Справка об уплате налоговых платежей наличными денежными

Справка
об уплате налоговых платежей наличными денежными средствами
Настоящая справка подготовлена сотрудником юридического отдела Аппарата
Уполномоченного по защите прав предпринимателей в Свердловской области.
Обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы определена
Конституцией РФ (ст. 57).
Согласно п. 1 ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить
обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и
сборах.1
На основании п. 8 ст. 45 НК РФ правила, предусмотренные данной статьей,
применяются также в отношении сборов, пеней, штрафов (далее – налог, если прямо не
оговорено иное) и распространяются на плательщиков сборов, налоговых агентов.
В силу правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда РФ
от 22.01.2004 № 41-О, в целях надлежащего исполнения обязанности по уплате налога
налогоплательщик обязан самостоятельно, т.е. от своего имени и за счет своих
собственных средств, уплатить соответствующую сумму налога в бюджет.
При этом Конституционный суд РФ обратил внимание на следующие
обстоятельства:
- на факт признания обязанности налогоплательщика по уплате налога исполненной не
влияет то, в какой форме - безналичной или наличной - происходит уплата денежных
средств;
- из представленных платежных документов можно четко установить, что сумма налога
уплачена именно этим налогоплательщиком и именно за счет его собственных денежных
средств;
- иное толкование приводило бы к невозможности персонифицировать денежные
средства, за счет которых производится уплата налога, и к недопустимому вмешательству
третьих лиц в процесс уплаты налога налогоплательщиком, что препятствовало бы
налоговому контролю за исполнением каждым налогоплательщиком обязанности по
уплате налога, и создавало бы выгодную ситуацию для уклонения недобросовестных
налогоплательщиков от обязанности уплачивать налоги путем неотражения на своем
банковском счете поступающих доходов;
- изложенное полностью распространяется на процесс перечисления налоговыми
агентами сумм удержанных ими налогов в бюджет, здесь самостоятельность заключается
в совершении действий по перечислению налогов от своего имени и за счет тех денежных
средств, которые ими были удержаны из сумм произведенных выплат.
В соответствии с п. 3 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается
исполненной налогоплательщиком, если иное не предусмотрено п. 4 ст. 45 НК РФ2:
1) с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему на
счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке
при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа;
2) с момента передачи физическим лицом в банк поручения на перечисление в
бюджетную систему на счет Федерального казначейства без открытия счета в банке
денежных средств, предоставленных банку физическим лицом, при условии их
достаточности для перечисления;
Обязанность по уплате налога на прибыль организаций по консолидированной группе
налогоплательщиков не является предметом настоящей справки.
2
Отсюда и далее приводятся нормы законодательства о налогах и сборах, касающиеся только юридических
и физических лиц – субъектов предпринимательской деятельности и в случаях перечисления, перевода или
внесения денежных средств в уплату налогов и сборов.
1
3) со дня внесения физическим лицом в банк, кассу местной администрации либо в
организацию федеральной почтовой связи наличных денежных средств для их
перечисления в бюджетную систему на счет Федерального казначейства.
На основании п. 1 ст. 26 НК РФ налогоплательщик может участвовать в
отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах (далее – налоговые
правоотношения), через законного или уполномоченного представителя. При этом личное
участие налогоплательщика в налоговых правоотношениях не лишает его права иметь
представителя (п. 2 ст. 26 НК РФ).
Согласно
положениям
ст. 27
НК
РФ
законными
представителями
налогоплательщика-организации
(далее
–
организация)
признаются
лица,
уполномоченные представлять ее на основании закона или ее учредительных документов,
а законными представителями налогоплательщика - физического лица (далее –
гражданин) признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии
с гражданским законодательством РФ.
В силу ст. 28 НК РФ действия (бездействие) законных представителей
организации, совершенные в связи с участием этой организации в налоговых
правоотношениях признаются действиями (бездействием) этой организации.
В соответствии со ст. 29 НК РФ:
- уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или
юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в
отношениях с налоговыми органами и иными участниками налоговых правоотношений;
- уполномоченный представитель организации осуществляет свои полномочия на
основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским
законодательством РФ, если иное не предусмотрено НК РФ;
- уполномоченный представитель гражданина осуществляет свои полномочия на
основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к
нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством РФ.
На основании п. 4 ст. 26 НК РФ правила, предусмотренные гл. 4 НК РФ,
распространяются на плательщиков сборов и налоговых агентов.
По мнению Конституционного Суда РФ, выраженному в указанном Определении,
п. 1 ст. 45 НК РФ не препятствует участию налогоплательщика в налоговых
правоотношениях как лично, так и через представителя. Однако представитель
налогоплательщика должен обладать соответствующими полномочиями либо на
основании закона или учредительных документов, либо в силу доверенности, выданной в
порядке, установленном гражданским законодательством РФ. Кроме того, само
представительство в налоговых правоотношениях означает совершение представителем
действий от имени и за счет собственных средств налогоплательщика - представляемого
лица. Следовательно, по правовому смыслу отношений по представительству, платежные
документы на уплату налога должны исходить от налогоплательщика и быть подписаны
им самим, а уплата соответствующих сумм должна производиться за счет средств
налогоплательщика, находящихся в его свободном распоряжении, т.е. за счет его
собственных средств.
В связи с возникающими в судебной практике вопросами, касающимися уплаты
государственной пошлины при обращении в арбитражный суд, и в целях обеспечения
единообразных подходов к их разрешению Пленум ВАС РФ в Постановлении от
11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при
рассмотрении дел в арбитражных судах» дал арбитражным судам разъяснение, что:
- плательщик государственной пошлины обязан самостоятельно, то есть от своего имени,
уплатить ее в бюджет, если иное не установлено законодательством о налогах и сборах;
- уплата государственной пошлины иным лицом за истца (заявителя) законодательством
не предусмотрена;
- по смыслу ст. 59 АПК РФ граждане и организации вправе вести свои дела в
арбитражном суде через представителей, а согласно п. 1 ст. 26 НК РФ налогоплательщик
может участвовать в налоговых правоотношениях через законного или уполномоченного
представителя;
- государственная пошлина может быть уплачена представителем от имени
представляемого и в этом случае уплата государственной пошлины с банковского счета
представителя прекращает соответствующую обязанность представляемого;
- в платежном документе на перечисление суммы государственной пошлины в бюджет с
банковского счета представителя должно быть указано, что плательщик действует от
имени представляемого.
Аналогичную позицию Президиум ВАС РФ высказывал ранее в Информационном
письме от 29.05.2007 № 118 «Об уплате государственной пошлины российскими и
иностранными лицами через представителей».
Минфин России и ФНС России последовательно придерживаются позиции, что
уплата организациями налогов, пеней и штрафов в наличной форме налоговым и
банковским законодательством не предусмотрена, обосновывая ее следующим.
В силу пп. 1 п. 3 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается
исполненной организацией с момента предъявления в банк поручения на перечисление в
бюджетную систему на счет Федерального казначейства денежных средств со счета
организации в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день
платежа.
Согласно ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 № 395-1 «О банках и банковской
деятельности» в рамках проведения банковских операций допускается осуществление
переводов денежных средств без открытия банковских счетов только по поручению
физических лиц, а осуществление расчетов по поручению юридических лиц производится
по их банковским счетам.
Юридическими лицами уплата налогов и сборов должна производиться в
безналичной форме путем предъявления в банк поручения на уплату налога с расчетного
(текущего) счета организации.
Если Минфин России в одном из писем (от 20.05.2013 № 03-02-08/17543) отвечает,
что в соответствии с п. 1 ст. 26 НК РФ налогоплательщик может участвовать в налоговых
правоотношениях через законного или уполномоченного представителя, ссылается на
названное Определение Конституционного Суда РФ и указывает, что из представленных
платежных документов должно четко следовать, что соответствующая сумма налога
уплачена именно этим налогоплательщиком и именно за счет его собственных денежных
средств, то ФНС России в одном из последних писем по данному вопросу (от 11.12.2013
№ ЗН-4-1/22320@) занимает более жесткую позицию и дополняет изложенное в
предыдущем абзаце тем, что:
- денежные средства, уплаченные физическим лицом за юридическое лицо, не могут быть
отражены налоговым органом в счет уплаты налоговых платежей за организацию;
- данные платежи не подлежат уточнению (для возврата денежных средств физическому
лицу необходимо обратиться с заявлением в налоговый орган по месту своего
жительства);
- физическое лицо вправе перечислить указанные средства на счет организации, с
которого они могут быть уплачены в бюджетную систему Российской Федерации.
В письме ЦБ РФ № 151-Т и МНС России № ФС-1810/2 от 12.11.2002 указано, что
налогоплательщики-организации при уплате налогов и сборов не вправе вносить в банки
наличные денежные средства для перечисления их на счета по учету доходов
соответствующих бюджетов, минуя свои банковские счета.
Положения части первой ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 № 395-1 «О
банках и банковской деятельности» относят к банковским операциям осуществление
переводов денежных средств по поручению физических и юридических лиц по их
банковским счетам (п. 4) и осуществление переводов денежных средств без открытия
банковских счетов (п. 9). В редакции п. 9 до ее изменения Федеральным законом от
27.06.2011 № 162-ФЗ, действительно, указывались только физические лица.
Таким образом, ссылка Минфина России и ФНС России на это обстоятельство
после 28.12.2011 (вступление в силу данного закона) и в настоящее время неправомерна.
Судьи при разрешении налоговых споров по недоимкам, возникшим в результате
непризнания налоговым органом уплаты налогов представителем организации в наличной
форме принимают решения в пользу организаций (постановления ФАС ПО от 11.03.2010
по делу № А72-10616/2009, ФАС СКО от 11.06.2009 по делу № А32-16433/2008-3/278, 13го ААС от 20.05.2008 по делу № А42-6789/2007, 10-го ААС от 19.01.2012 № А411279/2011), приводя в их обоснование Определение Конституционного Суда РФ от
22.01.2004 № 41-О о возможности налогоплательщика участвовать в налоговых
правоотношениях, в том числе по уплате налогов, как лично, так и через представителя.
В части решений арбитражных судов (например, Арбитражного суда г. Москвы от
29.09.2011 по делу № А41-1279/2011) содержатся выводы, что налоговая инспекция
безосновательно относит уплаченные руководителем организации налоговые платежи
через Сбербанк России на его лицевой счет физического лица, т.к. из квитанций по форме
ПД-4сб (налог) следовало, что реквизиты налогового органа, наименование платежа и
налога, КБК, ИНН плательщика – юридического лица, суммы налогов к уплате приведены
верно и позволяют персонифицировать как налогоплательщика, так и остальные
необходимые реквизиты для отражения спорных сумм в лицевом счете организации.
Дополнительно следует отметить Определение ВАС РФ от 19.11.2013 № ВАС15844/13 по делу № А14-1031/2013: государственная пошлина может быть уплачена
физическим лицом, как представителем юридического лица, действующим на основании
учредительных документов или доверенности, но при этом к платежному документу
должны быть приложены доказательства принадлежности заявителю денежных средств,
предназначенных для уплаты государственной пошлины, либо в платежном документе
должно быть указано, что плательщик действует от имени представляемого.
Таким образом, практика, по которой ранее пошли арбитражные суды, по сути,
отождествляя представителя организации с физическим лицом, который в силу пп. 3 п. 3
ст. 45 НК РФ может уплачивать налоги в наличной форме, была четко зафиксирована в
указанном определении ВАС РФ.
Выводы.
1. Налоговое законодательство не допускает уплату налогов за другое лицо, при
этом в нем отсутствует прямой запрет на уплату налогов представителем организации –
физическим лицом в наличной форме.
2. Банковское законодательство не содержит запрета на перевод наличных
денежных средств представителем организации – физическим лицом в соответствующий
бюджет в качестве уплаты налогов.
3. Конституционный Суд РФ и Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ
придерживаются позиции, что уплата налогов организации третьим лицом возможна в
случаях, если такое лицо является представителем организации с надлежащими
полномочиями и при соблюдении всех формальностей, касающихся как доказательства
принадлежности денежных средств организации, так и оформления платежных
документов.
4. Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ допускает возможность уплаты
государственной пошлины прямо в бюджет с банковского счета представителя от имени
представляемого (соблюдением формальностей, указанных в п. 3).
5. Анализ найденной судебной практики по данному вопросу показал, что
организации используют институт представителя для уплаты налогов представителем –
физическим лицом в наличной форме, и это влечет для них последующие судебные
разбирательства с налоговым органом, не признавшим данные суммы в счет уплаты
налогов организации.
6. Судебная практика по данному вопросу сложилась, можно сказать, однозначная,
Минфин России и ФНС России ее не поддерживают.