Трансфертное ценообразование 2.0

Трансфертное ценообразование 2.0
Игорь Чуфаров, партнер налогово-юридической практики EY
26 декабря, ZN.ua
Верховная Рада приняла в первом чтении правительственный проект изменений в правила
трансфертного ценообразования (№1264-1). Проект был подготовлен Министерством
финансов по рекомендациям международных кредиторов Украины – МВФ и Всемирного
Банка. О необходимости совершенствования правил ТЦО говорили еще давно, с момента
принятия первой редакции закона о ТЦО в июле 2013 года. Упоминало об этом и
коалиционное соглашение, в котором акцент был сделан на минимизации влияния процедур
контроля за ТЦО на расходы времени и средств субъектов хозяйствования. Однако
ознакомление с проектом, подготовленным Минфином, показывает, что основной целью
изменений является как раз ужесточение налогового контроля над ТЦО, расширение объема
контролируемых операций и усиление мер ответственности налогоплательщиков за
допущенные нарушения.
Новые правила могут быть окончательно утверждены и вступить в силу уже с Нового Года.
Какие же основные изменения предлагает Министерство финансов, и каково может быть их
влияние на бизнес?
Расширение практических связей
Законопроект расширяет определение связанных лиц в налоговых целях. Налоговые органы
смогут устанавливать наличие взаимосвязанности между лицами не только по формальным
критериям, таким, как владение акциями или корпоративными правами, но и на основании
иных фактов и обстоятельств, свидетельствующих о наличии контроля одного лица над
другим. Например, физическое лицо может быть признано связанным с юридическим лицом,
если оно предоставило последнему займы или гарантию по займам на сумму, превышающую
собственный капитал заемщика более чем в 3.5 раза.
Законопроект также вводит понятие «практического контроля», то есть существенного
влияния физического или юридического лица на принятие бизнес-решений других
юридических лиц. При установлении такого практического контроля в судебном порядке,
лица могут быть признаны связанными и без наличия какой либо формальных юридических
взаимоотношений между ними. Это правило может быть особенно неприятно для многих
украинских бизнес групп, которых формально как бы и нет.
О больших и малых контролируемых операциях
Законопроект изменяет правила признания операций контролируемыми для целей ТЦО.
Сейчас операции подпадают под контроль, если их общая сумма с одним контрагентом
превышает 50 млн. грн. за календарный год. В соответствии с проектом, эта сумма снижается
радикально:
1
•
•
операции налогоплательщика могут попасть под контроль, если общая сумма его
годового дохода, а также дохода всех связанных с ним лиц, превышает 20 млн. грн, и
при этом
объем операций такого плательщика или всех связанных с ним лиц с одним
контрагентом превышает 1 млн. грн. в год.
Обращает на себя внимание норма, предусматривающая учет доходов всех связанных лиц
налогоплательщика при определении минимального порога контролируемых операций.
Понятно, что она направлена на пресечение дробления операций на более мелкие с целью
выведения их из-под контроля. Однако и сами по себе суммы 20 млн. / 1 млн. гривен,
особенно после девальвации национальной валюты, уже являются низкими настолько, чтобы
сделать подобную практику дробления бессмысленной.
Можно ожидать, что предлагаемые изменения приведут к значительному увеличению
количества контролируемых операций, по которым налогоплательщикам придётся
отчитываться и готовить документацию. Отсутствие документации может повлечь за собой
большие штрафы.
Скованные одной цепью, связанные одной целью
Много внимание в законопроекте уделяется установлению полной цепочки закупок и
поставок налогоплательщика, включая всех возможных промежуточных звеньев и
посредников, которые могут оказывать влияние на ценообразование. Для этой цели
законопроект предписывает налогоплательщикам предоставлять данные о показателях
рентабельности всех контрагентов в цепочке (до первого независимого лица), и прочие
детальные сведения, необходимые для проверки соответствия этих показателей рыночным
условиям. В случае отсутствия такой информации, налоговые органы получают право
самостоятельно определить цены по контролируемым операциям с использованием первого
метода (справедливой рыночной цены).
Также законопроект пытается пресечь практику выведения операций из-под контроля, путем
включения в цепочку поставок формально независимого контрагента, несвязанного с
налогоплательщиком. В рамках действующей редакции правил ТЦО, это позволяло считать
операции неконтролируемыми. Проект предусматривает, что наличие любых посредников
должно игнорироваться для целей налогового контроля, если они не выполняют в данной
операции существенных функций и не несут существенных рисков.
Законопроект расширяет перечень юрисдикций, операции с контрагентами из которых
подпадают под контроль автоматически, независимо от наличия связанности с
налогоплательщиком. Ранее такой перечень включал только низконалоговые юрисдикции, в
которых ставка налога была более чем на 5 п.п. ниже, чем в Украине. Теперь же Кабинет
Министров сможет дополнять данный перечень юрисдикциями, которые не предоставляют
публичный доступ к информации о структуре собственности юридических лиц, или же
которые не заключили с Украиной соглашение об обмене информации.
2
Эти нововведения (если они, конечно, будут приняты окончательно) показывают серьезность
намерений властей пресечь выведение средств в офшоры. Эффект от этих мер может быть
еще более сильным, если вспомнить об обещаниях властей денонсировать соглашение об
устранении двойного налогообложения с Кипром, а также усиление работы по
присоединению Украины к международным механизмам по автоматическому обмену
налоговой информации. Впрочем, креативность некоторых налогоплательщиков достойна
уважения, и не исключено, что в ответ на новые ограничения налогоплательщики придумают
новые схемы.
Жесткие методы, или все на биржу
Действующая редакция правил ТЦО оставляет налогоплательщикам довольно много
пространства для выбора метода трансфертного ценообразования. Сейчас закон
предусматривает приоритет только первого метода – сравнительной неконтролируемой цены,
а в случае невозможности его применения разрешает плательщику выбрать любой другой
метод из четырех, а также использовать для сравнения любой предусмотренный законом
показатель рентабельности.
Законопроект устанавливает более четкую иерархию методов, более конкретно описывает
ситуации, в которых применяется каждый метод, а также содержит указания по выбору
тестируемой стороны и контролируемого финансового показателя. Также проект
предусматривает обязательное проведение корректировок показателей операций,
использованных налогоплательщиком для сравнения с контролируемой операцией, в целях
обеспечения сопоставимости их показателей.
Кроме того, законопроект сохраняет специальные правила определения обычных цен для
экспорта и импорта основных сырьевых товаров (зерновые, руды, металопродукция и т.п.) –
так называемый «шестой метод». При этом предусматривается использование только одного
подхода – сравнения со средней ценой, сложившейся на товарной бирже за последние
десять дней. Причем если сейчас налогоплательщик имеет право отказаться от
использования «шестого метода» и может применять общие правила, то в соответствии с
проектом данный метод будет обязательным для всех внешнеэкономических операций с
перечисленными товарами, «шестой метод» превращается в обязательный.
Предлагаемая модификация «шестого метода» оставляет открытым много вопросов, в том
числе, относительно выбора товарной биржи, котировки которой будут использоваться для
целей контроля. Какие биржи могут быть включены в перечень, утверждаемый Кабинетом
Министров? Если украинские, то возникают обоснованные сомнения относительно честности
и объективности цен на них. Если речь будет идти об использовании котировок
международных бирж, то необходимо предусмотреть существенные различия в
характеристиках товаров, обращающихся на общепризнанных биржах, и продукции
украинского происхождения. В силу различных объективных и субъективных факторов, наши
товары могут оцениваться с существенным дисконтом к международным котировкам.
Законопроект же не предусматривает возможности каких-либо корректировок на качество
3
или характеристики товаров, кроме различий в их объемах, условиях поставки и
транспортировки товаров.
Пожизненные проверки
Отдельное место в законопроекте заняло расширение полномочий налоговых органов по
контролю за соблюдением правил ТЦО. Например, налоговые органы смогут проводить
опросы уполномоченных лиц и сотрудников налогоплательщика еще до назначения
проверки. Сам срок проведения специальной проверки по ТЦО увеличивается до 18 месяцев.
При этом если у налогового органа возникает необходимость получить информацию от
иностранных органов или провести экспертизу, проверка может быть продлена еще на год.
Не менее интересным выглядит и увеличение срока давности, в рамках которого налоговые
органы вправе производить доначисление по правилам ТЦО – до 7 лет (2555 дней). В
результате, хотя законопроект и запрещает проведение проверок по ТЦО более одного раза в
год, на практике налогоплательщики смогут испытывать радость от нахождения под
проверкой ТЦО беспрерывно.
Старорежимные штрафы
Еще не дочитав законопроект до конца, можно догадаться, что он значительно усиливает
ответственность за отсутствие документации по ТЦО. Особенно интересным выглядит
специальный штраф в размере 3% от суммы контролируемой операции, в отношении которой
налогоплательщик не предоставит документацию (где мы уже видели эти проценты?).
Причем, в отличие от других штрафов за нарушение правил ТЦО, он не ограничен
максимальной суммой.
Применение такого штрафа, очевидно, призвано стимулировать налогоплательщиков более
ответственно подходить к подготовке документации по ТЦО. Однако для этого не обязательно
использовать карательные меры. Во многих странах не только не вводят дополнительных
санкций в случае отсутствие документации, но и напротив, предусматривают отмену или
существенное снижение штрафных санкций, если налогоплательщиком качественная
документация по ТЦО подготовлена. У нас же никакого снижения штрафных санкций за
доначисление налога в случае наличия документации не предусмотрено. Получается, что
плательщики, которые относятся к соблюдению правил ТЦО лишь формально, и
плательщики, которые ответственно инвестируют силы и средства в разработку полноценной
политики и документации по ТЦО, будут поставлены перед законом в одинаковое положение.
Вечная борьба
Законопроект получился насколько фискальным и жестким, что в другое время было бы
сложно прогнозировать его беспрепятственное прохождение в парламенте. Серьезная
борьба против отдельных положений развернулась и сейчас. Так, налоговый комитет
Верховной Рады предложил исключить ряд положений проекта, а именно:
4
•
•
•
вывести из-под контроля внутренние операции между резидентами Украины – для
целей налога на прибыль (но не НДС!);
отменить «шестой метод» для экспортно-импортных операций с ключевыми
сырьевыми товарами, и
отменить составление отчета по ТЦО за 2014 год на основе новых правил, то есть
фактическое введение многих положений закона в действие задним числом.
Что одержит верх – интересы бизнеса или бюджета (находящегося под строгим надзором
международных кредиторов), мы узнаем уже в ближайшее время. Однако можно
предположить, что данный раунд изменений в правила ТЦО не будет последним. В будущем
можно ожидать как либерализацию этих правил, так и дальнейшее их ужесточение, поэтому
всем советуем stay tuned.
5