Учет валютных операций - Аудиторская компания "АСИКО"

Учет валютных операций Скала Наталья Владимировна Генеральный директор Аудиторской компании «АСИКО» Скала Владимир Ильич Исполнительный директор Аудиторской компании «АСИКО» Петухова Елена Геннадьевна Финансовый директор Аудиторской компании «АСИКО» Асаинова Айнур Муратовна Ассистент аудитора, бухгалтер CAP Аудиторской компании «АСИКО» Согласно пп.4 п.1 ст. 1 Закона РК от13 июня 2005 года № 57‐III «О валютном регулировании и валютном контроле» понятие «валютные операции» включает: ‐ операции, связанные с переходом права собственности и иных прав на валютные ценности, а также использование валютных ценностей в качестве платежного средства; ‐ ввоз, пересылка и перевод в Республику Казахстан, а также вывоз, пересылка и перевод из Республики Казахстан валютных ценностей, национальной валюты, ценных бумаг и платежных документов, номинал которых выражен в национальной валюте, не имеющих номинала ценных бумаг, выпущенных резидентами. В соответствии с МСБУ(IAS) №21 компания может осуществлять валютные операции двумя способами: ‐ заключать сделки деноминированные в иностранной валюте; и (или) ‐ владеть иностранным подразделением. В настоящей статье будут рассмотрены особенности учета валютных операций при совершении различных операций по приобретению и реализации активов с использованием иностранной валюты. Учет других операций в иностранной валюте будет рассматриваться в следующих номерах журнала в т.ч.: ‐ операции по покупке ‐ продаже валюты; ‐ кассовые операции в валюте; ‐ учет иностранной валюты на специальных счетах; ‐ учет валюты, используемой на зарубежные командировки; ‐ учет валютных займов и т.п. Информация предлагаемой статьи может быть использована при разработке Учетной политики компании. 1. Классификация валютных операций. 1
1
Согласно МСБУ(IAS) №21, операции в иностранной валюте (валютные операции) ‐ это сделки, выраженные в иностранной валюте, или предполагающие расчет в иностранной валюте, включая операции, возникающие, когда компания: ‐ покупает или продает товары или услуги, цены которых указаны в иностранной валюте; ‐ получает или погашает заемные денежные средства в иностранной валюте; ‐ становится стороной невыполненного валютного контракта; ‐ принимает на себя или погашает обязательства, выраженные в иностранной валюте; ‐ осуществляет расходы по командировкам в иностранной валюте и т.п. Закон РК от13 июня 2005 года № 57‐III «О валютном регулировании и валютном контроле» относит к валютным операциям, совершаемым между резидентами РК и нерезидентами и подлежащие контролю в режимах уведомления или регистрации, следующие операции: ‐ расчеты по экспорту и импорту товаров, работ и услуг; ‐ прямые инвестиции; ‐ участие в уставном капитале, операции с ценными бумагами и производными финансовыми инструментами; ‐ финансовые займы; ‐ коммерческие и товарные кредиты; ‐ приобретение права собственности на недвижимость, за исключением движимых вещей, отнесенных законодательными актами Республики Казахстан к недвижимости; ‐ приобретение полностью исключительного права на объекты интеллектуальной собственности; ‐ передача денег и иного имущества во исполнение обязательств участника совместной деятельности, а также в доверительное управление. 2.Особенности возникновения и учета валютных операций. 2.1.Структура статей в целях оценки влияния валютных курсов. Все статьи Отчета о финансовом положении, в целях оценки влияния валютных курсов и определения даты расчета, разделяются на две группы: монетарные (денежные) и немонетарные (неденежные).  Основным критерием признания монетарной статьи является наличие прав получить или обязательство предоставить определенное количество денежных единиц валюты. Монетарные статьи включают: ‐ денежные средства; ‐ дебиторскую и кредиторскую задолженность; ‐ займы в т.ч. коммерческие кредиты; ‐ оценочные резервы; ‐ обязательства по вознаграждениям сотрудникам; ‐ отложенные налоговые активы и обязательства; ‐ договор о получении (или предоставлении) собственных долевых инструментов компании или переменного количества активов, в отношении которых справедливая стоимость к получению (или предоставлению), равна фиксированному или определяемому количеству валютных единиц; ‐ пенсии и другие вознаграждения работникам, подлежащие выплате в виде денежных средств; 2
2
‐ резервы, подлежащие погашению денежными средствами; ‐ дивиденды, подлежащие выплате в виде денежных средств и признанные в качестве обязательства.  Основным критерием немонетарной статьи является отсутствие права получить или обязательства предоставить определенное количество валютных единиц. К немонетарным статьям относят: ‐ собственные долевые ценные бумаги; ‐ запасы; ‐ предоплаченные расходы; ‐ основные средства и относящиеся к ним счета; ‐ гудвилл и нематериальные активы; ‐ суммы авансовых платежей за товары, работы и услуги; ‐ расчетные обязательства, расчет по которым должен быть произведен путем предоставления немонетарного актива. 2.2.Особенности учета монетарных активов. При переводе монетарных активов, стоимость которых выражена в иностранной валюты в функциональную валюту (валюту отчетности) могут возникать т.н. курсовые разницы т.е. это разницы между стоимостной оценкой монетарных активов при первоначальном признании на дату совершения операции и оценкой их на отчетную дату или дату расчета, которые признаются компанией в качестве доходов или расходов. Первоначальное признание. При первоначальном признании в функциональной валюте операция в иностранной валюте учитывается путем применения к сумме в иностранной валюте текущего (рыночного) валютного курса между функциональной валютой и иностранной валютой на дату совершения операции. Порядок определения рыночного курса предусмотрен совместным документом ‐
приказом МФ РК от 28.01. 2009 года № 36 и постановлением Правления НБ РК от 26.01. 2009 года № 4. Датой совершения операции, является дата, на которую впервые констатируется соответствие данной операции критериям признания, установленных Концепцией подготовки финансовой отчетности и соответствующими МСБУ(IAS) или МСФО(IFRS) т.е. дата, когда компания классифицировала и должна признать и отразить эту статью в бухгалтерском учете (дата документа, на основании которого операция отражается в учете). Датой расчета, признается дата проведения операции по исполнению (погашению) обязательства (дата документа, подтверждающего расчет по условиям договора). Последующее признание. На последующие даты пересчет статей осуществляется в следующем порядке:  монетарные статьи пересчитываются: ‐ на отчетную дату принятую компанией в Учетной политике, как правило, на 31.12 отчетного периода, по курсу закрытия; ‐ на дату выбытия актива или погашения (расчета) обязательства; 3
3
 немонетарные статьи пересчитываются в зависимости от учетной стоимости статьи: ‐ если статья учитывается по первоначальной (исторической) стоимости, то пересчет осуществляется один раз по курсу на дату операции т.е. на дату первоначального признания и в дальнейшем не пересчитывается; ‐ если статья учитывается по справедливой стоимости, то пересчет осуществляется один раз по курсу на дату определения справедливой стоимости, т.е. на дату последней переоценки элемента и в дальнейшем не пересчитывается. Периоды признания. Признание курсовой разницы по монетарным статьям осуществляется в случаях, если обменный курс изменяется между датой проведения операции и датой проведения расчетов при этом:  если расчет по операции происходит в том же учетном периоде, в каком проведена операция, то вся курсовая разница признается в этом периоде;  если расчет по операции происходит в следующем учетном периоде, то курсовая разница, признается отдельно в каждом из периодов т.е.: ‐ на дату отчетности (реализованная курсовая разница‐ разница, возникающая по законченным операциям в отчетном периоде т .е. к отчетной дате операции завершены, которая включается в прибыль (убытки) отчетного периода); и ‐ на дату окончательного расчета (отложенная курсовая разница‐ разница, возникающая по операциям, которые начинаются в текущем периоде и заканчиваются в следующем. Нереализованные разницы учитываются и отражаются в отчетности как отложенные курсовые разницы, связанные с переоценкой статьи «Кредиторская задолженность» на отчетную дату). Случаи возникновения курсовых разниц. Курсовые разницы могут возникать в следующих валютных операциях: ‐ при импорте активов – между эквивалентной контрактной стоимостью в тенге на дату совершения операции и на дату перечисления денег за него путем переоценки возникшей кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками; ‐ при импорте услуг – между оценкой контрактной стоимости в тенге на дату фактического потребления услуг и на дату перечисления денег за них; ‐ при экспортных операциях – между эквивалентом контрактной стоимости в тенге на дату совершения операции экспортируемого товара и на дату поступления денег за него путем переоценки дебиторской задолженности по расчетам с покупателями и заказчиками или кредиторской задолженности по полученным от них авансам; ‐ при образовании кредиторской задолженности по расчетам с подотчетными лицами, а также по расчетам с прочими дебиторами и кредиторами ‐ за счет изменения эквивалента этой задолженности в тенге за период с момента ее возникновения и до погашения; ‐ при наличии задолженности по валютным средствам, полученным от кредитных учреждений или займодателей, вознаграждений по таким финансовым обязательствам ‐ путем переоценки кредиторской задолженности по этим средствам в связи с изменением ее оценки в тенге и т.п. 2.3.Особенности учета немонетарных активов. 4
4
 Датой совершения операций по немонетарным активам считается дата, когда компания признала в учете соответствующий актив т.е. как правило, в момент перевода на покупателя существенных выгод и рисков, связанных с переходом прав собственности на имущество, а датой расчета ‐ дата погашения обязательств за предоставленное имущество или передачи этого имущества. Момент (дата) передачи прав собственности на активы может устанавливаться сторонами сделки по соглашению и в соответствии с: ‐ режимом ИНКОТЕРМС 2000 (с 1.01.2011г. ИНКОТЕРМС 2010) если стороны приняли его условия в договоре купли‐продажи; ‐ указанием в договоре отдельным пунктом, если в нем не определен режим ИНКОТЕРМС‐ 2000 (с 1.01.2011г. ИНКОТЕРМС 2010); ‐ нормой статьи 238 ГК РК от 27.12.94г. № 268, если в договоре нет указания на момент перехода прав собственности и не указан режим ИНКОТЕРМС‐ 2000 (с 1.01.2011г. ИНКОТЕРМС 2010). Эта статья ГК РК устанавливает, что право собственности у приобретателя имущества по договору возникает с момента передачи вещи. При этом, согласно ст. 239 ГК РК ‐ передачей вещей признается вручение вещей приобретателю или их сдача транспортной организации для отправки приобретателю (подтверждающий документ – акт, ТТН или иной товаросопроводительный документ). Таким образом, признание немонетарного актива в учете покупателя осуществляется на дату перехода права собственности на имущество, для точного определения которой необходимо изучить условия конкретной сделки, оговоренные в договоре купли‐продажи.  Если стороны используют условия режимов доставки товаров в соответствии с НИКОТЕРМС ‐2000 (с 1.01.2011г. ИНКОТЕРМС 2010), то переход прав собственности т.е. перевод выгод и рисков, связанных с правом собственности, с продавца на покупателя происходит в следующие моменты: Группа Код Название Условия Группа C (отгрузка перевозчику) Право собственности переходит в момент погрузки на судно в порту отправки товара. Поставщик обязуется оплатить все расходы, связанные с доставкой товара до транспортного средства, и фрахт судна. С CFR Стоимость и фрахт Покупатель обязан принять товар от перевозчика. Продавец обязан известить покупателя о том, что товар поставлен. 5
5
Группа Код CIF CPT CIP DAF D DES Название Условия Право собственности переходит в момент отгрузки. Поставщик обязуется оплатить все расходы, связанные с доставкой товара до Стоимость, транспортного средства, фрахт судна и страхование и фрахт страховку груза. Покупатель обязан принять товар от перевозчика. Продавец обязан известить покупателя о том, что товар поставлен. Право собственности переходит в момент отгрузки. Поставщик обязуется оплатить расходы по Перевозка оплачена фрахту (перевозке) до определенного пункта до определенного назначения. пункта назначения Продавец обязан известить покупателя достаточным образом о том, что товар поставлен. Право собственности переходит в момент отгрузки. Перевозка и Поставщик обязуется оплатить расходы по страхование оплачены перевозке и страхованию до определенного до определенного пункта назначения. пункта назначения Продавец обязан известить покупателя достаточным образом о том, что товар поставлен. Группа D (прибытие на место) Право собственности от поставщика к покупателю переходит в момент выгрузки товаров с основного транспорта. Поставка до границы Продавец обязан известить достаточным образом покупателя о том, что товар отправлен в указанное место на границе. Продавец передает покупателю товар, не прошедший таможенную очистку по импорту на борту судна в названном порту Поставка с судна назначения. Продавец обязан известить достаточным образом покупателя о предполагаемой дате прибытия указанного судна. 6
6
Группа Код Название DEQ Поставка с пристани DDU Поставка без оплаты таможенных пошлин DDP Поставка с оплатой таможенных пошлин Условия Продавец выполняет свои обязанности по поставке товара, не прошедшего таможенную очистку по импорту, и передает его в распоряжение покупателя на пристани в названном порту назначения. Продавец обязан известить достаточным образом покупателя о предполагаемой дате прибытия указанного судна. Право собственности переходит в месте назначения (прибытия). Продавец предоставляет товар, не прошедший таможенную очистку и неразгруженный с прибывшего транспортного средства, в распоряжение покупателя в названном месте назначения. Продавец обязан известить достаточным образом покупателя об отправке товара. Право собственности переходит в месте назначения (прибытия). Продавец предоставляет прошедший таможенную очистку товар в распоряжение покупателя в названном месте назначения. При этом продавец несет все расходы и риски, связанные с транспортировкой товара, включая любые сборы, таможенные пошлины и налоги, связанные с импортом в страну назначения. Продавец обязан известить надлежащим образом покупателя об отправке товара. Группа Е (до отгрузки на складе продавца) Право собственности от продавца к покупателю на поставленные товары переходит уже на заводе поставщика. Начиная с этого момента все затраты и риски, связанные с доставкой товаров, E ЕХW Отгрузка с завода переходят к покупателю. Продавец обязан известить покупателя о дате и месте, когда и где товар будет предоставлен в его распоряжение. Группа F (до отгрузки на транспортное средство) 7
7
Группа Код Название Условия Переход права собственности от поставщика к покупателю происходит в момент погрузки товара на транспортное средство покупателя, доставляющее товар со склада поставщика. Франко перевозчик Продавец обязан известить покупателя о поставке товара. В случае, если перевозчик не может принять товар в согласованный срок, продавец обязан соответственно известить об этом покупателя. Переход права собственности происходит в порту перед погрузкой на судно. Свободно вдоль борта Продавец обязан известить покупателя о судна том, что товар поставлен вдоль борта указанного судна. Переход права собственности происходит на борту судна после уплаты таможенных Свободно по борту пошлин поставщиком. Продавец обязан известить покупателя о том, что товар доставлен на борт. FCA F FAS FOB  Следует отметить, что с 1.01.2011 года (а отдельные режимы – с 1.01.2010г.) вступают в силу новые правила ИНКОТЕРМС 2010 вместо ИНКОТЕРМС 2000, в котором представлены следующие режимы: Категория E любые виды EX Works ( ... named place) EXW
Отгрузка транспорта Франко завод ( ...название места) морские и внутренние Free Carrier (...named place) FCA
водные Франко перевозчик (...название места) перевозки Категория F Основная морские и Free Alongside Ship (... named port of shipment) перевозка внутренние FAS
Франко вдоль борта судна (... название порта не водные отгрузки) оплачена перевозки продавцом морские и внутренние Free On Board (... named port of shipment) FOB
водные Франко борт (... название порта отгрузки) перевозки Cost and Freight (... named port of destination) Категория C любые виды Стоимость и фрахт (... название порта Основная CFR
транспорта назначения) перевозка оплачена любые виды Cost, Insurance and Freight (... named port of CIF
продавцом транспорта destination) 8
8
Стоимость, страхование и фрахт (...название порта назначения) Carriage and Insurance Paid Тo (... named place любые виды of destination) CIP
транспорта Фрахт/перевозка и страхование оплачены до (...название места назначения) любые Carriage Paid To (... named place of destination) виды Фрахт/перевозка оплачены до (...название CPT
транспорта места назначения) Delivered At Terminal (... named terminal of любые destination) DAT
виды Поставка на терминале (... название транспорта терминала) любые Delivered At Piont (... named point of виды destination) DAP
транспорта Поставка в пункте (... название пункта) DDP любые виды Delivered Duty Paid (... named place of destination) транспорта поставка с оплатой пошлины (... название места назначения) Категория D Доставка ИНКОТЕРМС 2010 водит два новых режима взамен четырех исключенных т.е.: ‐ DAP (Delivered At Place) ‐ Доставлено в месте, который будет использоваться вместо DAF, DES и DDU. ‐ DAT (Delivered At Terminal) ‐ Доставленно на терминал, который будет использоваться вместо DEQ. 3. Приобретение товаров (импорт). 3.1.Структура себестоимости и размера облагаемого НДС оборота. Формирование себестоимости приобретенных товаров производится в соответствии с нормами МСБУ (IAS) №2, №16, №38 и т.д. согласно которым в стоимость приобретения включаются все необходимые затраты, связанные с их приобретением и приведением в состояние годное к применению в т.ч.:  цена покупки (сделки) товара по контракту и инвойсу; Принцип определения цены в целях налогообложения означает определение стоимости товаров на основе цены сделки, подлежащей уплате за товары, согласно условиям договора (контракта), если иное не установлено настоящей статьей, включая следующие понесенные налогоплательщиком расходы, если они не были ранее включены:  расходы по доставке товара до аэропорта, порта или иного места ввоза товара на территорию Республики Казахстан: ‐ стоимость транспортировки (включая экспедиторские услуги); ‐ расходы по погрузке, разгрузке, перегрузке и перевалке товаров. При этом для целей настоящего подпункта иным местом ввоза товаров является: 9
9
‐ при перевозке товаров в международном автомобильном сообщении ‐ место, определенное в соответствии с условиями контракта (договора) либо поставки согласно товаросопроводительным документам, а в случае невозможности определения условий поставки ‐ до государственной границы Республики Казахстан с представлением налогоплательщиком расчетов транспортных расходов; в случае непредставления расчетов транспортных расходов – до конечного пункта назначения на территории Республики Казахстан; ‐ при перевозке товаров в международном и межгосударственном сообщении железнодорожным транспортом ‐ первый приграничный пункт пропуска (станция), установленный Правительством Республики Казахстан; ‐ при транспортировке товаров по системе магистральных трубопроводов или по линиям электропередачи ‐ пункт сдачи товаров;  стоимость страхования;  расходы, понесенные покупателем: ‐ стоимость контейнеров или другой многооборотной тары, если они рассматриваются как единое целое с оцениваемыми товарами; ‐ стоимость упаковки, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке. 3.2.Документальное обеспечение.  Основными документами, подтверждающими приобретение запасов по импорту, которые могут служить основанием для отражения операций в бухгалтерском учете, являются: ‐ товарно‐сопроводительная документация – сертификаты качества товаров, упаковочный лист, спецификация, комплектовочная ведомость и др.; ‐ транспортная, экспедиторская и страховая документация – железнодорожная накладная и ее копии (дубликат железнодорожной накладной международного грузового сообщения, квитанция железнодорожной накладной внутреннего грузового сообщения, багажная квитанция, коносамент, накладные автотранспортного, речного и воздушного сообщения и пр.), страховой полис или сертификат; ‐ расчетная документация – инвойсы или счета‐фактуры, расчетные спецификации (когда товар представляет собой комплект частей, каждая из которых имеет стоимость); ‐ таможенная документация – грузовая таможенная декларация (ГТД) с отметкой таможенных органов «выпуск разрешен», сертификат о происхождении товара, справка об уплате пошлин, акцизов, сборов. Для товаров таможенного союза вместо ГТД предоставляется Заявление о ввозе по форме №328; ‐ претензионная документация – претензионное письмо, исковое заявление в суд или арбитраж, постановление об удовлетворении или отклонении иска; ‐ документы по недостаче и порче товаров – коммерческий акт на недостачу, аварийный сертификат.  При заключении договоров и комплектовании документов, подтверждающих перевозку товаров определенным видом транспорта (СМГС, CMR, морской коносамент, авианакладная и т.п.), следует учитывать значение условий ИНКОТЕРМ 2000 (с 1.01.2011г. ИНКОТЕРМС 2010) для этой цели и сопоставлять условия применяемых режимов с документами, оформляемые на соответствующий транспорт доставки т.е.: Любой вид транспортировки 10
10
Группа E Группа F Группа С Группа D Группа F Группа C Группа D EXW
FCA CPT Франко завод (... название места) Франко перевозчик (... название места назначения) Фрахт/перевозка оплачены до (... название пункта назначения) Фрахт/перевозка и страхование оплачены до (... название пункта CIP назначения) DAF Поставка до границы (... название места назначения) DDU
Поставка без оплаты пошлины (... название места назначения) DDP
Поставка с оплатой пошлины (... название места назначения) Только морской и внутренний водный транспорт FAS Франко вдоль борта судна (... название порта отгрузки) FOB Франко борт (... название порта отгрузки) CFR Стоимость и фрахт (... название порта назначения) CIF Стоимость, страхование и фрахт (... название порта назначения) DES Поставка с судна (... название порта назначения) DEQ
Поставка с пристани (... название порта назначения 3.3. Определение цены покупки в валюте отчетности.  Так как, затраты на приобретение запасов включают в себя цену покупки, то она определяется на основании данных инвойса, путем перевода валюты инвойса в функциональную валюту на дату признания запасов в учете покупателя т.е. на дату перехода прав собственности на запасы. Таким образом, вне зависимости в каком географическом месте переданы существенные риски и выгоды, связанные с правом собственности на товары, покупатель признает их в своем учете в качестве соответствующих активов – только на дату перехода прав собственности. Если право собственности перешло к покупателю, но запасы фактически не поступили в компанию на отчетную дату, то они отражаются на субсчетах «Товары в пути».  Цена товара, которая включается в себестоимость, отражается в функциональной валюте (валюте отчетности) путем перевода из валюты договора по рыночному курсу на дату признания, в зависимости от условий оплаты, определенных договором в т.ч.: ‐ на условиях полной или частичной предоплаты (авансовые платежи как коммерческий кредит, выдаваемый продавцу); ‐ на условиях последующей оплаты (приобретение в заем, как коммерческий кредит, выдаваемый покупателю). Стоимость услуг включаемых в себестоимость товаров переводится в валюту отчетности по дате факта реализации, приятой согласно актам выполненных работ или оказанных услуг. Приобретение активов на основе авансовых платежей. При приобретении активов на условиях 100% авансовых платежей датой совершения операции, связанной с выполнением обязательств по оплате, является дата перечисления аванса поставщику товаров. При формировании себестоимости и оформления прихода товаров, оплата за которые произведена путем авансовых платежей, компания учитывает их стоимость по курсу определенному только на дату перечисления авансовых платежей. 11
11
Курсовая разница в таких случаях не возникает т.к. авансы классифицируются в качестве немонетарных активов (у продавца нет прав требования аванса т.к. он перечислен, а у покупателя нет обязательств по их исполнению т.к. они погашены т. аванс перечислен), стоимость которых включается в цену запасов по курсу на дату перечисления и в дальнейшем не пересчитываются. Пояснение 1. Вводная информация. Покупатель приобретает товары договорной стоимостью $1 000.0 у иностранного поставщика на условиях EXW ИНКОТЕРМС ‐2000 по 100 % предоплате. Код EXW «франко‐завод» означает, что поставщик выполнил свои обязательства по поставке, когда он предоставил товар в распоряжение покупателя на своем предприятии (заводе, фабрике, складе), т.е. это также означает, что в этот день к покупателю перешли все риски и выгоды (право собственности), несмотря на то, что покупатель товар еще не получил. При этом, поставщик обязан письменно уведомить покупателя о дате выписки накладной на отпуск. Авансовый платеж (предоплата) произведена 01.06.10г. курс доллара на эту дату составлял 150.0 тенге за 1 доллар. Отгрузка произведена на условиях ЕXW‐ с завода поставщика 10.06.10 г., курс доллара на эту дату 152.0 тенге. Отметка в ГТД о выпуске в свободное обращение ‐15.06.10.г., курс доллара на эту дату – 153.0 тенге. Признание в учете: Датой признания товара в учете будет являться ‐ 10.06.10 г. (дата передачи прав собственности), отражение в учете цены товара производится по курсу на дату выплаты аванса 01.06.10 г. Расчет цены товара, включаемой в себестоимость запасов. Цена приобретенного запаса составит: 150.0 т/д х 1 000.0 д = 150 000.0 тенге. Приобретение активов на основе последующей оплаты. При признании активов, оплата за которые произведена путем последующей оплаты, компания учитывает курс доллара на дату перевода существенных рисков и выгод т.е. по факту передачи прав собственности (первоначальное признание) и на дату расчета (окончательной оплаты), который будет произведен после даты перехода прав собственности. В указанном случае датой признания активов является дата, на которую произведен перевод права собственности на покупателя, несмотря на то, что оплата еще не осуществлена. При таких условиях возникает курсовая разница между датой признания активов в учете покупателя и датой оплаты. Пояснение 2. 12
12
Вводная информация. Покупатель приобретает товары стоимостью $1 000.0 у поставщика‐нерезидента РК на условиях CIP ИНКОТЕРМС ‐2000, путем последующей оплаты т.е. через 30 дней после поступления товаров. Термин CIP «Фрахт/перевозка и страхование оплачены до» означает, что продавец доставит товар названному им перевозчику. Кроме этого, продавец обязан оплатить расходы, связанные с перевозкой товара до названного пункта назначения. Это означает, что покупатель берет на себя все риски и любые дополнительные расходы после доставки таким образом товара. Однако, по условиям CIP на продавца также возлагается обязанность по обеспечению страхования от рисков потери и повреждения товара во время перевозки в пользу покупателя. Следовательно, продавец заключает договор страхования и оплачивает страховые взносы. Покупатель должен принимать во внимание, что согласно условиям термина CIP от продавца требуется обеспечение страхования с минимальным покрытием Отгрузка произведена на условиях CIP ‐ на транспортное средство 10.06.10 г., курс доллара на эту дату составлял ‐152.0 тенге. Отметка в ГТД о выпуске в свободное обращение (фактическое получение товара покупателем) ‐15.06.10г., курс доллара на эту дату – 153.0 тенге. Оплата произведена 15.07.10г., курс доллара на эту дату 150.0 тенге. Признание в учете. Датой признания запасов в учете будет являться ‐ 10.06.10 г. (дата отметки в транспортном документе СМГС, CMR, коносамент или авианакладная – дата отгрузки и перехода прав собственности), первоначальное отражение в учете должно производиться по курсу на эту дату. Расчет цены товара, включаемой в себестоимость запасов. Стоимость приобретенного запаса составляет по курсу на дату признания: 152.0 т/д х 1 000.0 д = 152 000.0 тенге. Расчет курсовой разницы. Так как товар признан в учете в качестве запасов 10.06.10г. при курсе 152.0 т/д, а расчет за товары произведен только спустя 30 дней т.е. 15.07.10 г., при курсе 150.0 т/д, то возникает положительная курсовая разница: (152.0 х 1 000.0) – (150.0 х 1 000.0) = 2 000.0 тенге, которую следует признать в качестве дохода. Приобретение активов с частичным авансированием. В случаях приобретения активов с частичным авансированием цена товара будет складываться из стоимости аванса переведенного по курсу на дату его перечисления и стоимости кредиторской задолженности, переведенной по курсу на дату перехода прав собственности (в некоторых случаях по дате приходования на склад). А так как кредиторская задолженность относится к монетарным активам, и ее погашение производится после даты перехода прав собственности на товар, то возникает курсовая разница, которая отражается либо в качестве доходов (положительная), либо в качестве расходов (отрицательная). Пояснение 3. 13
13
Вводная информация. Покупатель приобретает запасы стоимостью $1 000.0 у поставщика‐нерезидента на условиях DDU путем оплаты: ‐ авансовых платежей в размере 70% от общей стоимости; ‐ оставшейся суммы в размере 30%, через 30 дней после поступления товаров. Код DDU согласно ИНКОТЕРМС 2000 или DAP согласно ИНКОТЕРМС 2010 определяет, что продавец отвечает за прибытие товара в согласованное место или пункт назначения на границе или в стране импорта. Продавец обязан нести все риски и расходы по доставке товаров до этого места. Таким образом, все риски и выгоды (право собственности) переходит к покупателю на дату, когда товар доставлен в определенное место. Признание в учете. Отгрузка произведена на условиях DDU ‐ 10.06.10 г., курс доллара на эту дату 152.0 тенге. Отметка в ГТД о выпуске в свободное обращение (получение товара покупателем и переход прав собственности) ‐15.06.10.г., курс доллара на эту дату – 153.0 тенге. Оплата авансового платежа 1.06.10г. Курс доллара на эту дату составлял 149.0 тенге. Окончательный расчет произведен 25.07.10 г., курс доллара на эту дату 154.0 тенге. Датой признания запасов будет являться ‐ 15.06.08 г. (дата выпуска в свободное обращение, указанная в ГТД, переход прав собственности). Аванс в размере 70% включается в цену запасов по курсу 149.0 т/д по курсу на дату авансового платежа в сумме: 1 000.0 х 0.7 х 149.0 = 104 300.0 тенге. Окончательный расчет, в размере 30% признается кредиторской задолженностью и включается в стоимость запасов по курсу 153.0 т/д на дату признания запасов т.е на 15.06.08г.: 1 000.0 х 0.3 х 153.0 = 45 900.0 тенге. Расчет цены товара, включаемой в себестоимость запасов. 104 300.0 + 45 900.0 = 150 200.0 тенге. Расчет курсовой разницы. Так как окончательный расчет и погашение 30% кредиторской задолженности произведен на дату расчета 25.07.08г. по курсу 154.0 т/д на эту дату, то возникает отрицательная курсовая разница в сумме: (1 000.0 х 0.3 х 154.0) = 46 200.0‐45 900.0 = 300.0 тенге, которая отражается в учете как расход. Отражение операций в бухгалтерском учете.  При приобретении активов на основе авансовых платежей рекомендуются следующая корреспонденция счетов: Дебет Кредит Содержание операции 1610 Краткосрочные 1030 Денежные средства Выплачен аванс в валюте под авансы выданные на текущих банковских поставку активов 14
14
1330 Товары, 2410 Основные средства счетах в валюте 3310 Расчеты с поставщиками и подрядчиками Поступление активов по контактам 3310 Расчеты с Закрытие кредиторской 1610 Краткосрочные поставщиками и задолженности ранее авансы выданные подрядчиками выданным авансом.  При приобретении активов на основе последующей оплаты рекомендуется следующая корреспонденция счетов: Дебет Кредит Содержание операции Поступление активов по 3310 Расчеты с контрактам, отражение 1330 Товары, поставщиками и кредиторской 2410 Основные средства подрядчиками задолженности на дату совершения операции Переоценка кредиторской задолженности на дату 3310 Расчеты с 6250 Доходы от курсовой оплаты или на отчетную поставщиками и разницы дату. Отражение подрядчиками положительной курсовой разницы Переоценка кредиторской задолженности на дату 3310 Расчеты с 7430 Расходы по курсовой оплаты или на отчетную поставщиками и разнице дату. Отражение подрядчиками отрицательной курсовой разницы Погашение кредиторской 3310 Расчеты с 1030 Денежные средства задолженности поставщиками и на текущих банковских поставщикам и подрядчиками счетах в валюте подрядчикам. 
При импорте товаров и основных средств также рекомендуются проводки: 1330 Товары, 3230 Прочие Отнесены на стоимость 2410 Основные средства, обязательства по другим приобретения товаров, НМА обязательным платежам основных средств таможенные пошлины и невозмещаемые налоги 3130 НДС на таможне или 1010 Денежные средства Уплачен НДС на таможне по Заявлению в кассе или по Заявлению 1030 Денежные средства на текущих банковских счетах в тенге 1420 НДС 3130 НДС на таможне или Принят к по Заявлению уплаченный НДС зачету 15
15
3130 НДС 1420 НДС Сумма зачетного НДС отнесена в уменьшение платежей по НДС 3.4. Определение таможенной стоимости импорта. Таможенная стоимость товаров определяется по правилам Таможенного Кодекса ТС и ТК РК от 30.06.10г. № 296‐IV для товаров из третьих стран и Налогового Кодекса РК для товаров из стран ТС только для целей исчисления и уплаты НДС. Эта стоимость может не совпадать со стоимостью определенной для целей бухгалтерского и налогового учета т.к. определяется по другим правилам. Так согласно ст. 64 ТК ТС, таможенная стоимость товаров из третьих стран, ввозимых на таможенную территорию Таможенного союза, определяется при условии, если товары фактически пересекли таможенную границу и такие товары впервые после пересечения таможенной границы помещаются под таможенную процедуру, за исключением таможенной процедуры таможенного транзита. Импорт из третьих стран.  Порядок формирования таможенной стоимости товаров, ввозимых из третьих стран на территорию ТС или РК определяется согласно требованиям ст. 99 ТК РК. При этом, согласно ст. 127 Кодекс Республики Казахстан 30 июня 2010 года № 296‐IV «О таможенном деле в Республике Казахстан» (ТК РК), исключительно для исчисления таможенных платежей и налогов, перевод иностранной валюты в национальную валюту и (или) национальной валюты в иностранную валюту производится с применением рыночного курса валюты, определенного на день регистрации таможенной декларации таможенным органом.  Налоговой базой для исчисления и уплаты НДС является таможенная стоимость товаров, переведенная в национальную валюту с применением рыночного курса на дату регистрации ГТД. Импорт из стран ТС.  Таможенная стоимость импортированных товаров из стран ТС (облагаемый импорт) называется ‐ облагаемый оборот по НДС, применяемый в качестве налоговой базы. Согласно ст. 276‐1 НК РК от 10.12.08г. № 99 исчисление и уплата НДС осуществляется по ставке 12%, применяемой к размеру облагаемого импорта. При этом, стоимость товаров, работ, услуг в иностранной валюте пересчитывается в тенге по рыночному курсу на дату совершения оборота по реализации товаров, работ, услуг, облагаемого импорта. В соответствии с нормами ст. 276‐6 НК РК, датой совершения облагаемого импорта является дата принятия на учет импортированных товаров, которая определяется как дата оприходования таких товаров в соответствии с МСФО и требованиями законодательства РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.  Следовательно, в целях исчисления и уплаты НДС по ввозимым товарам на территорию РК с территории государств‐членов Таможенного союза предполагается одновременное соблюдение двух условий: ‐ отражение таких товаров на соответствующих счетах бухгалтерского учета (признание) согласно МСФО, что происходит, как правило, по дате перехода всех выгод и 16
16
рисков, связанных с правами собственности в соответствии с условиями договора купли‐
продажи, режимом ИНКОТЕКРМС 2000 (с 1.01.2011г. ИНКОТЕРМС 2010) или ст. 268 ГК РК; ‐ ввоз таких товаров на территорию РК т.к. согласно пп.47 п.1 ст. 12 и п. 3 ст. 276‐4 НК РК, которые определяют импорт товаров как фактический ввоз товаров на таможенную территорию ТС или фактический ввоз товаров на территорию Республики Казахстан с территории другого государства ‐ члена таможенного союза. Таким образом, в случае, если отражение товаров на соответствующих счетах бухгалтерского учета (признание актива) произведено ранее даты фактического ввоза товаров на территорию РК, то датой принятия на учет будет являться дата ввоза товаров на территорию РК (дата оборота по реализации для исчисления НДС по импорту). В случае если отражение товаров на соответствующих счетах бухгалтерского учета произведено после даты фактического ввоза товаров на территорию РК, то датой принятия на учет будет являться дата отражения товаров на счетах бухгалтерского учета (дата оборота по реализации для исчисления НДС по импорту). Примечание. Необходимо отметить, что понятия термина «оприходование», который применяется в ст. 276‐6 НК РК, приказе МФ РК от 22.06.07г. № 221 «Об утверждении Правил ведения бухгалтерского учета» и Протоколе 1 Решения МС ЕЭС № 26 от 11.12.09. «О международных договорах и иных нормативных актах по реализации основных положений Соглашения о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе от 25.01.2008 г.», нет не только в нормативных актах, но и в словарях, энциклопедиях и справочниках. Поэтому, в практике могут возникать спорные ситуации т.к. при различных условиях «дату оприходования» можно обосновать, и как «дату признания актива в учете», и как «дату фактического ввоза», и как «дату акта приемки актива на склад» в зависимости от экономического интереса толкующей стороны. 4. Реализация товаров на экспорт. Согласно ст. 242 НК РК, оборот по реализации товаров на экспорт облагается НДС по нулевой ставке, при этом, экспортом считается ‐ вывоз товаров с таможенной территории таможенного союза или с таможенной территории РК, осуществляемый в соответствии с ТК ТС и(или) ТК РК. 4.1. Структура цены сделки.  Порядок формирования таможенной стоимости товаров, вывозимых в третьи страны с таможенной территории ТС или РК определяется согласно требованиям ст. 98 ТК РК, т.е. таможенная стоимость определяется на основе цены сделки, фактически уплаченной или подлежащей уплате при продаже на экспорт, в которую включаются следующие расходы, если они не были включены ранее: o расходы по доставке товара до аэропорта, порта или иного места вывоза товара с таможенной территории таможенного союза: ‐ стоимость транспортировки; ‐ расходы по погрузке, разгрузке, перегрузке и перевалке товаров; o стоимость страхования; o расходы, понесенные продавцом: ‐ комиссионные и брокерские вознаграждения; 17
17
‐ стоимость контейнеров или другой многооборотной тары, если в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности они рассматриваются как единое целое с оцениваемыми товарами; ‐ стоимость упаковки, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке; o роялти и сборы за выдачу лицензии, связанные с оцениваемыми товарами, подлежащие уплате продавцом прямо или косвенно как условие продажи оцениваемых товаров, если такие роялти и сборы не включены в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате; o поступающая продавцу прямо или косвенно часть дохода от последующих перепродаж, в том числе доход, полученный в государствах с льготным налогообложением, облагаемый в соответствии с налоговым законодательством Республики Казахстан; o налоги, взимаемые на территории Республики Казахстан, если в соответствии с налоговым законодательством Республики Казахстан или международными договорами Республики Казахстан, не подлежат компенсации продавцу в связи с вывозом товаров с территории Республики Казахстан.  При определении таможенной стоимости товара из цены сделки исключаются следующие платежи и расходы при условии, что они ранее были включены в цену сделки и могут быть подтверждены документально: ‐ расходы на монтаж, сборку, наладку оборудования или оказание технической помощи после вывоза такого оборудования с таможенной территории таможенного союза ‐ расходы по доставке товаров после вывоза их с таможенной территории таможенного союза; ‐ стоимость страхования доставки товаров после их вывоза с таможенной территории таможенного союза; ‐ таможенные пошлины и налоги, уплачиваемые в стране импорта. 4.2. Документальное обеспечение. Экспорт в третьи страны. Документами, подтверждающими экспорт товаров, являются: ‐ договор (контракт) на поставку экспортируемых товаров; ‐ грузовая таможенная декларация (ГТД) с отметками таможенного органа, осуществляющего выпуск товаров в таможенной процедуре экспорта, а также с отметкой таможенного органа, расположенного в пункте пропуска на таможенной границе таможенного союза; ‐ копии товаросопроводительных документов; ‐ подтверждение уполномоченного государственного органа в области охраны прав интеллектуальной собственности о праве на объект интеллектуальной собственности, а также его стоимости ‐ в случае экспорта объекта интеллектуальной собственности. Экспорт в страны ТС. В соответствии с нормами ст. 276‐11 НК РК к документам, подтверждающим экспорт товаров, а также для применения ставки НДС «0» при экспорте товаров в государства ‐ члены ТС, плательщик НДС в РК обязан представить в налоговый орган одновременно с 18
18
декларацией по НДС, оформленной согласно ст. 270 НК РК и с учетом положений ст. 276‐
21 НК РК следующие документы: ‐ заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, полученное от налогоплательщика государства ‐ члена ТС, импортировавшего товары; ‐ реестр счетов‐фактур по реализованным в государства ‐ члены ТС в течение налогового периода товарам, являющийся приложением к декларации по НДС, по формам установленным уполномоченным органом; ‐ договоры (контракты) с учетом изменений, дополнений и приложений к ним, на основании которых осуществляется экспорт товаров; ‐ товаросопроводительные документы, подтверждающие перемещение товаров с территории РК на территорию другого государства ‐ члена ТС; ‐ документы, подтверждающие поступление валютной выручки на банковские счета налогоплательщика в банках второго уровня на территории РК; ‐ подтверждение уполномоченного государственного органа в области охраны прав интеллектуальной собственности о праве на ОИС, а также его стоимости ‐ в случае экспорта объекта интеллектуальной собственности.  Под товаросопроводительными документами понимаются: ‐ международная автомобильная накладная; ‐ железнодорожная транспортная накладная; ‐ товарно‐транспортная накладная; ‐ накладная единого образца; ‐ багажная ведомость; ‐ почтовая ведомость; ‐ багажная квитанция; ‐ авианакладная; ‐ коносамент; ‐ счета‐фактуры, спецификации, отгрузочные и упаковочные листы, а также другие документы, подтверждающие сведения о товарах, в том числе стоимость товаров, и используемые в соответствии с международными договорами, участником которых является Республика Казахстан. 4.3. Отражение в учете операций по экспорту.  Согласно ст. 231 НК РК оборот по реализации признается по дате перехода прав собственности на товар, при этом ст. 237 НК РК устанавливает дату совершения оборота по реализации товаров, как день отгрузки (передачи) товаров. Если отгрузка товара не осуществляется, то датой совершения оборота по реализации является день передачи права собственности на товар получателю. При реализации поставщиком товаров на экспорт на условиях получения от покупателей авансовых платежей датой совершения операции является дата получения аванса. В этом случае датой реализации будет являться дата, определяющая переход рисков и выгод (прав собственности), а курс валют для отражения в учете будет применяться на дату получения авансовых платежей.  При экспорте товаров в страны ТС, целях исчисления НДС датой совершения оборота по реализации товаров является дата отгрузки, определяемая как дата первого по времени составления первичного бухгалтерского (учетного) документа, подтверждающего отгрузку товаров, оформленного на покупателя товаров или первого перевозчика согласно ст. 276‐6 НК РК. При этом, реализация активов на экспорт может быть произведена на условиях: 19
19
‐ полной или частичной предоплаты (авансовые платежи как коммерческий кредит, выдаваемый продавцу); ‐ последующей оплаты (реализация в долг, как коммерческий кредит, выдаваемый покупателю). Реализация товаров на основе предварительной оплаты. Пояснение 4. Вводная информация. Компания производит реализацию товаров на экспорт стоимостью $1 000.0 на условиях EXW (согласно ИНКОТЕРМС 2000, а с 1.01.2011г. ИНКОТЕРМС 2010) по 100 % предоплате, в качестве аванса, полученного от покупателя. Код EXW «франко‐завод» означает, что поставщик выполнил свои обязательства по поставке, когда он предоставил товар в распоряжение покупателя на своем предприятии (заводе, фабрике, складе), т.е. это также означает, что в этот день к покупателю перешли все риски и выгоды (право собственности), несмотря на то, что покупатель товар еще не получил. При этом, поставщик обязан письменно уведомить покупателя о дате выписки накладной на отпуск. Авансовый платеж получен 1.06.10 г., курс доллара на эту дату составлял 150.0 тенге / доллар. Реализация товаров произведена на условиях ЕXW‐ с завода 10.06.10 г., курс доллара на эту дату 152.0 тенге/доллар (дата уведомления о выписке накладной на отпуск). Отметка в ГТД об отгрузке на экспорт ‐15.06.10.г., курс доллара на эту дату – 153.0 тенге/доллар. Признание в учете: Датой реализации товаров будет являться ‐ 10.06.10 г. (дата выписки инвойса и накладной на реализацию), признание в учете по курсу на дату получения аванса 01.06.10 г. Стоимость реализованного товара составит: (1000.0 х 150.0) = 150 000.0 тенге. Курсовая разница не возникает. Пояснение 5. Вводная информация. Компания производит реализацию товара на экспорт стоимостью $1 000.0 на условиях CIP при 100 % предоплате. Термин CIP «Фрахт/перевозка и страхование оплачены до» означает, что продавец доставит товар названному им перевозчику. Кроме этого, продавец обязан оплатить расходы, связанные с перевозкой товара до названного пункта назначения. Это означает, что покупатель берет на себя все риски и любые дополнительные расходы после доставки таким образом товара. Однако, по условиям CIP на продавца также возлагается обязанность по обеспечению страхования от рисков потери и 20
20
повреждения товара во время перевозки в пользу покупателя. Следовательно, продавец заключает договор страхования и оплачивает страховые взносы. Покупатель должен принимать во внимание, что согласно условиям термина CIP от продавца требуется обеспечение страхования с минимальным покрытием Авансовый платеж получен 01.06.10 г. курс доллара на эту дату составлял 150.0 тенге/ доллар. Реализация товара произведена на условиях CIP ‐ на транспортное средство 10.06.10 г., курс доллара на эту дату 152.0 тенге/доллар (уведомление об отгрузке). Отметка в ГТД об отгрузке на экспорт ‐15.06.10.г., курс доллара на эту дату – 153.0 тенге/доллар. Признание в учете. Датой реализации товаров будет являться ‐ 10.06.10 г. (дата отметки в транспортном документе о приеме – дата отгрузки), отражение в учете по курсу на дату получения аванса 01.06.10г. Стоимость реализованного товара составляет: (1000.0 х 150.0) = 150 000.0 тенге. Реализация товара на основе последующей оплаты. Пояснение 6. Вводная информация. Реализация товаров на экспорт стоимостью $1 000.0 производится на условиях EXW, путем оплаты через 30 дней после реализации товаров. Отгрузка произведена на условиях ЕXW‐ с завода 10.06.10г., курс доллара на эту дату 152.0 тенге/доллар. Отметка в ГТД у получателя о выпуске в свободное обращение ‐ 15.06.10 г., курс доллара на эту дату – 153.0 тенге/доллар. Оплата произведена покупателем 15.07.10 г., курс доллара на эту дату 151.0 тенге/доллар. Признание в учете. Датой реализации товаров будет являться ‐ 10.06.10 г. (дата выписки инвойса, накладной и уведомления об отгрузке), отражение в учете по курсу на эту дату. Стоимость реализованного товара составит: (1000.0 х 152.0) = 152 000.0 тенге. Оплата произведена покупателем 15.07.10г., что по курсу на эту дату составляет (1 000.0х151.0) = 151 000.0 тенге. Возникает положительная курсовая разница в размере (152 000.0 ‐151 000.0) = 1 000.0 тенге, которая отражается как доход. Пояснение 7. Вводная информация. 21
21
Реализация товаров на экспорт стоимостью $1 000.0 производится на условиях CIP путем оплаты через 30 дней после реализации товаров. Отгрузка произведена на условиях CIP ‐ на транспортное средство 10.06.10 г., курс доллара на эту дату составлял ‐152.0 тенге/доллар. Отметка в ГТД у получателя о выпуске в свободное обращение (получение покупателем) ‐15.06.10.г., курс доллара на эту дату – 153.0 тенге/доллар Оплата произведена покупателем 15.07.10 г., курс доллара на эту дату 151.0 тенге/доллар. Признание в учете. Датой реализации товаров будет являться ‐ 10.06.10 г. (дата отметки в транспортном документе – дата отгрузки), отражение в учете по курсу на эту дату. Стоимость реализованного товара составит: (1 000.0 х 152.0) = 152 000.0 тенге. Оплата произведена покупателем 15.07.10 г., что по курсу на эту дату составляет (1 000.0 х151.0) = 151 000.0 тенге. Возникает положительная курсовая разница в размере (152 000.0 ‐151 000.0) = 1 000.0 тенге, которая отражается как доход. Реализация товара с частичным авансированием. Пояснение 8. Вводная информация. Реализация товаров на экспорт стоимостью $1 000.0 производится на условиях DDU или DAP путем 70 % ‐ на основе авансовых платежей полученных от покупателей, 30 % на основе последующей оплаты, через 30 дней после реализации товаров. Код DDU по ИНКОТЕРМС 2000 или DAP по ИНКОТЕРМС 2010 означает, что продавец отвечает за прибытие товара в согласованное место или пункт назначения на границе или в стране импорта. Продавец обязан нести все риски и расходы по доставке товаров до этого места. Таким образом, все риски и выгоды (право собственности) переходит к покупателю на дату, когда товар доставлен в определенное место. Отгрузка произведена на условиях DDU ‐ 10.06.10 г., курс доллара на эту дату 152.0 тенге/доллар. Отметка в ГТД о таможенном выпуске (получение покупателем) ‐15.06.10 г., курс доллара на эту дату – 153.0 тенге/доллар. Получение авансового платежа от покупателя 1.06.10г. Курс доллара на эту дату составлял 149.0 тенге/доллар. Оплата оставшейся задолженности покупателем ‐ 25.07.10 г., курс доллара на эту дату 154.0 тенге/доллар. Признание в учете. Датой реализации товаров будет являться ‐ 15.06.10 г. (дата выпуска в свободное обращение, указанная в ГТД т.к. эта дата определяет переход прав собственности). Отражение в учете на эту дату: 22
22
 70 %, что по курсу на дату получения авансового платежа 1.06.10г. составит (1 000.0 х 0.7 х149.0) = 104 300.0 тенге. Курсовая разница не возникает и аванс не пересчитывается.  30% ‐на основе последующей оплаты покупателем, по курсу на 15.06.10 г. составит (1 000.0 х 0.3 х 153.0) = 45 900.0 тенге. Оплата произведена 25.07.10 г., что по курсу на эту дату составляет 46 200.0 тенге (300.0 х154.0). В результате операции возникает отрицательная курсовая разница в размере 45 900.0 ‐ 46 200.0 = 300.0 тенге, которая отражается как расход. Отражение операций в бухгалтерском учете.  При реализации товаров на основе полученных авансовых платежей рекомендуется следующая корреспонденция счетов: Дебет Кредит Содержание операции 1030 Денежные средства на текущих 3510 Краткосрочные Получен аванс в валюте под банковских счетах в авансы полученные реализацию запасов валюте 1210 Краткосрочная дебиторская 6010 Доход от задолженность реализации продукции и Реализация товаров покупателям покупателей и оказания услуг заказчиков 1210 Краткосрочная Закрытие дебиторской 3510 Краткосрочные дебиторская задолженности ранее полученным авансы полученные задолженность авансом от покупателя. покупателей и заказчиков  При реализации активов на основе последующей оплаты рекомендуется следующая корреспонденция счетов: Дебет Кредит Содержание операции 1210 Краткосрочная Реализация активов по контрактам на дебиторская 6010 Доход от реализации экспорт, отражение дебиторской задолженность продукции и оказания услуг задолженности на дату совершения покупателей и операции заказчиков 1210 Краткосрочная Переоценка дебиторской дебиторская 6250 Доходы от курсовой задолженности на дату оплаты или на задолженность разницы отчетную дату. Отражение покупателей и положительной курсовой разницы заказчиков 7430 Расходы 1210 Краткосрочная Переоценка дебиторской по курсовой дебиторская задолженности на дату оплаты или на 23
23
разнице задолженность покупателей и заказчиков отчетную дату. Отражение отрицательной курсовой разницы 1030 Денежные 1210 Краткосрочная средства на дебиторская Погашение дебиторской текущих задолженность задолженности покупателями банковских покупателей и заказчиков счетах в валюте 4.4. Определение таможенной стоимости. Экспорт в третьи страны. Таможенная стоимость экспортируемых товаров, перемещаемых через таможенную границу ТС, определяется в соответствии с ТК ТС и ТК РК, сучетом принципов и положений по оценке товаров для таможенных целей Генерального соглашения по тарифам и торговле (ГАТТ 1994). Таможенная стоимость товаров, перемещаемых через таможенную границу государства ТС при вывозе с территории этого государства, определяется в соответствии с национальным законодательством государства соответствующей Стороны. Размер облагаемого оборота по реализации товара при экспорте товаров, определяется по принципу определения цены в целях налогообложения т.е. на основе стоимости реализуемых товаров исходя из применяемых сторонами сделки цен и тарифов, с учетом норм, предусмотренных законом РК от 5.07. 2008 г. № 67 «О трансфертном ценообразовании», согласно ст. 654 НК РК. Экспорт в страны ТС.  Плательщиками НДС по товарам на территории РК являются лица, указанные в ст. 228 и ст. 276‐2 НК РК. При различных видах сделок с товарами, оформленными разными видами договоров (поручение, комиссия, агентские, реализация выставочных товаров и т.п.) следует применять нормы ст. 276‐18 и 276‐19 НК РК. При этом, собственником товаров на ЕТТ ТС признается лицо, которое обладает правом собственности на товары или к которому переход права собственности на товары на основании договора (контракта) или режима ИНКОТЕРМС 2000 (с 1.01.2011г. ИНКОТЕРМС 2010).  Размер облагаемого оборота по реализации товара при экспорте товаров, определяется по принципу определения цены в целях налогообложения т.е. согласно ст. 276‐7 НК РК ‐ на основе стоимости реализуемых товаров исходя из применяемых сторонами сделки цен и тарифов, с учетом норм, предусмотренных законом РК от 5.07. 2008 г. № 67 «О трансфертном ценообразовании», согласно ст. 654 НК РК.  Место реализации товара определяется в соответствии с п.1 ст. 276‐5 и п.1 ст. 236 НК РК, согласно которым признается место: ‐ начала транспортировки товара, если товар перевозится (пересылается) поставщиком, получателем или третьим лицом; ‐ место передачи товара получателю – в остальных случаях.  Дата совершения оборота по реализации товара при экспорте определяется в соответствии с нормами ст. 276‐6 НК РК как дата отгрузки, которая устанавливается по дате первого по времени составления первичного бухгалтерского (учетного) документа, подтверждающего отгрузку товаров, оформленного на покупателя товаров или первого 24
24
перевозчика, в зависимости от вида договора купли‐продажи и условий ИНКОТЕРМС‐2000 (с 1.01.2011г. ИНКОТЕРМС 2010), в случае их применения. При этом, стоимость товаров, работ, услуг в иностранной валюте пересчитывается в тенге по рыночному курсу на дату совершения оборота по реализации товаров, работ, услуг, облагаемого импорта. 25
25