, закрепляющий в соответствующих внутренних нормативных актах и инструкциях обязанности каждого подразделения на каждой стадии бюджетного процесса. Так как бюджетный процесс является непрерывным и повторяющимся (регулярным), точно так же регулярно, в соответствующие сроки в аппарат управления из структурных подразделений должна поступать учетная информация, необходимая для его обеспечения. С другой стороны, структурные подразделения должны своевременно получать из аппарата управления бюджетное задание и коррективы, вносимые в него в течение бюджетного периода. Следовательно, важнейшей составляющей регламента бюджетного процесса является внутренний документооборот – совокупность регулярных, закрепленных в соответствующих внутренних нормативных актах и инструкциях, информационных потоков подразделений предприятия в процессе разработки, контроля и анализа исполнения сводного бюджета. Организационная структура и система управления составляют организационный блок бюджетного процесса. В – четвертых, на средних и крупных предприятиях процесс разработки, контроля и анализа исполнения бюджета предполагает регистрацию и обработку больших массивов информации, что затруднительно сделать вручную. В бюджетном процессе уровень оперативности и качества учетноаналитической работы существенно повышается, а количество ошибок сокращается при использовании программно – технических средств (компьютерной базы и программного обеспечения). Программно – технические средства, используемые структурами предприятия, задействованными в бюджетном процессе, составляют программно – технический блок системы бюджетирования. Все четыре компонента бюджетного процесса тесно связаны между собой и составляют инфраструктуру системы бюджетирования на предприятии 24 (рис. 5). Так, например, внутренний документооборот находится на стыке учетного и организационного блоков, так как, с одной стороны, он охватывает совокупность информационных потоков, напрямую определяемых действующей системой управленческого учета, с другой же стороны, он жестко закреплен внутренним регламентом в виде ряда внутренних нормативных актов, а это уже является частью системы управления. Так же трудно провести разделение между учетным и аналитическим блоками, ибо обработка информации для управленческих целей, включая расчет коэффициентов, структурирование данных и пр., начинается уже на стадии составления учетных регистров. Важно отметить, что качество непосредственного составления бюджетов компании, а также эффект от внедрения такого планирования будут напрямую зависеть от качества выполнения каждого из этапов постановки системы бюджетирования. 2.2. Структура общего бюджета предприятия Структура общего бюджета коммерческого предприятия [11,16] показана на рис.6. Для эффективного бюджетного планирования важно не только содержание общего бюджета, но и процедура его составления. Бюджет продаж. Первым этапом разработки общего бюджета является составление предварительного прогноза объема продаж на бюджетный период в стоимостном и физическом выражении в разрезе отдельных видов продукции (работ, услуг), результаты которого влияют на все последующие бюджеты. В зависимости от прогнозного объема продаж на последующих этапах планируются производственная программа, величина и структура запасов, инвестиции и источники финансирования. Верхний предел физического (в натуральных единицах) объема продаж предприятия объективно определяется существующими производственными мощностями и величиной запасов (незавершенного производства – в строительстве) в разрезе видов продукции (строительных объектов, видов работ) на начало бюджетного периода. В бюджете продаж отражаются запланированные на бюджетный период: объем реализованной продукции (работ, услуг) в натуральных единицах измерения, ассортимент продукции (работ, услуг), цена и выручка от реализации. Почти у всех предприятий разработка бюджета продаж является наиболее сложным этапом в процессе планирования. Прогноз объема продаж осуществляется на основании анализа и обсуждения различных микро – и макроэкономических факторов, в том числе описываемых статистическими данными. Факторы, влияющие на прогноз объема продаж: объем продаж предшествующих периодов; производственные мощности; 25 зависимость продаж от общеэкономических показателей, уровня занятости, цен, уровня личных доходов и т.д.; рентабельность продукции; изучение рынка, рекламная компания; ценовая политика, качество продукции; конкуренция; сезонные колебания; долгосрочные тенденции продаж для различных товаров. Бюджет продаж Бюджет производства Бюджет прямых материальных затрат Бюджет прямых трудовых затрат Операционный бюджет Бюджет производственных запасов Бюджет общепроизводственных расходов Бюджет производственной себестоимости продукции Бюджет коммерческих расходов Бюджет управленческих расходов Финансовый бюджет Бюджет прибылей и убытков Бюджет инвестиций Бюджет движения денежных средств Прогнозный баланс Рис. 6. Структура системы бюджетов на предприятии 26 В процессе разработки бюджета продаж строительной организации определяются перспективные характеристики строящегося жилья (коммерческих и других объектов), его объемы и цена реализации, разрабатываются графики финансирования строительства. Отдел маркетинга оценивает наиболее перспективные сегменты рынка строительных услуг и дает рекомендации по стоимости контракта при участии в тендерных торгах. На объем реализации строящихся объектов оказывают влияние: характеристики строительной продукции; спрос на данную продукцию на рынке; предложение аналогичной продукции со стороны фирм – конкурентов; ценовая политика организации; инвестиционные и производственные возможности строительной организации; средства стимулирования продаж, используемые организацией; макроэкономические показатели развития экономики. Бюджет продаж строительной организации должен содержать и учитывать следующую информацию: характеристики рынка сбыта и потребителей строительной продукции; объем продаж в натуральных и стоимостных единицах (за квартал, месяц, неделю); ожидаемые денежные потоки от продаж с учетом возможных схем долевого участия. Бюджет продаж включает в себя ожидаемый денежный поток от продаж, который в дальнейшем будет включен в доходную часть бюджета движения денежных средств. Для прогноза денежных поступлений от продаж необходимо учитывать коэффициенты инкассации, которые показывают, какая часть отгруженной продукции будет оплачена в первый месяц (месяц отгрузки), во второй и т. д. с учетом безнадежных долгов. Бюджет производства. Производственная программа зависит от: планового объема реализации; величины запасов готовой продукции (товарных остатков). Соотношение объемов реализации, выпуска и величины товарных остатков можно выразить следующим равенством: Объем производства = Объем продаж + Товарные остатки на конец периода – Товарные остатки на начало периода Прогнозный объем продаж (в том числе в разрезе отдельных видов продукции) рассчитывается на предыдущей стадии разработки общего бюджета. При текущем краткосрочном бюджетном планировании существует принципиальное отличие в подходе к планированию объема выпуска между предприятиями серийного и массового производства и предприятиями, работающими 27 «на заказ». Для первых исходными бюджетными параметрами являются физический объем выпуска, а расчетным параметром – соответственно целевой (т.е. заданный) уровень товарных остатков. Для предприятий, работающих на заказ (к ним относятся и строительные предприятия), ситуация иная. Здесь сформированный пакет заказов (т.е. бюджет продаж), непосредственно определяет производственную программу, которая, таким образом, является расчетным параметром, а исходными параметрами будут целевой объем и структура продаж и целевой уровень товарных остатков. Бюджет прямых материальных затрат. Все затраты подразделяются на прямые и косвенные. Прямые затраты можно непосредственно отнести на конкретный вид продукции (работ, услуг). Косвенные (накладные) расходы представляют собой совокупность разнообразных затрат, связанных с производством, но которые нельзя непосредственно отнести на конкретный вид продукции (работ, услуг). Их также называют общепроизводственными расходами. К прямым затратам, как правило, относятся затраты на оплату труда основного производственного персонала и прямые материальные затраты [11]. К прямым (основным) материальным затратам относятся затраты на сырье и материалы, которые становятся частью готовой продукции. Бюджет прямых материальных затрат составляется на основе производственного бюджета. Бюджет прямых затрат на материалы показывает, сколько сырья и материалов требуется для производства и сколько сырья и материалов должно быть закуплено. Объем закупок сырья и материалов зависит от ожидаемого объема их использования, а также от предполагаемого уровня запасов. Формула для вычисления объема закупок выглядит следующим образом: Объем закупок = Потребность в материалах + Запасы на конец периода – Запасы на начало периода Существует два основных расчетных инструмента определения потребности прямых материальных затрат: метод технологического нормирования; метод сравнительного анализа счетов. Технологическое нормирование относится, как правило, к той части бюджета основных материалов, которая расходуется на производственные цели. На большинстве предприятий существуют удельные нормы расхода по видам сырья и материалов в расчете на одну единицу отдельного вида продукции. Таким образом, при имеющейся плановой производственной программе (бюджет производства), применяя технологические нормы (стандарты), рассчитывается производственная потребность в разрезе видов товарноматериальных ресурсов на данный бюджетный период. Метод сравнительного анализа счетов является более простым в практическом применении, но одновременно дает более грубую оценку. Он применяется в основном на тех предприятиях, где отсутствует система технологического нормирования. Суть данного метода заключатся в том, что за ряд прошлых 28 бюджетных периодов по данным оперативной отчетности сопоставляются объемы производства и сбыта с динамикой расходования материальных ресурсов и на основе средневзвешенной устанавливаются нормы расхода на данный бюджетный период. Затем эти нормы расхода применяются к плановым объемам производства и сбыта для определения потребностей в основных материалах. Бюджет прямых затрат на материалы, как правило, составляется с учетом сроков и порядка погашения кредиторской задолженности поставщикам за отгруженные материалы. Бюджет прямых трудовых затрат. Прямые затраты на оплату труда – это затраты на заработную плату основного производственного персонала. Бюджет прямых затрат на оплату труда подготавливается, исходя из бюджета производства, данных о производительности труда и ставок оплаты труда основного производственного персонала. Если к моменту составления бюджета накопилась значительная кредиторская задолженность по выплате заработной платы, то необходимо предусмотреть график ее погашения. Бюджет общепроизводственных расходов. Для целей планирования общепроизводственные расходы (ОПР) делятся на две части: переменные и постоянные ОПР. К переменным общепроизводственным расходам относятся те расходы, которые изменяются пропорционально изменению объема производства. Например, расходы на вспомогательные материалы. Переменная часть ОПР планируется с помощью нормативов. Нормативом является сумма затрат на единицу базового показателя. Нормативы рассчитываются по различным показателям на основе предшествующих периодов с учетом влияния различных факторов (инфляция, спрос и т.д.). Постоянные общепроизводственные расходы не имеют ярко выраженной связи с динамикой производства и продаж. В состав постоянных общепроизводственных расходов включаются косвенные затраты труда, амортизационные отчисления, услуги сторонних организаций (например, коммунальные платежи) и другие статьи. Основой бюджетирования постоянных ОПР является сметное планирование и лишь небольшая часть накладных расходов калькулируется чисто расчетным путем (например, амортизация оборудования). Сметное планирование имеет два основных варианта: планирование на основе приростного бюджета или бюджета, основанного на достигнутом уровне; планирование на основе бюджета с нулевой точки. Как уже отмечалось ранее, приростный бюджет учитывает бюджет предыдущего периода и результаты его выполнения. Бюджетные показатели устанавливаются в соответствии с результатами прошлого и перспективами следующего бюджетного периода. 29 При разработке бюджета с нулевой точки не принимаются во внимание показатели прошлых периодов, как если бы бюджет разрабатывался впервые. При несомненных достоинствах данного метода (ревизия необоснованных расходов прошлых лет) он часто не применим при краткосрочном бюджетном планировании. Дело в том, что ряд статей постоянных расходов имеет большие трансакционные издержки (издержки, связанные не с производством как таковым, а с сопутствующими ему затратам: поиск информации о ценах, о контрагентах хозяйственных сделок, издержках заключения хозяйственного договора, контролем за его исполнением и т.д.). Допустим, нельзя уволить половину высококвалифицированного персонала отдела маркетинга на квартал. А затем также легко принять данных сотрудников обратно на работу. В чистом виде бюджетирование с нулевой точки встречается достаточно редко. Бюджет коммерческих и управленческих расходов. Кроме затрат, формирующих производственную себестоимость, а именно, прямых материальных затрат, прямых трудовых затрат и общепроизводственных расходов, при расчете полной себестоимости учитывают периодические расходы (расходы отчетного периода). Эти расходы связаны с полученными в течение периода услугами. Периодические расходы включают коммерческие расходы, связанные с реализацией продукции, и управленческие (административные) расходы, связанные с функционированием предприятия. Бюджет коммерческих расходов разрабатывается отделом маркетинга. Коммерческие расходы, как правило, подразделяют на постоянную и переменную части, из которых последняя планируется с помощью норматива. Норматив обычно рассчитывается исходя из объема продаж. Бюджет управленческих расходов – это документ, который отображает расходы на управление производственно – хозяйственной деятельностью организации в плановом периоде. В бюджете планируют затраты на содержание аппарата управления, информационно – вычислительного центра, отдела кадров, водителей, охраны административных зданий, и т.д. Прогнозный отчет о прибылях и убытках. Формирование прогнозного отчета о прибылях и убытках базируется на методе учета переменных затрат, при котором в производственную себестоимость включаются только переменные затраты, а именно: прямые материальные затраты, прямые трудовые затраты и общепроизводственные расходы в переменной части. Постоянные общепроизводственные расходы рассматриваются как расходы отчетного периода и списываются на себестоимость реализованной продукции. Метод учета переменных затрат предусматривает классификацию затрат на переменные и постоянные. Переменные суммарные (на весь объем) затраты находятся в прямой зависимости по отношению к изменению объема производства или объема реализации. Например, если объем реализации увеличится на 10%, то и переменные затраты увеличатся на эту же величину. Переменные затраты на единицу продукции являются величиной постоянной. Постоянные суммарные затраты не зависят от уровня деловой активности предприятия, но в расчете на 30 единицу продукции они уменьшаются с ростом объема производства или объема продаж. Данная классификация затрат на переменные и постоянные очень полезна при планировании деятельности предприятия и принятии управленческих решений. Изменяя величину переменных затрат на единицу продукции (работ, услуг) и/или объем реализации, можно рассчитать как повлияют эти изменения на величину финансовых показателей деятельности фирмы. Другой отличительной особенностью применения данного метода является то, что в отчете о прибылях и убытках рассчитывается промежуточный показатель маржинальная прибыль, как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) и всеми переменными затратами (включая коммерческие и управленческие расходы). Величина маржинальной прибыли должна быть как минимум равна величине постоянных затрат. В этом случае у предприятия не будет ни прибыли, ни убытков, так называемая точка безубыточности. И только после покрытия постоянных расходов формируется прибыль предприятия. Бюджет налоговых платежей. Все предприятия, независимо от организационно – правовой формы, по результатам деятельности должны начислить и заплатить налоги в бюджет и во внебюджетные фонды. Бюджет строительной компании формируется в соответствии с действующим налоговым законодательством. В процессе формирования бюджета следует учесть основные налоги и отчисления: социальные отчисления во внебюджетные фонды, налог на добавленную стоимость, налог на имущество, налог на прибыль. Социальные отчисления во внебюджетные фонды предназначены для мобилизации средств по реализации права граждан на государственное, пенсионное и социальное обеспечение, а также на медицинскую помощь. Объектом налогообложения признаются выплаты и иные вознаграждения начисляемые налогоплательщиком в пользу физических лиц по трудовым и гражданскоправовым договорам, предметом которых является выполнение работ (услуг). Отчисления во внебюджетные фонды включает в себя: Пенсионный фонд (20%); Фонд социального страхования (3,2%); Фонд обязательного медицинского страхования (2,8%). Налог на добавленную стоимость (НДС). Объектом налогообложения является не сама добавленная стоимость, а весь оборот по реализации (передаче) продукции (работ, услуг). Выделение НДС достигается с помощью соответствующего механизма, при котором в бюджет перечисляется разница между суммой НДС, полученной с покупателя и суммой НДС, уплаченной поставщику товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость. Организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, если за три по- 31 следних календарных месяца сумма выручки (без НДС) от реализации продукции (работ, услуг) не превысила в совокупности 1 млн. руб. В настоящее время применяются три ставки при расчете налога на добавленную стоимость: 1. 0% – при реализации экспортных товаров; 2. 10% – при реализации ряда продовольственных товаров; 3. 18% – при реализации продукции (работ, услуг). Налог на имущество. В соответствии с (п.4 ст. 376 НКРФ) среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1 – е число каждого месяца налогового (отчетного периода) и 1 – е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу. Под остаточной стоимостью понимают разницу между первоначальной (балансовой) стоимостью и суммой начисленной амортизации. Сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества определенной за отчетный период в соответствии с (п. 4 ст. 376 НК РФ). В соответствии с п. 1 ст. 380 НК РФ налоговая ставка равна 2,2 %. Сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества определенной за отчетный период в соответствии с (п. 4 ст. 376 НК РФ). В соответствии с п. 1 ст. 380 НК РФ налоговая ставка равна 2,2 %. Налог на прибыль. Налогоплательщиками данного налога являются: российские организации; иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства или получающие доходы от источников в РФ. Объектом налогообложения признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов (определенных в соответствии с гл.25 НК РФ). При определении дохода из них исключаются налоги, предъявляемые налогоплательщиком покупателю (НДС и акцизы). Датой получения дохода признается день отгрузки (передача ТМЦ), означающий переход права собственности на отгруженные или переданные товары (работы, услуги). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под обоснованными понимаются экономически оправданные затраты, выраженные в денежной форме. Расходами признаются любые затраты, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. 32 Налоговой базой при исчислении налога на прибыль является денежное выражение прибыли (доходы, полученные в натуральной форме, учитываются исходя из цены сделки, которая соответствует рыночной цене). В настоящее время по налогу на прибыль установлена налоговая ставка (основная) в размере 24%. Расчет налогового платежа, подлежащего уплате в бюджет, определяется путем умножения налоговой базы на налоговую ставку. Бюджет инвестиций. Инвестиционный бюджет рассматривает вопросы обновления – выбытия капитальных активов (основных средств, долгосрочных финансовых вложений). Данный бюджет фирмы определяется как потребностями текущего бюджетного периода (закупка оборудования и пр.), так и временным периодом, выходящим за рамки бюджетного (капитальное строительство, программы модернизации и пр.) [16]. Бюджет движения денежных средств – это документ, который обеспечивает прогнозирование во времени поступлений денежных средств, а также денежных выплат. Бюджет движения денежных средств состоит из четырех разделов: 1. Денежные поступления (денежный приток). 2. Денежные выплаты (денежный отток). 3. Баланс денежных поступлений и выплат (денежный поток). 4. Сальдо (на начало и конец планируемого периода) Поступления классифицируется по источнику прихода средств, а выплаты – по направлениям использования. Бюджет движения денежных средств составляют отдельно по трем видам деятельности: основной (производственной), инвестиционной и финансовой. Такое разделение очень удобно и наглядно представляет денежные потоки. Примером денежных поступлений по основной деятельности является выручка от реализации продукции (работ, услуг); по инвестиционной деятельности – поступления от продажи основных средств, поступления от продажи ценных бумаг; по финансовой деятельности – кредиты и займы, получение дивидендов по долгосрочным финансовым вложениям. Денежные выплаты по основной деятельности – оплата поставщикам за материалы, выплата заработной платы работникам фирмы, арендные платежи и т.п.; по инвестиционной деятельности – покупка основных средств, покупка ценных бумаг; по финансовой деятельности – возврат кредитов и займов и процентов по ним, выплата дивидендов акционерам из чистой прибыли. Баланс денежных поступлений и выплат представляет собой разность между денежными притоком и денежным оттоком. Сальдо денежных средств на начало периода берется из баланса на начало периода по статьям «Касса», «Расчетные счета», «Валютные счета». Сальдо денежных средств на конец периода определяется расчетным путем: к денежному потоку за планируемый период прибавляется сальдо денежных средств на начало периода. 33 После составления предварительного варианта бюджета движения денежных средств необходимо тщательно проанализировать плановый уровень финансового дефицита (профицита) компании на бюджетный период. Финансовый дефицит – это отрицательное сальдо денежных потоков, т.е. величина планового превышения денежных расходов над денежными поступлениями. Понятно, что недопустима ситуация, когда уровень финансового дефицита таков, что расчетный денежный остаток на конец периода отрицательный [16]. В этом случае, для выравнивания ситуации необходимо предусмотреть возможность получения кредита (кредитная политика). Кроме того, сальдо денежных средств на конец планируемого периода сравнивается с нормативным показателем минимальной суммы денежных средств, которая должна постоянно поддерживаться организацией. Разность представляет собой неизрасходованный излишек денег или недостаток денежных средств. Прогнозный баланс на конец бюджетного периода. Балансовый отчет характеризует финансовое состояние предприятия на определенную дату. В отличие от бухгалтерского баланса (баланса – нетто) для целей планирования составляется баланс – брутто в агрегированном виде, который включает в себя регулирующие статьи «Амортизация основных средств» и «Амортизация нематериальных активов». Основной функцией прогнозного баланса при формировании бюджета предприятия является контрольная. Если все предварительные расчеты произведены правильно, то обязательно будет соблюдено равенство: Актив = Пассив. Кроме того, на основе показателей баланса рассчитываются основные финансовые коэффициенты (ликвидности, платежеспособности и пр.), позволяющие оценить эффективность запланированных мероприятий. На основе расчетов операционного бюджета, бюджета движения денежных средств и инвестиционного бюджета, а также баланса на начало планируемого периода формируется проект баланса на конец периода. Баланс на конец бюджетного периода строится на основе балансовых равенств по отдельным статьям актива и пассива по принципу: Балансовый остаток на начало периода + Плановый приход – Плановый расход = Балансовый остаток на конец периода При этом Плановый балансовый остаток на конец периода является расчетной (искомой) величиной, балансовый остаток на начало периода берется как фактическая величина из формы №1 (баланс) на начало бюджетного периода. Величины планового прихода и расхода берутся из соответствующих форм операционного и кассового (бюджет движения денежных средств) бюджетов. Для прогноза активной части баланса используется величина нормируемых оборотных активов (сырья и материалов, незавершенного производства и готовой продукции) и величина дебиторской задолженности, которые рассчитываются при подготовке соответствующих бюджетов. 34 Инвестиционный бюджет служат основой для прогноза стоимости основных средств. Пассивная часть баланса формируется, исходя из предполагаемой оборачиваемости кредиторской задолженности и прочих текущих пассивов. 2.3. Контроль за выполнением бюджета После того как бюджет разработан и принят, реальные показатели деятельности предприятия должны сравниваться с запланированными. Актуальной становится проблема контроля исполнения бюджета. В процессе анализа текущей деятельности предприятия и контроля за исполнением бюджета могут быть выделены следующие этапы: определение круга лиц, контролирующих исполнение различных статей бюджета; определение контрольных показателей для анализа исполнения бюджета; сбор информации о финансово – хозяйственной деятельности предприятия; представление информации в необходимой форме; сравнение плановых и фактических показателей; расчет отклонений; анализ отклонений и выявление их причин; принятие решений о корректировке бюджета или ужесточении контроля за его исполнением. Остановимся на каждом из этапов более подробно. Структурные подразделения в течение бюджетного периода находятся в функциональном подчинении различных служб аппарата управления. Функциональное подчинение существенно отличается от полного (линейного) подчинения. Во – первых, каждая управленческая служба имеет свой профиль, что ограничивает пределы ее вмешательства в оперативную деятельность подразделения. Например, планово – экономическое управление, занимающееся вопросами планирования и контроля выпуска и производственных затрат, не может давать указания отделу сбыта в части корректив политики в сфере продаж – это прерогатива управления маркетинга и сбыта. Во – вторых, прямой контроль управленческих служб относится лишь к текущему выполнению централизованных показателей. В части же методов их достижения аппарат управления может лишь давать свои рекомендации руководителю центра ответственности. Система контроля управленческих служб складывается из трех основных компонентов: распределение функций между управленческими службами по контролю исполнения бюджета; 35 система внутреннего документооборота (движение информационных потоков «снизу вверх» от подразделений к службам аппарата управления – о текущем исполнении бюджетного задания; и «сверху вниз» – директивы и рекомендации по корректировке текущей деятельности); система внутренних нормативных актов (Положения о подразделениях, Положение о планировании, Положение о делопроизводстве, должностные инструкции руководителей и др.), регламентирующая функции управленческих служб и систему внутреннего документооборота. Важнейшим моментом данных внутренних положений должен являться для каждой службы перечень так называемых стандартных процедур , описывающий их ежедневные функции в процессе сбора и анализа учетной информации, а также устанавливающий ответственность за ненадлежащее исполнение этих функций. Так, в частности для планово – экономического управления это могут быть функции по своевременному занесению в единую базу данных предприятия необходимой учетной информации по текущим затратам, для управления капитального строительства – проведение периодических внутренних ревизий фактического расходования сметных сумм по строительно – монтажным работам и пр. Как правило, распределение функций контроля между службами аппарата управления имеет место следующим образом: бухгалтерия предприятия выполняет чисто расчетные функции сбора и систематизации сводной плановой и фактической информации в течение бюджетного периода в рамках системы комплексного нормативного учета. При этом производственный отдел бухгалтерии занимается учетом производственных затрат и калькуляцией себестоимости выпуска, учетом движения основных средств и материальных ресурсов, а финансовый отдел – калькуляцией себестоимости реализации, учетом коммерческих расходов, движения денежных средств и расчетов. Директивных полномочий по отношению к структурным подразделениям бухгалтерия предприятия обычно не имеет. Обязанности руководителей центров ответственности ограничиваются своевременным представлением фактической информации об исполнении бюджета; планово – экономический отдел (ПЭО) – занимается вопросами контроля исполнения смет текущих расходов по центрам ответственности, калькуляцией фактической себестоимости в разрезе отдельных объектов и видов работ, аналитического учета фактических затрат в разрезе отдельных подразделений. Основной контрольной функцией ПЭО является мониторинг исполнения производственной программы (график объема и структуры выпуска; удельные производственные затраты по видам продукции (работ, услуг) в разрезе производственных подразделений), а также исполнения смет общехозяйственных расходов по подразделениям. Так, ПЭО следит за тем, чтобы фактическое расходование материальных и трудовых ресурсов в 36 расчете на единицу выпуска соответствовало утвержденным нормативам, чтобы административные расходы подразделений не превышали установленных сметных сумм и т.д.; отдел закупок контролирует объемы, структуру и цены по заготовлению материальных ресурсов. При этом обычно собственно заготовительные и складские расходы относятся к компетенции отдела материально – технического снабжения и складского хозяйства. Как правило, отдел закупок в качестве отдельной службы аппарата управления целесообразно выделять только на очень крупных предприятиях. Обычно контроль закупок находится в ведении ПЭО; отдел маркетинга и сбыта (ОМиС) занимается контролем объема и структуры сбыта, движения расчетов по реализованной продукции, уровнем коммерческих и сбытовых расходов. Основной контрольной функцией ОМиС является отслеживание графиков выполнения бюджетных заданий службой сбыта по валовому объему реализации (выручке), физическому объему продаж по видам продукции (работам, услугам), денежным поступлениям за реализованную продукцию. На средних предприятиях функции контроля сбыта берет на себя обычно планово – аналитический отдел; финансово – экономический отдел осуществляет контроль соблюдения финансовых нормативов предприятия и составляет промежуточные отчеты о движении денежных средств, а также ведет текущую деятельность по дополнительному привлечению средств (кредиты, эмиссия акций и пр.). Спецификой данной управленческой службы является то, что для нее центром ответственности является предприятие в целом, так как финансовые нормативы (ликвидность, финансовая маневренность, чистый оборотный капитал, собственные оборотные средства) и движение денежных средств относятся к предприятию как единой планово – учетной единице. Поэтому функции финансово – экономического управления большей частью сводятся к «пассивному» контролю статей поступлений и расходов денежных средств в разрезе центров ответственности и к составлению оперативных докладов высшему руководству компании; отдел капитального строительства (ОКС) следит за графиком освоения утвержденных смет в разрезе отдельных проектов капитальных вложений, то есть за деятельностью службы главного инженера предприятия, занимающейся вопросами освоения капитальных вложений. Очень часто на российских предприятиях ОКС является не службой аппарата управления, а подразделением, непосредственно осуществляющим освоение капитальных вложений в соответствии с утвержденным инвестиционным бюджетом (сметой). В этом случае функции контроля инвестиций, как правило, находятся в ведении ПЭО; отдел труда и заработной платы контролирует соблюдение нормативной сетки и утвержденного штатного расписания в разрезе отдельных производственных подразделений и административных служб; 37 планово – аналитический отдел следит за ходом исполнения сводного бюджета предприятия в целом и, при отсутствии в составе аппарата управления отдела маркетинга и сбыта, – за выполнением установленного бюджета продаж в натуральном и стоимостном выражении. Для осуществления контрольных функций управленческие службы предприятия периодически в течение бюджетного периода (для квартального бюджета – раз в месяц) получают отчеты о текущем выполнении бюджетного задания по подразделениям предприятия, занимаются сводом данных (составление сводных оперативных отчетов), анализом данных отчетов и разработкой корректив графика исполнения бюджета в разрезе подразделений. Структурные подразделения предоставляют исполнительские отчеты только по контролируемым ими показателям. Обычно при этом, сведением данных на «нижних» этажах управленческой иерархии занимаются сами подразделения. Третьим элементом системы контроля исполнения бюджета со стороны управленческих служб является регламент контрольно – учетной деятельности, закрепленный в ряде внутренних нормативных актов. Главным в регламенте работы управленческих служб являются так называемые стандартные процедуры деятельности. Они служат в качестве свода правил деятельности управленческих служб и структурных подразделений и порядка их взаимодействия с другими службами и подразделениями в процессе обеспечения контроля исполнения бюджета. Стандартные процедуры, описанные в соответствующих внутренних нормативных актах, определяют, что должна делать управленческая служба (или подотчетное ей структурное подразделение), когда, как и в какой форме. Стандартные процедуры контроля исполнения бюджета: каждое управленческое решение или действие того или иного должностного лица, связанное с движением товарно – материальных и финансовых ценностей, должно быть соответствующим образом зарегистрировано или задокументировано; четкая спецификация внутреннего документооборота подразделений компании (бизнес – процессы), включая ответственность должностных лиц за перемещение документов внутри и передачу их в другие организации; формальное определение и документальное закрепление (на основе должностных инструкций) порядка деятельности (действий) и взаимоотношений определенного круга работников организации по поводу планирования, организации, регулирования, контроля, учета и анализа деятельности компании. Механизм стандартных процедур позволяет своевременно выявлять возможные отклонения фактических показателей деятельности от бюджетных цифр и своевременно предотвращать несанкционированное бюджетным заданием расходование материальных, финансовых и трудовых ресурсов предприятия. Так, если для проведения платежей по административным расходам структурное подразделение должно представить в бухгалтерию визу планово – экономического от- 38 дела, то это простое правило, закрепленное в соответствующем внутреннем нормативном акте, предотвращает расходование средств подразделениями свыше лимита, установленного сметой административных расходов. Контроль исполнения бюджета со стороны самих структурных подразделений производится для двух основных целей. Во – первых, руководителю структурного подразделения и вышестоящей службы необходимо самому располагать количественной информацией о выполнении бюджетного задания для того, чтобы эффективно осуществлять текущее (оперативное) управление. Например, исполнительские отчеты строительного участка направляются в производственный отдел не только для последующего составления сводного отчета, но и для собственного изучения и производственного анализа. Бюджетное задание устанавливает только результирующие (конечные) результаты деятельности центра ответственности. Методы же достижения данных показателей находятся в ведении самих подразделений. Таким образом, контроль текущего выполнения бюджета необходим структурным подразделениям для анализа собственных «слабых мест» и разработки эффективных способов управления в рамках бюджетного задания. Фактически на основе самоконтроля подразделение регулярно проводит экспресс – анализ собственной деятельности с целью выявления внутренних резервов повышения эффективности на основе анализа «входящих» в хозяйственную деятельность ресурсов и «выходных» результатов их использования. Во – вторых, при взаимодействии подразделений в процессе хозяйственной деятельности компании ежедневно возникает масса ситуаций, по которым необходимо принимать согласованные управленческие решения. Естественно, все эти ситуации нельзя запрограммировать в сводном бюджете фирмы, который, как уже говорилось, фиксирует лишь целевые показатели подразделений. Оперативные управленческие решения влияют на фактические результаты деятельности обоих взаимодействующих подразделений. Возникает проблема внутреннего арбитража. Каждое из подразделений подсчитывает, насколько эффективно принятие данного решения с точки зрения выполнения собственного бюджетного задания. В случае, когда принятие решения эффективно для одного подразделения и неэффективно для другого, составляется внутренний протокол, относящий дополнительные издержки на результаты деятельности первого подразделения, что важно для результатов конечной оценки исполнения бюджета по центрам ответственности и, на этой основе, расчета показателей материального стимулирования (премиального фонда подразделений). Оперативное принятие управленческих решений возможно лишь на основе ежедневного мониторинга собственных бюджетных показателей. Бюджет предприятия включает в себя большое количество показателей, из которых складываются доходы и расходы, денежные потоки, активы и 39 пассивы и т.д. При формировании бюджета для построения точной модели предприятия данные должны вводится с максимальной степенью детализации. В то же время осуществлять контроль по каждой бюджетной строке (например, с точностью до расходов на потребление отдельного вида вспомогательных материалов на конкретном объекте) нецелесообразно. Необходимо определить основные контрольные показатели, по которым будет производиться анализ отклонений. А также пороговые значения отклонений, которые признаются допустимыми. Неэффективно тратить рабочее время высокооплачиваемых работников для поиска отклонений на незначительные величины. Трудоемкость сбора реальной информации о финансово – хозяйственной деятельности зависит от наличия системы управления предприятием, автоматизированной бухгалтерии, развитости информационных технологий в целом. В процессе формирования бюджета параллельно создавались шаблоны форм для ввода и представления прогнозных данных, в эти же формы вводятся и фактические данные. После получения фактических данных проводится их сравнение с плановыми. Расчет отклонений по каждой из статей бюджета является достаточно трудоемкой работой, которую лучше всего автоматизировать. После выявления отклонений следует их анализ и выявление причин их возникновения. Созданная бюджетная система должна быть полностью прозрачной и позволять четко видеть причинно – следственную связь между различными строками бюджета. Например, при наличии существенных отклонений в объеме полученных доходов (выручки), специалисты должны иметь возможность оперативно просмотреть плановые и фактические данные по цене каждого из видов реализуемого продукта, объему реализации, предоставленным скидкам, объему дебиторской задолженности и другим факторам, влияющим на размер выручки. Причины возможных отклонений можно разделить на две основные группы. В ходе формирования бюджета закладывается целый ряд предпосылок, таких как, прогнозные цены на продукцию и сырье, величина спроса на продукцию, валютные курсы. В процессе производственной деятельности далеко не все предположения совпадают с действительностью и, в связи с этим, возникают отклонения бюджетных данных от фактических. В подобном случае должна быть предусмотрена возможность пересчета бюджетных данных с учетом изменившихся условий внешней среды. После формирования новой версии бюджета часть расхождений будет устранена. Вторая группа причин связана с «промахами» в хозяйственной деятельности предприятия. Например, не были соблюдены нормативы расхода сырья и материалов на единицу выпускаемой продукции или слишком высокой оказалась доля брака. Подобные причины также должны выявляться в 40 процессе контроля за исполнением бюджета и на их основе должны делаться соответствующие организационные выводы. В процессе детального анализа отклонений может быть задействован любой из специалистов, принимавших участие в разработке бюджета. В связи с этим, в процессе контроля за исполнением бюджета должна осуществляться преемственность прав доступа к бюджетным данным одного и того же пользователя. При анализе отклонений, специалист нижнего звена управления для получения всей информации может получить доступ ко всем бюджетным данным только при установке ему соответствующих прав доступа администратором бюджета. Также необходимо, чтобы данные можно было только анализировать, а несанкционированные изменения не допускались. Реализация подобной схемы контроля за исполнением бюджета позволит выявить причины неисполнения бюджета, оперативно внести необходимые корректировки на основе изменений внешней среды, обеспечив при этом целостность бюджетных данных и оптимизировать трудозатраты. Контрольные вопросы 1. Как называется показатель, представляющий разность между денежным притоком и денежным оттоком? 2. С какой целью разрабатывается бюджет прямых материальных затрат? 3. Что будет влиять на выбор горизонта планирования строительного предприятия? 4. Какие факторы обусловливают специфику бюджетного процесса для предприятий строительной отрасли? 5. Какие плановые формы сводной финансовой отчетности являются результатом бюджетного процесса? 41 Глава 3. ПРАКТИКУМ ПО ФОРМИРОВАНИЮ БЮДЖЕТА МАЛОГО ПРЕДПРИЯТИЯ Рассмотрим процесс формирования годового бюджета с поквартальной разбивкой на конкретном примере малого предприятия «Стройсервис», специализирующегося на выполнении облицовочных работ керамической плиткой. 3.1. Исходные данные для формирования бюджета малого предприятия На начало планируемого периода предприятие имеет следующие остатки: основные средства (01) – 180 000 руб.; амортизация основных средств (02) – 45 000 руб.; материалы (10) – 12 636 руб.; денежные средства: касса, расчетный счет (50,51) – 300 000 руб.; расчеты с поставщиками и подрядчиками (60) – 79 500 руб.; расчеты с покупателями и заказчиками (62) – 67 400 руб.; расчеты по налогам и сборам (68 субсчет «Налог на прибыль) – 24 200 руб.; уставный капитал (80) – 100 000 руб.; нераспределенная прибыль (84) – 311 336 руб. В скобках указаны номера соответствующих бухгалтерских счетов. Для разработки бюджета на предстоящий период имеется информация по шести блокам: производство, продажи, управление, финансы, налоги, инвестиции. «Продажи». Договорная цена за 1 кв. м облицовочных работ – 550 руб. (без налога на добавленную стоимость). Объемы работ планируются исходя из производственной мощности бригады отделочников. По существующим на предприятии нормам дневная выработка на одного рабочего составляет 6,0 кв. м. Всего работает 6 бригад (в состав бригады входит 4 рабочих и 1 мастер). Количество рабочих дней в планируемом периоде: 1 квартал – 59 дней, 2 квартал – 61 день, 3 квартал – 66 дней, 4 квартал – 63 дня. Ожидается, что за выполненные работы 50% выручки поступит в тот же квартал, когда были осуществлены работы, 50% – в следующем квартале. Имеющаяся дебиторская задолженность на начало бюджетного периода будет полностью погашена в первом квартале. Расходы на рекламу (коммерческие расходы) запланированы в размере 10 000 руб. в квартал без учета налога на добавленную стоимость. «Производство». Незавершенное производство ни на начало, ни на конец каждого периода не запланировано. Для выполнения работ потребуются следующие материалы: керамическая плитка, мастика, затирка, раствор. На начало года имеются следующие остатки материалов на складе: 42 керамическая плитка – 70,8 кв.м; мастика – 150 кг; затирка – 36 кг. В соответствии с договорами поставки цена за единицу материального ресурса на предстоящий период составляет: керамическая плитка – 100 руб. за 1 кв. м; мастика – 32 руб. за 1 кг; затирка – 21 руб. за 1 кг; раствор – 800 руб. за 1 куб.м. Цена указана без учета НДС. Норма расхода на 1 кв. м работ составляет: керамическая плитка – 1,2 кв.м; мастика – 2,0 кг; затирка – 0,5 кг; раствор – 0,05 куб.м. Планируемый уровень запасов материалов на конец каждого квартала должен быть равен 10% от потребности данного вида материала в следующем квартале. Планируемый уровень запасов материалов на конец года должен составлять: керамическая плитка – 400,0 кв. м; мастика – 700,0 кг; затирка – 180,0 кг. В соответствии с условиями договоров поставки оплата поставщикам осуществляется следующим образом: 70% оплачивается в тот же квартал, в котором была получена продукция, 30% – в следующем квартале. Кредиторская задолженность, имеющаяся на начало года, должна быть полностью погашена в первом квартале. Норма затрат труда по облицовочным работам составляет 1,3 ч на 1 кв. м. Часовая заработная плата рабочих запланирована в размере 86,5 руб. Заработная плата выплачивается в том же периоде, в котором начислена. Норма переменных общепроизводственных расходов (ОПР) на рассматриваемом предприятии зависит от продолжительности производства и составляет 8 руб. за 1 ч работ. В состав постоянных ОПР входят: заработная плата производственного персонала в размере 147 000 руб. в квартал; амортизационные отчисления основных средств – 2500 руб. в квартал; прочие ОПР – 6000 руб. в квартал. Общепроизводственные расходы оплачиваются в том же периоде, в котором они осуществлены. «Управление». Расходы по аренде офисного помещения составляют 60 000 руб. (без НДС) ежеквартально; оплачиваются в том же периоде. Заработная плата административно – управленческого персонала (АУП) – 315 000 руб. в 43 квартал. Заработная плата АУП выплачивается в том же периоде, в котором начислена. «Финансы». Согласно решению руководства фирмы необходимо сохранять остаток денежных средств на конец каждого квартала не менее 300 000 руб. Имеется возможность получить краткосрочный кредит (в сумме, кратной 500руб.) под 15% годовых. Проценты по кредиту начисляются и выплачиваются ежеквартально; относятся на финансовый результат (за счет чистой прибыли). «Налоги». Бюджет малого предприятия формируется в соответствии с существующим налоговым законодательством Российской Федерации. В процессе разработки бюджета следует учесть основные налоги: налог на добавленную стоимость (ставка НДС – 18%), налог на имущество (ставка – 2,2%), налог на прибыль (ставка – 20%), социальные отчисления (ставка – 30%). На начало года имеются кредиторская задолженность в бюджет по налогу на прибыль в размере 24 200 руб., погасить которую необходимо в первом квартале. «Инвестиции». В феврале месяце предприятие приобретает оборудование стоимостью 230 400 руб. (без учета НДС). Оборудование введено в эксплуатацию в марте. Способ начисления амортизационных отчислений – линейный, 10% в год. 3.2. Бюджет продаж «Выходной» формой данного этапа бюджетного процесса является прогнозный отчет по реализации. Сформируем бюджет продаж для нашего малого предприятия. Для расчета выручки от реализации работ потребуются следующие показатели: дневная выработка на одного рабочего, количество человек, занятых выполнением данного вида работ, количество рабочих дней в планируемом периоде и планируемая цена за 1 кв. м работ. Исходные данные для разработки бюджета продаж: 1) дневная выработка на одного рабочего – 6,0 кв. м; 2) число рабочих – 30 человек (6 бригад * 5 человек); 3) количество рабочих дней: 1 квартал – 59 дней; 2 квартал – 61 день; 3 квартал – 66 дней; 4 квартал – 63 дня. 4) договорная цена за 1 кв. м. – 550 руб. Результаты расчетов представлены в табл. 2. Рассмотрим заполнение таблицы на примере первого квартала. На первом этапе необходимо рассчитать планируемый объем продаж (выполненных работ) в натуральных единицах измерения. Для этого необходимо умножить дневную выработку на одного рабочего на количество человек, занятых выполнением данного вида работ, и на количество рабочих дней в планируемом периоде: 6 кв.м 30 чел. 59 дн. = 10 620 кв.м. 44 Таблица 2 Бюджет продаж № п/п 1 2 3 4 5 Показатели Объем продаж, кв.м Цена, руб. Выручка, руб. НДС, руб. Выручка с НДС, руб. 1 10 620 550 5 841 000 1 051 380 6 892 380 Квартал 2 3 10 980 11 880 550 550 6 039 000 6 534 000 1 087 020 1 176 120 7 126 020 7 710 120 Итого 4 11 340 550 6 237 000 1 122 660 7 359 660 44 820 550 24 651 000 4 437 180 29 088 180 На втором этапе рассчитывается выручка от реализации работ путем умножения объема продаж на цену за единицу выполненных работ: 10 620 кв.м 550 руб. = 5 841 000 руб. На третьем этапе начисляем налог на добавленную стоимость (ставка налога – 18%): 5 841 000 руб. 0,18 = 1 051 380 руб. Завершающим этапом составления бюджета продаж является расчет выручки от реализации работ с учетом НДС: 5 841 000 руб. + 1 051 380 руб. = 6 892 380руб. Бюджет продаж включает в себя ожидаемый денежный поток от продаж, который в дальнейшем будет включен в доходную часть бюджета движения денежных средств. Для прогноза денежных поступлений от продаж необходимо учитывать коэффициенты инкассации, которые показывают, какая часть отгруженной продукции будет оплачена в первый месяц (месяц отгрузки), во второй и т.д. с учетом безнадежных долгов. В рассматриваемом примере 50% от выручки за выполненные работы поступит в тот же квартал, когда были осуществлены работы, 50% – в следующем квартале, безнадежные долги не предусматриваются. Результаты расчетов погашения дебиторской задолженности (ДЗ) приведены в табл.3. При расчете погашения дебиторской задолженности в первую очередь необходимо запланировать погашение ДЗ за предыдущий период, величина которой определяется из баланса на начало отчетного периода. В нашем примере эта величина составляет 67 400 руб. При планировании погашения задолженности покупателей, как мы уже говорили раньше, необходимо учитывать коэффициенты инкассации. Согласно условию, 50% от планируемой выручки предприятие получит в тот же квартал, в котором осуществило работы, а 50% – в следующем квартале. В расчет необходимо включать выручку от реализации работ с учетом налога на добавленную стоимость. Величина выручки от выполнения работ в первом квартале распределится следующим образом: в первом квартале покупатели оплатят: 6 892 380руб. 0,5 = 3 446 190руб.; 45 во втором квартале та же сумма: 6 892 380руб. 0,5 = 3 446 190руб. Таблица 3 Бюджет погашения дебиторской задолженности (руб.) № п/п 1 2 3 Показатели Квартал 1 ДЗ за предыдущий период ДЗ за отчетный период: 1 квартал 2 квартал 3 квартал 4 квартал Итого 2 67 400 – 3 446190 – 3 446190 3563010 – – – – 3 513590 Итого 3 4 – – – – 3 563010 3 855060 – – 7 009200 7 418070 67 400 6 892380 7 126020 7 710 120 3 679830 25 475750 3 855060 3 679830 7 534890 Таким образом, по горизонтали показывается распределение сумм погашения дебиторской задолженности (поквартально) за работы, выполненные в первом квартале, а по вертикали – денежные поступления за выполненные работы, которые будут получены в первом квартале и впоследствии найдут отражение в бюджете движения денежных средств. Аналогично производятся расчеты для последующих периодов. 3.3. Бюджет производства Для предприятий, работающих на заказ, сформированный пакет заказов (т.е. бюджет продаж), непосредственно определяет производственную программу, которая, таким образом, является расчетным параметром, а исходными параметрами будут целевой объем, структура продаж и целевой уровень товарных остатков. Бюджет производства – это план выпуска продукции (работ, услуг) в натуральных показателях. Бюджет производства с поквартальной разбивкой представлен в табл. 4. Готовой продукцией нашего предприятия являются работы по облицовке поверхностей керамической плиткой. Незавершенного производства (НП) ни на начало, ни на конец планируемого периода нет, поэтому в данном случае объем продаж и объем производства совпадают. Таблица 4 Бюджет производства (кв. м) № п/п 1 2 3 4 Показатели Объем продаж НП на начало периода НП на конец периода, Объем производства 1 10 620 Квартал 2 3 10 980 11 880 Итого 4 11 340 44 820 – – – – – – – – – – 10 620 10 980 11 880 11 340 44 820 46 Бюджет производства является базовым для разработки последующих производственных бюджетов: бюджета прямых материальных затрат, бюджета прямых трудовых затрат и бюджета общепроизводственных (накладных) расходов. 3.4. Бюджет прямых материальных затрат Строительные предприятия при расчете норм расхода материалов пользуются сметными нормативами. Для выполнения отделочных работ нам потребуются следующие материалы: керамическая плитка, мастика, затирка и раствор. При этом известно, что норма расхода на 1 кв.м. работ составляет: плитка — 1,2 кв. м; мастика — 2,0 кг; затирка — 0,5 кг; раствор — 0,05 куб. м. Планируемый уровень запасов материалов на конец каждого квартала должен быть равен 10% от потребности данного вида материала в следующем квартале, планируемый уровень запасов материалов на конец года должен составлять: плитка — 400,0 кв. м; мастика — 700,0 кг; затирка — 180,0 кг. На планируемый период установлена цена за единицу материального ресурса: плитка — 100 руб. за 1 кв. м; мастика — 32 руб. за 1 кг; затирка — 21 руб. за 1 кг; раствор — 800 руб. за 1 куб. м. Расчет необходимого объема закупок материалов у поставщиков с учетом запланированных запасов представлен в табл. 5. На первом этапе разработки бюджета прямых материальных затрат определяем потребность в материалах, для этого объем производства умножаем на норму расхода материала на 1 кв. м. Расчет ведется отдельно для каждой номенклатурной позиции. На втором этапе рассчитываем остатки материалов на конец планируемого периода. Планируемый уровень запасов материалов на конец каждого квартала должен быть равен 10% от потребности данного вида материала в следующем квартале. Рассмотрим последовательность расчета по кварталам на примере керамической плитки. 47 Таблица 5 Бюджет прямых материальных затрат № п/п 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 Показатели Квартал 1 Объем производства, кв. м Норма расхода на 1 кв. м: плитка, кв. м мастика, кг затирка, кг раствор, куб. м Потребность в материалах: плитка, кв. м мастика, кг затирка, кг раствор, куб. м Остаток материалов на конец периода: плитка, кв. м мастика, кг затирка, кг раствор, куб. м Остаток материалов на начало периода: плитка, кв. м мастика, кг затирка, кг раствор, куб. м Потребность в материалах с учетом запасов: плитка, кв. м мастика, кг затирка, кг раствор, куб. м Цена за единицу: плитка, руб. мастика, руб. затирка, руб. раствор, руб. Объем закупок: плитка, руб. мастика, руб. затирка, руб. раствор, руб. Итого, руб. НДС, руб. Объем закупок с НДС, руб. Итого 2 3 4 10 620 10 980 11 880 11 340 44 820 1,2 2,0 0,5 0,05 1,2 2,0 0,5 0,05 1,2 2,0 0,5 0,05 1,2 2,0 0,5 0,05 1,2 2,0 0,5 0,05 12744 21240 5310 531 13176 21960 5490 549 14256 23760 5940 594 13608 22680 5670 567 53784 89640 22410 2241 1317,6 2196 549 1425,6 2376 594 1360,8 2268 567 400 700 180 400 700 180 – 70,8 150 36 – 1317,6 2196 549 – 13990,8 23286 5823 531 – – 1425,6 2376 594 – – 1360,8 2268 567 – – 70,8 150 36 – 13284 22140 5535 549 14191,2 23652 5913 594 12647,2 21112 5283 567 54113,2 90190 22554 2241 100 32 21 800 100 32 21 800 100 32 21 800 100 32 21 800 100 32 21 800 1 399 080 745 152 122 283 424 800 2 691 315 484 437 1 328 400 708 480 116 235 439 200 2 592 315 466 617 1 419 120 756 864 124 173 475 200 2 775 357 499 564 1 264 720 675 584 110 943 453 600 2 504 847 450 872 5 411 320 2 886 080 473 634 1 792 800 10 563 834 1 901 490 3 175 752 3 058 932 3 274 921 2 955 719 12 465 324 48 На конец 1 – го квартала на складе должно остаться 4392 кв. м 0,1 = 439,2 кв. м. На конец 2 – го квартала: 4752 кв. м 0,1 = 475,2 кв. м. На конец 3 – го квартала: 4536 кв. м 0,1 = 453,6 кв. м. На конец 4 – го квартала (конец года): 400,0 кв. м (по условию). На третьем этапе учитываем остаток материалов на начало планируемого периода. Остаток материальных ресурсов на начало первого квартала берется исходя из результатов инвентаризации на начало года (в рассматриваемом примере 70,8 кв. м – по условию). Остаток материалов на начало следующего квартала – это остаток на конец предыдущего. Потребность в материалах с учетом запасов рассчитывается по каждой номенклатурной позиции по следующей формуле: ПМз ПМ Мк Мн , (2) где ПМз – потребность в материалах с учетом запасов; ПМ – потребность в материалах; Мк – остатки материалов на конец периода; Мн – остатки материалов на начало периода. Объем закупок материалов у поставщиков для каждой номенклатурной позиции рассчитывается путем умножения потребности в материалах с учетом запасов на цену за единицу материального ресурса. Определяем общий объем закупок материалов поквартально и в целом на год. На следующем этапе необходимо рассчитать объем закупок материалов с учетом налога на добавленную стоимость (18%). Бюджет прямых затрат на материалы, как правило, составляется с учетом сроков и порядка погашения кредиторской задолженности поставщикам за отгруженные материалы. В соответствии с условиями договоров поставки оплата поставщикам осуществляется следующим образом: 70% оплачивается в тот же квартал, в котором была получена продукция, 30% — в следующем квартале. При этом кредиторская задолженность (КЗ), имеющаяся на начало года, должна быть полностью погашена в первом квартале. Бюджет погашения кредиторской задолженности представлен в табл. 6. Все расчеты выполняются аналогично расчетам погашения дебиторской задолженности (см. табл. 3). Величина кредиторской задолженности на начало года определяется из баланса и в нашем примере составляет 79500 руб. В расчет необходимо включать задолженность поставщикам с учетом налога на добавленную стоимость. Погашение кредиторской задолженности за материалы, отгруженные в первом квартале, распределится по кварталам следующим образом: в первом квартале: 3 175752 руб. 0,7 = 2223026 руб.; во втором квартале: 3 175752 руб. 0,3 = 952 726 руб. 49 Таблица 6 Бюджет погашения кредиторской задолженности (руб.) № п/п 1 2 3 Показатели Квартал 1 КЗ за предыдущий период КЗ за текущий период: 1 квартал 2 квартал 3 квартал 4 квартал Итого 2 Итого 3 – 4 – – – – 917680 2292444 – 79500 2223026 – – – 2302526 79500 952726 2141252 – – – 3093978 3210124 982476 2069004 3051480 3175752 3058932 3274920 2069004 11658108 Таким образом, по горизонтали показывается распределение сумм погашения кредиторской задолженности (поквартально) за материалы, полученные в первом квартале, а по вертикали – денежные выплаты поставщикам, которые будут осуществлены в первом квартале и впоследствии найдут отражение в бюджете движения денежных средств. Аналогично производятся расчеты для последующих периодов. 3.5. Бюджет прямых трудовых затрат Прямые затраты на оплату труда – это затраты на заработную плату основного производственного персонала. Бюджет прямых затрат на оплату труда подготавливается исходя из бюджета производства, данных о производительности труда и ставок оплаты труда основного производственного персонала. В рамках рассматриваемого примера норма затрат труда по облицовочным работам составляет 1,3 ч на 1 кв. м.; часовая заработная плата рабочих – 86,5 руб.; заработная плата выплачивается в том же периоде, в котором начислена. Расчеты по начислению и выплате заработной платы основному производственному персоналу представлены в табл. 7. Таблица 7 Бюджет прямых трудовых затрат № п/п 1 2 3 4 5 6 7 Показатели Объем производства, кв. м Трудозатраты на 1 кв. м, час. Продолжительность производства, час. Часовая заработная плата, руб. Начислена заработная плата, руб. Выплачена заработная плата, руб. Начислены социальные взносы, руб. 1 10 620 1,3 Квартал 2 3 10 980 11 880 1,3 1,3 4 11 340 1,3 44 820 1,3 13806 86,5 14274 86,5 15444 86,5 14742 86,5 58266 86,5 1 194217 1 234699 1 335903 1 275181 5 040000 1 194217 1 234699 1 335903 1 275181 5 040000 358265 370410 400771 382554 1 512000 50 Итого На первом этапе разработки бюджета прямых трудовых затрат необходимо рассчитать продолжительность производства работ. Для этого запланированный объем производства (см. табл. 4) умножают на норму затрат труда на 1 кв. м облицовочных работ. Следующим шагом будет производиться начисление заработной платы: продолжительность производства умножаем на часовую заработную плату рабочих. Так как заработная плата, согласно условию, выплачивается в том же периоде, в котором и начислена, то строки 5 и 6 данной таблицы имеют одни и те же величины. В заключительной строке бюджета прямых трудовых затрат начисляем социальные взносы (ставка 30%) на сумму начисленной заработной платы. В первом квартале величина социальных взносов составит: 1 194 217руб. 0,30 = 358 265 руб. Аналогично производится расчет социальных взносов для последующих периодов. 3.6. Бюджет общепроизводственных расходов Для целей планирования общепроизводственные расходы (ОПР) делятся на две части: переменные и постоянные ОПР. Сформируем бюджет общепроизводственных расходов для предприятия «Стройсервис» на основе следующих исходных данных: норма переменных общепроизводственных расходов на рассматриваемом предприятии зависит от продолжительности производства и составляет 8 руб. за 1 час работ; в состав постоянных ОПР входят заработная плата производственного персонала в размере 147 000 руб. в квартал, амортизационные отчисления основных средств – 2500 руб. в квартал, прочие ОПР — 6000 руб. в квартал. Расчет планируемых общепроизводственных расходов представлен в табл. 8. Для расчета переменных общепроизводственных расходов необходимо продолжительность производства, рассчитанную в табл.7, умножить на норму переменных ОПР. Так как в состав постоянных ОПР входит заработная плата, то необходимо начислить социальные взносы в размере 30% от суммы начисленной заработной платы. Расчет амортизационных отчислений производим по старому и вновь приобретенному оборудованию. В первом квартале фирма приобретает новое оборудование на сумму 230 400 руб. (без учета НДС). Новое оборудование (по условию) вводится в эксплуатацию 1 марта. Следовательно, начиная со второго квартала амортизационные отчисления будут начисляться не только по старому, но и по новому оборудованию: амортизация равномерная, 10% в год. Амортизационные отчисления по новому оборудованию в квартал составят: 51 (230 400 руб. 0,1)/4 = 5760 руб. Таблица 8 Бюджет общепроизводственных расходов № п/п 1 2 3 4 5 Показатели Продолжительность производства, час. Норма переменных ОПР, руб. Переменные ОПР, руб. Постоянные ОПР: зар. плата, руб. соц. взносы, руб. амортизационные отчисления, руб. прочие, руб. Итого постоянные ОПР, руб. Всего планируемые ОПР, руб. Квартал Итого 1 2 3 4 13806 14274 15444 14742 58266 8 8 8 8 8 110448 114 192 123 552 117 936 466 128 147 000 44 100 147 000 44 100 147 000 44 100 147 000 44 100 588 000 176 400 2500 6000 8260 6000 8260 6000 8260 6000 27280 24000 199 600 205 360 205 360 205 360 815 680 310 048 319 552 328 912 323 296 1 281 808 Начиная со второго квартала в состав постоянных общепроизводственных расходов будут включены амортизационные отчисления в размере 2500 руб. + 5760 руб. = 8260 руб. Общая сумма запланированных на период общепроизводственных расходов складывается из двух частей: переменной и постоянной. Сумма амортизации включается в себестоимость продукции (работ, услуг), но это не текущий расход, а первоначальная инвестиция, поэтому при расчете оплаты общепроизводственных расходов (табл. 9) нужно вычесть сумму амортизационных отчислений из общей суммы запланированных ОПР. Таблица 9 Бюджет оплаты общепроизводственных расходов, руб. № п/п 1 2 3 4 Показатели Планируемые ОПР Амортизационные отчисления Соц. взносы Итого ОПР к оплате 1 310 048 Квартал 2 3 319 552 328 912 2500 44 100 263 448 8260 44 100 267 192 8260 44 100 276 552 Итого 4 323 296 1 281 808 8260 27280 44 100 270 936 176 400 1 078 128 Также исключаем из расчета оплаты ОПР начисленные социальные взносы, так как выплаты во внебюджетные фонды будут учитываться в сводном бюджете оплаты налоговых платежей. 52 3.7. Калькуляция переменной производственной себестоимости единицы продукции Теперь мы имеем все исходные данные для составления калькуляции переменной производственной себестоимости 1 кв. м облицовочных работ. Расчет представлен в табл. 10. Таблица 10 Калькуляция переменной производственной себестоимости единицы работ № п/п 1 2 3 4 5 Статьи затрат Материальные затраты: плитка мастика затирка раствор Итого Трудовые затраты Соц. взносы Переменные ОПР Итого затрат Норма расхода на 1 кв. м Цена, руб. Сумма, руб. 1,2 кв. м 2,0 кг 0,5 кг 0,05 куб. м — 1,3 ч 30% 1,3 ч — 100 32 21 800 — 86,5 112,45 8 — 120 64 10,5 40 234,5 112,45 33,73 10,40 391,08 Нормы расхода материалов на 1 кв.м облицовочных работ и цена за единицу материального ресурса берутся из табл. 5, данные по прямым трудовым затратам – из таблицы 7, данные по переменным общепроизводственным расходам – из табл. 8. Калькуляция переменной производственной себестоимости единицы продукции необходима для расчета производственной себестоимости выполненных работ и в дальнейшем будет использоваться при расчетах в прогнозном отчете о прибылях и убытках. 3.8. Бюджет коммерческих и управленческих расходов В рамках рассматриваемого примера коммерческие расходы представлены расходами на рекламу, в состав управленческих расходов входят расходы на аренду и заработная плата административно – управленческого персонала (АУП). Все расходы являются постоянными, т.е. не зависят от изменения уровня деловой активности предприятия (объема продаж или объема производства). Так как состав расходов невелик, объединим расчет коммерческих и управленческих расходов (табл.11). Расходы на рекламу и аренду помещений в состав полной себестоимости включаются без учета налога на добавленную стоимость (строка 3), но оплата данных расходов осуществляется с НДС (строка 5). Кроме того, в состав пол- 53 ной себестоимости включаются заработная плата АУП и начисленные на нее социальные взносы. Таблица 11 Бюджет коммерческих и управленческих расходов, руб. № п/п 1 2 3 4 5 6 7 8 9 Показатели Квартал 1 Расходы на рекламу Расходы на аренду Итого расходов НДС Итого расходов с НДС Заработная плата АУП Соц. взносы Итого начислено Итого к оплате 2 Итого 3 4 10 000 10 000 10 000 10 000 40 000 60 000 60 000 60 000 60 000 240 000 70 000 12 600 70 000 12 600 70 000 12 600 70 000 12 600 280 000 50 400 82 600 82 600 82 600 82 600 330 400 315 000 94 500 479 500 397 600 315 000 94 500 479 500 397 600 315 000 94 500 479 500 397 600 315 000 94 500 479 500 397 600 1 260 000 378 000 1 918 000 1 590 400 Таким образом, начисленные коммерческие и управленческие расходы, которые будут учитываться при расчете прибыли, для первого квартала составляют 70 000 руб. + 315 000 руб. + 94 500 руб. = 479 500 руб. В последней строке таблицы рассчитываются коммерческие управленческие расходы к оплате: расходы на рекламу и аренду с учетом НДС и заработная плата административно – управленческого персонала. Для первого квартала 82 600 руб. + 315 000 руб. = 397 600 руб. Как мы уже отмечали, выплаты во внебюджетные фонды будут учитываться в сводном бюджете оплаты налоговых платежей, поэтому социальные взносы не включаются в расчет оплаты коммерческих и управленческих расходов. Аналогично производятся расчеты для всех последующих кварталов и в целом на год. 3.9. Прогнозный отчет о доходах и расходах Формирование прогнозного отчета о доходах и расходах базируется на методе учета переменных затрат, при котором в производственную себестоимость включаются только переменные затраты, а именно: прямые материальные затраты, прямые трудовые затраты и общепроизводственные расходы в переменной части. Постоянные общепроизводственные расходы рассматриваются как расходы отчетного периода и списываются на себестоимость реа- 54 лизованной продукции. Прогнозный отчет о доходах и расходах представлен в табл. 12. Выручка от реализации работ берется из табл. 2 без учета налога на добавленную стоимость. Переменные затраты определяются расчетным путем: переменные затраты на единицу продукции (см. табл. 10) умножить на объем продаж в натуральных единицах измерения (см. табл. 2). Таблица 12 Прогнозный отчет о доходах и расходах, руб. № п/п 1 2 3 4 5 Показатели Квартал 1 Выручка от реализации Переменные затраты Маржинальная прибыль Постоянные расходы: производственные управленческие Итого постоянные расходы Прибыль от реализации 5 841 000 2 6 039 000 4 153 320 4 294 110 1 687 680 1 744 890 199 600 Итого 3 6 534 000 4 646 087 4 6 237 000 24 651 000 4 434 901 17 528 418 1 887 913 1 802 099 7 122 582 205 360 205 360 205 360 815 680 479 500 479 500 479 500 479 500 1 918 000 679 100 684 860 684 860 684 860 2 733 680 1 008 580 1 060 030 1 203 053 1 117 239 4 388 902 В рассматриваемом примере в состав переменных затрат входят только производственные, коммерческих и управленческих – нет. Маржинальная прибыль определяется как разность между выручкой от реализации и переменными затратами. Постоянные производственные расходы рассчитаны в табл. 8, постоянные управленческие – в табл. 11. Прибыль от реализации рассчитывается как разность между маржинальной прибылью и постоянными расходами. 3.10. Бюджет инвестиций Инвестиционный бюджет фирмы определяется потребностями как текущего бюджетного периода (закупка оборудования и пр.), так и временным периодом, выходящим за рамки бюджетного (капитальное строительство, программы модернизации и проч.). В первом квартале предприятие приобретает оборудование стоимостью 230 400 руб. (без учета НДС). Оборудование введено в эксплуатацию в марте. Бюджет инвестиций представлен в табл. 13. 55 Таблица 13 Бюджет инвестиций, руб. № п/п 1 2 3 4 Показатели Квартал 1 230 400 Стоимость нового оборудования НДС Стоимость с НДС Итого к оплате 2 41 472 271 872 271 872 Итого 3 4 – – – 230 400 – – – – – – – – – 41 472 271 872 271 872 На баланс предприятия оборудование принимается по первоначальной стоимости без учета налога на добавленную стоимость. Расходы на приобретение оборудования (с учетом НДС) будут учтены при разработке расходной части бюджета движения денежных средств. 3.11. Бюджет налоговых платежей Бюджет фирмы «Стройсервис» формируется в соответствии с действующим налоговым законодательством. В процессе формирования бюджета следует учесть основные налоги и отчисления: социальные отчисления во внебюджетные фонды, налог на добавленную стоимость, налог на имущество, налог на прибыль. Расчет отчислений на социальные нужды от фонда оплаты труда представлен в табл. 14. Социальные взносы начислены по трем категориям: рабочие, производственный персонал, административно – производственный персонал. Социальные взносы, начисленные на заработную плату рабочих основного производства (см. табл.7), включаются в расчет переменной производственной себестоимости (см. табл. 10). Социальные взносы, начисленные на заработную плату производственного персонала (см. табл. 8), включаются в состав постоянных производственных расходов при расчете прибыли от реализации работ (см. табл. 12). Отчисления на социальные нужды от фонда оплаты труда административно – управленческого персонала (см. табл. 11) учитываются в составе постоянных управленческих расходов (см. табл. 12). Таблица 14 Бюджет по социальным взносам, руб. № п/п 1 2 Показатели Квартал 1 Остаток на начало периода Начислены соц. взносы: рабочие производственный персонал АУП Итого начислено 2 Итого 3 4 – – – – – 358 265 370 410 400 771 382 554 1 512 000 44 100 44 100 44 100 44 100 176 400 94 500 496 865 94 500 509 010 56 94 500 539 371 94 500 521 154 378 000 2 066 400 Окончание таблицы 14 3 Оплачены соц.взносы 4 Остаток на конец периода 496 865 509 010 – 539 371 – 521 154 – 2 066 400 – – Налог на добавленную стоимость (НДС) учитывается в бухгалтерском учете на двух счетах: счет 19 «НДС по приобретенным материальным ценностям» и счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет НДС. В соответствии с этим делением бюджет по налогу на добавленную стоимость будет состоять из двух частей. В первой части (табл. 15) сформируем бюджет по НДС по счету 19 «НДС по приобретенным материальным ценностям». Таблица 15 Бюджет по налогу на добавленную стоимость (счет 19 «НДС по приобретенным материальным ценностям»), руб. № п/п 1 2 3 4 Показатели Квартал 1 Остаток на начало периода НДС по приобретенным ценностям и услугам: материалы управленческие расходы новое оборудование Итого НДС по приобретенным ценностям НДС к возмещению: материалы управленческие расходы новое оборудование Итого к возмещению Остаток на конец периода 2 Итого 3 4 – – – – – 484 437 466 617 499 564 450 872 1 901 490 12 600 41 472 12 600 12 600 12 600 – – – 50 400 41 472 538 509 479 217 512 164 463 472 1 993 362 484 437 466 617 499 564 450 872 1 901 490 12 600 41 472 538 509 12 600 12 600 12 600 – – – 479 217 512 164 463 472 50 400 41 472 1 993 362 – – – – – По дебету счета 19 «НДС по приобретенным материальным ценностям» показываются суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, а также работам и услугам, а по кредиту – суммы НДС, подлежащие возмещению из бюджета. Отражаем НДС по приобретаемым материалам (см. табл.5, строка 9), по коммерческим и управленческим расходам (см. табл. 11, строка 4), по новому оборудованию (бюджет инвестиций – см. табл.13, строка 2). Во второй части бюджета по налогу на добавленную стоимость сформируем бюджет по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет НДС (табл. 57 16). По кредиту этого счета отражаются суммы НДС, причитающиеся к взносу в бюджет, а по дебету – суммы НДС к возмещению (списанные со счета 19 «НДС по приобретенным ценностям») и суммы перечисленного налога. Остаток по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет НДС на конец четвертого квартала – это остаток на конец года. Определим налог на имущество. Рассчитаем остаточную стоимость имущества на 1 – е число каждого месяца (табл.17). Таблица 16 Бюджет по налогу на добавленную стоимость (счет 68 субсчет НДС), руб. № п/п 1 2 3 4 3 Показатели Квартал 1 Остаток на начало периода НДС начисленный НДС к возмещению НДС оплаченный Остаток на конец периода Итого 2 3 4 – 512 871 1 087 020 479 217 512 871 607 803 1 176 120 512 164 607 803 663 956 1 122 660 463 472 663 956 4 437 180 1 993 362 1 784 630 512 871 607 803 663 956 659 188 659 188 – 1 051 380 538 509 – Балансовая (первоначальная) стоимость имущества и сумма начисленной амортизации на 1 января планируемого периода берутся из баланса на начало года. Стоимость имущества увеличивается с 1 марта в связи с приобретением в феврале месяце нового оборудования на сумму 230 400 руб. (в расчет принимается стоимость оборудования без учета НДС). Расчет амортизационных отчислений производится нарастающим итогом. В первом квартале сумма амортизационных отчислений будет ежемесячно увеличиваться на 833,3 руб. (2500 руб. в квартал разделить на 3мес.), начиная со второго квартала – на 2753,3 руб. с учетом нового оборудования (5760 руб. в квартал разделить на 3 мес. плюс 833 руб.). Таблица 17 Остаточная стоимость имущества, руб. Дата На 01.01 На 01.02 На 01.03 На 01.04 На 01.05 На 01.06. На 01.07 На 01.08 На 01.09 На 01.10 На 01.11 На 01.12 На 01.01 Балансовая стоимость 180 000 180 000 410 400 410 400 410 400 410 400 410 400 410 400 410 400 410 400 410 400 410 400 410 400 Амортизационные отчисления 45 000 45 833 46 667 47 500 50 253 53 007 55 760 58 513 61 267 64 020 66 773 69 527 72 280 58 Остаточная стоимость 135 000 134 167 363 733 362 900 360 147 357 393 354 640 351 887 349 133 346 380 343 627 340 873 338 120 Сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период в соответствии с п. 4 ст. 376 НК РФ. В соответствии с п. 1 ст. 380 НК РФ налоговая ставка по налогу на имущество равна 2,2%. Средняя стоимость имущества рассчитывается следующим образом: 1 квартал – сумма остаточной стоимости имущества на 1 – е число каждого месяца квартала плюс остаточная стоимость имущества на 1 – е апреля делится на четыре: 995 800 руб./4 мес. = 248 950 руб. 1 полугодие – сумма остаточной стоимости имущества на 1 – е число каждого месяца 1 – го полугодия плюс остаточная стоимость имущества на 1 – е июля делится на семь: 2 067 980 руб./7мес. = 295 426 руб. 9 месяцев – сумма остаточной стоимости имущества на 1 – е число каждого месяца девяти месяцев плюс остаточная стоимость имущества на 1 – е октября делится на десять: 3 115 380 руб. / 10мес. = 311 538 руб. год – сумма остаточной стоимости имущества на 1е число каждого месяца года плюс остаточная стоимость имущества на 1 – е января следующего года делится на тринадцать: 4 138 000 руб. / 13мес. = 318 308 руб. Расчет сумм авансовых платежей по налогу на имущество представлен в табл. 18. Сумма авансового платежа по налогу на имущество за 1 квартал: (248 950 руб. 0,022)/4 = 1 369 руб. Расчет авансовых платежей по налогу на имущество за 1 полугодие и 9 месяцев выполняется аналогично. При расчете авансовых платежей за год необходимо провести корректировку. При расчете авансового платежа по итогам года имеем: (318 308 руб. 0,022)/4 = 1 751 руб. Таблица 18 Бюджет по налогу на имущество (руб.) Показатели 1 квартал Средняя стоимость имущества Ставка, % Сумма аванса Отчетный период 1 полугодие 9 месяцев Итого год 248 950 295 426 311 538 318 308 318 308 2,2 2,2 2,2 2,2 2,2 1 369 1 625 1 713 2 295 7 003 59 Таким образом, сумма налога на имущество, исходя из расчета авансовых платежей за год, составляет 1 369 руб. + 1 625 руб. + 1 713 руб. + 1 751 руб. = 6 458 руб. Но налог на имущество за бюджетный период, исходя из среднемесячной остаточной стоимости имущества, должен составлять 318 308 руб. 0,022 = 7 002 руб. Следовательно, необходимо произвести корректировку последнего авансового платежа на полученную разницу: 7 002 руб.–6 458 руб. = 544 руб. Откорректированный авансовый платеж за последний отчетный период: 1 751 руб. + 544 руб. = 2 295 руб. Рассчитаем налог на прибыль. Налоговой базой при исчислении налога на прибыль (табл. 19) является денежное выражение прибыли (доходы, полученные в натуральной форме, учитываются исходя из цены сделки, которая соответствует рыночной цене). В настоящее время по налогу на прибыль установлена налоговая ставка (основная) в размере 20%. Расчет налогового платежа, подлежащего уплате в бюджет, определяется путем умножения налоговой базы на налоговую ставку. Таблица 19 Расчет налога на прибыль, руб. № п/п 1 2 Показатели Прибыль от реализации Налог на имущество 4 Прибыль до налогообложения Налог на прибыль 5 Чистая прибыль 3 Квартал 1 2 Итого 3 1 008 580 1 060 030 1 203 053 1 369 1 625 1 713 1 007 211 1 058 405 201 442 805 769 211 681 846 724 1 201 340 240 268 961 072 4 1 117 239 2 295 4 388 902 1 114 944 4 381 899 222 989 891 955 876 380 3 505 519 7 003 Для того чтобы рассчитать прибыль до налогообложения, необходимо из величины прибыли от реализации работ (см. табл. 2, строка 5) вычесть сумму налога на имущество (см. табл. 17). Чистая прибыль определяется путем вычитания суммы налога на прибыль из величины прибыли до налогообложения. Составим сводный бюджет по оплате налоговых платежей. Платежи по налогам в бюджет и во внебюджетные фонды учитываются в составе денежных выплат бюджета движения денежных средств. Для того чтобы показать эти перечисления одной строкой, сформируем сводный бюджет по оплате налоговых платежей (табл. 20). Платежи во внебюджетные фонды регистрируются в бухгалтерском учете на счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», а платежи в бюджет (налог на добавленную стоимость, 60 налог на имущество, налог на прибыль) – на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» по соответствующим субсчетам. Уплата налога на добавленную стоимость производится по итогам каждого налогового периода, не позднее 20 числа месяца следующего после окончания периода. Налоговым периодом по НДС является месяц. Таблица 20 Сводный бюджет по оплате налоговых платежей, руб. № п/п 1 2 3 4 5 Показатели Квартал 1 Счет 69 ЕСН: Остаток на начало Начислено Оплачено Остаток на конец Счет 68: НДС Остаток на начало Начислено К возмещению Оплачено Остаток на конец Счет 68: Налог на имущество: Остаток на начало Начислено Оплачено Остаток на конец Счет 68: Налог на прибыль: Остаток на начало Начислено Оплачено Остаток на конец Итого (сч.68) Остаток на начало Начислено Оплачено Остаток на конец 2 Итого 3 4 – – – – – 496 865 496 865 509 010 509 010 539 371 539 371 521 154 521 154 2 066 400 2 066 400 – – – – – – – 512 871 1 087 020 479 217 512 871 607 803 607 803 1 176 120 512 164 607 803 663 956 663 956 1 122 660 463 472 663 956 659 188 1 369 1 369 1 625 1 369 1 625 1 625 1 713 1 625 1 713 1 713 2 295 1 713 2 295 7 003 4 708 2 295 24 200 201 442 24 200 201 442 201 442 211 681 201 442 211 681 211 681 240 268 211 681 240 268 240 268 222 989 240 268 222 989 24 200 876 380 677 51 222 989 24 200 715 682 24 200 715 682 715 682 821 109 715 682 821 109 821 109 905 937 821 109 905 937 905 937 884 472 905 937 884 472 24 200 3 327 200 2 466 928 884 472 1 051 380 538 509 512 871 – 1 369 – 4 437 180 1 993 362 1 784 630 659 188 – Оплата авансовых платежей по налогу на имущество по итогам отчетного периода производится не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего периода, т.е. в следующем квартале. Расчет выплат по налогу на прибыль имеет достаточно сложную процедуру. Поэтому при разработке бюджета не будем рассчитывать ежемесячные авансовые платежи. Квартальные платежи по налогу на прибыль уплачиваются не позднее 28 дней со дня окончания отчетного периода, т.е. в следующем квартале. В первом квартале необходимо погасить имеющуюся на начало года задолженность в бюджет по налогу на прибыль. 61 3.12. Бюджет движения денежных средств Основные показатели бюджета движения денежных средств представлены в табл. 21. В рассматриваемом примере сальдо денежных средств на конец каждого квартала должно быть не меньше 300 000 руб. Есть возможность получения краткосрочного кредита (в сумме, кратной 500 руб.) под 15% годовых Проценты по кредиту начисляются и выплачиваются ежеквартально с момента получения. Депозитная политика (излишек денежных средств на конец планируемого периода) не рассматривается. Таблица 21 Бюджет движения денежных средств, руб. № Показатели 1 Денежные поступления: Выручка Денежные выплаты: Поставщикам за материалы Заработная плата рабочим Общепроизводственные расходы Управленческие расходы Покупка оборудования Соц. взносы Платежи в бюджет Итого денежные выплаты Баланс денежных поступлений и выплат Сальдо: Начальное Конечное 2 3 4 Из таблиц 3 Квартал Итого 1 2 3 4 3 513 590 7 009 200 7 418 070 7 534 890 25 475 750 6 2 302 526 7 3 093 978 3 210 124 3 051 480 11 658 108 1 194 217 1 234 699 1 335 903 1 275 181 5 040 000 263 448 267 192 276 552 270 936 1 078 128 397 600 397 600 397 600 397 600 1 590 400 9 11 13 20 20 – 271 872 – – 271 872 496 865 509 010 539 371 521 154 2 066 400 24 200 715 683 821 109 905 937 2 466 929 4 950 728 6 218 162 6 580 659 6 422 288 24 171 837 (1 437 138) 791 039 837 410 1 112 602 1 303 913 300 000 (1 137 138) (1 137 138) (346 099) (346 099) 491 311 491 311 1 603 913 300 000 1 603 913 Анализ предварительного варианта бюджета движения денежных средств показывает, что в первом квартале имеется финансовый дефицит не только денежного потока, но и сальдо денежных средств на конец планируемого периода (знак минус не ставится, отрицательное значение берется в круглые скобки). Следовательно, необходимо взять кредит. 62 Рассчитаем сумму требуемого кредита (табл. 22). Нам необходимо покрыть финансовый дефицит (1 137 138 руб.), плюс набрать требуемый уровень остатка денежных средств на конец периода (300 000 руб.), плюс проценты по кредиту (1 437 138 руб. 0,15/4 = 53 893 руб.) Итого величина требуемого кредита – 1 491 500 руб. Запланируем срок возврата кредита. На конец первого квартала сальдо денежных средств будет составлять как минимум 300 000 руб. Этот остаток также будет являться остатком денежных средств на начало второго квартала. Таблица 22 Финансовые решения, руб. № п/п 1 2 3 4 Показатели Кредит Возврат кредита Проценты за кредит Итого 1 1 491 500 0 Квартал 2 3 0 0 (737 500) (754 000) 4 0 0 Итого 1 491 500 (1 491 500) (53 893) (53 893) (28 275) 0 (136 060) 1 437 607 (791 393) (782 275)_ 0 (136 060) Таким образом, сальдо на конец второго квартала: 300 000 руб. (сальдо на начало) + 791 039руб. (денежный поток) = 1 091 039 руб. Следовательно, по предварительным расчетам, в конце второго квартала мы сможем вернуть только часть кредита: 1 091 039 руб. – 300 000 руб. (конечное сальдо, которое не должно принимать значения меньше 300 000 руб.) – 53 893 руб. (проценты по кредиту за выплачиваемую сумму) = 737 146 руб. (сумма должна быть кратна 500 – 737 500 руб.) При этом необходимо учитывать, что взять кредит мы должны в начале первого квартала, так как, не имея помесячной разбивки, не знаем, когда появляется отрицательный денежный поток, а вернуть – только в конце второго (по той же причине не можем рассчитать, когда появится необходимая сумма). Таким образом, минимальный срок кредита составляет в данном случае полгода. По результатам кредитной политики необходимо провести корректировку предварительного варианта бюджета движения денежных средств (табл. 23). Таблица 23 Откорректированный бюджет движения денежных средств, руб. № п/п 1 2 3 4 Показатели Квартал 1 Баланс денежных. поступлений и выплат Финансовые решения Откорректированный баланс Сальдо: начальное конечное 2 Итого за год 3 4 (1 437 138) 1 437 607 791 039 (791 393) 837 410 (782 275) 1 112 602 0 1 303 913 (136 060) 469 (354) 55 135 1 112 602 1 167 852 300 000 300 469 300 469 300 116 300 116 355 251 355 251 1 467 852 300 000 1 467 852 63 3.13. Прогнозный баланс на конец отчетного периода Проценты за кредит входят в состав прочих расходов и должны учитываться при расчете прибыли предприятия. В нашем примере проценты за кредит выплачиваются из чистой прибыли. Произведем корректировку бюджета прибылей и убытков (табл. 24) на сумму начисленных процентов по кредиту. Таблица 24 Откорректированный бюджет прибылей и убытков, руб. № п/п 1 2 3 Показатели Квартал Чистая прибыль Проценты за кредит Нераспределенная прибыль Итого 1 805 769 (53 893) 2 846 724 (53 893) 3 961 072 (28 275) 4 891 955 0 3 505 519 (136 060) 751 876 792 831 932 797 891 955 3 369 459 На основе расчетов операционного бюджета, бюджета движения денежных средств и инвестиционного бюджета, а также баланса на начало планируемого периода формируется проект баланса на конец периода. Баланс на начало периода составляется на основе исходных данных на начало планируемого периода в целых числах. Прогнозный баланс на начало и конец бюджетного периода представлен в табл. 25. Таблица 25 Прогнозный баланс,руб. АКТИВ На начало На конец Основной капитал: Основные средства 180 000 410 400 45 000 72 280 Итого Оборотный капитал: 135 000 338 120 Сырье и материалы 12 636 66 180 Дебиторская задолженность 67 400 3 679 830 Амортизация Денежные средства 300 000 Итого Баланс 380 036 515 036 ПАССИВ Собственный капитал: Уставный капитал Нераспределенная прибыль Итого Заемный капитал: Расчеты с поставщиками Расчеты с бюджетом Расчеты по социальному страхова1 467 852 нию и обеспечению 5 213 862 Итого 5 551 982 Баланс 64 На начало На конец 100 000 100 000 311 336 3 680 795 411 336 3 780 795 79 500 886 716 10 000 884 472 14 200 103 700 515 036 – 1 771 187 5 551 982 Изменения по статье «Основные средства» связаны с приобретением нового оборудования (см. табл. 13) на сумму 230 400 руб. Амортизационные отчисления увеличиваются на сумму начисленной за бюджетный период амортизации (см. табл. 8) – 72 280 руб. Остаток материалов на конец периода рассчитывается исходя из бюджета прямых материальных затрат (см. табл. 5, строка 4): керамическая плитка – 400 кв.м 100 руб. = 40 000 руб.; мастика – 700,0 кг 32,0 руб. = 22 400 руб.; затирка – 180 кг 21,0 руб. = 3 780 руб. Итого стоимость остатка материалов на конец периода составляет 66 180 руб. Дебиторская задолженность (ДЗ) на конец бюджетного периода рассчитывается по следующей формуле: ДЗ = ДЗ на начало года + запланированный объем продаж в стоимостных единицах с учетом НДС (см. табл. 2) – запланированные денежные поступления за выполненные работы (см. табл. 3). Таким образом, дебиторская задолженность на конец года составляет 67 400 руб. + 29 088 180 руб. – 25 475 750 руб. = 3 679 830 руб. Остаток денежных средств на конец бюджетного периода рассчитан в откорректированном бюджете движения денежных средств (см. табл. 23). Изменений в уставном капитале предприятия не было. Нераспределенная прибыль на конец года увеличилась на сумму нераспределенной прибыли бюджетного периода (см. табл. 24) и составила: 311 336 руб. + 3 369 459 руб. = 3 680 795 руб. Кредиторская задолженность (КЗ) поставщикам за отгруженные материалы на конец бюджетного периода рассчитывается по следующей формуле: КЗ = КЗ на начало периода + Объем закупок в стоимостном выражении за бюджетный период с учетом НДС (см. табл. 4) – оплата КЗ (см. табл. 5). Следовательно, кредиторская задолженность поставщикам на конец года будет составлять: 79 500 руб. +12 465 324 руб. – 11 658 108 руб. = 886 716 руб. Кредиторская задолженность в бюджет рассчитывается по формуле: КЗ в бюджет = КЗ в бюджет на начало периода + Начисленные платежи в бюджет – Перечисления по налоговым платежам в бюджет. Кредиторская задолженность в бюджет на конец периода по данным табл. 7.20 будет составлять: 24 200 руб. + 3 327 200 руб. – 2 466 929 руб. = 884 472руб. Кредиторская задолженность во внебюджетные фонды рассчитывается по формуле: КЗ во внебюджетные фонды = КЗ во внебюджетные фонды на начало периода + Начисленные платежи во внебюджетные фонды – Перечисления по платежам во внебюджетные фонды 65 Таким образом, можно сделать вывод, что в результате реализации запланированных на бюджетный период мероприятий предприятие получит прибыль от реализации выполненных работ в сумме 3 369 459руб. Если руководство фирмы устраивает запланированный результат от производственной деятельности, то разработанный бюджет принимается как основной финансовый документ на предстоящий период. 66 ЗАДАНИЯ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ Задача 1. Исходные данные: 1. Предприятие выпускает два вида продукции. 2. Объем продаж для 1 – го вида продукции составляет 10 000 ед., цена реализации – 1000 ден. ед.; объем продаж для 2 – го вида продукции — 2000 ед., цена реализации – 1200 ден. ед. 3. Остаток запасов продукции 1 – го вида на начало планируемого периода составляет 600 ед., на конец планируемого периода – 1600 ед.; остаток запасов продукции 2 – го вида на начало и конец планируемого периода составляет 100ед. 4. Для производства продукции используется два вида материалов А и Б. 5. Норма расхода материала А для 1 – го вида продукции составляет 10 кг, для 2 – го вида продукции – 10 кг. Норма расхода материала Б для 1 – го вида продукции составляет 5кг, для 2 – го вида продукции – 6 кг. 6. Цена за 1 кг материала А составляет 10 ден. ед., за 1 кг материала Б – 12ден. ед. 7. Остаток материала А на начало планируемого периода составляет 5000кг, на конец планируемого периода – 7000 кг; остаток материала Б на начало планируемого периода составляет 5500 кг, на конец планируемого периода – 3500 кг. 8. Затраты труда на единицу продукции 1 – го вида составляют 4 час, на единицу продукции 2 – го вида – 6 час. 9. Часовая заработная плата — 20 ден. ед. 10. Переменные общепроизводственные расходы запланированы в размере 40 ден. ед. за час работы. 11. Постоянные общепроизводственные расходы составляют 1870000ден. ед., постоянные коммерческие и управленческие расходы – 2000000 ден. ед. Задание: Требуется составить: бюджет продаж, бюджет производства, бюджет прямых материальных затрат, бюджет прямых трудовых затрат, калькуляцию переменной производственной себестоимости продукции 1 – го и 2го видов, бюджет доходов и расходов. Задача 2. Исходные данные: Торговое предприятие на начало планируемого периода имеет следующие остатки: остаток товаров на складе на сумму 72 000 ден.ед; на расчетном счете организации находится 18 000 ден. ед., в кассе – 3000 ден. ед.; сверка счетов дебиторов и кредиторов показала, что дебиторская задолженность составляет 9 000 ден.ед., а задолженность поставщикам – 170000 ден. ед.; 67 остаточная стоимость здания составляет 320 000 ден.ед., оборудования – 50 000 ден.ед., автотранспортных средств – 20 000 ден. ед. По результатам работы за прошедший год необходимо заплатить в первом квартале планируемого периода налоги в бюджет в размере 10 000 ден. ед., взносы во внебюджетные фонды – 2 000 ден. ед. Хозяйственные операции на планируемый период: 1. Получено от поставщиков и оприходовано товаров на сумму 842000ден.ед. 2. Продано покупателям за наличные и в кредит на сумму 941 000 ден.ед. 3. Начислена и выплачена работникам заработная плата – 34 000 ден.ед. 4. Начислены отчисления на социальные нужды – 13 000 ден. ед. 5. Начислены и оплачены коммунальные услуги – 12 000 ден. ед. 6. Перечислена задолженность в бюджет по налогам – 10 000 ден. ед., во внебюджетные фонды – 11 000 ден. ед. 7. Оплачено поставщикам за товары – 825 000 ден. ед. 8. Получены деньги от покупателей за проданные товары – 920 000 ден.ед. 9. Начислены амортизационные отчисления на основной капитал – 5 000ден. ед. Задание: Требуется составить на планируемый период бюджет доходов и расходов, бюджет движения денежных средств, баланс на начало и конец планируемого периода 68 БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК 1. Налоговый кодекс. Ч. 1, 2. 2. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий от 31.10. 2000 № 94н. 3. Алексеева М.М. Планирование деятельности фирмы: Учебнометодическое пособие. – М.: Финансы и статистика, 1997. 4. А.Н. Асаул. М.П. Войнаренко, П.Ю. Ерофеев. Организация предпринимательской деятельности: Учебник / Под ред. д.э.н., проф. А.Н. Асаула. – СПб.: «Гуманистика», 2004. 5. Бузырев В.В. Планирование на строительном предприятии: Учеб. пособие для студ. высш. учеб. заведений / В.В.Бузырев, Ю.П.Панибратов, И.В. Федосеев. – М.: Издательский центр «Академия», 2005. 6. Джай К. Шим, Джой Г. Сигел. Основы коммерческого бюджетирования. – М.: ЗАО Бизнес Микро, 1998. 7. Дронченко О.Б. Принципы эффективного бюджетирования // Финансовый директор. – 2002. – № 5. 8. Закарян И. Составление бюджета и бюджетный контроль на предприятии // Консультант директора. – 1997. - № 21. 9. Контроллинг как инструмент управления предприятием / Е.А.Ананькина, С.В.Данилочкин, Н.Г.Данилочкина и др.: Под ред. Н.Г.Данилочкиной. – М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999. 10. Лихачева Финансовое планирование на предприятии: Учебнопрактическое пособие. – М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2003. 11. Николаева О.Е., Шишкова Т.В. Управленческий учет. 2-е изд., испр. и дополн. – М.: Эдиториал УРСС, 2001. 12. Райзберг Б.А., Лозовский Л.Ш., Стародубцева Е.Б. Современный экономический словарь – 2-е изд., исправ. – М.: ИНФРА-М, 1999. 13. Самочкин В.Н., Калюкин А.А., Тимофеева О.А. Бюджетирование как инструмент управления промышленным предприятием // Менеджмент в России и за рубежом. – 2000. - № 9. 14. Хруцкий В. Проблема постановки бюджетирования // Справочник экономиста. – 2003. - № 1. 15. Шпилевая М. Г. Методические проблемы формирования системы бюджетного управления // Экономика и финансы, №17 (68). – М., 2004. 16. Щиборщ К.В. Бюджетирование деятельности промышленных предприятий России. – М.: Издательство «Дело и Сервис», 2001. 69 ОГЛАВЛЕНИЕ ВВЕДЕНИЕ ............................................................................................................... 1 Глава 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ПРОЦЕССА БЮДЖЕТИРОВАНИЯ НА ПРЕДПРИЯТИ 1.1. Бюджет и план. Бюджетирование ................................................................ 4 1.2. Понятие центров ответственности, их классификация ............................. 8 1.3. Виды бюджетов, их особенности ............................................................... 12 Глава 2. ОРГАНИЗАЦИЯ БЮДЖЕТНОГО ПРОЦЕССА НА ПРЕДПРИЯТИИ 2.1. Сущность бюджетного процесса................................................................ 19 2.2. Структура общего бюджета предприятия ................................................. 25 2.3 Контроль за выполнением бюджета ........................................................... 35 Глава 3. ПРАКТИКУМ ПО ФОРМИРОВАНИЮ БЮДЖЕТА МАЛОГО ПРЕДПРИЯТИИ…………………………………………………………………..42 3.1. Исходные данные для формирования бюджета малого предприятия ... 42 3.2. Бюджет продаж ............................................................................................ 44 3.3. Бюджет производства .................................................................................. 46 3.4. Бюджет прямых материальных затрат ...................................................... 47 3.5. Бюджет прямых трудовых затрат............................................................... 50 3.6. Бюджет общепроизводственных расходов .............................................. 51 3.7. Калькуляция переменной производственной себестоимости единицы продукции ............................................................................................................ 53 3.8. Бюджет коммерческих и управленческих расходов ................................ 53 3.9. Прогнозный отчет одоходах и расходах ................................................... 54 3.10. Бюджет инвестиций ................................................................................... 55 3.11. Бюджет налоговых платежей.................................................................... 56 3.12. Бюджет движения денежных средств ..................................................... 62 3.13. Прогнозный баланс на конец бюджетного периода............................... 64 ЗАДАНИЯ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ.…………….………………….……..........67 БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК…………………………………...............69 70 Учебное издание Савельева Ирина Петровна, Трофименко Елена Юрьевна ФИНАНСОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ И БЮДЖЕТИРОВАНИЕ Учебное пособие Техн. редактор А.В. Миних Издательский центр Южно-Уральского государственного университета Подписано в печать 12.12.2014. Формат 6084 1/16. Печать трафаретная. Усл. печ. л. 4,18. Тираж 100 экз. Заказ 755. Отпечатано в типографии Издательского центра ЮУрГУ. 454080, г. Челябинск, пр. им. В.И. Ленина, 76. 71
