методика оценки уровня существенности

МЕТОДИКА ОЦЕНКИ УРОВНЯ СУЩЕСТВЕННОСТИ В
СООТВЕТСТВИИ С МСА
METHOD OF ASSESSMENT OF AUDIT MATERIALITY
Нуриева М.А.
Уфимский филиал
Финансового университета при
Правительстве Российской Федерации
Научный руководитель: к.э.н., доцент Ахтамова Г.А.
Аннотация
Предложена методика оценки уровней существенности в аудите в
соответствии
математическая
с
международными
интерпретация
требованиями
взаимосвязи
аудита.
уровня
Отражена
существенности,
аудиторского риска и качественных характеристик.
Procedure of an estimation of materiality levels in audit in accordance with
international standards of auditing. Reflected mathematical interpretation of the
relationship of the level of materiality, audit risk and quality characteristics.
Ключевые слова
Уровень существенности, аудиторский риск, качественные характеристики.
Keywords
Audit materiality, audit risk, quality characteristics.
В последние время большую значимость для Российской Федерации
приобретают международные стандарты финансовой отчетности и аудита, так
как порядок признания международных стандартов для российского аудита
планируется установить не позднее 1 августа 2014 года, а еще через два года
будут признаны сами МСА для применения на территории Российской
Федерации. Таким образом, разработка методик аудита в соответствии с
международными требованиями на ближайшую перспективу актуальна.
Потребность пользователей в достоверной информации о деятельности
организации обуславливает актуальность темы исследования, так как оценка
достоверности
представленной
бухгалтерской
(финансовой)
обнаруженных
искажений.
деятельности
выступает
информации
отчетности
Критерием
понятие
на
заключается
предмет
достоверности
«уровень
в
анализе
существенности
в
аудиторской
существенности»,
который
позволяет определить оптимальный набор проводимых аудиторских процедур в
целях качественного оказания аудиторских услуг.
Цель исследования состоит в формировании методики расчета общего
уровня существенности для бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом,
применяемого уровня существенности, специального применяемого уровня
существенности в соответствии с требованиями международных стандартов
аудита с учетом оценки влияния качественных факторов на определение уровня
существенности. В этом и заключается практическая значимость исследования.
Аудитор в ходе проведения аудита определяет существенность данных на
всех этапах проверки. Критерий существенности применяется как к фактам
хозяйственной
деятельности
предприятия,
так
и
к
искажениям,
идентифицируемым в ходе аудиторской проверки. В процессе планирования
аудита важно выделить значимые для проверки показатели, которые аудитор
считает более существенными с точки зрения их достоверности, включая их в
план и программу аудита для более тщательной проверки. При этом согласно
нормативному
регулированию
Российской
Федерации
аудитор
должен
применять свое профессиональное суждение.
В практике аудита в настоящее время существуют различные подходы по
определению уровня существенности, однако действующие стандарты аудита
носят рекомендательный, общий характер оценки существенности, что говорит
об отсутствии единых методик расчета.
Согласно международного стандарта аудита 320 «Существенность в
планировании и выполнении аудита» при определении общей стратегии аудита
аудитор
должен
установить
уровень
существенности
для
финансовой
отчетности в целом. Если в конкретной ситуации у субъекта имеются
отдельные группы однотипных операций, остатки на счетах бухгалтерского
учета или случаи раскрытия информации, искажения по которым не
превышают уровень существенности для финансовой отчетности в целом, но,
согласно разумным ожиданиям, могут повлиять на экономические решения
пользователей, принятые на основе бухгалтерской (финансовой) отчетности, то
аудитору необходимо также установить уровень существенности для этих
отдельных групп однотипных операций, остатков по счетам бухгалтерского
учета или случаев раскрытия информации.
При проведении аудиторской проверки аудитор должен включить в свою
рабочую документацию следующие суммы и факторы, учитываемые при
определении этих сумм:
- уровень существенности для бухгалтерской (финансовой) отчетности в
целом;
- уровень или уровни существенности для отдельных групп однотипных
операций, остатков по счетам бухгалтерского учета;
- уровень применяемой существенности;
- любые изменения, внесенные в вышеупомянутые факторы по мере
продвижения аудита.
Для определения уровня существенности автором предлагается рассчитать:
- общий уровень существенности;
- применяемый уровень существенности;
- специальный применяемый уровень существенности;
- определить качественные факторы, оказывающие влияние на уровень
существенности.
Таким образом, для определения уровня существенности предлагается
выполнить следующие шаги:
определение ориентира
(ключевые показатели
отчетности)
• выручка
• чистые активы
• прибыль до налогообложения, др.
Шаг 2
определение общего уровня
существенности
выбор применяемого % при расчете
общего уровня существенности
Шаг 3
определение применяемого
уровня существенности
корректировка общего уровня
существенности на % аудиторского
риска
Шаг 4
определение специального
применяемого уровня
существенности
определение наиболее «уязвимых»
или нетипичных операций для
анализа
Шаг 5
Оценка влияния
качественных факторов на
уровень существенности
Корректировка уровня
существенности на коэффициенты
перевода качественных факторов в
количественные оценки
Шаг 1
Рисунок 1. Этапы оценки уровня существенности
На первом шаге определяется ориентир (ключевой показатель отчетности),
который часто используется как отправная точка при определении уровня
существенности для бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом. С
установленным ориентиром для расчета уровня существенности сопоставляется
количественный порог в процентах. В соответствии с международным
стандартом аудита 320 «Существенность в планировании и выполнении
аудита» предлагается устанавливать приемлемые ориентиры при определении
уровня существенности, такие как: выручка, прибыль до налогообложения,
совокупные расходы или стоимость чистых активов.
На втором шаге определяется общий уровень существенности, который
будет использоваться для определения того, является ли существенным
значение каждого класса операций, сальдо счетов или раскрытий и при
составлении заключения по результатам аудита оценки того, являются ли
искажения, выявленные по результатам аудиторских процедур, существенными
как
отдельно, так
и
в совокупности. Общий
(совокупный) уровень
существенности определяется с учетом выбранного критерия (ориентира) и
соответствующего ему процентного значения из диапазона.
Планируемый уровень существенности используется при определении
объема аудиторских процедур, который устанавливается на третьем шаге и
подразумевает снижение вероятности превышения совокупности искажений
над уровнем существенности. Определение применяемой существенности
также предполагает вынесение профессионального суждения и зависит от
знания аудитором субъекта, которое обновляется в ходе выполнения процедур
по оценке риска, от характера и масштаба искажений, выявленных при
предыдущих аудитах, и, вследствие этого, от ожиданий аудитора относительно
искажений в текущем периоде. Применяемая существенность рассчитывается
как произведение величины общей существенности на процент установленного
аудиторского риска.
Возможно, отдельного рассмотрения могут потребовать такие операции,
как операции со связанными сторонами, вознаграждение директоров, счета
расходов директоров, операции финансовых учреждений, благотворительных
организаций и прочие. Специальная применяемая существенность используется
также с целью определения характера, сроков выполнения и масштаба
аудиторских процедур для подобных классов операций, сальдо счетов и
раскрытий и требует использования аудитором профессионального суждения.
Устанавливая уровень существенности, аудитору рекомендуется учесть не
только его количественное значение, но и качественный критерий. В ФПСАД
№4 «Существенность в аудите» приводятся примеры таких искажений, однако
как их оценить с количественной точки зрения, рекомендаций не дано. Для
установления количественных оценок качественных критериев на пятом шаге
возможно использование таблицы «Оценка степени аудиторского риска при
влиянии качественных показателей»:
Таблица 1
Оценка влияния качественных характеристик на оценку уровня существенности
№ Наименование
качественного
показателя
Характеристика
показателя
Количество
этапов
проверки за
аудируемый
год
Чем больше этапов
проверок за предыдущий
год, тем меньше
аудиторский риск, тем
выше уровень
существенности
Степень автоматизации
учета;
Применяемая программа
Например,
отсутствие
предыдущих
проверок–
риск высокий
Наличие системы
внутреннего контроля
Например,
функции
возложены на
одно лицо –
риск высокий
1
2
3
Степень
автоматизации
учета
Влияние
системы
внутреннего
контроля, др.
Рекомендации
по оценке
ручной учет,–
риск высокий;
программа
"1:С" – риск
низкий
Оценка степени аудиторского риска при
влиянии качественных показателей
Низ Ниже Средн
Выше
Высокий
кий
Ср
ий
среднего
1
Перевод оценок степеней аудиторского риска в
коэффициент (К **)
Чистые Выручка
Прибыль (убыток) до
активы
налогообложения, др.
<3,75\4;
<3,5\4;
<3,25\4;
3,5\4;
3,25\4;
3\4;
3,25\4;
3\4;
2,75\4;
3\4;
2,75\4;
2,5\4;
2,75\4>
2,5\4>
2,25\4>
1
<3,75\4;
3,5\4;
3,25\4;
3\4;
2,75\4>
<3,5\4;
3,25\4;
3\4;
2,75\4;
2,5\4>
<3,25\4;
3\4;
2,75\4;
2,5\4;
2,25\4>
1
<3,75\4;
3,5\4;
3,25\4;
3\4;
2,75\4>
<3,5\4;
3,25\4;
3\4;
2,75\4;
2,5\4>
<3,25\4;
3\4;
2,75\4;
2,5\4;
2,25\4>
ИТОГО:
Данная таблица содержит примерный перечень качественных показателей,
оказывающих влияние на степень риска при проведении аудита, а,
следовательно, и на уровень существенности. Аудитору необходимо по
каждому из качественных показателей, исходя из своего профессионального
суждения, установить уровень риска. Средствами программы MS Ecxel будет
произведен автоматический перевод оценок степеней риска в коэффициенты,
исходя из утверждения обратной взаимосвязи между уровнем существенности
и аудиторским риском. В процессе установления уровня риска по нарастанию,
коэффициенты будут уменьшаться последовательно на равные доли. При
оценке аудиторского риска, равной нижней границе (оценка риска - низкий),
итоговое значение коэффициентов по всем показателям будет максимальным,
тем самым, повышая уровень существенности, и, наоборот. Итоговое
среднеарифметическое значение коэффициентов по каждому показателю будет
корректировать уровень существенности, тем самым устанавливая взаимосвязь
с аудиторским риском.
В конце аудиторской проверки аудитор должен оценить общее влияние
имеющихся искажений на финансовую отчётность, чтобы удостовериться в
отсутствии необходимости значительного пересмотра уровня существенности.
Таким образом, на практике уровень существенности переоценивается в ходе
аудита с тем, чтобы удостовериться в достаточности выполняемых аудиторских
процедур.
Принципы определения уровня существенности является одним из главных
инструментов при проведении аудита, так как от него зависит не только объем
и сроки проведения аудита, но и формирование мнения о достоверности
бухгалтерской (финансовой) отчетности. Поэтому в каждой аудиторской
организации
должен
быть
закреплен
внутрифирменный
стандарт
по
определению уровня существенности.
Предлагаемая методика по определению уровня существенности имеет ряд
преимуществ,
а
именно:
учитывает
международные
требования
по
определению уровня существенности, что актуально в связи с будущими
переменами в области аудита, учитывает совокупное воздействие как
качественных, так и количественных факторов, влияющих на расчет уровня
существенности, за счет чего позволит повысить эффективность аудита,
качество оказываемых аудиторских услуг и сократить трудоемкость.
Библиографический список
1. Проект федерального закона № 316841-6 «О внесении изменений в
статью
9
Федерального
закона
«Об
инвестировании
средств
для
финансирования накопительной части трудовой пенсии в РФ» и Федеральный
закон «Об аудиторской деятельности» в части введения международных
стандартов аудита» // Справочно-правовая система «Консультант Плюс».
2. Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. №307-ФЗ «Об аудиторской
деятельности»// Справочно-правовая система «Консультант Плюс».
3. Федеральное Правило (стандарт) Аудиторской Деятельности №4
«Существенность в аудите», утвержденное Постановлением Правительства РФ
от 23.09.2002 №696. // http://minfin.ru/
4. Международный стандарт аудита 320 «Существенность в планировании и
выполнении
аудита»
//
«Информационная
система
«ПАРАГРАФ»
http://online.zakon.kz/
5. Слющенко М.А., Ахтамова Г.А. Качественные характеристики оценки
уровня существенности. Международный научно-практический конгресс «The
genesis of genius». // http://www.isaec.info/
6.
Слющенко
М.А.,
Антипина
К.И.
Методика
формирования
внутрифирменного стандарта «Существенность в аудите». // Актуальные
проблемы гуманитарных и естественных наук.
www.elibrary.ru/
– 2013. – №12(59) //