Тема 6. Налоги на прибыль (МСФО 12)

Тема 6. Налоги на прибыль (МСФО 12)
Цель: изучение порядка учета налогов на прибыль, текущих и будущих
налоговых последствий.
Задачи:
 рассмотреть сферу применения и назначение стандарта МСФО 12 «Налоги на
прибыль»;
 рассмотреть понятия: «учетная прибыль», «расходы по налогу», «отложенные
налоговые
обязательства»,
«отложенные
налоговые
требования»,
«временные разницы»: налогооблагаемые и вычитаемые;
 рассмотреть порядок представления и раскрытия информации в финансовой
отчетности.
Содержание
6.1. МСФО 12 «Налоги на прибыль» ..........................................................................................
Выводы ...................................................................................................................................
Вопросы для самопроверки .......................................................................................................
Литература ..............................................................................................................................
1
4
5
5
6.1. МСФО 12 «Налоги на прибыль»
МСФО 12 ставит своей целью правильно отразить налоговые последствия:
 от будущего возврата либо урегулирования балансовой стоимости актива
(обязательства);
 хозяйственных операций и прочих событий текущего периода, отраженных
в финансовой отчетности организации.
МСФО 12 применяется по отношению к налогам на прибыль, включающим все
национальные и зарубежные налоги, основанные на налогооблагаемой прибыли,
а также удерживаемые налоги у источника, который уплачивается дочерней
компанией, ассоциированной или в рамках совместной деятельности на прибыль,
распределенную отчитывающейся компанией.
Расходы по налогу (возмещение налога) объединяют в себе текущий расход
по налогу (текущее возмещение налога) и отложенный расход по налогу
(отложенное возмещение налога).
Для
изучения
отсроченного
налогообложения
в терминологии, используемой МСФО 12.
Под учетной прибылью понимается чистая
за учетный период до учета налогов на прибыль.
прибыль
следует
либо
разобраться
чистый
убыток
Налогооблагаемая прибыль представляет собой прибыль либо убыток за период,
определенный в соответствии с правилами, установленными налоговыми органами,
на основе которых рассчитывается величина налогов на прибыль.
Расходы по уплате налога (доходы от переплаты налога) — это совокупная
величина, включенная в расчет чистой прибыли или убытка за период в отношении
текущего и отложенного налога.
Текущие налоги — это сумма налогов на прибыль
налогооблагаемой прибыли (убытка) за период.
к уплате
в отношении
Отложенные налоговые обязательства складываются из сумм налогов на прибыль,
которые полежат уплате в будущие периоды в отношении налогооблагаемых
временных разниц.
Под отложенными налоговыми требованиями (активами) подразумевают суммы
уплаченных налогов на прибыль, которые можно получить обратно в будущих
периодах в отношении:
 вычитаемых временных разниц;
 перенесенных на будущее неиспользованных убытков;
 неиспользованных льгот, переплаченного налога.
Временные разницы – это разницы между балансовой стоимостью актива или
обязательства и их налогооблагаемой величиной. При этом следует иметь в виду, что
временные разницы могут как увеличивать обязательства по налогам, так
и уменьшать их. В соответствии с этим требуется их разделение на разницы:
 увеличивающие обязательства по налогам (налогооблагаемые);
 уменьшающие обязательства по налогам (вычитаемые).
Налогооблагаемые
временные
разницы
приводят
к возникновению
налогооблагаемых сумм при определении налогооблагаемой прибыли (налогового
убытка) будущих периодов, когда балансовая стоимость актива или обязательства
возмещается или погашается.
Результатом вычитаемых временных разниц являются вычеты при определении
налогооблагаемой прибыли (налогового убытка) будущих периодов, когда
балансовая стоимость актива или обязательства возмещается или погашается.
Налоговая база актива либо обязательства представляет собой сумму этого актива
либо обязательства, принимаемую для расчета налога на прибыль.
Необходимо отметить, что налоговую базу актива можно трактовать как сумму,
снижающую величину экономических выгод, которая будет получена организацией
в результате урегулирования либо получения балансовой стоимости актива. Поэтому
если экономические выгоды не будут подлежать налогообложению, налоговая база
актива будет совпадать с его балансовой стоимостью.
Налоговая база обязательства определяется как его балансовая стоимость минус
сумма, снижающая налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в будущих
периодах. В случае возникновения доходов будущих периодов налоговая база
обязательства рассчитывается вычитанием из балансовой стоимости сумм, которые
не будут подлежать налогообложению в будущих периодах. МСФО 12 требует, чтобы
отложенные налоговые обязательства отражались тогда, когда существует
вероятность получения прибыли, за счет которой они могут быть реализованы.
В соответствии с МСФО 12 отложенное налоговое обязательство
признаваться для всех временных разниц, кроме случаев его появления из:
должно
 деловой
репутации
(амортизация
деловой
репутации
не уменьшает
налогооблагаемую базу);
 первоначального признания актива или обязательства в результате сделки,
не являющейся объединением организаций и не влияющей ни на учетную,
ни на налогооблагаемую прибыль (убыток).
Дисконтирование отложенных налоговых обязательств запрещается.
Организация должна отслеживать на каждую отчетную дату непризнанные
отложенные налоговые требования. Если появляется вероятность того, что будущая
налогооблагаемая прибыль позволит реализовать подобное налоговое требование,
оно признается. С другой стороны, если проверка балансовой стоимости
отложенного налогового требования показывает, что больше нет вероятности
получения достаточной налогооблагаемой прибыли, позволяющей реализовать
отложенное налоговое требование, оно должно быть уменьшено. В случае появления
вновь вероятности возникновения достаточной налогооблагаемой прибыли ранее
сделанное уменьшение пропорционально восстанавливается.
Отложенные налоговые обязательства и требования оцениваются в сумме,
рассчитанной на основе использования налоговых ставок, которые будут
действовать в периоде, когда требование будет реализовано, а обязательство
погашено; если такие ставки неизвестны, то применяются действующие к отчетной
дате. Если для разных уровней налогооблагаемой прибыли налоговые ставки
не одинаковы, то для оценки отложенных налоговых требований и обязательств
принимаются средние налоговые ставки, предполагаемые для периодов, в которых
ожидается восстановление временных разниц.
Текущие и отложенные налоги должны признаваться как доходы или расходы
и включаться в расчет прибыли или убытка за период, за исключением тех частей
налога, появление которых обусловлено:
 сделками или событиями, которые признаются в том же или другом периоде
непосредственно в счете капитала;
 объединением компаний в форме приобретения.
В названных случаях отложенный налог дебетуется или кредитуется сразу на счет
капитала (это относится к переоценке основных средств; корректировке начального
сальдо нераспределенной прибыли из-за изменений в учетной политике или
исправления фундаментальных ошибок; курсовым разницам, возникающим
в результате пересчета финансовой отчетности иностранного юридического лица;
суммам, появляющимся при первоначальном признании составляющей капитала
в сложном финансовом инструменте).
МСФО 12 устанавливает необходимость отдельного представления в балансе
отложенных налоговых требований и обязательств (как от других активов
и обязательств, так и от текущих налоговых требований и обязательств). Не следует
также
отождествлять
отложенные
налоговые
требования
и обязательства
с краткосрочными активами и обязательствами.
МСФО
12 устанавливает
достаточно
жесткие
требования
в отношении
представления информации по налоговым обязательствам и налоговым активам.
Учет налоговых обязательств и налоговых активов должен отражаться в балансе
отдельной строкой.
Отложенный налог следует учитывать отдельно от текущих налогов.
Отложенные налоги должны быть отражены как долгосрочные активы или
обязательства.
Взаимозачет текущих налоговых обязательств и налоговых активов допускается
только тогда, когда компания имеет юридическое право осуществлять такие
взаимозачеты и имеет своей целью отражение налогов в чистой величине, т. е.
методом реализации актива с одновременным погашением обязательства.
Взаимозачет отложенных налоговых обязательств и активов допускается только
тогда, когда компания имеет юридическое право осуществлять такие взаимозачеты
и если отложенные налоги относятся к налогу на прибыль, установленному одним
и тем же законодательством.
В стандарте требуется раскрытие информации по следующим аспектам:
 отдельные основные компоненты налоговых начислений или кредита по отчету








о прибылях и убытках, например, текущие налоги, отложенные налоги,
изменения в них вследствие изменения налоговых ставок;
суммы налогов, отраженные по статьям капитала;
расходы по налогу, относящиеся к непредвиденным статьям;
объяснение зависимости между расходами по налогу и бухгалтерской
прибылью;
соотношение между суммой начисленных налогов и суммой, получаемой путем
умножения бухгалтерской прибыли на ставку налога;
суммы отложенных налогов для каждого вида временных разниц;
объяснение изменений в применяемой налоговой ставке в сравнении
с предшествующим учетным периодом;
в отношении прекращаемой деятельности — расходы по налогу, относящиеся
к прибыли или убытку от прекращаемой деятельности; прибыли или убытку
от обычной деятельности по прекращенной операции за период, вместе
с соответствующими суммами для каждого представленного предшествующего
периода;
суммы отложенного налогового требования.
Выводы
1. Сумма налога, начисленного в соответствии с налоговым законодательством
отдельной страны, может не совпадать с суммой налога, рассчитанной
на основе учетной (бухгалтерской) прибыли и соответствующей ставки налога.
Такие различия объясняются различными правилами признания и оценки,
применяемыми для целей налогового и бухгалтерского учета.
2. Порядок учета текущих налоговых обязательств и налоговых требований,
установленный МСФО 12, заключается в том, что неуплаченные суммы
текущих налогов за текущий период или предшествующие периоды
отражаются как налоговые обязательства, а в том случае, когда уплаченная
сумма превышает сумму, подлежащую уплате, отражаются как налоговые
требования. Кроме того, налоговые требования могут признаваться в случае
получения выгод от налоговых убытков прошлых периодов, уменьшающих
сумму текущих налоговых платежей за прошлый период.
3. При возникновении налогооблагаемых временных разниц признается
отложенное налоговое обязательство, за исключением следующих случаев:
учета актива деловой репутации, первичного признания актива или
обязательства по операциям, не являющимся сделкой по объединению
компаний
и не оказывающим
влияния
ни на учетную
политику,
ни на налогооблагаемую прибыль.
4. Отложенное налоговое требование отражается во всех случаях возникновения
вычитаемых временных разниц, при условии, что с большой степенью
вероятности можно утверждать, что в будущих периодах компания будет иметь
налогооблагаемую прибыль, в отношении которой может быть использована
вычитаемая временная разница.
Вопросы для самопроверки
1. Объясните значение терминов: «учетная прибыль», «налогооблагаемая
прибыль», «расходы по налогу».
2. В каких случаях возникают отложенные налоговые обязательства?
3. В каких случаях возникают отложенные налоговые требования?
4. Что такое временные разницы?
5. Каков порядок признания текущего и отложенного налога?
6. Объясните, почему общий порядок учета отложенного налогообложения
не распространяется
на гудвил
и первичное
признание
актива
или
обязательства по операциям, не являющимся сделкой по объединению
компаний и не оказывающим влияния ни на учетную, ни на налогооблагаемую
прибыль?
7. Разрешает ли МСФО 12 дисконтирование отложенных налогов?
8. Что понимается под налоговой базой актива и обязательства?
9. В каких случаях допускается взаимозачет текущих налоговых обязательств
и налоговых активов, отложенных налоговых обязательств и активов?
10. Каковы требования по раскрытию информации в соответствии с МСФО 12?
Литература
1. Палий В.Ф. Международные стандарты финансовой отчетности. - М.: ИНФРА-М,
2003 г.
2. Малькова Т. Н. Теория и практика международного бухгалтерского учета:
Учеб. пособие. Изд. 2-е, перераб. и доп. - СПб.: Издательский дом «Бизнеспресса», 2003 г.