Формирование резерва по сомнительным долгам

Формирование резерва по сомнительным долгам
Источник: журнал "Актуальная бухгалтерия"
По сомнительной дебиторской задолженности фирма обязана создавать резерв по
сомнительным долгам. Об этом говорится в пункте 70 Положения по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Причем если до 1 января 2011
года создание подобного резерва можно было расценивать как право компании, то
теперь это ее обязанность. Предусмотрено создание подобного резерва учетной
политикой фирмы или нет, не важно.
До 2012 года его формировали только в отношении задолженности покупателей за
проданные товары, выполненные работы или оказанные услуги. Поэтому по долгам,
связанным с перечислением поставщикам авансов, его не создавали. Теперь данное
требование отменено.
Резерв предназначен для списания сомнительных дебиторских задолженностей, если они
станут нереальными для взыскания. Его сумму отражают на счете 63 "Резерв по
сомнительным долгам" и включают в состав прочих расходов фирмы. Если такой резерв
был создан, то сумму дебиторской задолженности, учтенную на счете 62 "Расчеты с
покупателями и заказчиками", отражают в балансе по строке 1230 за вычетом суммы
резерва.
Сомнительным долгом считают дебиторскую задолженность покупателей, которая не
погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена какими-либо гарантиями
(например, залогом, задатком, поручительством). Причем если у компании есть
уверенность, что задолженность будет погашена в течение 12 месяцев после отчетной
даты, то такой долг как сомнительный можно не рассматривать (*).
(*) письмо Минфина России от 29.01.2008 N 07-05-06/18.
Создание резерва
В бухгалтерском законодательстве есть лишь общие правила создания резерва.
Конкретного порядка расчета его суммы оно не содержит. Так, по правилам бухучета
размер резерва определяют на основании данных инвентаризации по каждому
сомнительному долгу. При этом нужно учитывать платежеспособность дебитора и
вероятность погашения им задолженности. Таким образом, конкретную методику расчета
резерва компания должна самостоятельно определить в бухгалтерской учетной политике.
Учитывая изложенное, чтобы максимально сблизить бухгалтерский и налоговый учет,
компания может создавать резерв в том порядке, который установлен статьей 266
Налогового кодекса (это будет соответствовать требованию рациональности учета). А
именно:
- на всю сумму задолженности, если просрочка в ее погашении превышает 90
календарных дней;
- на 50 процентов от суммы задолженности, если просрочка в ее погашении составляет от
45 до 90 календарных дней включительно. Аналогичного мнения придерживаются и
независимые специалисты.
Мнение специалиста
В бухгалтерском учете нет ограничений по сроку и размеру дебиторской
задолженности, на которую создается резерв сомнительных долгов: резерв
создается на полную или невозможную ко взысканию сумму отдельно по каждому
сомнительному долгу. В бухгалтерском балансе (форма N 1) сумму резерва
сомнительных долгов отдельно не показывают. На нее уменьшается дебиторская
задолженность, в отношении которой был создан резерв (п. 35 ПБУ 4/99
"Бухгалтерская отчетность организации"). В целях сближения налогового и
бухгалтерского учета мы считаем допустимым определять сумму резерва в
бухгалтерском учете с использованием правил его формирования в налоговом учете.
О. Волкова, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
В. Горностаев, рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор
Просрочку в погашении задолженности отсчитывают не с момента отгрузки товаров
покупателю (то есть ее возникновения), а с даты возникновения обязанности покупателя
оплатить товар, установленной в договоре. Такие же правила применяют и в отношении
авансов, перечисленных поставщикам.
Пример
10 апреля компания отгрузила покупателю товар. Согласно договору он должен оплатить
ценности через 15 дн. с момента их получения. Просрочку в оплате товаров начинают
отсчитывать не с 10 апреля (дата возникновения дебиторской задолженности), а с 25
апреля (дата наступления обязательств по оплате товаров).
Внимание! По правилам налогового учета сумма резерва по сомнительным долгам не
должна превышать 10 процентов выручки от реализации, полученной в отчетном или
налоговом периоде. Об этом говорится в пункте 4 статьи 266 Налогового кодекса. При
расчете максимальной суммы резерва выручку определяют по данным налогового учета
без НДС.
Пример
В бухгалтерском учете компании числятся четыре просроченные задолженности
покупателей:
- 1-я - на сумму 2 450 000 руб. (в том числе НДС). Просрочка в ее оплате составляет 112
дн.;
- 2-я - на сумму 3 800 000 руб. (в том числе НДС). Просрочка в ее оплате составляет 80
дн.;
- 3-я - на сумму 1 230 000 руб. (в том числе НДС). Просрочка в ее оплате составляет 55
дн.;
- 4-я - на сумму 450 000 руб. (в том числе НДС). Просрочка в ее оплате составляет 12 дн.
Согласно бухгалтерской учетной политике компания формирует резерв по сомнительной
задолженности в порядке, установленном налоговым законодательством. В этой ситуации
сумма резерва составит:
- по 1-й задолженности - 2 450 000 руб.;
- по 2-й задолженности - 1 900 000 руб. (3 800 000 руб. х 50%);
- по 3-й задолженности - 615 000 руб. (1 230 000 руб. х 50%).
По 4-му долгу резерв не создают. Таким образом, общая сумма резерва будет равна:
2 450 000 + 1 900 000 + 615 000 = 4 965 000 руб.
При создании резерва в учете будет сделана запись:
Дебет 91-2 Кредит 63
- 4 965 000 руб. - создан резерв по сомнительным долгам.
Указанные задолженности будут отражены в бухгалтерском балансе фирмы по строке
1230 в сумме:
2 450 000 + 3 800 000 + 1 230 000 + 450 000 - 4 965 000 = 2 965 000 руб.
Списание резерва
Долг, который не был и не будет погашен (например, в связи с истечением срока исковой
давности или ликвидации должника), списывают за счет ранее созданного по этой
задолженности резерва. Сумма резерва должна быть включена в состав прочих доходов,
если должник расплатился с компанией. Разумеется, речь идет о тех долгах, по которым
резерв создавался.
Если до конца года, следующего за годом создания резерва, он в какой-либо части не
будет использован, то неизрасходованные суммы также списывают. Их отражают в
качестве прочих доходов компании. При этом, списав резерв, фирма должна создать его в
конце года вновь (*).
() письмо Минфина России от 12.07.2004 N 03-03-05/3/55.
Пример
Вернемся к условиям предыдущего примера. Предположим, что на конец отчетного года
компания, по которой возникла первая задолженность, была ликвидирована. Ее долг в
сумме 2 450 000 руб. был списан за счет ранее созданного резерва. Вторая фирма
полностью расплатилась за поставленный товар.
Операции по погашению задолженностей и списанию резерва отражают записями:
Дебет 63 Кредит 62
- 2 450 000 руб. - списана задолженность ликвидированной организации;
Дебет 51 Кредит 62
- 3 800 000 руб. - погашена задолженность второй организацией;
Дебет 63 Кредит 91-1
- 1 900 000 руб. - списан резерв по погашенной задолженности второй организации.
В результате у компании-продавца осталась сумма неиспользованного резерва, которая
включается в состав прочих доходов, в размере:
4 965 000 - 2 450 000 - 1 900 000 = 615 000 руб.
Эту операцию отражают записью:
Дебет 63 кредит 91-1
- 615 000 руб. - списана сумма неиспользованного резерва по сомнительным долгам.
В этом же году по результатам проведенной инвентаризации было принято решение
создать резерв по 3-й и 4-й задолженностям в сумме 1 680 000 руб. (1 230 000 + 450 000).
Эта операция отражена записью:
Дебет 91-2 Кредит 63
- 1 680 000 руб. - создан резерв по сомнительным долгам.
В такой ситуации задолженность 3-й и 4-й организаций в балансе отражаться не будет.
По материалам книги-справочника "Годовой отчет" под общ. редакцией В.Верещаки