Отказ в возмещении НДС: порядок обжалования

Дополнительные материалы для подписчиков
Для оформления подписки обращайтесь в редакцию по тел. (4922) 37-37-25
Отказ в возмещении НДС: порядок обжалования
Вот уже более двух лет минуло с тех пор, как налогоплательщики были лишены
возможности оспаривать решения ревизоров, принятые по итогам проверки, о
привлечении к ответственности или отказе в таковом напрямую в арбитраже.
Прежде необходимо попробовать силы в досудебном обжаловании, то есть в
вышестоящем налоговом органе. Однако и по сей день в порядке проведения данной
процедуры зияют пробелы.
Порядок досудебного обжалования решений налогового органа установлен статьями
101.2, 139–141 Налогового кодекса. Существует также Регламент рассмотрения налоговых
споров в досудебном порядке, утвержденный приказом МНС от 17 августа 2001 г. № БГ-314-/290. Однако в данном случае он не помощник, поскольку уже давно отменен другим
приказом, имеющим гриф «ДСП», – «для служебного пользования». Однако сами
налоговики еще в письме от 2 июня 2008 г. № ММ-9-3/63 признали, что все разработанные
ФНС регламенты на этот счет не содержат нормативно-правовых норм, обязательных для
участников соответствующих правоотношений, а являются исключительно внутренними
документами налоговых органов. Кроме того, их использование, указывают ревизоры, в ряде
случаев само по себе повлекло возникновение спорных ситуаций и последующих судебных
разбирательств.
Вместе с тем и непосредственно в Налоговом кодексе отсутствует четкий
исчерпывающий порядок ведения инспекторами производства по досудебному
рассмотрению жалоб налогоплательщиков, сетуют представители ФНС. Кодекс лишь
содержит указания на то, что жалоба рассматривается вышестоящим налоговым органом,
определяет вид итогового решения и общий срок рассмотрения.
Между тем тот факт, какие решения, принятые налоговиками, в обязательном порядке
следует обжаловать в вышестоящий налоговый орган прежде чем обращаться в суд, а какие –
нет, на практике вызывает немало споров. Так, пунктом 5 статьи 101.2 определено, что без
прохождения процедуры досудебного урегулирования споров в судебном порядке не могут
быть оспорены решения ревизоров о привлечении к ответственности за налоговое
правонарушение или об отказе в таковом. На первый взгляд, такая формулировка должна бы
означать, что на иные решения ревизоров, такие как взыскание штрафных санкций,
приостановление операций по банковским счетам и пр., требование о предварительном
обжаловании не распространяется. Однако здесь необходимо учитывать следующее.
Представители Президиума ВАС еще в Информационном письме от 20 февраля 2006
г. №105 указали, что по смыслу статей 101 и 103.1 Налогового кодекса решение о взыскании
налоговых санкций выносится на основании вердикта о привлечении налогоплательщика к
ответственности, а значит, фактически является частью такового. Следовательно,
обжалование решения о привлечении к ответственности в вышестоящий налоговый орган
означает обжалование в том числе и решения о взыскании штрафа (постановление ФАС
Западно-Сибирского округа от 23 апреля 2008 г. № Ф04-2014/2008(2356-А27-26)). Вполне
понятно, что действует это правило и в обратную сторону.
Вместе с тем в арсенале налоговиков наличествует немало решений, которые
принимаются ими вне связи с привлечением налогоплательщика к ответственности,
например, решение об отказе в зачете или возврате излишне уплаченного (взысканного)
налога. Ответ на вопрос, распространяется или нет обязательный порядок досудебного
обжалования на подобные акты налоговых органов, остается неоднозначным. Спорной до
недавнего времени считалась и необходимость обязательного досудебного обжалования
решений налоговиков, принятых в порядке статьи 176 Налогового кодекса. Впрочем точка в
подобном споре относительно решения ревизоров об отказе в возмещении НДС стараниями
Президиума ВАС, похоже, поставлена.
Без права пересмотра
Итак, по итогам камеральной проверки декларации по НДС, представленной
обществом за III квартал 2009 года, инспекцией было принято решение об отказе в
возмещении заявленного в отчетности налога. Не согласившись с доводами ревизоров,
компания подала иск о признании незаконным их решения напрямую в суд, и на первых
порах ей улыбнулась удача: суды первой и апелляционной инстанций признали требования
общества обоснованными и обязали налоговиков вернуть ему НДС, несмотря на то, что
«отказное» решение не было проанализировано вышестоящим налоговым органом.
Однако арбитры ФАС Северо-Кавказского округа поддержали кассационную жалобу
налоговиков (постановление от 26 ноября 2010 г. по делу № А53-8816/2010).
Согласно пункту 3 статьи 176 Налогового кодекса, указали арбитры, решение о
возмещении или об отказе в возмещении НДС из бюджета принимается налоговой
инспекцией одновременно с решением о привлечении налогоплательщика к ответственности
или об отказе в таковом по результатам рассмотрения материалов камеральной проверки.
При этом положения статьи 176 Кодекса не предусматривают самостоятельной процедуры
принятия вердикта о возврате или об отказе в возврате НДС. Иными словами,
руководствоваться в данном случае необходимо статьей 101 НК. Пункт 7 данной статьи
возвращает нас к положению о том, что по итогам проверки инспекторы выносят два типа
решений – о привлечении к ответственности или об отказе в таковом – порядок обжалования
которых установлен статьей 101.2 Налогового кодекса. В силу же пункта 5 статьи 101.2
Кодекса подобные решения (как не вступившие, так и вступившие в законную силу) могут
быть оспорены в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящем налоговом
органе.
Таким образом, арбитражные судьи, по сути, расценили «результат» налоговой
проверки, связанной с разрешением вопроса о возмещении НДС, частью итогового решения
по ревизии о привлечении к ответственности или об отказе в таковом. Следовательно,
резюмировали они, на таковой в полной мере распространяется обязательный порядок
досудебного обжалования актов налогового органа.
Безусловно, компания на этом не сдалась и подала заявление о пересмотре дела в
порядке надзора. Однако это начинание не увенчалось успехом. Проще говоря, «тройка»
судей отказала в передаче дела в Президиум ВАС. Несоблюдение обществом досудебного
порядка урегулирования спора в данном случае является основанием для оставления
арбитражным судом искового заявления без рассмотрения, указали арбитры в определении
ВАС от 28 января 2011 г. № ВАС-18535/10.
Таким образом, компания, которая решит подать иск о признании незаконным
решения налоговиков об отказе в возмещении НДС напрямую в суд, в итоге рискует остаться
у разбитого корыта.
Светлана Котова, эксперт ООО «Центр экономической информации»