Тема 8. Учет долгосрочных инвестиций

МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
Тема 8. Учет долгосрочных инвестиций
Цель: раскрыть сущность и значение долгосрочных инвестиций и источников
их финансирования, рассмотреть особенности учета затрат на приобретение
основных средств и оборудования, специфику учета расходов по строительству
объектов и монтажу оборудования и порядок формирования первоначальной
(инвентарной) стоимости законченных капитальных вложений.
Задачи:
 Раскрыть




понятие
долгосрочных
инвестиций
и источников
их финансирования.
Изложить порядок организации синтетического и аналитического учета
затрат по объектам долгосрочных инвестиций.
Изложить порядок учета затрат на приобретение основных средств
и оборудования.
Изложить порядок учета затрат по строительству объектов и монтажу
оборудования.
Изложить порядок формирования первоначальной (инвентарной) стоимости
законченных капитальных вложений.
Оглавление
8.1. Понятие долгосрочных инвестиций и источников их финансирования .......................1
8.2. Учет затрат по объектам долгосрочных инвестиций .................................................2
8.3. Учет затрат по приобретению основных средств и оборудования ..............................3
8.4. Учет затрат по строительству объектов и монтажу оборудования ..............................4
8.5. Формирование первоначальной (инвентарной) стоимости законченных капитальных
вложений ...................................................................................................................6
8.6. Учет источников финансирования долгосрочных инвестиций ...................................7
8.7. Бухгалтерские записи по учету долгосрочных инвестиций .......................................8
Выводы ................................................................................................................... 10
Вопросы для самопроверки ....................................................................................... 10
Библиография .......................................................................................................... 11
8.1. Понятие долгосрочных инвестиций и источников
их финансирования
Правовые
и экономические
основы
инвестиционной
деятельности,
осуществляемой в форме капитальных вложений, определены Федеральным
законом
«Об инвестиционной
деятельности
в Российской
Федерации,
осуществляемой в форме капитальных вложений» № 39-ФЗ от 22.02.1999
г. В соответствии с данным законом капитальные вложения – это инвестиции
в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое
строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение
действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента,
инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты.
Затраты, связанные с капитальными вложениями,
от текущих затрат основной деятельности организации.
1
учитываются
отдельно
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
Долгосрочные инвестиции
– это затраты на создание, увеличение
размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования
(свыше одного года), не предназначенных для продажи.
Долгосрочные инвестиции осуществляются в форме:
 нового
строительства,
реконструкции,
расширения
и технического
перевооружения
действующих
предприятий
и объектов
непроизводственной сферы, т. е. капитального строительства;
 приобретения зданий, сооружений, транспортных средств и других объектов
основных средств;
 приобретения земельных участков и объектов природопользования;
 приобретения и создания нематериальных активов;
 выполнения
научно-исследовательских,
опытно-конструкторских
и технологических работ (НИОКР).
Организации,
осуществляющие
капитальное
строительство,
являются
застройщиками. Застройщики могут осуществлять капитальное строительство
подрядным или хозяйственным способом.
При подрядном способе работы выполняются сторонней организациейподрядчиком по договору строительного подряда. Застройщик по отношению
к подрядной строительной организации выступает заказчиком. Подрядчик
выполняет предусмотренные договором подряда работы и сдает их заказчику
по акту. Заказчик оплачивает принятые им работы по договорной стоимости.
Договорная стоимость объекта строительства
на строительство и может рассчитываться:
определяется
в договоре
 на
основе стоимости (цены), определяемой в соответствии с проектом
(твердая цена);
 на условиях возмещения фактической стоимости строительства в сумме
принимаемых затрат, оцененных в текущих ценах, плюс согласованной
договором на строительство прибыли подрядчика (открытая цена).
При
подрядном
способе
застройщик-заказчик
не ведет
учет
затрат
строительного производства, а учитывает законченные работы в оценке
по договорной стоимости и расчеты с подрядчиком за выполненные работы.
При хозяйственном способе работы выполняются собственными силами
застройщика, который ведет пообъектный учет выполненных капитальных работ
и относящихся к ним затрат. Для выполнения таких работ организация может
иметь специальное подразделение (отдел капитального строительства), которое
осуществляет строительно-монтажные работы, приобретает объекты основных
средств. Законченные строительством и приобретенные объекты данная служба
передает основной деятельности организации.
Законченные
и оформленные
в установленном
порядке
долгосрочные
инвестиции принимаются к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат.
8.2. Учет затрат по объектам долгосрочных
инвестиций
Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведется на счете 08 «Вложения
во внеоборотные активы», счет активный, калькуляционный. К данному счету
открываются следующие субсчета:
08-1 «Приобретение земельных участков»;
2
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
08-2 «Приобретение объектов природопользования»;
08-3 «Строительство объектов основных средств»;
08-4 «Приобретение объектов основных средств»;
08-5 «Приобретение нематериальных активов»;
08-8 «Выполнение
научно-исследовательских,
и технологических работ» и др.
опытно-конструкторских
Аналитический учет затрат, связанных со строительством и приобретением
основных средств, ведется по каждому строящемуся или приобретаемому объекту.
Аналитический учет затрат, связанных с приобретением
активов, ведется по каждому приобретенному объекту.
нематериальных
По расходам, связанным с выполнением НИОКР, аналитический учет ведется
по видам работ, договорам (заказам).
8.3. Учет затрат по приобретению основных средств
и оборудования
Организации могут приобретать в собственность здания, сооружения,
оборудование (требующее монтажа и не требующее монтажа), транспортные
средства, земельные участки, объекты природопользования, нематериальные
активы.
При
этом
к оборудованию,
требующему
монтажа,
относится
технологическое,
энергетическое,
подъемно-транспортное
и другое
оборудование, входящее в сметы строек.
К оборудованию, не требующему монтажа, относятся свободно стоящие станки,
строительные
механизмы,
производственный
инструмент
и инвентарь,
измерительные и другие приборы и т. п.
Затраты на приобретение зданий, сооружений, транспортных средств и других
объектов основных средств, а также оборудования, не требующего монтажа,
учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» на основании
оплаченных или принятых к оплате счетов поставщиков и подрядчиков, без НДС,
после поступления объектов и их оприходования. При этом в бухгалтерском учете
производятся записи:
Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — на стоимость
отдельных объектов основных средств и расходы, связанные с их приобретением,
включая НДС.
В случае предварительной оплаты счетов поставщиков в бухгалтерском учете
производится запись:
Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Расчеты
по авансам выданным»
К-т сч. 51 «Расчетные счета.
При окончательном расчете с поставщиком
предварительной оплаты записью:
3
производится
зачет
суммы
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
К-т сч. 60 «Расчеты
по авансам выданным».
с поставщиками
и подрядчиками»,
субсчет
«Расчеты
Затраты на приобретение оборудования, требующего монтажа, с момента
приобретения до сдачи его в монтаж учитываются на счете 07 «Оборудование
к установке», счет активный, материальный.
При этом делается запись:
Д-т сч. 07 «Оборудование к установке»
Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками
оборудования и услуг по его доставке.
и подрядчиками» —
на стоимость
По мере сдачи оборудования в монтаж начиная с того месяца, в котором
начаты работы по установке оборудования на постоянном месте его эксплуатации
(прикрепление к фундаменту, полу или другим несущим конструкциям зданий,
сооружений), затраты на его приобретение списываются со счета 07 на основании
акта приема-передачи оборудования в монтаж (унифицированная форма № ОС15) и справки о стоимости выполненных работ и затрат (унифицированная форма
№ КС-3) бухгалтерской записью:
Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»
К-т сч. 07 «Оборудование
оборудования.
к установке» –
на фактическую
себестоимость
Налог на добавленную стоимость, включенный в счета поставщиков и учтенный
на счете 19 по приобретенным объектам основных средств и оборудованию,
списывается в уменьшение задолженности бюджета по данному налогу после
документального оформления ввода их в эксплуатацию.
При этом делается запись:
Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»
Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».
8.4. Учет затрат по строительству объектов
и монтажу оборудования
В бухгалтерском учете затраты по строительству объектов группируются
по технологической структуре расходов, определяемой сметной документацией
следующим образом:
на строительные работы;
на работы по монтажу оборудования;
на приобретение оборудования, сданного в монтаж;
на приобретение оборудования, не требующего монтажа, инструмента
и инвентаря; оборудования, требующего монтажа, но предназначенного
для постоянного запаса;
 на прочие капитальные затраты.
К строительным работам относятся работы по возведению, расширению
и реконструкции постоянных и временных зданий и сооружений и связанные
с ними работы по монтажу строительных конструкций; устройство и разборка




4
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
подкрановых
путей;
сооружение
сетей
водоснабжения,
канализации,
теплофикации,
газификации
и энергоснабжения;
устройство
оснований,
фундаментов
и опорных
конструкций
под
оборудование;
озеленение
и благоустройство территории застройки; другие строительные работы.
К монтажным работам относятся: сборка и установка технологического,
энергетического, подъемно-транспортного, насосно-компрессорного оборудования
на месте его постоянной эксплуатации; устройство подводок (воды, воздуха,
пара) к оборудованию; изоляция и окраска оборудования и трубопроводов;
другие монтажные работы.
Учет затрат на строительные работы и работы по монтажу оборудования
зависит от способа их выполнения — подрядного или хозяйственного. При
подрядном способе выполнения работ заказчик (застройщик) учитывает на счете
08 «Вложения
во внеоборотные
активы»
выполненные
и оформленные
в установленном
порядке
строительные
работы
и работы
по монтажу
оборудования по договорной стоимости без НДС на основании принятых к оплате
счетов подрядной организации. При этом в бухгалтерском учете делаются записи:
Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — на стоимость работ,
включая НДС.
Оплата выполненных работ по счетам подрядчика отражается записью:
Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
К-т сч. 51 «Расчетные счета».
При хозяйственном способе выполнения работ застройщик учитывает
фактически произведенные им затраты до ввода объекта в эксплуатацию на счете
08 «Вложения во внеоборотные активы» на основании надлежаще оформленных
первичных документов.
При этом делается запись:
Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»
К-т счета 10 «Материалы»
К-т счета 70 «Расчеты по оплате труда»
К-т счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и соцобеспечения»
К-т счета 02 «Амортизация основных средств» и др.
В
соответствии
с Налоговым кодексом
РФ выполненные строительномонтажные работы для
собственного потребления являются
объектом
налогообложения по налогу на добавленную стоимость. В связи с этим при
принятии к учету объекта основных средств, построенного (смонтированного)
хозяйственным способом, застройщик начисляет НДС, подлежащий уплате
в бюджет. Базой для начисления налога является сумма фактических затрат,
учтенная на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Начисленный НДС
отражается записью:
Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
5
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Начисленная сумма НДС по работам, выполненным хозяйственным способом,
включается в состав налоговых вычетов по мере уплаты этого налога в бюджет:
Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»
К-т сч. 51 «Расчетные счета» – оплата НДС; и одновременно
Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»
К-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» —
списание оплаченного НДС по работам, выполненным хозяйственным способом.
Налог на добавленную стоимость, уплаченный поставщикам, по материалам,
работам и услугам, использованным при строительстве объекта хозяйственным
способом, включается в состав налоговых вычетов с момента начала начисления
амортизации по принятому к бухгалтерскому учету объекту основных средств.
8.5. Формирование первоначальной (инвентарной)
стоимости законченных капитальных вложений
Приобретенные
и законченные
строительством
объекты
принимаются
к бухгалтерскому учету на основании актов о приеме-передаче объектов
основных средств (унифицированные формы № ОС-1, ОС-1а, ОС-1б). Затраты
по принятым
в эксплуатацию
объектам
основных
средств
на основании
вышеуказанных документов списываются со счета 08 «Вложения во внеоборотные
активы» по первоначальной (инвентарной) стоимости бухгалтерской записью:
Д-т сч. 01 «Основные средства»
К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Первоначальная (инвентарная) стоимость приобретенных и законченных
строительством объектов формируется из фактических затрат организации
на их приобретение, сооружение и изготовление.
Фактическими
затратами
на приобретение,
сооружение
и изготовление
основных средств являются: суммы, уплаченные по договору поставщику
(продавцу), подрядчику по договору строительного подряда и иным договорам,
за информационные и консультационные услуги; регистрационные сборы,
государственные пошлины и другие аналогичные платежи; таможенные пошлины;
невозмещаемые налоги, уплаченные в связи с приобретением объекта основных
средств;
вознаграждения
посреднической
организации,
через
которую
приобретен объект основных средств и другие затраты, непосредственно
связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных
средств.
Первоначальная (инвентарная) стоимость законченных строительством зданий
и сооружений складывается из затрат на строительные работы и приходящихся
на них прочих капитальных затрат. Прочие капитальные затраты включаются
в инвентарную стоимость объектов по прямому назначению. Если они относятся
к нескольким
объектам,
их стоимость
распределяется
пропорционально
договорной стоимости вводимых в действие объектов.
В первоначальную (инвентарную) стоимость оборудования, требующего
монтажа, включаются фактические затраты по приобретению оборудования,
расходы на строительные и монтажные работы, прочие капитальные затраты,
6
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
относимые на стоимость вводимого в эксплуатацию оборудования по прямому
назначению
или
пропорционально
стоимости
оборудования
по ценам
поставщиков.
8.6. Учет источников финансирования долгосрочных
инвестиций
Финансирование
долгосрочных
инвестиций
осуществляется
за счет
собственных и привлеченных средств. Источниками собственных средств
являются амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным
активам, нераспределенная прибыль.
Размер возмещенной части амортизационных отчислений в составе выручки
от продажи
продукции
(работ,
услуг),
которая
может
использоваться
организацией на финансирование долгосрочных инвестиций, определяется
расчетным путем.
Нераспределенная прибыль используется организацией на финансирование
долгосрочных инвестиций только по решению учредителей (участников)
организации.
Источниками привлеченных средств могут быть кредиты банков, займы,
целевое финансирование других организаций и лиц, бюджетные средства. Учет
привлеченных
средств
ведется
на пассивных
счетах
66 «Расчеты
по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам
и займам»,
86 «Целевое
финансирование».
По кредиту
счетов
66, 67 учитываются:
1) суммы полученных кредитов и займов
51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета»;
в корреспонденции
со счетами
2) начисленные проценты по кредитам и займам, оплаченные до ввода объекта
основных средств в эксплуатацию – в корреспонденции со счетом 08 «Вложения
во внеоборотные активы» и включаются в первоначальную стоимость объекта.
Проценты по кредитам и займам, начисленным и оплаченным после ввода объекта
основных средств в эксплуатацию, не включаются в первоначальную стоимость
объекта, а учитываются в составе прочих расходов на счете 91 «Прочие доходы
и расходы» бухгалтерской записью:
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»
К-т сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»,
67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
В соответствии с ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи»
на финансирование капитальных расходов отражается записями:
средства
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К-т сч. 86 «Целевое финансирование».
При получении средств дебетуется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами
и кредиторами» и кредитуется 51 «Расчетные счета».
7
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
8.7. Бухгалтерские записи по учету долгосрочных
инвестиций
Корреспонденция счетов по основным хозяйственным операциям показана
в таблице.
8
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
9
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
Выводы
Инвестиции (от лат. «облачать») – это долгосрочные вложения капитала
в какое-либо предприятие или дело в целях получения прибыли или достижения
определенного социального эффекта.
В практике бухгалтерского учета понятие «долгосрочные
используется в широком и узком смысле этого слова. В широком
долгосрочными инвестициями понимаются затраты на создание,
размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного
(свыше 1 года), не предназначенных для продажи.
инвестиции»
смысле под
увеличение
пользования
В учетной политике долгосрочные инвестиции понимаются в узком смысле,
т. е. как инвестиции в форме капитальных вложений.
Необходимость
причинами:
учета
капитальных
затрат
обусловливается
следующими
1. Преобразование и создание внеоборотных активов часто растянуто
во времени, в связи с чем необходимо накопление затрат, связанных с этим
процессом.
2. Любые
(каждые)
объекты
внеоборотных
активов
до их принятия
к бухгалтерскому учету должны быть отражены в составе капитальных
вложений.
Долгосрочные инвестиции в форме капитальных вложений классифицируются
по видам приобретаемых объектов: капитальное строительство; приобретение
зданий, сооружений, транспортных средств, оборудования и других отдельных
объектов основных средств; приобретение земельных участков и объектов
природопользования;
приобретение
и создание
нематериальных
активов,
включая выполнение НИОКР, приобретение и выращивание животных основного
стада.
Затраты, связанные с долгосрочными инвестициями, учитываются по субсчетам
счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Долгосрочные
инвестиции
хозяйственным и подрядным.
могут
осуществляться
При выполнении работ расчеты с подрядчиком
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
двумя
способами:
учитываются
на счете
При хозяйственном способе производства работ затраты осуществляют
застройщик в соответствии с утвержденной проектно-сметной документацией.
Вопросы для самопроверки
1.
2.
3.
4.
В чем сущность долгосрочных инвестиций?
Назовите основные формы осуществления долгосрочных инвестиций.
Как называются организации, осуществляющие капитальное строительство?
Назовите
способы
осуществления
застройщиками
капитального
строительства.
5. На каком синтетическом счете осуществляется ведение бухгалтерского
учета долгосрочных инвестиций?
6. Из каких затрат формируется первоначальная (инвентарная) стоимость
приобретенных и законченных строительством объектов?
7. Назовите источники финансирования долгосрочных инвестиций.
10
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
Библиография
1. Федеральный
закон
№ 39-ФЗ
от 22.02.1999
г. «Об инвестиционной
деятельности в РФ, осуществляющейся в порядке капитальных вложений»
с изм. и доп.
2. Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов)
на капитальное строительство» (ПБУ 2/94). Утв. приказом МФ РФ № 167н
от 20.12.1994 г.
3. Письмо Минфина РФ от 30.12.1993 г. № 160. Положение по бухгалтерскому
учету «Долгосрочные инвестиции».
4. Кондраков Н.П.Бухгалтерский учет: Учебное пособие. М.: ИНФРА-М, 2004.
5. Ерофеева В.А., Клушанцева Г.В., Кемтер В. Б. «Бухгалтерский учет
с элементами налогообложения». СПб.: Юридический центр Пресс, 2004.
11