Развитие системы налогообложения коммерческих банков в современной экономике России
реклама
На правах рукописи Клюкович Сергей Владимирович Развитие системы налогообложения коммерческих банков в современной экономике России Специальность: 08.00.10 – Финансы, денежное обращение и кредит АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук Ростов-на-Дону-2011 Диссертационная работа выполнена на кафедре «Финансы и кредит» ФГБОУ ВПО «Южно-Российский государственный университет экономики и сервиса» Научный руководитель: доктор экономических наук, доцент Голик Елена Николаевна Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор Гварлиани Татьяна Евгеньевна доктор экономических наук, доцент Джурбина Елена Михайловна Ведущая организация: Кубанский государственный аграрный университет Защита состоится «18» ноября 2011 года в 11:30 часов на заседании диссертационного совета Д 212.209.02 в Ростовском государственном экономическом университете (РИНХ) по адресу 344002, г. Ростов-на-Дону, ул. Б.Садовая, 69, ауд.231. С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Ростовского государственного экономического университета (РИНХ); автореферат размещен в сети Интернет на сайте Министерства образования и науки Российской Федерации Автореферат разослан «17» октября 2011года Ученый секретарь диссертационного совета О.Б. Иванова 2 ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ Актуальность диссертационного исследования. В настоящее время одной из главных задач по выходу экономики России из системного финансового кризиса остается задача построения эффективной системы налогообложения. Проводимая рядом российских банков финансовая политика оказала негативное влияние на их устойчивость, что особенно остро проявилось в условиях кризиса и вызвало необходимость формирования новой модели развития банковского сектора, характеризующейся приоритетом качественных показателей деятельности, в том числе за счет изменения системы налогообложения банков. Финансовые кризисы 1998 г. и 2008 г. показали недостаточную надежность банковской системы России, незавершенность правовой базы банковской деятельности, включая существующие нормы налоговых правоотношений. В то же время в последнее десятилетие кредитно – банковский сектор развивался наиболее интенсивно по сравнению с другими сферами народного хозяйства, в связи с чем, коммерческие банки стали одними из наиболее крупных налогоплательщиков государства, что обеспечивало значительные налоговые поступления в бюджеты разных уровней. Этап трансформационного процесса по – новому определяет в налоговой системе России роль и место налогов коммерческих банков , специфичных по определению сущностных характеристик. В налоговой системе банки занимают особое положение, обусловленное тем, что они являются налоговыми агентами, посредниками между государством и другими налогоплательщиками в части удержания налогов, осуществляют финансово-хозяйственные операции и в то же время сами исполняют государственные назначения. Трансформация модели развития банковского сектора и определение задач его дальнейшего развития проводится Правительством РФ и Центральным банком в рамках «Стратегии развития банковского сектора Российской Федерации на период до 2015 года». Важнейшим признаком современных институциональных изменений, направленных на создание необходимой инфраструктуры инновационного 3 развития экономики, является усиление банковской системы, в которой система налогообложения должна соответствовать заданным направлениям ее развития. В современных условиях вопрос о совершенствовании налогообложения российских коммерческих банков приобретает особое значение. Их кризисное положение, с одной стороны, и необходимость расширения инвестиций в экономику, с другой стороны, в известной степени обостряют проблему совершенствования налогообложения коммерческих банков, превращают ее в один из наиболее актуальных теоретических и практических вопросов. Налоговое государством, регулирование следует деятельности рассматривать как коммерческих с позиции банков обеспечения устойчивости банковской системы, так и позиции влияния банков на основные направления и темпы экономического развития страны. Здесь роль налоговой составляющей особенно значительна в реализации направлений проводимой государством экономической политики. Необходимость коммерческих разработки банков новой обусловливает концепции налогообложения недостаточность теоретических установок, нестабильность нормативно-правового поля, видовой динамики налогов , условий их взимания . Реализация функциональной роли российской системы налогообложения в банковской сфере осложняется тем, что она должна учитывать не только интересы развития финансового сектора, стимулировать инвестиционные процессы, но и регулировать направление инвестиций, способствуя привлечению финансовых ресурсов в реальный сектор экономики, особенно с учетом сложившейся в настоящее время экономической ситуации. Специфика отечественного налогообложения финансовых институтов вытекает, в первую очередь, из особенностей их деятельности. При этом, институциональная построения любого модель налоговой механизма системы, являющаяся налогообложения, не основой предполагает специального режима обложения данных институтов. Практическая и теоретическая значимость, важность рассматриваемой проблемы актуализирует исследование данной проблематики. 4 Степень разработанности проблемы. Анализ периодической и монографической литературы по проблеме диссертационной работы показал, что вопросам реформирования налоговой системы страны, развития и роли системы налогообложения коммерческих банков в научной литературе уделено достаточно много внимания. Однако до настоящего времени вопросы направлений реформирования налогообложения банков являются во многом дискуссионными, несмотря на их разноаспектное рассмотрение. В исследуемой области среди работ зарубежных и российских ученых, практиков можно выделить труды Д.Боголепова, А. Маршалла, Дж. Милля, У.Петти, Д.Риккардо, А.Смита, Дж.Стиглица, Д.Стюарта, И.Тургенева, Б.Франклина. В определение границ налогообложения существенный вклад внесли исследования А.Лаффера, налогообложения М.Фридмена. отражены в Cовременные работах исследования О.Богачевой, И.Горского, Ю.Данилевского, Ю.Любимцева, Л. Маршавиной, Л.Павловой, В.Панскова. Проблемы формирования эффективной системы налогообложения коммерческих банков исследованы в работах И. Ларионова, К.Мурзина, В.Слепова Е. Смирнова. Анализу моделей налогообложения посвящены работы А.Брызгалина, И.Гашенко, А.Козырина, В.Князева, О.Мещеряковой, П.Мостового, С.Пепеляева, В.Пушкаревой, Д.Черника, С.Шаталова. Вопросы реформирования налогообложения исследовались Л.Абалкиным, Л.Андриановым, А.Ворониным, Т.Гварлиани, С.Глазьевым, Е.Джурбиной Б.Златкис, А.Колесовым, В.Красницким, Л.Лавровым, В.Лексиным, Н.Малис, Р.Новоселовым, В.Мокрым, Л.Прониной, Т.Поляком, О. Пчелинцевым, Н. Тюпаковой, М.Яндиевым. Недостаточная изученность налогообложения субъектов финансовокредитной сферы в экономике России обусловило выбор темы, объекта, предмета, формулировку цели и задач настоящего исследования. Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования состоит в разработке теоретических подходов и практических мер по развитию налогообложения коммерческих банков в условиях постоянного реформирования налоговой системы государства. Достижение поставленной цели предусматривает решение следующих задач: 5 выявить экономические предпосылки создания и функционирования системы налогообложения коммерческих банков, их место и роль в налоговой системе страны; – определить влияние финансово – кредитной политики государства на развитие системы банковского налогообложения; – исследовать воздействие системы налогообложения коммерческих банков на развитие экономики России; – обобщить опыт практики налогообложения коммерческих банков, выявить тенденции его развития на примере конкретного региона (Ростовской области); – провести теоретический и количественный анализ основных налогов, уплачиваемых коммерческими банками; – определить вектор реформирования системы налогообложения коммерческих банков с учетом современных стратегий. – обосновать основные направления реформирования налогообложения прибыли коммерческих банков; Объект и предмет исследования. Объектом исследования является налоговая система Российской Федерации и современные тенденции ее развития в экономике России, включая систему налогообложения коммерческих банков. Предметом исследования выступает совокупность финансово-экономических отношений, коммерческими налоговыми банками, складывающихся органами, между хозяйствующими субъектами, в процессе налогообложения. Теоретико-методологическую основу исследования составляют концептуальные положения научных трудов отечественных и зарубежных специалистов по развитию системы налогообложения коммерческих банков, разработки Федеральной налоговой службы, материалы конференций по проблеме налогообложения, а также концепции и гипотезы, представленные в работах российских экономистов, занимающихся вопросами технологий налогообложения, обеспечивающих устойчивое развитие банковской системы государства. Общеметодологические концептуальных положениях принципы исследования системного подхода базируются к на исследованию особенностей налогообложения субъектов финансово – кредитной сферы, 6 использовании научных методов познания диалектики развития налогообложения коммерческих банков в экономике России и определения направлений их перспективного развития, влияния на бюджетно – налоговый механизм страны. Диссертационная работа выполнена в рамках Паспорта специальности ВАК 08.00.10 – финансы, денежное обращение и кредит, раздела 2 «Государственные финансы», п. 2.9 «Концептуальные основы, приоритеты налоговой политики и основные направления реформирования современной российской налоговой системы». Инструментарно-методический аппарат исследования базируется на системно-функциональном подходе и применении общенаучных методов исследования: логического, статистического и ситуационного анализа. В работе нашли конкретное группировок, применение сравнения, методы концептуального экспертных оценок, моделирования, монографического обследования и др. Каждый из этих методов и приемов применялся адекватно его функциональным возможностям, что позволило обеспечить аргументированность и достоверность выводов и положений диссертационной работы. Нормативно-правовую базу исследования составили: Конституция РФ, законодательные акты Российской Федерации, Указы Президента РФ, Постановления Правительства РФ, касающиеся вопросов налогового контроля, функционирования налоговых органов, приказы Министерства финансов РФ, документы Федеральной налоговой службы, Стратегии и Концепции совершенствования бюджетно-налоговой системы России. Информационно-эмпирическая база исследования формировалась на основе законодательных и нормативных актов РФ, официальных данных Федеральной службы государственной статистики РФ (Росстат), статистических и информационно – аналитических данных Банка России, Федеральной службы по финансовым рынкам, Ассоциации российских банков, Федеральной налоговой службы РФ, а также территориальных УФНС, нормативных и директивных документов Президента и Правительства РФ, материалов монографических исследований отечественных и зарубежных ученых, авторских расчетов и Интернет-ресурсов. 7 Рабочая гипотеза диссертационного исследования основана на идее создания оптимальной системы налогообложения коммерческих банков и состоит в том, что устойчивое функционирование коммерческих банков в современных экономических условиях (постоянно возникающих финансовых кризисах) определяется необходимостью изменения подходов к формированию резервов банка , финансового результата, налогооблагаемых баз, упорядочения льгот при условии обеспечения единства и однородности налогового пространства. Положения диссертации, выносимые на защиту: 1. Необходимость создания системы налогообложения коммерческих банков с максимальными ставками и объемами предоставляемых льгот в налоговой системе государства, с использованием фискальных инструментов, функционирующих на основании общегосударственного налогового законодательства, связана со специфической ролью банков, обусловленной тем, что они во взаимоотношениях с налоговыми органами выступают в двух ролях: как самостоятельные налогоплательщики, а также как посредники между государством и другими налогоплательщиками, налоговыми агентами. 2 Определение влияния, направлений и методов налогового воздействия на деятельность банков посредством финансово – кредитной политики показало, что исходя из приоритетов государства и экономики в целом данное воздействие осуществляется по смешанной модели налоговой системы, сущность которой заключается в отсутствии зависимости бюджетных поступлений страны от конкретного вида налога или группы плательщиков. Несмотря на то, что данная модель, по сравнению с моделями западноевропейских стран, более аморфна и ее основные признаки размыты, выбор данной модели объясняется тем, что российская экономика развивается нестабильно, и в зависимости от специфики ее развития корректируется система налогообложения: в периоды роста инфляции упор делается на косвенные налоги, при более стабильной экономике налоговое бремя с физических лиц перекладывается на юридические. Изменяя механизм налогообложения государство воздействует на банковскую систему в целом и на отдельные операции банков (например, при общем изменении порядка определения налоговой базы воздействие оказывается на 8 все банки; при изменении порядка налогообложения срочных сделок -только на указанные операции банков-участников срочного рынка) . 3. Системный анализ структурной трансформации налогообложения коммерческих банков поступления налогов налогообложения народного с на современном выявил этапе, процесс налогообложением хозяйства по источников унификации предприятий сравнению с периодом и видов банковского и организаций первоначального налогообложения банков, отличавшегося более высокими налоговыми ставками, множественностью элементов налогооблагаемых баз, жесткими и ограниченными режимами льготирования. Учет тенденций и закономерностей развития практики налогообложения коммерческих банков позволяет констатировать повышение доли налога на прибыль в общем объеме налоговых поступлений коммерческих банков. 4. Действующая система налогообложения банков, несмотря на изменения, внесенные в налоговое законодательство, в отличие от зарубежных стран, почти не предусматривает возможностей для привлечения долгосрочных финансовых ресурсов и направления уже имеющихся ресурсов непосредственно на финансирование субъектов реальной экономики. Данная ситуация связана с тем, что на процесс кредитования влияет система налогообложения прибыли банков, вернее, изменение метода формирования финансовых результатов банка (замене с 2002 года кассового метода методом начисления), независимо от фактического поступления денежных средств, что способствует снижению величины свободных ресурсов банка. В связи с этим банки стали отдавать предпочтение краткосрочному кредитованию, вложению средств заинтересованность в в спекулятивные долгосрочном операции, кредитовании резко снизив экономики. Для увеличения заинтересованности банков в долгосрочном кредитовании реального сектора экономики при использовании вновь введенного метода начисления при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, необходимо предусмотреть возможность уменьшения данной базы на величину доходов, начисленных от долгосрочного кредитования приоритетных отраслей экономики. 5. Дальнейшее совершенствование банковского налогообложения коммерческих банков должно быть 9 связано с упорядочением налогообложения создаваемых резервов на возможные потери по ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженностям, имеющих значительные размеры и оказывающих влияние на финансовые результаты деятельности банка, суммы подлежащего к уплате налога на прибыль. В 2002 году Главой 25 НК РФ (ст. 292) при определении налоговой базы был расширен круг задолженности, по которой разрешено в целях налогообложения создавать резервы, уменьшающие налоговую базу. Действующим законодательством при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные банками под задолженность, относимую к стандартной, а также в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные под векселя, за исключением учтенных банками векселей третьих лиц, по которым вынесен протест в неплатеже, по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности, кроме резервов по сомнительным долгам, предусмотренных НК РФ. Научная новизна результатов исследования заключается в разработке теоретических положений налогообложения и практических коммерческих банков, рекомендаций учитывающих по развитию специфику их деятельности в условиях дальнейшего реформирования налоговой системы страны. Конкретное приращение научного знания состоит в следующем: 1. Выявлено, что создание системы налогообложения коммерческих банков, с максимальными ставками и объемами предоставляемых льгот, в налоговой системе государства, с использованием фискальных инструментов, функционирующих на основании общегосударственного налогового законодательства, связано со специфической ролью банков, обусловленной тем, что они во взаимоотношениях с налоговыми органами выступают не только как самостоятельные исполнители бюджетных назначений, но и как посредники между государством и другими налогоплательщиками, налоговыми агентами. 2. Определена эволюционная динамикам системы налогообложения коммерческих банков, отражающая качественные и количественные изменения в характеристике налогов, их структурную трансформацию, унификацию с налогообложением предприятий и организаций, фискальные элементы, главным из которых является налог на прибыль, что позволит разработать комплекс мер в направлении развития налогообложения банков 10 на современном этапе. 3. Предложены новые методические подходы к определению финансового результата коммерческого банка, включающие корректировку налоговой базы на величину доходов, начисленных от долгосрочного кредитования приоритетных отраслей экономики, при применении метода начисления, вместо ранее использовавшегося кассового метода, что будет способствовать научно – обоснованному налогообложению доходов банка, увеличению объемов долгосрочного кредитования, снизит вложения средств коммерческих банков в спекулятивные операции. 4. Сформулирован и обоснован вывод о необходимости диверсифицированного подхода к изменению механизма формирования резервов коммерческого банка (сокращению объемов), значительно влияющих на размер налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, что позволит расширить данную базу, увеличит налоговые платежи банков в бюджет, улучшит прогнозные возможности в оценке налоговых доходов. 5. Обоснованы предложения по совершенствованию налогообложения коммерческих банков, а именно: изменению механизма формирования резервов, структурного состава налогов, порядка определения финансового результата, оптимизации элементного состава налогооблагаемых баз, упорядочению льгот и преференций, что обеспечит системность и единство в общегосударственном и субъектном налогообложении финансово– кредитной сферы. Теоретическая значимость исследования состоит в разработке конструктивного подхода к формированию стратегии развития системы налогообложения коммерческих банков, при обеспечении целостности налоговой системы государства. Теоретические выводы, сделанные в результате исследования, могут быть использованы в учебном процессе при совершенствовании специальных программ теоретических учебных курсов курсов «Налоги по и теории налогов, налогообложение», «Налоговое планирование», «Налогообложение предприятий и организаций», при разработке общегосударственной политики развития системы налогообложения в финансово-кредитной сфере. Практическая значимость исследования заключается в разработке рекомендаций по модернизации системы налогообложения коммерческих банков. Предложенные рекомендации, могут быть использованы при 11 дальнейшем совершенствовании инструментарных средств налоговой политики, бюджетно-налогового механизма, решении проблем развития субъектов финансово – кредитной сферы, выработке направлений курса экономических реформ. Результаты исследования могут быть использованы при: – усилении фискальных инструментов (увеличения ставки по налогу на прибыль), функционирующих на основании общегосударственного налогового законодательства, что связано со специфической ролью коммерческих банков; – изменении режима формирования резервов коммерческих банков с целью расширения и научно – обоснованного подхода к формированию налогооблагаемой базы по налогу на прибыль; –формировании финансово-кредитной политики государства, экономических предпосылок участия в международных связях; – разработке системы мер аналитическо-прикладного характера в стратегии развития банковского налогообложения на современном этапе. Апробация работы. Основные теоретические и практические результаты диссертационного исследования докладывались автором на региональных и международных научно – практических конференциях, научных семинарах и совещаниях по проблемам развития налогообложения коммерческих банков и роли банков в развитии экономики страны ( Анапа, Ростов-на-Дону). Отдельные результаты исследования внедрены в практическую деятельность органов налоговой службы УФНС по Ростовской области и в учебный процесс Южно-Российского государственного университета экономики и сервиса. Публикации результатов исследования. Основное содержание диссертации и результаты проведённых научных исследований изложены в 6 научных публикациях, общим объемом 3, 21 п.л., из них лично авторских - 3, 21 п.л., в том числе три статьи в журналах рекомендованных ВАК. Логическая структура и объем диссертационной работы. Цели и задачи диссертационного исследования определили объём и последовательность его изложения. Работа состоит из введения, трех глав, содержащих 7 параграфов, заключения, списка литературы. Диссертация содержит 192 страницы текста и проиллюстрирована 30 таблицами, 29 рисунками. Библиографический список состоит из 156 наименований. 12 Структура диссертационной работы: Введение Глава 1. Теоретические основы формирования и развития налогообложения кредитных организаций в современных условиях 1.1 Экономические предпосылки создания системы налогообложения коммерческих банков 1.2 Влияние финансово – кредитной политики государства на развитие системы налогообложения коммерческих банков 1.3 Роль налогообложения коммерческих банков в финансовом обеспечении экономики России Глава 2. Практика банковского налогообложения на современном этапе 2.1 Состояние и вектор развития налогообложения коммерческих банков Ростовской области 2.2 Анализ основных налогов, уплачиваемых коммерческими банками Глава 3. Основные направления совершенствования налогообложения коммерческих банков в налоговой системе государства 3.1 Реформирование налогообложения коммерческих банков в рамках реализации «Стратегии развития банковского сектора Российской Федерации на период до 2015 года» 3.2 Совершенствование налогообложения прибыли коммерческих банков с целью улучшения системы кредитования реального сектора экономики Заключение Список использованных источников и литературы ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ Во введении автором обосновывается актуальность диссертационного исследования, определяется предмет и объект исследования, формулируются цель и задачи исследования, приводятся положения научной новизны и данные об апробации результатов работы. Логическая структура и содержание диссертации отражают решение трех групп проблем, каждой из которых посвящена отдельная глава работы. Первая группа проблем, рассматриваемых в диссертационной работе, посвящена исследованию теоретических основ формирования и развития налогообложения кредитных организаций в современных условиях. Налогообложение кредитных организаций, осуществляемое в рамках общей концепции налогообложения, определено их специфической ролью, 13 поскольку они не только крупные налогоплательщики, но и экономические субъекты, платежеспособность которых имеет большое общественное значение. С банковских счетов хозяйствующие субъекты в безналичном порядке рассчитываются за купленные товары, произведенные работы, оказанные услуги, осуществляют платежи в бюджет. На банковских счетах находятся безналичные денежные средства предприятий и организаций, банки осуществляют кредитование их деятельности. Они же исчисляют и уплачивают налоги, установленные действующим законодательством Российской Федерации в рамках налоговых правоотношений. В диссертационной работе исследование системы налогообложения коммерческих банков проводится с 1992 года, когда налоговая система, как специфическая институциональная форма экономических отношений только формировалась после введения в действие пакета налоговых законов. Под действие впервые созданной в России налоговой системы попадали различные субъекты экономики, в том числе коммерческие банки. Время, прошедшее с начала проведения налоговых реформ, позволило сделать выводы о трансформации налоговой системы России, раскрыть этапы становления системы налогообложения в одной из важнейших сфер – финансово – кредитной. Зависимость от общих экономических условий и ряда других особенностей потребовали индивидуального, взвешенного подхода к рассмотрению системы налогообложения коммерческих банков. В любой налоговой системе банки занимают особое положение, обусловленное двойственной природой взаимоотношений с налоговыми органами как самостоятельного налогоплательщика и как посредника между государством и другими налогоплательщиками (налогового агента). Взимание налогов с кредитных организаций банковского типа, как и с других налогоплательщиков, регулируется нормами налогового права. Налоговый кодекс РФ в качестве субъектов налоговых отношений определяет лишь шесть субъектов, а в специфические самостоятельные участники налоговых отношений банки и кредитные учреждения отдельно не выделены. В то же время ряд статей кодекса устанавливает статус, права и обязанности банков, что фактически определяет их особую и важнейшую роль в отечественной налоговой системе. 14 В диссертации обосновано, что для налогообложения кредитных организаций в наибольшей степени характерны нестабильность правового регулирования, постоянные изменения правил исчисления и уплаты налогов. Налоги в банковской системе занимают важное место как инструмент проведения централизованной финансово-кредитной политики государства , в связи с чем система налогообложения должна строиться на выборе наиболее эффективных концепций. В работе рассмотрены их основные виды: концепция компенсации выгод (пропорциональность размеров налоговых поступлений и выгоды налогоплательщиками от государства); концепция равной доли налогового давления (пропорциональность налога и размера получаемого дохода); ресурсная концепция (связь налога с затратами на потребляемые ресурсы) и др. Применение же многими странами, в том числе и Россией, так называемой смешанной модели налоговой системы, определяет обстоятельство отсутствия желания ставить бюджетные поступления страны в зависимость от конкретного вида налога или группы плательщиков. Однако положительные стороны данной модели определяются еще и тем фактом, что российская экономика развивается нестабильно, и в зависимости от специфики ее развития корректируется система налогообложения. В периоды роста инфляции упор делается на косвенные налоги, в более стабильных экономических условиях налоговое бремя перекладывается с физических лиц на юридические. Воздействие государства на банки, в реализуемой смешанной модели, осуществляется различными методами: изменением налоговых ставок, налоговых баз, предоставлением или отменой льгот. На рисунке 1 отражены методы налогового воздействия государства на банковскую деятельность. 15 Методы налогового воздействия законодательный судебный административный Формы проявления налогового воздействия изменение налоговой базы изменение налоговых ставок льготы изменение системы налогообложения Контроль поступления налогов санкции за нарушение законов разъяснение налогового законодательства налоговые проверки обязательные аудиторские проверки Рисунок 1. Схема налогового воздействия государства на банковскую деятельность и формы их проявления 1 Важность банковской системы налогообложения исследована с двух позиций: обеспечения устойчивости, стабильности функционирования банковской системы и влияния налогообложения коммерческих банков на финансовое обеспечение экономического развития страны. Банки являются частью единого экономического механизма, важнейшим сектором экономики, эффективное развитие которых положительно сказывается на инвестиционной активности многих отраслей народного хозяйства. В Российской Федерации было зарегистрировано более тысячи банков со значительной концентрацией внутри: на долю 50 ведущих банков приходится более 70 % всех активов банковской системы, а на долю пяти крупнейших банков – 43% активов и 82% депозитов физических лиц 2. Экономический рост, основанный на расширении внутреннего спроса (потребительского и инвестиционного), требовал постоянного увеличения объемов банковского кредитования. В последнее время развитие национальной банковской системы сопряжено с рядом проблем, системной 1 Составлено автором по результатам исследования 2 http://www.finansy.ru/publ/bank/012smirnov.htm. 16 основной которых является недостаток внутренних ресурсов для обеспечения потребностей экономики, в связи с чем, банки были вынуждены пополнять свои активы за счет средств зарубежных банков. Величина задолженности банковского сектора России перед иностранными финансовыми организациями стремительно увеличивалась Доля средств, привлеченных от иностранных финансовых организаций, составила 28,5% от совокупных пассивов банковского сектора3. Под влиянием глобального финансового кризиса финансовые рынки закрылись для размещений, и российские финансово-кредитные институты банки оказались без инструмента рефинансирования задолженности4. Одним из главных условий развития банковского сектора является повышение устойчивости кредитных организаций. В этой связи меры, направленные на совершенствование системы налогообложения, имеют одно из ключевых значений для реализации целей «Стратегии развития банковского сектора Российской Федерации на период до 2015 года». Вторая практического группа проблем налогообложения связана на с исследованием примере коммерческих вопросов банков Ростовской области. В работе дана характеристика основных видов налогов, режимов налогообложения, исследована законодательная база, направления развития налогообложения коммерческих банков на ближайшую перспективу. Исследуемый регион представлен значительным количеством региональных коммерческих банков, но в период кризиса 2008 года многие из них пришли к банкротству. Рейтинг отдельных банков Ростовской области, их активы в 2011 году показаны в таблице 1. Там же. В условиях глобальной переоценки иностранными инвесторами рисков на формирующихся рынках стоимость этих заимствований возросла на 150-200 базисных пунктов при сокращении иностранными кредиторами лимитов кредитования российским контрагентам. 3 4 17 Таблица 1– Рейтинг банков Ростовской области5 Позиция в Наименование рейтинге Январь 2011, Активы тыс. руб. Январь 2010, Активы Измене- тыс. руб. ние, % Центр-Инвест 1 50 680 942 44 271 601 14,48 Донинвест 2 3 921 660 3 772 107 3,96 Донкомбанк 3 3 168 716 2 455 516 29,04 Донхлеббанк 4 1 927 012 1 633 925 17,94 Стелла-Банк 5 1 869 829 1 726 839 8,28 Земкомбанк 6 1 474 300 2 191 119 -32,71 Дон-Тексбанк 7 992 013 790 168 25,54 Русский Нац.. Банк 8 977 040 843 440 15,84 Сельмашбанк 9 882 638 960 670 -8,12 Кредит экспресс 10 670 653 823 947 -18,6 Ростфинанс 11 628 743 267 083 135,41 Южн. регион. Банк 12 544 200 384 407 41,57 Ростов. Унив.Банк 13 482 279 569 309 -15,29 Максимум 14 431 717 252 002 71,31 Таганрогбанк 15 309 216 172 983 78,76 Капиталбанк 16 159 459 152 760 4,39 Данные таблицы позволяют сделать вывод о наращивании многими коммерческими банками в 2011 году своих активов, резко снизившихся после кризиса 2008 года. Удельный вес налоговых платежей коммерческих банков в общем объеме платежей, поступивших в бюджетную систему РФ от финансовой деятельности по Ростовской области представлен в таблице 2. 5 Составлено автором с использованием интернет -ресурса http://www.banki.ru/banks/ratings/index.php?PROPERTY_ID=10&REGION_ID=158&sort_param=rating&sort_order=ASC&I S_SHOW_GROUP=0&IS_SHOW_LIABILITIES=0&date1=2011-01-01&date2=2010-01-01 18 Таблица 2– Удельный вес налоговых платежей коммерческих банков в общем объеме платежей по Ростовской области6 Показатели 2007г. 2008г. 2009 г. 2010 г. В % 2010г. к 2007г. Поступления налог. платежей в бюджет. систему РФ от 2878550 3837917 2555217 3739099 129,9 2692343 3681199 2512354 3683012 136,8 93,5 95,9 98,3 финанс. деят., тыс. руб. в том числе от ком. банков Уд.. вес налоговых платеж. ком. банков в общем объеме 98,5 – налоговых платежей, в % На долю коммерческих банков приходится значительная часть общего объема налоговых поступлений от финансовой деятельности в регионе. В работе исследовано распределение налоговых поступлений коммерческих банков по видам и уровням бюджетной системы (рис.2) 3500 3000 2500 2007 2000 2008 1500 2009 1000 2010 500 0 Федеральные Региональные Местные Рисунок 2. Распределение налоговых платежей коммерческих банков по уровням бюджетной системы, тыс. руб. При анализе распределения налоговых платежей по уровням бюджетной системы видно, что наибольшие платежи приходятся на федеральный бюджет, и самые незначительные – на местный.7 В диссертационной работе проанализированы изменения, связанные с 6 7 Составлено автором по данным УФНС по Ростовской области Рассчитано автором по данным УФНС по Ростовской области 19 основными налогами, уплачиваемыми коммерческими банками. Одним из основных налогов коммерческих банков является налог на прибыль (по размеру налоговых платежей) (рис. 3). 2000000 2007 1500000 2008 1000000 2009 2010 500000 2010 2009 2008 0 2007 Рисунок 3. Динамика налога на прибыль банков, тыс. руб. Падение темпов роста налоговых платежей по налогу на прибыль в 2009 году связано с финансовыми проблемами предшествующего года и ухудшением ликвидности коммерческих банков. Анализ формирования банками налога на прибыль показал, что введение гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль» с 01.01.2002 г. внесло существенные изменения в налогообложение прибыли, заключающееся в значительной его унификации с налогообложением доходов предприятий и организаций. В результате этого, на банки, платившие налог на прибыль по более высоким ставкам, распространилась общая ставка в 24% , а затем в 20%. Данный подход не соответствует научным принципам налогообложения и международной практике. Поскольку объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость (НДС) отличен от налога на прибыль, его динамика за исследуемый период, включая кризисный, более положительна (рис. 4) 20 250000 200000 2007 150000 2008 2009 100000 2010 50000 0 Рисунок 4. Динамика НДС банков Ростовской области, тыс.руб. Исследование механизма формирования и взимания НДС показало, что его исчисление и уплата коммерческими банками имеет большое количество методологических неточностей. Механизм формирования и взимания данного налога с коммерческих банков отличается от общего порядка, применяемого к другим субъектам налоговых отношений. В качестве объекта обложения НДС имеет стоимость, приращенную в процессе изготовления продукта к затратам материального характера. При определении налогооблагаемой базы по НДС для банков особым обстоятельством является то, что обложению налогом на добавленную стоимость не подлежат банковские операции (за исключением инкассаций). Исследование практики использования налога на добавленную стоимость, особенно в кризисные периоды, свидетельствует о достаточно высокой его эффективности, выражающейся в соответствующей его бюджетной результативности. Он относительно прост в сборе, имеет широкую и весьма стабильную налоговую базу, представляет собой важный экономический инструмент регулирования экономики, играет существенную роль в процессе экономической интеграции, прежде всего, европейских стран. Третья группа проблем, рассматриваемых в диссертационной работе, связана с исследованием направлений реформирования системы налогообложения коммерческих банков в контексте «Основных направлений налоговой политики РФ на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов», а также в рамках «Стратегии развития банковского сектора 21 Российской Федерации на период до 2015 года». Практика банковского налогообложения показала, что требуют тщательного анализа поправки, внесенные в часть первую Налогового кодекса РФ, поскольку они касаются порядка уплаты налогов, ответственности за неисполнение норм налогового законодательства, а также такой актуальной проблемы для налогоплательщиков, как приостановление операций по их счетам в банках. В работе налогообложения налогообложением обосновано банков, положение отмены предприятий об процесса и изменении его организаций системы унификации и возврату с к использованию первоначальных моделей налогообложения коммерческих банков, когда ставки у них по основным налогам были выше, чем в производственном секторе, что способствовало формированию научно– обоснованного подхода в налогообложении коммерческих банков. Кроме того, одним из наиболее значимых вопросов налогообложения коммерческих банков является налогообложение создаваемых резервов на возможные потери. Данные резервы имеют значительные размеры и оказывают влияние на финансовые результаты деятельности банка и, соответственно, на суммы подлежащего уплате налога на прибыль. Порядок создания и использования резерва определяется и исчисляется в соответствии с п. 4 ст. 266 НК РФ. Анализ многолетнего совершенствования налогообложения, в том числе в банковской сфере, позволяет заключить, что в современных условиях целесообразна ориентация налогового реформирования на приоритетные тенденции развития мировой налоговой политики с учетом, естественно, особенностей отечественной экономики. В этом контексте в работе предложено увеличение пороговых значений сумм страхования для физических лиц и введения отсутствующей системы страхования вкладов для юридических, что будет способствовать росту объема вкладов в коммерческих банках, увеличению ресурсной базы, приросту вкладчиков, а соответственно, повысит уровень налоговых изъятий у коммерческих банков. Для успешного решения проблемы налогообложения коммерческих банков важно считаться с единой концептуальной основой, определяющей 22 важнейшие направления развития налоговых систем в условиях современной рыночной экономики. Кроме того, необходимо учитывать общемировые тенденции гармонизации национальных налоговых структур и изменение принципов исчисления основных видов налогов, постоянно усиливающиеся в процессе углубления интеграционных процессов в мировом хозяйстве. Можно утверждать, что исходя из сбалансированности приоритетных задач государственной налоговой политики, следует вырабатывать и основные подходы к созданию более совершенной модели налогообложения ее субъектов. Только эффективно действующий фискальный механизм, учитывающий проблемы современного финансового кризиса, способен внести существенный вклад в обеспечение экономической и социальной стабильности в государстве и укрепление у правительства уверенности в том, что оно обладает необходимыми экономическими рычагами для выполнения своих обязательств перед обществом. Однако, несмотря на изменения, внесенные в налоговое законодательство действующая система налогообложения банков в России, в отличие от зарубежных стран, почти не предусматривает возможностей для привлечения долгосрочных финансовых ресурсов, с одной стороны, а с другой – стимулов для направления уже имеющихся ресурсов непосредственно на финансирование субъектов экономики. В рамках налогообложения кредитной деятельности необходимо учитывать специфику этого вида операций как эффективного способа финансирования процесса воспроизводства. Наибольшие трудности, влияющие на кредитование банками предприятий и организаций, связаны с налогообложением прибыли банков при осуществлении кредитных операций, учитывая, что доходы по кредитам преобладают в общей структуре доходов банков. Одним из самых проблемных моментов является установление гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ для банков в качестве основного метода определения доходов и расходов для целей налогообложения метода начисления, т.е. признания доходов (расходов) в том периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств. До принятия гл. 25 НК РФ российские банки учитывали доходы и расходы по кассовому методу для целей бухгалтерского учета и налогообложения. 23 Введение метода начисления способствует тому, что банки должны уплачивать налог не только по полученным, но и по начисленным доходам, снижая величину свободных ресурсов. В связи с этим на сегодняшний день банки отдают предпочтение краткосрочному кредитованию, вложению средств в спекулятивные операции и мало заинтересованы в долгосрочном кредитовании экономики. Для увеличения заинтересованности банков в долгосрочном кредитовании реального сектора экономики можно сохранить метод начисления при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, но предусмотреть возможность уменьшения налоговой базы на величину доходов, начисленных от долгосрочного кредитования приоритетных отраслей экономики. В работе доказана целесообразность дифференциации и применения более низкой ставки налога на прибыль по доходам, полученным от предоставления долгосрочных кредитов приоритетным отраслям экономики, либо возможность их исключения из расчета налогооблагаемой базы при расчете сумм налога, что позволит стимулировать льготное долгосрочное кредитование, инвестиции в наукоемкие отрасли промышленности. Обобщая все вышеизложенное в данной диссертационной работе, автором обоснованы предложения по реформированию действующего в данный момент механизма налогообложения коммерческих банков (рис.5). Реализация авторских предложений предусматривает изменение механизма формирования резервов, финансовых результатов, структурно – элементного состава налогооблагаемых баз, применение повышенных налоговых ставок при налогообложении прибыли банков и направлено на совершенствование теоретических и практических подходов в разработке направлений формирования концепции налогообложения коммерческих банков. 24 Система налогообложения коммерческих банков Действующая Определение финансового результата на основе применяемого метода начисления вместо ранее используемого– кассового Предложения автора Корректировка налоговой базы на величину доходов, начисленных от долгосрочного кредитования приоритетных отраслей экономики Ожидаемый результат Снижение налоговой нагрузки, вложений средств коммерческих банков в спекулятивные операции народономикиэкономики Изменение системы налогооблож. банков, процесс его унификации с налогооблож. предприят. и организац. по сравнению с первонач. периодом функционирования Введение расширенного перечня статей по формированию резервов коммерческих банков Незначит. страховая сумма по вкладам физических лиц,отсутствие страхования вкладов по кредитам юридических лиц. Несовершенство подходов в разработке направлений реформирования налогообложения коммерческих банков Возврат к использованию первоначальной модели налогооблож. коммерческих банков Формирование научно- обоснованного подхода в налогообложении субъектов финансово –кредит.сферы Изменение подходов в механизме формирования резервов коммерческих банков Расширение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, увеличение налог. платежей банков в бюджет Изменен. пороговых значений страхов..сумм для физ. лиц и введение системы страхования вкладов для юр. лиц Применение повышен. налог. ставок при налогообложении прибыли, изменение структурно – элементного состава налогооблагаемых баз, механизма формирования резервов Увеличение налогооблагаемой базы за счет роста объема вкладов – юридических и физических лиц Формирование направлений реформирования системы налогообл. коммерческих банков в рамках «Стратегии развития банковского сектора РФ на период до 2015 года» Рисунок 5. Предложения по реформированию системы налогообложения коммерческих банков 8 8 Составлено автором по результатам исследования В работе обоснован вывод о том, что реформирование налоговой системы России должно быть основано на едином подходе в разработке концепции эффективного налогообложения, в том числе в финансово – кредитной сфере, характеризуемого в настоящее время неустойчивостью и противоречивостью, серьезными проблемами в области фискального федерализма, льгот, контроля, нестабильностью налоговой политики и ее непосредственной зависимостью от субъективных и конъюнктурных факторов, отрицательно влияющих на показатели государственного бюджета. Проведенное исследование направлений будущих преобразований, анализ выявленных тенденций позволил определить пути реформирования налоговой системы, в том числе системы налогообложения коммерческих банков в России. В заключении диссертационной работы представлены основные теоретические обобщения и выводы проведенного исследования. Основные положения диссертационного исследования получили отражение в следующих публикациях, общим объемом 3, 21 п.л.: Статьи в периодических научных изданиях, рекомендованных ВАК 1.Клюкович С.В. Воздействие государства на развитие банковского налогообложении//ВЕСТНИК Ростовского государственного экономического университета « РИНХ», – 2010. – № 3 ( 32). – 0,92 п.л. 2. Клюкович С.В. Налог на прибыль в кредитных организациях // Вестник университета.Сб. научн. трудов. Вып.21. Москва: Государственный университет управления, 2010. – 0,43 п.л. 3.Клюкович С.В.Налогообложение коммерческих банков в российской налоговой системе. Экономич. и институционал. исслед. Альманах научн. трудов.– Ростов н/Д: Изд-во ЮФУ, Вып. 3( 31). – 2011.– 0, 39 п.л. Научные статьи, опубликованные в других изданиях 4. Клюкович С.В. Модернизация налогообложения коммерческих банков в условиях мирового финансового кризиса //Экономич. и институционал. исслед. Альманах научн. трудов. Ростов н/Д: Изд-во ЮФУ, Вып. 3( 31). – 2009 – 0,57 п.л. 5.Клюкович С.В. Технология банковского налогообложения// Социально– экономические и технико–технологические проблемы развития сферы услуг.Сб.научн. трудов. Вып. 9. часть1. Том 2. Ростов н/Д: РТИСТ ЮРГУЭС. – 2010.– 0,4 п.л. 6. Клюкович С.В. Проблемы формирования резервов в системе налогообложения коммерческих банков// Социально–экономические и технико– технологические проблемы развития сферы услуг. Сб.научн. трудов. Вып. 6. часть1. Том 1. Ростов н/Д: РТИСТ ЮРГУЭС. – 2011 – 0,5 п.л.
