АРЕНДА И ЛИЗИНГ 2022 Ольга Анатольевна Бондаренко - к.ю.н., доцент, аудитор, консультант по налогам и сборам, Эксперт и член Правления Палаты налоговых консультантов России, ревизор Совета по профессиональным квалификациям финансового рынка, аттестованный преподаватель Палаты налоговых консультантов и ИПБ России, бизнес-тренер МВА, ведущий методолог консультационного центра, автор многочисленных публикаций в ведущих изданиях по профессиональной тематике Номер моего телефона: 8-916-504-90-52 Адрес электронной почты: [email protected] Приказ Минфина России от 16.10.2018 № 208н Об утверждении Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 25/2018 "Бухгалтерский учет аренды" Стандарт применяется сторонами договоров аренды (субаренды), а также иных договоров, положения которых по отдельности или во взаимосвязи предусматривают предоставление арендодателем, лизингодателем, правообладателем, иным лицом за плату арендатору, лизингополучателю, пользователю, иному лицу имущества во временное пользование. Стандарт применяется вне зависимости от наличия в договорах финансовой аренды (лизинга) и иных сходных договорах условий в соответствии с которыми имущество, предоставляемое за плату во временное пользование в целом или отдельно по каждой из частей, учитывается на балансе арендодателя или арендатора. Стандарт не применяется при предоставлении (п 3): а) участков недр для геологического изучения, разведки и (или) добычи полезных ископаемых; б) результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, а также материальных носителей, в которых эти результаты и средства выражены; в) объектов концессионного соглашения. Стандарт не распространяется (п 4) на организации государственного сектора. Объекты бухгалтерского учета классифицируются как объекты учета аренды при единовременном выполнении следующих условий (п 5): 1) арендодатель предоставляет арендатору предмет аренды на определенный срок; 2) предмет аренды идентифицируется (предмет аренды определен в договоре аренды, и этим договором не предусмотрено право арендодателя по своему усмотрению заменить предмет аренды в любой момент в течение срока аренды); 3) арендатор имеет право на получение экономических выгод от использования предмета аренды в течение срока аренды; 4) арендатор имеет право определять, как и для какой цели используется предмет аренды в той степени, в которой это не предопределено техническими характеристиками предмета аренды. Стандарт не применяется к объектам бухгалтерского учета не классифицированным как объекты учета. Классификация объектов учета аренды производится на раннюю из двух дат: дату, на которую предмет аренды становится доступным для использования арендатором дату заключения договора аренды. Классификация объектов учета аренды пересматривается при изменении соответствующего договора аренды. В состав арендных платежей (п 7) включаются платежи (за вычетом подлежащих возмещению сумм НДС и иных возмещаемых сумм налогов), обусловленные договором аренды, в том числе: а) определенные в твердой сумме платежи арендатора арендодателю, вносимые периодически или единовременно, за вычетом платежей, осуществляемых арендодателем в пользу арендатора, в том числе возмещение арендодателем расходов арендатора; б) переменные платежи, зависящие от ценовых индексов или процентных ставок, определенные на дату предоставления предмета аренды; в) справедливая стоимость иного встречного предоставления, определенная на дату предоставления предмета аренды; г) платежи, связанные с продлением или сокращением срока аренды, установленные договором аренды, когда такое изменение учитывается при расчете срока аренды; д) платежи, связанные с правом выкупа предмета аренды арендатором, в случае, когда арендатор намерен воспользоваться таким правом; е) суммы, подлежащие оплате (получению) в связи с гарантиями выкупа предмета аренды по окончании срока аренды. Срок аренды ( п 9) рассчитывается исходя из сроков и условий, установленных договором аренды (включая периоды, не предусматривающие арендных платежей). При этом учитываются возможности сторон изменять указанные сроки и условия и намерения реализации таких возможностей. Срок аренды пересматривается в случае наступления событий, изменяющих допущения, которые использовались при первоначальном определении срока аренды (при предыдущем пересмотре срока аренды). Связанные с таким пересмотром корректировки отражаются в бухгалтерском учете как изменения оценочных значений. Течение срока аренды начинается с даты предоставления предмета аренды. УЧЕТ У АРЕНДАТОРА Арендатор признает предмет аренды на дату предоставления предмета аренды в качестве права пользования активом с одновременным признанием обязательства по аренде, если иное не установлено Стандартом. Организация должна применять единую учетную политику в отношении права пользования активом и в отношении схожих по характеру использования активов (незавершенных капитальных вложений, основных средств и других).. 11. При выполнении условий, установленных пунктом 12 Стандарта, арендатор может не признавать предмет аренды в качестве права пользования активом и не признавать обязательство по аренде в любом из следующих случаев: а) срок аренды не превышает 12 месяцев на дату предоставления предмета аренды; б) рыночная стоимость предмета аренды без учета износа (то есть стоимость аналогичного нового объекта) не превышает 300000 руб. и при этом арендатор имеет возможность получать экономические выгоды от предмета аренды преимущественно независимо от других активов; в) арендатор относится к экономическим субъектам, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность. В случае, указанном в подпункте "а" - решение о применении настоящего пункта принимается арендатором в отношении группы однородных по характеру и способу использования предметов аренды. в подпунктах "б" и "в" - решение о применении настоящего пункта принимается в отношении каждого предмета аренды. При применении настоящего пункта арендные платежи признаются в качестве расхода равномерно в течение срока аренды или на основе другого систематического подхода, отражающего характер использования арендатором экономических выгод от предмета аренды. 12. Применение арендатором пункта 11 Стандарта допускается при одновременном выполнении следующих условий: а) договором аренды не предусмотрен переход права собственности на предмет аренды к арендатору и отсутствует возможность выкупа арендатором предмета аренды по цене значительно ниже его справедливой стоимости на дату выкупа; б) предмет аренды не предполагается предоставлять в субаренду. Право пользования активом (п 13) признается по фактической стоимости, которая включает а) величину первоначальной оценки обязательства по аренде; б) арендные платежи, осуществленные на дату предоставления предмета аренды или до такой даты; в) затраты арендатора в связи с поступлением предмета аренды и приведением его в состояние, пригодное для использования в запланированных целях; г) величину подлежащего исполнению арендатором оценочного обязательства, в частности, по демонтажу, перемещению предмета аренды, восстановлению окружающей среды, восстановлению предмета аренды до требуемого договором аренды состояния, если возникновение такого обязательства у арендатора обусловлено получением предмета аренды. Арендатор, который вправе применять упрощенные способы учета, может рассчитывать фактическую стоимость права пользования активом исходя из подпунктов "а" и "б", а затраты, указанные в подпунктах "в" и "г", признаются расходами периода, в котором были понесены. Обязательство по аренде (п 14) первоначально оценивается как сумма приведенной стоимости будущих арендных платежей на дату этой оценки. Арендатор, который упрощенные способы учета, оценивать обязательство по номинальных величин будущих дату этой оценки. вправе применять может первоначально аренде как сумму арендных платежей на Приведенная стоимость будущих арендных платежей определяется путем дисконтирования их номинальных величин. Дисконтирование производится с применением ставки, при использовании которой приведенная стоимость будущих арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды становится равна справедливой стоимости предмета аренды. При этом негарантированной ликвидационной стоимостью предмета аренды считается предполагаемая справедливая стоимость предмета аренды, которую он будет иметь к концу срока аренды, за вычетом сумм, указанных в подпункте "е" п 7 Стандарта, которые учтены в составе арендных платежей. В случае если ставка дисконтирования не может быть определена, применяется ставка, по которой арендатор привлекает или мог бы привлечь заемные средства на срок, сопоставимый со сроком аренды. В случае если предмет аренды по характеру его использования относится к группе основных средств, по которой арендатор принял решение о проведении переоценки, арендатор переоценивает соответствующее право пользования активом. Стоимость права пользования активом погашается посредством амортизации, за исключением случаев, когда схожие по характеру использования активы не амортизируются. Срок полезного использования права пользования активом не должен превышать срок аренды, если не предполагается переход к арендатору права собственности на предмет аренды. Величина обязательства по аренде после признания увеличивается на величину начисляемых процентов и уменьшается на величину фактически уплаченных арендных платежей. Величина начисляемых процентов определяется как произведение обязательства по аренде на начало периода, за который начисляются проценты, и процентной ставки, определенной в соответствии с пунктом 15 Стандарта. Периодичность начисления процентов выбирается арендатором в зависимости от периодичности арендных платежей и от наступления отчетных дат. Начисленные по обязательству по аренде проценты отражаются в составе расходов арендатора, за исключением той их части, которая включается в стоимость актива. Фактическая стоимость права пользования активом и величина обязательства по аренде пересматриваются в случаях: изменения условий договора аренды; изменения намерения продлевать или сокращать срок аренды, которое учитывалось ранее при расчете срока аренды; изменения величины арендных платежей по сравнению с тем, как они учитывались при первоначальной оценке обязательства по аренде. Изменение величины обязательства по аренде относится на стоимость права пользования активом. Уменьшение обязательства по аренде сверх балансовой стоимости права пользования активом включается в доходы текущего периода. При изменении величины обязательства по аренде ставка дисконтирования пересматривается исходя из пункта 15 Стандарта. При полном или частичном прекращении договора аренды балансовая стоимость права пользования активом и обязательства по аренде списываются в соответствующей части. Образовавшаяся при этом разница признается в качестве дохода или расхода в составе прибыли (убытка). УЧЕТ У АРЕНДОДАТЕЛЯ Объекты учета аренды классифицируются арендодателем в качестве объектов учета операционной аренды неоперационной (финансовой) аренды. Классификация производится арендодателем по каждому договору аренды (промежуточным арендодателем по каждому договору субаренды) с учетом требования приоритета содержания перед формой. Объекты учета аренды классифицируются арендодателем в качестве объектов учета неоперационной (финансовой) аренды, если к арендатору переходят экономические выгоды и риски, обусловленные правом собственности арендодателя на предмет аренды. Соблюдением указанного условия является любое из следующих обстоятельств: а) условиями договора аренды предусмотрен переход к арендатору права собственности на предмет аренды; б) арендатор имеет право на покупку предмета аренды по цене значительно ниже его справедливой стоимости на дату реализации этого права; в) срок аренды сопоставим с периодом, в течение которого предмет аренды останется пригодным к использованию; г) на дату заключения договора аренды приведенная стоимость будущих арендных платежей сопоставима со справедливой стоимостью предмета аренды; д) возможность использовать предмет аренды без существенных изменений имеется только у арендатора; е) арендатор имеет возможность продлить установленный договором аренды срок аренды с арендной платой значительно ниже рыночной; ж) иное обстоятельство, свидетельствующее о переходе к арендатору экономических выгод и рисков, обусловленных правом собственности арендодателя на предмет аренды. Объекты учета аренды классифицируются арендодателем в качестве объектов учета операционной аренды, если экономические выгоды и риски, обусловленные правом собственности на предмет аренды, несет арендодатель. Соблюдением указанного условия является любое из следующих обстоятельств: а) срок аренды существенно меньше и несопоставим с периодом, в течение которого предмет аренды останется пригодным к использованию; б) предметом аренды являются имеющие неограниченный срок использования объекты, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются; в) на дату предоставления предмета аренды приведенная стоимость будущих арендных платежей существенно меньше справедливой стоимости предмета аренды; г) иное обстоятельство, свидетельствующее о том, что экономические выгоды и риски, обусловленные правом собственности на предмет аренды, несет арендодатель. Классификация объекта учета аренды пересматривается в случае изменения договора аренды. Изменения оценочных значений или изменения фактов и обстоятельств, не меняющие условия договора аренды, не могут рассматриваться в качестве оснований пересмотра При изменении договора аренды объекты бухгалтерского учета учитываются арендодателем в качестве вновь возникших объектов учета аренды с даты вступления в силу указанных изменений в следующих случаях: а) если объекты учета аренды изначально классифицированы арендодателем как объекты учета операционной аренды; б) если объекты учета аренды изначально классифицированы арендодателем как объекты учета неоперационной (финансовой) аренды, но вступление в силу изменений договора аренды на дату заключения договора аренды привело бы к классификации таких объектов в качестве объектов учета операционной аренды. В случае классификации объекта учета аренды в качестве объекта учета неоперационной (финансовой) аренды арендодатель признает инвестицию в аренду в качестве актива на дату предоставления предмета аренды. Инвестиция в аренду оценивается в размере ее чистой стоимости. Чистая стоимость инвестиции в аренду определяется путем дисконтирования ее валовой стоимости по процентной ставке, при использовании которой приведенная валовая стоимость инвестиции в аренду на дату предоставления предмета аренды равна сумме справедливой стоимости предмета аренды и понесенных арендодателем затрат в связи с договором аренды. Валовая стоимость инвестиции в аренду определяется как сумма номинальных величин причитающихся арендодателю будущих арендных платежей по договору аренды и негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды. Связанные с договором аренды затраты арендодателя включаются в чистую стоимость инвестиции в аренду по мере осуществления этих затрат Справедливая стоимость предмета аренды включается арендодателем в чистую стоимость инвестиции в аренду на дату предоставления предмета аренды с отнесением указанной стоимости на расчеты с поставщиком (в случае договора лизинга) или с одновременным списанием переданного в аренду актива (в иных случаях, если предмет аренды признавался в составе активов). Образующаяся при этом разница относится на доходы (расходы) периода, в котором признана инвестиция в аренду. Если предмет неоперационной (финансовой) аренды перед началом аренды отражался в бухгалтерском учете арендодателя в качестве запасов (готовой продукции, товаров), арендодатель на дату предоставления предмета аренды: а) признает выручку в размере справедливой стоимости предмета аренды; б) признает актив в размере чистой стоимости инвестиции в аренду; в) списывает переданные в аренду запасы; г) признает расходы в размере списанной балансовой стоимости запасов за вычетом приведенной негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды; д) признает в качестве расходов связанные с договором аренды затраты арендодателя. Чистая стоимость инвестиции в аренду после даты предоставления предмета аренды увеличивается на величину начисляемых процентов и уменьшается на величину фактически полученных арендных платежей. Проценты, начисляемые по инвестиции в аренду, признаются арендодателем в качестве доходов периода, за который они начислены. Для расчета такого процентного дохода чистая стоимость инвестиции в аренду на начало периода, за который рассчитывается доход, умножается на процентную ставку за такой период, определенную в соответствии с пунктом 33 Стандарта. Чистая стоимость инвестиции в аренду проверяется на обесценение в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности (IFRS) 9 "Финансовые инструменты" в редакции 2014 года . Введен в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 июня 2016 г. № 98н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 15 июля 2016 г., № 42869). Изменение чистой стоимости инвестиции в аренду в связи с изменением оценки негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды учитывается как изменение оценочных значений. При возврате предмета неоперационной (финансовой) аренды арендодателю такой предмет принимается к бухгалтерскому учету в качестве актива определенного вида исходя из соответствующих условий признания с одновременным списанием оставшейся чистой стоимости инвестиции в аренду. Доходы по операционной аренде признаются равномерно или на основе другого систематического подхода, отражающего характер использования арендатором экономических выгод от предмета аренды. В бухгалтерской (финансовой) отчетности организации раскрывается информация об объектах учета аренды, которая оказывает или способна оказать влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и движение денежных средств. Указанная информация раскрывается в табличной форме, за исключением случаев, когда другая форма раскрытия в большей степени соответствует виду раскрываемой информации. Данные об активах и обязательствах, являющихся объектами учета аренды, представляются в бухгалтерской (финансовой) отчетности развернуто и не подлежат взаимоисключению (взаимозачету). В бухгалтерской (финансовой) отчетности организации подлежит раскрытию с учетом существенности: а) характер деятельности организации, связанной с договорами аренды; б) проценты, начисленные на задолженность по арендным платежам; в) основание и порядок расчета процентной ставки; г) допущения, использованные при определении переменных арендных платежей; д) доходы и расходы, относящиеся к переменным платежам, которые не учитываются при оценке задолженности по аренде; е) затраты, связанные с произведенными улучшениями предмета аренды, и порядок их компенсации; ж) потенциальные денежные потоки, обусловленные договором аренды до даты предоставления предмета аренды; з) ограничения использования предмета аренды, обусловленные договором аренды (в частности, необходимость соответствия определенным финансовым показателям); и) иная информация о влиянии договоров аренды на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и движение денежных средств, необходимая пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности для принятия экономических решений. В бухгалтерской (финансовой) отчетности арендатора подлежит раскрытию с учетом существенности: а) факт использования арендатором права, предусмотренного пунктом 11 Стандарта, с описанием характера договоров аренды, в отношении которых он применяется; б) в отношении права пользования активом - информация, подлежащая раскрытию в отношении соответствующих предмету аренды активов (основных средств, инвестиционной недвижимости); в) расходы и будущие арендные платежи арендатора в случае использования арендатором возможности, предусмотренной пунктом 11 Стандарта, с обособленным раскрытием расходов и будущих арендных платежей, относящихся к договорам аренды со сроком аренды не более 12 месяцев; г) затраты арендатора, понесенные в связи с поступлением предмета аренды и приведением его в состояние, пригодное для использования в запланированных целях; д) информация о пересмотре фактической стоимости и обязательства по аренде. В бухгалтерской (финансовой) отчетности арендодателя помимо предусмотренного п 45 Стандарта подлежит раскрытию с учетом существенности: а) сверка валовой и чистой стоимости инвестиции в неоперационную (финансовую) аренду; б) информация о значительных изменениях чистой стоимости инвестиции в неоперационную (финансовую) аренду; в) характер и порядок расчета негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды; г) потенциальные денежные потоки, обусловленные гарантиями выкупа предмета аренды по окончании срока аренды; д) распределение, причитающихся арендодателю арендных платежей по срокам погашения с отражением номинальных сумм арендных платежей для первых пяти лет отдельно по каждому году, для оставшегося периода - в общей сумме; е) доходы и расходы от выбытия предмета аренды; ж) общая сумма дохода по операционной аренде с выделением дохода, относящегося к переменным арендным платежам; з) порядок управления рисками, связанными с правами на предмет аренды. НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО ОРГАНИЗАЦИЙ С 01 января 2022 года ЛИЗИНГ С 1 января 2022 года налог на имущество с недвижимости, переданной в лизинг, всегда платит лизингодатель. ( п. 3 ст. 378 НК РФ; п. 49 ст. 1, п. 3 ст. 3 Закона от 29.11.2021 № 382-ФЗ; п. 4 обзора из письма ФНС от 29.11.2021 № БС-4-21/16631). Важно! Переходного периода для расчета налога на имущество по лизингу законом не предусмотрено. По договорам лизинга, которые были заключены до 2022 года применять новые правила (п. 3 ст. 3 Закона от 29.11.2021 № 382-ФЗ). Кадастровая стоимость. Если по объекту недвижимости установлена на налоговый период кадастровая стоимость, то налог на имущество продолжайте рассчитывать в прежнем порядке. Среднегодовая стоимость. Поправки в главу 30 НК РФ не дают ответа, как определить среднегодовую стоимость недвижимости по объектам финансовой аренды. Минфин советует брать за среднегодовую стоимость для расчета налога на имущество чистую инвестицию в аренду (письмо Минфина РФ14.12.2021 № 03-05-05-01/101642, от 11.01.2022 № 0305-04-01/402; письмо ФНС РФ от 12.01.2022 № БС-4-21/111 ), то есть за среднегодовую стоимость брать величину чистой инвестиции в аренду, которую уменьшают на фактически полученные арендные платежи и увеличивают на сумму начисленных процентов. При этом необходимо учитывать и иные особенности, установленные пунктами 32–40 ФСБУ 25/2018. лизингодатель отражает в учете чистую инвестицию в аренду, у которой нет остаточной стоимости, так как это не актив, а средство в расчетах, то есть величина дебиторской задолженности. С 01 января 2022 года ЛИЗИНГ С 1 января 2022 года налог на имущество с недвижимости, переданной в лизинг, всегда платит лизингодатель. ( п. 3 ст. 378 НК РФ; п. 49 ст. 1, п. 3 ст. 3 Закона от 29.11.2021 № 382-ФЗ; п. 4 обзора из письма ФНС от 29.11.2021 № БС-4-21/16631). Важно! Переходного периода для расчета налога на имущество по лизингу законом не предусмотрено. По договорам лизинга, которые были заключены до 2022 года применять новые правила (п. 3 ст. 3 Закона от 29.11.2021 № 382-ФЗ). Кадастровая стоимость. Если по объекту недвижимости установлена на налоговый период кадастровая стоимость, то налог на имущество продолжайте рассчитывать в прежнем порядке. . С 01 января 2022 года ЛИЗИНГ Среднегодовая стоимость. Поправки в главу 30 НК РФ не дают ответа, как определить среднегодовую стоимость недвижимости по объектам финансовой аренды. Минфин советует брать за среднегодовую стоимость для расчета налога на имущество чистую инвестицию в аренду (письмо Минфина РФ14.12.2021 № 03-05-05-01/101642, от 11.01.2022 № 03-0504-01/402; письмо ФНС РФ от 12.01.2022 № БС-4-21/111 ), то есть за среднегодовую стоимость брать величину чистой инвестиции в аренду, которую уменьшают на фактически полученные арендные платежи и увеличивают на сумму начисленных процентов. При этом необходимо учитывать и иные особенности, установленные пунктами 32–40 ФСБУ 25/2018. лизингодатель отражает в учете чистую инвестицию в аренду, у которой нет остаточной стоимости, так как это не актив, а средство в расчетах, то есть величина дебиторской задолженности. С 01 января 2022 года ЛИЗИНГ Налоговые риски и пути решения. Величина чистой инвестиции в аренду подлежит обесценению (п. 38 ФСБУ 25/2018). Соответственно, в результате будет занижена база по расчету налога на имущество. ВАЖНО!!! Обесценение документально. проводите обоснованно и оформляйте Если в наличии систематические неуплаты лизинговых платежей включите дебиторскую задолженность по счету 76 субсчет «Чистая стоимость инвестиции в аренду» в резерв по сомнительным долгам в рамках проверки на обесценение по правилам МСФО (IFRS) 9, как финансовый актив. Расчет резерва c документами по просрочке уплаты лизинговых платежей приложите к бухгалтерскому регистру по учету чистой инвестиции в аренду за отчетный период. Минфин указал, как определить остаточную стоимость инвестиции в аренду Для расчета среднегодовой стоимости инвестиционного имущества его остаточную стоимость берут из регистра бухучета. Это чистая стоимость инвестиции в аренду за минусом арендных платежей, которые уже получили. По ФСБУ 25/2018 арендодатель признает инвестицию в аренду активом в бухучете, если он передал имущество в неоперационную (финансовую) аренду. С 1 января 2022 года в НК РФ - налог по предмету аренды или лизинга должен платить арендодатель (лизингодатель). Документы: Письмо Минфина России от 14.12.2021 N 03-0505-01/101642 С 01 января 2022 года ЛИЗИНГ ВНИМАНИЕ!!! Автомобиль С 2019 года любые движимые основные средства не облагаются налогом на имущество (п. 1 ст. 374 НК). Любой транспорт, в том числе и автомобиль, относится к движимому имуществу. Поэтому неважно, находится ли данная машина в лизинге или в собственности, платить налог на имущество не надо. ВНИМАНИЕ!!! ЛЬГТОЫ!!! В налоговом законодательстве не предусмотрены какие-либо специальные федеральные льготы применительно к лизинговому имуществу (ст. 381 НК). Леготируется имущество, которое передано в аренду и которое освобождается от уплаты налога при выполнении в течение года определенных условий (п. 24 ст. 381 НК РФ). Например, (п. 1 ст. 381.1 НК РФ) - регионы могут установить льготы по освобождению от уплаты налога с имущества, в том числе переданного в аренду, которое находится в российском секторе дна Каспийского моря. В п. 24 ст. 381 НК РФ не указано, какая именно аренда имеется в виду: финансовая, под которой понимается лизинг, или обычная, операционная. Региональные льготы нам в помощь…. С 01 января 2022 года АРЕНДА Налог на имущество платит его собственник – арендодатель. Такой порядок действует независимо от налоговой базы, по которой рассчитывают налог, – среднегодовая или кадастровая стоимость (письма Минфина от 21.02.2020 № 03-05-05-01/12847, от 09.09.2019 № 03-05-05-01/69156). При обычной операционной аренде у арендодателя объект аренды не уходит с баланса, а остается амортизироваться в качестве основного средства (п. 28 ФСБУ 25/2018). Если объект аренды учитываете как инвестиционную недвижимость, то среднегодовую стоимость определите исходя из переоцененной стоимости на конец отчетного или налогового периода. С 01 января 2022 года АРЕНДА Нужно платить налог на имущество даже при наложении на нее ареста. Наложение ареста не означает выбытие объекта или списание с баланса(п. 40 ФСБУ 6/2020). Спец правил в гл. 30 НК РФ нет. Следовательно, и после ареста объект подлежит обложению. (п. 1 ст. 375 НК РФ). Налог не нужно платить по недвижимости, арендованной у иностранной организации. Налог на имущество по объектам недвижимости, сданным в аренду, заплатит арендодатель – иностранная организация, если такие объекты подлежат налогообложению (ст. 374, подп. 3 п. 1 ст. 378.2 НК). Исполнение обязанностей налоговых агентов по налогу на имущество глава 30 НК не предусматривает. Нужно платить налог на имущество по недвижимости, переданной в безвозмездное пользование При передаче имущества в безвозмездное пользование оно не списывается с баланса организации. (п. 40 ФСБУ 6/2020). Исключить такой объект из налоговой базы по налогу на имущество нельзя (п. 1 ст. 374 НК РФ, письмо Минфина от 15.05.2006 № 0306-01-04/101). . ВНИМАНИЕ!!! 2021 год!!! Кто в 2021 году платит налог при лизинге и аренде?! Объект облагают по кадастровой стоимости. Если недвижимость облагается налогом по кадастровой стоимости налог платит собственник. Применяют ли стороны договора лизинга (аренды) ФСБУ 25/2018 или нет, значения не имеет (п.п. 2 п. 1 ст. 374 НК РФ). Объект облагают по среднегодовой стоимости. Стороны не применяют ФСБУ 25/2018. Налогоплательщиком будет та сторона договора, которая учитывает имущество на своем балансе в качестве объекта ОС (п. 50 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н) ВНИМАНИЕ!!! 2021 год!!! Объект облагают по среднегодовой стоимости. Обе стороны применяют ФСБУ 25/2018. Лизингополучатель (арендатор) отражает актив в форме права пользования в составе ОС (п. 10 ФСБУ 25/2018), а лизингодатель (арендодатель) в зависимости от вида аренды. При неоперационной (финансовой) аренде лизингодатель учитывает актив как чистую инвестицию в аренду (п. 32 ФСБУ 25/2018). При этом право пользования, которое лизингополучатель (арендатор) отразил как основное средство, приравнивают к объектам, учитываемым в балансе в качестве ОС. Поэтому в этом случае налог на имущество обязан платить лизингополучатель (арендатор). При операционной аренде у арендодателя есть два варианта учета актива: либо в составе ОС, либо в виде инвестиционного имущества. Таким образом, актив может быть одновременно отражен в составе ОС в балансе арендатора и арендодателя. Кто должен платить налог на имущество в этом случае, НК РФ не конкретизирует. До внесения поправок в НК РФ для исключения двойного налогообложения Минфин в письме от 24.08.2021 № 03-05-05-01/68086 рекомендует считать плательщиком налога на имущество арендодателя (собственника). ВНИМАНИЕ!!! 2021 год!!! Объект облагают по среднегодовой стоимости. На ФСБУ 25/2018 перешел лизингодатель (арендодатель), он же является балансодержатель - налог на имущество платит он! Даже не смотря на то, что лизингодатель (арендодатель) отразит в учете чистую инвестицию в аренду вместо объекта в качестве ОС (п. 32 ФСБУ 25/2018). У лизингополучателя (арендатора) в принципе отсутствуют основания для уплаты налога и переложить на него эту обязанность нельзя. Поэтому в этом случае ориентироваться нужно на условие о балансодержателе в договоре. ВНИМАНИЕ!!! 2021 год!!! Объект облагают по среднегодовой стоимости. На ФСБУ 25/2018 перешел лизингодатель (арендодатель), а балансодержатель - лизингополучатель (арендатор) - налог на имущество продолжает платить лизингополучатель (арендатор). Ведь именно он учитывает имущество в качестве ОС. Лизингодатель (арендодатель) отражает чистую инвестицию в аренду (п. 32 ФСБУ 25/2018). На ФСБУ 25/2018 перешел лизингополучатель (арендатор), он же балансодержатель - налог продолжает платить лизингополучатель (арендатор). До появления официальных разъяснений Минфина или ФНС лизингополучателю (арендатору) безопаснее поступать так независимо от того, отразил он предмет аренды в составе ОС по пункту 10 ФСБУ 25/2018, или нет. Условия, при которых лизингополучатель (арендатор) вправе не отражать предмет аренды как ОС – в пунктах 11 и 12 ФСБУ 25/2018. Лизингополучатель (арендатор), который их использует, теоретически не должен платить налог на имущество. Но переложить эту обязанность на лизингодателя (арендодателя) тоже нельзя. Ведь у него на балансе нет основного средства и в принципе отсутствуют основания для уплаты налога на имущество. Но налог должен поступить в бюджет, и налоговые инспекторы будут ориентироваться на условие о балансодержателе в договоре. ВНИМАНИЕ!!! 2021 год!!! Объект облагают по среднегодовой стоимости. На ФСБУ 25/2018 – лизингополучатель (арендатор), балансодержатель – лизингодатель (арендодатель). Если лизингополучатель (арендатор) перешел на новый стандарт, а лизингодатель (арендодатель) только балансодержатель - налог на имущество платит лизингодатель (арендодатель). Он учитывает имущество в качестве ОС. То есть в этом случае ориентироваться нужно на условие о балансодержателе в договоре. Да, лизингополучатель (арендодатель) отразит актив в форме права пользования в составе ОС (п. 10 ФСБУ 25/2018). Однако в целях исключения двойного налогообложения, стоимость такого объекта лизингополучателю (арендатору) не нужно включать в налоговую базу по налогу на имущество. ВНИМАНИЕ!!! 2021 год!!! В подтверждение выше сказанного: Письма Минфина РФ: от 10.09.2021 № 03-05-05-01/73425, от 24.08.2021 № 03-05-05-01/68086, от 17.01.2020 № 03-05-05-01/2146, от 21.01.2020 № 03-05-04-01/2993 Письма ФНС РФ: от 23.01.2020 № БС-4-21/926), от 30.05.2019 № 03-05-05-01/39385, от 03.07.2019 № 03-05-05-01/48949. С 01 января 2022 года ВНИМАНИЕ!!!! При расчете среднегодовой стоимости и уплате налога на имущество организаций – будьте внимательны с размером ликвидационной стоимости. . Налоговая согласились с ВС РФ: разделять движимое и недвижимое имущество нужно по ОКОФ ФНС взяла на вооружение подход, который недавно сформулировал ВС РФ. Речь идет о разграничении оборудования и недвижимости при расчете налога на имущество организаций. Суд отметил, что ни связь с землей, ни регистрация в ЕГРН не могут быть безусловными критериями, по которым объект относят к недвижимости. Нужно исходить из правил бухучета, а именно: если имущество по ОКОФ считают оборудованием, а не зданием или сооружением, то оно движимое (Письмо Минфина России № 03-05-0501/51043 от 29.06.2021, ФНС России от 21.05.2021 N БС-4-21/7027@; Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 17.05.2021 N 308-ЭС20-23222 по делу N А32Ф 56709/2019). О налоге на имущество организаций в отношении долгосрочных активов к продаже. (Письмо Минфина России от 29.01.2020 N 03-05-05-01/5302) О налоге на имущество организаций в отношении долгосрочных активов к продаже, в том числе при их переводе в ОС. (Письмо Минфина России от 22.01.2020 N 03-05-05-01/3316) О налоге на имущество организаций в отношении объектов недвижимости долгосрочных активов к продаже, в том числе при переводе их в ОС. (Письмо Минфина России от 26.12.2019 N 03-05-05-01/102022) О налоге на имущество организаций в отношении недвижимого имущества долгосрочного актива к продаже. (Письмо Минфина России от 29.10.2019 N 03-05-05-01/83284) Переоценка должна быть закреплена в учетной политике После переоценки снижена стоимость основных средств, отраженная в бухучете. Был уменьшен и налог на имущество, который исчисляют от остаточной стоимости объектов. Законность такого подхода следует из письма Минфина от 23.04.2015 № 03-0505-01/23462. Но чиновники напоминают: переоценка добровольна (п. 15 ПБУ 6/01, п. 13 ФСБУ 6/2020). Поэтому о ее применении нужно сообщить в учетной политике для целей бухучета. Если такой записи нет, то суд отклоняет результаты переоценки. И одобряет доначисление налога на имущество (определение Верховного суда от 28.12.2016 № 305-КГ16-17924). НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ С 01 января 2022 года Изменили правила учета по договору лизинга Утратил силу п. 10 ст. 258 НК РФ, который предусматривал, что имущество, полученное или переданное по договору лизинга, амортизирует сторона договора, у которой это имущество учтено на балансе. Поэтому начислять амортизацию на предмет лизинга теперь в любом случае должен собственник, то есть лизингодатель. В случае если в состав лизинговых платежей включена выкупная стоимость предмета лизинга, лизинговые платежи учитываются в составе расходов за минусом этой выкупной стоимости (п.п. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Новые правила применяют к договорам, заключенным с 2022 года. Ст. 258, 264 НК РФ (в ред. Федерального закона от 29.11.2021 № 382-ФЗ) С 01 января 2022 года Условие отнесения лизинговых платежей за принятое в лизинг имущество к прочим расходам (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ): к расходам у лизингополучателя будут относиться арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки), без уменьшения их на суммы начисленной амортизации (поскольку лизингополучатели больше амортизировать лизинговое имущество не смогут). Уточнили порядок амортизации активов Если в результате реконструкции или модернизации СПИ объекта не увеличился, нужно применять ту норму амортизации, которая была первоначально установлена для данного актива. Старые нормы НК РФ требовали при расчете амортизации учитывать оставшийся срок использования. П. 1 ст. 258 НК РФ (в ред. Федерального закона от 02.07.2021 № 305-ФЗ) Минфин России (письмо от 19.04.2021 № 03-03-06/1/29206) указывал, что положения п. 2 ст. 257 НК РФ распространяются и на модернизацию (реконструкцию и пр.) полностью самортизированных основных средств. Теперь данное положение закреплено нормативно. Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств срок полезного использования не увеличился, налогоплательщик должен будет применять норму амортизации, определенную исходя из срока полезного использования, первоначально установленного для этого объекта основных средств (новая редакция абз. 3 п. 1 ст. 258 НК РФ). МОДЕРНИЗАЦИЯ И РЕКОНСТРУКЦИЯ Если применяете линейный метод, амортизацию рассчитывайте из первоначальной стоимости, увеличенной на стоимость модернизации или реконструкции (письма Минфина от 13.07.2020 № 03-03-06/1/60600, от 11.09.2018 № 03-03-06/1/64978). Если нелинейный — амортизацию считают исходя из увеличенного на стоимость реконструкции или модернизации суммарного баланса амортизационной группы, в которую входит основное средство. МОДЕРНИЗАЦИЯ И РЕКОНСТРУКЦИЯ Срок полезного использования не меняли. Продолжайте начислять амортизацию по тем же нормам, которые вы определили, когда вводили основное средство в эксплуатацию (письмо Минфина от 19.04.2021 № 03-0306/1/29206). ВАЖНО!!! Учитывать амортизацию в налоговых расходах можно и после окончания срока полезного использования. Теперь эту норму закрепили в Налоговом кодексе (п. 5 ст. 259.1 НК). Раньше были разъяснения Минфина (письмо от 25.12.2019 № 03-03-06/1/101485). МОДЕРНИЗАЦИЯ И РЕКОНСТРУКЦИЯ Срок полезного использования увеличили. Рассчитайте новую норму амортизации, если после реконструкции или модернизации вы увеличили срок полезного использования объекта (письма Минфина от 11.09.2018 № 03-03-06/1/64978, от 26.03.2018 № 03-0306/1/18750). Остаточная стоимость неотделимых улучшений может быть списана в расход ИФНС: «Неотделимые улучшения», после прекращения действия договора аренды, фактически были безвозмездно переданы арендодателю, что не может являться основанием для уменьшения облагаемой прибыли. Кроме того, необходимо восстановить НДС. СКЭС ВС РФ: при решении вопроса необходимо определить характер неотделимых улучшений. Если это «простой ремонт» прав налогоплательщик, если имели место достройка и т.п., то прав налоговый орган. Документы: Определение СКЭС ВС РФ от 01.02.2021 № 309-ЭС20-16872 (по делу № А76-8895/2019). ВАЖНО ПОМИТЬЬТ ОБ ЭТОМ… • Гражданский кодекс РФ Глава 34 Аренда • Гражданский кодекс РФ Глава 34 Аренда § 6. Финансовая аренда (лизинг) • Федеральный закон от 29.10.1998 № 164-ФЗ О финансовой аренде (лизинге) • Договор необходимо заключать в письменной форме Если хотя бы одной из сторон договора аренды является организация (п.1 ст. 609 ГК РФ) – договор должен быть заключен исключительно в письменной форме. • Без обязательной регистрации не обойтись Если организация сдает в аренду недвижимое имущество на год и более, то такой договор подлежит обязательной государственной регистрации (п. 2 ст. 609 и п. 2 ст. 651 ГК, п. 3 письма Президиума ВАС от 11.01.2002 № 66) и считается заключенным только с момента регистрации (п. 2 ст. 651 ГК РФ). • Не забудь про существенные условия Каждый договор аренды должен содержать существенные условия. Таковым для всех договоров аренды является предмет договора (п. 3 ст. 607 ГК РФ), а для договоров аренды недвижимости еще и условие об арендной плате (п. 1 ст. 654 ГК РФ). Если такой информации в договоре не будет или будет определена не четко, то соответствующие условия считаются не согласованными и договор аренды признается не заключенным (ст. 607 ГК РФ). • Как быть с необособленными объектами Много спорных моментов было и в отношении предоставления в пользование не обособленных объектов, как предписывает ст. 607 ГК РФ, а конструктивных элементов тех или иных объектов, например, крыши или стены здания. И только благодаря разъяснениям ВАС РФ такие сделки признали не противоречащими законодательству, но порекомендовали именовать их более корректно - не как договор аренды, а именовать соглашением о возмездном оказании услуг (п. 1 письма ВАС от 11.01.2002 № 66). • Арендную плату можно изменять Много вопросов вызывают и условия о возможности изменения арендной платы. В одностороннем порядке по требованию арендодателя размер арендной платы может быть изменен не чаще одного раза в год. По договору лизинга (финансовой аренды) размер лизинговых платежей можно пересматривать раз в три месяца ( п. 2 ст. 28 Закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ). По соглашению сторон договора размер арендной платы может меняться с любой периодичностью (в т. ч. чаще, чем один раз в год) (п. 21 постановления Пленума ВАС от 17.11.2011 № 73). Важно так же знать, что нельзя потребовать от арендатора внести арендную плату более чем за два срока подряд (п.4-5 ст. 614 ГК). • Ремонт по закону и договору… Допускаются и оплошности в договорных отношениях в отношении проведения ремонта арендуемого имущества. По умолчанию капитальный ремонт обязан проводить арендодатель. Арендатор проводит лишь текущий ремонт арендуемого имущества. Однако, стороны имеют право в договорных отношениях распределить эти обязанности иным образом, как посчитают нужным. Важно, что как текущий так и капитальный ремонт транспортных средств без экипажа оплачивает исключительно арендатор (ст. 644 ГК РФ). • Неотделимые улучшения нынче в моде Неотделимые улучшения арендованного имущества принадлежат арендодателю. Если они были проведены арендатором с согласия арендодателя, то последний компенсирует их (если другого не предусмотрено договором). В противном случае расходы арендатора возмещению не подлежат (исключение – аренда предприятия – ст. 662 ГК РФ). • Кто сдал имущество в аренду – тот и платит налоги Кстати, обратите внимание, что арендодатель должен самостоятельно уплачивать налоги в бюджет с полученного дохода от сдачи имущества в аренду (п.п. 4 п. 1 ст. 208 и п. 1 ст. 209 НК РФ, письмо Минфина России от 27.08.2015 № 03-04-05/49369). То есть, арендатор не имеет права выполнять функции налогового агента в отношении налогов подлежащих уплате лично арендодателем. • Не забудьте о цене имущества, передаваемого в аренду При передачи или получения имущества в аренду позаботьтесь и о том, чтобы в передаточном акте стояла реальная стоимость передаваемого имущества. Достаточно часто стороны игнорируют этот важный момент – не указывая стоимость вообще или указывают балансовую, которая не всегда соответствует реальной стоимости имущества, так как обязательность переоценки имущества во многих случаях отсутствует и на сегодняшний день. На практике встречается масса случаев, когда имущество переданное (взятое) в аренду было уничтожено и ни экспертным путем, ни каким иным не представлялось возможным уже по факту случившегося определить реальную стоимость утраченного имущества, чтобы обоснованно и аргументированно говорить о возникших убытках. • Проверь, имеет ли соответствующие права Арендодатель Распорядиться имуществом, в том числе и сдать его в аренду, может только собственник. Однако, в лице арендодателя может выступать не только собственник, а любое уполномоченное им лицо или лицо имеющее такое право по закону (ст. 608 ГК РФ). Будьте крайне внимательны, когда берете имущество в аренду. Проверьте документы и убедитесь, что распоряжается имуществом лицо, имеющее на это право. • Не забудьте о цене имущества, передаваемого в аренду При передачи или получения имущества в аренду позаботьтесь и о том, чтобы в передаточном акте стояла реальная стоимость передаваемого имущества. Достаточно часто стороны игнорируют этот важный момент – не указывая стоимость вообще или указывают балансовую, которая не всегда соответствует реальной стоимости имущества, так как обязательность переоценки имущества во многих случаях отсутствует и на сегодняшний день. На практике встречается масса случаев, когда имущество переданное (взятое) в аренду было уничтожено и ни экспертным путем, ни каким иным не представлялось возможным уже по факту случившегося определить реальную стоимость утраченного имущества, чтобы обоснованно и аргументированно говорить о возникших убытках.
