Стандартизация бухгалтерского учета

Стандартизация
бухгалтерского
учета
1. Международная стандартизация финансовой отчетности:
необходимость, проблемы, перспективы развития
Одной из основных задач бухгалтерского учета считается обеспечение пользователей
полной и достоверной информацией о финансовых результатах деятельности организации и
ее имущественном положении. Достижение этой цели обеспечивается составлением
бухгалтерской отчетности, включающей главную составляющую – финансовую отчетность,
предназначенную для внешних пользователей.
В 1973 г. в Лондоне по инициативе организаций бухгалтеров Австрии, Канады, Франции,
ФРГ, Японии, Мексики, Нидерландов, Ирландии, Великобритании и США был создан Комитет
по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО), который впоследствии
переименован в Совет (СМСФО). Деятельность СМСФО поддерживается и финансируется на
добровольных началах крупными и аудиторскими фирмами, ассоциациями и коммерческими
организациями.
В настоящее время действует 34 международных стандарта финансовой отчетности, однако
они постоянно изменяются, дополняются, а также утверждаются новые.
Направления
использования МСФО
Отдельными
компаниями для
достижения
целей
Компаниями для
обеспечения
доступа к
рынкам капитала
Организациями наряду с
национальными
стандартами
Организациями при
разработке
национальных
стандартов
В качестве
национальных
стандартов
Финансовая отчетность, составленная с учетом МСФО, считается критерием допуска к рынкам
капитала. Объем прямого инвестирования и торговли ценными бумагами, а также количество
компаний, регистрирующих ценные бумаги на биржах мира, постоянно растут.
Использование МСФО наряду с национальными стандартами применяется в экономически развитых
странах, таких, как Швеция, Австрия, Нидерланды. Национальное законодательство о бухгалтерском
учете этих стран допускает свободу выбора стандартов для подготовки отчетности.
Международные стандарты используются при адаптации национальных стандартов к
МСФО или при разработке национальных стандартов на основе МСФО. Этот путь
предпочтителен для стран, в которых принципы ведения бухгалтерского учета и
отчетности несущественно отличаются от принципов учета и отчетности согласно МСФО.
Решения привести национальные системы в соответствие с МСФО были приняты в
Германии, Франции, Италии. Разработка национальных стандартов на основе МСФО
осуществляется в Бразилии, Египте, Малайзии, Албании, Кении, Зимбабве.
В настоящее время происходит постепенная глобальная гармонизация финансовой
отчетности на основе сближения национальных и международных стандартов.
2. Стандарты учеты и отчетности: понятие, виды, процедура
выпуска
Стандарт (с англ. – норма, образец) применительно к нормативной документации по
бухгалтерскому учету означает комплекс документально оформленных правил ведения
учета.
Стандарты учета
Международные
Локальные
Национальные
Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) – стандарты,
разработанные Советом по международным стандартам финансовой отчетности (СМСФО)
и рекомендованные к применению странам, входящим в него.
Структура МСФО
Предисловие к
изложению МСФО
Принципы подготовки и
составления
финансовой отчетности
МСФО
Интерпретация МСФО
В разделе «Предисловие к изложению МСФО» разъясняются цели и задачи СМСФО, порядок
применения стандартов.
В разделе «Принципы подготовки и составления финансовой отчетности» излагаются основы
подготовительной работы, цели и порядок признания элементов финансовой отчетности, а также
дается характеристика полезности информации.
Раздел «МСФО» содержит полный текст всех действующих МСФО.
Раздел «Интерпретация МСФО» дает официальное разъяснение и толкование отдельных
положений стандартов, подготовленных Постоянным комитетом по интерпретациям.
Национальные стандарты учета и отчетности – нормативы (положения) по бухгалтерскому
учету, издаваемые для внутреннего пользования отдельной страной. Например, национальные
стандарты США (система GAAP) или национальные стандарты России – Положения по
бухгалтерскому учету (ПБУ).
Локальные стандарты – это нормативы (директивы), выпускаемые каким-либо общественным
органом для группы стран. Примером могут служить директивы Европейского союза в области
корпоративного законодательства, в том числе по финансовому и управленческому учету.
Типовая
структура
стандарта
финансовой
отчетности
цель
Сфера
применения
определения
Описание
стандарта
Раскрытие
информации
Дата
вступления в
силу
Приложения
Цель – эта часть предназначена для краткого изложения учетной проблемы и раскрытия задач
выпуска стандарта.
Сфера применения – определяются границы действия стандарта, оговариваются условия, при
которых он не применяется. Кроме того, дается информация об упразднении ранее действующих
стандартов в связи с выходом новых
.
Определения – приводятся понятия основных терминов, применяемых в тексте стандарта.
Описание стандарта – эта часть стандарта наиболее емкая. Она обычно представлена
несколькими разделами, разнообразными по тематике. Например, излагаются принципы учета,
варианты оценок, методы учета, способы отражения отчетности и т.п.
Раскрытие информации – обязательная часть стандарта. В ней приводится содержание
информации, которая должна раскрываться при описании учетной политики компании.
Дата вступления в силу – указывается дата введения стандарта в действие.
Иногда стандарт имеет приложения, в которых приводятся сведения об опыте различных стран
по данному вопросу или дополнительные пояснения, расшифровки и формы.
Созданию стандартов учета любого уровня предшествует большая подготовительная работа.
Условно весь этот процесс можно разбить на следующие этапы.
Этапы
подготовительной
работы при
разработке
международных
стандартов учета
Этап 1.
Выбор объекта
стандартизации
Этап 2.
Определение
содержания работы
Этап 3.
Изучение научных
разработок и
практических
решений
Этап 4.
Анализ собранного
материала
Этап 1 – устанавливаются наиболее важные элементы учета, которые нуждаются в
стандартизации на международном уровне.
Этап 2 – уточняется круг вопросов в сфере права, бухучета, налогообложения и других, которые
необходимо решать при разработке стандарта.
Этап 3 – создание чего-либо нового в любой области всегда опирается на достигнутый
человечеством опыт. В частности, при разработке национальных стандартов учета – ПБУ в
России тщательно изучаются международные стандарты, национальные стандарты США (US
GAAP), стандарты учета других стран, Европейские Директивы учета и т.д. Кроме того,
исследуются теоретические и практические достижения специалистов мира в этой области.
Этап 4 – собранный материал систематизируется, классифицируется и обобщается. При этом
определяются ключевые точки предстоящей процедуры разработки стандарта.
После завершения подготовительной работы приступают к созданию стандарта учета.
Процедура создания стандарта учета включает несколько ступеней. Например, при разработке
международных стандартов выполняется следующая процедура.
Процедура
создания
стандарта
учета
План-схема
1.
Проект
положения о
принципах
стандарта
Коммента-рии
к выбранным
принципам
Заключительное
положение о
принципах
стандарта
Проект
международного
стандарта
Публикации
Ввод в
действие
Составление план-схемы. На этом этапе формируется программа действий сотрудников,
которые будут заниматься разработкой стандарта.
2. Разработка проекта положения о принципах стандарта. Исключительно важный раздел
работы, так как на этой стадии формируются основные подходы к решению учетной
проблемы, закладывается содержание нового стандарта.
3. Сбор комментариев к выбранным принципам. Совет по МСФО изучает проект положения о
принципах, заложенных в основу стандартов, после внесенных замечаний материал
направляется в крупнейшие организации мира. В течение установленного времени собирается
информация о поступивших замечаниях и предложениях по поводу принципов, положенных в
основу стандарта.
4. Составление заключительного положения о принципах стандарта, положенных в основу
стандарта.
5. Создание проекта стандарта учета. На данном этапе документация оформляется в
законченном виде и не подлежит изменению, если нет существенных на то оснований.
6. Публикация стандарта. Стандарт публикуется за один-два года до его введения в действие.
Если в течение этого периода замечаний и возражений по существу стандарта не поступает, то
стандарт считается принятым с той даты, которая установлена заранее. Если есть
существенные замечания, то вносятся коррективы и стандарт учета принимается к действию с
более поздней даты.
3. Классификация стандартов финансовой отчетности
Проанализировав международную и национальные системы стандартизации, можно сделать
вывод об однотипности их структур и возможности классифицировать стандарты по одинаковым
признакам.
Всю совокупность стандартов можно классифицировать по их назначению и экономическому
содержанию.
Классификация стандартов по их назначению предполагает, что классификационным
признаком выступает цель или назначение стандарта. По этому признаку можно выделить
следующие блоки.
Стандарты финансовой
отчетности
Блок 1. Стандарты,
формирующие
принципы учета
Блок 2. Стандарты,
регламентирующие состав и
содержание финансовой
отчетности
Блок 3. Стандарты,
определяющие правила
учета отдельных объектов и
отражения их в отчетности
Блок 1 – стандарты, формирующие принципы учета. Это основополагающие
концептуальные документы. На международном уровне к ним можно отнести МСФО 1
«Представление финансовой отчетности», МСФО 8 «Чистая прибыль или убыток за период,
фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике», ПБУ 1/98 «Учетная политика
организации».
Блок 2 – стандарты, регламентирующие состав и содержание финансовой отчетности. В
блок входят стандарты: МСФО 10 «События после отчетной даты», МСФО 14 «Сегментная
отчетность» и др.
Эта группа стандартов имеет базовое, основополагающее значение, ибо именно она
считается ключом к пониманию финансовой отчетности любого государства, применяющего
при организации бухучета международные стандарты.
Блок 3 – стандарты, определяющие правила учета отдельных объектов и отражения их в
отчетности. В эту группу входят стандарты, упорядочивающие учет инвестиций и текущих
активов, доходов и расходов, налоговых и пенсионных обязательств, правительственных
субсидий и т.д. Например, МСФО 2 «Запасы», МСФО 7 «Отчет о движении денежных
средств» и др.
Классификация стандартов по экономическому содержанию предполагает группировку
стандартов в зависимости от природы экономических отношений, возникающих между
организациями и пользователями финансовой отчетности.
Первая группа – базовые стандарты учета, раскрывающие основополагающие принципы учета,
учетной политики и финансовой отчетности.
Вторая группа – стандарты, регламентирующие учет и отчетность тех операций, которые
затрагивают интересы государства и предприятия. К этой группе следует отнести стандарты
доходов, налогов, государственных инвестиций и т.д.
Третья группа – стандарты, устанавливающие правила учета и отчетности по вопросам,
затрагивающим интересы партнеров по бизнесу. В эту группу целесообразно включить
стандарты результатов совместной деятельности сегментов, инвестиций в другие компании и
т.д.
Четвертая группа – стандарты, направленные на регламентацию учета и отчетности операций
внутри компаний: деятельности сегментов, слияния компаний и др.
Пятая группа – стандарты, предусматривающие регламентацию затрат на оплату труда и
пенсионное обеспечение.
Шестая группа – стандарты, отражающие специфику. Например, специфику отчетности в
банковском деле, в страховании, в строительстве и т.д.
Седьмая группа – стандарты, рассматривающие правила введения учета и отчетности, которые
раскрывают информацию для нужд государства и предпринимателей на международном уровне:
валютных операций, деятельности международных компаний и т.д.
Классификация стандартов по их назначению и экономическому содержанию распространяются
как на международные, так и на внутренние стандарты.
4. Стандартизация российского учета и отчетности
В основе российского бухгалтерского учета традиционно лежала европейская (континентальная)
концепция, согласно которой государство, а не общественные организации определяют базовые
нормы ведения бухгалтерского учета и составления отчетности.
Как показывает анализ, российские стандарты учета и отчетности взаимодействуют с
международными как по формальным, так и по содержательным признакам.
Варианты формального взаимодействия ПБУ с МСФО:
1 - одному международному стандарту учета соответствуют два или несколько национальных
стандартов. Например, МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» лег в основу российских
национальных стандартов – ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» и ПБУ 4/99 «Бухгалтерская
отчетность организации».
2 - двум или более международным стандартам соответствует один ПБУ. Так, в МСФО 1
«Представление финансовой отчетности» изложены принципы учета, в МСФО 8 «Чистая прибыль
или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике» показывают
факторы, влияющие на изменения учетной политики и порядок отражения влияния изменений в
финансовой отчетности. Все это нашло отражение в ПБУ 1/98 «Учетная политика организации».
3 - ПБУ соответствует одному МСФО. Такие схемы взаимосвязи встречаются часто. Например,
МСФО 2 «Запасы» и ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»; МСФО 14
«Сегментная отчетность» и ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам» и др.
Национальные российские стандарты не копируют международные, а имеют свои
особенности, позволяющие сохранить исторически сложившуюся культуру бухгалтерского
учета.
По содержательным признакам российские национальные стандарты имеют существенные
отличия от международных. Как показали результаты исследований по проекту «GAAP 2001:
сравнение национальных правил финансовой отчетности» основные отличия российских
правил от международных обусловлены действием следующих факторов.
Причины различий
правил составления
финансовой
отчетности
согласно ПБУ и МСФО
Правила МСФО не
имеют аналогов в
российском учете
В ПБУ отсутствуют
конкретные требования
по раскрытию
информации, подобные
МСФО
Существенные
несоответствия МСФО и
ПБУ, важные для
многих компаний
Существенные
несоответствия правил
ПБУ и МСФО, важные
для отдельных групп
компаний
Первая группа факторов – например, в МСФО 21 описывается порядок пересчета данных
финансовой отчетности дочерних компаний, выраженных в иностранной валюте страны с
гиперинфляционной экономикой, в российских нормативных документах этот вопрос не разработан.
Вторая группа факторов – например, отчет о движении денежных средств согласно МСФО
считается одним из основных и содержит подробную информацию о движении денежных потоков.
Требования, изложенные в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», гораздо уже и не
эквивалентны требованиям МСФО.
Третья группа факторов – например, финансовые обязательства, предназначенные для
торговли, и производные финансовые обязательства в российском учете не отражаются по
справедливой стоимости, как того требует МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и
оценка».
Четвертая группа факторов – например, требование МСФО 2 «Запасы», согласно которому в
стоимость активов могут включаться помимо производственных накладных расходов и другие
накладные расходы. Это важно для небольшой группы компаний и не носит общего характера.
Существующие различия будут постепенно устраняться в соответствии с МСФО и на основе
Программы реформирования бухгалтерского учета.
В первую очередь по международным стандартам будут составляться консолидированная
бухгалтерская отчетность. Она должна подлежать обязательной аудиторской проверке.
Предполагается, что с этой целью будет принят федеральный закон о консолидированной
отчетности. Переход к обязательному использованию МСФО должен проходить поэтапно.
Переход на финансовую отчетность по МСФО всеми организациями планируется завершить в
2010 г.
5. Организационные структуры по разработке международных
и национальных стандартов финансовой отчетности
Разработка национальных стандартов в каждой отдельно взятой стране осуществляется поразному. На процесс стандартизации большое влияние оказывают концепции организации
бухгалтерского учета, исторически сложившиеся традиции и опыт.
В соответствии с уставом СМСФО преследует такие цели, как:
- разработка и публикация, исходя из общественных интересов, международных стандартов
финансовой отчетности, которые должны соблюдаться при представлении финансовых отчетов, и
продвижение их с целью повсеместного принятия и использования;
- работа по совершенствованию и гармонизации правил, стандартов учета и процедур, связанных
с представлением финансовых отчетов.
Организационная структура Совета по международным стандартам финансовой отчетности
представлена на рис. ниже.
Попечительский совет
Правление
Консультационный совет по
стандартам
Комитет по разъяснениям
Попечительский совет осуществляет общее руководство деятельностью СМСФО. В его состав
входят 19 попечителей из стран Северной Америки, Европы, Азии и других регионов.
Правление выполняет управленческую функцию и контролирует подготовку и издание МСФО.
Правление состоит из 14 членов. При этом структура правления строго регламентирована по
количеству членов – аудиторов, пользователей, научных работников, что способствует
всестороннему подходу и обоснованности решения вопросов.
Консультационный совет по стандартам обеспечивает связь с профессиональными
общественными организациями, другими организациями и специалистами, участвующими в
обсуждении проектов стандартов и заинтересованными в повышении достоверности
финансовой отчетности. В состав входят не менее 30 членов, один из которых в настоящее
время представляет Российскую Федерацию.
Комитет по разъяснениям состоит из 12 членов. Его основная функция заключается в
разъяснении порядка применения МСФО. Этот орган тесно контактирует с национальными
структурами стандартизации бухгалтерского учета, публикует пояснения к стандартам,
осуществляет консультации.
Кроме перечисленных структур имеется штатный персонал, состоящий из специалистов,
менеджеров и административно-технических работников. Руководит аппаратом председатель
правления.
Внутренние стандарты учета разрабатываются и утверждаются соответствующими
организациями отдельных стран. Так, например, в США важнейшими органами стандартизации
признаются:
FASB – совет по стандартам финансового учета; SEC – комиссия по ценным бумагам и
биржевым операциям; AAA – американская бухгалтерская ассоциация.
В Российской Федерации в соответствии с Конституцией нормативное регулирование бухучета
осуществляет государство. В связи с этим процесс стандартизации учета возложен на
Министерство финансов РФ.
Программа реформирования бухучета в соответствии с Международными стандартами
финансовой отчетности ставит задачи «сформулировать систему стандартов учета и
отчетности, обеспечивающих полезной информацией пользователей, в первую очередь
инвесторов» и «обеспечить увязку реформы бухгалтерского учета в России с основными
тенденциями гармонизации стандартов на международном уровне.… При этом будут приняты
во внимание исторические и культурные традиции регулирования общественной жизни в
России… »
Обсуждение проектов стандартов учета организуется ведущими специалистами на заседаниях
Методологического совета Минфина России по бухучету.
6.Гармонизация финансовой отчетности
Международное сближение принципов и процедур финансового учета предопределяет
гармонизацию финансовой отчетности.
В широком смысле «под гармонизацией экономических процессов, отношений, товаров,
унификацию, координацию, упорядочение, обеспечение взаимного соответствия».
Гармонизация финансовой отчетности может происходить на разных уровнях:
международном и локальном.
Гармонизация финансовой отчетности на международном уровне означает, что финансовая
отчетность отдельно взятой страны должна соответствовать требованиям Международных
стандартов финансовой отчетности (МСФО). Процесс постепенного сближения национальных и
международных требований к составлению финансовой отчетности длительный и трудоемкий.
Однако тенденции развития этого процесса существуют, о чем свидетельствуют отчеты IASC.
Гармонизация финансовой отчетности на локальном уровне предполагает, что финансовая
отчетность в отдельно взятой стране, входящей в континентальную группу, должна
соответствовать требованиям стандартов (нормативам) учета входящих стран. Например,
страны Европейского Союза (ЕС) имеют свои Директивы по учету и аудиту, собственные
требования по гармонизации отчетов транснациональных организаций.
Способы гармонизации финансовой отчетности могут быть существенными и формальными.
Под существенными способами гармонизации финансовой отчетности следует понимать
сближение внутренних и международных стандартов учета (принципов, понятий, методов,
процедур учета и отчетности и др.) и на этой основе составление гармонизированной финансовой
отчетности. Как отмечалось выше, процесс этот длительный и сложный.
Под формальным способом гармонизации финансовой отчетности следует понимать
механические приемы перевода финансовой отчетности отдельно взятой страны в условиях
функционирования принципов и стандартов учета другой страны или группы стран.
В настоящее время формальные способы гармонизации финансовой отчетности получили свое
развитие в следующих видах:
- трансформации финансовой отчетности с помощью коэффициентов пересчета. Коэффициенты
учитывают особенности оценки активов, своеобразие методологии учета и т.д. Они показывают,
какое значение имел бы информационный показатель, если бы учет велся по предлагаемым
принципам и стандартам. К недостаткам способа относится трудоемкость разработки
корректирующих коэффициентов пересчета для предприятий различных отраслей и мощностей;
-трансформации финансовой отчетности на основе дополнительных расчетов. Зная
отличительные черты одной системы учета от другой, составляют таблицы, позволяющие
определить положительное и отрицательное влияние отдельных факторов на информационный
показатель. На основе проведенных расчетов вносятся изменения в финансовую отчетность;
- составлении финансовой отчетности по методологии другой страны на основе первичных
документов, заполненных согласно международным требованиям. При таком способе
исключаются погрешности пересчета финансовой отчетности. Работа выполняется в
автоматизированном режиме.
Гармонизация
финансовой
отчетности
По способу
осуществления
Формальные
По способу
охвата
Существенные
Локальная
Механический пересчет
финансовой отчетности
с помощью
коэффициентов
Гармонизация
принципов
Корректировка
отчетных данных с
помощью расчетов
Гармонизация
методов, способов,
процедур
Составление новой
финансовой отчетности
на основе первичных
документов
международного образца
Унификация форм
отчетности
Международная
СПАСИБО ЗА
ВНИМАНИЕ!!!