Бюджетный учет Тема: учет финансовых результатов Основные вопросы • Сущность финансового результата • Доходы и расходы и их классификация • Особенности учета финансового результата Единый план счетов Раздел Финансовый результат Счет 40100 "Финансовый результат хозяйствующего субъекта" Счет 40200 "Результат по кассовым операциям бюджета" Для учреждений всех типов • в соответствии с п. 293 Инструкции N 157н для отражения результата финансовой деятельности за текущий финансовый год и прошлые финансовые годы государственные (муниципальные) учреждения всех типов (казенные, бюджетные, автономные) применяют счет 401 00 "Финансовый результат хозяйствующего субъекта". ФИНАНСОВЫЙ РЕЗУЛЬТАТ ХОЗЯЙСТВУЮЩЕГО СУБЪЕКТА • (счет 0 401 00 000) • Доходы и расходы текущего финансового года (счета 0 401 10 000 и 0 401 20 000) • Финансовый результат прошлых отчетных периодов (счет 0 401 30 000) • Доходы будущих периодов (счет 0 401 40 000) • Расходы будущих периодов (счет 0 401 50 000) Фин.результат учреждения финрезультат Текущего периода 40110 Доходы Прошлого периода 40120 расходы 40130 Будущего периода 40140 доходы 40150 расходы Счет 40200 "Результат по кассовым операциям бюджета" Результат по кассовым операциям бюджета 40210 Поступления 40220 выбытие 40230 "Результат прошлых отчетных периодов по кассовому исполнению бюджета" Общие положения • Счет 0 401 00 000 "Финансовый результат хозяйствующего субъекта" предназначен для отражения результата финансовой деятельности учреждений, а также финансового результата публично-правового образования по результатам исполнения соответствующего бюджета бюджетной системы РФ, сметы за текущий финансовый год и за прошлые финансовые периоды (п. 293 Инструкции N 157н). Ведение учета • Учет операций по счету ведется в Журналах по прочим операциям (п. 294 Инструкции N 157н). Учет доходов • Доходы учитываются по продажной цене, сумме сделки, указанной в договоре, и признаются по методу начисления на дату перехода права собственности на услугу, товар, готовую продукцию, работу, а произведенные расходы - в момент, когда они фактически понесены. важно • При выполнении работ, оказании услуг по долгосрочным договорам, в которых указаны этапы выполнения и невозможно определить дату перехода собственности, осуществляется равномерное отнесение доходов и расходов на финансовый результат деятельности учреждения или их списание в соответствии со сметой или планом финансово-хозяйственной деятельности. расходы • Уменьшаются доходы на сумму себестоимости выполненных учреждением работ (оказанных услуг, реализованной готовой продукции), сформированную по результатам его деятельности на счете 109 00 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг", на счетах финансового результата текущего финансового года в разрезе соответствующих аналитических счетов от оказания платных услуг (работ), реализации готовой продукции (п. 296 Инструкции N 157н). • Себестоимость продукции (работ, услуг) • - это стоимостная оценка используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. 10900000 • . для учета операций по формированию себестоимости производимой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг) государственными (муниципальными) учреждениями всех трех типов (казенными, бюджетными, автономными) применяется счет 0 109 00 000 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг". Учет фактических затрат • Указанные учреждения организуют учет фактических затрат с целью их нормирования и лимитирования (п. 134 Инструкции N 157н): • 1) по способу включения в себестоимость (прямые и накладные расходы); • 2) по экономическим элементам и статьям калькуляции (в зависимости от отраслевых особенностей).; • 3) по связи с технико-экономическими факторами (условно-постоянные и условно-переменные (накладные) расходы). Классификация расходов По способу включения в себестоимость прямые накладные Прямые расходы • относятся непосредственно на себестоимость единицы изготавливаемой продукции (выполняемой работы, оказываемой услуги). Накладные расходы • распределяются пропорционально одному из следующих показателей: • - прямым затратам по оплате труда, материальным затратам либо иным прямым затратам; • - объему выручки от реализации продукции (работ, услуг); • - иному показателю, характеризующему результаты деятельности учреждения. Учетная политика • Выбранный способ распределения накладных расходов закрепляется в учетной политике учреждения. При этом способ калькулирования себестоимости единицы продукции (объема работы, услуги) и базы распределения накладных расходов между объектами калькулирования выбирается таким образом, чтобы оптимизировать степень полезности учетных данных для целей управления при допустимом уровне трудоемкости учетных процедур. Устанавливается он самим учреждением либо органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя (п. 134 Инструкции N 157н). общехозяйственные • расходы, произведенные за отчетный период (месяц), распределяются на себестоимость реализованной готовой продукции (выполненных работ, оказанных услуг) согласно утвержденной учреждением учетной политике, а в части нераспределяемых расходов - на увеличение расходов текущего финансового года (п. 135 Инструкции N 157н). важно • При изготовлении (выполнении, оказании) одного (единственного) вида продукции (работ, услуг) все затраты, непосредственно связанные с производством готовой продукции (выполнением работ, оказанием услуг), относятся к прямым затратам (п. 134 Инструкции N 157н). • Группировка расходов • Для формирования . информации в денежном выражении о прямых, накладных и общехозяйственных расходах на изготовление продукции (выполнение работ, оказание услуг) и для отражения операций с ними применяются следующие группировочные счета (п. 40 Инструкции N 162н , п. 58 Инструкций N N 174н и 183н ): • - 0 109 60 000 "Себестоимость готовой продукции, работ, услуг"; • - 0 109 70 000 "Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг"; • - 0 109 80 000 "Общехозяйственные расходы". Счет 040100000 "Финансовый результат хозяйствующего субъекта" • Для учета финансового результата хозяйствующего субъекта применяются следующие группировочные счета: • Счет 040110000 "Доходы текущего финансового года"; • Счет 040120000 "Расходы текущего финансового года"; • Счет 040130000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов"; • Счет 040140000 "Доходы будущих периодов"; • Счет 040150000 "Расходы будущих периодов". ДОХОДЫ И РАСХОДЫ ТЕКУЩЕГО ФИНАНСОВОГО ГОДА (счета 0 401 10 000 и 0 401 20 000) Налоговые доходы (счет 0 401 10 110) Доходы от собственности (счет 0 401 10 120) Доходы от оказания платных услуг (счет 0 401 10 130) Доходы от сумм принудительного изъятия (счет 0 401 10 140) Доходы от безвозмездных поступлений от бюджетов (счет 0 401 10 150) • Доходы от переоценки активов (счет 0 401 10 171) • Доходы от операций с активами (счет 0 401 10 172) • Чрезвычайные доходы от операций с активами (счет 0 401 10 173) • • • • • продолжение • Прочие доходы (счет 0 401 10 180) • Расходы текущего финансового года (счет 0 401 20 000) • . Общие положения • Расходы по оплате труда и начислениям на выплаты по оплате труда (счета 0 401 20 211 - 0 401 20 213) • Расходы на оплату работ, услуг (счета 0 401 20 221 - 0 401 20 226) • Расходы на безвозмездные перечисления бюджетам (счета 0 401 20 251 - 0 401 20 253) • Расходы по операциям с активами (счета 0 401 20 271 - 0 401 20 273) • Прочие расходы (счет 0 401 20 290) Счета 0 401 10 000 "Доходы текущего финансового года" и 0 401 20 000 "Расходы текущего финансового года • " предназначены для учета учреждением по методу начисления финансового результата текущей деятельности учреждения (п. 295 Инструкции N 157н). • Финансовый результат текущей деятельности определяется как разница между начисленными доходами и начисленными расходами учреждения за отчетный период. Важно! • Суммы начисленных доходов учреждения сопоставляются с суммами начисленных расходов, при этом кредитовый остаток по указанным счетам отражает положительный результат (прибыль), дебетовый - отрицательный (убыток). Нормативное регулирование • Сформированная по результатам деятельности учреждения себестоимость выполненных учреждением работ, оказанных услуг, реализованной готовой продукции отражается на соответствующих счетах финансового результата текущего финансового года в уменьшение дохода от оказания платных услуг (работ), реализации готовой продукции соответственно (п. 296 Инструкции N 157н). Нормативное регулирование • При завершении финансового года суммы начисленных доходов и признанных расходов по методу начисления, отраженные на соответствующих счетах финансового результата текущего финансового года, закрываются на финансовый результат прошлых отчетных периодов, счет 0 401 30 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов" (п. 297 Инструкции N 157н). Раздельный учет • Формирование раздельного учета по видам доходов (расходов) на счетах финансового результата текущего финансового года, в том числе для целей налогового (управленческого) учета, осуществляется в порядке, установленном главным администратором средств бюджета, органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, актом учреждения, принимаемым при формировании учетной политики учреждения (п. 299 Инструкции N 157н). Доходы текущего финансового года (счет 0 401 10 000) . • Оценка доходов производится по продажной цене, сумме сделки, указанной в договоре. • Признание доходов осуществляется по методу начисления. Дата признания дохода определяется по дате перехода права собственности на услугу, товар, готовую продукцию, работу (абз. 3 п. 295 Инструкции N 157н). При выполнении работ, оказании услуг по долгосрочным договорам, • в которых указаны этапы выполнения, если невозможно определить дату перехода собственности, применяется равномерное отнесение доходов и расходов на финансовый результат деятельности учреждения или их списание в соответствии со сметой (абз. 4 п. 295 Инструкции N 157н). При завершении финансового года • суммы начисленных доходов, отраженные на соответствующих счетах финансового результата текущего финансового года, закрываются на финансовый результат прошлых отчетных периодов - счет 0 401 30 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов" (п. 297 Инструкции N 157н). • Для определения финансового результата деятельности учреждения доходы группируются по видам доходов в разрезе КОСГУ (п. 299 Инструкции N 157н). Для учета доходов установлены следующие статьи и подстатьи КОСГУ • (Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденные Приказом Минфина России от 28.12.2010 N 190н (далее - Указания 190н)): • 110 - Налоговые доходы; • 120 - Доходы от собственности; • 130 - Доходы от оказания платных услуг (работ); • 140 - Суммы принудительного изъятия; • 151 - Поступления от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации; • 152 - Поступления от наднациональных организаций и правительств иностранных государств; • 153 - Поступления от международных финансовых организаций; • 160 - Страховые взносы на обязательное социальное страхование <*>; • 171 - Доходы от переоценки активов; • 172 - Доходы от реализации активов; • 173 - Чрезвычайные доходы от операций с активами; • 180 - Прочие доходы. Порядок применения кодов КОСГУ, • используемых в целях классификации операций казенных учреждений со средствами от приносящей доход деятельности, осуществляется в порядке, аналогичном для операций при составлении и исполнении бюджетов бюджетной системы РФ (разд. 5 Указаний N 190н). Налоговые доходы (счет 0 401 10 110) • К налоговым доходам бюджетов относятся доходы от предусмотренных НК РФ федеральных налогов и сборов, в том числе от налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, региональных и местных налогов, а также пеней и штрафов по ним (п. 2 ст. 41 БК РФ). Бухгалтерский учет • налоговых доходов ведется в порядке, установленном п. 120 Инструкции N 162н. Администраторами доходов бюджета • могут являться органы государственной власти, органы местного самоуправления, органы местной администрации, органы управления государственными внебюджетными фондами, Банк России, казенные учреждения (ст. 6 БК РФ). • Бюджетные полномочия администраторов доходов бюджета осуществляются в порядке, установленном законодательством РФ, а также в соответствии с правовыми актами, доведенными до них главными администраторами доходов бюджета, о наделении их этими полномочиями (п. 3 ст. 160.1 БК РФ). При этом • Территориальными органами ФНС России полномочия администраторов доходов бюджета осуществляются в соответствии с п. 1 Приказа ФНС России от 05.12.2008 N ММ-3-1/643@ "О порядке осуществления территориальными органами Федеральной налоговой службы бюджетных полномочий главных администраторов доходов и администраторов доходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации". пример • отразить в учете территориального органа ФНС России (администратора доходов бюджета) начисление и поступление в бюджет субъекта РФ транспортного налога в сумме 8500 руб. • Транспортный налог является региональным налогом и зачисляется в бюджеты субъектов РФ по нормативу 100% (п. 3 ст. 14 НК РФ РФ, абз. 4 п. 1 ст. 56 БК РФ) • Налоговые доходы начислены на основании представленной организацией налоговой декларации. • . Отражение в учете • Доходы бюджетов субъектов РФ, поступившие в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах (в том числе транспортный налог), относятся на статью 110 "Налоговые доходы" КОСГУ (Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденные Приказом Минфина России от 28.12.2010 N 190н). Начисление налоговых доходов • На основании налоговой декларации отражается по дебету счета 1 205 11 560 "Увеличение дебиторской задолженности по налоговым доходам» и кредиту счета • 1 401 10 110 "Налоговые доходы» (абз. 2 п. 78 Инструкции 162н ). Поступление суммы налоговых доходов • в бюджет отражается в учете администратора доходов бюджета на основании Выписки из лицевого счета администратора доходов бюджета (ф. 0531761) (п. 90 Инструкции N 162н). • При этом в 1 - 17 разрядах кода счета указывается код дохода бюджетной классификации РФ • 000 1 06 04011 02 0000 110 "Транспортный налог с организаций" (Указания о порядке применения бюджетной классификации). затем • При поступлении в бюджет суммы доходов производится запись по дебету счета 1 210 02 110 "Расчеты с финансовым органом по поступившим в бюджет налоговым доходам« и кредиту счета 1 205 11 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по налоговым доходам" <*> (п. 78, абз. 2 п. 91 Инструкции N 162н). Бухгалтерские операции • 1. Начисление налоговых доходов администрирующим их органом учреждением) • Д КДБ 1 205 11 560 К КДБ 1 401 10 110 • 2 Поступление сумм налоговых доходов, начисленных администратором, в соответствующий бюджет • КДБ 1 210 02 110 │ КДБ 1 205 11 660 Отражение учреждением - администратором доходов бюджета • сумм налоговых доходов, перечисленных органом казначейства в другие бюджеты бюджетной системы РФ: • - в части доходов текущего отчетного периода, поступивших • в бюджет на отчетную дату • Д КДБ 1 401 10 110 К КДБ 1 210 02 110 │ • - в части доходов, находящихся на отчетную дату на счете органа казначейства для их распределения по соответствующим бюджетам и подлежащих зачислению на счет бюджета в следующем году • Д КДБ 1 401 10 110 К КДБ 1 210 04 110 │ Проводки-продолжение • Начисление сумм возвратов(возмещений) излишне уплаченных платежей • Д КДБ 1 401 10 110 К КДБ 1 205 11 660 • Списание налоговых доходов на финансовый результат в конце года • Д КДБ 1 401 10 110 К гКБК 1 401 30 000│ Доходы от собственности (счет 0 401 10 120) • К доходам бюджетов от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, относятся (ст. 42 БК РФ): • - доходы, получаемые в виде арендной либо иной платы за передачу в возмездное пользование государственного и муниципального имущества, за исключением имущества бюджетных и автономных учреждений, а также имущества государственных и муниципальных унитарных предприятий, в том числе казенных; • - средства, получаемые в виде процентов по остаткам бюджетных средств на счетах в Центральном банке РФ и в кредитных организациях; • - средства, получаемые от передачи имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности (за исключением имущества бюджетных и автономных учреждений, а также имущества государственных и муниципальных унитарных предприятий, в том числе казенных, и имущества, переданного в доверительное управление юридическим лицам, созданным в организационно-правовой форме государственной компании), в залог, в доверительное управление; продолжение • - плата за пользование бюджетными кредитами; • - доходы в виде прибыли, приходящейся на доли в уставных (складочных) капиталах хозяйственных товариществ и обществ, или дивидендов по акциям, принадлежащим РФ, субъектам РФ или муниципальным образованиям, за исключением случаев, установленных федеральными законами; • - часть прибыли государственных и муниципальных унитарных предприятий, остающаяся после уплаты налогов и иных обязательных платежей; • - другие предусмотренные законодательством РФ доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, за исключением имущества бюджетных и автономных учреждений, а также имущества государственных и муниципальных унитарных предприятий, в том числе казенных. • Бухгалтерский учет доходов от собственности ведется в порядке, установленном п. 120 Инструкции N 162н. проводки • Начисление доходов от • собственности администрирующим их органом (учреждением) • Д КДБ 0 205 21 560 К КДБ 0 401 10 120 Поступление начисленных администратором сумм доходов от собственности: • - на лицевой счет в органе казначейства • Д КИФ 2 201 11 510 К КДБ 2 205 21 660 │ • - на счет в кредитной организации в рублях • Д КИФ 0 201 21 510 К КДБ 0 205 21 660 • - на счет в кредитной организации в валюте • Д КИФ 0 201 27 510 К КДБ 0 205 21 660 │ • - в кассу учреждения • Д КИФ 0 201 34 510 К КДБ 0 205 21 660 • - в доход бюджета • Д КДБ 1 210 02 120 К КДБ 1 205 21 660 проводки • Отражение учреждением - администратором доходов бюджета сумм доходов от собственности, перечисленных органом казначейства в другие • бюджеты бюджетной системы РФ: • - в части доходов текущего отчетного периода, поступивших в бюджет на отчетную дату • Д КДБ 1 401 10 120 К КДБ 1 210 02 120 продолжение • - в части доходов, находящихся на отчетную дату на счете органа казначейства для их • распределения по соответствующим бюджетам и подлежащих зачислению на счет бюджета в следующем году • Д КДБ 1 401 10 120 К КДБ 1 210 04 120 │ Важно! • при предоставлении на территории РФ казенными учреждениями, органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления в аренду имущества (федерального, субъектов РФ, муниципального) налоговая база по НДС определяется как сумма арендной платы с учетом налога. • При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами по НДС признаются арендаторы указанного имущества. Именно они обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога (п. 3 ст. 161 НК РФ, Письмо Минфина России от 24.05.2011 N 03-0711/142). Для бюджетных учреждений • Счет 040100000 "Финансовый результат хозяйствующего субъекта" раздела 4 "Финансовый результат" Плана счетов бюджетного учреждения включает следующие группировочные счета: • Счет 040110000 "Доходы текущего финансового года"; • Счет 040120000 "Расходы текущего финансового года"; • Счет 040130000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов"; • Счет 040140000 "Доходы будущих периодов"; • Счет 040150000 "Расходы будущих периодов". Для автономных • Счет 040100000 "Финансовый результат хозяйствующего субъекта" раздела 4 "Финансовый результат" Плана счетов автономного учреждения включает следующие группировочные счета: • Счет 040110000 "Доходы текущего финансового года"; • Счет 040120000 "Расходы текущего финансового года"; • Счет 040130000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов"; • Счет 040140000 "Доходы будущих периодов"; • Счет 040150000 "Расходы будущих периодов". Важно для бюджетных и автономных • дебету счета 0 401 10 100 отражаются также операции по начислению налогов, объектом обложения которыми являются доходы (прибыль) учреждения. • Такие операции приведены в п. 151 Инструкции N 174н и п. 179 Инструкции N 183н. Начисление НДС по доходам от произведенных продаж • . (выполненных работ, оказанных услуг), облагаемым данным налогом в соответствии с налоговым законодательством РФ, отражается на основании счета (счета-фактуры), Справки (ф. 0504833) следующей бухгалтерской проводкой: • - бюджетным учреждением: • Дебет счета 2 401 10 100 "Доходы хозяйствующего субъекта по приносящей доход деятельности" (по соответствующим статьям (подстатьям) 120, 130, 172, 173 и 180 КОСГУ) • Кредит счета 2 303 04 730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость"; - автономным учреждением: • Дебет счета 2 401 10 100 "Доходы хозяйствующего субъекта по приносящей доход деятельности" (по соответствующим статьям (подстатьям) 120, 130, 172, 173 и 180 КОСГУ) • Кредит счета 2 303 04 000 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость". Начисление налога на прибыль организаций, • исчисленного по результатам налогового периода, оформляется на основании Справки (ф. 0504833) следующей записью: • - бюджетным учреждением: • Дебет счета 2 401 10 100 "Доходы хозяйствующего субъекта по приносящей доход деятельности" (по соответствующим статьям (подстатьям) 120, 130, 172, 173 и 180 КОСГУ) • Кредит счета 2 303 03 730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на прибыль организаций"; - автономным учреждением: • Дебет счета 2 401 10 100 "Доходы хозяйствующего субъекта по приносящей доход деятельности" (по соответствующим статьям (подстатьям) 120, 130, 172, 173 и 180 КОСГУ) • Кредит счета 2 303 03 000 "Расчеты по налогу на прибыль организаций". •
