IV. Оценка основных средств и инвестиционной недвижимости

Проект Федерального стандарта «Основные средства»
I.
Общие положения
1.1. Настоящий Федеральный стандарт бухгалтерского учета и отчетности в
государственном секторе (далее – Стандарт) разработан на основании Бюджетного
кодекса Российской Федерации от 31 июля 1998 г. № 145-ФЗ (с изменениями),
Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ и
Международных стандартов финансовой отчетности для общественного сектора
(МСФООС) 16 и 17 (в редакции 2011 года), выпускаемых Комитетом по
Международным стандартам финансовой отчетности для общественного сектора
(КМСФООС) Международной федерации бухгалтеров.
1.2. Настоящий Стандарт определяет порядок отражения в бухгалтерском учете и
отчетности субъектов сектора государственного управления Российской
Федерации основных средств и инвестиционной недвижимости.
1.3. Субъекты сектора государственного управления, составляющие и представляющие
бухгалтерскую отчетность общего назначения, должны применять настоящий
Стандарт при учете основных средств и инвестиционной недвижимости, за
исключением случаев, когда в соответствии с другими Федеральными стандартами
принят иной порядок отражения в учете и отчетности.
1.4. Настоящий Стандарт должен пониматься в соответствии с его целью и
методическими рекомендациями по его применению1.
1.5. Настоящий Стандарт применяется при составлении бухгалтерской отчетности за
периоды, начинающиеся с 1 января 2015 года или после этой даты.
1.6. В целях настоящего Стандарта в состав сектора государственного управления
Российской
Федерации
включаются
органы
государственной
власти
(государственные органы), органы местного самоуправления, органы управления
государственных внебюджетных фондов и территориальных государственных
внебюджетных фондов, государственные академии наук, государственные
(муниципальные) учреждения.
1.7. В целях настоящего Стандарта в состав сектора государственного управления
Российской Федерации не включаются государственные (муниципальные)
унитарные предприятия, другие коммерческие предприятия, находящиеся
полностью или частично в государственной (муниципальной) собственности
(коммерческие организации с государственным участием), государственные
корпорации.
1.8. Активы, являющиеся активами культурной, экологической (связанной с
окружающей средой) или исторической значимости, относятся к активам
культурного наследия. Активы культурного наследия включают в себя
До вступления в силу стандарта бухгалтерского учета и отчетности в общественном секторе «Учетная
политика, изменения учетных оценок и ошибки» субъекты сектора государственного управления при
формировании и применении учетной политики должны руководствоваться приказом Министерства
финансов Российской Федерации от 1 декабря 2010 г. № 157н «Об утверждении Единого плана счетов
бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного
самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных
академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению»
1
1
исторические здания и памятники, места археологических раскопок, заповедники и
природоохранные территории, а также произведения искусства. Активы
культурного наследия обладают определенными характеристиками (хотя эти
характеристики и не являются присущими исключительно таким активам), в том
числе:
а.
б.
в.
г.
их культурная, экологическая (связанная с окружающей средой),
образовательная и историческая ценность не всегда может быть полностью
отражена в денежной оценке, основанной на рыночной цене;
юридические и/или установленные законом ограничения могут налагать
запреты или жесткие ограничения на выбытие путем продажи;
часто они являются незаменимыми, и их ценность может возрастать со
временем даже при ухудшении физического состояния;
срок их полезного использования с трудом поддается оценке и в некоторых
случаях может составлять несколько сотен лет.
1.8.1. Субъекты
сектора
государственного
управления
могут
владеть
значительными фондами активов культурного наследия, которые
приобретались в течение многих лет и различными способами, в том числе
путем приобретения, принятия в дар, наследования и конфискации. Этими
активами редко владеют ради их способности генерировать притоки
денежных средств, и для их использования в подобных целях могут
существовать юридические или социальные препятствия.
1.8.2. Активы культурного наследия не признаются в составе основных средств и
учитываются за балансом, если они не обладают полезным потенциалом либо
их полезный потенциал ограничен культурной ценностью (например, руины,
памятники и прочее).
1.8.3. Активы культурного наследия признаются в составе основных средств и
оцениваются согласно требованиям настоящего Стандарта, если имеют кроме
культурной ценности полезный потенциал и этот потенциал существенен.
1.9. Настоящий Стандарт не рассматривает вопросы, регулируемые Федеральным
стандартом «Аренда», в том числе:
а.
б.
в.
г.
д.
е.
классификацию аренды в качестве финансовой или операционной;
признание выручки от аренды инвестиционной недвижимости;
раскрытие в бухгалтерской отчетности арендатора недвижимости,
находящейся в операционной аренде;
раскрытие в бухгалтерской отчетности арендодателя чистых инвестиций в
недвижимость, находящуюся в финансовой аренде;
учет операций продажи с обратной арендой;
раскрытие информации о финансовой и операционной аренде.
1.10. Настоящий Стандарт не применяется:
а. к биологическим активам, связанным с сельскохозяйственной деятельностью;
б. к правам на разработку полезных ископаемых и запасам полезных ископаемых,
таких как нефть, природный газ и аналогичные невозобновляемые ресурсы;
в. к непроизведенным активам
1.11. Настоящий Стандарт применяется к основным средствам, используемым для
разработки или обслуживания активов, описанных в п. 1.10.
2
II.
Термины и определения
В настоящем Стандарте используются следующие термины в указанных значениях.
Термины, определение которым дано в других Федеральных стандартах, используются в
настоящем Стандарте в том же значении, в каком они употребляются в других
Стандартах.
Амортизация – постепенное списание (распределение) стоимости актива на расходы в
течение срока его полезного использования
Амортизируемая стоимость – первоначальная стоимость актива или другая сумма,
заменяющая первоначальную стоимость, за вычетом ликвидационной стоимости. Если
ликвидационная стоимость актива незначительна (несущественна), то она исключается
при расчете амортизируемой стоимости.
Балансовая стоимость – стоимость, по которой актив отражается в отчетности после
вычета накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.
Группа основных средств – совокупность активов, сходных по сути или функциям,
выполняемым в операционной деятельности субъекта сектора государственного
управления, которая показывается одной статьей для целей раскрытия информации к
бухгалтерской отчетности.
Примерами отдельных групп являются:
а.
б.
в.
г.
д.
е.
ж.
з.
и.
здания;
сооружения;
машины и оборудование;
транспортные средства;
производственный и хозяйственный инвентарь;
рабочий, продуктивный и племенной скот;
насаждения многолетние;
прочие основные средства;
инвестиционная недвижимость.
Инвестиционная недвижимость – недвижимость (здание или часть здания),
находящаяся во владении или использовании с целью получения арендных платежей
или прироста стоимости имущества, или того и другого, но не предназначенная для:
а. выполнения возложенных на субъект функций;
б. продажи.
Инфраструктурные активы – объекты основных средств, отвечающие
характеристикам:
а.
б.
в.
г.
следующим
они являются частью системы или сети;
они носят специализированный характер и не имеют альтернативных
вариантов использования;
они являются недвижимыми;
их выбытие может быть связано с физическими ограничениями.
К инфраструктурным активам относятся, например, дорожные сети, канализационные
системы, системы водо- и электроснабжения, а также коммуникационные сети.
3
Ликвидационная стоимость актива – стоимость актива, предназначенного для продажи
в конце срока полезного использования, которую можно надежно оценить на дату
отчетности, и в состоянии, которого он достигнет к концу срока полезного
использования после вычета затрат на выбытие. Ликвидационная стоимость, таким
образом, является не амортизируемой частью стоимости объекта основных средств.
Недвижимость, занимаемая собственником (уполномоченным субъектом) –
недвижимость, находящаяся в распоряжении (собственника, уполномоченного субъекта
или арендатора по договору финансовой аренды), предназначенная для использования
при выполнении функций.
Необменная операция – операция, предполагающая передачу активов безвозмездно или
по экономически незначимым ценам.
Обменная операция - операция, предполагающая передачу активов в обмен на другие
активы сопоставимой стоимости. Обменная операция носит коммерческий характер в
случае обмена неоднородными активами.
Основные средства – материальные активы со сроком полезного использования более
12 месяцев (если иное не предусмотрено нормативными актами), которые
предназначены для неоднократного или постоянного использования в процессе
деятельности учреждения при выполнении им работ, оказании услуг, осуществления
государственных полномочий (функций), либо для управленческих нужд учреждения,
находящиеся в эксплуатации, запасе, на консервации, с учетом требований
Федерального стандарта «Аренда».
Первоначальная (историческая) стоимость – стоимость, по которой актив принят
субъектом сектора государственного управления к бухгалтерскому учету.
Первоначальная (историческая) стоимость основных средств и инвестиционной
недвижимости, приобретенных за плату по обменным операциям, равна фактически
произведенным затратам на их приобретение и доведение до состояния, в котором они
пригодны к использованию.
Первоначальная (историческая) стоимость основных средств и инвестиционной
недвижимости, созданных субъектом сектора государственного управления, равна
фактически произведенным затратам на их создание и доведение до состояния, в
котором они пригодны к использованию.
Первоначальная (историческая) стоимость основных средств и инвестиционной
недвижимости, полученных по необменным операциям, определяется как их
справедливая стоимость на дату приобретения.
Переоцененная стоимость - стоимость основного средства на дату переоценки за
вычетом накопленной в последующие периоды амортизации и убытков от обесценения.
Справедливая стоимость – это цена, по которой может быть осуществлен переход права
собственности на основные средства и инвестиционную недвижимость между хорошо
осведомленными, желающими совершить сделку независимыми сторонами.
Справедливая стоимость исключает расчетную цену, завышенную или заниженную в
результате особых условий или обстоятельств, таких как особые виды финансирования,
4
операции продажи с обратной арендой, специальные возмещения или скидки,
предоставляемые любой стороной, связанной с продажей.
В контексте определения справедливой стоимости «хорошо осведомленные» означает,
что желающие совершить сделку покупатель и продавец, в достаточной степени
проинформированы об основных свойствах и характеристиках объекта основных
средств и инвестиционной недвижимости, его фактическом и потенциальном
использовании, а положение покупателя на рынке не является причиной для заключения
сделки на вынужденных условиях. Предполагаемый покупатель не будет платить более
высокую цену, чем та, которую требует рынок, состоящий из хорошо осведомленных,
желающих совершить сделку покупателей и продавцов.
Желающий совершить сделку продавец не заключает сделку на вынужденных условиях;
он не является продавцом, готовым удерживать недвижимость до получения ценового
предложения, не являющегося обоснованным в текущих рыночных условиях. Продавец,
желающий совершить сделку, заинтересован в продаже основных средств и
инвестиционной недвижимости на рыночных условиях по наилучшей цене, которую
можно получить. Фактические условия, в которых находится реальный собственник
основных средств и инвестиционной недвижимости, при этом не рассматриваются,
поскольку желающий совершить сделку продавец является гипотетическим
собственником (например, желающий совершить сделку продавец не принимает в
расчет индивидуальные условия налогообложения фактического владельца основных
средств и инвестиционной недвижимости).
В определении справедливой стоимости используется понятие «операции между
независимыми сторонами». Операция между независимыми сторонами представляет
собой сделку между сторонами, не связанными какими-либо исключительными или
особыми отношениями, в результате которых устанавливаются нетипичные для
рыночных условий цены. Предполагается, что операция совершается между
несвязанными сторонами, каждая из которых действует независимо.
При определении справедливой стоимости, субъект сектора государственного
управления не учитывает издержки по сделке, которые он несет при продаже или иной
форме выбытия актива.
Справедливая стоимость основных средств и инвестиционной недвижимости не
отражает предстоящих капитальных затрат в целях улучшения или усовершенствования
недвижимости, а также соответствующих будущих выгод от этих предстоящих затрат.
Для определения справедливой стоимости могут быть использованы следующие
методы.
а. Метод рыночных цен
Согласно данному методу справедливая стоимость определяется на основании
текущих рыночных цен или данных о недавних сделках с аналогичными активами,
совершенных без отсрочки платежа.
Текущие рыночные цены на здания неспециализированного характера, транспортные
средства и различные типы машин и оборудования а также данные о недавних
сделках являются открытой информацией.
5
б. Метод замещения (воспроизводства)
Справедливая стоимость определяется как стоимость замещения объекта с учетом
накопленной амортизации. Стоимость замещения с учетом накопленной
амортизации может быть раcсчитана на основе рыночной цены покупки
аналогичного актива с сопоставимым объемом остаточного полезного потенциала.
Стоимость восстановления актива может являться базой для определения
справедливой стоимости. Например, здание в случае разрушения может быть
восстановлено, а не заменено альтернативным зданием.
в. Метод дисконтированных денежных потоков
Данный метод может быть использован для расчета справедливой стоимости
основных средств и инвестиционной недвижимости, способных генерировать
денежные средства. В этом случае справедливая стоимость может быть оценена
исходя из дисконтированной оценки будущих денежных поступлений. Источником
данных для такой оценки могут являться действующие арендные договора,
действующие рыночные ставки арендной платы для аналогичных активов в том же
месте и состоянии. Ставка дисконтирования, которая используется для расчета
будущих денежных потоков, должна отражать текущую рыночную конъюнктуру.
Субъект отчетности сектора государственного управления использует тот метод,
который наиболее применим и позволяет достоверно оценить справедливую стоимость..
Срок полезного использования – это:
а. период времени, на протяжении которого ожидается, что актив будет в
распоряжении субъекта сектора государственного управления для использования;
либо
б. количество единиц продукции или аналогичных единиц, которые субъект сектора
государственного управления ожидает получить от использования актива.
III.
Признание (принятие к бухгалтерскому учету)
3.1. Объект основных средств (инвестиционной недвижимости) подлежит признанию в
качестве актива только в случае, если:
а. существует вероятность того, что субъект сектора государственного управления
получит будущие экономические выгоды или полезный потенциал, связанные с
данным объектом; и
б. первоначальную стоимость или справедливую стоимость данного объекта можно
надежно оценить.
Объекты основных средств, не приносящие субъекту сектора государственного
управления экономические выгоды или не имеющие полезного потенциала, и в
отношении которых отсутствует уверенность в их получении в будущем, учитываются
на забалансовых счетах и такая информация подлежит раскрытию.
3.2. Запасные части и вспомогательное оборудование, как правило, учитываются как
запасы и признаются в составе расхода по мере потребления. Отдельные запасные
части и резервное оборудование классифицируются как основные средства, если:
а. субъект сектора государственного управления предполагает использовать их в
течение более чем 12 месяцев.
6
б. запасные части и вспомогательное оборудование могут использоваться только в
связи с эксплуатацией объекта основных средств,
в. без замены запасных частей и оборудования эксплуатация основного средства
невозможна, либо существенно сокращается срок полезного использования
основного средства.
3.3. Единицей учета основных средств является инвентарный объект. При признании
актива состав инвентарного объекта определяется с учетом конкретной ситуации, в
которой находится субъект сектора государственного управления. Объекты, срок
полезного использования которых одинаков, а стоимость не является
существенной, могут быть объединены в один инвентарный объект. Примерами
таких объектов являются библиотечные фонды, периферийные устройства и
мелкое компьютерное оборудование, мебель, используемая в течение одного и
того же периода времени (например, столы, стулья, шкафы, используемые для
обстановки помещения). Критерии признания в качестве основного средства,
перечисленные в п.3.1, должны применяться к инвентарному объекту в целом.
3.4. Часть объекта недвижимости, находящуюся у арендатора в операционной аренде,
арендодатель может классифицировать и учитывать как инвестиционную
недвижимость только в следующем случае:
а. недвижимость во всем остальном соответствует определению инвестиционной
недвижимости и
б. арендатор использует в отношении признаваемого актива модель учета по
справедливой стоимости.
В случае классификации объекта недвижимости арендодателем как
инвестиционной недвижимости, находящейся в операционной аренде, вся
инвестиционная недвижимость субъекта сектора государственного управления
должна учитываться по справедливой стоимости.
3.5. Перевод в категорию инвестиционной недвижимости или исключение из нее
должны проводиться тогда и только тогда, когда меняется ее предназначение, что
подтверждается:
а. началом использования для собственных нужд, при переводе из категории
инвестиционной недвижимости в категорию недвижимости, занимаемой
собственником (уполномоченным субъектом);
б. началом реконструкции в целях продажи, при переводе из категории
инвестиционной недвижимости в категорию запасов;
в. завершением использования для собственных нужд, при переводе из категории
недвижимости, занимаемой собственником (уполномоченным субъектом), в
категорию инвестиционной недвижимости;
г. началом операционной аренды (на коммерческой основе), в рамках которой
недвижимость сдается в аренду другой стороне, при переводе из категории
запасов в категорию инвестиционной недвижимости.
Если субъект сектора государственного управления использует модель учета по
первоначальной стоимости, то перевод объектов между категориями инвестиционной
недвижимости, недвижимости, занимаемой собственником (уполномоченным
7
субъектом), и запасов не приводит к изменению стоимости переводимых объектов, а
также к изменениям стоимости объектов для целей оценки и раскрытия информации.
IV.
Оценка основных средств и инвестиционной недвижимости при признании
4.1. Объект основных средств (инвестиционной недвижимости), подлежащий
признанию в качестве актива, должен оцениваться по первоначальной стоимости.
4.2. Первоначальная стоимость объекта основных средств (инвестиционной
недвижимости), приобретенных в результате обменных операций, или созданных
субъектом сектора государственного управления, включает:
4.2.1. цену покупки, включая таможенные пошлины и невозмещаемые налоги на
покупку, за вычетом торговых скидок и компенсаций;
4.2.2. любые фактические затраты на создание актива, на доставку его к месту
назначения и приведение в состояние, пригодное для эксплуатации, в том числе:
а. расходы на выплату вознаграждений работникам и отчислений на социальные
нужды, непосредственно связанные со строительством или приобретением
объекта основных средств (инвестиционной недвижимости);
б. стоимость работ (услуг) поставщиков и подрядчиков по созданию объекта
основных средств (инвестиционной недвижимости) по договору строительного
подряда и иным договорам;
в. регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные
расходы, произведенные в связи с приобретением (созданием, изготовлением)
объекта основного средства (инвестиционной недвижимости);
г. таможенные пошлины, таможенные сборы и иные аналогичные платежи,
связанные приобретением (с уступкой) имущественных прав правообладателя;
д. суммы вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через
которую приобретен объект основных средств (инвестиционной недвижимости);
е. затраты на подготовку участка;
ж. затраты на доставку и разгрузку;
з. затраты на установку и монтаж;
и. затраты на проверку надлежащего функционирования актива за вычетом чистой
выручки от продажи изделий, произведенных в процессе доставки актива к месту
назначения и приведения его в состояние, пригодное для использования
(например, образцов, полученных при проверке оборудования);
к. суммы фактических затрат, связанных с созданием, производством и (или)
изготовлением объекта основного средства (инвестиционной недвижимости),
израсходованные субъектом сектора государственного управления на материалы,
услуги сторонних организаций (соисполнителей, подрядчиков (субподрядчиков);
л. иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или)
изготовлением объекта основного средства (инвестиционной недвижимости),
включая содержание дирекции строящегося объекта и технический
(строительный) надзор;
м. затраты на информационные и консультационные услуги, связанные с
приобретением (созданием, изготовлением) объекта основных средств
(инвестиционной недвижимости).
н. сумму затрат на демонтаж и вывод объекта основных средств (инвестиционной
недвижимости) из эксплуатации, известную на момент принятия объекта
основных средств к учету, а также восстановление участка, на котором объект
расположен. Субъект сектора государственного управления признает эти затраты
8
в стоимости объекта основных средств (инвестиционной недвижимости) при
принятии объекта к бухгалтерскому учету, если такая обязанность предусмотрена
договором купли - продажи, или такие затраты являются условием использования
объекта. В затраты на демонтаж и вывод актива из эксплуатации не включаются
затраты, связанные с производством и перемещением товарно-материальных
ценностей.
4.3. В стоимость объекта основных средств (инвестиционной недвижимости), не
включаются:
а. затраты на открытие новых производств;
б. затраты на внедрение новых продуктов или услуг;
в. затраты на ведение деятельности на новом месте или с новой группой клиентов
(включая затраты на обучение персонала);
г. операционные убытки, понесенные до момента достижения инвестиционной
недвижимостью запланированного уровня заполнения арендаторами;
д. административные, общехозяйственные и прочие общие накладные расходы;
е. затраты на выполнение операций, сопутствующих строительству или созданию
объекта основных средств или инвестиционной недвижимости, но не
являющихся необходимыми для доставки объекта на место назначения и
приведения его в состояние, пригодное для использования.
4.4. При отсрочке платежа за объект основных средств (инвестиционной
недвижимости), выходящей за рамки обычных условий кредитования, разница
между эквивалентом цены при немедленном расчете денежными средствами и
суммой оплаты признается в качестве расходов на уплату процентов, за
исключением случаев, когда такие проценты включаются в стоимость объекта в
соответствии с допустимым альтернативным порядком отражения в учете и
отчетности, предусмотренным другими Федеральными стандартами.
4.5. Признание затрат в первоначальной стоимости объекта основных средств
прекращается, когда объект находится в месте назначения и в состоянии,
пригодном для использования по назначению. Затраты, понесенные при
использовании, обслуживании или последующем перемещении объекта, не
включаются в первоначальную стоимость. Изменение первоначальной стоимости
объекта основных средств после ввода в эксплуатацию возможно только в случаях,
предусмотренных
Федеральными
стандартами
(в
случаях
достройки,
дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации,
обесценения и переоценки объектов основных средств).
4.6. Первоначальная стоимость актива, созданного собственными силами, определяется
на основании тех же принципов, что и первоначальная стоимость приобретенного
актива. Если субъект сектора государственного управления производит
аналогичные активы для продажи в ходе обычной деятельности, то первоначальная
стоимость такого актива соответствует затратам на производство актива для
продажи). При определении такой первоначальной стоимости исключается любая
внутренняя наценка. Аналогичным образом в первоначальную стоимость актива не
включаются сверхнормативные потери сырья, трудовых и других ресурсов,
понесенные при создании актива собственными силами, учитываемые в составе
расходов субъекта сектора государственного управления. Стандарт «Затраты по
9
займам» устанавливает критерии признания процентов в составе балансовой
стоимости объекта основных средств, созданного собственными силами.
4.7. Первоначальной стоимостью актива, приобретаемого путем необменной операции
является его справедливая стоимость на дату приобретения.
4.8. Первоначальной стоимостью актива, приобретаемого путем обменной операции в
обмен на сочетание финансовых и нефинансовых активов, является его
справедливая стоимость на дату приобретения за исключением случаев, когда:
а. обменная операция не носит коммерческий характер, или
б. ни справедливую стоимость полученного актива, ни справедливую стоимость
переданного актива невозможно надежно оценить.
4.9. Субъект сектора государственного управления определяет, имеет ли обменная
операция коммерческий характер, рассматривая величину ожидаемого изменения
денежных потоков или полезного потенциала в результате этой операции.
4.10. Справедливую стоимость актива, по которому нет сопоставимых рыночных
сделок, можно достоверно оценить, если:
а. колебания в диапазоне обоснованных оценок справедливой стоимости по этому
активу незначительны, или
б. вероятность различных оценок внутри диапазона можно достоверно оценить и
использовать при расчетной оценке справедливой стоимости.
4.11. Если субъект сектора государственного управления может надежно определить
справедливую стоимость полученного или переданного актива, для оценки
справедливой стоимости полученного актива используется справедливая
стоимость переданного актива, за исключением случаев, когда справедливая
стоимость полученного актива является более очевидной.
4.12. В случае если объект, приобретенный путем необменной операции, не может быть
оценен по справедливой стоимости, оценка его первоначальной стоимости
производится на основании балансовой стоимости переданного взамен актива.
4.13. Объекты основных средств, полученные субъектом сектора государственного
управления от учредителя, подлежат первоначальному признанию в оценке
учредителя (стоимости, отраженной в передаточных документах).
V.
Последующая оценка основных средств
5.1.
Субъект сектора государственного управления должен выбрать в отношении
групп основных средств либо модель учета по первоначальной стоимости либо, в случае
наличия решения уполномоченного органа, модель учета по справедливой
(переоцененной) стоимости и применять эту политику для соответствующих групп
основных средств.
5.2. После выбора модели учета по справедливой стоимости в отношении каких-либо
групп основных средств субъект сектора государственного управления применяет эту
модель на протяжении всего периода использования объектов основных средств,
10
входящих в эти группы. Переход на модель учета по первоначальной стоимости не
допускается.
5.3. Согласно модели учета по первоначальной стоимости после признания в качестве
актива объект основных средств должен учитываться по первоначальной стоимости за
вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.
5.4. Объекты основных средств или их составные части могут требовать разовой или
регулярной замены. Субъект сектора государственного управления может включать в
стоимость объекта основных средств затраты по частичной замене (капитальному
ремонту) объекта или его составной части в момент их возникновения при условии
соблюдения критериев признания основных средств, установленных настоящим
Стандартом. При этом стоимость объекта уменьшается на стоимость заменяемых частей
в соответствии с положениями настоящего Стандарта о прекращении признания (п.9.2).
Применение в учете положений настоящего пункта в отношении групп основных
средств субъект сектора государственного управления закрепляет в учетной политике.
5.5. Условием продолжения эксплуатации объекта основных средств (например,
самолета) может быть проведение регулярных системных осмотров на предмет наличия
дефектов независимо от того, заменяются ли части объекта. При каждом системном
осмотре затраты на его проведение могут признаваться в балансовой стоимости объекта
основных средств при условии соблюдения критериев признания. В этом случае любая
учтенная в балансовой стоимости объекта сумма затрат на проведение предыдущего
осмотра подлежит списанию в расходы независимо от того, учитывались ли затраты на
проведение предыдущего осмотра. При необходимости сумма оценки затрат на
предстоящий аналогичный осмотр может служить показателем суммы затрат на осмотр,
включенных в состав балансовой стоимости объекта на момент приобретения или
строительства. Применение в учете положений настоящего пункта в отношении групп
основных средств субъект сектора государственного управления закрепляет в учетной
политике.
5.6. Согласно модели учета по справедливой стоимости после признания в качестве
актива объект основных средств, справедливая стоимость которого может быть надежно
измерена, подлежит учету по переоцененной стоимости, представляющей собой его
справедливую стоимость на дату переоценки за вычетом накопленной в последующие
периоды амортизации и убытков от обесценения. Переоценка должна проводиться с
достаточной регулярностью, не допускающей существенного отличия балансовой
стоимости от ее значения, которое была бы определено с использованием справедливой
стоимости на отчетную дату. Решение о проведение переоценки, в т.ч. группах
основных средств, подлежащих переоценке, применяемых методах и способах оценки и
частоте проведения переоценок принимает уполномоченный орган.
5.6.1 Частота проведения переоценки зависит от изменения справедливой стоимости
объектов основных средств, подлежащих переоценке. Объекты основных
средств, справедливая стоимость которых подвержена незначительным
колебаниям, могут переоцениваться один раз каждые три года. Объекты
основных средств, характеризующиеся значительными и нестабильными
изменениями справедливой стоимости, могут переоцениваться ежегодно. Если
справедливая стоимость переоцененного актива существенно отличается от его
балансовой стоимости на отчетную дату, требуется дополнительная переоценка.
11
5.6.2 При переоценке объекта основных средств накопленная амортизация на дату
переоценки учитывается одним из следующих способов, закрепляемых
субъектом сектора государственного управления в учетной политике:
а. пересчитывается пропорционально изменению первоначальной (переоцененной)
стоимости актива таким образом, чтобы балансовая стоимость актива после
переоценки равнялась его переоцененной стоимости (используется при
переоценке актива путем индексации стоимости замещения с учетом
накопленной амортизации). Другими словами, первоначальная стоимость и
накопленная амортизация умножаются на один и тот же коэффициент, чтобы при
суммировании давать справедливую стоимость на дату проведения переоценки.
б. вычитается из первоначальной (переоцененной) стоимости актива, а затем
остаточная стоимость пересчитывается до переоцененной стоимости актива. Это
означает, что амортизация, накопленная до проведения переоценки, списывается
с дебета счета амортизации в кредит счета основных средств, и затем по дебету
счета основных средств отражается сумма дооценки до справедливой стоимости.
С момента переоценки амортизация начисляется на оставшийся срок полезного
использования по той же норме, что и до момента переоценки.
5.6.3 Величина корректировки, возникающей при пересчете или исключении сумм
накопленной амортизации, образует часть суммы увеличения или уменьшения
балансовой стоимости основных средств, подлежащей отражению в учете.
5.6.4 При необходимости переоценки отдельного объекта основных средств,
переоценке подлежит вся группа основных средств, к которой принадлежит
этот актив.
5.6.5 Переоценка объектов, относящихся к одной и той же группе основных средств,
должна производиться одновременно или в течение короткого периода
времени.
5.6.6 Результаты переоценки отражаются в отчетности в целом по группе основных
средств. Дооценка и уценка стоимости при переоценке отдельных объектов в
рамках одной группы основных средств должны зачитываться внутри этой
группы, но не в отношении активов, относящихся к другой группе.
Сумма дооценки группы объектов основных средств в результате переоценки
отражается в учете субъекта сектора государственного управления обособленно
как резерв переоценки. Сумма дооценки группы объектов основных средств,
равная сумме уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды и
отнесенной на финансовый результат в качестве расходов, относится на
финансовый результат в качестве доходов текущего года.
5.6.7 Сумма уценки группы объектов основных средств в результате переоценки
относится на финансовый результат в качестве расходов текущего года. Сумма
уценки группы объектов основных средств уменьшает финансовый результат
субъекта сектора государственного управления, ранее увеличенный за счет
сумм дооценки этой группы объектов, проведенной в предыдущие отчетные
периоды. Превышение суммы уценки группы объектов основных средств над
суммой ее дооценки в результате переоценки, проведенной в предыдущие
отчетные периоды, относится на финансовый результат в качестве расходов
текущего года.
5.6.8 Относящаяся к основным средствам сумма переоценки, отражаемая в учете
обособленно как резерв переоценки, переносится частично или полностью
непосредственно на финансовый результат прошлых отчетных периодов при
12
прекращении признания активов. Перенос сумм резерва переоценки на
накопленный финансовый результат производится минуя счета учета доходов и
расходов.
5.6.9 При переходе учета объектов основных средств от модели учета по
первоначальной стоимости к модели учета по справедливой стоимости оценка
справедливой стоимости производится в том числе и для сравнительной
информации по отношению к отчетному периоду. Если переоценка
сравнительной информации не производится, такая информация подлежит
раскрытию.
VI.
Последующая оценка инвестиционной недвижимости
6.1
После первоначального признания инвестиционной недвижимости субъект
сектора государственного управления может выбрать модель учета по первоначальной
стоимости или, при наличии решения уполномоченного органа, модель учета по
справедливой стоимости.
6.2
В случаях когда субъект сектора государственного управления впервые
приобретает инвестиционную недвижимость (либо когда имеющееся недвижимое
имущество становится инвестиционной недвижимостью после изменения его
предназначения), возможность достоверно определять справедливую стоимость
инвестиционной недвижимости на непрерывной основе может отсутствовать, если
сопоставимые рыночные операции осуществляются нечасто, и нет альтернативных
оценок справедливой стоимости (например, на основе прогнозов дисконтированных
потоков денежных средств).
6.3
Если субъект сектора государственного управления определяет, что
справедливую стоимость строящейся инвестиционной недвижимости невозможно
достоверно определить, но ожидает, что ее можно будет достоверно определить после
завершения строительства, то он должен оценивать эту строящуюся инвестиционную
недвижимость по первоначальной стоимости до тех пор, пока не станет возможно либо
достоверно определить справедливую стоимость, либо пока строительство не будет
завершено (в зависимости от того, что произойдет раньше).
6.4
Если справедливую стоимость инвестиционной недвижимости, не являющейся
строящейся инвестиционной недвижимостью, невозможно достоверно определять на
непрерывной основе, данная инвестиционная недвижимость должна оцениваться
согласно модели учета по первоначальной стоимости вплоть до ее выбытия.
Ликвидационная стоимость инвестиционной недвижимости в этом случае должна быть
равной нулю.
6.5
Как только субъект сектора государственного управления получает возможность
достоверно оценить справедливую стоимость строящейся инвестиционной
недвижимости, которую он ранее оценивал по первоначальной стоимости, он должен
оценить эту недвижимость по справедливой стоимости.
6.6
В исключительных случаях, когда по причинам, указанным в п. 6.4, субъект
сектора государственного управления вынужден оценивать объект инвестиционной
недвижимости, используя модель учета по первоначальной стоимости, все остальные
объекты инвестиционной недвижимости, включая строящуюся инвестиционную
недвижимость, оцениваются по справедливой стоимости.
13
6.7
Если ранее субъект сектора государственного управления оценивал объект
инвестиционной недвижимости по справедливой стоимости, он должен придерживаться
данной модели, даже если сопоставимые рыночные операции станут менее частыми или
информация о рыночных ценах станет менее доступной, до наступления одного из
следующих событий:
а. произойдет выбытие объекта;
б. объект будет классифицирован как недвижимость, занимаемая собственником
(уполномоченным субъектом);
в. субъект сектора государственного управления начнет реконструкцию объекта для
последующей продажи в ходе обычной хозяйственной деятельности;
6.8
Если капиталовложения арендатора в недвижимость, находящуюся в
операционной аренде, классифицируются как инвестиционная недвижимость, то к таким
активам должна применяться модель учета по справедливой стоимости. Если часть
объекта недвижимости находится в аренде, но классифицируется как инвестиционная
недвижимость, то данная часть учитывается по справедливой стоимости.
6.9
Прибыль или убыток от изменения справедливой стоимости инвестиционной
недвижимости следует признавать в составе доходов или расходов того периода, в
котором они возникли.
6.10 После первоначального признания объекта инвестиционной недвижимости,
субъект сектора государственного управления, выбравший модель учета по
первоначальной стоимости, должен продолжать учитывать объект по первоначальной
стоимости за вычетом амортизации и накопленных убытков от обесценения.
6.11 При переводе объекта из инвестиционной недвижимости, учитываемой по
справедливой стоимости, в категорию недвижимости, занимаемой собственником
(уполномоченным субъектом), или запасов, первоначальной стоимостью этого объекта
для последующего учета в составе основных средств должна быть его справедливая
стоимость на дату изменения классификации объекта.
6.12 Если объект недвижимости, занимаемой собственником (уполномоченным
субъектом), переходит в категорию инвестиционной недвижимости, которая будет
учитываться по справедливой стоимости, субъект сектора государственного управления
должен применять выбранный способ оценки этого объекта (по первоначальной
стоимости или по переоцененной стоимости) вплоть до даты изменения классификации
объекта. Субъект сектора государственного управления должен учесть любую
имеющуюся на эту дату разницу между балансовой стоимостью объекта недвижимости
и его справедливой стоимостью в таком же порядке, как переоценку объекта основных
средств.
6.13 При переводе объекта из категории запасов в категорию инвестиционной
недвижимости, которая будет учитываться по справедливой стоимости, любая разница
между справедливой стоимостью объекта недвижимости на эту дату и его балансовой
стоимостью на предыдущую отчетную дату должна быть признана в составе доходов
или расходов текущего периода.
14
6.14 Выбытие объекта из категории материальных запасов и его отражение в
категории инвестиционной недвижимости в случае переклассификации должно быть
отражено в учете в одном и том же отчетном периоде.
6.15 При завершении субъектом сектора государственного управления строительства
или реконструкции сооруженного своими силами объекта инвестиционной
недвижимости, который будет учитываться по справедливой стоимости, любая разница
между справедливой стоимостью данного объекта на эту дату и его предыдущей
балансовой стоимостью должна быть признана в составе доходов или расходов
текущего периода.
VII.
Амортизация и обесценение основных средств и инвестиционной
недвижимости
7.1.
Амортизируемая стоимость основных средств и инвестиционной недвижимости,
учитываемой по первоначальной стоимости, а также основных средств, учитываемых по
справедливой стоимости, погашается посредством начисления амортизации в течение
срока полезного использования. Амортизация инвестиционной недвижимости,
учитываемой по справедливой стоимости, не производится.
7.2.
Амортизация актива начинается с первого числа месяца следующего за месяцем,
когда он становится доступным для использования, т.е. когда он доставлен к месту
использования и приведен в состояние, пригодное для использования в соответствии с
назначением. Амортизация актива прекращается с 1-го числа месяца, следующего за
месяцем прекращения признания актива или с 1-го числа месяца, следующего за
месяцем, в котором балансовая стоимость актива стала равна нулю (или его
ликвидационной стоимости, если она является существенной). Начисление амортизации
актива не приостанавливается до прекращения признания актива в качестве объекта
основных средств или инвестиционной недвижимости, оцениваемой по первоначальной
стоимости.
7.3.
Срок полезного использования актива определяется с точки зрения ожидаемых
экономических выгод и/или полезного потенциала актива для субъекта сектора
государственного управления. Политика субъекта сектора государственного управления
по управлению активами может предусматривать выбытие актива после определенного
времени или после потребления определенной доли будущих экономических выгод или
полезного потенциала, заключенных в активе. Срок полезного использования актива
может быть короче, чем срок его экономической службы. Оценка срока полезного
использования должна быть закреплена в документах приема-передачи актива.
Экономические выгоды или полезный потенциал, заключенные в объекте основных
средств, потребляются субъектом сектора государственного управления посредством его
эксплуатации. Действие других факторов, таких как техническое или коммерческое
устаревание и физический износ при простое актива могут приводить к сокращению
экономических выгод или полезного потенциала актива. При определении срока
полезного использования актива необходимо принимать во внимание все приведенные
ниже факторы:
а. предполагаемое использование актива. Использование оценивается исходя из
технических
характеристик,
ожидаемой
мощности
или
физической
производительности актива;
15
б. ожидаемый физический износ, который зависит от производственных факторов
таких как количество смен, при которых используется данный актив, программа
ремонта и технического обслуживания, а также условия хранения и
обслуживания актива во время простоев;
в. техническое или коммерческое устаревание, возникающее в результате
изменений или усовершенствований в производстве, или в результате изменения
рыночного спроса на продукцию или услуги, производимые при помощи актива;
г. юридические или аналогичные ограничения на использование актива, такие как
истечение сроков соответствующих договоров финансовой аренды.
7.4.
Земельные участки и здания являются активами, которые отражаются в учете
раздельно, даже если приобретены вместе. Здания имеют ограниченный срок полезного
использования и потому являются амортизируемыми активами. Увеличение стоимости
земельного участка, на котором стоит здание, не влияет на определение амортизируемой
стоимости этого здания.
7.5.
Метод амортизации отражает предполагаемый способ потребления субъектом
сектора государственного управления будущих экономических выгод или полезного
потенциала актива. Начисление амортизации актива производится одним из следующих
методов.
7.5.1. Линейный метод. Данный метод предполагает начисление постоянной
суммы амортизации на протяжении всего срока полезного использования актива,
если при этом не меняется ликвидационная стоимость актива.
7.5.2. Метод уменьшаемого остатка. При использовании данного метода годовая
сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости
объекта на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из
срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3,
используемого субъектом сектора государственного управления.
7.5.3. Пропорционально объему продукции. Метод заключается в начислении
суммы амортизации, основанной на ожидаемом использовании или ожидаемой
производительности актива. В соответствии с данным методом сумма
амортизационных отчислений может быть равна нулю во время остановки
производства.
7.6.
Субъект сектора государственного управления выбирает тот метод амортизации,
который наиболее точно отражает предполагаемый способ потребления будущих
экономических выгод или полезного потенциала, заключенных в активе. Выбранный
метод должен применяться последовательно от периода к периоду, кроме случаев
изменения ожидаемого способа потребления будущих экономических выгод или
полезного потенциала. Если способ потребления будущих экономических выгод или
полезного потенциала для активов одной группы одинаков, возможно применение
одного метода амортизации к группе активов в целом.
7.7.
Обоснованность выбранного метода амортизации, применяемого к активу,
должна оцениваться на каждую годовую отчетную дату. Если в предполагаемом способе
потребления будущих экономических выгод или полезного потенциала, заключенного в
активе, произошли значительные изменения, то метод должен быть изменен с целью
отразить такое изменение. Это изменение должно отражаться в учете как изменение в
16
бухгалтерской оценке в соответствии с стандартом «Учетные политики, изменения в
расчетных оценках и ошибки».
7.8.
По объектам основных средств амортизация начисляется в следующем порядке:
а. на объекты основных средств стоимостью свыше 40 000 рублей амортизация
начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами
амортизации;
б. на объекты основных средств стоимостью до 3 000 рублей включительно, за
исключением объектов библиотечного фонда, нематериальных активов,
амортизация не начисляется;
в. на объекты библиотечного фонда стоимостью до 40000 рублей включительно
амортизация начисляется в размере 100% балансовой стоимости при выдаче
объекта в эксплуатацию;
г. на иные объекты основных средств стоимостью от 3 000 до 40 000 рублей
включительно амортизация начисляется в размере 100% балансовой стоимости
при выдаче объекта в эксплуатацию.
7.9.
Часть объекта основных средств, имеющая отличный от остальных частей срок
полезного использования (способ потребления будущих экономических выгод или
полезного потенциала), стоимость которой составляет значительную величину
относительно общей стоимости объекта, амортизируется отдельно.
7.9.1. Субъект сектора государственного управления распределяет сумму,
первоначально признанную в отношении объекта основных средств, между его
значительными частями и амортизирует каждую часть по отдельности.
Например, отдельно следует начислять амортизацию фюзеляжа и двигателей
самолета.
7.9.2. Срок полезного использования и метод начисления амортизации одной
значительной части объекта основных средств могут совпадать со сроком
полезного использования и методом начисления амортизации другой
значительной части того же объекта. Такие части могут быть объединены при
определении величины амортизационных отчислений.
7.9.3. Если субъект сектора государственного управления отдельно начисляет
амортизацию по некоторым (значительным) частям объекта основных средств,
то оставшаяся часть этого объекта амортизируется отдельно. Оставшаяся часть
состоит из таких составляющих объекта, которые по отдельности не являются
значительными.
7.10. Сумма амортизационных отчислений за каждый период должна признаваться в
составе расходов текущего периода за исключением случаев, когда она включена в
балансовую стоимость другого актива.
7.11. В том случае, когда будущие экономические выгоды или полезный потенциал,
заключенные в основном средстве, переносятся в процессе производства на другие
активы, амортизационные отчисления объекта основных средств составляют часть
стоимости другого актива и включаются в его балансовую стоимость. Например,
17
амортизация основных средств может включаться в состав затрат на переработку или
создание запасов, создание других объектов основных средств или инвестиционной
недвижимости, в первоначальную стоимость нематериального актива, признанного в
соответствии с применимым Федеральным стандартом.
7.12. Ликвидационная стоимость и срок полезного использования основных средств и
инвестиционной недвижимости, учитываемой по первоначальной стоимости, должны
пересматриваться как минимум на каждую годовую отчетную дату. Если ожидания в
отношении использования актива отличаются от предыдущих оценок, то изменения
должны отражаться в учете как изменения в бухгалтерских оценках в соответствии с
применимыми Федеральными стандартами.
7.13. Амортизация начисляется и в том случае, когда справедливая стоимость активов
превышает их балансовую стоимость, при условии, что ликвидационная стоимость
актива не превышает его балансовую стоимость. Во время ремонта и обслуживания,
простоя или удержания актива до его выбытия, начисление амортизации не
прекращается, за исключением случая, когда актив полностью самортизирован. Если
политика управления активом усугубляет его износ, например, если обслуживание и
ремонт некоторых активов осуществляются неудовлетворительно или откладываются на
неопределенный срок в силу ограниченного финансирования, то срок полезного
использования такого актива должен быть пересмотрен в сторону уменьшения.
7.14. Ликвидационная стоимость актива может увеличиваться до суммы, равной его
балансовой стоимости или превышающей балансовую стоимость. В этом случае
амортизационные отчисления по этому активу не начисляются при условии и до тех пор,
пока его ликвидационная стоимость в дальнейшем не уменьшится до суммы ниже
балансовой стоимости.
VIII.
Обесценение основных средств и инвестиционной недвижимости
8.1
Для определения признаков обесценения объекта основных средств субъект
сектора государственного управления применяет Федеральный стандарт «Обесценение
активов».
8.2
Обесценение или утрата объектов основных средств (инвестиционной
недвижимости), а также любое последующее приобретение или строительство
замещающих активов являются отдельными экономическими событиями и должны
учитываться отдельно, например:
а. признание обесценения объектов основных средств (инвестиционной
недвижимости) осуществляется в соответствии со стандартом «Обесценение
активов»;
б. списание объектов основных средств (инвестиционной недвижимости) при
изъятии из активного использования или выбытии определяется в соответствии с
настоящим Стандартом;
в. стоимость объектов основных средств (инвестиционной недвижимости),
восстановленных, приобретенных или построенных с целью замещения
выбывших объектов основных средств (инвестиционной недвижимости),
определяется в соответствии с настоящим Стандартом.
18
IX.
Выбытие основных средств и инвестиционной недвижимости
9.1. Признание основных средств и инвестиционной недвижимости в качестве активов
прекращается в случае их выбытия или когда от использования или выбытия
объекта не ожидается будущих экономических выгод или полезного потенциала.
9.2. Выбытие актива может происходить разными способами (например, путем
продажи, заключения договора финансовой аренды, путем дарения, ликвидации,
передачи другому субъекту сектора государственного управления и др.). При
принятии решения о выбытии объекта субъект сектора государственного
управления применяет следующие критерии:
а. субъект сектора государственного управления передал все существенные
операционные риски и выгоды, связанные с распоряжением объекта;
б. субъект больше не участвует ни в распоряжении выбывшим объектом в той
степени, которая определяется предоставленными правами, ни в
осуществлении его реального использования;
в. величина дохода/расхода от выбытия актива может быть надежно оценена;
г. существует вероятность получения субъектом сектора государственного
управления экономических выгод или полезного потенциала, связанного с
операцией;
д. понесенные или ожидаемые затраты, связанные с операцией, могут быть
надежно оценены.
Стандарт «Аренда» применяется к операциям выбытия активов путем продажи с
обратной арендой.
9.3. Доходы, причитающиеся к получению при выбытии актива, подлежат
первоначальному признанию по справедливой стоимости. В случае отсрочки
оплаты полученное возмещение первоначально признается в сумме эквивалента
цены при расчете денежными средствами без учета стоимости предоставления
отсрочки. Разница между номинальной суммой возмещения и эквивалентом цены
при расчете денежными средствами без учета стоимости отсрочки признается как
процентный доход по методу внутренней нормы доходности (т.е. с использованием
процентной ставки, при которой приведенная стоимость будущего потока
платежей по выкупу объекта совпадает с его рыночной ценой).
9.4. Прибыль или убыток, возникающие при списании или выбытии актива, должны
отражаться как доходы или расходы текущего периода субъекта сектора
государственного управления (если стандарт «Аренда» не содержит иных
требований в отношении продажи с обратной арендой).
9.5. Прибыль или убыток, возникающие при списании актива, определяются как
разница между чистыми поступлениями от выбытия, если таковые имеются, и
балансовой стоимостью объекта.
9.6. Субъект сектора государственного управления, который в ходе своей обычной
деятельности регулярно продает активы, использовавшиеся для передачи в
операционную аренду другим сторонам, должен классифицировать такие активы
19
как запасы, предназначенные для продажи, по балансовой стоимости на дату
прекращения их использования для целей аренды. Поступления от продажи таких
активов должны признаваться как выручка в соответствии с применимым
Федеральным стандартом.
9.7. Если в соответствии с критериями признания актива в качестве объекта основных
средств,
установленными
настоящим
Стандартом,
субъект
сектора
государственного управления включает в балансовую стоимость актива затраты на
замену части объекта, то балансовая стоимость замененной части должна быть
списана вне зависимости от того, амортизировалась ли эта часть отдельно или нет.
Если для субъекта сектора государственного управления невозможно определить
балансовую стоимость замененной части, он может использовать стоимость
заменяющей ее части как показатель стоимости замененной части на момент ее
приобретения или строительства. Справедливая стоимость инвестиционной
недвижимости может уже отражать уменьшение стоимости той части
недвижимости, которая подлежит замене. При невозможности уменьшения
стоимости объекта на величину заменяемой части, альтернативой является
включение стоимости замены в балансовую стоимость актива и дальнейшая
переоценка до справедливой стоимости.
X.
Раскрытие информации
10.1. По каждой группе основных средств, а также инвестиционной недвижимости,
учитываемой согласно модели учета по первоначальной стоимости, в
бухгалтерской отчетности должна раскрываться следующая информация:
а.
б.
в.
г.
обоснование выбора метода определения стоимости;
используемые методы амортизации;
используемые сроки полезного использования или нормы амортизации;
балансовая стоимость и накопленная амортизация (в совокупности с
накопленными убытками от обесценения) на начало и на конец периода; и
д. сверка балансовой стоимости на начало и конец периода, раскрывающая:
 суммы поступлений (в том числе для инвестиционной недвижимости с
раздельным раскрытием поступлений в результате приобретения объектов и в
результате капитализации последующих расходов);
 суммы выбытий;
 суммы приобретений при объединении субъектов сектора государственного
управления;
 суммы увеличения или уменьшения стоимости в результате переоценки, а
также в результате признания убытков от обесценения, отраженных или
восстановленных непосредственно в стоимости активов в соответствии со
Стандартом «Обесценение активов»;
 суммы убытков от обесценения, признанных в составе расходов текущего
периода в соответствии со Стандартом «Обесценение активов»;
 суммы убытков от обесценения, восстановленных в составе доходов
текущего периода в соответствии со Стандартом «Обесценение активов»;
 суммы начисленной амортизации;
 чистые курсовые разницы, возникающие при пересчете бухгалтерской
отчетности из функциональной валюты в отличную от нее валюту
представления или пересчете отчетности в иностранной валюте по
20

зарубежной деятельности в функциональную валюту в соответствии со
Стандартом «Влияние изменений курсов иностранных валют»;
прочие изменения.
10.2. Бухгалтерская отчетность должна раскрывать для каждой группы основных
средств и инвестиционной недвижимости, признанной в отчетности:
а. наличие и размер ограничений прав собственности или иных предоставленных
прав, включая стоимость объектов недвижимого и особо ценного движимого
имущества, которые не могут быть использованы субъектом в качестве
обеспечения исполнения обязательств, и перечень и балансовую стоимость
основных средств и инвестиционной недвижимости, переданных в залог в
качестве обеспечения исполнения обязательств, на начало и конец отчетного
периода;
б. наличие и стоимость имущества казны, отраженного в составе основных средств
и инвестиционной недвижимости на начало и конец отчетного периода;
в. сумму затрат, включенных в балансовую стоимость объекта основных средств и
инвестиционной недвижимости в ходе его строительства на начало и конец
отчетного периода;
г. суммы договорных обязательств по приобретению основных средств и
инвестиционной недвижимости на конец отчетного периода;
д. суммы компенсаций, причитающихся к получению от третьих сторон в связи с
обесценением, утратой или передачей объектов основных средств и
инвестиционной недвижимости, включенные в доходы текущего периода, если
это не раскрыто отдельно в Отчете о финансовых результатах деятельности или
пояснительной записке к нему.
10.3. Раскрытие характера и последствий изменения в бухгалтерских оценках в
отношении:
а. ликвидационной стоимости основных средств;
б. оценочных затрат на демонтаж, ликвидацию или восстановление объектов
основных средств;
в. сроков полезного использования основных средств;
г. методов амортизации основных средств.
10.4. В отношении групп основных средств и инвестиционной недвижимости,
учитываемых по справедливой стоимости, то раскрытию подлежит следующая
информация:
а. фактическая дата переоценки;
б. наименование независимого оценщика;
в. методы и значительные допущения, применявшиеся при оценке справедливой
стоимости активов;
г. степень, в которой справедливая стоимость активов определялась
непосредственно на основе действующих цен активного рынка или недавних
рыночных сделок между независимыми сторонами, или была получена с
использованием других методов оценки;
21
д. прирост стоимости от переоценки с указанием изменений за период и
ограничений на распределение остатка указанной суммы между собственниками
имущества;
е. суммарный прирост стоимости от переоценки по отдельным объектам основных
средств внутри данной группы;
ж. суммарное снижение стоимости от переоценки по отдельным объектам основных
средств внутри данной группы.
10.5. Субъектам сектора государственного управления рекомендуется раскрытие
следующей информации:
а. балансовой стоимости временно простаивающих основных средств;
б. первоначальной (переоцененной) стоимости находящихся в эксплуатации
полностью самортизированных основных средств;
в. балансовой стоимости основных средств, изъятых из активной эксплуатации и
удерживаемых до выбытия;
г. при использовании модели учета по первоначальной стоимости - справедливую
стоимость основных средств, если она существенно отличается от балансовой
стоимости.
10.6. Субъекты сектора государственного управления, признавшие активы культурного
наследия, должны раскрывать следующую информацию в отношении этих
активов:
а.
б.
в.
г.
д.
используемую основу для оценки;
метод начисления амортизации, если он применяется;
полную балансовую стоимость;
накопленную сумму амортизации на конец периода, если таковая имеется;
изменения балансовой стоимости на начало и конец периода с указанием ее
определенных компонентов.
10.7. Субъект сектора государственного управления - арендатор, владеющий объектами
инвестиционной недвижимости на правах финансовой аренды или операционной
аренды, раскрывает сведения о финансовой аренде.
Субъект сектора государственного управления - арендодатель, раскрывает
сведения об объектах инвестиционной недвижимости, предоставленных им в
операционную аренду.
10.8. Субъект сектора государственного управления должен раскрывать в отношении
инвестиционной недвижимости:
а. указание на применяемую модель учета (по справедливой стоимости или по
первоначальной стоимости);
б. факты и обстоятельства классификации и учета недвижимости в операционной
аренде как инвестиционной недвижимости, если применяется модель учета по
справедливой стоимости;
в. в случае возникновения трудностей при классификации - критерии,
разработанные субъектом сектора государственного управления в целях
проведения различия между инвестиционной недвижимостью и недвижимостью,
занимаемой
собственником
(уполномоченным
субъектом),
а
также
22
г.
д.
е.
ж.
з.
и.
к.
недвижимостью, предназначенной для продажи в ходе обычной хозяйственной
деятельности;
методы и существенные предположения, применяемые при определении
справедливой
стоимости
инвестиционной
недвижимости,
включая
подтверждение оценки справедливой стоимости рыночной информацией или
определение ее на основании других раскрываемых факторах ввиду характера
недвижимости и отсутствия сравнительной рыночной информации;
насколько справедливая стоимость инвестиционной недвижимости (в оценке или
раскрытиях бухгалтерской отчетности) основана на оценке независимого
оценщика, обладающего профессиональной квалификацией, необходимой
согласно действующему законодательству Российской Федерации, а также
опытом недавнего проведения оценки инвестиционной недвижимости той же
категории и местонахождения, что и оцениваемый объект. Если такая оценка не
проводилась, данный факт должен раскрываться;
суммы, признанные в качестве дохода от
предоставления
в
аренду
инвестиционной недвижимости;
суммы, признанные в качестве расходов (в том числе расходов на ремонт и
текущую эксплуатацию) на инвестиционную недвижимость, приносившую
выручку от аренды в течение периода; и
суммы, признанные в качестве расходов (в том числе расходов на ремонт и
текущую эксплуатацию) на инвестиционную недвижимость, не приносившую
выручку от аренды в течение периода;
наличие, а также соответствующие суммы ограничений в отношении
возможности продажи инвестиционной недвижимости или поступлений выручки
и доходов от выбытия; и
договорные обязательства по приобретению, строительству или реконструкции
инвестиционной недвижимости или по ее ремонту, эксплуатации или
усовершенствованию.
10.9. Субъект сектора государственного управления, применяющий модель учета по
справедливой стоимости к инвестиционной недвижимости, должен раскрыть
сверку между балансовой стоимостью инвестиционной недвижимости на начало и
конец периода, указывая следующее:
а. суммы поступлений приобретенных объектов инвестиционной недвижимости и
суммы капитализированных последующих расходов, признанных в балансовой
стоимости объектов инвестиционной недвижимости;
б. суммы поступлений объектов инвестиционной недвижимости в результате
приобретения через объединение субъектов сектора государственного
управления;
в. стоимость выбывших объектов инвестиционной недвижимости;
г. суммы чистой прибыли или убытков в результате корректировки справедливой
стоимости;
д. суммы чистых курсовых разниц, возникающих в результате перевода
бухгалтерской отчетности в иную валюту, и в результате перевода иностранной
операции в валюту отчетности отчитывающегося субъекта сектора
государственного управления;
23
е. факты перевода объектов недвижимости из категории запасов в категорию
недвижимости, занимаемой собственником (уполномоченным субъектом), и
наоборот;
ж. прочие изменения.
10.10. Если субъект сектора государственного управления оценивает инвестиционную
недвижимость, используя модель учета по первоначальной стоимости, сверка
данных, раскрываемая в соответствии с п. 10.9, должна представлять суммы,
относящиеся к такой недвижимости, отдельно от сумм, относящихся к объектам
инвестиционной недвижимости, учитываемым по справедливой стоимости. Кроме
того, в отношении инвестиционной недвижимости, учитываемой по
первоначальной стоимости, субъект сектора государственного управления должен
раскрывать:
а.
б.
в.
г.
XI.
описание объектов инвестиционной недвижимости;
объяснение, почему справедливая стоимость не может быть достоверно оценена;
если возможно, диапазон оценок, в котором лежит справедливая стоимость;
при выбытии инвестиционной недвижимости, не учитываемой по справедливой
стоимости:
1) факт выбытия инвестиционной недвижимости, не учитываемой по
справедливой стоимости;
2) балансовую стоимость такой инвестиционной недвижимости на момент
продажи;
3) сумму признанной прибыли или убытка.
Переходные положения
11.1. Субъекты сектора государственного управления обязаны применять положения
настоящего Стандарта в части признания основных средств (инвестиционной
недвижимости) в течение пяти лет с даты вступления в силу настоящего
Стандарта.
Переходный
период
предоставляется
субъектам
сектора
государственного управления для признания активов в соответствии с
Федеральным стандартом «Аренда» и проведения соответствующих оценок и
раскрытия информации, начиная с даты его первоначального применения.
11.2. Если субъект сектора государственного управления использует переходные
положения, приведенные в настоящем разделе, он должен раскрыть этот факт.
Раскрытию подлежит также информация об основных группах активов, которые не
были признаны в соответствии с требованиями настоящего Стандарта. Если
субъект сектора государственного управления использует переходные положения
во втором и последующих отчетных периодах, он должен раскрывать подробную
информацию об активах или группах активов, которые не были признаны на
предыдущую отчетную дату, но признаются на текущую отчетную дату.
11.3. Субъект сектора государственного управления должен признать эффект от
первоначального признания активов в соответствии с Федеральным стандартом
«Аренда».
11.4. Наряду с признанием активов в соответствии с Федеральным стандартом «Аренда»
по первоначальной стоимости в соответствии с настоящим Стандартом, субъект
сектора государственного управления должен признать любую накопленную
24
амортизацию и любые накопленные убытки от обесценения, связанные с этим
объектом.
11.5. При использовании модели учета по справедливой стоимости, субъект сектора
государственного управления должен отражать эффект применения настоящего
Стандарта как корректировку начального сальдо накопленного дохода или расхода
(финансового результата) на начало периода в том периоде, в котором настоящий
Стандарт был применен впервые. Сравнительная информация за предыдущие
периоды не пересчитывается, что подлежит раскрытию в бухгалтерской
отчетности субъекта сектора государственного управления.
11.6. Субъект сектора государственного управления должен признавать любую
накопленную амортизацию и любые накопленные убытки от обесценения этой
недвижимости так, как если бы он всегда применял положения Стандарта, в
следующих случаях:
а. если субъект сектора государственного управления первоначально признает
инвестиционную недвижимость по первоначальной стоимости;
б. если субъект сектора государственного управления решает использовать модель
учета по первоначальной стоимости.
25