wmi34192

МИНФИН РАЗЪЯСНИЛ, КАК
НАЧИСЛЯТЬ АМОРТИЗАЦИЮ
ПОСЛЕ МОДЕРНИЗАЦИИ ОС
ПИСЬМО МИНФИНА от 10.11.06 № 03-03-04/2/235
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу
начисления в целях н/обложения прибыли амортизации по амортизируемым ОС после их
модернизации и сообщает следующее.
Учет амортизируемого имущества и начисление по нему амортизации в целях н/обложения прибыли
производится не по данным б/у, а по данным налогового учета в соответствии с положениями гл.25 НК
РФ.
Так, ст.322, 323 НК РФ определены особенности организации налогового учета амортизируемого
имущества и операций с ним.
В соответствии с п.2 ст.257 НК РФ первоначальная стоимость ОС изменяется в случаях достройки,
дооборудования, реконструкции, модернизации, техперевооружения, частичной ликвидации
соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
Н/плательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта ОС после даты ввода его в
эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или техперевооружения такого
объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом увеличение срока
полезного использования ОС может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той
амортизационной группы, в которую ранее было включено такое ОС.
Согласно п.1 ст.258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным
группам в соответствии со сроками его полезного использования.
Срок полезного использования – период, в течение которого объект ОС или объект НА служит для
выполнения целей деятельности н/плательщика.
Срок полезного использования определяется н/плательщиком самостоятельно на дату ввода в
эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст.258 НК
РФ с учетом классификации ОС, утв. Прав-вом РФ.
Если в результате реконструкции, модернизации или техперевооружения объекта ОС не произошло
увеличение срока его полезного использования, н/плательщик при исчислении амортизации учитывает
оставшийся срок полезного использования.
Т.о., несмотря на фактическое увеличение остаточной стоимости амортизируемого имущества в
результате модернизации, срок его полезного использования может быть увеличен только в пределах
той амортизационной группы, к которой оно относится согласно Классификации ОС, включаемых в
амортизационные группы. Напр., на балансе банка находится автомобиль специальный. По
Классификации он относится к 4-й амортизационной группе (со сроком полезного использования
свыше 5 лет и до 7 лет). При начислении амортизации банк установил по нему в налоговом учете срок
полезного использования 5 лет. После проведения модернизации банк вправе увеличить по данному
имуществу срок полезного использования только на 2 года. Если срок полезного использования по
данному имуществу уже был установлен 7 лет, то, несмотря на модернизацию, банк не имеет права
увеличить срок полезного использования этого амортизируемого имущества.
Согласно положениям ст.259 НК РФ начисление амортизации в отношении объекта
амортизируемого имущества осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для
данного объекта исходя из его срока полезного использования. Как определяется норма амортизации,
установлено п.4 ст.259 НК РФ.
С учетом положений ст.259 НК РФ на показатель нормы амортизации, рассчитываемой в целях
н/обложения прибыли, влияет только один фактор – срок полезного использования, а он в результате
модернизации практически не меняется.
Т.о., в результате модернизации при существенном увеличении остаточной стоимости
амортизируемого имущества и неизменной норме амортизации увеличивается (продлевается) период
начисления амортизации, что вполне закономерно, т.к. срок полезного использования рассчитан на
простую эксплуатацию амортизируемого имущества (без проведения модернизаций, реконструкций,
дооборудования и т.п. мероприятий, продлевающих срок его эксплуатации).
Кроме того, продление срока амортизации имущества в результате его модернизации позволяет
организации перенести на расходы, учитываемые при определении налоговой базы по налогу на
прибыль, все затраты по сооружению (приобретению) амортизируемого имущества.
1
КОММЕНТАРИЙ
МОДЕРНИЗАЦИЯ ОС УВЕЛИЧИВАЕТ ЕГО СТОИМОСТЬ. НО НАЛОГОВАЯ НОРМА
АМОРТИЗАЦИИ ОСТАНЕТСЯ ПРЕЖНЕЙ. В РЕЗУЛЬТАТЕ ПЕРВОНАЧАЛЬНОГО СРОКА
ПОЛЕЗНОГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ (СПИ) НЕ ХВАТИТ, ЧТОБЫ ПОЛНОСТЬЮ СПИСАТЬ
СТОИМОСТЬ ОС. НО НА ЭТО НЕ СТОИТ ОБРАЩАТЬ ВНИМАНИЯ – НУЖНО ПРОСТО
ПРОДОЛЖАТЬ АМОРТИЗИРОВАТЬ.
НОРМА АМОРТИЗАЦИИ НЕ МЕНЯЕТСЯ
МФ РФ разъяснил, что норма амортизации модернизированного ОС не меняется, если СПИ остался
прежним. В результате получается, что по окончании СПИ модернизированный объект полностью не
самортизируется. Что тогда делать с остаточной стоимостью? Чиновники разрешили плательщику
продолжать амортизировать такое ОС сверх СПИ, пока остаточная стоимость не станет равна нулю.
К сожалению, авторы комментируемого письма ничего не сказали, как быть плательщику, если он
увеличил СПИ. Нужно ли в этом случае корректировать норму амортизации? В письме от 13.03.06 №
03-03-04/1/216 МФ РФ запретил это делать. На сегодня эта позиция не изменилась.
УВЕЛИЧИВАТЬ СПИ НЕТ СМЫСЛА
Норма амортизации как при линейном методе, так и при нелинейном зависит только от СПИ (п.4, 5
ст.259 НК РФ). Чем больше СПИ, тем меньше норма и тем меньше будет ежемесячная сумма
амортизации.
У плательщика есть право увеличить СПИ, если после модернизации объект будет служить дольше,
чем изначально предполагалось (п.1 ст.258 НК РФ). Правда, СПИ можно увеличить только в пределах
сроков, установленных для той амортизационной группы, и которой принадлежит ОС.
Авторы комментируемого письма особо подчеркнули, что плательщик вовсе не обязан увеличивать
СПИ. На практике делать это особого смысла не имеет. Во-первых, если следовать разъяснениям
письма № 03-03-04/1/216, то вне зависимости от того, изменится СПИ или нет, норма амортизации
останется прежней. Значит, в любом случае сумма ежемесячной амортизации будет одинаковой. Вовторых, если вопреки мнению Минфина России пересчитать норму амортизации в соответствии с
увеличенным СПИ, то модернизированное ОС амортизировать придется дольше.
МОЖНО ПРИМЕНИТЬ АМОРТИЗАЦИОННУЮ ПРЕМИЮ
Часть затрат в размере не более 10% организации могут включить в состав расходов, связанных с
производством и реализацией (п.11 ст.259 НК РФ). И учесть их как суммы начисленной амортизации
(письмо МФ РФ от 11.10.2005 № 03-03-04/2/76). В целях н/обложения эти расходы признают в том
месяце, когда было изменение первоначальной стоимости модернизированного ОС (п.3 ст.272 НК РФ).
Остальную часть затрат на модернизацию в размере не менее 90% надо включить в первоначальную
стоимость ОС (п.2 ст.257 НК РФ).
В Б/У ДЕЙСТВУЮТ ДРУГИЕ ПРАВИЛА
В б/у после модернизации ежемесячный размер амортизации определяют в соответствии с п.60
Методуказаний по б/у ОС (утв. приказом МФ РФ от 13.10.2003 № 91н). Для этого (при линейном
методе амортизации) к остаточной стоимости РС прибавляют затраты на модернизацию и полученную
сумму денег на оставшийся срок полезного использования. Начислять амортизацию по этой формуле
надо с первого числа месяца, следующего за месяцем завершения работ по модернизации.
По окончании СПИ остаточная стоимость ОС (с учетом расходов на модернизацию) будет равна
нулю. В налоговом учете СПИ и реальный срок амортизации модернизированного объекта не
совпадают.
2