Налог на добавленную стоимость (глава 21 НК РФ)

Налог на добавленную стоимость (глава 21 НК РФ)
Федеральный закон от 27.07.2006 № 137-ФЗ,
Федеральный закон от 22.07.2005 № 119-ФЗ
1. Сумма налога, предъявляемая по товарообменным операциям, при зачете взаимных
требований и использовании в расчетах ценных бумаг, должна быть уплачена деньгами
В п.4 ст.168 НК РФ установлено, что сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ,
услуг) и имущественных прав, должна быть уплачена покупателем на основании платежного
поручения при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований и при
использовании в расчетах ценных бумаг.
Буквально это означает следующее.
1) При совершении бартерных (товарообменных) операций обе стороны, как и ранее, должны
выставить друг другу счета-фактуры с выделенной суммой налога. Сумму НДС, которая выделена в
полученном счете-фактуре, необходимо перечислить другой стороне деньгами.
2) При проведении взаимозачета размер погашаемых требований в акте должен быть определен
без учета НДС. Сумму налога с погашаемой задолженности стороны перечисляют друг другу
денежными средствами.
3) При использовании в расчетах ценных бумаг указанная в ценной бумаге сумма должна
соответствовать указанной в счете-фактуре цене товара (работы, услуги) без НДС. Сумму налога,
выделенную в полученном счете-фактуре, покупатель должен перечислить денежными средствами.
Налоговый кодекс РФ не устанавливает срока, в течение которого покупатель должен уплатить
налог денежными средствами. В то же время п.2 ст.172 НК РФ предусматривает, что при расчете
собственным имуществом (в том числе векселем третьего лица) вычету подлежат суммы налога,
которые были фактически уплачены поставщику. Поэтому если суммы НДС при товарообменных
операциях и расчетах ценными бумагами не были перечислены отдельным платежным поручением –
покупатель может не получить вычет налога.
Если покупатель расплатился за полученные товары собственным имуществом, в том числе
векселем третьего лица, необходимо учитывать следующее. Сумма налога, которая уплачивается
продавцу денежными средствами, определяется по полученному счету-фактуре. Однако сумма НДС,
принимаемая к вычету, определяется исходя из балансовой стоимости имущества (п.2 ст.172 НК РФ).
Поэтому, например, если вексель, переданный продавцу в оплату товаров по номиналу, будет иметь
меньшую балансовую стоимость, чем номинал, то покупатель сможет принять к вычету меньшую
сумму, чем он фактически уплатил продавцу деньгами.
Указанные в п.2 ст.172 НК РФ правила не применяются при взаимозачете, поскольку в таком
случае происходит обмен правами требования, а не имуществом. Суммы, предъявленные покупателю
при расчетах путем взаимозачета, считаются уплаченными и подлежат вычету на общих основаниях
(см. абз.2 п.4 Постановления Конституционного Суда РФ от 20.02.2001 № 3-П). Кроме того,
взаимозачет производится уже после того, как НДС будет принят к вычету сторонами. Поэтому в
случае, если при проведении взаимозачета сумма НДС не будет перечислена отдельным платежным
поручением, никаких негативных последствий не будет.
Переходные положения
Федеральный закон от 22.07.2005 № 119-ФЗ не предусматривает особых переходных положений
для данной ситуации. Новый абз.2 п.4 ст.168 НК РФ, устанавливающий обязанность покупателя
уплачивать продавцу сумму налога денежными средствами при осуществлении товарообменных
операций, зачетов взаимных требований, использовании в расчетах ценных бумаг, считается
действующим с 1 января 2007г. Поэтому новые правила будут применяться в том случае, если
товарообменные операции, расчеты ценными бумагами и взаимозачеты будут осуществляться после
31.12.2006.
1. При товарообменных операциях:
а) если обе стороны договора передали товар до 1 января 2007г., то уплачивать сумму налога
отдельно денежными средствами не требуется;
б) если хотя бы одна из сторон осуществила передачу товара после 31 декабря 2006г., то сумму
налога нужно уплачивать деньгами. Обосновывается это тем, что согласно ст.570 ГК РФ право
собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам после того, как товар будет передан
обеими сторонами.
2. При взаимозачете:
а) если акт о взаимозачете подписан до 1 января 2007г., то новый порядок уплаты НДС не
применяется;
1
б) при подписании акта о взаимозачете после 31 декабря 2006г. НДС уплачивается отдельно
денежными средствами.
3. При расчетах ценными бумагами:
а) если передача ценной бумаги в оплату товаров (работ, услуг) произошла до 1 января 2007г., то
уплачивать сумму налога деньгами не нужно;
б) если передача ценной бумаги в оплату товаров (работ, услуг) произошла после 31 декабря
2006г., то действуют новые правила и сумма налога подлежит уплате деньгами.
2. Вычеты по операциям, облагаемым по ставке 0 процентов, не надо отражать в отдельной
декларации
Начиная с 2007 года специальная процедура возмещения сумм НДС по экспортным операциям,
по сути, отменена: вычеты НДС по внутренним и внешним операциям следует отражать в одной
декларации (отменен п.6 ст.164 НК РФ, требовавший представлять отдельную декларацию по ставке 0
процентов). Процедура возмещения установлена общая и применяется только в том случае, если сумма
НДС, уплаченная по внутренним и экспортным операциям, превышает общую сумму налога,
исчисленную налогоплательщиком (п.1 ст.176 НК РФ) (см. об этом подробнее в п.3 Обзора).
Теперь порядок применения вычетов по суммам НДС, относящихся к экспортным операциям,
выглядит следующим образом.
Ситуация 1. Если налогоплательщик собрал документы, подтверждающие применение нулевой
ставки НДС, в 180-дневный срок, то вычеты "входящего" НДС производятся на момент определения
налоговой базы, то есть в последний день месяца, в котором собраны предусмотренные ст.165 НК РФ
документы (абз.1 п.3 ст.172, п.9 ст.167 НК РФ). Отражаются вычеты по экспортным операциям в той
же декларации, что и вычеты по внутренним операциям.
Ситуация 2. Если документы, предусмотренные ст.165 НК РФ, не собраны в 180-дневный срок,
то, как и прежде, налог должен быть уплачен по ставке 10 или 18 процентов (абз.2 п.9 ст.165 НК РФ).
Момент определения налоговой базы – день отгрузки товаров на экспорт (абз.2 п.9 ст.167 НК РФ).
Важно, что на этот же момент (отгрузки на экспорт) у налогоплательщика появляется право на вычет
"входящего" НДС по экспортированным товарам – теперь это прямо следует из п.3 ст.172 НК РФ.
Если налогоплательщик в дальнейшем соберет документы, подтверждающие применение ставки
НДС 0%, то на последний день месяца, в котором собраны эти документы, он сможет принять к вычету
сумму налога, исчисленную им по ранее не подтвержденному экспорту (п.10 ст.171, абз.2 п.3 ст.172 НК
РФ).
Переходные положения
Отдельную декларацию по ставке 0% не нужно представлять начиная с 1 января 2007г. Возникает
вопрос, как предъявлять НДС к вычету, если товар на экспорт был отгружен в 2006 году? Федеральный
закон от 22.07.2005 № 119-ФЗ не дает ответа на этот вопрос. И по старым, и по новым правилам
вычеты сумм НДС по операциям, облагаемым по ставке 0 процентов, производятся после того, как
будет собран полный пакет документов, предусмотренных ст.165 НК РФ. Поэтому должны
применяться те правила, которые действуют на момент возникновения права на вычет (т.е. на момент
сбора и представления подтверждающих нулевую ставку документов).
1. Если отгрузка товаров на экспорт произошла в 2006 году и полный пакет документов был
собран в 2006 году, то необходимо подавать отдельную декларацию по ставке 0 процентов.
2. Если товар был отгружен в 2006 году, а полный пакет документов будет собран в 2007 году, то
отражать "экспортный" НДС следует в той же декларации, что и внутренние операции.
3. Изменились сроки возмещения налога
Если сумма НДС, уплаченная по внутренним и экспортным операциям, превышает общую сумму
налога, исчисленную налогоплательщиком, то полученная разница подлежит возмещению по правилам
ст.176 НК РФ, которая также претерпела изменения.
Срок возмещения исчисляется с момента окончания камеральной налоговой проверки
декларации, на основании которой НДС предъявлен к возмещению. При отсутствии нарушений
налоговый орган должен в течение 7 дней после окончания проверки принять решение о возмещении
НДС. Как и раньше, налоговый орган может самостоятельно произвести зачет суммы налога в счет
недоимки по налогу, задолженности по пеням и штрафам, а оставшуюся сумму налога возвращает по
заявлению налогоплательщика. Но теперь п.6 ст.176 НК РФ прямо предусматривает возможность
зачета суммы налога, подлежащей возмещению, в счет предстоящих платежей по заявлению
налогоплательщика.
Решение о возврате (зачете) суммы налога налоговый орган должен принять одновременно с
решением о возмещении и на следующий день после принятия решения направить в орган
Федерального казначейства поручение на возврат суммы налога. Территориальный орган
2
Федерального казначейства обязан перечислить сумму налога на счет налогоплательщика в течение 5
дней со дня получения поручения.
За несвоевременный возврат начисляются проценты, начиная с 12 дня после окончания
камеральной проверки и по день фактического возврата денежных средств. Однако новая ст.176 НК РФ
не предусматривает последствий нарушения сроков проведения камеральной проверки. Поэтому если
камеральная проверка будет длиться свыше трех месяцев, проценты будут начисляться все равно с 12го дня со дня фактического окончания проверки.
Переходные положения
Переходные положения, предусмотренные Федеральным законом от 27.07.2006 № 137-ФЗ,
предусматривают, что новый порядок применяется в отношении сумм налога, предъявленных к
возмещению после 31 декабря 2006г.
4. Частные нотариусы и адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, не являются
плательщиками НДС
До 1 января 2007г. частные нотариусы и адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты,
признавались индивидуальными предпринимателями, а значит, согласно ст.143 НК РФ, плательщиками НДС. В отношении их услуг в пп.14, 15.1 п.3 ст.149 НК РФ было предусмотрено
освобождение от обложения НДС. В то же время адвокаты и частные нотариусы могли отказаться от
применения льготы (п.5 ст.149 НК РФ). Кроме того, они все равно должны были сдавать налоговые
декларации по НДС (п.5, 6 ст.174 НК РФ).
Со вступлением в силу изменений частнопрактикующие нотариусы и адвокаты, учредившие
адвокатские кабинеты, не признаются индивидуальными предпринимателями (абз.4 п.2 ст.11 НК РФ),
следовательно, не могут считаться налогоплательщиками НДС. Поэтому после 1 января 2007г.
нотариусы и адвокаты не смогут отказаться от льготы и уплачивать налог, также им не нужно будет
сдавать "нулевые" декларации по НДС.
3