Nalogooblozhenie_mezhdunarodnogo_biznesa

БЕЛОРУССКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ЭКОНОМИЧЕСКИЙ
УНИВЕРСИТЕТ
Факультет финансов и банковского дела
Кафедра налогов и налогообложения
ЭЛЕКТРОННЫЙ УЧЕБНО-МЕТОДИЧЕСКИЙ КОМПЛЕКС
по учебной дисциплине
Налогообложение международного бизнеса
Содержание
I.
Типовая (базовая) учебная программа.
3
III.
Учебная программа.
4
V.
Программа минимум кандидатского экзамена (диф. зачета –
вторая ступень высш. обр.).
16
VII.
Краткий конспект лекций (объемом не менее 5 страниц на
каждую тему учебной программы).
18
IX.
Методические рекомендации по изучению дисциплины и
отдельных ее тем.
107
XI.
Планы семинарских, практических и лабораторных занятий,
деловые игры и методические материалы для их проведения.111
XIII.
Тематика рефератов, курсовых работ и методические
рекомендации по их выполнению.
XV.
116
Методические материалы для контроля знаний студентов (тесты,
вопросы к экзаменам, зачетам, контрольным мероприятиям,
проводимым в рамках рейтинговой системы)
122
XVII. Методические рекомендации по самостоятельной работе
студентов.
141
XIX.
Список рекомендованной литературы.
146
XXI.
Другие справочные и информационные материалы.
150
I.
Типовая (базовая) учебная программа.
II.
II.
Учебная программа.
УТВЕРЖДАЮ:
Декан факультета ФБД
______________ Лесневская Н.А.
«_____» ____________ 2014 года
Регистрационный номер № УД- -14/р.
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ МЕЖДУНАРОДНОГО БИЗНЕСА
Учебная программа для магистрантов
специальности
1-25 81 04 «Финансы и кредит»
Специализация «Налоговое консультирование»
Факультет финансов и банковского дела
Кафедра налогов и налогообложения
Курс
Семестр
Лекции
Практические (семинарские)
занятия
Всего аудиторных часов по
дисциплине
Всего часов по дисциплине
1
2
26
Экзамен 2 семестр
24
50
136
Форма получения высшего образования
2014 г.
магистратура
Учебная программа составлена на основе учебной базовой программы по
дисциплине «Налогообложение международного бизнеса», утвержденной УО
БГЭУ. Регистрационный №УД – -14/баз, Мн.: БГЭУ, 2014.
Рассмотрена и рекомендована к утверждению на заседании кафедры
налогов и налогообложения,
протокол № 13 от « 18 » июня
2014 г.
Зав.кафедрой,
профессор, доктор
экономических наук
Е.Ф. Киреева
Одобрена и рекомендована к утверждению Советом факультета
международных экономических отношений
Протокол № _____ от «____» _____________ 2014 г.
Председатель _________________________________
Ф.И.О., подпись
Пояснительная записка
Предметом учебной дисциплины «Налогообложение международного
бизнеса» является изучение основ управления налогообложением
компаний, расположенных в различных юрисдикциях.
Целью дисциплины является формирование у магистрантов понятийного
аппарата в области налогообложения международного бизнеса, комплекса
знаний по налоговому планированию, исчислению налогов и принятию
управленческих решений в области налогообложения.
Для реализации поставленных целей в курсе рассматриваются основные
модели налоговых систем зарубежных стран, исследуются нормы
международного налогового права, регулирующие операции ТНК, в
условиях глобализации рынка Проводится анализ соглашений об избежании
двойного налогообложения и уклонения от уплаты налогов . Анализируются
подходы к международному налоговому планированию и трансфертному
ценообрзованию.
Задачами дисциплины «Налогообложение международного бизнеса»
являются:
 обучение
магистрантов основному понятийному аппарату
налогообложения международного бизнеса;
 получение навыков анализа международных и национальных норм в
области налогообложения, а также их взаимодействия;
 изучение правового регулирования порядка налогообложения
международных трансакций;
 изучение методов международного налогового планирования;
 отработка практических навыков оценки качества трансфертного
ценообразования;
 отработка способов оценки рисков, связанных с налогообложением
международного бизнеса.
В результате изучения дисциплины магистрант должен
Знать:
 Специфику применения соглашений об избежании двойного
налогообложения
при
осуществлении
деятельности
транснациональных компаний;
 Основы международного налогового планирования;
 Механизм оптимизации налоговых обязательств с учетом специфики
статусов «постоянного представительства» в законодательствах
различных стран;
 Основы международного управления налоговыми платежами.
Уметь:
 Консультировать
субъектов по вопросов международного
налогового планирования и трансфертного ценообразования;
 Анализировать налоговую ситуацию международного холдинга,
уровень налоговой нагрузки и эффективность применяемой
налоговой и учетной политики;
 Оценивать
базы
налогообложения
при
трансфертном
ценообразовании;
 Определять финансовые риски от применения различных моделей
международного налогового планирования.
Данный курс тесно взаимосвязан с прочими дисциплинами специальности.
ИНФОРМАЦИОННО-МЕТОДИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ
ЗАКОНОДАТЕЛЬНЫЕ И НОРМАТИВНЫЕ АКТЫ:
1. Налоговый кодекс Республики Беларусь (Общая часть) от 19 декабря
2002 г. № 166-З (в ред. 26.12.2007) // Национальный реестр правовых
актов Республики Беларусь. 2003. № 4, 2/920.
2. Таможенный кодекс Таможенного союза (Приложение к Договору о
Таможенном кодексе таможенного союза, принятому Решением
Межгосударственного
Совета
Евразийского
экономического
сообщества на уровне глав государств от 27 ноября 2009 года № 17)
http://pravo.levonevsky.org/kodeksby/tktc/2010_07/index.htm
3. Налоговый кодекс Республики Беларусь (Особенная часть) от 29
декабря 2009 г. № 71-З // Зарегистрировано в Национальном реестре
правовых актов Республики Беларусь 30 декабря 2009 г. № 2/1623. //
www.ncpi.gov.by.
4. О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в
Республике Беларусь /Указ Президента Республики Беларусь от 16
октября 2009 г. № 510// www.ncpi.gov.by.
5. Закон Республики Беларусь от 15 октября 2010 г. № 174-З «О внесении
дополнений и изменений в Налоговый кодекс Республики Беларусь»
[Электронный ресурс]. – 2010. – Режим доступа: http://www.nalog.by
6. Закон Pеспублики Беларусь от 30 декабря 2013 г. «О республиканском
бюджете на 2014 год» // www.minfin.gov.by.
ЛИТЕРАТУРА
ОСНОВНАЯ:
ОСНОВНАЯ:
1. Налогообложение в международной экономической практике: основы
организации международного налогообложения: Учеб. пособие / Киреева
Е.Ф. – Минск.: БГЭУ, 2006 – 231с.
2. Налоги и налогообложение: учебник для студентов экономических
специальностей учреждений, обеспечивающих получение высшего
образования [Н.Е. Заяц и др.; под общей редакцией Н.Е. Заяц, Т.Е.
Бондарь, И.Н. Алешкевич. – 5-е изд, испр. И доп. – Минск, Вышэйшая
школа, 2008. – 316 с.
3. Налоги и налогообложение: учебно-методическое пособие/ Министерство
образования Республики Беларусь, УО «Белорусский государственный
экономический университет»: [Т.И. Вуколова и др.] М.: БГЭУ, 2007 - 127
с.
4. Основы финансового менеджмента: Учебное пособие / Ткачук М.И.,
Киреева Е.Ф.- Минск: Интерпрессервис, 2006.Теория финансов: Учебное
пособие/ Н.Е. Заяц, М.К. Фисенко и др.Минск: БГЭУ, 2005. Финансовый
менеджмент: ответы на экзаменационные вопросы. / М.И. Ткачук, О.А.
Пузанкевич.- Минск: Тетра Систем, 2008.
ДОПОЛНИТЕЛЬНАЯ:
1.
Барулин С.В./ Налоговый менеджмент / учебное пособие/ Барулин
С.В., Ермакова Е.А., Степаненко В.В. Налоговый менеджмент М.:
Издательство: "Омега-Л"; 2007– 300 с.
2.
Лукьянова, И.А. Теоретические основы налогового регулирования:
налоговый потенциал факторов производства / И.А. Лукьянова. – Минск:
Энциклопедикс, 2008. – 188 с.
3.
Налоги и налогообложение [Барабаш А.Я. и др]; под ред.
М.В.Романовского, О.В. Врублевской. – 6-е изд. доп.- СПб: Питер Пресс,
2009. – 522 с.
4.
Налоги и налогообложение:под редакцией Д.Г. Черника: Учебное
пособие:Изд-во: Юнити-Дан: 2010- 368с.
5.
Налогообложение в международной экономической практике: основы
организации международного налогообложения: Учеб. пособие / Киреева
Е.Ф. – Минск.: БГЭУ, 2006 – 231с.
7.
ПРОТОКОЛ СОГЛАСОВАНИЯ УЧЕБНОЙ ПРОГРАММЫ
ПО ИЗУЧАЕМОЙ УЧЕБНОЙ ДИСЦИПЛИНЕ С ДРУГИМИ
ДИСЦИПЛИНАМИ
Название дисциплины, с которой
требуется согласование
Название кафедры
1.Налоги и
Налогов и
налогообложение налогообложения
2. Налоговый
контроль
Налогов и
налогообложение
Предложения об
изменения в содержании учебной программы
по изучаемой
дисциплине
Решение, принятое кафедрой
разработавшей
учебную программу (с указанием даты и номера протокола)
Протокол № 15
от 25.06.
2012.
Протокол № 15
от 25.06.
2012.
Дополнение и изменения к учебной программе
по изучаемой дисциплине
на ___________ учебный год
В учебную программу вносятся изменения:
1.
2.
3.
4.
5.
Учебная программа пересмотрена и одобрена на заседании кафедры
_________________________( протокол №____от ______)
Заведующий кафедрой _____________
УТВЕРЖДАЮ
Декан факультета ______________________
Учебно- методическая карта дисциплины
1
1.1.
1.2.
2.
2.1.
2.2.
3.
3.1.
Форма контроля
знаний
Управляемая
самостоятельн
ая работа
студента
Литература
Лабораторные
занятия
Практические
(семинарские)
занятия
Название раздела, темы, занятия; перечень изучаемых вопросов
лекции
Номер раздела,
темы, занятия
Количество аудиторных часов
Модели налоговых систем зарубежных стран: евроконтинентальная,
англосаксонская, латиноамериканская. (6 часов)
1. Анализ налоговых систем зарубежных стран.
2. Виды моделей налоговых систем: евроконтинентальная,
англосаксонская, латиноамериканская.
2
2
1
1
[1]
Контрольный опрос
Основные составляющие структуры налоговых платежей в
зарубежных странах
1
1
[2]
Контрольный опрос,
рефераты.
4
2
2
1
[1,3]
Контрольный опрос
2
1
[1,5]
Решение
задач.
4
4
2
2
[1,5]
Контрольный опрос.
1.
Нормы международного налогового права, регулирующие
налогообложение операций ТНК в условиях глобализации рынка. (4
часа)
1. ТНК в условиях глобализации рынка.
2. Экономическая сущность глобализации и интернационализации
бизнеса.
1. Проблемы перемещения налогового бремени и регионами в рамках
ТНК.
Налоговая конкуренция и налоговая унификация.
(6 часов)
1. Понятие налоговой конкуренции.
2. Перспективы развития локальных свобод в рамках действующих
международных соглашений.
3. Добросовестная и недобросовестная налоговая конкуренция.
3.2.
4.
4.1
4.2
1.
Налоговая гармонизация и унификация: преимущества и
недостатки в современных условиях.
.
Соглашения об избежании двойного налогообложения и уклонения от
уплаты налогов, заключенные Республикой Беларусь (8 часов)
1. Преемственность в применении международных налоговых
соглашений в Республике Беларусь.
2. Структура соглашений.
3. Опыт применения соглашений с различными странами-партнерами.
1. Понятие места возникновения прибыли в рамках соглашений об
избежании двойного налогообложения.
2. Перспективы распределения прибылей между странами на базе
переговорного процесса между налоговыми ведомствами.
Контрольный опрос.
2
2
4
4
2
2
[1,2]
Контрольный опрос.
2
2
[1,6]
Контрольный опрос.
5.
Статус «постоянное представительство» законодательной базы (6часов).
перспективы развития
4
4
5.1
1. Налоговый статус плательщика налога на прибыль – постоянное
представительство.
2. Перспективы применения соглашений об избежании двойного
налогообложения.
1. Квалификация постоянного представительства в различных
юрисдикциях.
2. Отличия локального законодательства от положений соглашений
Трансфертное ценообразование . (4 часа).
2
2
[2,6]
Контрольная работа.
2
2
[1,8]
Контрольный опрос.
2
2
5.2.
6
6.1.
1. Трансфертное
юрисдикций.
ценообразование
–
определения
различных
1
1
[1,6]
Контрольная работа.
6.2.
1. Возможности формирования трансфертной цены в условиях
1
1
[1,8]
Контроль-
экономических союзов.
2. Пределы трансфертных цен в белорусском налоговом
законодательстве: таможенные пошлины и налог на прибыль.
ный опрос.
Международное налоговое планирование. (4 часа).
2
2
7.1.
1. Основные подходы к организации налогового планирования в
условиях функционирования в различных юрисдикциях.
1
1
[2,6]
Контрольный опрос.
7.2.
Структурные схемы и модели реализации процесса налогового
планирования.
2.
Пределы и возможности корпоративного и индивидуального
международного
налогового
планирования.
Internet
и
возможности международного налогового планирования.
Необходимость и способы борьбы со злоупотреблениями в
международном налоговом планировании
Таможенные
пошлины
в
структуре
налоговой
нагрузки
транснациональных компаний (4 часа).
1. Таможенные пошлины, специфика взимания в рамках таможенных
союзов.
2. Роль и значение международных договоров РБ для уплаты
таможенных пошлин.
1
1
[1,
2,6]
Итоговая
контрольная работа.
2
2
1
1
[2,6]
Контрольный опрос.
1
1
[1,
2,6]
Итоговая
контрольная работа.
2
2
1
1
[2,6]
Контрольный опрос.
7.
8.
8.1.
8.2.
9.
9.1.
1.
1. Модели и методы определения таможенной стоимости.
2. База для исчисления таможенных пошлин
Оффшорные зоны и перспективы их применения в налоговой
структуре международных холдингов (4 часа).
1.Оффшорные зоны в организации международных холдингов.
2.Основные особенности законодательств оффшорных зон.
3. Перспективы применения развития в будущем.
9.2.
4. Оффшорный сбор в Республике Беларусь.
1
1
10.
Актуальные проблемы международного бизнеса (МЭО). (4 часа).
2
2
2
2
1. Современный бизнес и основные
тенденции в его
развитии.
2. Перспективы модернизации банковской и финансовой
сферы.
3. Рынки и биржи – направления налоговой реформы
10.1
.
1.
[1,
2,6]
Итоговая
контрольная работа.
[2,6]
Контрольный опрос.
ВОПРОСЫ К ЭКЗАМЕНУ «НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ МЕЖДУНАРОДНОГО
БИЗНЕСА»
Магистры
1.
Анализ налоговых систем зарубежных стран.
2.
Виды моделей налоговых систем: евроконтинентальная, англосаксонская,
латиноамериканская.
3.
Основные составляющие структуры налоговых платежей в зарубежных
странах.
4.
ТНК в условиях глобализации рынка.
5.
Экономическая сущность глобализации и интернационализации бизнеса.
6.
Проблемы перемещения налогового бремени и регионами в рамках ТНК.
7.
Понятие налоговой конкуренции.
8.
Перспективы развития локальных свобод в рамках действующих
международных соглашений.
9.
Добросовестная и недобросовестная налоговая конкуренция.
10. Налоговая гармонизация и унификация: преимущества и недостатки в
современных условиях.
11.
Преемственность в применении международных налоговых соглашений в
Республике Беларусь.
12.
Структура соглашений.
13. Опыт применения соглашений с различными странами-партнерами.
14.
Понятие места возникновения прибыли в рамках соглашений об избежании
двойного налогообложения.
15. Перспективы распределения прибылей между странами на базе
переговорного процесса между налоговыми ведомствами.
16. Налоговый статус плательщика налога на прибыль – постоянное
представительство.
17.
Перспективы
применения
соглашений
об
избежании
двойного
налогообложения.
18. Квалификация постоянного представительства в различных юрисдикциях.
19. Отличия локального законодательства от положений соглашений.
20. Трансфертное ценообразование – определения различных юрисдикций.
21. Возможности формирования трансфертной цены в условиях экономических
союзов.
22.
Пределы использования трансфертных цен в белорусском налоговом
законодательстве: таможенные пошлины и налог на прибыль.
23. Основные подходы к организации налогового планирования в условиях
функционирования в различных.
24.
Структурные схемы и модели реализации процесса налогового
планирования.
25. Таможенные пошлины, специфика взимания в рамках таможенных союзов.
III.
Программа минимум кандидатского экзамена (диф.
зачета – вторая ступень высш. обр.).
 Анализ налоговых систем зарубежных стран.
 Виды моделей налоговых систем: евроконтинентальная,
англосаксонская, латиноамериканская.
 Основные составляющие структуры налоговых платежей
в зарубежных странах.
 ТНК в условиях глобализации рынка.
 Экономическая
сущность
глобализации
и
интернационализации бизнеса.
 Проблемы перемещения налогового бремени и регионами
в рамках ТНК.
 Понятие налоговой конкуренции.
 Перспективы развития локальных свобод в рамках
действующих международных соглашений.
 Добросовестная
и
недобросовестная
налоговая
конкуренция.
 Налоговая гармонизация и унификация: преимущества и
недостатки в современных условиях.
 Преемственность
в
применении
международных
налоговых соглашений в Республике Беларусь.
 Структура соглашений.
 Опыт применения соглашений с различными странамипартнерами.
 Понятие
места возникновения прибыли в рамках
соглашений об избежании двойного налогообложения.
 Перспективы распределения прибылей между странами на
базе переговорного процесса между налоговыми
ведомствами.
 Налоговый статус плательщика налога на прибыль –
постоянное представительство.
 Перспективы применения соглашений об избежании
двойного налогообложения.
 Квалификация
постоянного
представительства
в
различных юрисдикциях.
 Отличия локального законодательства от положений
соглашений.
 Трансфертное ценообразование – определения различных
юрисдикций.
 Возможности формирования трансфертной цены в
условиях экономических союзов.
 Пределы использования трансфертных цен в белорусском
налоговом законодательстве: таможенные пошлины и
налог на прибыль.
 Основные
подходы
к
организации
налогового
планирования в условиях функционирования в различных.
 Структурные схемы и модели реализации процесса
налогового планирования.
 Таможенные пошлины, специфика взимания в рамках
таможенных союзов.
17
IV.
Краткий конспект лекций (объемом не менее 5 страниц
на каждую тему учебной программы).
Тема 1. Модели налоговых систем зарубежных стран:
евроконтинентальная, англосаксонская, латиноамериканская
Анализ налоговых систем, зарубежных стран
Франция. Налоговая система Франции представляет собой очень
своеобразную совокупность налогов и сборов. Она формировалась многие
десятилетия, отражая исторические и культурные особенности страны. В
настоящее время система обладает стабильностью в отношении перечня
взимаемых налогов и сборов, правил их исчисления. Ставки налогов ежегодно
пересматриваются с учетом экономической ситуации и направлений
экономико-социальной политики государства.
Налогообложение во Франции является для государства главным
источником • формирования доходов центрального бюджета. Налоги
обеспечивают более 90 % его доходной части.
Основополагающими принципами налоговой системы Франции
являются:
•
системность;
•
гибкость;
•
социальная направленность налоговой системы.
Система налогообложения Франции отдает очевидное предпочтение
фискальной функции, что находит свое отражение во всех анализируемых
характеристиках.
Основные виды налогов Франции можно разделить на косвенные,
прямые, гербовые сборы. Преобладают косвенные налоги. 50% от косвенных
налогов составляет НДС. Существует строгое деление на местные налоги и
налоги, идущие в центральный бюджет. В целом, местные налоги составляют
30% общего налогового бремени, они же наполняют 40%) местных бюджетов
ШВ 2011 году удельный вес налогов в ВВП Франции равнялся 45,8%), что
примерно на 5 процентных пунктов выше средней нормы налогообложения в
странах Европейского Союза. Доля отдельных налогов в ВВП составляла:
подоходный налог— 8,1 %; налог на прибыль предприятий (компаний,
корпораций) — 2,9 %; взносы на социальное страхование_— 14,6 %; налоги на
потребление (товары и услуги) — 12,3 %>, другие налоги — 7,9 %>. Структуру
бюджетных доходов от налоговых поступлений, обязательных платежей и
взносов составляют: подоходный налог— 12,2 %; налог на прибыль
корпораций— 5,2 %; взносы в фонды социального назначения— 43,3%>; налог
на заработную плату— 1,8%; налог на имущество — 4,8%о; налоги на товары и
услуги — 29,4%о, другие налоги — 3,3 % [2].
18
Важнейшая доходная статья государственного (центрального) бюджета
Франции — налог на добавленную стоимость (TVA, taxe sur la valeur ajoutee),
введенный в 1954 г. на операции производственного и коммерческого
характера [2]. Он взимается методом частичных платежей.
Существует 4 вида ставок НДС:
•
19,6 % — нормальная ставка на все виды товаров и услуг;
•
22 % — предельная ставка на предметы роскоши, машины,
алкоголь, табак;
•
7 % — сокращенная ставка на товары культурного обихода
(книги);
•
5,5 % — на товары и услуги первой необходимости (питание, за
исключением алкоголя и шоколада; медикаменты, жилье, транспорт) [1].
Льготы освобождающие от уплаты НДС распространяются на:
o
малые предприятия — в тех случаях, если их оборот за
финансовый год не превышает 70 тыс. евро;
o
все
операции,
связанные
с
экспортом.
Субъекты
предпринимательства, осуществляющие экспортные соглашения, пользуются
правом на возмещение уплаченного ими НДС за ценности, купленные у
поставщиков и использованные при производстве экспортной продукции или
работ и услуг;
o
банковская и финансовая деятельность;
o
услуги частных врачей и преподавателей;
o
сельское хозяйство и рыболовство;
o
государственные
учреждения,
осуществляющие
административные, социальные, культурные и спортивные функции [2].
НДС вносится в бюджет ежемесячно, на основе декларации.
Существуют квартальные и годовые сроки уплаты НДС в зависимости от
товарооборота. Компенсация НДС в случае экспорта происходит ежемесячно.
Для остальных видов деятельности — ежеквартально [1].
Акцизный сбор является вторым по удельному весу косвенным налогом
после НДС. К подакцизным товарам относятся алкогольные напитки, табачные
изделия, спички, изделия из драгоценных металлов, сахар, кондитерские
изделия.
Акцизы
являются
источником
пополнения
не
только
государственного бюджета, но и местных [2].
Среди прямых налогов во французской налоговой системе доминирует
налогообложения доходов физических и юридических лиц (корпораций).
Подоходный налог с физических лиц обеспечивает около 1/5 доходов
государственного бюджета. Налог распространяется на совокупность доходов,
полученных физическим лицом в течение года из источников как в самой
Франции, так и за рубежом, а именно; заработную плату, пенсию, ренту,
доходы от всех видов коммерческой и некоммерческой деятельности,
вознаграждения. Плательщиком данного налога считают так называемую
19
фискальную единицу— семью в составе супругов и лиц, находящихся на
иждивении. Для одиноких фискальной единицей является соответственно сам
человек.
Подоходный налог взимается с лиц, доход которых превышает
необлагаемый минимум. Применяется шестиразрядная прогрессивная шкала.
Минимальная ставка 10,52 %, максимальная— 47 %. Одна из особенностей
французского подоходного налогообложения заключается в системе
такназываемых коэффициентов. Не состоящие в браке плательщики без детей
имеют коэффициент 1, супруги без детей— 2, супруги с одним ребёнком —
2,5, с двумя детьми — 3 и т. д. Налог рассчитывается в следующем порядке:
общую сумму дохода делят на соответствующий коэффициент, вычисляют
налог по ставке, предусмотренной для данной рубрики доходов, а полученную
сумму умножают на тот же коэффициент. Например, если семья имеет
коэффициент 3 и доход 300 тыс. евро, то определяют налог на 100 тыс., и
полученный оклад налога увеличивают в три раза; смысл такой манипуляции—
попадание в более низкий разряд при определении процентной ставки. Для
некоторых категорий плательщиков (пенсионеров, инвалидов, а также лиц,
получающих целевую помощь на питание) также предусмотрены налоговые
льготы [2].
Для Франции свойственны особые правила налогообложения доходов,
полученных от операций с недвижимостью, ценными бумагами и другим
движимым имуществом. Так, доход, полученный в результате продажи
недвижимого имущества, считается налогооблагаемым доходом в год продажи.
При этом нулевая ставка действует по отношению к продаже дома или
квартиры фактического проживания, от первой продажи, а также от продажи
недвижимости, находившейся в собственности не менее 32 лет.
Дифференциация ставок зависит от срока нахождения зданий в собственности
продавца. По максимальной ставке облагаются доходы от реализации
недвижимости, проданной в первые 2 года после её приобретения. Очевидно,
что подобный порядок введён с целью препятствования спекулятивным
операциям с недвижимым имуществом. Налог взимается в том случае, если
ежегодный размер доходов от них превышает определенный предел,
пересматривающийся достаточно часто. Прибыль, полученная от операций с
другим движимым имуществом, (кроме ценных бумаг), облагается налогом в
случае, когда сумма сделки превышает 20000 евро. Для произведений
искусства установлены две ставки: 4,5 % и 7 % — для предметов искусства,
для изделий из драгоценных металлов — 7,5 % [2].
Налогом на прибыль (акционерных) компаний, корпораций (impot sur les
societes) облагаются юридические лица, «деятельность которых принимает
форму эксплуатации различного рода ресурсов или имеет характер операций,
связанных с получением прибыли». Под эту формулировка французского
закона подпадают хозяйствующие субъекты: не только частные акционерные
компании и ассоциации, но и государственные предприятия, учреждения,
коммунальные организации, которые пользуются финансовой автономией,
20
производят товары и/или предоставляют услуги на предпринимательских
началах. Налог распространяется на доходы, полученные от деятельности на
территории как резидентами, так и нерезидентами. База налогообложения —
задекларированный доход за отчётный (прошлый) год, данные о котором
подаются налоговому ведомству не позднее 1 апреля текущего года. До
момента окончательного расчёта плательщик ежеквартально вносит авансовые
платежи. Базовая ставка налога— 33,33 % чистой прибыли, для компаний,
которые реализуют нефть и газ, ставка повышена до 50 %. По сниженной
ставке 20,9 % облагаются сельскохозяйственные фермы. По налогу с компаний
предусмотрено много льгот. Так новым компаниям предоставляются льготы в
течение пяти лет (первые два года налог вообще не уплачивается, на третий год
— только 25 % ставки, четвёртый год— 50 %, пятый год— 75 % и только на
шестом году ставка составляет 100 %). Действует налоговая льгота 25 % на
прирост расходов компании на профессиональную подготовку кадров. Не
облагается ускоренная амортизация, в частности, на компьютерное
программное обеспечение (списывается 100% за год), а также на оборудование,
предназначенное для улучшения окружающей среды и экономии энергии. Не
облагается налогом прибыль, направленная в резервные фонды для покрытия
производственных затрат или возможных убытков в будущем, связанными с
зарубежными инвестициями, изменениями конъюнктуры рынка, кредитными
рисками, списанием безнадёжных долгов. Выручка от продажи активов
облагается как обычный доход. Но направленная в резервный фонд выручка от
продажи активов, которыми пользовались более двух лет, облагается налогом
по сниженной ставке 19 %. Разумеется, такой порядок стимулирует избавление
от старого оборудования. В силу интенсивных внешнеэкономических связей,
особенно в странах ЕС, тщательно регламентировано налогообложения
французских компаний за рубежом и иностранных корпораций во Франции. С
целью недопущения двойного налогообложения с другими странами
заключены налоговые конвенции, которые предусматривают право
исключительного налогообложения в одной из стран по принципу: или по
месту происхождения дохода, или по местонахождению получателя
(владельца) дохода. Так, доходы промышленного и торгового происхождения,
а также доходы от недвижимости, облагаются налогом в той стране, где на
постоянной основе расположены субъекты налогообложения или находится их
имущество [2].
Таким образом, от других стран Западной Европы национальная
налоговая система Франции отличается лишь некоторыми, но заметными
особенностями. Во-первых, для Франции свойственны высокие социальные
налоги — платежи и взносы в фонды социального назначения (более 40 %
общей суммы обязательных платежей и налогов по сравнению с около 30 % в
среднем по странам Европейского Союза). Во-вторых, структура французской
налоговой системы исторически сложилась таким образом, что фискальное
значение косвенного налогообложения (налогов на потребление) в общей
сумме государственных доходов превышает долю прямых. Не случайно
21
именно Франция — родина налога на добавленную стоимость. В- третьих, в
основе бюджетного процесса находится принцип приоритета ресурсов. В
отличие от многих других стран, это означает утверждение парламентом
сначала доходной части бюджета, а затем расходной. В- четвёртых, вопреки
давней традиции централизованного управления с начала 80-х годов
правительство проводит политику децентрализации, которая заключается в
расширении прав местных органов самоуправления и
сопровождается
соответствующим перераспределением налоговых поступлений. В-пятых,
согласно требованиям унификации налоговых систем в рамках Европейского
Союза
в
последнее
десятилетие
наблюдается
снижение
ставок
налогообложения с одновременным расширением налоговой базы за счет
отмены льгот.
Германия. В Германии принята сложная и разветвленная налоговая
система. Обо всех налогах, которые должны выплачивать граждане и не
граждане Германии сообщается каждый месяц: на почту приходят письменные
извещения налоговых органов. Помощь специалистов при оплате налогов —
обычное дело в Германии. Новым предпринимателям и иностранным
предпринимателям, а также тем, кто получает дополнительные доходы, всегда
рекомендуется обратиться к экспертам при заполнении первых налоговых
деклараций (например, налоговым консультантам, адвокатам, присяжным
ревизорам, аудиторам и финансовым инспекторам). Сводный, бюджет
Германии разделяется на три уровня:
Центральный (государственный) бюджет (доходы и расходы всей
страны) — 48% всех налоговых поступлений;
- бюджеты 16~ти федеральных земель. Бюджеты разных земель
неодинаковы, зависят от экономических факторов регионов — 34% всех
налоговых поступлений;
- бюджеты городских и сельских громад — 13% всех налоговых
поступлений.
Общие правила налогообложения в Германии регулируются Законом
«Порядок взимания налогов» — Abgabenordnung.
Всего в Германии 45 видов налогов, включая такие как налог для
владельцев собак, налог на уксусную кислоту, церковный налог, налог на
игристые вина, энергию, увеселительные мероприятия, кофе, пиво, охоту,
второй дом или квартиру, спирт и многие другие.
В общем же, все налоги Германии можно разделить натри основные
группы:
налоги на доходы
налоги на имущество
налоги на сделки и потребление Основные виды налога на доходы:
подоходный налог с физических лиц — Einkommensteuer налог на
прибыль предприятий — Korperschaftsteuer налог на хозяйственную
деятельность — Gewerbesteuer Основные налоги на имущество:
•
налог на землю — Grundsteuer
22
•
налоги на дарение и наследство
Основные налоги на сделки и потребление:
•
налог на приобретение имущества НДС
Подоходный налог с физических лиц — основной источник
государственных доходов — он дает около 40% всех налоговых поступлений.
Налогом облагается доход физических лиц из разных источников (в том числе
с доходов, полученных в других странах, если они ещё не были обложены
налогом). В подоходный налог входит: налог на заработную плату
•
налог на доходы с капитала
Подоходным налогом также облагаются все доходы промышленной и
сельскохозяйственной деятельности, самостоятельного и несамостоятельного
труда, владения капиталом, сдачи жилья, сдачи в аренду какой-либо
собственности и т. д., вплоть до доходов со спекулятивных соглашений.
Это прогрессивный налог. Его минимальная ставка — 19%,
максимальная — 53%. Необлагаемый налогом минимум составляет в год 5616
евро (для одиноких) и 1 1232 евро (для семейных пар).
Для доходов, которые не превышают для одиноких 8153 евро и 16307
евро для семейных пар действует пропорциональное налогообложение со
ставкой 22,9 %. Далее налог взимается по прогрессивной шкале до объёма
доходов в 120041 евро (для одиноких) и 240083 евро (для семейных пар). Все
доходы выше облагаются по максимальной ставке 51%.
Действуют налоговые льготы для детей, возрастные льготы, льготы по
чрезвычайным обстоятельствам (болезнь, несчастный случай) и другие.
Налогом на добавленную стоимость, в принципе облагается любая
услуга, которую предприниматель осуществляет за плату в процессе своей
предпринимательской деятельности. Объектом налогообложения является
любая услуга, не предназначенная для личного потребления, а также ввоз
предметов из стран, не являющихся членами ЕС.
Согласно Закону о НДС в Германии действуют две налоговые ставки:
общая налоговая ставка, составляющая 19% и пониженная —7%.
Пониженная налоговая ставка применяется главным образом при
поставках, личном пользовании и ввозе большинства продуктовых товаров (за
исключением напитков) и в сфере деятельности заведений общественного
питания. Определенные льготы предусмотрены и для мелких предприятий.
НДС не взимается, например, с экспортных поставок и давальческой обработки
предметов, предназначенных для экспорта, с поставок в рамках ЕС, с
предоставления кредита, передачи в аренду и аренды земель, с оборотов в
медицинской и социальной сферах.
Налог с корпораций уплачивают юридические лица (акционерные
общества, различные товарищества, а также государственные организации, в
том случае если они занимаются частной хозяйственной деятельностью).
Объектом налогообложения является их прибыль в течение календарного года.
Если у корпорации несколько собственников, то ставка налога составляет 30%.
Если владелец у корпорации один, ставка - 45% прибыли [3].
23
Швеция. В Королевстве Швеция основным субъектом налогообложения
выступают юридические лица. Для обретения такого статуса любое
предприятие должно быть зарегистрировано в патентном или регистрационном
отделе. При этом не менее 50% управленческих директоров или членов
дирекции должны быть резидентами стран-членов Европейского Союза или
других европейских государств. Основным типом компаний в Швеции
являются акционерные общества открытого типа. Разделение предприятий на
резидентов и нерезидентов имеет значение при определении объекта и ставки
налогообложения. Одним из важнейших налогов Швеции является налог на
прибыль. База налогообложения определяется в соответствии с принципами
бухгалтерского учета. При расчете акций их размер устанавливается на уровне
минимальной рыночной цены или 97% цены приобретения. Доход для
налогообложения уменьшается на размер расходов, связанных с бизнесом,
приобретением нового оборудования, процентов за кредит. Но некоторые
расходы из дохода не вычитаются (например, расходы на развлечения, на
операции с алкогольной продукцией и т.п.). Нормы амортизации
устанавливаются в размере 20-30% (для большинства оборудования), и,
согласно этим ставкам производятся амортизационные отчисления. Для зданий
и сооружений ставки амортизационных отчислений колеблются от 2 до 5%.
Освобождаются от налогообложения дивиденды, полученные от
отечественных и иностранных компаний (при условии минимального пакета
акций, который составляет 25%).
Работодатель обязан выплачивать взносы в социальные фонды за
наемных работников. Налог на прибыль уплачивается в размере 33% от
валовой заработной платы (куда входят также различные льготы и выплаты).
Меньшая ставка (22%) устанавливается на предпринимательский и трудовой
доходы, на работников старше 65 лет. В некоторых сельских регионах ставки
еще ниже: 5-10%. Окончательный расчет производится на основании
налоговой декларации. Она и определяет размер налога к уплате.
Помимо налога на прибыль, важное место занимает подоходный налог с
граждан. Все физические лица делятся на резидентов и нерезидентов.
Резиденты уплачивают налоги со всех доходов, полученных как на территории
Швеции, так и за ее пределами. К этой категории граждан относятся те,
которые находились на территории государства не менее 183 суток.
Нерезиденты платят подоходный налог только с доходов, полученных на
территории Швеции. Резиденты, которые выезжают из страны не менее чем на
шесть месяцев освобождаются от этого налога, если они уплачивают его в
стране, куда уехали. Кроме того, резидентам могут предоставляться налоговые
кредиты, если выполняются следующие условия:
• работник работает в одной стране и на одном предприятии не менее
чем один год;
• отчисления и льготы устанавливаются общими правилами этого
государства, а не регламентируются личными соглашениями;
• работодателем выступает правительство Швеции.
24
Нерезиденты платят налоги с доходов, полученных из шведских
источников, по операциям с недвижимым имуществом, предоставленных
услуг, пенсий. В Швеции существуют два вида подоходного налога:
• муниципальный — доход до определенной суммы налогом по ставке
32%;
• национальный налог установлен на сумму дохода, которая превышает
определенную суммы, ставка составляет 25%.
Максимальная ставка подоходного налога - 57%. Доход на капитал
имеет ставку 30%.
Для нерезидентов существует единая ставка налогообложения - 25%,
причем его взимает непосредственно работодатель при расчете заработной
платы за выполненные работы или отработанное время. При этом он может и
не заполнять налоговую декларацию.
Помимо налогов, которые взимает работодатель, каждый сотрудник,
старше 65 лет, должен уплачивать взносы на:
• медицинское страхование - 3,95%;
• пенсионное обеспечение - 1 %,
Осуществляются эти выплаты из заработной платы работника.
При расчете налогооблагаемой базы из всех доходов вычитаются
расходы. Кроме того, действует система персональных отчислений. Прирост
капитала рассчитывается как разница между ценой реализации и приобретения.
Ставка составляет 30%. Доход от инвестиций (проценты по дивидендам)
облагается налогом по ставке 30%.
Граждане Швеции, работающие по найму, должны заполнять налоговые
декларации и подавать их в августе. На ее основании налоговые органы
рассчитывают и присылают в сентябре плательщику уведомления.
Неуплаченный налог взимается с заработной платы работника за первые
месяцы года.
Налог на добавленную стоимость уплачивают налогоплательщики,
имеющие обороты больше определенной суммы, должны быть
зарегистрированы в местных налоговых органах в качестве плательщиков НДС
(если оборот меньше определенной суммы, то регистрация необязательна).
Обычная ставка налогообложения составляет 25 %. На некоторые товары и
услуги (например, туризм) действует пониженная ставка в размере 12 %, на
периодические издания — 6%.
Налог на наследство. Ставка налога определяется в зависимости от
стоимости имущества и отношения к наследству и устанавливается по
прогрессивной шкале. Указанный налог взимается с тех, кто получает
наследство. В целом ставка налога на наследство составляет от 10 до 30 %.
Наименьшая ставка применяется, если наследство получает жена (или муж) и
дети. Аналогичная ставка действует на дарение, но при этом устанавливается
стоимость подарка [4].
Виды моделей налоговых систем
При создании своих налоговых систем государства могут закладывать в
25
их основу различные параметры, например такие, как отношение совокупности
налоговых изъятий к ВВП, общее количество и состав налогов,
прогрессивность, пропорциональность или регрессивность налоговых ставок,
приоритетность налогообложения определенных категорий
налогоплательщиков или сфер хозяйственной деятельности, распределение
налоговых доходов между бюджетами различных уровней и т. д.
Одним из важнейших параметров, во многом определяющим налоговую
систему той или иной страны, является соотношение прямого и косвенного
налогообложения. В зависимости от того, какова доля тех или иных видов
налогов и сборов в общем объеме налоговых доходов, специалисты выделяют
четыре основных модели системы налогов и сборов. Условно они именуются
англосаксонской, евроконтинентальной, латиноамериканской и смешанной
моделями налогообложения.
Англосаксонская модель налогообложения существует в таких
государствах, как Австралия, Великобритания, Канада и США. В ее основе
лежит подоходное налогообложение, т. е. взимание прямых налогов с
физических лиц. Доля косвенных налогов в доходах этих стран невелика. Так, в
США средства от взимания подоходного налога с населения составляют 44 %
бюджетных доходов, в федеральном же бюджете на этот налог приходится
более 80 % доходов.
Евроконтиненталъная модель налогообложения характеризуется
значительным косвенным налогообложением и высокой долей отчислений на
социальное страхование. Подобные модели систем налогов и сборов
существуют в Австрии, Бельгии, Германии, Нидерландах, Франции и Италии.
Например, в 2000 г. общий объем налоговых доходов государственного
бюджета Италии составил 596 трлн итальянских лир, из которых на прямые
налоги пришлось 315 трлн лир (52,8%), а на косвенные налоги - 281 трлн лир
(47,2 %). В Германии доля отчислений на социальное страхование составляет
45% доходов бюджета, поступления от косвенных налогов - 22 %, а на прямые
налоги приходится лишь 17%.
Латиноамериканская модель налогообложения в большой степени
основывается на косвенном налогообложении, которое является наиболее
эффективным в условиях высокой инфляции. Кроме того, во внимание
принимается то обстоятельство, что косвенные налоги лучше собираются и
контролируются. Это является немаловажным для тех стран, которые не имеют
мощного податного аппарата. К примеру, доли косвенных налогов в доходах
бюджетов составляют в Боливии 42%, в Чили - 46%, а в Перу - 49 %.
Смешанная модель налогообложения, сочетает в себе черты всех
упомянутых моделей. К числу государств со смешанной моделью относятся те,
системы налогообложения, которые не могут быть однозначно отнесены к той
или иной модели налогообложения. Смешанной можно признать модель
налогообложения, сложившуюся в Японии. В этой стране структура налоговых
поступлений в целом примерно такая же, как и в государствах, имеющих
англосаксонскую модель налогообложения. Однако в отличие от них в Японии
26
приоритет отдан не подоходному налогообложению, а взиманию страховых
взносов.
Возможны и другие варианты моделирования систем налогообложения.
Отдельные государства из числа тех, которые по различным причинам имеют
сравнительно низкий налоговый потенциал, пошли по пути отказа от взимания
обычных налогов и взяли за основу льготную (оффшорную) модель
налогообложения. В настоящее время в мире насчитывается около 60 стран,
избравших подобную модель.
В большинстве своем оффшоры (от англ. offshore, трактуемого как
«действующий вне территории страны») это небольшие материковые страны
(Андорра, Гибралтар, Лихтенштейн, Люксембург, Монако, Республика
Либерия, Панама) или островные государства (Антигуа, и Барбуда, Бермудские
острова, Содружество Багамских островов, Республика Мальта, Республика
Сейшельские острова, Ямайка, Маршалловы острова). Оффшорная модель,
избранная этими государствами, противопоставляется общему режиму
налогообложения и предполагает создание максимально льготных условий для
налогоплательщиков. При этом исключительно льготное налогообложение
обычно сочетается с установлением различных запретов и ограничений на
раскрытие и предоставление информации о проводимых финансовых
операциях и их участниках. Тем самым, создаются офшорные компании,
которые вместо обычных налогов обязываются к уплате лишь разовых
регистрационных сборов. Бюджетные доходы таких стран в основном и
складываются из платежей подобного рода.
Выделяется несколько разновидностей зон льготного налогообложения
в зависимости от наличия следующих признаков:
•
доходы не облагаются налогами вообще или не облагаются
доходы, полученные резидентами за пределами данного государства или
территории;
•
льготируются или полностью освобождаются от налогообложения
определенные виды деятельности и предприятий;
•
налоговые льготы распространяются только на компании
определенной организационно-правовой формы или только на нерезидентные
компании.
Основное условие функционирования подобных юрисдикции в
большинстве своем заключается в запрете для регистрируемых компаний
осуществлять хозяйственную деятельность на соответствующей территории и
использовать местные ресурсы. Тем самым устраняется потенциальная
конкуренция, которую компании, регистрируемые с целью приобретения
льготного статуса, могут составить резидентным хозяйствующим субъектам. К
вновь регистрируемым компаниям могут предъявляться и другие
дополнительные требования, например, заключающиеся в необходимости
иметь зарегистрированный офис, секретаря и использовать в качестве
работников местных жителей.
Построение налоговых систем на основе льготного налогообложения
27
неоднозначно воспринимается мировым сообществом. В большинстве своем
страны, на территории которых взимаются обычные налоги и сборы, относятся
негативно к установлению исключительно льготного налогового режима в
оффшорных зонах, расценивая такие действия как недобросовестную
налоговую конкуренцию. Это объясняется тем, что в результате подобной
практики их собственные налоговые доходы существенно сокращаются из-за
ухода потенциальных налогоплательщиков в оффшорные юрисдикции.
Впрочем, следует учитывать, что льготная модель применяется также на
части территорий тех государств, которые в целом используют традиционные
подходы в налогообложении. В качестве примера можно назвать та^кие
административные единицы, как о-ва Гернси и Джерси, о. Сарк, о. Мэн
(Великобритания), Дублин, Шеннон (Ирландия), Гонконг (КНР), Макао, о-в
Мадейра (Португалия), Виргинские острова, Вайоминг, Делавэр, Содружество
Пуэрто-Рико (США), кантоны Женева, Невшеталь, Фрибург, Цуг (Швейцария).
В названных случаях основной целью предоставления налоговых льгот
является не сколько формирование бюджетов соответствующих территорий
посредством взимания разовых платежей, сколько создание благоприятного
инвестиционного климата в стране, увеличение занятости населения и
повышение деловой активности
[5].
Тема 2. Нормы международного налогового права, регулирующие
налогообложение операций ТНК в условиях глобализации рынка
Процесс превращения мирового хозяйства в единый рынок товаров,
услуг, капитала, рабочей силы и знаний называется глобализацией. В
сущности, это более высокая стадия интернационализации, ее дальнейшее
развитие. Однако когда мир был единым рынком лишь для небольшого числа
компаний, речь шла об интернационализации. Когда же мир становится
единым рынком для десятков тысяч транснациональных корпораций и к тому
же все его регионы открыты для деятельности этого рынка, то можно говорить
о новом явлении — глобализации.
Под
транснациональными
корпорациями
(ТНК)
понимаются
международные фирмы, имеющие свои хозяйственные подразделения в двух
или более странах и управляющие этими подразделениями из одного или
нескольких центров на основе такого механизма принятия решений, который
позволяет проводить согласованную политику и общую стратегию,
распределяя ресурсы, технологии и ответственность для достижения
результата — получения прибыли.
Транснациональным
корпорациям
принадлежат
или
ими
контролируются комплексы производства или обслуживания, находящиеся за
пределами страны, в которой эти корпорации базируются, имеющие обширную
сеть филиалов и отделений в разных странах и занимающие ведущее
положение в производстве и реализации того или иного товара.
ТНК являются движущей силой важнейших ключевых процессов
современной мировой экономики. Они определяют динамику, структуру,
28
уровень конкурентоспособности товаров и услуг на мировом рынке,
контролируют международное движение капитала и прямых иностранных
инвестиций. Благодаря своим производственным и финансовым возможностям
они сосредоточивают в своих руках наиболее наукоемкие производства,
способствуя технологическому развитию производства.
Актуальность данной темы обусловлена постоянно возрастающей ролью
транснациональных корпораций в процессе мирового воспроизводства. TITK
становятся определяющим фактором в мировой экономической системе,
поскольку, благодаря широкой амплитуде функционирования — от
производственных процессов до операций в области инвестиционной,
финансовой и торговой политики — они играют роль международного
регулятора производства и распределителя товаров. Следствием высокой
степени интернационализации производства у крупнейших ТНК явилось
установление ими господства на мировых товарных рынках и в ведущих
отраслях мирового хозяйства.
Быстрый
рост
прямых
иностранных
инвестиций,
выход
технологического разделения труда за пределы фирм, отраслей и
национальных границ сопровождается появлением гигантских международных
научно-производственных комплексов с филиалами в разных странах и на
разных континентах. Транснациональные корпорации превращают мировую
экономику в международное производство, обеспечивая ускорение научнотехнического прогресса во всех его направлениях — технический уровень и
качество продукции, эффективность производства, совершенствование форм
менеджмента, управления предприятиями [6].
С юридической точки зрения ТИК может рассматриваться как группа,
объединяющая филиалы, расположенные в нескольких странах. Характер
связей, благодаря которым ТНК распространяют свое влияние далеко за
пределы собственных филиалов, очень разнообразен: контракты на обработку
деталей или на подрядные работы, соглашения о сбыте или франшизе, уступка
патентов и т.п.
Вес компании определяется прежде всего ее размерами; малое или
среднее предприятие, имеющее отделение на территории нескольких стран,
еще не является ТНК.
Согласно определению исследовательской программы Гарвардского
университета, к разряду транснациональных относятся компании: имеющие
более шести зарубежных дочерних компаний; акции которых имеют хождение
во многих странах и доступны для приобретения во всех странах их действия;
состав высшего руководства которых формируется из подданных разных
государств, что исключает одностороннюю ориентацию деятельности
компании на интересы какой-либо одной страны;
имеющие интернациональный характер менталитета менеджера,
придерживающегося геоцентричной позиции;
организационная
структура
которых
ориентирована
на
широкомасштабную экономическую деятельность и эффективную реализацию
29
стратегии компании [7].
Количество ТНК растет быстрыми темпами: в 1970 г. в мире
насчитывалось 7,3 тыс. ТНК, их оборот составлял около 626 млрд долларов. На
начало 90-х гг. их число составляло 37 тыс. с оборотом в 7 млрд долларов, а в
2012 г. в мире насчитывалось около 82 тыс. ТНК и их оборот составлял более
30 трлн долларов. Рост количества ТНК объясняется многими причинами,
среди которых на первом месте, находится конкуренция, заставляющая
снижать издержки, увеличивая масштабы производства и вводя новейшие
технологии, искать новые рынки, дешевую рабочую силу, размещать
производство там, где ниже налогообложение и т. д [6].
Побудительными мотивами глобализации бизнеса в финансовокредитной сфере являются уменьшение ставок налогов и таможенных пошлин,
возможность пролонгации срока уплаты налогов, получение разрешения на
ускоренную амортизацию, свободный перевод или возврат прибыли на капитал
и базовой суммы внешнего займа. Средства, сэкономленные на налогах,
придают компании финансовую мобильность, необходимую, в частности, для
высокорентабельных зарубежных проектов.
Транснациональная компания обладает большей маневренностью в
использовании льгот, предоставляемых принимающей страной в отношении
иностранных инвестиций в виде правительственных гарантий, освобождения
или уменьшения налогов и пошлин и других мер поддержки. Такая компания
способна перемещать фонды и прибыль через внутренние механизмы
финансовых трансфертов, составляющих часть ее финансов, что обусловлено
различиями в национальных налоговых системах и значительными издержками
и ограничениями внешних, международных и финансовых трансфертов.
Используя внутрифирменные потоки средств и фондов, ТНК способна
арбитражировать налоговые системы, финансовые рынки и методы
государственного регулирования [7].
К усилению ТНК в мировой экономике очень внимательно относится
мировая общественность. Дело в том, что ТНК могут привносить в мировую
экономику, а особенно в экономику принимающих стран, как позитивные, так
и негативные последствия. Мировая практика доказала, что выгодно ТНК, не
обязательно выгодно национальным экономикам вывозящих и принимающих
стран. Мощь ТНК позволяет им игнорировать эти несовпадения. Можно
говорить, что на сегодня ТНК практически неуправляемы и это очень сложная
проблема, решить которую мировое сообщество пытается более 30 лет.
Уже в 1972 г. был создан Центр ООН по ТНК. Его главной целью было
изучение деятельности ТНК, их влияния на национальные и мировую
экономику, публикация информации о ведущих ТНК и выявление наиболее
значимых тенденций их развития. Результатом таких наблюдений стал вывод,
свидетельствующий о признании могущества ТНК и весьма ограниченных
возможностях мировой общественности воздействия на них. В частности, в
опубликованном специальном докладе Экономического и социального совета
ООН записано: «Мощь, сосредоточенная в руках ТНК, фактическое или
30
потенциальное использование этой мощи, их способность деформировать
спрос и менять ценности, возможность влиять на жизнь людей и политику
правительств, а также их воздействие на международное разделение труда
вызвали озабоченность их ролью в мире» [8].
Обладая огромными капиталами, ТНК активно действуют на
международных финансовых рынках. Совокупные валютные резервы ТНК в
несколько раз больше, чем резервы всех центральных банков мира вместе
взятых. Перемещение 1-2% массы денег находящихся в частном секторе,
вполне способно изменить взаимный паритет любых двух национальных
валют. ТНК часто рассматривают обменные валютные операции в качестве
наиболее выгодного источника своих прибылей.
Транснациональные корпорации во все большей степени становятся
определяющим фактором для решения судьбы той или иной страны в
международной системе экономических связей. Активная производственная,
инвестиционная, торговая деятельность TITK позволяет им выполнить
функцию международного регулятора производства и распределения
продукции и даже, как считают эксперты ООН, содействовать экономической
интеграции в мире.
Транснациональные
корпорации
устанавливают
систему
международного производства, основанную на размещении филиалов,
дочерних компаний, отделений по многим странам мира. Они проникают в
высокотехнологичные, наукоемкие отрасли производства, которые требуют
огромных инвестиций и высококвалифицированного персонала. При этом
заметно проявляется тенденция к монополизации этих отраслей ТНК.
Таким образом, роль ТНК в глобализационных процессах отнюдь не
столь однозначна, ибо они обостряют противоречия между национальной и
глобальной экономикой. Да к тому же нельзя упускать из виду и наличие
взаимозависимости глобализации и ТНК. Экспансия ТНК была бы попросту
невозможна без революционных достижений современного технического
прогресса, либерализации и открытости национальных рынков. С одной
стороны, им нужны рыночные свободы, а с другой - возрастающая доля
мировой торговли, осуществляемой в порядке внутрифирменного оборота,
фактически исключается из сферы рыночного обмена и прямой конкуренции.
Кроме того, укрупнение и концентрация хозяйственной деятельности в рамках
ТНК облегчает сговоры между конкурентами, возникновение олигополии и
монополий путем слияний и поглощений. В результате выход новых
производителей на мировые товарные рынки сталкивается с серьезными
преградами, а конкуренция сводится, главным образом, к соперничеству
гигантов [9].
Глобализация и интернационализация бизнеса
Интернационализация бизнеса и менеджмента - объединение усилий
национальных и международных компаний разных стран в осуществлении
различных деловых операций.
31
Все факторы, «толкающие компанию» на путь интернационализации её
бизнеса, можно условно разделить на две группы:
— обусловленные специфическими особенностями компании и
индивидуумов, работающих в ней;
— связанные с внешней средой.
Первая группа факторов включает в себя амбиции, целевые установки,
стратегию, прошлый опыт компании, вторая — связана с уровнем
налогообложения, государственным регулированием, уровнем издержек,
потенциалом рентабельности и роста. Решение о выходе конкретной
национальной компании на внешний рынок является, как правило, достаточно
трудным, требующим определённого толчка, который может быть результатом
действия, например, «внутрифирменных» обстоятельств и сил:
— мотивов функционирования компании;
— успеха в национальной экономике;
— роли менеджмента компании.
Некоторые компании принимают решение об интернационализации,
следуя не только за конкурентами, но и за своими клиентами. Так, многие
датские и шведские банки последовали на азиатские рынки, чтобы не потерять
своих клиентов и иметь возможность обслуживать их. Таким образом,
некоторые рынки стали центрами определённого продукта или производства.
Следующим фактором внешней среды, который может повлиять на
решение компании об интернационализации, является сильная зарубежная
конкуренция на национальном рынке. Таким компаниям приходится
защищаться, и во многих случаях это приносит им только пользу, так как они
начинают работать более активно и находить новые, ранее не охваченные ими
сегменты рынка. При этом компания может осознать, что её продукция не так
уж и плоха по сравнению с зарубежным конкурентом, поэтому зачастую
именно вход на рынок зарубежного конкурента позволяет фирме оценить
качество своего продукта и его потенциальные возможности на зарубежных
рынках. Здоровая конкуренция заставляет фирмы постоянно улучшать
качество товаров и совершенствовать свои технологии. В современных
условиях постоянно усложняющейся технологии производства и выпускаемой
на её основе продукции, когда более тщательная проработка зарубежных
продаж становится настоятельной необходимостью, усиление степени
интернационализации бизнеса представляет собой совершенно естественный и
необратимый процесс, заслуживающий хотя бы краткого освещения его
теоретических аспектов.
Рассмотрев причины, по которым компания интернационализирует свой
бизнес (весь или частично), рассмотрим, какие методы могут быть
использованы компанией для проникновения на зарубежный рынок. В общем
случае существуют три основные формы международной конкуренции,
зависящие от того, где находится производство: в своей стране или за
границей. Первая и наиболее простая форма — это производство товаров и
услуг на внутреннем рынке и экспорт их на зарубежные рынки. Вторая форма
32
международной конкуренции заключается в переносе производства товаров и
услуг на зарубежный рынок на основании соглашения с независимой местной
компанией. Существуют разные виды таких контрактов, которые зависят от
условий, содержащихся в них, но все они в основном относятся к одной из
следующих категорий:
— технологическая лицензия;
— франчайзинг;
— соглашение о техническом обслуживании;
— управленческий контракт;
— контракт «под ключ»;
— международный контракт подряда;
— контрактное совместное предприятие.
Эти контракты заключаются обычно на определённый срок с ограничениями на
использование технологий со стороны одного из участников контракта.
Отличительные
характеристики
рассмотренных
способов
интернационализации бизнеса компании приведены на рисунке 2.1.
Типология способов интернационализации бизнесов
Основные характеристики
Форма еотрудм нчестна
Ограничение
срокам
п о Объем п е р е д а ч и н р а в С п о с о б
пер едачи
и р е с ур с о в
п р а в и р е с ур с о в
З а р уб е ж н о е
дочернее
предприятие, Не ограничена
полностью принадлежащее материнской
компании
Как и ранило, весь Внутр енний
объём
Ак ц и о н е р н о е с о в м е с т н о е п р е д п р и я т и е
Не ограничена
Значительный
Внутр енний
И н о с т р а н н о е уч а с т и е и к а п и т а л е к о м п а н и и Н е о г р а н и ч е н а
Значительный
Внутр енний
Контракты на управление
-
Ограниченны и
Рыночный
Контракты «под ключ»
-
Ограниченный
Рыночный
Контрактные совместные пр едприятия
-
Специальный
Смешанный
Международные к онтракты подряда
-
Незначительный
Рыночный
Рисунок 2.1 —Способы интернационализации бизнеса
Главными
движущими
силами
нарастающего
процесса
интернационализации бизнеса являются:
1. Дефицит национальных природных ресурсов в одних странах и
благоприятные для организации производства природные условия в других.
2. Обостряющаяся конкуренция на национальных рынках, которые
становятся вялыми по мере насыщения их однородной продукцией.
33
3.
Возможность снизить издержки производства и сбыта за счёт
привлечения более дешёвой рабочей силы и «человеческого капитала» принимающих
стран, а также использования иностранного капитала, технологии и опыта управления
компаниями.
4.
Использование
дополнительных
путей
и
возможностей
повышения конкурентоспособности своих экспортных товаров в условиях обострения
конкуренции на мировых рынках.
5.
Снижение расходов, связанных с национальным государственным
регулированием, таких как налоги, затраты на природоохранные меры для достижения
соответствия нормам по охране окружающей среды и т. д.
6.
Использование возможностей интернационализации бизнеса по
снижению потерь компаний от государственного регулирования в принимающей
стране: перераспределение изготовления компонентов на заграничных предприятиях,
трансфертные цены и другие меры по преодолению таможенных барьеров и торговых
ограничений в принимающих странах.
7. Растущая неопределенность в долговременном спросе на товары, а
также другие многочисленные экономические и политические риски, которые
побуждают предпринимателей к географической диверсификации своего бизнеса.
8. Возможность использовать иностранную индустриальную инфраструктуру, а
также валютные ресурсы других стран.
Всесторонняя
интернационализация
хозяйственной
жизни,
распространяющаяся практически на все страны мира, обусловила возникновение и
формирование качественно нового её явления — глобализации социальноэкономического развития. Глобализация выросла из интернационализации
мирохозяйственной системы и представляет её новейший этап. В эпоху глобализации
количественное накопление тенденций интернационализации хозяйственной жизни
вывело мировую экономику на качественно новый уровень развития, когда степень
взаимосвязанности и взаимозависимости национальных хозяйств достигла такой
критической массы, что стали неизбежны, по крайней мере, три новых явления:
1.
Мировое хозяйство из совокупности более или менее
взаимосвязанных национальных экономик превращается в достаточно
целостную экономическую систему, где национальные хозяйства становятся
подсистемами единого всемирного хозяйственного организма, спаянного уже не
просто международным разделением труда, но и гигантскими по своим
масштабам, порой всемирными производственно- сбытовыми структурами,
глобальной финансовой системой и планетарной информационной сетью.
2.
Всемирные экономические отношения всё более обретают
роль ведущих, определяющих, тогда как внутристрановые экономические
отношения даже очень крупных и могущественных стран, не говоря уже об
остальных, вынуждены приспосабливаться к реалиям глобальной экономики.
Во многом это объясняется тем, что мировое экономическое пространство
становится полем деятельности крупнейших международных компаний, для
которых национальные границы значат не больше, чем линия экватора.
3.
Глобализация объективно ведёт к размыванию и ослаблению
регулирующих функций национального государства, которое теряет
возможность эффективно использовать такие традиционные рычаги
макроэкономического регулирования, как импортная и экспортная политика,
изменение курса национальной валюты или дисконтной ставки центрального
банка [10].
Глобализация мировой экономики — это преобразование мирового
пространства в единую зону, где свободно перемещаются информация, товары и
услуги, капитал, где непринужденно распространяются идеи и беспрепятственно
передвигаются их носители, стимулируя развитие современных институтов и
отлаживая механизмы их взаимодействия.
Глобализация подразумевает образование единого (всеобщего) международного
экономического, правового и культурно-информационного пространства. Иными
словами, феномен глобализации выходит за чисто экономические рамки и оказывает
заметное влияние на все основные сферы общественной деятельности — политику,
идеологию, культуру. Он, несомненно, будет играть определяющую роль в мировой
экономике XXI в., придавая мощный импульс формированию новой системы
международных экономических и политических отношений.
В первую очередь, глобализация вызвана объективными факторами мирового
развития, углублением международного разделения труда, научно- техническим
прогрессом в области транспорта и средств связи, сокращающим так называемое
экономическое расстояние между странами. Позволяя получать необходимую
информацию из любой точки планеты в реальном режиме времени и быстро
принимать решения, современные системы телекоммуникаций беспрецедентно
облегчают организацию международного инвестирования капиталов, кооперирования
производства и маркетинга. В условиях информационного интегрирования мира
намного ускоряется передача технологий и заимствование иностранного опыта
хозяйствования. Складываются предпосылки для глобализации таких процессов,
которые до сих пор оставались локальными по самой своей природе, например,
получение высшего образования вдали от лучших учебных центров мира.
Второй источник глобализации — либерализация торговли и другие формы
экономической либерализации, вызвавшие ограничение политики протекционизма и
сделавшие мировую торговлю более свободной. В результате были существенно
снижены тарифы, устранены многие иные барьеры в торговле товарами и услугами.
Другие либерализационные меры привели к усилению движения капитала и остальных
факторов производства.
Третьим источником иитернационализационного процесса и одним из основных
источников глобализации стал феномен транснационализации, в рамках которой
определенная доля производства, потребления, экспорта, импорта и дохода страны
зависит от решений международных центров за пределами данного государства. В
качестве ведущих сил здесь выступают транснациональные компании (ТНК), которые
сами являются одновременно и результатом, и главными действующими лицами
интернационализации.
Глобализация сказывается на экономике всех стран. Она затрагивает
производство товаров и услуг, использование рабочей силы, инвестиции, технологии и
их распространение из одних стран в другие. Все это в конечном итоге отражается на
эффективности производства, производительности труда и конкурентоспособности.
Именно глобализация вызвала обострение международной конкуренции.
Процесс глобализации экономики ускорился в последние десятилетия, когда
различные рынки, в частности, капитала, технологии и товаров, а в известной степени
и труда, становились все более взаимосвязанными и интегрированными в
многослойную сеть ТНК. Хотя определенное количество ТНК оперирует в
традиционном торговом секторе, в целом международные фирмы выступают за
промышленную реструктуризацию многих развивающихся стран путем создания
новых отраслей, в частности, автомобильной, нефтехимической, машиностроительной,
электронной и др., и модернизации традиционных, включая текстильную и пищевую.
Современные транснациональные корпорации (их еще принято называть
глобальными корпорациями), в отличие от прежних ТНК производственного типа,
действуют преимущественно на информационных и финансовых рынках. Происходит
планетарное объединение этих рынков, формируется единое мировое финансовоинформационное пространство. Соответственно возрастает роль ТНК и тесно с ними
связанных наднациональных экономических структур и организаций (таких, как
Международный валютный фонд, Международный банк реконструкции и развития,
Международная финансовая корпорация и др.).
В настоящее время 80% новейших технологий создаются ТНК, доходы которых
в ряде случаев превышают валовой национальный доход отдельных, довольно
крупных стран. Достаточно сказать, что в списке 100 крупнейших экономик мира 51
позицию занимают ТНК. Причем сфера деятельности значительной части из них
связана с разработкой гипертехнологий (или метатехнологий), к которым можно
отнести сетевые компьютеры, новейшие компьютерные программы, организационные
технологии, технологии формирования общественного мнения и массового сознания и
др. Именно разработчики и владельцы подобных технологий контролируют сегодня
финансовые рынки и определяют облик мировой экономики.
Примерно 1/5 дохода промышленно развитых стран и 1/3 развивающихся стран
напрямую зависят от экспорта. По оценкам, в мире 40- 45% занятых в
обрабатывающей промышленности и примерно 10-12% в сфере услуг прямо или
косвенно связаны с внешней торговлей, которая остается основным средством
перераспределения мирового дохода.
Некоторые аспекты влияния глобализации на национальную экономику
заслуживают особого упоминания. Прежде всего отметим чрезвычайно высокие темпы
роста прямых иностранных инвестиций, намного превосходящие темпы роста мировой
торговли. Эти капиталовложения играют ключевую роль в трансферте технологий,
промышленной реструктуризации, образовании глобальных предприятий, что
оказывает непосредственное воздействие на национальную экономику.
Второй аспект касается влияния на технологические инновации. Новые
технологии, как уже отмечалось, являются одной из движущих сил глобализации, но
она, в свою очередь усиливая конкуренцию, стимулирует их дальнейшее развитие и
распространение среди стран.
Наконец, в результате глобализации происходит рост торговли услугами,
включая финансовые, юридические, управленческие, информационные и все виды
«невидимых» услуг, которые превращаются в основной фактор международных
торговых отношений. Если в 1970 г. с экспортом услуг было связано менее 1/3 прямых
иностранных инвестиций, то в настоящее время эта доля возросла до 50%, причем
интеллектуальный капитал стал наиболее важным товаром на мировом рынке.
Результатом углубления иитернационализационного процесса являются
взаимозависимости и взаимодействия национальных экономик. Это можно
воспринимать и интерпретировать как интеграцию государств в структуру, близкую к
единой интернациональной экономической системе. Хотя основная часть глобального
продукта потребляется в странах- производителях, национальное развитие все более
увязывается с глобальными структурами и становится более многосторонним и
разноплановым, чем это было в прошлом.
Процесс глобализации протекает в условиях сильно поляризованной мировой
системы в плане экономической мощи и возможностей. Такое положение является
потенциальным источником рисков, проблем и конфликтов. Несколько ведущих стран
контролируют значительную часть производства и потребления, даже не прибегая к
политическому или экономическому давлению. Их внутренние приоритеты и
ценностные ориентиры накладывают отпечаток на все крупнейшие сферы
интернационализации. Подавляющая часть (85-90%) всех ТНК базируется в развитых
странах, но такие корпорации в последние годы стали создаваться и в развивающихся
государствах. Среди пятидесяти самых крупных ТНК развивающихся стран восемь
принадлежат Южной Корее, столько же — Китаю, семь — Мексике, шесть —
Бразилии, по четыре — Тайваню, Гонконгу и Сингапуру, три — Малайзии и по одной
Таиланду, Филиппинам и Чили. Молодые транснациональные корпорации этих стран,
такие, как южнокорейские «Дэу» и «Самсунг», китайская «Чайна кемиклс»,
тайваньская «Та-тунг», мексиканская «Кемекс», бразильская «Петролео бразильеро» и
другие, энергично борются за место на мировом рынке.
Национальным государствам приходится все больше считаться с ТНК как с
могущественными партнерами, а порой и соперниками в борьбе за влияние на
национальную экономику. Правилом стали соглашения между ТНК и национальными
правительствами об условиях такого сотрудничества.
Более широкие перспективы открылись и перед неправительственными
организациями, вышедшими, как и в случае с глобальными фирмами, на
многонациональный или мировой уровень. Новую глобальную роль стали играть даже
такие международные организации, как ООН, МВФ, Всемирный банк, ВТО. Таким
образом, многонациональные предприятия и другие организации, как частные, так и
государственные, превратились в основных действующих лиц глобальной экономики.
В качестве четвертого источника глобализации можно отметить достижение
глобального единомыслия в оценке рыночной экономики и системы свободной
торговли. Начало этому было положено объявленной в 1978 г. реформой в Китае, за
которой последовали политические и экономические преобразования в государствах
Центральной и Восточной Европы и распад СССР. Этот процесс привел к
идеологической конвергенции — на смену недавних противоречий между рыночной
экономикой Запада и социалистической экономикой Востока пришло практически
полное единство взглядов на рыночную систему хозяйства. Основным результатом
такой конвергенции стало решение бывших социалистических стран о переходе к
рыночной экономике. Однако попытки такого перехода, особенно в бывшем СССР и
странах Центральной и Восточной Европы, удались лишь частично.
Пятый источник кроется в особенностях культурного развития. Речь идет о
тенденции формирования глобализованных однородных средств массовой
информации, искусства, попкультуры, повсеместного использования английского
языка в качестве всеобщего средства общения.
Стоит сказать еще об одной важнейшей особенности глобализации мировой
экономики — это бурное развитие финансовых рынков в последние годы XX в. Новая
роль финансовых рынков (валютных, фондовых, кредитных) за последние годы резко
изменила архитектуру мировой экономики. Еще несколько десятков лет назад
основной целью финансовых рынков было обеспечение функционирования реального
сектора экономики. В последние годы мировой финансовый рынок стал проявлять
самодостаточность. В результате сегодня мы видим рост объема этого рынка в разы,
что стало результатом широкого спектра спекулятивных операций, вызванных
либерализацией экономических отношений. Одним словом, процесс получения денег
из денег значительно упростился благодаря исключению из него собственно самого
производства какого-либо товара или услуг.
Все вышеизложенное позволяет нам отметить ряд преимуществ от
глобализационного процесса:
•
глобализация вызвала обострение международной конкуренции.
Конкуренция и расширение рынка ведут к углублению специализации и
международного разделения труда, стимулирующих в свою очередь рост
производства не только на национальном, но и на мировом уровне;
•
экономия на масштабах производства, что потенциально может привести
к сокращению издержек и снижению цен, а следовательно, к устойчивому
экономическому росту;
•
преимущества глобализации связаны также с выигрышем от торговли на
взаимовыгодной основе, удовлетворяющей все стороны, в качестве которых могут
выступать отдельные лица, фирмы и другие организации, страны, торговые союзы и
даже целые континенты;
•
глобализация может привести к повышению производительности труда в
результате рационализации производства на глобальном уровне и распространения
передовой технологии, а также конкурентного давления в пользу непрерывного
внедрения инноваций в мировом масштабе.
В целом преимущества глобализации позволяют улучшить свое положение всем
партнерам, получающим возможность, увеличив производство, повысить уровень
заработной платы и жизненные стандарты.
Глобализация несет с собой не только преимущества, она чревата негативными
последствиями или потенциальными проблемами, в которых некоторые ее критики
усматривают большую опасность.
Первая угроза в связи с глобализацией вызвана тем, что ее преимущества,
которые людям понятны, будут, однако, распределяться неравномерно. В
краткосрочной перспективе, как известно, изменения в обрабатывающей
промышленности, сфере услуг приводят к тому, что отрасли, получающие выгоды от
внешней торговли, и отрасли, связанные с экспортом, испытывают больший приток
капитала и квалифицированной рабочей силы. В то же время ряд отраслей
значительно проигрывает от глобализационных процессов, теряя свои конкурентные
преимущества из-за возросшей открытости рынка. Такие отрасли вынуждены
прилагать дополнительные усилия, чтобы приспособиться к изменившимся не в их
пользу хозяйственным условиям. Это означает возможность оттока капиталов и
рабочей силы из этих отраслей, что послужит главной причиной для принятия
адаптационных мер, сопряженных с очень большими затратами. Адаптационные меры
чреваты для людей потерей работы, необходимостью поиска другого рабочего места,
переквалификации, что приводит не только к семейным проблемам, но и требует
крупных социальных расходов, причем в короткие сроки. В конечном итоге
произойдет перераспределение рабочей силы, но поначалу социальные издержки
будут очень велики. Следует признать, что подобные перемены таят в себе серьезную
угрозу сложившейся хозяйственной структуре, и правительства должны взять на себя
тяжелое бремя социальных расходов, связанных с выплатой компенсаций,
переподготовкой, выплатой пособий по безработице, оказанием поддержки
малообеспеченным семьям.
Второй угрозой многие считают деиндустриализацию экономики, поскольку
глобальная открытость ассоциируется со снижением занятости в обрабатывающих
отраслях. На самом деле, однако, этот процесс не является следствием глобализации,
хотя и протекает параллельно с ним. Деиндустриализация — нормальное явление,
порождаемое
технологическим
прогрессом
и
экономическим
развитием.
Действительно, доля обрабатывающих отраслей в экономике промышленно развитых
стран резко снижается, но это снижение балансируется быстрым ростом удельного
веса сферы услуг, включая финансовый сектор.
Следующая угроза, которую таит в себе глобализация, связывается с заметным
увеличением разрыва в уровнях заработной платы квалифицированных и менее
квалифицированных работников, а также с ростом безработицы среди последних.
Сегодня, однако, это отнюдь не обязательно является следствием интенсификации
международной торговли. Более важно то обстоятельство, что повышается спрос на
квалифицированные кадры в отраслях и на предприятиях. Это вызвано тем, что
конкуренция со стороны трудоемких товаров, выпущенных в странах с низким
уровнем заработной платы и невысокой квалификацией работников, влечет за собой
снижение цен на аналогичную продукцию европейских фирм и сокращение их
прибылей. В подобных условиях европейские компании прекращают выпуск
убыточной продукции и переходят к производству товаров, требующих использования
высококвалифицированного персонала. В результате рабочие с более низкой
квалификацией остаются невостребованными, их доходы падают.
В качестве четвертой угрозы отмечают перевод фирмами стран с высокой
стоимостью рабочей силы части своих производственных мощностей в страны с
низкой оплатой труда. Экспорт рабочих мест может оказаться нежелательным для
экономики ряда государств. Однако подобная угроза не слишком опасна.
Пятую угрозу связывают с мобильностью рабочей силы. Сегодня много
говорится о свободном обмене товарами, услугами и капиталом и значительно меньше
— о свободе перемещения рабочей силы. В связи с этим поднимается вопрос о
влиянии глобализации на занятость. В отсутствие адекватных мер проблема
безработицы может стать потенциальным источником глобальной нестабильности.
Разбазаривание людских ресурсов в виде безработицы или частичной за? 1ятости —
главная потеря мирового сообщества в целом, и особенно некоторых стран, которые
тратили
большие
средства
на
образование.
Сегодня
рынки
труда
интернационализированы в значительно меньшей степени, чем рынки товаров или
капитала.
Важным источником напряженностей и конфликтов может стать также
массовая
урбанизация,
связанная
с
глобальными
демографическими,
технологическими и структурными изменениями. Города уже становятся ключевыми
элементами общества в масштабе стран и мира в целом, а также основными каналами
распространения влияния глобализации по ряду причин.
Глобализация с ее глубокими экономическими, технологическими и
социальными преобразованиями несомненно повлияет на мировую экосистему. А это
типичная проблема общечеловеческой безопасности. До сих пор вину за общий ущерб
окружающей среде возлагают на развитые страны, хотя основной вред они причиняют
все же себе.
Глобализация углубляет, расширяет и ускоряет всемирные взаимосвязи и
взаимозависимости во всех сферах сегодняшней общественной жизни. Как видим,
глобализация в мировом масштабе имеет как положительные, так и отрицательные
стороны, но это объективный процесс, к которому надо приспосабливаться всем
субъектам международной жизни [11].
Тема 3. Налоговая конкуренция и налоговая унификация
Современная мировая экономика, сложившийся глобальный рынок товаров,
капиталов, трудовых ресурсов вынуждают каждую страну включаться в процесс
международной конкуренции с другими национальными хозяйствами не только за
лидерство в сфере производства и экспорта различных товаров и услуг, но и за
возможность привлечения иностранных инвестиций. В ходе подобной международной
конкуренции далеко не последнее место занимает конкуренция налоговых систем и
режимов налогообложения различных стран.
В отличии от конкуренции национальных налоговых юрисдикций за право
облагать доходы и имущество налогоплательщиков, в основе которой лежит доктрина
экономической привязанности, налоговая конкуренция за право привлечения в страну
капиталов и доходов налогоплательщиков — субъектов ВЭД построена на
использовании механизма арбитражных финансовых операций. Согласно последнему,
налоговая конкуренция открывает перед налогоплательщиками новые возможности,
позволяя им в полной мере пользоваться своим «глобальным статусом», т.е. иметь
возможность выбора наиболее благоприятных в налоговом смысле юрисдикций
резидентства и постоянного местопребывания (стран ведения бизнеса) и перемещать
финансовые ресурсы между государствами с учетом налоговых последствий. Кроме
того, налоговый арбитраж является частью стратегии международного налогового
планирования, которую с успехом применяют многие субъекты внешнеэкономической
деятельности.
Глобализация значительно ограничивает налоговый суверенитет национальных
правительств, делает невозможным установление чрезмерно высоких ставок как
прямых, так и косвенных налогов, поскольку мобильность налогоплатеыциков —
субъектов внешнеэкономических операций позволяет им достаточно быстро
перфеводить активы и перемещать бизнес в страны с наиболее благоприятным
налоговым климатом. Это заставляет каждую из стран, интегрированных в систему
мирохозяйственных связей, не только конкурировать за право привлечения в свою
национальную экономику иностранных инвесторов, но и всячески стимулировать
своих собственных резидентов размещать активы и осуществлять инвестиции у себя
на родине, а не за рубежом.
Различия в ставках и режимах налогообложения доходов в разных странах во
многом определяют направление движения основных факторов производства в
мировой экономике. Кроме того, подобные различия заставляют национальные
правительства реагировать на изменения в налоговой политике зарубежных стран,
модифицируя режим налогообложения на территории данного государства. Поэтому
можно говорить о том, что процесс глобализации системы мирохозяйственных связей
способствовал появлению конкуренции особого рода — международной налоговой
конкуренции.
Сущность
международной
налоговой
конкуренции
заключается
в
соперничестве многочисленных налоговых юрисдикций за право привлечения в свою
национальную экономику «глобальных налогоплательщиков» (как хозяйствующих
субъектов - резидентов других стран, так и своих собственных субъектов ВЭД) для
того, чтобы облагать их доходы как от операций внутри данной юрисдикции, так и за
рубежом (в соответствии с принципами резидентства и налогообложения доходов у
источника их образования). Таким образом, международная налоговая конкуренция не
ограничивается стремлением правительств привлекать в свои фискальные юрисдикции
капиталы зарубежных инвесторов (с тем, чтобы облагать получаемые при этом доходы
у источника образования), но также способствует соперничеству между государствами
за приток налогооблагаемой прибыли потенциальных резидентов (с тем, чтобы
претендовать на глобальное налогообложение доходов в соответствии с принципом
резидентства). Следовательно, можно выделить, два направления современной
международной налоговой конкуренции:
1.
конкуренцию стран за снижение стоимости капитала в рамках своих
фискальных юрисдикций (пониженный уровень налогообложения капиталов
инвесторов способствует притоку зарубежных активов, а также предотвращает
отток национальных капиталов за рубеж);
2.
конкуренцию за привлечение и активную деятельность на данной
фискальной территории транснациональных компаний (конечной целью при
этом является превращение данных ТНК в налоговых резидентов, чтобы
претендовать на налогообложение их глобальных доходов).
Одной из важных задач международной налоговой конкуренции является
стимулирование притока зарубежного капитала в данную суверенную налоговую
юрисдикцию за счет благоприятных налоговых ставок и режимов налогообложения.
Привлекаемый капитал при этом подразделяется на:
•
прямые зарубежные инвестиции;
•
мобильный финансовый капитал (портфельные инвестиции), который
можно использовать для финансирования развития реального сектора национальной
экономики;
•
внутрифирменные финансовые потоки, связанные с переводом прибыли
из одной налоговой юрисдикции в другую с использованием механизмов
корпоративного международного налогового планирования.
Стоит отметить, что само по себе привлечение капитала с мировых рынков не
является самоцелью любого национального правительства, а скорее служит средством
достижения других задач, таких как рост налоговых поступлений, создание рабочих
мест, рост производительности труда и заработной платы, создание эффективной
рыночной инфраструктуры.
Международная налоговая конкуренция означает воздействие на национальную
налоговую систему одного отдельно взятого государства налоговой политики,
проводимой в других странах, поскольку в условиях глобализации системы
мирохозяйственных связей взаимозависимость национальных налоговых систем
возросла настолько, что решения, принимаемые в сфере налогообложения отдельных
стран, оказывают самое непосредственное воздействие иа всех субъектов мировой
экономики.
Конечной целью процесса международной налоговой конкуренции для целого
ряда стран является не первоочередное повышение доходной части бюджетов за счет
притока дополнительных налогоплательщиков (фискальная функция налоговой
системы), а усиление национальных конкурентных преимуществ путем создания в
стране эффективной инфраструктуры, кластеров определенных отраслей народного
хозяйства, увеличение занятости и доходов местного населения.
Важным отличием международной налоговой конкуренции является то, что
основными ее субъектами являются страны в лице своих национальных правительств
и налоговых администраций, в то время как субъектами традиционной конкуренции в
рамках мирового хозяйства являются, как правило, негосударственные экономические
агенты (компании). Международная налоговая конкуренция - это конкуренция
национальных налоговых систем, правил (режимов) налогообложения различных
видов доходов от различных видов хозяйственной деятельности, уровня налоговых
ставок, характера налоговых льгот.
Международная налоговая конкуренция способствует тому, что у
налогоплательщиков появляется достаточно широкой выбор благоприятных
налоговых юрисдикций для размещения своих бизнес-структур (головных компаний,
их филиалов и дочерних подразделений филиалов и дочерних подразделений
транснациональной группы). Общая структура транснациональной группы строится
таким образом, чтобы иметь возможность минимизировать глобальное налоговое
бремя (снизить эффективную налоговую ставку) данного субъекта международного
бизнеса за счет активного перевода доходов между налоговыми юрисдикциями. При
этом широко используются различные механизмы международного налогового
планирования.
Нужно еще отметить и то, что применяемые методы устранения
международного двойного налогообложения (установленные национальным
налоговым законодательством, а также международными налоговыми соглашениями)
тоже оказывают заметное влияние на характер международной налоговой
конкуренции. Так, метод налоговых освобождений способен усилить международную
налоговую конкуренцию, поскольку стимулирует налогоплательщиков, являющихся
резидентами стран с более высоким уровнем налогообложения соответствующих
доходов, вести хозяйственную деятельность в зарубежных юрисдикциях, где данные
доходы подлежат умеренному налогообложению. В результате операций по переводу
факторов производства в благоприятные в налоговом отношении страны,
хозяйствующие субъекты минимизируют свои эффективные налоговые ставки, а
юрисдикция их резидентства теряет при этом часть своих потенциальных налоговых
доходов. И напротив, метод налоговых кредитов сглаживает характер международной
налоговой конкуренции, делая эффективную налоговую ставку, применяемую в
отношении глобальных доходов субъектов ВЭД, равной или даже более высокой, чем
в юрисдикции образования их зарубежных доходов.
Среди форм международной налоговой конкуренции можно выделить:
в добросовестную (равноправную) налоговую конкуренцию(fair tax competition),
основой которой служит ориентация национальной налоговой политики на концепции
собственной теоретической школы налогообложения, а также на передовые
зарубежные налоговые теории и практический зарубежный опыт, что предполагает
проведение налоговых реформ в соответствии с теоретическими пожеланиями и
рекомендациями;
® губительную (недобросовестную) налоговую конкуренцию(unfair, чаще
harmful lax competition), которую следует рассматривать как игнорирование
определенными странами исторически сложившихся традиции поведения
национальных
налоговых
администраций,
подрыв
принципов
и
норм
налогообложения, распространенных в ведущих государствах мира, поощрение
различных форм избежания налогов и уклонений от их уплаты.
Определенное воздействие на характер международной налоговой
конкуренции, на приверженность данного государства той или иной ее разновидности,
оказывает место, которое занимает рассматриваемая страна в классификации
налоговых систем и налоговых режимов (с точки зрения величины общего налогового
бремени и уровня налоговых ставок для резидентов и налогового бремени и ставок для
физических н юридических лиц-нерезидентов). Поданным параметрам в мировой
экономике можно выделить две группы стран:
•
юрисдикции, не имеющие существенных различий в уровне и характере
налогообложения отечественных и зарубежных инвесторов, физических и
юридических лиц-резидентов и нерезидентов;
•
юрисдикции, с резко различающимися налоговыми режимами для
резидентов и нерезидентов, предоставляющие большие льготы иностранным
инвесторам п отдельных областях хозяйственной деятельности.
Для первой группы стран характерен как сравнительно высокий, так и
умеренный уровень налогообложения физических и юридических лиц, обязательные
требования к финансовой и налоговой отчетности, строгий контроль и учет
деятельности налогоплательщиков и их доходов, уголовное преследование за
налоговые правонарушения. К числу таких государств относится большинство стран с
развитой экономикой, переходные экономики и многие развивающиеся страны.
Вторую группу стран принято именовать как страны-налоговые гавани, или налоговые
убежища, поскольку они предлагают льготный режим налогообложения для
иностранных физических и юридических лиц.
Добросовестная налоговая конкуренция предполагает, что в государстве
отсутствуют существенные различия в режимах обложения доходов, получаемых на ее
территории нерезидентами, и доходов резидентов. При этом гарантирована отчетность
всех без исключения налогоплательщиков перед национальной налоговой
администрацией, а также соблюдается фискальная прозрачность проводимых
хозяйственных операций.
Добросовестная налоговая конкуренция предполагает конкуренцию между
налоговыми системами различных стран по уровню налоговых ставок, а также по
методам расчета налогооблагаемого дохода (применение допустимых вычетов и
скидок с валового дохода). В последнем случае высокий уровень налоговых ставок не
обязательно означает повышенные налоговые платежи, поскольку величина
выплачиваемых налогов зависит от размера налоговой базы, которую можно
существенно сократить применением гарантированных вычетов и скидок с валового
дохода. К числу наиболее распространенных вычетов и скидок при подсчете
налоговой базы можно отнести: амортизационные отчисления (т.н. налоговую
амортизацию), перенос убытков деятельности на прошлый или будущий периоды,
переоценку стоимости активов с учетом инфляции, вычет разнообразных издержек
ведения коммерческой деятельности, возможность использования кредита как
механизма снижения налоговых платежей.
В условиях добросовестной налоговой конкуренции первоочередное внимание
уделяется таким важнейшим для мобильных факторов производства (особенно для
финансового капитала) налогам, как: налог на прибыль компаний; налог на
распределение прибыли в форме процентов, дивидендов, роялти; налог на финансовые
операции (операции с ценными бумагами). Достаточно чувствительными для
физических лиц в условиях глобализации системы мирохозяйственных связей
оказываются и индивидуальные подоходные налоги.
Предполагается, что снижение налогового бремени до оптимально допустимого
уровня станет главным стимулом активизации хозяйственной деятельности
отечественных физических и юридических лиц, а также привлечет в национальную
экономику дополнительные капиталы из-за рубежа (из стран, где уровень налогов
выше). Но для добросовестности такой конкуренции необходимо не делать различий
между налогообложением иностранных инвесторов и отечественных физических и
юридических лиц, не допускать применения системы налоговых преференций для
предприятий специфического рода деятельности, депрессивных регионов или
отраслей экономики или же для отдельных категорий граждан. Тем не менее, каждая
страна, опирающаяся на свой налоговый суверенитет, вправе оставаться налогово-
привлекательной
на
основании
оказываемого
каждому
конкретному
налогоплательщику определенного набора общественных благ и услуг.
Между тем даже добросовестная налоговая конкуренция способна подорвать
основы социальной системы современных государств, которая стала основным
залогом стабильности развития рыночного хозяйства в XX в. С точки зрения роли
налогов как социальных регуляторов экономических процессов международная
налоговая
конкуренция
предполагает
выбор
между
высоким
уровнем
налогообложения (среди задач которого - достойный уровень социальной защиты
населения, наличие развитой социальной инфраструктуры) и низким уровнем налогов
с соответствующим низким уровнем качества национальной системы социального
обеспечения. И в данной связи рост безработицы в странах ЕС также является одним
из последствий обострившейся международной налоговой конкуренции, поскольку
жители стран с высоким уровнем безработицы не готовы расстаться с высокими
стандартами системы социального обеспечения, в то время как предприниматели для
минимизации налогов и трудовых издержек предпочитают создавать новые рабочие
места в государствах с пониженным уровнем налогов и социальных сборов.
Если основным результатом международной налоговой конкуренции считать
рост глобальных посленалоговых доходов хозяйствующих субъектов (из-за
сокращения налоговых платежей в странах ведения бизнеса вследствие процессов
международной налоговой конкуренции), то страны, конкурируя между собой за право
быть наиболее благоприятной налоговой юрисдикцией, несут при этом ощутимые
финансовые потери. Причем преимущества в привлечении капиталов и
налогооблагаемых доходов в границы своей фискальной юрисдикции любая страна,
участвующая в международной налоговой конкуренции, может получить только за
счет ущерба, нанесенного снижением налоговых ставок и сужением налоговой базы
другим участникам процесса. Кроме того, в долгосрочной перспективе каждая из
конкурирующих стран рискует подорвать свою национальную налоговую базу.
Губительная (недобросовестная) налоговая конкуренция возникает в том
случае, если какая-либо отдельная юрисдикция, желая привлечь зарубежные
инвестиции и сбережения, радикальным образом изменяет ранее действовавший
налоговый режим, гарантируя существенные налоговые преференции при обложении
офшорных доходов иностранных инвесторов. К примеру, до вступления Кипра в
Европейский Союз ставка корпоративного налога на прибыль из кипрских источников
для компаний-резидентов составляла 25%, в то время как офшорные доходы
зарубежных инвесторов (нерезидентов) облагались по льготной налоговой ставке
4,25%. Преференциальный режим налогообложения вводится, как правило, для
специализированных компаний, принадлежащих иностранным инвесторам, в таких
достаточно мобильных для капиталовложений сферах бизнеса как банковская
деятельность, финансы, страхование, лизинг. Существенным отличием губительного
налогового режима является наличие низкого уровня налогообложения
исключительно для нерезидентов данной юрисдикции, а также гарантии налоговых
преимуществ вне зависимости от реальных результатов хозяйственной деятельности
(компания по существу может быть номинальной, созданной исключительно в целях
минимизации налогов).
Инструментарий губительной налоговой конкуренции включает следующие
формы:
•
значительно сокращенные по отношению к обычному уровню обложения
резидентов ставки корпоративного налога на прибыль (или полное отсутствие для
нерезидентов налога на прибыль как такового):
•
налоговые каникулы для иностранных инвесторов на фиксированный
либо неограниченный период времени;
•
создание специальных зон tax free’,
•
сокращенные ставки налогов на распределение прибыли зарубежным
инвесторам в форме дивидендов, процентов, роялти, удерживаемых у источника их
выплаты (withholding taxes), либо отсутствие таких налогов;
•
ускоренная амортизация (т.н. налоговая амортизация) и специальные
инвестиционные льготы для зарубежных инвесторов.
Между тем критерии, согласно которым либеральную налоговую политику
данной конкретной юрисдикции, направленную на привлечение в национальную
экономику дополнительных капиталов и инвестиций, можно считать как
принимающую форму губительной налоговой конкуренции, достаточно условны и
размыты.
Так, низкий уровень налогового бремени, применяемый страной, может
объясняться не только как стремление привлечь иностранных инвесторов, но и как
отсутствие необходимости в высоких налогах из-за того, что основным источником
поступлений государственного бюджета служат иные доходы (к примеру, доходы от
продажи нефти в некоторых странах ближневосточного региона, в частноти, в
Саудовской Аравии). Для более точного анализа здесь требуется сравнить режим
налогообложения, применяемый данной налоговой юрисдикцией, в отношении
резидентов и нерезидентов. Если характер налогообложения нерезидентов или
резидентов (включая компании с иностранными инвестициями) существенно
отличается, и при этом иностранные физические либо юридические лица пользуются
системой значительных налоговых преференций, то существуют все предпосылки для
классификации подобной налоговой политики как формы губительной налоговой
конкуренции.
Кроме того, если страна включается в губительную налоговую конкуренцию, то
она отклоняется от принципов и норм налогообложения, принятых в цивилизованном
мире: строгих международных стандартов налоговой и бухгалтерской отчетности при
подсчете прибыли (дохода) юридических и физических лиц, требований фискальной
прозрачности всех проводимых хозяйственных операций, информационного обмена
между различными национальными налоговыми администрациями, уголовной
ответственности за налоговые преступления.
Негативный характер губительной налоговой конкуренции заключается прежде
всего в том, что она искажает реальную картину развития торгово- экономических
связей между странами, выводя па первое место не коммерческие, а исключительно
налоговые соображения. К примеру, одними из крупнейших инвесторов в российскую
экономику в начале XXI в. оказываются Кипр и Люксембург, что объясняется вовсе не
ведущей экономической ролью Кипра или Люксембурга в мире, а использованием
преимуществ
налоговых
режимов
двух
данных
стран
российскими
предпринимателями,
пользующимися
соответствующими
механизмами
международного налогового планирования.
Ведущие страны мира в рамках деятельности международных организаций
провели достаточно большую работу над созданием основ и правил международной
торговой системы, значительно либерализовав движение товаров, услуг и капиталов в
системе мирохозяйственных связей. Все государства, заинтересованные в развитии
данной системы, значительно снизили свои барьеры для международной торговли и
международных инвестиций (включая налоговые барьеры: экспортно-импортные
пошлины, налогообложение капиталов и инвестиций). Вместе с тем было бы не верно
позволить отдельным странам (особенно тем, которые не принимали активного
участия в процессе согласования общих норм поведения па мировом рынке товаров,
услуг и капиталов) безвозмездно пользоваться выгодами от действующей
международной торговой системы в ущерб другим. Кроме того, следует не допускать
злоупотреблений, связанных с противоправным сокрытием на территории некоторых
государств доходов, на которые изначально претендуют юрисдикции резидентства их
получателей. Подобная губительная налоговая практика негативным образом
воздействует па налоговую базу стран, резиденты которых активно пользуются
международным налоговым планированием либо уклонением от уплаты налогов и
обходом налогов, приводит к ухудшению общих условии для международной
торговли и инвестиций. Поэтому ведущие страны мира заинтересованы в наличии
межгосударственных механизмов противодействия активной деятельности стран субъектов губительной налоговой конкуренции.
Тем не менее, если проводить параллели между классической конкуренцией н
налоговой, то можно заметить, что в условиях совершенной конкуренции заниматься
коммерческой деятельностью не слишком выгодно. Равные условия, в которых
находятся субъекты совершенной конкуренции, равномерное распределение ресурсов
и выравнивание нормы прибыли выводят бизнес всего лишь на уровень
безубыточности, и только монопольное положение производителей (с учетом
использования преимуществ наличия барьеров на вхождение в отрасль, эффекта
масштаба
либо
узконаправленной
специализации)
является
двигателем
предпринимательских способностей. Таким же образом обстоят дела и в сфере
международной налоговой конкуренции: конкуренция по общепринятым правилам
(добросовестная налоговая конкуренция) не оставляет странам-аутсайдерам никаких
шансов на привлечение капиталов и инвестиций в свою юрисдикцию (а тем более на
налоговое финансирование создания должной инфраструктуры и образовательной
системы). И только за счет т.н. «губительной налоговой практики» у многих стран
третьего мира, а также у небольших европейских государств (Лихтенштейн, Монако,
Андорра) имеются определенные шансы завоевать лояльность глобальных
налогоплательщиков, став для них налоговым убежищем от высокого налогового
бремени и всевидящего ока налоговых служб ведущих стран мира.
Существующая на сегодняшний день координация национальных налоговых
политик в рамках предпринимаемых всем мировым сообществом (прежде всего
развитыми государствами) усилий по противодействию губительной налоговой
конкуренции призвана уменьшить роль налоговых гаваней и свести на нет механизмы
офшорных операций, целью которых является уклонение от уплаты налогов. Для
предотвращения губительной налоговой конкуренции в современной мировой
экономике применяются два метода противодействия:
•
самостоятельная (односторонняя) реакция национальных налоговых
систем с использованием возможностей антиоф шорных ограничений в
соответствующем национальном налоговом законодательстве;
« разработка мер против губительной налоговой практики на
межгосударственном уровне в рамках международных организаций или
интеграционных группировок.
Таким образом, можно признать, что губительная налоговая конкуренция
способствовала
координации
политики
в
сфере
налогообложения
на
межгосударственном уровне, и данная деятельность оказывает заметное влияние на
трансформацию налоговых систем стран налоговых гаваней. По мере предотвращения
губительной налоговой практики добросовестная налоговая конкуренция, ведущаяся
на основе либеральных налоговых реформ, окончательно утверждается как ведущая
форма международной налоговой конкуренции, что ставит большинство стран мира в
равные условия развития национальных налоговых систем и осуществления
национальной налоговой политики [12, с.201-225].
Налоговая гармонизация и унификация
Единые подходы к налогообложению формируются вследствие общих
процессов развития региональной экономической интеграции и создания
экономических
объединений
интегрирующихся
государств.
Региональная
экономическая интеграция создает для них условия, но автоматически не обеспечивает
их функционирования.
Стремление отдельных государств к объединению опосредовано различными
целями, и чем выше степень интеграции, чей больше общих целей, стоящих перед
сообществом, тем эффективнее достигается процесс создания единого экономическою
пространства.
Мировая практика экономической интеграции выработала ряд этапов ее
развития, каждый из которых формирует экономическое образование, имеющее
различную степень конвертации национальных экономик.
Выделяют четыре основных вида интеграционных объединений:
•
зона свободной торговли: страны-участницы отменяют таможенные
барьеры в торговле между собой;
•
таможенный союз характеризуется свободным перемещением товаров и
услуг внутри группировки и введением единого таможенного тарифа по отношению к
третьим странам;
•
общий рынок, когда ликвидируются барьеры между странами не только
во взаимной торговле, но и для перемещения рабочей силы и капитала;
® экономический союз предполагает, что по всем перечисленным
интеграционным мероприятиям добавляется проведение единой экономической
политики, создание системы регулирования социально- экономических процессов,
общая валюта.
Необходимо отметить, что формирование экономических образований
различного вида предусматривает в основном две цели:
Sобеспеченно.свободного движения товаров и услуг;
Sсоздание равных условий для конкуренции всех субъектов, осуществляющих
свою деятельность в рамках интеграционных объединений.
Процессу взаимопроникновения национальных экономик и созданию общего
экономического базиса — единого экономического пространства — соответствует и
процесс формирования единого налогового пространства, который проходит те же
этапы становления и развития.
Основным условием достижения этой цели является гармонизация
национальных налоговых систем.
Понятие «гармонизации» (,harmonization) широко вошло в практику и теорию
региональной экономической интеграции. Однако даже на сегодняшний день
содержание этого понятия и прежде всего механизм его функционирования
различными экономистами воспринимается по-разному.
Понятие налоговой гармонизации можно определить как стратегию
согласованной налоговой политики интегрирующихся государств по координации и
сближению уровней налогообложения.
Гармонизация представляет собой разработку общего курса государств в
данной сфере правоотношений на определенном этапе интеграционного
взаимодействия. Она предполагает сближение позиций, согласование общих подходов
и концепций совместную разработку правовых принципов и отдельных решений,
обеспечение их взаимного соответствия, а также унификацию — введение
общеобязательных единообразных юридических норм и правил.
К принципам гармонизации следует отнести: согласованность правового
регулирования;
синхронность
принятия
гармонизированных
актов;
последовательность этапов гармонизации; приоритетность международных договоров
по сравнению с национальным законодательством. Опыт теории и практики
интеграционных процессов определил в качестве основной формы налогового
регулирования
региональных
экономических
преобразований
налоговую
гармонизацию, которая достигается путем унификации основных согласованных
налоговых форм и видов налогов.
Налоговая унификации является основным методом налоговой гармонизации,
от правильности и обоснованности которой зависит эффективность процесса
гармонизации. Степень же процессов унификации и перечень инструментов решения
этой проблемы и определяет конкретный механизм налоговой гармонизации.
Унифицироваться могут как конкретные виды налогов, входящие в
национальную налоговую систему, и их базовые элементы (объекты обложения,
механизм исчисления, ставки), так и организационные и управленческие структуры,
обеспечивающие функционирование налоговой системы. Так, немаловажное значение
в области налоговой унификации имеет стандартизация налогового и бухгалтерского
учета и отчетности, создание унифицированной (координированной) системы
налогового контроля, определение общих подходов в сфере международного
налогообложения (единые критерии в выборе понятия резидентства, метода зачета
налогов и др.). Очевидно, что под процессы унификации с целью достижения
реальных результатов и сохранения ее эффективности попадает вся национальная
налоговая система и налоговые институты, обслуживающие ее.
Таким образом, налоговая унификация представляет собой метод реализации
согласованной налоговой политики в сфере гармонизации налоговых отношений
путем установления одинаковых условий и форм налогообложения для всех субъектов
хозяйствования и граждан на территории единого экономического пространства с
целью создания равной налоговой нагрузки в пределах экономического сообщества.
На каждом этапе экономического развития, а также в соответствии с целями и
задачами, которые поставлены перед созданным экономическим сообществом,
налоговая унификация может осуществляться различными формами и методами и
предусматривать как комплекс унификационных мер, так и отдельные, наиболее
экономически важные для гармонизации области с учетом реально осуществляемых
возможностей.
Гармонизация налоговых систем государств, объединяющихся в различного
рода экономические союзы, проходит ряд этапов в зависимости от степени
интеграционных процессов, задач, поставленных перед таким объединением, уровня
развития национальных экономик. Начальный этап характеризуется заключением
налоговых соглашений на двусторонней основе и унификацией национальной
налоговой системы в соответствии с международными нормами и стандартами.
Последующий этап, кроме односторонних мер по совершенствованию внутреннего
налогового законодательства, включает проведение согласованной налоговой
политики, а также разработку основ налогового законодательства, действующего в
рамках объединенных экономик.
Для обеспечения процесса гармонизации нужны последовательные этапы:
- определение требующих гармонизации отраслей законодательства, сфер в
рамках отдельной отрасли и проблемных вопросов;
- проведение соответствующего сравнительно-правового анализа;
- определение согласованных перечней национальных законодательных и иных
нормативных правовых актов, подлежащих гармонизации;
- синхронное принятие гармонизированных актов;
- контроль за реализацией решений по вопросам гармонизации.
Налоговая гармонизация независимо от этапов ее проведения осуществляется в
двух одинаково значимых областях:
♦
косвенного налогообложения;
♦
прямого налогообложения.
Унификация косвенного и прямого налогообложения имеет как общие
проблемы, решение которых необходимо проводить в первоочередном порядке, так и
специфические, находящиеся в сфере каждого вида налогообложения.
Так, гармонизация косвенных налогов помогает сглаживать ценовое
неравенство, а гармонизация прямого налогообложения позволяет выравнивать
условия функционирования товаропроизводителей на территории объединяющихся
государств, обеспечивать беспрепятственное движение трудовых ресурсов и капитала.
Значение товаров, капиталов и рабочей силы как основных факторов
производства равнозначно, однако в современных мирохозяйственных связях товарное
движение превалирует над движением капиталов, поэтому налоговая унификация
косвенных форм налогообложения должна быть решена в первоочередном порядке.
Известно, что различные формы косвенного налогообложения по- разному
влияют на конкурентоспособность товаров. В проигрыше остаются те страны, доля
налогов которых в экспортных ценах выше. Чтобы снизить экспортные цены,
правительства идут на меры по возмещению экспортерам уплаченных ими косвенных
налогов.
Здесь и возникает проблема двойственной сущности косвенных налогов. И хотя
НДС и акцизы относятся к внутренним налогам на товары и услуги, они в свою
очередь определяют не только фискальную политику государства на внутреннем
рынке. В процессе международной торговли косвенные налоги становятся носителями
внешнеэкономической политики государства и наряду с прочими таможенными
платежами могут применяться в качестве дополнительных тарифных мер воздействия.
Таким образом, при различных формах налогообложения отмена таможенных
барьеров не означает равенства конкурентных возможностей для товаров разных
стран. В такой ситуации требуется отмена и фискальных границ в рамках стран —
участниц экономических союзов.
Особое значение имеет унификация ведущего косвенного платежа — налога на
добавленную стоимость. С этой целью могут быть предприняты следующие шаги:
♦
установление единой налоговой базы для исчисления НДС (идентичный
объект обложения);
♦
установление общего механизма определения налоговой суммы;
♦
применение единого перечня товаров и услуг, подлежащих обложению и
освобожденных от уплаты;
♦
введение общих правил применения налоговых ставок и налоговых
вычетов, произведенных на предыдущих стадиях;
♦
определение места, где сделка подлежит обложению (в странеэкспортере или стране-импортере).
Применение зачетного (инвойсного) метода исчисления НДС всеми странами,
входящими в экономический союз, представляет возможность использовать, все
преимущества такого механизма исчисления. Государства, равно как и отдельные
налогоплательщики, отслеживают передвижения товаров с НДС, не давая
возможности продавцам уклониться от уплаты. Этот метод, также известный как
налоговый кредит, вносит в налоговую систему элемент саморегулирования, что
позволяет применить четко отлаженный механизм изъятия. Немаловажное значение в
унификации налоговых систем приобретает выбор принципа, определяющего место,
где взимается налог.
В мировой практике используются два принципа изъятия налога: принцип
страны происхождения и принцип страны назначения. В первом случае налог
удерживается у экспортера и освобождается импорт, во втором
—
наоборот.
Каждый принцип имеет свои преимущества и недостатки. Так, в принципе
«страна назначения» более четко выражена экономическая сущность косвенных
налогов как налогов на потребление. Такой механизм изъятия налоговых платежей
позволяет оптимизировать экспорт и наращивать внутреннее производство, при
необходимости проводить протекционистскую политику в отношении импортных
товаров. В то же время применение такого принципа изъятия требует усиленного
таможенного контроля при импорте товаров. Страны, осуществляющие значительные
поставки сырья и топлива, не получают налогов при реализации в третьи страны этой
продукции и в свою очередь вынуждены ввозить импортный товар, произведенный из
этого сырья, со значительной ценовой надбавкой в виде НДС и акцизов. Применяя
такой принцип, в большем выигрыше при формировании бюджета остается странапотребитель.
Данные недостатки в используемом методе устраняются путем применения
смешанного принципа взимания налогов (например, для сельскохозяйственной
продукции, топлива отдельных видов, сырья) — принципа «страны происхождения», а
также путем создания клиринговых палат, позволяющих возмещать расходы странэкспортеров сырья за счет совместного перераспределения налогов.
Однако такие способы устранения недостатков применимы на более высоких
уровнях интеграции, когда вопросами регулирования, формирования и зачисления в
бюджет отдельных государств косвенных налогов занимаются специально созданные
надстроечные органы межгосударственного управления.
Для начальной стадии унификации косвенных налогов принятие единого
принципа исчисления налогов является одним из основных этапов. Применение в
рамках экономического союза различных принципов изъятия НДС и акцизов
искусственно создается двойное налогообложение, что в свою очередь крайне
негативно влияет на структуру экспорта.
Помимо унификации косвенных налогов, не менее важное значением для
экономической деятельности государства и формирования единого налогового
пространства имеет взаимное регулирование прямых налогов.
Одна из первостепенных проблем связана с необходимостью либерализации
денежных потоков в рамках экономических сообществ, созданием единого
финансового пространства, охватывающего сферу банковской деятельности и других
финансовых институтов.
Формирование единого финансового пространства предполагает такую свободу
обмена финансовыми услугами, выбора места размещения финансовой
инфраструктуры, свободу инвестирования или получения кредита на территории
объединенных государств в любой национальной валюте, без которых нормальное
функционирование хозяйственных агентов на едином рынке практически невозможно.
Однако при сохранении нынешних различий между государствами в области
налогообложения и недостаточности средств даже для внутреннего инвестирования
страны в лучшем случае придерживаются налогового нейтралитета по отношению к
вывозу капитала. Это предполагает первоначальное заключение как двусторонних, так
и многосторонних договоров об устранении двойного налогообложения в отношении
налогов на доходы (прибыль).
В дальнейшем эти соглашения должны предусматривать единую
протекционистскую налоговую политику в области инвестирования с целью
свободного (без налоговых барьеров) движения капиталов. Проблемы унификации
прямого налогообложения возникают не только и прежде всего не из-за
дифференциации налоговых ставок, а из-за методик расчета размера прибыли,
подлежащей налогообложению. Страны, входящие в экономический союз, по-разному
трактуют понятие амортизации, доходов и убытков, резервов и запасов, оценки
активов и пассивов, что также влияет на размер дохода, подлежащего
налогообложению. Диспропорции в цене товара, возникающие между прямыми и
косвенными налогами (зачастую последние увеличены на ряд специализированных
целевых фондов), приводят к уменьшению налогооблагаемой базы, Таким образом,
национальный уровень прибыли отдельных государств может отличаться от
существующего в рамках экономического союза.
Кроме унификации налогооблагаемой базы и уровня налогообложения,
немаловажное значение в процессе налоговой гармонизации отводится порядку
определения места обложения возникающего дохода (по принципу территориальности
или резидентства), а также единым подходам в налогообложении отечественных и
иностранных инвесторов и товаропроизводителей.
Идентичный порядок обложения личных доходов и сбережений в свою очередь
позволяет создавать оптимальные условия для естественной миграции трудовых
ресурсов, обмена интеллектуальной собственностью. Не только одинаковые ставки и
общий подход в определении налогооблагаемой базы позволяет привести подоходное
налогообложение к единому знаменателю, но и разработанная общая система зачета
или освобождения от уплаты доходов, полученных за рубежом. В то же время
решение проблемы унификации личного прямого налогообложения возможно только
при создании более или менее равных условий в оплате труда и получении
социальных благ [13].
Тема 4. Соглашения об избежании двойного налогообложения и уклонения
от уплаты налогов
Открытость экономики — один из эффективнейших путей ее развития.
Вовлекая свои трудовые, природные и интеллектуальные ресурсы во
внешнеэкономическую деятельность, государства все острее сталкиваются с
экономическими проблемами международной жизни. Одна из таких проблем,
препятствующая экономическому росту — это проблема двойного налогообложения
[14].
Двойное налогообложение— одновременное обложение в разных странах
одинаковыми налогами [15].
Что же представляет из себя двойное налогообложение? Начнем с того, что
двойное налогообложение — это в первую очередь — избыточное налогообложение. В
современной экономической литературе разграничивают понятия юридического и
экономического двойного налогообложения.
Юридическое двойное налогооблоэ/сениевозникает тогда, когда один и тот же
объект неоднократно попадает под обложение разными налогами, или под
налогообложение одного и того же объекта попадают разные налогоплательщики.
Экономическое двойное налогооблоэ/сениевозникает тогда, когда один и тот же
доход или собственность попадают под налоговую юрисдикцию более чем одной
страны.
Такое различие в двух этих понятиях обусловлено, на первый взгляд,
территориальностью, а именно: юридическое — проблемами национального
законодательства, а экономическое — несовершенством международного права. В то
же время юридическое двойное налогообложение (или местное) становится также
международной проблемой, когда в область действия избыточного налогообложения
попадает международный капитал. В связи с этим разделять эти два понятия при
устранении двойного налогообложения нельзя.
На практике ситуации, приводящие к возникновению двой-ного
налогообложения, можно подразделить:
• одно и то же лицо признается резидентом в более чем одной стране (двойное
резидентство);
• один и тот же доход облагается в одной стране — на основе резидентства его
получателя, а в другой — на основе правила об источнике дохода (двойное обложение
всей суммы дохода);
• расходы, понесенные налогоплательщиком, по-разному зачитываются на
территориях различных государств (обложение двух лиц по одному и тому же
доходу);
• один и тот же доход рассматривается как имеющий свой источник
(происхождение) в двух (или более) странах (двойное обложение иностранного
дохода).
Двойное налогообложение имеет несколько негативных последствий. Оно
влечет за собой не только то, что одна и та же операция фактически облагается
налогом более одного раза, но и то, что сумма этих отдельных налогов зачастую
превышает сумму налога, исчисляемого по другим сопоставимым с экономической
точки зрения операциям. Переизбьггочность налогообложения в свою очередь
приводит к налоговой дискриминации. Причем к дискриминации как по отношению к
иностранному капиталу, так и по отношению к отечественному. Это особо актуально
при решении вопросов об инвестировании экономики, и в первую очередь —
иностранными инвестициями [14].
У каждого государства при конструировании системы налогов существует два
принципиальных подхода: либо облагать налогами все мировые доходы своих
резидентов (принцип резидентное™), либо взимать налоги по месту осуществления
экономических операций (принцип территориальности).
Если бы все страны мира договорились и стали использовать один из этих двух
подходов, основываясь на одних и тех же критериях определения источников дохода и
места деятельности, проблем бы не возникало. Но так как в разных странах
различаются уровень развития и тяжесть налогообложения, большинство государств
пользуется и тем и другим принципами одновременно. Это приводит к
международному двойному налогообложению — взиманию сопоставимых налогов в
двух государствах с одного и того же налогоплательщика в отношении одного и того
же объекта за один и тот же период, возникающему вследствие коллизии налогового
законодательства двух и более стран.
Проблема решается двумя путями. Первый— зачет в инициативном порядке
своим резидентам налогов, уплаченных за рубежом. Второй — разработка правил, по
которым будут разделены юрисдикции между страной, где компания является
резидентом, и страной, откуда она этот доход получает [15].
К наиболее используемым в международной практике .методом устранения
избыточного налогообложенияотносятся:
1.
Метод налогового кредита.
2.
Метод налогового освобождения.
3.
Метод налоговых льгот.
Метод налогового кредита(зачета, вычета) подразумевает согласие государства
принять к зачету сумму налогов, уплаченную за рубежом налогоплателыцикомрезидентом этого государства по отношению к доходам, возникшим на территории
другого государства. Различают "неограниченный налоговый кредит" и
"ограниченный налоговый кредит". Если первый из них подразумевает не только
полный зачет всей суммы налога за рубежом, но и возврат переплаты из
отечественного бюджета (практически нигде не применяется, кроме стран Бенилюкса),
то второй является наиболее распространенным методом в практике устранения
двойного налогообложения и используется не только в международных договорах, но
и в одностороннем порядке как норма национального налогового законодательства.
Согласно методу «ограниченного налогового кредита» налогоплательщики будут
уплачивать в своей стране только сумму превышения налогов своей страны над
налогами, уплаченными за рубежом. Если же доходы налогоплательщиков за рубежом
облагаются по более высоким ставкам, чем в своей стране, то какого-либо возмещения
или компенсации для них не предусматривается.
Метод налоговогоосвобоэ/сдеяшшредусматривает освобождение иностранных
доходов у источника выплаты, поощряя таким образом, к инвестированию
зарубежный капитал. Метод налогового освобождения может применяться
одновременно с методом налогового кредита, распространяясь на так называемые
пассивные доходы, т.е, на доходы, полученные не от хозяйственной деятельности:
проценты, дивиденды, роялти и т.п.
Кроме этих методов, применяется также сниоюение ставок налогадля доходов
из иностранных источников и различные виды налоговых льготв виде инвестиционных
кредитов, вычетов и необлагаемых резервов. Некоторые страны разрешают своим
налогоплательщикам вычитать налоги, уплаченные за рубежом в качестве обычных
текущих расходов [14].
Для защиты от двойного налогообложения заключаются межправительственные
соглашения в виде договоров либо конвенций. Такие соглашения, как правило,
основаны на Модельной конвенции ОЭСР.
Модельные налоговые конвенции (МНК) как один из источников
международного налогового права представляют собой международноправовые акты
рекомендательного
характера.
Они
разрабатываются
международными
организациями, в рамках которых проводится определенная работа по гармонизации
национальных налоговых систем на предмет избежания двойного юридического
налогообложения. МНК служат отправной точкой начала переговоров по заключению
двусторонних налоговых конвенций.
Важность МНК состоит в том, что они значительно облегчают работу
договаривающихся сторон над составлением конкретного межгосударственного
налогового соглашения, поскольку содержат основные концептуальные положения об
устранении двойного юридического налогообложения, которые обе стороны могут
усовершенствовать в соответствии со своими пожеланиями. Кроме того, МНК
способствуют преодолению различии национальных законодательств в налоговой
сфере, формулируя унифицированные категории, концепции и положения, они служат
базой международного правового сотрудничества в области налогообложения.
Положения, содержащиеся в МНК, апробированы на практике, что позволяет
минимизировать возможные побочные эффекты интеграции заключенных поданной
схеме двусторонних соглашений в национальное налоговое законодательство. И если
налоговое соглашение двух стран построено на основе МНК, то предполагается
одинаковая интерпретация терминов, содержащихся в таком налоговом соглашении, в
обоих государствах.
Основная особенность МНК ОЭСР состоит в том, что она придерживается
глобального
принципа
налогообложения
(принципа
резидентства)
как
основополагающего. В соответствии с подобной установкой страна-источник либо
отказывается от налогообложения на своей территории определенных видов доходов
иностранных резидентов, либо существенно снижает предусмотренную для них
налоговую ставку. В том случае, если страна-источник удерживает на своей
территории определенные налоги (к примеру, налоги на доходы постоянных
представительств), страна резидентства налогоплательщика гарантирует облегчение
бремени двойного налогообложения через предоставление налоговых кредитов либо
налоговых освобождении.
МНК ОЭСР отвечает в первую очередь интересам развитых стран, являющихся
юрисдикциями резидентства транснациональных компаний и персонифицированных
носителей капитала (т.е. учитывает интересы стран- экспортеров капитала). Принимая
во внимание перекрестный характер инвестиций между развитыми странами мира,
можно предположить, что обе стороны, подписавшие соглашение, основанное на МНК
ОЭСР, оказываются в выигрыше, поэтому отношения между ними строятся на
принципах взаимности и равноправия в уступках.
МНК ОЭСР состоит из ряда статей, которые сгруппированы в семь глав
следующим образом:
Глава I. Область применения налогового соглашения (Scope of the Convention).
Глава II. Определения (Definitions).
Глава III. Налогообложение доходов (Taxation of income).
Глава IV. Налогообложение капиталов (Taxation of capital).
Глава V. Методы устранения двойного налогообложения (Methods for
elimination of double taxation).
Глава VI. Специальные положения (Special provisions).
Глава VIL Заключительные положения (Final provisions)[12].
Договоры об избежании двойного налогообложения представляют собой
международные межправительственные соглашения, призванные не допустить
неограниченное налогообложение одного и того же дохода в нескольких государствах.
Договоры, как правило, заключаются в целях поощрения экономического
сотрудничества между разными странами.
При этом надо понимать, что подобные договоры распространяются на
ограниченный круг лиц (резидентов договаривающихся сторон) и действуют в
отношении чётко определённых видов налогов. На компании, работающие
в
оффшорном секторе или пользующиеся льготными налоговыми режимами, действие
договоров об устранении двойного налогообложения обычно не распространяется.
Таким образом, воспользоваться преимуществами договора об устранении двойного
налогообложения могут только компании, зарегистрированные в офшорах (например,
на Кипре, в Великобритании, Нидерландах и так далее), и только в отношении так
называемых «прямых» налогов: на прибыль, на прирост капитала и на имущество.
Правила обложения «косвенными» налогами, например, НДС, договоры не
регулируют.
Чтобы воспользоваться преимуществами договора об устранении двойного
налогообложения, офшорная компания должна получить по месту своей регистрации
свидетельство из налогового органа, подтверждающее, что она действительно
считается налоговым резидентом этой страны [15].
Проблемы, которые решаются при помощи двухсторонних налоговых
соглашений, условно можно разделить на две группы: прямые и косвенные.
К прямым относят:
• устранение двойного налогообложения;
• предотвращение налогового уклонения и налогового избежания;
• распределение прав
налогообложения
между договаривающимися
государствами;
° предотвращение некоторых форм налоговой дискриминации.
Косвенные предусматривают привлечение иностранных инвестиций и
содействие своим резидентам в инвестиционной деятельности, разрешение прочих
налоговых проблем.
Налоговые соглашения призваны устранить все возможные случаи двойного
налогообложения, которые могут возникать между странам и- партнерами. С этой
целью в соглашениях предусматривается последовательное применение ряда строго
определенных правил и процедур.
Налоговые соглашения обычно устанавливают трехступенчатую систему
устранения двойного налогообложения. На первом этапе устраняется двойное
налогообложение, вытекающее из различий между правилами резидентства и
источника дохода, применяемыми в странах- партнерах. Для этих целей в соглашении
имеются как статьи об избежании двойного резидентства, так и статьи,
устанавливающие исключительное право одной из сторон на обложение налогом
каждого вида дохода.
На следующем этапе устраняется избыточное налогообложение, возникающее
по причине несоответствия между правилами резиденства и источника дохода во
внутреннем законодательстве. На третьем этапе устраняется двойное налогообложение
вследствие различий в определении облагаемого дохода в странах-партнерах. Такое
налогообложение, как правило, возникает в результате мероприятий, осуществляемых
налоговыми органами в рамках и компетенции перераспределять в налоговых целях
доходы налогоплательщиков. Такие права закреплены за налоговыми органами во
внутреннем законодательстве большинства стран и подтверждаются налоговыми
соглашениями.
В Республике Беларусь заключены соглашения об избежании двойного
налогообложения с 65 странами.
Следует отметить, что в 2015 году в целях уклонения от уплаты налогов
вступило в силу соглашение между Правительством Республики Беларусь и
Правительством Грузии об обмене информацией по налоговым вопросам,
подписанное в г. Тбилиси 16 мая 2014 года (вступило в силу 12 января 2015 года). А в
2014 году в соответствии с Протоколом о внесении изменений и дополнений в
Соглашение между Правительством Республики Беларусь и Правительством
Азербайджанской Республики о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам
соблюдения налогового законодательства от 05.11.2004, подписанный в г. Баку 21
ноября 2013 года, вступил в силу 17 марта 2014 года [17].
Исходя из вышеперечисленного, можно сделать вывод о том, что деятельность
белорусских налоговых органов направлена на развитие международного
сотрудничества.
Соглашения об избежании двойного налогообложения могут предусматривать,
в частности, иные ставки налогов, иные правила налогообложения доходов резидента
одной из договаривающихся стран, возникающих из источников в другой стране, и т.
д.
В случае расхождения с нормами белорусского законодательства имеют
приоритет предписания международных соглашения.
Чтобы получить освобождение от уплаты налога на доходы в Республике
Беларусь иностранная организация должна предоставить в белорусский налоговый
орган подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в государстве,
с которым Республика Беларусь имеет соглашение об избежании двойного
налогообложения.
Такое подтверждение делается в виде заявления (по форме, утвержденной
законодательством Республики Беларусь), на котором должна стоять отметка
компетентного органа страны заявителя, подтверждающая указанные в заявлении
сведения. Образцы данных справок располагаются на официальном сайте
Министерства
по
налогам
и
сборам
Республики
Беларусь
(http://www.nalog.gov.by/ru/podtverjdenie-nalogovogo-rezidentstva-ru/page/3).
Кроме того, подтверждение может быть оформлено в виде справки свободной
формы, выданной компетентным органом страны заявителя.
Такая справка должна иметь следующие обязательные реквизиты:
—
дата выдачи (или на какой период действительна);
—
полное наименование иностранной организации и ее юридический
адрес,
а в случаях,
предусмотренных законодательством, —
банковские реквизиты;
—
подтверждение того, что иностранная организация являлась (является)
лицом с постоянным местонахождением в государстве (с указанием государства) для
целей применения международного договора Республики Беларусь по налоговым
вопросам (с указанием названия международного договора) в соответствующем
периоде.
Подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации может
представляться в налоговые органы Республики Беларусь как до, так и после уплаты
налога. Подтверждение действует, по общему правилу, в течение 1 года [17].
В мировой практике применяются самые разнообразные по форме и
содержанию налоговые соглашения и конвенции. Налоговые соглашения об
устранении (избежании) двойного обложения налогами на доходы и капитал являются
наиболее распространенными и важными видами налоговых соглашений. Сейчас
насчитывается уже более 2 тыс. подобных соглашений. Развитые зарубежные страны
практически полностью охвачены сетью подобных соглашений. Все они
основываются на типовых конвенциях, разработанных ОЭСР в 1963 и 1977 гг.
Последняя Типовая конвенция ОЭСР является образцом для заключаемых
сейчас новых соглашений.
Налоговое соглашение об избежании двойного налогообложения на доходы и
капитал обычно состоит из 3-х частей; в первой устанавливается сфера действия
соглашения; во второй — определяются налоговые режимы; в третьей —
предусматриваются методы и порядок выполнения соглашения.
В первую часть включаются базовые положения, определяющие виды налогов,
на
которые
распространяется
действие
соглашения
и
перечисляются
налогоплательщики.
Во вторую часть включены статьи, регулирующие пределы юрисдикции каждой
страны по налогообложению доходов и имущества, на которые распространяется
действие соглашения: доходы от «активной» деятельности, связанной с присутствием
на территории другого государства; «пассивные» доходы (от использования капиталов
— имущества).
Третья
часть
рассматривает
вопросы
регулирования
налогового
администрирования между договаривающимися государствами, статьи о вступлении в
силу и прекращении действия соглашения [14].
Международные двусторонние налоговые соглашения, основанные на
Модельной конвенции ОЭСР 1977 г., новые редакции которой принимались в 1993,
2003 и 2010 годах, получили широкое распространение в мире. Большинство
налоговых соглашений (конвенций) Республики Беларусь об устранении двойного
налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал основаны на Модели
ОЭСР. Новые соглашения, заключенные после включения в текст Модельной
конвенции ОЭСР в 2003 г. положения об обмене информацией, содержат нормы об
обмене налоговой информацией.
Стандарты прозрачности и обмена информацией в целях налогообложения
предусматривают обмен информацией по запросу заинтересованного государства;
такой запрос оформляется, если информация налогового органа другого государства
может оказаться полезной для взимания налога на основании национального
законодательства запрашивающей стороны. Информация, в том числе банковская,
должна быть предоставлена независимо от наличия интереса национальных налоговых
органов в отношении налогообложения определенных доходов и деятельности [18, с
149-150].
Тема 5. Статус «постоянное представительство» - перспективы развития
законодательной базы
Под постоянным представительством иностранного юридического лица»
расположенного на территории Республики Беларусь» с целью налогообложения
понимается:
♦ обособленное структурное подразделение (учреждение), через которое
осуществляется предпринимательская деятельность иностранного
юридического лица на территории Республики Беларусь.
В том числе под учреждением понимается: место производства и (или)
реализации продукции; место реализации товаров, выполнения работ, оказания
услуг;
♦ юридическое или физическое лицо, осуществляющее деятельность на
территории Республики Беларусь по производству продукции,
выполнению работ, оказанию услуг в соответствии с условиями
договора поручения, комиссии или аналогичных договоров в
интересах и в пользу иностранного юридического лица, а также
юридическое или физическое лицо, на основании договоров
представляющее интересы иностранного юридического лица в
Республике Беларусь, действующее от его имени и(или) имеющее
полномочия на заключение договоров (т.е. на согласование их
существенных условий, независимо от предоставленного ему права
подписи) от имени иностранного юридического лица или от своего
лица, но по поручению и в пользу иностранного юридического лица.
Если такое юридическое или физическое лицо осуществляет деятельность в
соответствии с условиями договора поручения, комиссии или аналогичных
договоров в соответствии с поручением иностранного юридического лица в рамках
своей обычной деятельности, осуществляемой им в отношении нескольких
иностранных юридических лиц, оно не рассматривается как постоянное
представительство иностранного юридического лица в отношении данного вида
деятельности. Обычной считается деятельность, когда при ее исполнении
юридическое или физическое лицо, выступая от имени или в интересах
иностранных юридических лиц, юридически и экономически не зависит от каждого
из таких лиц, интересы которых оно представляет, и при этом такого рода
деятельность является его собственной предпринимательской деятельностью,
осуществляемой им на свой риск и под свою имущественную ответственность.
Иностранное юридическое лицо считается имеющим обособленное
структурное подразделение (учреждение), т.е. осуществляющим деятельность
через постоянное представительство, если:
♦
проводит предпринимательскую деятельность на территории
Республики Беларусь, в том числе через бюро, контору, склад (таможенный склад,
склад завода-изготовителя, производящего продукцию по заказу иностранного
юридического лица на давальческих условиях и др.), агентство, мастерскую, место
на рынке, место производства продукции, место управления, эксплуатирует
основные средства и установки, расположенные в фиксированном месте,
занимается разработкой природных ресурсов, выполняет работы, оказывает услуги,
используя фиксированное место, осуществляет работы по строительству, ремонту,
реконструкции, монтажу, сборке, наладке оборудования (за исключением случаев
монтажа, сборки, наладки оборудования в рамках внешнеторговых контрактов,
когда выполнение указанных работ является неотъемлемым условием продажи
оборудования и осуществляется иностранным юридическим лицом, реализующим
это оборудование, если работы не являются самостоятельной частью или разделом
договора);
♦ имеет обособленное структурное подразделение (учреждение) на
территории
Республики
Беларусь
и
осуществляет
предпринимательскую деятельность через обособленное структурное
подразделение (учреждение), находящееся на территории Республики
Беларусь, независимо от того, принадлежит ли оно, арендуется,
находится в распоряжении или используется иностранным
юридическим лицом;
♦ имеющееся на территории Республики Беларусь обособленное
структурное подразделение (учреждение), хотя и не было
организовано
для
временного
использования,
фактически
использовалось короткий (непродолжительный) период времени либо
было предназначено с самого начала для кратковременного
использования
при
осуществлении
предпринимательской
деятельности, либо оно использовалось для заключения договоров на
реализацию товаров или иных вещей, работ, услуг или
имущественных прав, независимо от того, кто и на чьей территории
подписывал договор, на реализацию (сотрудник обособленного
структурного подразделения (учреждения) или должностное лицо
головной компании).
Если иностранное юридическое лицо осуществляет предпринимательскую
деятельность, используя несколько обособленных структурных подразделений
(учреждений), расположенных на территории Республики Беларусь, в каждом из
которых выполняются определенные функции, направленные на получение общего
результата, рассмотрение вопроса о наличии постоянного представительства
производится комплексно, с учетом всех обособленных структурных
подразделений (учреждений).
Факт предоставления иностранным юридическим лицом другому
юридическому лицу, индивидуальному предпринимателю персонала для работы на
территории Республики Беларусь при наличии признаков постоянного
представительства, рассматривается как приводящий к образованию постоянного
представительства этого иностранного юридического лица в Республике Беларусь.
В то же время деятельность такого персонала не приводит к образованию
постоянного
представительства
иностранного
юридического
лица,
предоставившего персонал, если такой персонал действует исключительно от
имени юридического лица индивидуального предпринимателя, к которому он
направлен.
Строительная площадка, сборочный или монтажный объект с момента
начала работ рассматриваются как постоянное представительство иностранного
юридического лица.
Не считается постоянным представительством (учреждением) иностранного
юридического лица место, используемое исключительно для одной или нескольких
целей:
•
хранения, демонстрации или поставки собственной продукции
(товаров). Поставкой считается доставка, отгрузка товаров без их реализации на
территории Республики Беларусь через постоянное представительство;
•
закупки продукции (товаров) для иностранного юридического
лица;
•
сбора или распространения информации • для иностранного
юридического лица или осуществления иных видов деятельности, если при этом
его деятельность в целом носит подготовительный или вспомогательный
характер;
•
ввоза (вывоза) иностранным юридическим лицом в(из) Республики
Беларусь товаров, иных вещей, работ, услуг или имущественных прав, иное
перемещение товаров или иных вещей при отсутствии признаков постоянного
представительства.
Перечисленные выше виды деятельности не приводят к образованию
постоянного представительства, даже если они осуществляются через
обособленное структурное подразделение (учреждение), при условии, что эти виды
деятельности отдельно или в их совокупности носят подготовительный или
вспомогательный характер.
Виды деятельности, осуществляемые иностранным юридическим лицом на
территории Республики Беларусь, рассматриваются как подготовительные или
вспомогательные, если они при осуществлении деятельности для головной
компании носят подготовительный, вспомогательный характер по отношению к
основной деятельности иностранного юридического лица в целом.
Налогооблагаемой прибылью является прибыль, полученная иностранным
юридическим лицом через постоянное представительство на территории
Республики Беларусь. Налогообложению подлежит прибыль иностранного
юридического лица, полученная через постоянное представительство,
расположенное на территории Республики Беларусь, и представляющая собой
сумму прибыли, полученной от реализации товаров (работ, услуг), а также иных
ценностей, имущественных прав и доходов от внереализационных операций,
уменьшенных на сумму расходов по этим операциям, непосредственно связанных с
осуществлением деятельности через постоянное представительство, понесенных
как в Республике Беларусь, так и за ее пределами.
Налогообложению подлежит только та прибыль иностранного юридического
лица, которая возникает в связи с его деятельностью через постоянное
представительство, находящееся в Республике Беларусь, независимо от того,
поступает ли выручка на счета, открытые в банках Республики Беларусь, получена
она от реализации товаров (работ, услуг), иных ценностей или имущественных
прав юридическим и(или) физическим лицом Республики Беларусь или
юридическим и(или) физическим лицом иностранного государства.
Состав доходов от внереализационных операций и затраты на производство
и реализацию товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении,
определяются в порядке, установленном национальным законодательством для
предприятий-резидентов.
В расходы иностранного юридического лица, осуществляющего
деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное
представительство, кроме расходов, понесенных в Республике Беларусь,
включаются расходы, понесенные за ее пределами и непосредственно связанные с
осуществлением деятельности его постоянного представительства в Республике
Беларусь, включая управленческие и общеадминистративные расходы.
Расходы, понесенные за пределами Республики Беларусь включаются в
налоговую декларацию (расчет) о доходах только в той части, которая относится к
деятельности постоянного представительства иностранного юридического лица, и
представляются с разбивкой по видам затрат.
Командировочные
расходы
сотрудников
головной
компании,
командированных в обособленное структурное подразделение (учреждение),
учитываются при определении налогооблагаемой прибыли постоянного
представительства по нормам страны резидентства иностранной организации.
Указанные расходы учитываются по курсу Национального банка Республики
Беларусь на дату совершения хозяйственной операции и должны подтверждаться
соответствующим заключением аудиторской организации (аудитора) иностранного
государства по стране резидентства иностранного юридического лица к моменту
сдачи налоговой декларации (расчета) о доходах.
Суммы экономических санкций, внесенные в бюджет в соответствии с
законодательством, уплачиваются за счет прибыли остающейся в распоряжении
иностранного юридического лиц Облагаемая налогом прибыль уменьшается на
сумму исчисленного налога на недвижимость за основные средства.
Иностранные юридические лица, осуществляющие деятельность через
постоянное представительство, получающие оплату не в денежной, а в натуральной
форме (в виде товаров или иного имущества), уплачивают налог на прибыль,
исчисленную исходя из договорных (контрактных) цен, цен основных
организаций-экспортеров или цен, определяемых на базе мировых цен на такие же
или аналогичные (идентичные) товары или иное имущество.
В случае, когда одним из источников прибыли иностранного юридического
лица является предпринимательская деятельность на территории Республики
Беларусь через постоянное представительство или налогообложению подлежит
часть прибыли, полученной на территории Республики Беларусь через постоянное
представительство, а подлежащую налогообложению в Республике Беларусь
прибыль невозможно определить исходя из документально подтвержденной
выручки за вычетом документально подтвержденных затрат, применяется
условный метод исчисления прибыли путем определения удельного веса
облагаемой прибыли.
Налоговые органы вправе потребовать от иностранного юридического лица
представления первичных учетных и других документов для проверки
обоснованности и правильности применения условного метода определения
прибыли и определения доходов и расходов, касающихся деятельности на
территории Республики Беларусь.
При определении налогооблагаемой прибыли, полученной иностранным
юридическим лицом через постоянное представительство, расположенное на
территории Республики Беларусь, иностранное юридическое лицо пользуется
всеми льготами по налогу на прибыль, предусмотренными законодательными
актами, если иное не предусмотрено международными соглашениями.
Прибыль иностранного юридического лица, осуществляющего на
территории
Республики
Беларусь
деятельность
через
постоянное
представительство, облагается налогом по ставкам, предусмотренным
законодательными актами Республики Беларусь.
При включении в сумму прибыли иностранного юридического лица,
осуществляющего деятельность через постоянное представительство, доходов, с
которых был фактически удержан и перечислен в бюджет налог, сумма налога на
прибыль, подлежащая уплате в бюджет, уменьшается на сумму удержанного
налога на доходы. В случае, если сумма удержанного в налоговом периоде налога
на доход превышает сумму налога на прибыль за этот период, сумма излишне
уплаченного налога на доход подлежит зачету в счет будущих платежей по налогу
на прибыль либо возврату в соответствии с действующим законодательством.
Документом, подтверждающим поступление в бюджет налога на доход, является
справка, которая направляется в инспекцию по месту постановки на учет
иностранного юридического лица и(или) выдается представителю иностранного
юридического лица.
Налог на прибыль иностранного юридического лица исчисляется
непосредственно
плательщиком
по
месту
нахождения
постоянного
представительства иностранного юридического лица.
Налог уплачивается в бюджет за счет денежных средств иностранного
юридического лица, постоянным представительством которого оно является, а при
их недостаточности и отсутствии иного имущества иностранного юридического
лица — за счет собственных денежных средств. В расчетах и налоговых
декларациях, представляемых в налоговый орган, и платежных инструкциях на
перечисление обязательных платежей в бюджет за иностранное юридическое лицо
указывается учетный номер налогоплательщика, присвоенный иностранному
юридическому лицу. Внесение текущих платежей по налогу на прибыль
производится ежеквартально не позднее 22-го числа месяца, следующего за
отчетным кварталом, согласно представленной в налоговый орган налоговой
декларации (расчета) по налогу на прибыль.
Налоговая декларация (расчет) по налогу на прибыль по текущим платежам
представляется в налоговый орган ежемесячно не позднее 20-го числа месяца,
следующего за отчетным, иностранным юридическим лицом, открывшим
представительство и(или) осуществляющим деятельность через постоянное
представительство.
Иностранные
юридические
лица,
открывшие
представительство и(или) осуществляющие деятельность в Республике Беларусь
через постоянное представительство, не позднее 15 апреля года, следующего за
отчетным, представляют в налоговый орган по месту нахождения представительств
и(или) постоянного представительства отчет о деятельности в Республике Беларусь
(в произвольной форме), налоговую декларацию (расчет) о доходах, а также
налоговую декларацию (расчет) по налогу на прибыль с уточняющими
показателями. Налог на прибыль уплачивается в 10-дневный срок со дня,
установленного для представления налоговой декларации (расчета) о доходах
иностранного юридического лица Декларация о доходах иностранного
юридического лица подлежит ежегодной проверке аудиторской организацией.
В случае, если на дату представления налоговой декларации (расчета) о
доходах в налоговый орган аудиторская проверка не была произведена,
иностранное юридическое лицо обязано до конца года, следующего за отчетным,
представить соответствующие документы с аудиторским заключением в налоговый
орган по месту постановки иа учет. При неуплате, не удержании или
несвоевременной уплате, удержании налогов и других обязательных платежей на
постоянное представительство возлагается ответственность, установленная
законодательством Республики Беларусь для плательщиков соответствующих
налогов и иных обязательных платежей [13].
Тема 6. Трансфертное ценообразование
Трансфертное ценообразование (англ. Funds Transfer Pricing, FTP) —
реализация товаров или услуг взаимозависимыми лицами по внутрифирменным,
отличным от рыночных, ценам. Они позволяют перераспределять общую прибыль
группы лиц в пользу лиц, находящихся в государствах с более низкими налогами.
Это наиболее простая и распространенная схема международного налогового
планирования, имеющего целью минимизацию уплачиваемых налогов.
Трансфертные цены являются объектом контроля фискальных органов государства
[19]. В Республике Беларусь контроль за трансфертным ценообразованием
осуществляют налоговые органы.
В соответствии со ст. 20 НК взаимозависимыми лицами признаются
физические лица и (или) организации, наличие отношений между которыми
оказывает непосредственное влияние на условия или экономические результаты их
деятельности или деятельности представляемых ими лиц.
К
таким
отношениям
относятся
отношения:
•
между лицами, являющимися учредителями (участниками) одной
организации;
•
когда одно лицо выступает учредителем (участником) другой
организации, если доля его прямого и (или) косвенного участия составляет не
менее 20 процентов;
•
когда одно лицо подчиняется другому по должностному положению
либо одно лицо находится (непосредственно или косвенно) под контролем
другого лица;
•
когда лица совместно (непосредственно или косвенно) контролируют
третье лицо;
•
когда физические лица состоят в соответствии с законодательством в
брачных отношениях, отношениях близкого родства или свойства, усыновителя
и усыновленного, а также опекуна, попечителя и подопечного;
•
между
вверителем,
доверительным
управляющим
и
выгодоприобретателем, а также доверительным управляющим и организациями,
управление имуществом которых осуществляет доверительный управляющий
[21].
В подавляющем большинстве при заключении договоров купли- продажи
товаров стороны исходят из рыночного принципа формирования цены, поскольку
рыночная цена — это цена, которая образуется на основе взаимодействия спроса и
предложения на рынке однородных (идентичных) товаров в аналогичных
(сопоставимых) экономических условиях. Она позволяет максимально соблюсти
интересы обеих сторон: продавца, который желает получить наибольшую прибыль
в сложившихся условиях, и покупателя, стремящегося не переплатить за товар
больше его рыночной стоимости на определенный момент. В отличие от рыночной
цены трансфертная цена в большинстве случаев рыночной не является, так как
устанавливается посредством экономически необоснованных соглашений, которые
бы в обычных условиях лица не совершили. Иными словами, трансфертная цена —
это цена, которая отличается от объективно сформированной рыночной цены.
Как правило, трансфертная цена используется при реализации товаров
между компаниями, которые связаны общим экономическим интересом, общим
управлением или капиталом и находятся в различных налоговых юрисдикциях или
находятся в одной налоговой юрисдикции, но имеют возможность минимизировать
налоговые обязательства исходя из особенностей сделки и законодательства,
предоставляющего налоговые льготы одной из сторон.
Как правило, трансфертная цена используется для того, чтобы сделать
перевод и в определенном смысле «увод» денежных средств от налогообложения.
В силу значимости ценового фактора в управлении финансами организаций (а
именно влияния на формирование прибылей и убытков предприятия и определения
уровня налогообложения) возможность регулирования величины цен имеет
существенное значение в налоговом планировании. Этот тезис можно
прокомментировать следующими примерами.
Если подразделения компании находятся в стране «А» и в стране «В» и во
второй стране налоги ниже, то у такой компании может возникнуть желание
воспользоваться ситуацией и завысить цены на товары при реализации в страну
«А» и тем. самым занизить сумму налогов, подлежащих уплате в стране «В».
Налицо «увод» налогооблагаемой прибыли от высоких налогов страны «А».
Если подразделения транснациональной компании находятся в стране «А» и
в стране «В» и при этом в последней стране существуют ограничения на перевод
прибыли за границу (в том числе путем установления дополнительных налогов на
перевод капитала), то для такой компании есть смысл увеличить поток прибыли в
страну «А», установив высокие трансфертные г^ены для подразделения в стране
«В». Налицо «увод» прибыли из страны, в которой существуют ограничения на
двилсение денег и капиталов.
Приведенные примеры показывают, что трансфертное ценообразование
относится к категории вопросов, сопряженных с наиболее высоким риском,
поскольку оно предполагает возможность «увода» прибыли от налогообложения.
Оценка риска трансфертного ценообразования — это оценка количественно
измеримого риска того, что сделка между предприятиями была проведена с
нарушением принципа использования рыночных цен при заключении сделки, в
результате чего возникли «налоговые убытки».
За последние несколько лет в Республике Беларусь проведено существенное
реформирование налоговой системы. По мере либерализации налоговой сферы,
сокращения количества фискальных проверок и объема проверяемых вопросов
возникла необходимость введения нового механизма контроля, который бы
позволял проверять полноту отражения налоговой базы по хозяйственным
операциям с высокой доходностью с позиции включения в налоговые декларации
(расчеты) результатов, которые бы отражали справедливую часть прибыли,
соответствующую рыночным условиям сделок.
Оптимизация налоговой нагрузки путем совершения сделки с ценами, не
соответствующими рыночным ценам, ставит субъектов предпринимательской
деятельности в неравное положение и лишает государство налоговых доходов. Для
предотвращения
этих
последствий
правило
контроля
трансфертного
ценообразования, включаемое в налоговое законодательство, предоставляет
налоговым органам возможность оценить положение и при необходимости
скорректировать налоговую базу.
Таким образом, целью налогового регулирования трансфертных цен является
налогообложение скрытого вывоза прибыли, в результате чего на контролируемые
организации возлагается реальная налоговая нагрузка [20].
Трансфертное ценообразование в Республике Беларусь регулируется
Налоговым кодексом Республики Беларусь. Так, в соответствии со статьей 30-1
«Принципы определения цены на товары (работы, услуги) для целей
налогообложения» налоговые органы в ходе проверки (за исключением
камеральной) вправе проверять соответствие налоговой базы по налогу на
68
прибыль, определенной и отраженной плательщиком в налоговой декларации
(расчете) по налогу на прибыль на основании примененных им цен, налоговой базе
по налогу на прибыль, определенной налоговым органом с учетом рыночных цен, в
случаях:
—
реализации недвижимого имущества, когда цена сделки отклоняется в
сторону понижения более чем на 20 % от рыночной цены на объекты
недвижимости на дату реализации недвижимого имущества;
—
осуществления сделки (сделок) по внешнеторговой деятельности, в
том числе сторонами которой (которых) являются взаимозависимые
лица, если цена такой сделки (сделок с одним лицом) превышает в
течение одного календарного года 1 миллиард белорусских рублей на
дату:
—
реализации товара (выполнения работы, оказания услуги) и цена такой
сделки (сделок) отклоняется более чем на 20 % от рыночной цены на
товары (работы, услуги) на дату реализации;
—
приобретения товара (работы, услуги) и цена такой сделки (сделок)
отклоняется более чем на 20 % от рыночной цены на товары (работы,
услуги) на дату приобретения.
В данном случае под внешнеторговой деятельностью понимаются:
Sреализация (в том числе на основе договоров комиссии, поручения или
иных аналогичных гражданско-правовых договоров) товаров (выполнение работ,
оказание услуг) иностранным юридическим и (или) физическим лицам;
Sприобретение (в том числе на основе договоров комиссии, поручения или
иных аналогичных гражданско-правовых договоров) товаров (работ, услуг) у
иностранных юридических и (или) физических лиц.
В случаях, предусмотренных выше, когда в сделках между сторонами
применяются цены, отличные от цен, которые имели бы место в сделках,
соответствующих рыночным условиям, прибыль, которая могла бы быть получена
лицами, являющимися сторонами сделки, но вследствие указанного отличия не
была получена, учитывается при налогообложении этих лиц.
Для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль принимается
цена на товар (работу, услугу), указанная сторонами сделки.
Если цена на товар (работу, услугу), примененная плательщиком для
определения налоговой базы по налогу на прибыль, отклоняется от рыночных цен
на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) более чем на 20 %, в целях
определения необходимости корректировки налоговой базы по налогу на прибыль
налоговый орган производит сопоставление условий анализируемой сделки с
информацией о рыночных ценах на идентичные (однородные) товары (работы,
услуги), которой он располагает и которая соответствует требованиям
действующего законодательства. При отсутствии такой информации налоговым
органом при определении налоговой базы по налогу на прибыль используются
методы, установленные действующим законодательством. Если после
69
сопоставления цен, примененных плательщиком по сделкам, с рыночными ценами,
определенными с использованием методов, установленных статьей 30-1
Налогового кодекса Республики Беларусь, будут выявлены отклонения в сторону
увеличения налоговой базы по налогу на прибыль, рассчитанной налоговым
органом, по сравнению с налоговой базой по налогу на прибыль, отраженной
плательщиком в налоговой декларации (расчете), в результате чего в бюджет был
недоплачен налог на прибыль, налоговый орган вправе вынести решение о
корректировке налоговой базы по налогу на прибыль и перерасчете налога на
прибыль таким образом, как если бы результаты этой сделки (сделок) были
отражены плательщиком исходя из рыночных цен на соответствующие товары
(работы, услуги).
Данная корректировка означает изменение налоговой базы по налогу на
прибыль с учетом особенностей, установленных Налоговым кодексом Республики
Беларусь, без изменения стоимостных показателей в платежных инструкциях и
первичных учетных документах, подтверждающих отгрузку (приобретение)
товаров (выполнение (приобретение) работ, оказание (приобретение) услуг).
Результаты корректировки налоговой базы по налогу на прибыль и сумма налога
на прибыль за проверяемый налоговый период, подлежащая доплате плательщиком
в результате такой корректировки, должны быть отражены налоговым органом
соответственно в акте проверки и решении по акту проверки.
Для целей корректировки налоговой базы по налогу на прибыль рыночная
цена на товар (работу, услугу) определяется с учетом надбавок (скидок),
применяемых при заключении сделок. При этом учитываются в том числе скидки,
вызванные:
сезонными колебаниями спроса на товары (работы, услуги);
—
потерей товарами качества или иных потребительских свойств;
—
истечением (приближением даты истечения) сроков годности или
реализации товаров;
—
маркетинговой политикой при продвижении на рынки новых товаров
(работ, услуг), а также при их продвижении на новые рынки.
Рыночной ценой на товар (работу, услугу) признается цена, сложившаяся
при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (однородных)
товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических условиях.
Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров
(работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца)
реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать)
товар (приобрести (выполнить) работу, приобрести (оказать) услугу) на ближайшей
по отношению к покупателю (продавцу) территории в пределах Республики
Беларусь или за ее пределами.
При определении рыночных цен на товар (работу, услугу) учитывается
информация о заключенных на момент реализации (приобретения) этого товара
(выполнения (приобретения) работы, оказания (приобретения) услуги) сделках с
70
идентичными (однородными) товарами (работами, услугами) в сопоставимых
экономических условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как
количество (объем) поставляемых товаров (работ, услуг), их качественные
характеристики, сроки исполнения обязательств, условия платежей, условия
поставки, обычно применяемые в сделках этого вида, а также иные условия,
которые могут оказывать влияние на цены, в том числе курс иностранной валюты,
примененный в сделке, по отношению к белорусскому рублю или другой
иностранной валюте и его изменения, функции, выполняемые сторонами сделки в
соответствии с обычаями делового оборота, включая характеристики активов,
используемых сторонами сделки, принимаемых ими рисков, необходимость
уплаты комиссионного (агентского) вознаграждения за выполнение торговопосреднических функций, а также распределение ответственности между
сторонами сделки и прочие условия сделки.
При этом условия сделок на рынке идентичных (однородных) товаров
(работ, услуг) признаются экономически сопоставимыми, если различие между
такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров (работ,
услуг), либо может быть учтено с помощью поправок, о размерах которых или
порядке определения которых стало известно налоговым органам из официальных
источников (размеры таможенных пошлин, изменение официального курса
белорусского рубля, установленного Национальным банком Республики Беларусь,
изменение индекса цен, транспортных тарифов, платы за получение разрешений и
другое).
Определение налоговой базы производится путем применения:
—
метода сопоставимых рыночных цен;
—
метода цены последующей реализации;
—
затратного метода;
—
метода сопоставимой рентабельности.
Методом. сопоставимых рыночных цен предусматривается сопоставление
цены, применяемой в анализируемой сделке, с ценами на идентичные (при их
отсутствии - однородные) товары (работы, услуги) в сопоставимых экономических
условиях, находящимися в пределах диапазона рыночных цен.
Диапазон рыночных цен - две и более рыночные цены, определенные на
основе имеющейся информации о ценах в период, за который проводится
исследование, или информации на ближайшую дату до совершения анализируемой
сделки.
При определении диапазона рыночных цен не учитывается цена,
примененная в анализируемой сделке.
Если цена, примененная в анализируемой сделке:
—
находится в пределах диапазона рыночных цен, для целей
налогообложения признается, что такая цена соответствует рыночной
цене;
—
по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг), меньше
71
минимального значения диапазона рыночных цен, для целей
налогообложения
принимается
цена,
которая
соответствует
минимальному значению диапазона рыночных цен;
—
по приобретению товаров (работ, услуг), превышает максимальное
значение диапазона рыночных цен, для целей налогообложения
принимается цена, которая соответствует максимальному значению
диапазона рыночных цен.
В случае, если налоговые органы не располагают информацией о рыночных
ценах на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) (метод сопоставимых
рыночных цен является основным методом определения рыночной цены) в связи с
отсутствием на рынке товаров (работ, услуг) сделок с идентичным (однородным)
товаром
(работой,
услугой)
или
из-за
невозможности
определения
соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных
источников, для определения рыночной цены последовательно применяются:
—
метод цены последующей реализации;
—
затратный метод;
—
метод сопоставимой рентабельности.
При этом каждый последующий метод используется, если рыночная цена на
товар (работу, услугу) не может быть определена путем применения предыдущего
метода.
Рыночная цена на товары, реализуемые плательщиком при использовании
метода цены последующей реализации, определяется как разность цены, по
которой товары перепроданы покупателем, и затрат, понесенных этим покупателем
при перепродаже (без учета цены, по которой товар был приобретен указанным
покупателем у плательщика) и продвижении товаров на рынок, а также обычной
прибыли покупателя товара при его дальнейшей перепродаже. Если прибыль
организации или доход физического лица, осуществляющих перепродажу товара,
реализованного им ранее плательщиком, меньше минимального значения прибыли,
определенной на основании имеющейся у налоговых органов информации по
сопоставимой сделке (сделкам), то для целей налогообложения принимается цена,
определяемая исходя из прибыли, которая соответствует минимальному значению
прибыли, определенной на основании информации, используемой налоговыми
органами при сопоставлении цен по сделке (сделкам).
При использовании затратного метода рыночная цена на товары (работы,
услуги), реализуемые (выполняемые, оказываемые) плательщиком, определяется
как сумма произведенных затрат и обычной для данной деятельности прибыли
(рентабельности). При этом учитываются обычные для подобной деятельности
затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товара (выполнение
работы, оказание услуги), транспортировку, страхование, хранение и иные
подобные затраты. Если прибыль (рентабельность) реализуемого плательщиком
товара (выполняемой работы, оказываемой услуги) меньше минимального
значения прибыли (рентабельности), определенной на основании имеющейся у
72
налоговых органов информации по сопоставимой сделке (сделкам), то для целей
налогообложения принимается цена, определяемая исходя из фактических затрат
на производство (приобретение) и реализацию товара (выполнение работы,
оказание услуги) в анализируемой сделке и прибыли (рентабельности), которая
соответствует минимальному значению прибыли (рентабельности), определенной
на основании информации, используемой налоговыми органами при сопоставлении
цен по сделке (сделкам).
Сопоставление осуществляется с одной или несколькими сделками по
товарам (работам, услугам). Если сопоставляемые цены, прибыль (рентабельность)
использованы в сделках, относящихся к разным периодам, производится
корректировка на индексы цен, определяемые Национальным статистическим
комитетом Республики Беларусь. При наличии информации только об одной
сделке с сопоставимыми экономическими условиями, предметом которой являются
идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), цена
указанной сделки может быть признана одновременно минимальным и
максимальным значением диапазона рыночных цен только в случае, когда
экономические условия данной сделки полностью сопоставимы с экономическими
условиями анализируемой сделки (либо с помощью соответствующих
корректировок обеспечена полная сопоставимость таких условий), а также при
условии, что сделка совершена не с взаимозависимым лицом и продавец
(поставщик) товаров (работ, услуг) в сделке с сопоставимыми экономическими
условиями не занимает доминирующее положение на рынке этих идентичных (при
их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг).
Методом сопоставимой рентабельности, используемым в случае
отсутствия или недостаточности информации, необходимой для использования
предыдущих методов, предусматривается сопоставление значений показателей
рентабельности по анализируемой сделке плательщика с рыночным диапазоном
значений показателей рентабельности, сложившихся при осуществлении
сопоставимых сделок или сопоставимой деятельности лица.
Для
определения
рыночного
диапазона
значений
показателей
рентабельности используются показатели рентабельности, определяемые по
результатам не менее двух сопоставимых сделок (деятельности не менее двух лиц)
в аналогичном налоговом периоде.
При подборе лиц, на основании показателей рентабельности которых
составляется рыночный диапазон значений показателей рентабельности,
учитывается соответствие отраслевой специфики и (или) деятельности,
осуществляемой ими в сопоставимых экономических условиях относительно
анализируемой сделки. При этом в расчет принимаются показатели рентабельности
лица, не являющегося взаимозависимым лицом с анализируемым плательщиком,
осуществляющего сопоставимые сделки (деятельность) по отношению к
анализируемой сделке, с положительной величиной чистых активов, не имеющего
убытков по результатам налогового периода, показатели рентабельности по
73
которому принимаются для составления рыночного диапазона значений
показателей рентабельности.
При отсутствии информации о двух и более сопоставимых сделках двух лиц,
не являющихся взаимозависимыми, либо при отсутствии информации о
результатах финансово-хозяйственной деятельности лиц, осуществляющих
сопоставимую деятельность в отношении к анализируемой сделке, в целях
определения рыночного диапазона значений показателей рентабельности может
использоваться информация о совершенных анализируемым плательщиком
сделках с лицами, не являющимися с ним взаимозависимыми.
При отсутствии информации о сопоставимых сделках или сопоставимой
деятельности лица (лиц) в проверяемом налоговом периоде и наличии ее за иные
налоговые периоды в целях определения значений показателей рентабельности
принимаются финансовые показатели по сопоставимым сделкам или сопоставимой
деятельности лица (лиц), совершенным в сопоставимых экономических условиях,
за иные налоговые периоды с их корректировкой на индексы цен, определяемые
Национальным статистическим комитетом Республики Беларусь, или на изменение
официального курса белорусского рубля, устанавливаемого Национальным банком
Республики Беларусь (если невозможно произвести корректировку с помощью
индекса цен).
Финансовые показатели анализируемого плательщика, а также лица (лиц),
используемые для целей определения рыночного диапазона значений показателей
рентабельности, определяются на основании данных бухгалтерского учета и
бухгалтерской и (или) финансовой отчетности, составленной в соответствии с
требованиями законодательства Республики Беларусь о бухгалтерском учете и
отчетности.
Выбор показателей рентабельности для целей метода сопоставимой
рентабельности производится в зависимости от вида сделки и с учетом
особенностей деятельности анализируемого плательщика, используемых им
активов, полноты и сопоставимости финансовых показателей, используемых для
расчета значений показателей рентабельности у анализируемого плательщика и
лица (лиц), показатели которых приняты для расчета рыночного диапазона
значений показателей рентабельности, а -также экономической обоснованности
таких показателей рентабельности. К показателям рентабельности для целей
метода сопоставимой рентабельности в том числе относятся:
—
валовая рентабельность, определяемая как отношение валовой
прибыли к выручке от реализации продукции, товаров (работ, услуг) (без
учета акцизов и налога на добавленную стоимость);
—
валовая рентабельность затрат, определяемая как отношение валовой
прибыли к себестоимости реализованной продукции, товаров (работ,
услуг);
—
рентабельность реализации, определяемая как отношение прибыли от
реализации продукции, товаров (работ, услуг) к выручке от реализации
74
продукции, товаров (работ, услуг) (без учета акцизов и налога на
добавленную стоимость);
— рентабельность затрат, определяемая как отношение прибыли от
реализации продукции, товаров (работ, услуг) к сумме себестоимости
реализованной продукции, товаров (работ, услуг), управленческих
расходов и расходов на реализацию;
—
рентабельность управленческих расходов и расходов на реализацию,
определяемая как отношение валовой прибыли к управленческим
расходам и расходам на реализацию;
—
рентабельность активов, определяемая как отношение прибыли от
реализации продукции, товаров (работ, услуг) к остаточной стоимости
активов
(долгосрочных
и
краткосрочных),
используемых
в
анализируемой сделке. При отсутствии необходимой информации об
остаточной стоимости активов рентабельность активов может
определяться на основании данных бухгалтерской и (или) финансовой
отчетности;
—
иной показатель рентабельности, отражающий взаимосвязь между
осуществляемыми
функциями,
используемыми
активами
и
принимаемыми экономическими рисками и уровнем вознаграждения.
Если значения показателей рентабельности плательщика по анализируемой
сделке:
 находятся в пределах рыночного диапазона значений показателей
рентабельности, цена, примененная плательщиком в анализируемой
сделке, для целей налогообложения признается рыночной ценой;
 ниже минимального значения рыночного диапазона значений
показателей рентабельности, для целей налогообложения учитывается
такое минимальное значение (без учета двадцатипроцентного
отклонения), на основании которого осуществляется корректировка
прибыли плательщика по анализируемой сделке в целях
налогообложения.
В случае применения цен на товары (работы, услуги), не соответствующих
рыночным ценам, плательщик вправе самостоятельно до проведения налоговыми
органами выездной проверки произвести корректировку налоговой базы по налогу
на прибыль и доплатить налог на прибыль.
Налоговыми органами принимаются во внимание сделки между лицами, не
являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут
приниматься во внимание только в тех случаях, когда наличие отношений между
этими лицами не повлияло на результаты таких сделок.
В качестве сделки с сопоставимыми экономическими условиями возможно
использование сделки, совершенной плательщиком с лицами, не являющимися
взаимозависимыми с указанным плательщиком, при условии, что такая сделка
совершена в сопоставимых экономических условиях.
75
Указанная корректировка производится, если в результате ее происходит
увеличение суммы налога на прибыль.
Если цена на товар (работу, услугу) регулируется законодательством
Республики Беларусь или иностранных государств, для целей налогообложения
принимается цена на товар (работу, услугу), указанная сторонами сделки, если она
соответствует требованиям указанного законодательства.
Если цена на товар (работу, услугу) в сделках применяется в соответствии с
предписаниями антимонопольных органов, эта цена для целей налогообложения
признается рыночной.
Если сделка была совершена на бирже и цена указанной сделки сложилась
по результатам биржевых торгов, проведенных в соответствии с законодательством
Республики Беларусь, или применимого права иностранного государства о
биржевой торговле, а также если цена сделки определена в ходе аукциона,
проведенного в соответствии с законодательством Республики Беларусь, или по
результатам применимого права иностранного государства, эта цена признается
рыночной ценой на товар для целей налогообложения.
Если
плательщик
совершает
сделку,
в
отношении
которой
законодательством предусмотрено регулирование цены посредством установления
цены (или согласования формулы цены) уполномоченным органом
государственного управления, установления максимальных и (или) минимальных
предельных цен, надбавок к цене или скидок с цены либо посредством иных
ограничений по рентабельности или прибыли, цена такой сделки признается
рыночной ценой для целей налогообложения. Указанные особенности
учитываются, если регулирование цен осуществляется в соответствии с
законодательством Республики Беларусь, в том числе с международными
договорами Республики Беларусь, или законодательством иностранных государств.
Если в соответствии с законодательством Республики Беларусь или
иностранных государств при совершении сделки проведение оценки стоимости
товара (работы, услуги) является обязательным, цена на товар (работу, услугу),
определенная оценщиком согласно законодательству об оценочной деятельности,
признается рыночной для целей налогообложения.
При сопоставлении цен по сделкам плательщика для установления
правильности определения налоговой базы по налогу на прибыль налоговыми
органами в последовательности, приведенной ниже, используются:
—
информация о ценах, сложившихся по итогам биржевых торгов на
идентичные (при их отсутствии - однородные) товары, состоявшихся в
Республике Беларусь;
—
информация о ценах исходя из статистики внешней торговли
Республики Беларусь, опубликованной или полученной по запросу
налоговым органом от таможенных органов, органов государственной
статистики;
—
информация о ценах, сложившихся по итогам биржевых торгов на
76
идентичные (при их отсутствии - однородные) товары, состоявшихся в
иностранных государствах;
—
информация о ценах (пределах колебания цен) и биржевых
котировках, содержащихся в официальных источниках информации
уполномоченных органов государственного управления Республики
Беларусь, официальных источниках информации иностранных
государств или международных организаций либо в иных
опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных
системах;
—
информация о ценах на идентичные (при их отсутствии - однородные)
товары (работы, услуги) от компетентных органов иностранных
государств, полученная на основании запросов налоговых органов
Республики Беларусь или иных государственных органов (организаций)
Республики Беларусь;
—
информация о сделках, совершенных плательщиком;
—
данные информационно-ценовых агентств.
При отсутствии (недостаточности) информации, указанной выше, налоговым
органом используются:
- сведения о ценах (пределах колебаний цен) и котировках, содержащиеся в
опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах;
- сведения о рыночной стоимости объектов оценки, определенной в
соответствии с законодательством Республики Беларусь или иностранных
государств об оценочной деятельности;
- сведения о рыночной стоимости идентичных (при их отсутствии однородных) товаров (работ, услуг), полученные налоговыми органами от
уполномоченных государственных органов (организаций) Республики Беларусь,
при их отсутствии - от органов (организаций) иностранных государств,
осуществляющих ведение государственной статистики в отношении находящихся в
их подчинении (ведении) организаций, а также по вопросам, входящим в их
компетенцию;
- калькуляция стоимости (себестоимости) товара (работы, услуги);
- сведения из бухгалтерской и государственной статистической отчетности
организаций, в том числе указанные сведения, опубликованные в общедоступных
информационных системах, а также размещенные на официальных сайтах
белорусских и иностранных организаций;.
- иная информация, имеющаяся в распоряжении налоговых органов [21].
Следует отметить, что в рамках совершенствования налогового
законодательства с 1 января 2015 года в Налоговый кодекс Республики
Беларусь внесены дополнения в статью 20 «Взаимозависимые лица». Так, в
соответствии с данной статьей, взаимозависимыми лицами признаются физические
лица и (или) организации, наличие отношений между которыми оказывает
непосредственное влияние на условия или экономические результаты их
77
деятельности или деятельности представляемых ими лиц.
К таким отношениям относятся отношения:
—
между лицами, являющимися учредителями (участниками) одной
организации;
—
когда одно лицо выступает учредителем (участником) другой
организации, если доля его прямого и (или) косвенного участия
составляет не менее 20 %;
—
когда одно лицо подчиняется другому по должностному положению
либо одно лицо находится (непосредственно или косвенно) под
контролем другого лица;
—
когда лица совместно (непосредственно или косвенно) контролируют
третье лицо;
—
когда физические лица состоят в соответствии с законодательством в
брачных отношениях, отношениях близкого родства или свойства,
усыновителя и усыновленного, а также опекуна, попечителя и
подопечного;
—
между
вверителем,
доверительным
управляющим
и
выгодоприобретателем, а также доверительным управляющим и
организациями, управление имуществом которых осуществляет
доверительный управляющий.
Доля участия одной организации в другой организации определяется в виде
суммы выраженных в процентах долей прямого и косвенного участия одной
организации в другой организации.
Долей прямого участия одной организации в другой организации признается
принадлежащая одной организации доля акций другой организации или
принадлежащая одной организации доля в уставном фонде другой организации, а в
случае невозможности определения таких долей - принадлежащая одной
организации доля, определяемая пропорционально количеству участников в другой
организации.
Доля косвенного участия одной организации в другой организации
определяется в следующем порядке:
—
устанавливается
каждая
последовательность
участия
одной
организации в другой организации через прямое участие каждой
предыдущей организации в каждой последующей организации
соответствующей последовательности;
—
доля косвенного участия одной организации в другой организации
через прямую последовательность организаций определяется в виде
произведения долей прямого участия каждой предыдущей организации в
каждой последующей организации;
—
при наличии нескольких последовательностей косвенного участия
суммируются доли косвенного участия одной организации в другой
организации через последовательность иных организаций каждой
78
последовательности.
Правила, перечисленные выше, применяются также при определении доли
участия физического лица в организации [21].
Тема 7. Международное налоговое планирование
В системе мер регулирования экономической деятельности субъектов
хозяйствования немаловажная роль отводится налоговому планированию, а
разнообразие налоговых законодательств и механизмов их применения в мировой
практике обеспечивает налоговому планированию ведущую роль в выборе форм и
места осуществления внешнеэкономической деятельности.
Налоговое планирование представляет собой процесс обоснования на
перспективу величины налоговых обязательств с целью определения реальных
доходов субъектов хозяйствования и населения, а также управление ими.
Одной из задач, решаемой при помощи налогового планирования, является
выбор оптимальной формы налогообложения. Поиск наиболее выгодного для
субъекта хозяйствования налогообложения чаще всего осуществляется путем
налогового маневрирования — минимизации налоговых платежей в рамках
налогового законодательства.
Классифицировать виды налогового планирования можно как по
длительности (периодичности) налоговых прогнозов, так и по сфере применения.
По длительности осуществления налоговых прогнозов планирование
условно можно подразделить на: текущее(действующее в рамках текущих
налоговых обязательств, определяемых налоговым периодом: месяц, год) и
перспективное(налоговое планирование инвестиционных проектов, хозяйственной
деятельности вновь открываемых предприятий, дочерних структур, филиалов и
т.п.).
А по сфере применения можно выделить:
—
личное (семейное) налоговое планирование;
—
внутрифирменное налоговое планирование;
—
междуфирменное
(в
пределах
консолидированного
налогоплательщика (концерн, объединение, холдинг и т.п.) налоговое
планирование;
—
международное налоговое планирование.
Необходимо также отметить, что данные классификации достаточно
условны и элементы разных видов налогового планирования прослеживаются друг
в друге. Так, личное налоговое планирование, представленное в основном
подоходным налогообложением и налогообложением дивидендов, широко
применяется как вариант внутрифирменного с целью перераспределения доходов и
использования льгот, предоставляемых физическим лицам.
Внутрифирменное обращается к преимуществам деления доходов между
структурными подразделениями или предприятиями — контрагентами,
79
представляющими друг другу наибольшую выгоду в виде скидок и трансфертных
цен (межфирменное налоговое планирование), которые в свою очередь
осуществляют международное налоговое планирование.
Международное налоговое планирование позволяет использовать
различные механизмы и инструменты налогового регулирования, недоступные для
налогового планирования в рамках отечественного налогового законодательства.
Минимизация налоговых обязательств может быть достигнута за счет:
—
уменьшения налоговой базы;
—
применения более низких налоговых ставок;
—
изменение резидентства (в первую очередь — путем использования
льгот, предоставляемых иностранному капиталу).
Международное налоговое планирование обладает обширным диапазоном
разнообразных налоговых инструментов, как, например:
Sразмещение хозяйственной деятельности в странах или регионах со
льготным налоговым режимом (свободных экономических зонах, налоговых
гаванях и т.п.);
Sинвестирование капитала в страны, имеющие низкие налоговые ставки или
освобождение от налогообложения у "источника выплаты" пассивных доходов:
дивиденды, проценты, роялти и т.п.;
Sиспользование преимуществ, представляемых странами, выплачивающими
доходы по активным операциям: финансовые и страховые сделки, строительство,
судоходство, малый бизнес;
Sприменение трансфертного ценообразования и распределение прибылей в
зоны с наиболее благоприятным налоговым климатом;
Sиспользование преимуществ двухсторонних налоговых соглашений;
^ применение выгод интеграционных объединений (беспошлинное движение
товаров и т.п.).
Рассмотрим наиболее характерные схемы налогового маневрирования
международного бизнеса.
Специальные налоговые режимы представляют собой организацию
исчисления и уплаты налогов и сборов на определенной территории. Среди
специальных налоговых режимов выделяются в первую очередь свободные
экономические зоны (СЭЗ).
СЭЗ — это обособленные территории государства с льготным (по сравнению
с общим) режимом хозяйственной деятельности для иностранных инвесторов и
предприятий с иностранными инвестициями. Основными условиями создания СЭЗ
являются наряду с привлечением иностранного капитала развитие экспортного
отечественного потенциала, использование передовой зарубежной техники,
технологий и управленческого опыта.
Среди наиболее распространенных форм привлечения иностранного
капитала можно также отметить организацию свободных таможенных зон (СТЗ).
Свободная таможенная зона — это таможенный режим, при котором
80
иностранные товары размещаются и используются в соответствующих
территориальных границах без взимания таможенных пошлин и налогов, а также
без применения мер экономической политики.
На сегодняшний день практически ни одна схема международного
налогового планирования не обходится без оффшорного бизнеса. Оффшорная
территория (налоговая гавань, налоговый оазис) — государство или территория,
проводящая политику привлечения ссудных капиталов из-за рубежа путем
предоставления налоговых и прочих льгот. Льготы предоставляются не только
иностранным, но и местным компаниям.
В качестве оффшорных юрисдикции чаще всего выступают независимые
государства (в прошлом многие из них были колониями) или обособленные
территории, обладающие особым государственно-правовым статусом. Это могут
быть самоуправляющееся владение метрополии, арендованная территория или
государственное образование, до сих пор имеющее статус колонии. Власти этих
юрисдикции стимулируют развитие сектора оффшорных услуг с целью
привлечения иностранного капитала, увеличения занятости населения и
повышения деловой активности.
Типичная оффшорная юрисдикция предоставляет для инвесторов
определенный стандартный комплекс возможностей. В него входят: регистрация
нерезидентных и освобожденных компаний, а также создание оффшорных
структур других типов: предпринимательских партнеров, оффшорных трастов,
специализированных оффшорных компаний (банков, страховых фирм и
инвестиционных учреждений).
Понятие оффшорной компании и ее статус обычно определяются
специальным законом или другими аналогичными нормативными актами. По
общему правилу компания обязана быть нерезидентной, ее центр управления и
контроля находится за рубежом. В законодательстве содержится ряд требований,
которые предъявляются к компании, зарегистрированной в качестве оффшорной.
Обычно эти требования сводятся к трем основным принципам:
•
владельцами оффшорной компании не могут быть резиденты данной
оффшорной юрисдикции;
•
оффшорная компания не имеет права проводить деловые операции, иметь
какое-либо имущество и источники дохода на территории этой юрисдикции;
•
управление оффшорной компанией, включая подписание контрактов,
должно осуществляться за рубежом.
В некоторых юрисдикциях для определения резидентности используется
более сложная система признаков. Налоговая ответственность устанавливается,
исходя из принципа центра управления и контроля, который учитывает место
проведения заседания совета директоров и заключения сделок, место проживания
большинства акционеров, местонахождение бухгалтерских книг, регистра
акционеров, фирменной печати, банковских счетов, а также локализацию центра
прибыли компании.
81
Комбинация этих факторов и определяет резидентность компании.
Главная особенность оффшорной компании заключается в освобождении от
налогов. Однако к оффшорным компаниям применяется ежегодная пошлина или
сбор. Требований к минимально оплаченному капиталу для оффшорных компаний
обычно не существует.
Оффшорная компания — эффективный инструмент налогового
планирования. Иногда эти компании характеризуются как «сервисные», поскольку
обслуживают физических и юридических лиц, либо определенный тип бизнеса.
Оффшорным фирмам присущи и существенные недостатки. Они в большинстве
случаев исключены из сферы налоговых отношений. Налоговые службы
подвергают особенно пристрастной проверке контракты с оффшорными фирмами.
В ряде стран, особенно развитых, введено антиоффшорное законодательство. В
отдельных случаях затруднено и открытие счетов в банках. Секретарские компании
с признанной международной репутацией, как правило, располагают
возможностью открывать для своих клиентов счета в представительных
зарубежных банках.
В то же время, оффшорная компания — это не юридический термин, а как
правило, собирательный образ. Поэтому в законах, на основе которых происходит
регистрация таких компаний, они могут определяться как нерезидентные (non
resident), освобожденные от налогов (exempt) и компании международного бизнеса
(international business company). Компании международного бизнеса часто имеют
гибкую шкалу налогообложения с существенными льготами для оффшорных
коммерческих операций.
При международном налоговом планировании необходимо учитывать не
только юридический статус компании, но и исторический, политический,
социально-экономический, географический контекст оффшорной схемы. Одни
территории пользуются репутацией «респектабельных» (Гернси, Каймановы
острова, Бермуды), другие — максимально «либеральных» (Панама, Багамские
Острова, Либерия, Сейшельские Острова). Определенное значение в налоговом
планировании имеет фактор географической близости к промышленно развитым
государствам, финансовым центрам и торговым путям.
Необходимо отметить также, что в современном бизнесе наблюдается
своеобразная «специализация» оффшорных территорий. Выделяются «налоговые
гавани», специализирующиеся на размещении холдингов, проведении банковских,
страховых, трастовых операций. Например, размещение судовладельческих
компаний традиционно осуществляется в Либерии, Панаме, на Кипре, на островах
Мэн, Гернси.
Юрисдикции, применяемые в налоговом планировании, условно
подразделяются на два основных типа. Первый — это собственно оффшорные
районы и юрисдикции, относящиеся к «налоговым гаваням». Для них характерно
отсутствие налога на прибыль для нерезидентных компаний. Вместе с тем эти
юрисдикции в основном исключены из сферы действия международных налоговых
82
соглашений (остров Мэн, Гибралтар, Багамские Острова, Панама и т.п.).
К другому типу относятся юрисдикции с «умеренными» условиями
налогообложения. Они не являются типичными оффшорными территориями.
Здесь, как правило, взимается определенный налог на прибыль. Преимущества этих
территорий связаны главным образом с благоприятной системой налоговых
соглашений, которыми они располагают. Кроме того, в «умеренных» юрисдикциях
имеются льготы для компаний определенных типов, прежде всего холдинговых,
финансовых, лицензионных. Эти компании используются как промежуточные
пункты для международного перевода доходов и капиталов. К зонам с
«умеренными» условиями налогообложения обычно причисляют вполне
«респектабельные» и даже «престижные» государства Западной Европы —
Швейцарию, Нидерланды, Ирландию, Люксембург, Бельгию, Австрию. Имеется
ряд «комбинированных» юрисдикций, сочетающих в себе признаки различных
типов. К такого рода «оптимальным» юрисдикциям можно причислить прежде
всего Кипр, а также Ирландию и с некоторыми оговорками — Швейцарию.
Имеются и «нетипичные» оффшорные юрисдикции, которые располагают
некоторыми соглашениями об устранении двойного налогообложения (Мадейра,
нидерландские Антильские острова, Маврикий, британские Виргинские острова).
Специализированные компании в этих странах (для создания
промежуточных компаний избираются обычно европейские государства)
становятся ключевым звеном многих налоговых схем. В соответствии с ними
доходы переправляются в налоговое убежище через компанию в стране с
благоприятными налоговыми отношениями.
Одним из важнейших составляющих международного финансового
планирования является трансфертное г^енообразованые, которое опосредствует
движение товаров и услуг в пределах транснациональной группы.
Трансфертные цены представляют собой разновидность цен, применяемых
во внутрифирменных расчетах. Движение капиталов стоимостного выражения
товаров и услуг (трансферты) позволяют варьировать полученные доходы,
перераспределяя их большую часть компаниям, находящимся в зонах с наиболее
благоприятным налоговым климатом.
В то же время манипуляции с трансфертными ценами налоговыми органами
многих стран рассматриваются как налоговое уклонение и законодательно
наказуемо. Для устранения нелегальных налоговых операций с трансфертными
ценами в двухсторонних международных договорах и налоговых соглашениях, а
также во внутреннем налоговом законодательстве многих стран предусмотрен
порядок определения (оценки) совершаемой сделки транснациональными
компаниями.
В частности, в модели налоговой конвенции ОЭСР 1992 г. приняты
определенные меры по регулированию трансфертного ценообразования. Одним из
наиболее распространенных способов является определение полученного дохода
для целей налогообложения на территории государства согласно принципу
83
отдельной экономической единицы или, как его еще называют, принцип «на
расстоянии вытянутой руки». Так, в статье 9 Модели налоговой конвенции ОЭСР
указано, что если «между двумя родственными предприятиями созданы или
установлены коммерческие или финансовые отношения, отличные от аналогичных
отношений, которые были бы созданы между независимыми предприятиями, тогда
любая прибыль, которая могла бы быть получена, но из-за данных условий не
может быть получена одним из этих предприятий, может быть включена в прибыль
данного предприятия и соответственным образом облагаться налогом».
Эта ссылка на условия, установленные в коммерческих и финансовых
отношениях независимых предприятий, и является принципом «вытянутой руки».
Пытаясь определить прибыль, которая была бы получена независимыми
предприятиями при аналогичных обстоятельствах, этот принцип определяет
подход, согласно которому многонациональные предприятия, входящие в
транснациональные компании, рассматриваются как самостоятельные единицы, а
не как единый объединенный бизнес. С самого начала страны-члены ОЭСР
одобрили применение подхода отдельных экономических единиц не только в
области трансфертного ценообразования, но также в качестве фундаментального
принципа для распределения прав налогообложения между странами. В результате
страны- члены договорились, что для целей налогообложения прибыль
родственных предприятий может быть при необходимости скорректирована, чтобы
обеспечить распределение налоговой базы, совместимое с принципом «на
расстоянии вытянутой руки».
Можно определить ряд причин, по которым этот принцип был положен в
основу модели налоговой конвенции. Во-первых, было принято, что рыночные
отношения спроса и предложения являются лучшим способом распределения
ресурсов и доходов. Во-вторых, этот принцип в значительной степени
обеспечивает равное отношение к группам, многонациональных предприятий и
независимым субъектам, помогая, таким образом, избегать создания налоговых
преимуществ путем конкуренции экономической власти в руках крупных
многонациональных групп. В-третьих, подобный метод оценки достаточно прост и
удобен в применении.
Интеграционные процессы в мире приводят к быстрому росту различных
экономических группировок и объединений, имеющих в качестве обязательной
составляющей, проводимой экономической политики — общие подходы к
налогообложению.
В первую очередь для экономических группировок (зон свободной торговли,
экономических союзов) характерна отмена таможенных пошлин во взаимной
торговле и создание общего таможенного тарифа и третьим странам. Более
высокие формы интеграции (общий рынок, экономический союз) предусматривают
отмену таможенных барьеров между государствами- участниками, и как следствие
— освобождение от уплаты косвенных налогов (НДС и акцизов) на границе, а
также проведение единой политики в области унификации и гармонизации
84
налогообложения.
Размещение межнациональных предприятий на территориях государств,
объединяющихся в экономические группировки, позволяет использовать
преимущества беспошлинного и безналогового движения товаров и услуг во
внешнеэкономической деятельности, применять единые стандарты к определению
стоимости сделок и их налогообложению [22].
Тема 8. Таможенные пошлины в структуре налоговой нагрузки
транснациональных компаний
В соответствии с п. 26 ст.4 Таможенным кодексом Таможенного союза,
таможенная пошлина — обязательный платеж, взимаемый таможенными органами
в связи с перемещением товаров через таможенную границу. Уплата таможенной
пошлины является неотъемлемым условием ввоза или вывоза товара и
обеспечивается мерами государственного принуждения [23].
Функция взимания таможенных пошлин в Республике Беларусь возложена
на государственный орган, уполномоченный в области таможенного дела —
Государственный таможенный комитет. Ставки таможенных пошлин в
Таможенном союзе ЕврАзЭС определяются в соответствии с Соглашением между
Правительством Российской Федерации, Правительством Республики Беларусь и
Правительством Республики Казахстан от 25.01.2008 «О едином таможеннотарифном регулировании» и зависят от вида товара (по классификации ТН ВЭД),
страны происхождения, а также условий, определяющих применение специальных
видов пошлин. Единый таможенный тариф Таможенного союза утверждён
решением Совета ЕЭК №54 от 16.07.2012.
На территории Таможенного союза в рамках ЕврАзЭС ввозные таможенные
пошлины установлены Единым таможенным тарифом. В зависимости от страны
происхождения товара при взимании ввозных таможенных пошлин могут
применяться:
 Базовые ставки составляют 100 % от указанных в Таможенном
тарифе;
 Преференциальные ставки применяются по отношению к товарам,
происходящим из стран, отнесённых к категории развивающихся либо
наименее развитых стран при условии, что товары входят в
соответствующий перечень товаров, в отношении которых
предоставляются преференции по уплате ввозной таможенной
пошлины.
В настоящее время преференциальные ставки, установленные в отношении
товаров, происходящих из развивающихся стран, составляют 75 % от базовых.
Преференции также применяются при перемещении товаров между странамиСНГ.
При соблюдении определенных условий ставки ввозных таможенных пошлин в
отношении таких товаров могут быть составлять 0% от таможенной стоимости
ввозимых товаров.
Вывозные таможенные пошлины устанавливаются в отношении товаров,
85
вывозимых с территории государств-членов Таможенного союза в рамках
ЕврАзЭС (Российской Федерации, Республики Беларусь и Республики Казахстан)
за пределы Таможенного союза. При этом ставки вывозных таможенных пошлин в
отношении товаров, вывозимых с территории каждого из государств-членов
Таможенного союза, устанавливаются национальным законодательством
соответствующего государства-члена Таможенного союза.
Во взаимной торговле стран-членов Таможенного союза, в рамках ЕврАзЭС,
ввозные и вывозные таможенные пошлины не применяются.
В отношении товаров, страна происхождения которых не установлена,
применяются ставки ввозных таможенных пошлин, применяемые к товарам,
происходящим из стран, торгово-политические отношения с которыми
предусматривают режим наиболее благоприятствуемой нации, за исключением
случаев, когда таможенным органом обнаружены признаки того, что страной
происхождения товаров является страна, торгово-политические отношения с
которой не предусматривают режим наиболее благоприятствуемой нации, либо
предоставляется обеспечение уплаты таможенных пошлин по указанным ставкам
[24].
Методы определения таможенной стоимости в Республике Беларусь
применяются в соответствии с Решением коллегии евразийской экономической
комиссии от 20 декабря 2012 г. № 283 «О применении метода определения
таможенной стоимости товаров по стоимости сделки с ввозимыми товарами (метод
1)». Данные правила вступили в силу 25 января 2013 года.
Данные правила используются при применении метода определения
таможенной стоимости товаров по стоимости сделки с ввозимыми товарами (метод
1), установленного статьей 4 Соглашения об определении таможенной стоимости
товаров, перемещаемых через таможенную границу Таможенного союза от 25
января 2008 года.
Данные правила разработаны на основе положений Соглашения,
Соглашения по применению статьи VII Генерального соглашения по тарифам й
торговле 1994 года, включая Пояснительные примечания к нему, а также
материалов Технического комитета по таможенной оценке Всемирной таможенной
организации с целью обеспечения единообразного применения метода 1.
Таможенной стоимостью товаров, ввозимых на единую таможенную
территорию Таможенного союза является стоимость сделки, то есть цена,
фактически уплаченная или подлежащая уплате за эти товары при их продаже для
вывоза на таможенную территорию Таможенного союза.
Продажа товаров для вывоза на таможенную территорию Таможенного
союза означает, что товары являются предметом купли-продажи в соответствии с
внешнеэкономическим договором (контрактом).
При определении таможенной стоимости товаров по стоимости сделки с
ввозимыми товарами в значении необходимо исходить из того, что под сделкой
понимается совокупность различных сделок, осуществляемых в соответствии с
86
такими видами договоров (соглашений), как внешнеэкономический договор
(контракт), в соответствии с которым товары продаются для вывоза на
таможенную территорию Таможенного союза, договор международной перевозки
(транспортировки) товаров, лицензионный договор и другие. Таким образом, в
стоимость сделки должны включаться соответствующие стоимостные показатели
по каждому из договоров, на основании которых осуществлялся ввоз товаров на
таможенную территорию Таможенного союза, то есть как непосредственно по
сделке купли-продажи (цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за
ввозимые товары), так и по иным договорам, расходы по которым включаются в
таможенную
стоимость
товаров
(например,
расходы
по
перевозке
(транспортировке) товаров, расходы на страхование, лицензионные платежи и пр.).
Ценой, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары,
является общая сумма всех платежей за эти товары, осуществленных или
подлежащих осуществлению покупателем непосредственно продавцу или иному
лицу в пользу продавца. При этом платеж может быть произведен не только
посредством перевода денежных средств, но и путем расчетов по аккредитиву или
расчетов с использованием финансовых инструментов (акция, облигация, чек,
простой или переводной вексель, ордер, варрант, сертификат и др.). При
заключении сделок взаимосвязанными лицами расчеты между продавцом и
покупателем могут осуществляться без фактического перечисления денежных
средств и отражаться только в бухгалтерских документах.
Указанные платежи могут осуществляться не только прямо, то есть
непосредственно продавцу, но и косвенно, то есть третьему лицу в пользу
продавца, например, путем погашения полностью или частично задолженности
продавца для выполнения обязательств продавца перед третьим лицом.
Расходы (за исключением расходов, которые добавляются к цене,
фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары),
обусловленные действиями, предпринятыми покупателем за свой счет, если такие
расходы не влияют на установление продавцом цены на товары, не
рассматриваются в качестве косвенных платежей даже в случае, когда эти действия
соответствуют интересам продавца, и не включаются в таможенную стоимость
ввозимых товаров.
Пример 1. Покупатель А приобретает у продавца В в стране вывоза Э
оборудование за 30 ООО денежных единиц. Для того чтобы убедиться в том, что
оборудование соответствует техническим требованиям, указанным в договоре
купли-продажи, покупатель А после приобретения оборудования поручает
провести его экспертизу (испытание) эксперту Т, находящемуся в стране вывоза Э
и не являющемуся взаимосвязанным с продавцом В лицом, и уплачивает ему за это
500 денежных единиц. В данном случае экспертиза (испытание) оборудования не
является условием договора купли-продажи, не изменяет состояния оборудования
и не рассматривается как часть процесса производства оборудования.
Платеж за экспертизу (испытание) оборудования, произведенный
87
покупателем А эксперту Т, не является платежом, осуществленным прямо или
косвенно продавцу В, поскольку, как следует из приведенных выше условий,
эксперт Т не взаимосвязан с продавцом В. Таким образом, расходы покупателя А
на проведение экспертизы (испытания) оборудования не являются частью цены,
фактически уплаченной или подлежащей уплате. Кроме того, такие расходы
покупателя А не относятся к расходам, которые в соответствии со статьей 5
Соглашения подлежат добавлению к цене, фактически уплаченной или
подлежащей уплате. В рассматриваемом случае при определении таможенной
стоимости оборудования по методу 1 расходы покупателя А на проведение
экспертизы (испытания) не включаются в таможенную стоимость оборудования.
В коммерческой практике покупателем после покупки товаров, но перед их
ввозом на таможенную территорию Таможенного союза, могут быть предприняты
различные действия. К таким действиям покупателя в отношении ввозимых
товаров могут быть отнесены действия, предпринятые с целью продвижения
товаров на внутреннем рынке Таможенного союза (например, маркетинг ввозимых
товаров, реклама товаров и товарного знака или торговой марки, под которыми
предполагается осуществлять продажу товаров, подготовка демонстрационных
залов, предназначенных для показа ввозимых товаров, проверка товаров
(тестирование, испытание, контроль качества) и пр.).
Пример 2. Организация А заключает долгосрочный договор купли- продажи
нового вида электроприборов с иностранным производителем С. Согласно
условиям договора купли-продажи электроприборы будут продаваться на
таможенной территории Таможенного союза под торговой маркой производителя
С. Организация А направляет иностранному производителю С заказ на
первоначальную поставку электроприборов и до их ввоза на таможенную
территорию Таможенного союза проводит рекламу ввозимых товаров. Эта
рекламная кампания осуществляется организацией А по собственной инициативе и
без согласования и участия в ней производителя С. Организация А также несет все
расходы, связанные с ее проведением на таможенной территории Таможенного
союза.
В данном случае расходы организации А на рекламную кампанию не
связаны с установлением производителем С цены на товары и не относятся к
расходам, которые в соответствии со статьей 5 Соглашения подлежат включению в
таможенную стоимость товаров.
Если действия покупателя, предпринятые с целью продвижения товаров на
внутреннем рынке Таможенного союза, осуществлены по требованию продавца и
продавец определяет условия их осуществления, что является условием продажи
ввозимых товаров и, как следствие, влияет на установление продавцом цены на
товары, то в этом случае расходы иа такие действия покупателя должны быть
включены в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате. В этих целях
при определении таможенной стоимости ввозимых товаров необходимо сделать
поправку к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате, независимо от
88
того, прямо или косвенно оплачены такие расходы.
В качестве основы для определения таможенной стоимости ввозимых
товаров, в отношении которых на дату регистрации таможенным органом
декларации на товары цена не была фактически уплачена, используется цена,
подлежащая уплате за эти товары в соответствии со сделкой купли-продажи.
В случаях если ввозимые товары не являются предметом купли- продажи,
для целей определения их таможенной стоимости метод 1 не применяется.
В частности, такие случаи имеют место при ввозе товаров на таможенную
территорию Таможенного союза:
по безвозмездным договорам, в частности по договорам дарения,
безвозмездной поставки (например, договор безвозмездной поставки рекламных,
выставочных образцов);
по договорам аренды;
по посредническим договорам, в частности по договору комиссии, договору
консигнации, агентскому договору, не содержащим цену, по которой товары
продаются для вывоза на таможенную территорию Таможенного союза;
•
по договорам займа, товарного кредита, по которым товары или
эквивалентные им товары подлежат возврату собственнику;
•
для проведения экспертизы, оценки (подтверждения) соответствия (в
том числе исследований, испытаний, проверок, экспериментов и показа свойств
и характеристик);
•
в качестве вклада в уставный капитал (фонд).
Таможенная стоимость ввозимых товаров в соответствии определяется по
методу 1 при наличии достоверной, количественно определяемой и документально
подтвержденной информации, в том числе информации, необходимой для
подтверждения цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате, и
осуществления дополнительных начислений к этой цене.
Таможенная стоимость ввозимых товаров определяется по методу 1 при
выполнении следующих условий:
а) отсутствуют ограничения в отношении прав покупателя на пользование
и распоряжение товарами.
Так, могут иметь место сделки, по условиям которых покупатель, несмотря
на то что он стал новым собственником товаров, ограничен в своих правах на
указанные товары. Наличие ограничений в отношении прав покупателя на
пользование и распоряжение ввозимыми товарами не исключает применения
метода 1, если такие ограничения:
•
установлены совместным решением органов Таможенного союза;
•
ограничивают географический регион, в котором товары могут быть
перепроданы;
•
существенно не влияют на стоимость товаров.
Во всех случаях когда в результате анализа условий сделки выявлено
наличие ограничения в отношении прав покупателя на пользование и
89
распоряжение ввозимыми товарами, основным критерием при определении
возможности применения метода 1 является характер (сущность) этого
ограничения и его влияние на цену, фактически уплаченную или подлежащую
уплате за такие товары. Метод 1 применим, если это ограничение не оказало
влияния на указанную цену либо степень такого влияния несущественна, что
подтверждено документально.
Если ограничение прав покупателя на пользование и распоряжение
ввозимыми товарами оказывает существенное влияние на цену товаров, то такая
цена, измененная под влиянием индивидуальных условий конкретной сделки
купли-продажи, не может использоваться для определения таможенной стоимости
товаров по методу 1. Например, продавец осуществляет продажу товаров по более
низкой цене при условии, что покупатель будет их использовать только в
благотворительных целях;
б) продажа ввозимых товаров или их цена не зависят от каких-либо условий
или обязательств, влияние которых на цену товаров не может быть количественно
определено.
Метод 1 не применяется, если сделка купли-продажи предусматривает
условие, которое влияет на продажу или цену ввозимых товаров, но при этом
определить и документально подтвердить его количественное (то есть в
стоимостном выражении) влияние на цену этих товаров не представляется
возможным.
В частности, при осуществлении сделки купли-продажи может
предусматриваться следующее:
•
продавец устанавливает цену на ввозимые товары при условии, что
покупатель купит также и другие товары в определенных количествах;
•
цена на ввозимые товары устанавливается в зависимости от цены
(цен), по которой покупатель ввозимых товаров продает другие товары
продавцу ввозимых товаров;
цена устанавливается на основе формы платежа, не связанной с ввозимыми
товарами, например, когда ввозимые товары являются полуфабрикатами, которые
предоставляются продавцом на условии, что покупатель передаст продавцу
определенное количество готовой продукции;
•
цена на ввозимые товары устанавливается в зависимости от
предоставления покупателем продавцу этих товаров определенных услуг.
В таких случаях на цену ввозимых товаров оказывают влияние
определенные условия индивидуального характера, связанные с конкретной
продажей определенному покупателю. Таким образом, имеет место некоторое
отклонение от обычной торговой практики на свободном, конкурентном рынке
соответствующих товаров.
В случае если возможно осуществить стоимостную оценку условия сделки,
необходимо сделать соответствующую поправку к цене, фактически уплаченной
или подлежащей уплате, при расчете таможенной стоимости ввозимых товаров. В
90
этом случае метод 1 применим.
Наличие условий, относящихся к производству или маркетингу ввозимых
товаров, не исключает применения метода 1, в том числе если покупатель
предоставляет продавцу проектную документацию, выполненную на таможенной
территории Таможенного союза, или осуществляет маркетинг ввозимых товаров за
свой счет (в том числе и по договоренности с продавцом) и расходы на маркетинг
не входят в стоимость сделки;
в) никакая часть дохода или выручки от последующей продажи,
распоряжения иным способом либо использования товаров покупателем не
причитается прямо или косвенно продавцу, кроме случаев, когда могут быть
произведены дополнительные начисления.
Так, условиями сделки купли-продажи может быть предусмотрено, что
покупатель обязан перечислить продавцу определенную часть выручки от
последующей продажи ввозимых товаров.
В случае если данное условие сформулировано таким образом, что возможно
определить в стоимостном выражении сумму, подлежащую перечислению
продавцу ввозимых товаров, и сделать соответствующее дополнительное
начисление к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате, то метод 1
применим. Однако если определить в стоимостном выражении подлежащую
перечислению сумму не представляется возможным (например, установлен
определенный процент от предполагаемого дохода, величина которого неизвестна
на день регистрации декларации на товары), метод 1 неприменим;
г) покупатель и продавец не являются взаимосвязанными лицами, или
покупатель и продавец являются взаимосвязанными лицами таким образом, что
стоимость сделки с ввозимыми товарами приемлема для таможенных целей.
Покупатель и продавец считаются взаимосвязанными, если указанные лица
отвечают хотя бы одному из следующих условий:
•
являются сотрудниками или директорами (руководителями)
предприятий друг друга;
являются юридически признанными деловыми партнерами, то есть связаны
договорными отношениями, действуют в целях извлечения прибыли и совместно
несут расходы и убытки, связанные с осуществлением совместной деятельности;
являются работодателем и работником, служащим;
•
какое-либо лицо прямо или косвенно владеет, контролирует или
является держателем 5 ил PIболее процентов выпущенных в обращение
голосующих акций обоих из них;
одно из них прямо или косвенно контролирует другое;
•
оба они прямо или косвенно контролируются третьим лицом; вместе
они прямо или косвенно контролируют третье лицо; являются родственниками
или членами одной семьи.
Понятие «лица» включает в себя как физических, так и юридических лиц.
При определении таможенной стоимости ввозимых товаров по методу 1 к
91
цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за эти товары, добавляются:
а) следующие расходы в размере, в котором они осуществлены или
подлежат осуществлению покупателем, но не включены в цену, фактически
уплаченную или подлежащую уплате за ввозимые товары:
П вознаграждение посредникам (агентам) и вознаграждение брокерам, за
исключением вознаграждения за закупку, уплачиваемого покупателем своему
агенту (посреднику) за оказание услуг по его представлению за рубежом,
связанных с покупкой ввозимых товаров;
□
расходы на тару, если для таможенных целей она рассматривается как
единое целое с ввозимыми товарами;
□
расходы по упаковке, включая стоимость упаковочных материалов и
работ по упаковке;
б) соответствующим образом распределенная стоимость следующих
товаров и услуг, прямо или косвенно предоставленных покупателем продавцу
бесплатно или по сниженной цене для использования в связи с производством и
продажей для вывоза товаров на таможенную территорию Таможенного союза, в
размере, не включенном в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате
за ввозимые товары:
□
сырье, материалы, детали, полуфабрикаты и тому подобные
предметы, из которых состоят ввозимые товары;
□
инструменты, штампы, формы и другие подобные предметы,
использованные при производстве ввозимых товаров;
□
материалы, израсходованные при производстве ввозимых товаров;
□
проектирование, разработка, инженерная, конструкторская работа,
художественное оформление, дизайн, эскизы и чертежи, выполненные вне
таможенной территории Таможенного союза и необходимые для
производства ввозимых товаров;
в)
часть полученного в результате последующей продажи, распоряжения
иным способом или использования ввозимых товаров дохода (выручки), которая
прямо или косвенно причитается продавцу;
г) расходы по перевозке (транспортировке) товаров до аэропорта, морского
порта или иного места прибытия товаров на таможенную территорию
Таможенного союза;
д) расходы по погрузке, разгрузке или перегрузке товаров и проведению
иных операций, связанных с их перевозкой (транспортировкой) до аэропорта,
морского порта или иного места прибытия товаров на таможенную территорию
Таможенного союза;
е) расходы на страхование в связи с операциями, указанными в подпунктах
«г» и «д»;
ж) лицензионные и иные подобные платежи за использование объектов
интеллектуальной собственности (включая платежи за патенты, товарные знаки,
авторские права), которые относятся к ввозимым товарам и которые прямо или
92
косвенно произвел или должен произвести покупатель в качестве условия продажи
ввозимых товаров, в размере, не включенном в цену, фактически уплаченную или
подлежащую уплате за эти товары.
При распределении стоимости предметов, указанных в пункте «б», должны
быть учтены стоимость предметов и способ ее распределения в отношении
ввозимых товаров. Соответствующее распределение стоимости предметов должно
производиться разумным способом, применимым к конкретным обстоятельствам, в
зависимости от имеющихся у декларанта (таможенного представителя) документов
и в соответствии с общепринятыми принципами бухгалтерского учета.
В случае если покупатель приобретает предметы у лица, не являющегося
взаимосвязанным с покупателем, по определенной цене, стоимостью предметов
признаются расходы по их приобретению. В случае если предметы были
произведены покупателем или лицом, взаимосвязанным с покупателем,
стоимостью предметов признаются расходы по их изготовлению. В случае если
предметы ранее использовались покупателем, независимо от того были ли они
приобретены или произведены этим покупателем, исходная цена приобретения или
производства подлежит уменьшению в целях определения стоимости этих
предметов с учетом их использования.
После определения стоимости предметов она подлежит распределению
покупателем, например, одним из следующих способов:
□
стоимость предметов распределяется на первую партию ввозимых
товаров;
□
стоимость предметов распределяется на количество единиц товара,
которое произведено до момента отгрузки первой партии ввозимых товаров;
□
стоимость предметов распределяется на все количество товаров,
продаваемых в соответствии с условиями сделки купли-продажи.
При определении подлежащей добавлению стоимости товаров и услуг,
указанных в пункте «б», по возможности используются данные, содержащиеся в
документах бухгалтерского учета покупателя при условии их соответствия
общепринятым принципам бухгалтерского учета.
В отношении товаров и услуг, предоставленных покупателем, которые были
приобретены или арендованы им, добавления производятся в части расходов на
приобретение или аренду таких товаров и услуг. Если покупателем предоставлены
товары и услуги, находящиеся в общественном владении, то есть в
государственной или муниципальной собственности, дополнительные начисления
производятся в части стоимости (издержек) получения копии с них.
Расчет стоимости товаров и услуг, подлежащей добавлению, зависит от
структуры и управленческой практики конкретной организации, а также от
особенностей ее учетной политики.
При распределении стоимости товаров и услуг следует индивидуально
подходить к каждому случаю и учитывать различные факторы, которые могут
оказать влияние на такое распределение. В случае если предоставленные
93
покупателем товары и услуги выполнены в разных странах в течение
определенного периода времени, добавляется стоимость указанных товаров и
услуг, выполненных вне таможенной территории Таможенного союза.
Сведения о наличии взаимосвязи между продавцом и покупателем, а также о
ее влиянии на цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате, заявляются
декларантом (таможенным представителем) в декларации таможенной стоимости в
соответствии с Порядком декларирования таможенной стоимости товаров,
утвержденным Решением Комиссии Таможенного союза от 20 сентября 2010 г. №
376 «О порядках декларирования, контроля и корректировки таможенной
стоимости товаров». Факт взаимосвязи между продавцом и покупателем сам по
себе не является основанием для признания стоимости сделки неприемлемой для
целей определения таможенной стоимости товаров, В целях подтверждения
отсутствия влияния взаимосвязи между продавцом и покупателем на цену,
фактически уплаченную или подлежащую уплате, декларант (таможенный
представитель) может представить при декларировании товаров либо документы и
сведения, отражающие сопутствующие продаже обстоятельства, либо документы и
сведения, подтверждающие, что стоимость сделки с ввозимыми товарами близка к
одной из проверочных величин.
В случае если в ходе проведения контроля, таможенной стоимости ввозимых
товаров таможенный орган не обнаружил признаков влияния взаимосвязи между
продавцом и покупателем на цену, фактически уплаченную или подлежащую
уплате, то есть оснований для признания стоимости сделки неприемлемой для
целей определения таможенной стоимости товаров, то заявленная декларантом
(таможенным представителем) таможенная стоимость ввозимых товаров при
отсутствии иных признаков недостоверности заявленных сведений о таможенной
стоимости товаров, установленных Порядком контроля таможенной стоимости
товаров, утвержденным Решением Комиссии Таможенного союза от 20 сентября
2010 г. № 376, должна быть принята без проведения дополнительной проверки,
предусмотренной статьей 69 Таможенного кодекса Таможенного союза. В
частности, в случае если таможенный орган располагает либо достоверной ценовой
информацией, либо информацией о таможенной стоимости идентичных или
однородных товаров при сопоставимости условий ввоза товаров, либо
информацией о том, что в рамках предыдущих проверок механизма формирования
цены ввозимых товаров было доказано отсутствие влияния взаимосвязи между
продавцом и покупателем на цену этих товаров, на основе такой информации
таможенный орган может сделать вывод о том, что взаимосвязь между продавцом
и покупателем не повлияла на цену, фактически уплаченную или подлежащую
уплате.
В случае если декларант (таможенный представитель) докажет, что
стоимость сделки близка к одной из проверочных величин, то таможенный орган
не должен требовать у декларанта (таможенного представителя) представления
документов и сведений, отражающих сопутствующие продаже обстоятельства, в
94
целях доказательства отсутствия влияния взаимосвязи между продавцом и
покупателем на цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за
ввозимые товары. И наоборот, если представленные декларантом (таможенным
представителем) документы и сведения, отражающие сопутствующие продаже
обстоятельства, подтверждают отсутствие влияния взаимосвязи между продавцом
и покупателем на цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за
ввозимые товары, то таможенный орган не должен требовать у декларанта
(таможенного представителя) доказательства того, что стоимость сделки близка к
одной из проверочных величин.
В случае если декларантом (таможенным представителем) не представлены
ни документы и сведения, подтверждающие, что стоимость сделки близка к одной
из проверочных величин, ни документы и сведения, отражающие сопутствующие
продаже обстоятельства, в том числе дополнительно запрошенные таможенным
органом, ни объяснение причин, по которым запрошенные документы и сведения
не могут быть представлены, либо представленные докумерггы и сведения не
устраняют обнаруженные признаки влияния взаимосвязи между продавцом и
покупателем на цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за
ввозимые товары, то таможенный орган в соответствии с пунктом 4 статьи 69
Таможенного Кодекса принимает решение о корректировке заявленной
таможенной стоимости товаров.
Доказательство отсутствия влияния взаимосвязи между продавцом и
покупателем на цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за
ввозимые товары, на основе проведения анализа сопутствующих продаже
обстоятельств
В целях определения влияния взаимосвязи между продавцом и покупателем
на цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за ввозимые товары,
таможенным органом должны быть изучены и проанализированы сопутствующие
продаже обстоятельства, включая способ, которым покупатель и продавец
организуют свои коммерческие отношения, и то, как была установлена
рассматриваемая цена.
Для подтверждения отсутствия влияния взаимосвязи между продавцом и
покупателем на цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате, декларант
(таможенный представитель) должен представить документы и сведения,
подтверждающие, например, что:
а) рассматриваемая цена товаров установлена исходя из обычной ценовой
практики, принятой в соответствующем секторе производства товаров;
б) рассматриваемая цена товаров установлена таким же образом, каким
продавец устанавливает цены товаров при продажах покупателям, не являющимся
взаимосвязанными с этим продавцом;
в) рассматриваемая цена товаров обеспечивает покрытие всех расходов и
получение прибыли, соответствующей обычной прибыли продавца за достаточно
представительный период времени (например, на среднегодовом уровне) при
95
продаже товаров того же класса или вида.
В случае если в результате проведенного анализа таможенный орган
установил, что покупатель и продавец, являясь взаимосвязанными лицами, взаимно
продают и покупают товары на тех же условиях, в том числе по сопоставимым
ценам (то есть по ценам того же уровня), как если бы они не являлись
взаимосвязанными лицами, то этот факт является доказательством, что взаимосвязь
между продавцом и покупателем не повлияла на цену, фактически уплаченную или
подлежащую уплате. В этом случае стоимость сделки признается приемлемой для
целей определения таможенной стоимости товаров.
Доказательство отсутствия влияния взаимосвязи между продавцом и
покупателем на цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за
ввозимые товары, с использованием проверочных величин
Для доказательства отсутствия влияния взаимосвязи между продавцом и
покупателем на цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за
ввозимые товары, декларант (таможенный представитель) должен представить
документы и сведения, подтверждающие, что стоимость сделки с ввозимыми
товарами близка к одной из следующих проверочных величин, имеющих место в
тот же или соответствующий ему период времени, в который ввозимые товары
пересекали таможенную границу Таможенного союза:
а) стоимость сделки с идентичными или однородными товарами при
продажах таких товаров покупателям, не являющимся взаимосвязанными с
продавцом лицами, для вывоза на таможенную территорию Таможенного союза;
б) таможенная стоимость идентичных или однородных товаров;
в) таможенная стоимость идентичных или однородных товаров.
Правила предусматривает возможность для декларанта (таможенного
представителя) подтвердить, что стоимость сделки близка к проверочной
величине, ранее принятой таможенным органом, и поэтому является приемлемой
для определения таможенной стоимости товаров по методу 1.
В случае если таможенный орган уже имеет достаточную информацию о
том, что одна из проверочных величин близка к стоимости сделки, он не должен
запрашивать у декларанта (таможенного представителя) дополнительную
информацию, доказывающую, что стоимость сделки близка к данной проверочной
величине.
При использовании проверочных величин для доказательства отсутствия
влияния взаимосвязи между продавцом и покупателем на цену, фактически
уплаченную или подлежащую уплате за ввозимые товары, следует иметь в виду,
что между сравниваемыми величинами допустимы определенные различия. Так,
при определении, близка ли стоимость сделки с ввозимыми товарами к
проверочной величине, следует учитывать, что для товаров одного вида небольшое
(несущественное) различие в их цене может быть неприемлемым, в то время как
для товаров другого вида большое (существенное) различие в их цене может быть
приемлемым, то есть при определении степени близости стоимости сделки с
96
ввозимыми товарами к проверочной величине необходимо оценить в том числе,
является ли различие в цене товаров существенным в коммерческом отношении.
Поскольку не может быть установлено единого подхода ко всем случаям
определения степени близости стоимости сделки с ввозимыми товарами к
проверочной величине, то в каждом конкретном случае необходимо учитывать
влияние различных факторов, в том числе следующих:
а) характер товаров.
У товаров, цена которых зависит от стоимости других товаров (например,
цена ювелирных изделий зависит от цены драгоценных металлов и драгоценных
камней, из которых они изготовлены), разница в цене может быть существенной.
В отношении некоторых видов товаров небольшие различия в технических
характеристиках могут привести к существенной разнице в их цене. Следует
отметить, что у некоторых видов товаров ассортиментный ряд быстро обновляется,
но в то же время они довольно продолжительное время могут находиться на рынке.
При этом, чем дольше данные изделия находятся на рынке, тем ниже их цена. К
таким товарам относятся мобильные телефоны, компьютеры, ноутбуки,
компьютерные или видеоигры и др.;
б) сезон, в котором ввозятся товары, и время продажи товаров.
Время продажи товаров также может влиять на их цену. Это относится
к ряду товаров, продаваемых на рынке или аукционе (например,
скоропортящиеся товары), поскольку цена таких товаров утром может быть выше
цены этих же товаров вечером, что связано с изменением состояния товаров;
в) условия осуществления сделки купли-продажи.
При анализе условий осуществления сделки купли-продажи необходимо
проверить, имели ли место различия:
□
в коммерческом уровне продаж. При учете сведений о различиях в
коммерческом уровне продаж необходимо учитывать позицию, которую
занимает покупатель в процессе реализации товаров, а именно предполагает
ли покупатель последующую оптовую реализацию товаров, последующую
розничную реализацию товаров или использование товаров для собственных
нужд. Кроме того, следует учитывать позицию, которую занимает продавец
на рынке данных товаров, то есть продаются ли товары непосредственно
изготовителем, оптовым продавцом, официальным дилером и т.д.;
□
в количестве товаров. Цена за единицу товара может устанавливаться
в зависимости от количества приобретаемых покупателем товаров;
□
в расходах, которые обычно несет продавец при продажах, если
продавец и покупатель не являются взаимосвязанными лицами, по
сравнению с расходами, которые не несет продавец при продажах, если
продавец и покупатель являются взаимосвязанными лицами;
□
в сроках платежа, то есть оплачивает ли покупатель товары авансом
(производит предоплату до получения товаров) или оплачивает товары после
их получения (то есть имеет место последующая оплата);
97
□
в скидках, сделанных продавцом покупателю в связи с их
долгосрочными отношениями;
г) дополнительные начисления. Например, различия в расходах на тару и
упаковку: оцениваемые товары ввозятся на таможенную территорию Таможенного
союза в арендованной (возвратной) таре, а товары, используемые для сравнения, - в
покупной таре, в связи с чем стоимость сделки при продаже указанных товаров
может быть различной.
Декларантом (таможенным представителем) при необходимости могут быть
представлены документы, обосновывающие величину разницы между стоимостью
сделки и проверочной величиной, обусловленной различиями в факторах, влияние
которых учитывается при определении степени близости стоимости сделки с
ввозимыми товарами к проверочной величине.
В случае если декларант (таможенный представитель) докажет, что
стоимость сделки близка к одной из проверочных величин, то стоимость сделки
признается приемлемой для целей определения таможенной стоимости товаров и
таможенная стоимость товаров определяется по методу 1.
Проверочные величины используются по инициативе декларанта
(таможенного представителя) исключительно в целях сравнения и не могут быть
использованы в качестве основы для определения таможенной стоимости товаров
[25].
Тема 9. Оффшорные зоны и перспективы их применения в налоговой
структуре международных холдингов
Оффшор (от английского offshore - "вне берега”, "вне границ") - это один из
самых известных и эффективных методов налогового планирования. Основой этого
метода являются законодательства многих стран, частично или полностью
освобождающие от налогообложения компании, принадлежащие иностранным
лицам.
Оффшорные зоны — города, районы и страны, в которых иностранные
(нерезидентные) кредитные учреждения и иные компании осуществляют операции
с нерезидентами (иностранными физическими и юридическими лицами) в
иностранной для данной страны валюте при отсутствии вмешательства или
минимальном вмешательстве со стороны государства, создавшего оффшорную
зону.
Оффшорная компания - это компания, которая не ведет хозяйственной
деятельности в стране своей регистрации, а владельцы этих компаний нерезиденты этих стран. Таково требование тех стран, где разрешена регистрация
таких компаний.
Термин «оффшор» впервые появился в одной из газет на восточном
побережье США в конце 195О0Х годов. Речь шла о финансовой организации,
избежавшей правительственного контроля путем географической избирательности:
компания переместила деятельность, которую правительство США желало
контролировать и регулировать, на территорию с благоприятным налоговым
98
климатом.
Оффшорную зону отличают следующие признаки: налоговые льготы;
анонимность осуществления бизнеса; отсутствие валютного контроля;
минимальные требования относительно существования компании (проведение
собраний акционеров, простота финансовой отчетности и др.; возможность ведения
операций в любой валюте; иные льготы.
Условно страны, где регистрируют оффшорные компании, можно разделить
на две категории:
1.
Небольшие государства, острова с невысоким уровнем развития
собственной экономики, но с достаточно высокой политической
стабильностью (Белиз, Багамские острова, Британские Виргинские острова,
Вануату, Каймановы острова и т. д.).
Как правило, эти государства не предъявляют никаких требований к
отчетности, единственное требование Ш это внести ежегодный фиксированный
сбор в казну. Обычно в таких странах не ведется реестр акционеров и директоров,
конфиденциальность обладания такой компанией очень высокая.
2.
Оффшорные зоны повышенной респектабельности.
В таких зонах от оффшорных компаний требуют финансовую отчетность и
предоставляют им ощутимые налоговые льготы. Со стороны правительства этих
государств контроль более жесткий, чем в странах первого типа, ведется реестр
директоров и акционеров, но и престиж компаний гораздо выше. Это ~ Кипр,
Гонконг, Люксембург, Швейцария и др.
Понятие «оффшорная зона» следует отличать от понятия «свободная
экономическая зона». Если оффшорная зона предполагает ведение компанией
деятельности вне ее территории, то в свободной экономической зоне льготы как
раз и предоставляются потому, что компании ведут там свою деятельность.Единого
списка оффшорных зон не существует, работу по контролю над оффшорными
зонами ведут как Международный валютный фонд (МВФ), так и центральные
банки различных стран мира.
К числу самых известных оффшорных зон относятся Панама, Гибралтар,
Кипр, Багамские острова, Ирландия, Лихтенштейн, американский штат Делавэр
[26].
Государство, создавшее оффшорную зону, вовсе не вмешивается в
деятельность компании или осуществляет минимальный контроль.
Вместе с тем зарегистрированные в оффшоре компании получают налоговые
послабления, в некоторых условиях налоговые сборы полностью отменяются.
Поэтому основным признаком оффшорной зоны становится наличие льготного
налогообложения для нерезидентов, ведущих деятельность за пределами
юрисдикции государства. Наряду с термином «оффшорная зона» можно встретить
употребление аналогов «оффшорная юрисдикция» и «оффшорный центр».
Разговорными вариантами стали «налоговое убежище» или «налоговый рай».
3.
Рост числа оффшоров также связывают с распространением
99
монетаристской модели экономики среди развитых стран, которое вызывало
ужесточение требований к банковским организациям. Подобные изменения
привели к оттоку средств из США и других государств за счет открытия банков
транснациональных корпораций на территории оффшорных зон, а позднее и при
помощи создания различных компаний (холдингов, трасов, торговых организаций,
страховых фирм, и т.д.).
Предоставление компаниям нерезидентного режима помогает привлекать
средства в форме фиксированных платежей вместо переменных налогов. Кроме
того, государству не нужно беспокоиться о возможных последствиях деятельности
фирм, поскольку она разрешена лишь за пределами страны регистрации.
В Панаме таким способом каждый год привлекается порядка 200 млн.
долларов. Депозитные вклады, которые открыли различные компании на Q
Каймановых островах, оцениваются более чем в 150 млн. долларов. Багамы в
качестве прибыли от оффшорных организаций получают до одной пятой от
валового национального дохода [27].
Рассмотрим один из методов организации холдинга - SOPARFI.
SOPARFI - финансовая компания, аббревиатура от французского Societe de
Participations Financieres, - один из самых распространенных видов компаний в
Люксембурге. Главные сферы применения SOPARFI - инвестиционная
деятельность (владение и финансирование), а также проекты, связанные с
недвижимой и интеллектуальной собственностью. Такая компания может быть
зарегистрирована в форме публичной компании, частной компании с ограниченной
ответственностью, даже в форме партнерства или в экзотичной для нас форме
«европейской компании».
На практике чаще всего SOPARFI регистрируют в виде публичной компании
. Несмотря на довольно высокую налоговую ставку, определенные
привилегии позволяют сильно снизить налоговую нагрузку, что собственно
и составляет суть SOPARFI как формы финансового холдинга.
Первая льгота: дивиденды и прирост капитала, полученные SOPARFI,
освобождаются от налога на прибыль, если выполнены определенные условия.
Для применения нулевой ставки по дивидендам необходимо, чтобы:
•
доля SOPARFI в дочернем предприятии -плательщике составляла не
менее 10% (либо цена приобретения акций была не менее 1,2 млн евро);
•
период владения акциями дочернй компании был не менее 12 месяцев;
•
дочернее предприятие должно быть местной компанией, не
пользующейся налоговыми льготами, либо компанией из ЕС, а если дочерняя
компания не является резидентом ЕС, то она должна платить налог на прибыль
у себя в стране регистрации по ставке не менее 11%.
Для применения нулевой ставки по приросту капитала минимальная цена
приобретения увеличивается до 6 млн евро, остальные условия такие же, как и для
дивидендов [28].
Следующая льгота: в соответствии с новыми регуляциями доход,
100
полученный от использования и продажи прав в области программных разработок,
патентов, торговых марок, доменных имен, дизайна и прочей интеллектуальной
собственности, на 80% освобождается от налога на прибыль. Льгота
траспространяется и на прирост капитала, образовавшийся от продажи
интеллектуальной собственности. Таким образом получается эффективная ставка
налога на прибыль 5,71%, что вне всяких сомнений делает SOPARFI
привлекательным инструментом для сделок с интеллектуальной собственностью.
Критерии применимости налогового освобождения таковы:
•
интеллектуальная собственность должна быть приобретена или
создана не ранее 1 января 2008 года;
•
в течение первого года, в котором запрашивается данный налоговый
режим, расходы, сопровождающие покупку или создание интеллектуальной
собственности, должны быть отражены в учете как нематериальные активы
компании;
•
интеллектуальная собственность не должна быть приобретена у
связанной компании.
У SOPARFI есть также льготы при исчислении налога у источника при
распределении дивидендов и налога на чистые активы. Правило тонкой
капитализации требует от SOPARFI сохранять соотношение заемных средств к
собственным как 85:15, что ошггь таки выгодно отличает SOPARFI в жестко
зарегулированном мире европейских компаний.
Низкие налоги, прозрачная структура, респектабельная европейская
юрисдикция - налицо преимущества люксембургских SOPARFI для тех, кому
нужна солидная холдинговая компания или компания для владения
интеллектуальной собственностью [29].
Оффшорный сбор
Принципы взимания оффшорного сбора в Республике Беларусь определены
в главе 24 Налогового кодекса Республике Беларусь.
Плательщиками оффшорного сбора признаются белорусские организации и
белорусские индивидуальные предприниматели (далее резиденты Республики
Беларусь).
Объектами обложения оффшорным, сбором являются:
 перечисление денежных средств резидентом Республики Беларусь
нерезиденту
Республики
Беларусь,
зарегистрированному
в
оффшорной зоне, иному лицу по обязательству перед этим
нерезидентом или иа счет, открытый в оффшорной зоне;
 исполнение обязательства в неденежной форме перед нерезидентом
Республики Беларусь, зарегистрированным в оффшорной зоне, кроме
случаев исполнения нерезидентом Республики Беларусь встречного
обязательства путем перечисления на счет резидента Республики
Беларусь денежных средств;
 переход в соответствии с законодательством имущественных прав и
101
(или) обязанностей в связи с переменой лиц в обязательстве,
сторонами которого выступают резидент Республики Беларусь и
нерезидент Республики Беларусь, зарегистрированный в оффшорной
зоне.
Не являются объектами обложения оффшорным сбором.:
•
перечисление денежных средств, направляемых банками Республики
Беларусь в пользу нерезидентов - владельцев международных систем расчетов с
использованием банковских платежных карточек VISA, MasterCard и American
Express, зарегистрированных в оффшорных зонах и (или) имеющих счета в этих
зонах, в соответствии с заключенными договорами с указанными
нерезидентами (взносы, лицензионные платежи, гарантийный депозит, платежи
за оказание услуг по подготовке, предоставлению и сертификации программнотехнических средств, иные платежи, связанные с участием в таких системах
расчетов);
•
перечисление
денежных
средств
Министерством
финансов
Республики Беларусь:
> компании «STANDARD AND POOR’S FINANCIAL SERVICES LLC»
(штат Делавэр, Соединенные Штаты Америки) в соответствии с
заключенным между ними Соглашением о предоставлении доступа к
услугам информационной базы «Rating Direct Sovereigns All Regions»
от 13 августа 2012 года;
> компании «BLOOMBERG FINANCE L.P.» (штат Делавэр,
Соединенные Штаты Америки) в соответствии с заключенным между
ними Соглашением о предоставлении доступа к услугам
информационноаналитической системы «Bloomberg Professional» от
25 ноября 2011 года.
Не являются объектами обложения оффшорным сбором исполнение
обязательств в неденежной форме перед нерезидентом Республики Беларусь и
переход обязанностей в связи с переменой лиц в обязательстве, сторонами
которого выступают резидент Республики Беларусь и нерезидент Республики
Беларусь, зарегистрированный в оффшорной зоне, по обязательствам,
перечисление денежных средств по которым не является объектом обложения
оффшорным сбором.
Перечень оффшорных зон - государств (территорий), в которых действует
льготный налоговый режим и (или) не предусматривается раскрытие и
предоставление информации о финансовых операциях, определяется Президентом
Республики Беларусь.
Налоговая база оффшорного сбора определяется:
•
при перечислении денежных средств- исходя из суммы
перечисляемых денежных средств;
•
при исполнении обязательства в неденежной форме либо переходе в
соответствии с законодательством имущественных прав и (или) обязанностей в
102
связи с переменой лиц в обязательствах - исходя из цены договора, из которого
вытекают указанные обязательства.
Если обязательство в неденежной форме исполняется поэтапно, налоговая
база определяется исходя из объема исполненного резидентом Республики
Беларусь обязательства.
При переходе в соответствии с законодательством имущественных прав и
(или) обязанностей в связи с переменой лиц в обязательстве налоговая база
определяется исходя из переданного объема имущественных прав и (или)
обязанностей.
Ставка оффшорного сбора устанавливается в размере 15 процентов.
Освобождается от облолсения оффшорным сбором перечисление денежных
средств:
—
государственными органами и государственными организациями,
подчиненными Правительству Республики Беларусь, в соответствии с
обязательствами Республики Беларусь перед международными
организациями, по межгосударственным и межправительственным
договорам;
—
в целях возврата резидентами Республики Беларусь денежных
средств, полученных от нерезидентов Республики Беларусь в качестве
кредитов и займов, процентов за пользование ими, а также ранее
полученных от нерезидентов Республики Беларусь денежных средств по
иным основаниям в соответствии с законодательством Республики
Беларусь или договором;
—
по договорам морской перевозки грузов и по договорам транспортной
экспедиции при организации международных перевозок грузов морским
транспортом;
—
в иных случаях по решению Президента Республики Беларусь.
Освобождаются от оффшорного сбора банки при осуществлении ими
от своего имени банковских операций в соответствии с договорами,
заключенными данными банками с нерезидентами Республики Беларусь,
зарегистрированными в оффшорных зонах и (или) имеющими счета в этих зонах.
Освобождаются от оффшорного сбора исполнение обязательств в
неденежной форме перед нерезидентом Республики Беларусь и переход
обязанностей в связи с переменой лиц в обязательстве, сторонами которого
выступают резидент Республики Беларусь и нерезидент Республики Беларусь,
зарегистрированный в оффшорной зоне, по обязательствам, перечисление
денежных средств'по которым освобождается от оффшорного.
Налоговым периодом является календарный месяц.
Сумма оффшорного сбора исчисляется как произведение налоговой базы и
ставки оффшорного сбора.
Оффшорный сбор уплачивается резидентами Республики Беларусь до
103
перечисления денежных средств в иностранной валюте, в которой осуществляется
платеж, или белорусских рублях по официальному курсу, установленному
Национальным банком Республики Беларусь на дату их перечисления.
При исполнении обязательств в неденежной форме либо переходе в
соответствии с законодательством имущественных прав и (или) обязанностей в
связи с переменой лиц в обязательствах оффшорный сбор уплачивается не позднее
дня, следующего за днем исполнения обязательств или перемены лиц в
обязательствах, в иностранной валюте или белорусских рублях по официальному
курсу,
установленному
Национальным
банком
Республики
Беларусь
соответственно на дату исполнения этих обязательств резидентами Республики
Беларусь, на дату перемены лиц в обязательствах.
В случае, если резидент Республики Беларусь — должник не извещен на
день перемены лиц в обязательствах о переходе к другому лицу прав кредитора,
оффшорный сбор уплачивается не позднее дня, следующего за днем, когда
должник был письменно уведомлен о состоявшемся переходе прав, а при
исполнении обязательства до такого уведомления - не позднее дня исполнения
обязательства с учетом официального курса, установленного Национальным
банком Республики Беларусь соответственно на дату уведомления и дату
исполнения обязательства.
При прекращении обязательств зачетом встречных однородных требований
оффшорный сбор уплачивается не позднее дня, следующего за днем проведения
зачета, с учетом официального курса, установленного Национальным банком
Республики Беларусь на дату зачета.
Налоговая декларация (расчет) по оффшорному сбору представляется не
позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Банки осуществляют перевод денежных средств, при перечислении которых
подлежит уплате оффшорный сбор, только после уплаты резидентами Республики
Беларусь оффшорного сбора.
Суммы оффшорного сбора включаются резидентами Республики Беларусь в
затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных
прав,
учитываемые
при
налогообложении
[21].
104
Тема 10. Актуальные проблемы налогообложения международного
бизнеса
На современный бизнес оказывают влияние множество различных факторов,
С развитием систем телекоммуникаций, информационных технологий, повышения
уровня технической оснащенности, существенно влияющей на ускорение бизнес
процессов, современный бизнес, независимо от сферы применения, также
претерпевает значительные изменения. Каких ни будь десять, пятнадцать лет назад
трудно было представить, насколько широко затронет деятельность человека, а тем
более бизнесмена стремительное развитие техники и технологий. Естественно
такие изменения не могли не сказаться и иа темпах развития бизнеса и некоторых
его тенденциях, основными из которых являются:
Технологическая революция.
Одним из основных факторов изменения на рынке является технологическая
революция. Она может в кратчайшие сроки изменить приоритеты на рынке путем
предложения совершенно новых товаров (за счет новейших технологических
разработок) и, как следствие этого падения престижа и спроса на товары,
утратившие свои потребительские преимущества. Яркий пример тому
кратковременный взлет и упадок рынка пейджинговых услуг. Как правило, любой
технический или технологический прорыв влечет изменения на рынке, причем
порой глобальные.
Ускорение темпов бизнеса.
Уже
упоминавшаяся
ранее
технологическая
революция
самым
непосредственным образом повлияла на ускорение темпов бизнеса. В самом деле,
еще совсем недавно возможность факсимильной и электронной связи были весьма
ограничены. Однако в настоящее время представить себе нормальную
коммерческую структуру без указанных «инструментов» практически невозможно.
Работать с клиентами и поставщиками, заключать сделки можно практически в
режиме online, тоже самое касается и денежных переводов и оплаты. Все это
существенно сокращает время на принятие необходимых управленческих решений
на основе достоверной и своевременной информации.
Возрастающая агрессивность окруо/сающей и конкурентной среды.
Белорусский бизнес, несмотря на, казалось бы, солидный возраст чуть более
15 лет (с учетом кооперативного движения) на самом деле находиться фактически
в младенческом состоянии, при этом он переживает период бурного развития и
становления. Несмотря на то, что немногие рынки можно назвать устоявшимися,
даже на развивающихся (не . говоря о стабильных) рынках постоянно появляются и
исчезают новые конкуренты. Помимо конкуренции в деятельность бизнеса
повсеместно вмешивается и государство, в лице своих различных исполнительных,
законодательных и административных органов. Не брезгуют использовать
различные возможности бизнеса и старейшие участники любых рыночных
отношений -это мы о криминальных группировках. Да и сама конкуренция
105
зачастую из простого фактора влияния на собственный бизнес переходит в фазу
фактически активных «боевых» действий, что, прежде всего, связано с борьбой за
рыночную долю, за клиентов, за технологическое превосходство и т.п. Иногда
суммарная деятельность всех вышеуказанных факторов может привести
предпринимателя к прямому банкротству.
Политический фактор как угроза или дополнительные возможности в
бизнесе.
Белорусский бизнес находиться значительной зависимости от политики.
Дело осложняется тем, что на политику отечественных властей накладываются
политические события, происходящие в мире и способные весьма отрицательно
сказаться на коммерческой деятельности конкретной фирмы. Влияние
политического фактора на экономику осложняется маневрами местных властей
разного уровня. Одним словом без учета данного фактора в предпринимательской
деятельности шансы «прогореть» значительно возрастают. Не всегда данный
фактор является угрозой, иногда, правда очень редко он предоставляет и
возможности.
Увеличение объемов поступающей информации, требующей учета и
обработки.
Просуммировав все вышеуказанные факторы и тенденции, активно
влияющие на бизнес, можно представить объемы информационных массивов
обращающихся в любой сфере бизнеса. Весьма значительная часть этих объемов, в
целях успешного ведения бизнеса, требует учета и обработки при принятии
важных управленческих решений. В тоже время значительный рост объемов
необходимой информации существенно сокращает время на ее учет, изучение,
верную интерпретацию и выработку верного решения. В данных обстоятельствах
при сжатых сроках на изучение информации и источников ее получения велика
вероятность неполного охвата именно необходимой информации. В связи с чем,
возможна, ее неверная оценка или недооценка, вдобавок повышается возможность
«заглатывания» дезинформации. Все это в совокупности может привести к
принятиям неверных решений в бизнесе и прямым убыткам для фирмы и
предпринимателя.
Фактор глобализации и глобальной конкуренции.
Можно признать, что не все представители бизнеса и правительства
представляют себе все последствия вступления Республики Беларусь в
экономические союзы. Последствия же эти в первую очередь затронут белорусский
рынок появлением, определенным количеством развитых иностранных компаний
со своим набором товаров и услуг. Поэтому следует учитывать
степень
конкурентоспособности отечественных предпринимателей [30]..
106
V.
Методические рекомендации по изучению дисциплины и
отдельных ее тем.
Настоящие материалы призваны оказать помощь преподавателям при
подготовке к проведению лекционных и практических занятий дисциплины
«Налогообложение международного бизнеса».
Изучение особенностей налогообложения иностранных организаций,
внешнеторговых операций в условиях глобализации экономики России
способствует
иностранных
подготовке
компаниях,
консультирование
магистров-налоговиков
а
также
иностранных
фирм.
для
деятельности
осуществляющих
Обстоятельно
в
налоговое
рассматриваются
особенности налогообложения прибыли, доходов и имущества иностранных
организаций в Беларуси. Изучаются проблемы избежания двойного
налогообложения для белорусских и иностранных организаций. Особое
внимание уделяется таможенному налогообложению, сущности таможенных
пошлин, выравнивающей роли НДС и акцизов, взимаемых на таможне.
Для подготовки к проведению лекционных и практических занятий по
дисциплине «Налогообложение международного бизнеса» значительную
помощь могут оказать фондовые лекции, монографии, сборники научных
статей, научные публикации, материалы научно-практических конференций,
сборники задач и практикумов, публикации в экономических журналах,
находящихся в фонде библиотеки АНО МОК ВЭПИ, часть из которых
подготовлена коллективом кафедры учетно-финансовых дисциплин. Также
целесообразно использовать правовые информационно справочные системы
«Консультант-Плюс» позволяющие изучить нужную редакцию текста Закона
или иного нормативного правового акта.
При проведении практических занятий, заслушав ответ студентов на
вопрос задачи, преподавателю необходимо самому дать оценку степени
правильности ответа и ответить на поставленные вопросы.
107
В течение периода обучения необходим рубежный контроль
остаточного уровня знаний студентов. Его лучше проводить после изучения
основных тем, ближе к завершению всего курса.
Рекомендации по теме 1.
В ходе подготовки к практическому
занятию студентам необходимо изучить правовую регламентацию
Модели
налоговых
систем
зарубежных
стран:
евроконтинентальная, англосаксонская, латиноамериканская
Анализ налоговых систем зарубежных стран. Вида моделей
налоговых систем: евроконтинентальная, англосаксонская,
латиноамериканская.
Основные
составляющие
структуры
налоговых платежей в зарубежных странах.
Рекомендации по теме 2.
Нормы международного налогового
права, регулирующие налогообложение операций ТНК в
условиях глобализации рынка ТНК в условиях глобализации
рынка.
Экономическая
сущность
глобализации
и
интернационализации
бизнеса.
Проблемы
перемещения
налогового бремени и регионами в рамках ТНК.
Рекомендации по теме 3.
Налоговая конкуренция и налоговая
унификация
Понятие налоговой конкуренции. Перспективы развития
локальных свобод в рамках действующих международных
соглашений. Добросовестная и недобросовестная налоговая
конкуренция.
Налоговая
гармонизация
и
унификация:
преимущества и недостатки в современных условиях.
Рекомендации по теме 4.
Соглашения об избежании двойного
налогообложения и уклонения от уплаты налогов,
заключенные Республикой Беларусь
Преемственность в применении международных налоговых
соглашений в Республике Беларусь. Структура соглашений. Опыт
применения соглашений с различными странами-партнерами.
Понятие места возникновения прибыли в рамках соглашений об
избежании
двойного
налогообложения.
Перспективы
распределения прибылей между странами на базе переговорного
процесса между налоговыми ведомствами.
108
Рекомендации по теме 5.
Статус
«постоянное
представительство»
перспективы
развития
законодательной базы
Налоговый статус плательщика налога на прибыль – постоянное
представительство. Перспективы применения соглашений об
избежании
двойного
налогообложения.
Квалификация
постоянного представительства в различных юрисдикциях.
Отличия локального законодательства от положений соглашений.
Рекомендации по теме 6.
Трансфертное ценообразование
Трансфертное ценообразование – определения различных
юрисдикций. Возможности формирования трансфертной цены в
условиях экономических союзов. Пределы использования
трансфертных цен в белорусском налоговом законодательстве:
таможенные пошлины и налог на прибыль.
Рекомендации по теме 7.
Международное
налоговое
планирование
Основные подходы к организации налогового планирования в
условиях функционирования в различных Структурные схемы и
модели реализации процесса налогового планирования.
Рекомендации по теме 8.
Таможенные пошлины в структуре
налоговой нагрузки транснациональных компаний
Таможенные пошлины, специфика взимания в рамках таможенных
союзов. Роль и значение международных договоров РБ для уплаты
таможенных пошлин. Модели и методы определения таможенной
стоимости. База для исчисления таможенных пошлин.
Рекомендации по теме 9.
Оффшорные зоны и перспективы их
применения в налоговой структуре международных холдингов
Оффшорные зоны в организации международных холдингов.
Основные особенности законодательств оффшорных зон.
Перспективы применения развития в будущем. Оффшорный сбор
в Республике Беларусь
Рекомендации по теме 10. Актуальные проблемы международного
бизнеса (МЭО)
Современный бизнес и основные тенденции в его развитии.
Перспективы модернизации банковской и финансовой сферы.
109
Рынки
и
биржи
–
направления
налоговой
реформы
110
VI.
1
1.1.
1.2.
2.
2.1.
2.2.
3.
3.1.
3.2.
4.
4.1
Планы семинарских, практических и лабораторных занятий,
деловые игры и методические материалы для их проведения.
Модели налоговых систем зарубежных стран: евроконтинентальная,
англосаксонская, латиноамериканская. (6 часов)
3. Анализ налоговых систем зарубежных стран.
4. Виды моделей налоговых систем: евроконтинентальная,
англосаксонская, латиноамериканская.
Основные составляющие структуры налоговых платежей в
зарубежных странах
2.
Нормы международного налогового права, регулирующие
налогообложение операций ТНК в условиях глобализации рынка. (4
часа)
3. ТНК в условиях глобализации рынка.
4. Экономическая сущность глобализации и
интернационализации бизнеса.
2. Проблемы перемещения налогового бремени и регионами в
рамках ТНК.
Налоговая конкуренция и налоговая унификация.
(6 часов)
4. Понятие налоговой конкуренции.
5. Перспективы развития локальных свобод в рамках
действующих международных соглашений.
6. Добросовестная и недобросовестная налоговая конкуренция.
2.
Налоговая гармонизация и унификация: преимущества и
недостатки в современных условиях.
.
Соглашения об избежании двойного налогообложения и уклонения от
уплаты налогов, заключенные Республикой Беларусь (8 часов)
4. Преемственность в применении международных налоговых
соглашений в Республике Беларусь.
5. Структура соглашений.
6. Опыт применения соглашений с различными странамипартнерами.
4.2
3. Понятие места возникновения прибыли в рамках соглашений
об избежании двойного налогообложения.
4. Перспективы распределения прибылей между странами на базе
переговорного процесса между налоговыми ведомствами.
5.
Статус «постоянное представительство» - перспективы развития
законодательной базы (6часов).
3. Налоговый статус плательщика налога на прибыль –
5.1
111
5.2.
6
6.1.
6.2.
постоянное представительство.
4. Перспективы применения соглашений об избежании двойного
налогообложения.
1. Квалификация постоянного представительства в различных
юрисдикциях.
2. Отличия локального законодательства от положений соглашений
Трансфертное ценообразование . (4 часа).
2. Трансфертное ценообразование – определения различных
юрисдикций.
1. Возможности формирования трансфертной цены в условиях
экономических союзов.
2. Пределы трансфертных цен в белорусском налоговом
законодательстве: таможенные пошлины и налог на прибыль.
7.
7.1.
Международное налоговое планирование. (4 часа).
2. Основные подходы к организации налогового планирования в
условиях функционирования в различных юрисдикциях.
7.2.
Структурные схемы и модели реализации процесса налогового
планирования.
4.
Пределы и возможности корпоративного и индивидуального
международного налогового планирования. Internet и
возможности международного налогового планирования.
Необходимость и способы борьбы со злоупотреблениями в
международном налоговом планировании
Таможенные пошлины в структуре налоговой нагрузки
транснациональных компаний (4 часа).
3. Таможенные пошлины, специфика взимания в рамках
таможенных союзов.
4. Роль и значение международных договоров РБ для уплаты
таможенных пошлин.
8.
8.1.
3.
3. Модели и методы определения таможенной стоимости.
4. База для исчисления таможенных пошлин
8.2.
9.1.
Оффшорные зоны и перспективы их применения в налоговой
структуре международных холдингов (4 часа).
1.Оффшорные зоны в организации международных холдингов.
2.Основные особенности законодательств оффшорных зон.
3. Перспективы применения развития в будущем.
9.2.
4. Оффшорный сбор в Республике Беларусь.
9.
10.
Актуальные проблемы международного бизнеса (МЭО). (4 часа).
10.1 1. Современный бизнес и основные тенденции в его развитии.
.
2. Перспективы модернизации банковской и финансовой сферы.
3. Рынки и биржи – направления налоговой реформы
2.
Тесты
112
1. НДС относится:
А. к прямым личным налогам
Б. к прямым реальным налогам
В. к косвенным универсальным налогам
Г. к косвенным индивидуальным налогам
2. В зависимости от органа, который устанавливает налоги, НДС
относится:
А. к республиканским налогам
Б. к региональным налогам
В. к местным налогам
Г. к смешанным налогам
3. Уплата НДС регулируется:
А. главой 123 НК РБ
Б. главой 132 НК РБ
В. главой 118 НК РБ
Г. главой 120 НК РБ
4. Носителями НДС являются:
А. организации и индивидуальные предприниматели
Б. потребители товаров и услуг
В. органы государственной власти
Г. органы налоговой инспекции
5. Плательщиками НДС являются:
А. организации и индивидуальные предприниматели
Б. потребители товаров и услуг
В. органы государственной власти
Г. органы налоговой инспекции
6. Организации и индивидуальные предприниматели могут быть
освобождены от уплаты НДС, если по итогам 3-х предшествующих
месяцев выручка без НДС и налога с продаж не превысила:
А. 90 тыс евро
Б. 40 тыс евро
В. 1 320 000 000 р.
Г. 2 000 000 000 р.
7. При реализации товаров, работ и услуг налоговая база
определяется как их стоимость:
А. с акцизами, НДС и налогом с продаж
Б. без акцизов и НДС,
В. с акцизами, но без НДС
Г. без акцизов, но с НДС и налогом с продаж
8. Основная ставка НДС составляет:
А. 5 %
Б. 10 %
В. 20 %
Г. 18 %
113
9. При получении предоплаты за поставляемую продукцию (товары
для детей) используется ставка НДС:
А. 10 %
Б. 18 %
В. 10 % / 110 %
Г. 18 % / 118 %
10.Для каких товаров, из перечисленных, не применяется ставка
НДС 10 %?
А. товары для детей
Б. основные продовольственные товары
В. книги
Г. все перечисленные товары реализуются по ставке 10 %
11.Предприятие применяет учетную политику "по отгрузке". В
апреле со склада была отгружена продукция. Оплата произведена
в июне, счет-фактура покупателю предъявлена в мае. Когда
необходимо заплатить НДС со сделки?
А. в апреле
Б. в мае
В. в июне
Г. в конце года
12.Из всех косвенных налогов в первую очередь начисляется:
А. НДС
Б. налог с продаж
В. акцизы
Г. таможенная пошлина
13.Акцизы относятся:
А. к прямым личным налогам
Б. к прямым реальным налогам
В. к косвенным универсальным налогам
Г. к косвенным индивидуальным налогам
14.Уплата акцизов регулируется:
А. главой 129 НК РБ
Б. главой 122 НК РБ
В. главой 123 НК РБ
Г. главой 204 НК РБ
15.Какой товар, из перечисленных, не является подакцизным?
А. алкогольная продукция и табачные изделия
Б. автомобили
В. бензин
Г. ювелирные изделия
16.Ставки акцизов установлены:
А. только в рублях
Б. в рублях и процентах
В. только в процентах
Г. в условных единицах
114
№ п/п
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
Ответы
Правильный
ответ
В
А
А
Б
А
Г
В
Г
А
Г
В
В
Г
Б
Г
Б
115
VII.
Тематика рефератов, курсовых работ и методические
рекомендации по их выполнению.
 Анализ налоговых систем зарубежных стран.
 Виды моделей налоговых систем: евроконтинентальная,
англосаксонская, латиноамериканская.
 Основные составляющие структуры налоговых платежей в
зарубежных странах.
 ТНК в условиях глобализации рынка.
 Экономическая сущность глобализации и интернационализации
бизнеса.
 Проблемы перемещения налогового бремени и регионами в
рамках ТНК.
 Понятие налоговой конкуренции.
 Перспективы развития локальных свобод в рамках действующих
международных соглашений.
 Добросовестная и недобросовестная налоговая конкуренция.
 Налоговая гармонизация и унификация: преимущества и
недостатки в современных условиях.
 Преемственность в применении международных налоговых
соглашений в Республике Беларусь.
 Структура соглашений.
 Опыт применения соглашений с различными странамипартнерами.
 Понятие места возникновения прибыли в рамках соглашений об
избежании двойного налогообложения.
 Перспективы распределения прибылей между странами на базе
переговорного процесса между налоговыми ведомствами.
 Налоговый статус плательщика налога на прибыль – постоянное
представительство.
 Перспективы применения соглашений об избежании двойного
налогообложения.
 Квалификация постоянного представительства в различных
юрисдикциях.
 Отличия
локального
законодательства
от
положений
соглашений.
 Трансфертное ценообразование – определения различных
юрисдикций.
 Возможности формирования трансфертной цены в условиях
экономических союзов.
116
 Пределы использования трансфертных цен в белорусском
налоговом законодательстве: таможенные пошлины и налог на
прибыль.
 Основные подходы к организации налогового планирования в
условиях функционирования в различных.
 Структурные схемы и модели реализации процесса налогового
планирования.
 Таможенные пошлины, специфика взимания в рамках
таможенных союзов.
 Роль и значение международных договоров РБ для уплаты
таможенных пошлин.
 Модели и методы определения таможенной стоимости. База для
исчисления таможенных пошлин.
 Оффшорные зоны в организации международных холдингов.
 Основные особенности законодательств оффшорных зон.
 Перспективы применения развития в будущем.
 Оффшорный сбор в Республике Беларусь
 Современный бизнес и основные тенденции в его развитии.
 Перспективы модернизации банковской и финансовой сферы.
 Рынки и биржи – направления налоговой реформы
Темы курсовых работ:
Тема 1. Основной понятийный аппарат налогообложения
внешнеэкономической деятельности
1. Особенности таможенного режима – выпуск продукции для
внутреннего потребления на таможенной территории России.
2. Особенности таможенного режима экспорта товаров.
Рекомендуемая литература:
1. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение Учебное пособие М.: ИНФРА-М,
2009. - 429 с.
2. Пансков В.Г. Налоги и налоговая система Российской Федерации. Учебное
пособие М.: Финансы и статистика, 2009
3. Алиев Б.Х. Налоги и налогообложение. Учебное пособие М.: Финансы и
статистика, 2010
117
Тема 2. Тарифные методы регулирования внешней торговли
1. Особенности таможенного режима международный таможенный
транзит.
2. Экономические преимущества таможенных режимов переработки
товаров.
Рекомендуемая литература:
1. Алиев Б.Х. Налоги и налогообложение. Учебное пособие М.: Финансы
и статистика, 2010
2.
Сердюков
А.Э.,
Вылкова
Е.С.,
Тарасевич
А.Л.
Налоги
и
налогообложение Учебник СПб: Питер, 2009 Мин-во общего и проф.
Образования РФ
3. Бакша Н.В. Аспекты бюджета: императивный, экономический,
финансовый, налоговый, расходный, социальный. Учебное пособие М.:
Экономика, 2009 г.
4. Толокушин А.В. Энциклопедия российского и международного
налогообложения Учебное пособие М.: Юристъ, 2009. – 540 с.
5. Ульянов Н.В. Экспорт-импорт: бухгалтерский и налоговый учет
Учебное пособие М.: Бератор Пресс, 2009. – 264с.
Тема 3. Выбор таможенного режима товара
1. Экономическое содержание таможенных режимов временного
ввоза или вывоза товаров.
2. Экономические выгоды таможенного складирования.
Рекомендуемая литература:
1. Краснолуцкая Н.Т. Таможенный режим: временный ввоз Учебное
пособие М.: Благовест-В, 2009. – 127 с.
2. Пеляева В.В. Комментарий к таможенному кодексу РФ (новая
редакция) Учебное пособие М.: ТК Велби, 2009. – 704 с.
118
3. Ульянов Н.В. Экспорт-импорт: бухгалтерский и налоговый учет
Учебное пособие М.: Бератор Пресс, 2010. – 264с
Тема 4. Тарифные льготы и преференции.
1. Особенности и принципы режимов отказа в пользу государства и
уничтожения товаров.
2. Новые таможенные режимы: магазин беспошлинной торговли.
Специальные таможенные режимы.
3. Особенности предоставления тарифной льготы: возврат ранее
уплаченной пошлины.
Рекомендуемая литература:
1. Лукаш Ю. А. Оптимизация налогов: Методы и схемы: Все возможности
законной экономии: Практические рекомендации. Учебное пособие. – М.:
Гроссмедиа/РОСБУХ, 2010. – 416 с.
2. Тихонова Е. П. Исчисление налога на прибыль в налоговом и
бухгалтерском учете. М.: горячая линия бухгалтера, 2009. – 168 с.
3. Фолина Ф.Н. Подаем уточненную декларацию. – М.: Гроссмедиа, 2010. –
224 с.
4. Свинухов В.Г. Таможенно-тарифное регулирование внешнеэкономической
деятельности Учебное пособие М.: Экономистъ, 2009. – 155 с.
5. Козырин А. Н. Система налогов и сборов в России Учебное посо-бие
СПб.:Питер, 2009. – 264 с.
Тема 5. Порядок определения таможенной стоимости ввозимого
товара.
1. Особенности таможенного режима – свободная таможенная зона.
2. Особенности налогообложения при реимпорте и реэкспорте
товаров.
119
Рекомендуемая литература:
1. Апель А.Л. Основы налогового права. Краткий курс. Учебное пособие. 3-е
изд. СПб: Питер, 2010. – 144с.
2. Ашмарина Е. М. Правовые основы налогового, бухгалтерского и
бюджетного учета. М.: Юриспруденция, 2010. – 112с.
3. Беликова Т.Н. Бухгалтерский и налоговый учет и отчетность. – СПб.:
Питер, 2008. – 304 с.
Тема 6. Акцизы во внешнеторговых операциях.
1. Условия и основания освобождения от уплаты пошлин и снижения
их ставок.
2. Предоставление тарифных преференций.
3. Определение страны происхождения товара.
Рекомендуемая литература:
1. Апель А.Л. Налогообложение физических лиц в РФ. Учебное пособие. –
СПб: Питер, 2009. – 160 с.
2. Колосова А. В. Ваши налоговые льготы: практ. рук. – М.: Эксмо, 2008. –
176с.
3. Лукаш Ю. А. Как законно уменьшить налоги фирмы: Плюсы и минусы
различных схем ухода от налогов: С учетом изменений на 2008 г. Учебное
пособие. – М.: Гроссмедиа/РОСБУХ, 2008. – 432с.
Тема 7. Налог на добавленную стоимость во внешнеторговых
операциях
1. Практика применения антидемпинговых пошлин.
2. Практика применения компенсационных пошлин.
3. Практика применения специальных пошлин.
120
Рекомендуемая литература:
1. Фолина Ф.Н. Подаем уточненную декларацию. – М.: Гроссмедиа, 2010. –
224 с.
2.
Янжул
И.И.
Основные
начала
финансовой
науки:
Учение
о
государственных доходах. Учебное пособие М.: Статут,2009.-555 с.
3. Ядгаров Я.С. История экономических учений Учебник для вузов. Изд. 4-е,
перераб. И доп..-М.: ИНФРА- м, 2009.-480 с.
4. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение Учебное пособие М.: ИНФРА-М,
2009. - 429 с.
Тема 8. Исчисление и уплата таможенных платежей.
1. Проблемы двойного налогообложения в международной торговле.
2. История создания и функционирования свободных экономических
зон в России.
3. Этапы реформы внешнеэкономической деятельности в Российской
Федерации
Рекомендуемая литература:
1.
Сердюков
А.Э.,
Вылкова
Е.С.,
Тарасевич
А.Л.
Налоги
и
налогообложение Учебник СПб: Питер, 2009 Мин-во общего и проф.
Образования РФ
2. Бакша Н.В. Аспекты бюджета: императивный, экономический,
финансовый, налоговый, расходный, социальный. Учебное пособие М.:
Экономика, 2009 г.
3. Пансков В. Г. Налоги налогообложение в Российской Федерации
Учебник для Вузов. М.: МЦФЭР, 2009.
121
VIII.
Методические материалы для контроля знаний студентов
(тесты, вопросы к экзаменам, зачетам, контрольным
мероприятиям, проводимым в рамках рейтинговой системы)
Тесты:
Тест 1.
1.
Выберете необязательный
налогообложения:
а)
налоговая база;
б)
налоговая льгота;
в)
налоговый период;
г)
налоговая ставка.
для
установления
налога
элемент
2.
При введении в действие регионального налога субъектам РФ
предоставлено право определять:
а)
объекты налогообложения;
б)
порядок исчисления налога;
в)
порядок и сроки представления налоговой декларации;
г)
налоговый отчётный период.
3.
Лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию и
перечислению в бюджет налогов называются:
а)
налогоплательщиками;
б)
плательщиками сборов;
в)
налоговыми агентами;
г)
сборщиками налогов.
4.
а)
б)
в)
г)
Стоимостная характеристика объекта налогообложения называется:
налоговый период;
налоговая база;
налоговая ставка;
сумма налога.
5.
Какой из элементов налогообложения обязателен при установлении
налога на территории РФ:
а)
форма налоговой декларации:
б)
срок уплаты налога;
в)
срок представления налоговой декларации;
г)
отчётные периоды.
6.
Акт законодательства о налогах и сборах, вводящий новый налог,
вступает в силу:
а)
не ранее 1 января следующего года;
б)
не ранее 1 числа налогового периода;
в)
не ранее, чем по истечении одного года со дня официального
опубликования;
122
г)
может иметь обратную силу.
7.
а)
б)
в)
г)
Налоги могут быть уплачены:
ценными бумагами;
зачётом взаимных требований;
денежными средствами;
любым имуществом налогоплательщика.
8. Налоги не могут быть взысканы с (со):
а)
расчётного счёта;
б)
валютного счёта;
в)
текущего счёта;
г)
ссудного счёта.
9.
а)
б)
в)
г)
Взыскание налогов с депозитных счетов налогоплательщика:
разрешено;
запрещено;
невозможно в течение срока действия депозитного договора;
возможно в зависимости от суммы и срока действия депозитного договора.
10.
Принцип дешевизны означает, что:
а)
налоговые ставки следует снижать для построения более эффективной
системы налогообложения;
б)
налоговое бремя должно быть минимальным;
в)
затраты на содержание системы налоговых органов должны соответствовать
суммам поступлений в бюджет налоговых платежей.
г)
затраты налогоплательщика на исчисление и перечисление в бюджет
налогов должны быть как можно меньше.
11.
Какая из организаций не выполняет контрольные функции в сфере
налогообложения на территории РФ:
а)
Пенсионный фонд РФ;
б)
Государственный таможенный комитет РФ;
в)
Федеральная налоговая служба РФ;
г)
Банк России.
12.
Предоставление отсрочки по уплате местных налогов входит в
компетенцию:
а)
Минфина РФ;
б)
ФНС РФ;
в)
финансового органа субъекта РФ;
г)
финансового органа муниципального образования.
13.
Заявление на возврат суммы излишне уплаченного налога может быть
подано налогоплательщиком в налоговый орган в течение следующего срока:
а)
3-х лет со дня образования переплаты;
б)
3-х лет со дня обнаружения переплаты;
в)
6 месяцев со дня обнаружения переплаты;
г)
3 месяцев со дня образования переплаты.
123
14.
Уполномоченный представитель юридического лица по представлению
его интересов в налоговых правоотношениях осуществляет свои полномочия на
основании:
а)
учредительных документов организации;
б)
Налогового кодекса РФ;
в)
распорядительного документа руководителя организации (приказ,
распоряжение);
г)
доверенности.
15.
По какому из оснований юридические лица не подлежат постановке на
а)
б)
в)
г)
по месту нахождения обособленного подразделения;
по месту нахождения имущества;
по месту нахождения организации;
по месту жительства учредителя – физического лица.
учёт:
16.
В компетенцию законодателей субъектов РФ при вводе на своей
территории установленных федеральными законами региональных налогов входит
определение:
а)
объекта налогообложения;
б)
предельного значения налоговой ставки;
в)
конкретного значения налоговой ставки;
г)
порядка исчисления налога.
17.
а)
б)
в)
г)
Адвалорные налоговые ставки являются:
прогрессивными;
пропорциональными;
абсолютными;
процентными.
18.
а)
б)
в)
г)
Выберите наиболее точную характеристику. Косвенные налоги – это:
закреплённые за федеральным бюджетом;
закреплённые за бюджетами субъектов РФ;
регулирующие;
частично закреплённые, а частично регулирующие.
19.
а)
б)
в)
г)
Сума налога по специфической налоговой ставке определяется как:
процентная доля налоговой базы;
произведение налоговой ставки и налоговой базы;
объём реализованной продукции в натуральном выражении;
стоимость реализованной продукции.
20.
а)
б)
в)
г)
Какая из характеристик применима к акцизам:
федеральный;
прогрессивный;
пропорциональный;
налог с юридических лиц.
21.
В соответствии с условием режима налогового склада осуществляется
хранение, транспортировка покупателям:
а)
товаров, подлежащих специальной маркировке;
124
б)
в)
г)
нефтепродуктов;
алкогольной продукции с объёмной долей этилового спирта более 9%;
спиртосодержащей продукции с объёмной долей этилового спирта более
1,5%.
22.
Суммами авансового платежа по акцизам считаются
уплаченные налогоплательщиками:
а)
при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ;
б)
при приобретении акцизных марок;
в)
при вывозе подакцизных товаров с территории РФ;
г)
при приобретении подакцизных товаров.
суммы,
23.
Реализация налогоплательщиками – оптовыми организациями
алкогольной продукции с объёмной долей этилового спирта более 9% с акцизных
складов акцизному складу другой оптовой организации:
а)
облагается по ставке 20% от приведённых в ст. 193 НК;
б)
облагается по ставке 80% от приведённых в ст. 193 НК;
в)
облагается в полном объёме оп ставкам, приведённым в ст. 193 НК;
г)
не подлежит налогообложению.
24.
а)
б)
в)
г)
При удержании НДС налоговыми агентами сумма налога определяется:
по ставке 18%;
по ставке 10%;
расчётным методом;
по ставке 0%.
25.
а)
б)
в)
г)
Реализация природного газа, экспортируемого в страны СНГ:
не подлежит налогообложению;
облагается НДС по ставке 0%;
облагается НДС по ставке 10%;
облагается НДС по ставке 18%.
125
Тест № 2
1.
Налог – это …
а)
обязательный, индивидуально безвозмездный платёж, взимаемый с
организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве
собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в
целях финансового обеспечения деятельности государства или муниципальных
образований;
б)
обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата
которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов
государственными
органами,
органами
местного
самоуправления,
включая
предоставление определённых прав или выдачу разрешений (лицензий);
в)
выбранная налогоплательщиком совокупность определения доходов и (или)
расходов, их признания, оценки и распределения;
г)
все ответы верны.
2.
а)
б)
в)
г)
Какие виды налогов устанавливаются в РФ:
федеральные, региональные, субъективные;
федеральные, региональные, местные;
местные, федеральные;
региональные, фискальные, регулирующие.
3.
Должностные лица налоговых органов должны:
а)
действовать в соответствии с НК и федеральными законами, не
реализовывать права и обязанности налоговых органов, корректно относиться к
налогоплательщикам, их представителям и иным участникам;
б)
действовать в соответствии с НК и федеральными законами, реализовывать
права и обязанности налоговых органов, корректно относиться к налогоплательщикам, их
представителям и иным участникам;
в)
некорректно относиться к налогоплательщикам, их представителям и иным
участникам;
г)
действовать в соответствии с НК и федеральными законами, не
реализовывать права и обязанности налоговых органов.
4.
Сбор – это …
а)
обязательный, индивидуально безвозмездный платёж, взимаемый с
организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве
собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в
целях финансового обеспечения деятельности государства или муниципальных
образований;
б)
выбранная налогоплательщиком совокупность определения доходов и (или)
расходов, их признания, оценки и распределения;
в)
обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата
которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов
государственными
органами,
органами
местного
самоуправления,
включая
предоставление определённых прав или выдачу разрешений (лицензий);
г)
все ответы верны.
5.
а)
б)
в)
Через какие функции проявляется сущность налогов:
контрольную, экономическую, регулятивную;
экономическую, регулятивную, налоговую;
фискальную, экономическую, контрольную;
126
г)
стимулирующую, фискальную, регулятивную, контрольную, налоговую,
регулирующую.
6.
В каком веке были впервые сформулированы А. Смитом принципы
налогообложения:
а)
XVII;
б)
VIII;
в)
XIX;
г)
XVIII.
7.
Какие способы налогообложения Вы знаете?
а)
б)
в)
г)
кадастровый; «у источника»; по декларации;
по декларации, контрольный, кадастровый;
контрольный, «у источника», фискальный;
«у источника», по декларации.
8.
а)
б)
в)
г)
Какие существуют методы налогообложения:
равный, непропорциональный, регрессивный;
пропорциональный, равный, прогрессивный, кадастровый;
равный; пропорциональный; прогрессивный; регрессивный.
кадастровый, пропорциональный, регрессивный, контрольный.
9.
а)
б)
в)
г)
На какие виды делятся налоги:
прямые, косвенные;
косвенные, кривые;
прямые, косвенные, пропорциональные;
все ответы верны.
10.
а)
б)
в)
г)
Ставки акцизов подразделяются на:
твёрдые, регулирующие;
мягкие, регулирующие, пропорциональные;
регулирующие, пропорциональные, адвалорные;
твёрдые, адвалорные.
11.
Налогоплательщики подразделяются на:
а)
резиденты, пострезиденты, нерезиденты;
б)
резиденты, нерезиденты;
в)
нерезиденты, физические лица;
г)
резиденты, физические лица, нерезиденты, юридические лица.
12.
Налоговый период устанавливается при уплате НДС как:
а)
календарный год;
б)
календарный месяц;
в)
календарный квартал;
г)
все ответы верны.
13.
Налогообложение производится по налоговой ставке 0% при
реализации товаров (НДС):
а)
товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, работ (услуг),
связанных с производством и реализацией товаров, работ (услуг), связанных с перевозкой
товаров, помещённых под таможенный режим таможенного транзита, услуг по перевозке
пассажиров и багажа при условии, что пункт назначения расположен за пределами
территории РФ;
127
б)
товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, работ (услуг),
связанных с производством и реализацией товаров, работ (услуг), связанных с перевозкой
товаров, при перевозке продовольственных товаров, товаров для детей, периодических
печатных изданиях;
в)
работ (услуг), связанных с перевозкой товаров, помещённых под
таможенный режим таможенного транзита, услуг по перевозке пассажиров и багажа при
условии, что пункт назначения расположен за пределами территории РФ, медицинских
товаров, товаров для детей, при перевозке продовольственных товаров;
г)
при перевозке продовольственных товаров, товаров для детей,
периодических печатных изданиях, при перевозке медицинских товаров.
14.
Налогообложение производится по налоговой ставке 10% при
реализации (НДС):
а)
продовольственных товаров, товаров для детей, драгоценных металлов,
товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и
приравненным к ним представительствам для личного пользования персонала, включая
проживающих вместе с ними детей;
б)
товаров для детей, драгоценных металлов, товаров (работ, услуг) для
официального пользования иностранными дипломатическими и приравненным к ним
представительствам для личного пользования персонала, включая проживающих вместе с
ними детей, медицинских товаров;
в)
продовольственных товаров, товаров для детей, периодические печатных
издания, медицинские товары отечественного и зарубежного производства;
г)
все ответы верны.
15.
Какими лицами исчисляется сумма налога (НДС), подлежащая уплате в
бюджет, в случае выставления покупателю счёта-фактуры с выделением суммы
налога:
а)
лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками,
освобождёнными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с
исчислением и уплатой налога; налогоплательщиками при реализации товаров, операции,
по реализации которых не подлежат налогообложению;
б)
налогоплательщиками при реализации товаров, операции, по реализации
которых не подлежат налогообложению;
в)
лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками,
освобождёнными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с
исчислением и уплатой налога;
г)
все ответы верны.
16.
Кто является налогоплательщиками акцизов:
а)
организации; лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с
перемещением товаров через таможенную границу РФ;
б)
лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров
через таможенную границу РФ; индивидуальные предприниматели;
в)
организации; индивидуальные предприниматели;
г)
организации; индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые
налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ.
17.
Минимальными савками ввозных таможенных пошлин являются:
а)
генеральные;
б)
базовые;
в)
преференциальные;
г)
иные льготные ставки.
18.
Какой товар не является подакцизным:
128
а)
пиво;
б)
ювелирные изделия;
в)
прямогонный бензин;
г)
дизельное топливо.
19.
Налоговый период устанавливается при уплате акциза как:
а)
календарный квартал;
б)
календарная неделя;
в)
календарный месяц;
г)
полугодие.
20.
В какой срок налогоплательщики должны представить в налоговые
органы налоговую декларацию:
а)
не позднее 30-го числа;
б)
не позднее 20-го числа;
в)
не позднее 15-го числа;
г)
не позднее 25-го числа.
21.
В каком размере устанавливается налоговая ставка при вычете НДФЛ:
а)
14%;
б)
13%;
в)
10%
г)
7%.
22.
При каких условиях НДФЛ уплачивается в размере 35%:
а)
стоимость любых выигрышей и призов; страховых выплат; дивидендов;
б)
стоимость любых выигрышей и призов; дивидендов;
в)
стоимость любых выигрышей и призов; страховых выплат;
г)
все ответы верны.
23.
При каких условиях налоговая ставка НДФЛ устанавливается в
размере 30%:
а)
в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не
являющимися налоговыми резидентами РФ;
б)
в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, являющимися
налоговыми резидентами РФ;
в)
в отношении всех расходов физических лиц, не являющимися налоговыми
резидентами РФ;
г)
в отношении всех расходов физических лиц, являющимися налоговыми
резидентами РФ.
24.
Авансовые платежи уплачиваются налогоплательщиком на основании
налоговых уведомлений (при уплате НДФЛ):
а)
за январь – июнь – не позднее 20 июля текущего года;
б)
за январь – июнь – не позднее 15 июля текущего года
в)
за июль – февраль – не позднее 20 июля текущего года;
г)
за июль – февраль – не позднее 15июля текущего года.
25.
Излишне
удержанные
налоговым
агентом
из
дохода
налогоплательщиком суммы налога подлежат возврату по представлению
налогоплательщиком:
а)
искового требования;
б)
по просьбе налогоплательщика;
в)
по подаче заявления;
г)
все ответы верны.
129
Тест № 3
1.
Применение ускоренной амортизации с коэффициентом 3 возможно:
а)
для основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды
(лизинга);
б)
по решению руководителя организации;
в)
для основных средств, принадлежащих на праве собственности
сельскохозяйственным организациям промышленного типа;
г)
для основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной
среды и повышенной сменности.
2.
Какой из нижеперечисленных видов резервов вправе создавать только
налогоплательщики, применяющие метод начисления:
а)
по гарантийному ремонту и обслуживанию;
б)
по сомнительным долгам;
в)
под возможное обесценение вложений в ценные бумаги;
г)
предстоящих расходов на оплате отпусков.
3.
Федеральное законодательство устанавливает следующие размеры
ставок налога на игорный бизнес
а)
минимальные;
б)
максимальные;
в)
конкретные единые;
г)
нижнюю и верхнюю границы ставок.
4.
а)
б)
в)
г)
Ставки налога на игорный бизнес являются:
специфическими;
пропорциональными;
адвалорными;
кратными.
5.
Участники соглашений о разделе продукции осуществляют
налогообложение своих доходов, полученных в рамках выполнения данных
соглашений в соответствии со (с):
а)
специальным налоговым режимом;
б)
общераспространенной системой налогообложения;
в)
упрощенной системой налогообложения (УСН);
г)
уплатой ЕНВД для определенных видов деятельности.
6.
Какая из нижеперечисленных организаций имеет право применять
УСН (на территории их регистрации введен ЕНВД):
а)
животноводческий комплекс;
б)
организация, оказывающая бытовые услуги населению;
в)
страховая компания;
г)
букмекерская контора.
7.
Выберите условие, которое не является обязательным для применения
УСН в течение всего налогового периода:
а)
среднесписочная численность не должна превышать 100 человек;
б)
доход не должен превышать 20 млн. рублей в течение налогового периода;
в)
стоимость имущества, принадлежащего организации на правах
собственности и аренды, не должна превышать 100 млн. рублей;
130
г)
стоимость амортизируемого имущества, находящегося в собственности, не
должна превышать 100 млн. рублей.
8.
Корректирующие коэффициенты базовой доходности не учитывают
степень влияния на вмененный доход налогоплательщика следующего фактора:
а)
индекса-дефлятора;
б)
особенности места расположения;
в)
учетной ставки ЦБ РФ;
г)
сезонности.
9.
На какие из нижеперечисленных видов вознаграждений физическим
лицам организация не начисляет ЕСН:
а)
по договору на оказание консультационных услуг;
б)
по договору подряда;
в) по договору найма жилого помещения;
г)
по авторскому договору.
10.
За счет части суммы ЕСН, подлежащей зачислению в федеральный
бюджет, финансируется:
а)
страховая часть трудовой пенсии;
б)
накопительная часть трудовой пенсии;
в)
базовая часть трудовой пенсии;
г)
социальная пенсия.
11.
Календарный год для целей исчисления страховых
обязательное пенсионное страхование является:
а)
отчетным периодом;
б)
расчетным периодом;
в)
страховым периодом;
г)
налоговым периодом.
взносов на
12.
Какая из нижеперечисленных характеристик не принимает
непосредственное участие в процессе дифференциации тарифов страховых взносов
на обязательное пенсионное страхование:
а)
возраст застрахованных лиц;
б)
категория страхователя;
в)
база для начисления страховых взносов на каждого отдельного работника
нарастающим итогом;
г)
численность застрахованных лиц.
13.
Выигрыши, выплачиваемые организаторами лотерей физическим
лицам – налоговым резидентам РФ, облагаются НДФЛ по ставке:
а)
9%;
б)
13%;
в)
30%;
г)
35%.
14.
По какому из оснований доходы физического лица не подлежат
налогообложению в полной мере, без учета ограничений:
а)
материальная помощь бывшим работникам, уволившимся в связи с выходом
на пенсию по инвалидности;
б)
возмещение работникам стоимости медикаментов;
131
в)
г)
алименты;
пособие по временной нетрудоспособности.
15.
а)
б)
в)
г)
Имущественные налоговые вычеты не предоставляются при:
продаже земельных участков;
продаже транспортных средств;
приобретении жилого дома;
приобретении транспортного средства.
16.
Социальный вычет не предоставляется в отношении
направляемых налогоплательщиков на следующие цели:
а)
благотворительные;
б)
обучение на дневной форме обучения;
в)
обучение детей на заочной форме обучения;
г)
лечение родителей.
доходов,
17.
Декларация физического лица о доходах может быть подана в
налоговый орган по месту жительства исключительно в добровольном порядке:
а)
частным нотариусом;
б)
физическим лицом, получаемым доход от источников за пределами РФ;
в)
физическим лицом, получившим выигрыш от организаторов лотереи;
г)
физическим лицом для получения налоговых вычетов.
18.
С введением в действие налога на недвижимость на территории
субъекта РФ не прекратится действие:
а)
налога на имущество физических лиц;
б)
транспортного налога;
в)
налога на имущество предприятий;
г)
земельного налога.
19.
Основные средства для целей исчисления налога на имущество
организаций учитываются по:
а)
остаточной стоимости, определенной в бухгалтерском учете;
б)
первоначальной стоимости;
в)
остаточной стоимости, рассчитанной в налоговом учете для целей
исчисления прибыли;
г)
в соответствии с выбранной учетной политикой.
20.
Что определяет процент налоговой базы или её части, денежная оценка
которой является величиной налога:
а)
налоговая льгота;
б)
налоговая ставка;
в)
единица обложения;
г)
все ответы верны.
21.
Для поощрения концентрации капитала, обновления производственных
фондов, стимулирования внешнеэкономической деятельности государство
использует:
а)
отсрочку платежа;
б)
освобождение налогоплательщиков от уплаты налога;
в)
представление «налоговых каникул»;
132
г)
всё вышеперечисленное.
22.
а)
б)
в)
г)
К какому налогу относится НДФЛ:
прямой;
косвенный;
кривой;
второстепенный.
23.
Чему равна ставка НДС по продовольственным товарам:
а) 9х
б) 10х
в) 20х
24.
В ходе, какого налогового планирования определяются налоговая
составляющая финансовых ресурсов государства на ближайшее и длительное время:
а)
текущее;
б)
перспективное;
в)
прогнозное;
г)
оперативное.
25.
а)
б)
в)
г)
Чему равна ставка налога на имущество:
2,0;
2,2;
3,0;
4,0.
133
Тест № 4
1.
Обязательный,
индивидуально
безвозмездный,
относительно
регулярный и законодательно установленный государством платёж, изымаемый с
организаций и физического лиц в целях финансового обеспечения деятельности
государства называется . . . . . . . . . . . . . . .
2.
Лицо (юридическое и ли физическое), на которое по закону возложена
обязанность платить налог называют . . . . . . . . . . . . . .
3.
Сумма налога, уплачиваемая налогоплательщиком с одного объекта
обложения называют . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.
Налоги, устанавливаемые непосредственно на доход или имущество
налогоплательщика называют . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.
а)
б)
в)
г)
Какой налог относится к косвенным:
НДС;
земельный;
налог на прибыль;
на игорный бизнес.
6.
Облагается ли транспортным налогом моторные лодки с двигателем
мощностью не свыше 5 л.с.:
а)
нет;
б)
да.
7.
Сумма транспортного налога начисляется в отношении каждого
транспортного средства как:
а)
произведение соответствующей налоговой базы и налоговой ставки;
б)
сумма соответствующей налоговой базы и налоговой ставки;
в)
разность соответствующей налоговой базы и налоговой ставки;
г)
переменная соответствующей налоговой базы и налоговой ставки.
8.
Платят ли физические лица налог на имущество имеющие в
собственности личные автомобили:
а)
нет;
б)
да.
9.
а)
б)
в)
г)
Налог на имущество физических лиц исчисляется:
налогоплательщиком;
налоговым органом по месту нахождения объектов налогообложения;
налоговым агентом;
все ответы верны.
9.
За какой период налоговое законодательство допускает пересмотр
неправильно произведенного налогообложения на имущество с физических лиц:
а)
за предшествующие 10 лет;
б)
за предшествующие 3 года;
в)
за предшествующий год;
134
г)
за предшествующие 15 лет.
10.
Зависит ли размер земельного налога от результатов хозяйственной
деятельности хозяйственной деятельности собственников земли, землевладельцев,
землепользователей:
а)
да;
б)
нет.
11.
Являются ли объектами налогообложения земельным налогом земли
лесного и водного фондов, предоставленные в целях использования для отдыха?
а)
да;
б)
нет.
12.
Во сколько раз разрешается повысить ставки земельного налога
органами местного самоуправления с учетом благоприятных условий размещения
земельных участков:
а)
в 2 раза;
б)
в 3 раза;
в)
в 4 раза;
г)
в 5 раз.
13.
На сколько лет освобождается от уплаты налогов организации,
учреждения и предприятия получившие земли на сельскохозяйственные нужды:
а)
5 лет;
б)
10 лет;
в)
15 лет;
г)
20 лет.
14.
а)
б)
в)
г)
Чему равна ставка НДС по детским товарам:
9х;
20х;
10х;
3х.
15.
Какая стоимость основных средств применяется в расчет при уплате
налога на имущество:
а)
первоначальная;
б)
остаточная;
в)
восстановительная;
г)
второстепенная.
16.
а)
б)
в)
г)
Какой доход служит объектом налогообложения по единому налогу:
доход с реализации;
вменённый доход;
полный доход;
доход с оборота.
17.
Какова
вменённый дохода:
а)
5 %;
б)
10 %;
ставка
единого
налога,
высчитываемого
с
величины
135
в)
г)
15 %;
13%.
18.
а)
б)
в)
г)
Чему равен стандартный вычет на работника:
200;
400;
600;
500.
19.
а)
б)
в)
г)
Федерация, субъекты федерации и муниципалитеты являются:
субъектами налоговой политики;
объектами налоговой политики;
субъектами и объектами налоговой политики;
все ответы верны.
20.
а)
б)
НДС относится к прямым налогам:
да;
нет.
21.
экспорт:
а)
б)
в)
г)
Какая процентная ставка НДС применяется для товаров, идущих на
12,5 %;
5 %;
0 %;
3%.
22.
При каком отклонении цены, применяемым налогоплательщиком
относительно рыночных цен на идентичные или однородные товары, налоговый
орган имеет право сделать досчёт объема реализации до уровня рыночных цен:
а)
20 %;
б)
30 %;
в)
40 %;
г)
50%.
23.
Сумма НДС, исходя из соответствующих ставок налога, налоговой базы
с учетом установленных льгот, расчетов и отсрочек определяется:
а)
налоговой инспекцией;
б)
налогоплательщиком;
в)
налоговым агентом;
г)
налоговый орган.
24.
Налог на прибыль организации с2002 года составляет;
а)
35 %;
б)
24 %;
в)
12,5 %;
г)
13%.
25.
Ставка налога, на прибыль, зачисляемая в федеральный бюджет,
бюджет субъектов РФ и местный бюджет соответственно составляет
а)
6,5 %; 17,5 %; - %;
б)
9 %; 12 %; 3 %;
в)
6 %; 16 %; 2 %;
г)
5%, 10%, 30%.
136
Ответы к тесту № 1
№ п/п
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
Правильный вариант ответа
Б
В
В
Б
Б
Б
В
Г
В
Г
Г
Г
А
Г
Г
В
Г
Г
Б
А
В
Б
Г
В
Г
137
Ответы к тесту № 2
№ п/п
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
Правильный вариант ответа
А
Б
Б
В
В
Г
А
В
А
Г
Б
Б
А
В
А
Г
Б
Б
В
Г
Б
В
А
Б
В
138
Ответы к тесту № 3
№ п/п
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
Правильный вариант ответа
А
Б
Г
А
А
А
В
В
В
В
Б
Г
Б
В
Б
В
Г
Б
А
Б
Г
А
Б
В
Б
139
Ответы к тесту № 4
№ п/п
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
Правильный вариант ответа
Налогом
Налогоплательщик
Ставка
Прямыми
А
А
А
А
Б
Б
Б
Б
Б
А
Б
В
Б
В
Б
А
Б
В
А
В
А
140
IX.
X.
Методические рекомендации по самостоятельной работе
студентов.
Методические
рекомендации
по
организации
самостоятельной
работы студентов заочного факультета по дисциплине «Налогообложение
международного
бизнеса»
разработаны
в
соответствии
с
учебной
программой и предназначены для магистрантов.
Самостоятельная работа студентов (СРС) является важнейшей
составляющей
в
подготовке
специалистов.
Условием
успешной
профессиональной деятельности специалиста и карьерного роста является
его профессиональная мобильность, умение самостоятельно работать над
собой, обновлять свои знания, повышать квалификацию. Учебные планы,
разработанные
на
основе
государственных
стандартов,
отводят
на
самостоятельную работу около 50 % объема учебного времени. Тем самым
студенту дается возможность под руководством квалифицированных
преподавателей
приобрести
навыки
обучения,
которые
ему
будут
необходимы в будущей профессиональной деятельности. Самостоятельная
работа студента – это не пожелание вуза, кафедры или отдельного
преподавателя, это обязательный вид подготовки специалиста. Каждый
студент должен осознать необходимость самостоятельной работы при
изучении каждой дисциплины.
Цель самостоятельной работы — изучение теоретических вопросов в
области
современного
налогообложения
международного
бизнеса,
закрепление знаний в области наиболее сложных вопросов налогообложения
международного бизнеса, формирование представления о зарубежном и
отечественном
практическом
опыте
в
налоговой
деятельности,
совершенствование навыков работы с литературой и другими источниками
информации.
141
В
процессе
самостоятельной
работы
студенты
закрепляют
теоретические знания, полученные на установочных лекциях, развивают и
углубляют знания по темам, требующим дополнительной разработки.
Студенту предлагается перечень вопросов для самостоятельного изучения,
требующих дополнительного и более глубокого освоения. Вопросы для
самостоятельного изучения составлены в соответствии с тематическим
планом.
Особое значение придается самостоятельной работе с литературой и
другими источниками информации.
В процессе изучения материала студенты должны знать термины,
определения, цели и задачи налогообложения международного бизнеса,
уметь применять на практике методы и инструменты налогообложения
международного близнеса.
Методические рекомендации включают темы для самостоятельного
изучения и список литературы. По каждой теме прилагаются вопросы для
самостоятельного изучения и методические рекомендации к ним.
Методические рекомендации по работе с учебной и научной
литературой
Самостоятельная
работа
студентов
предполагает
тщательное
освоение студентами учебной и научной литературы по изучаемой
дисциплине. Изучение научной литературы — это серьезная работа, которую
следует проводить по этапам:
— общее ознакомление с источником в целом по его оглавлению;
— беглый просмотр всего содержания;
— последовательное чтение материала;
— выборочное чтение какой-либо части текста;
— выписка материала, представляющего интерес;
— критическая оценка выписанного материала, его сравнение с
другими точками зрения.
142
При самостоятельном изучении литературы студентам необходимо
обратить
внимание
на
основные
термины,
понятия,
определения,
первостепенные положения, представленные в изучаемом тексте.
В
качестве
информационно-справочного
материала
можно
использовать глоссарий, в котором содержится перечень и определение
ключевых понятий маркетинга.
Особое
внимание
следует
уделить
образно-схематическому
представлению излагаемого материала в виде блок-схем, рисунков, графиков
и диаграмм, присутствующих в изучаемом тексте. Они способствуют более
быстрому восприятию и запоминанию учебного материала.
Для контроля усвоения содержания темы в конце соответствующих
глав и параграфов учебников и учебных пособий, как правило, дается
перечень контрольных вопросов, на которые студент должен уметь дать
четкие, однозначные и конкретные ответы.
При
самостоятельном
изучении
дополнительной
литературы
необходимо выделять основной вопрос изучаемой темы и материалы,
непосредственно
относящиеся
к
изучаемой
теме.
Дополнительной
литературой может быть широкий спектр различных публикаций: учебных,
научных, научно-популярных, художественных и других изданий, в которых
изучаемый вопрос рассматривается расширенно или с нетрадиционной точки
зрения.
Обязательным элементом самостоятельной работы студентов с
литературой является ведение необходимых записей. К ним относятся:
— конспект
—
краткое
письменное
изложение
содержания
литературного источника (статьи, главы или параграфа учебника и т. д.); в
сжатой форме отражает основные положения, идеи и выводы.
— тезисы — краткое изложение основных идей и положений из
прорабатываемого источника;
143
— аннотация — предельно краткая обобщенная характеристика
изучаемого источника с точки зрения содержания, назначения, формы и
других особенностей; носит пояснительный или рекомендательный характер;
— план — структурированное краткое содержание изучаемого
источника, раскрывающего основную логику изучаемого материала;
— выписка — краткие записи в виде цитат либо основных идей,
изложенных кратко и близко к тексту, с обязательным указанием источника;
— реферат — сокращенное изложение содержания первичного
документа или его части с основными фактическими сведениями и
выводами.
Студенты,
выполняющие
какую-либо
работу
по
изучению
дисциплины самостоятельно, всегда могут получить консультации по
трудным и проблемным вопросам у преподавателя данной дисциплины.
Контроль за самостоятельной работой студентов со стороны
преподавателя предполагает:
•
определение эффективности видов, организационных форм и
средств самостоятельной работы, выявление тех из них, которые требуют
коррекции;
•
проверка и оценка знаний и умений студентов по результатам
самостоятельной работы и ее итогового продукта;
•
проверка фактических затрат времени по видам самостоятельных
работ.
СОДЕРЖАНИЕ САМОСТОЯТЕЛЬНОЙ РАБОТЫ
Темы
1-5
Виды и содержание
Используемые
самостоятельной работы
материалы
1. Проработка конспектов
Рекомендуемая
лекций, учебной и научной
литература
144
литературы
2. Работа с нормативными Сборники
документами
и нормативных
законодательной
(краткий
базой документов;
конспект): система
Налоговый кодекс РБ
КонсультантПлюс,
Гарант
6-10
1. Проработка конспектов
Рекомендуемая
лекций, учебной и научной
литература
литературы
2. Работа с нормативными Сборники
документами
и нормативных
законодательной
(краткий
базой документов;
конспект): система
Налоговый кодекс РБ
КонсультантПлюс,
Гарант
3.
Подготовка
ответов
на Вопросы по теме
контрольные вопросы по теме
4. Подготовка ответов на
Тесты
для
тесты по теме
самоподготовки
студентов
5. Решение задач по теме
Формы контроля: опрос
тестирование
Задачи по теме
и Контрольные
тесты
145
XI.
Список рекомендованной литературы.
ЗАКОНОДАТЕЛЬНЫЕ И НОРМАТИВНЫЕ АКТЫ:
1. Налоговый кодекс Республики Беларусь (Общая часть) от 19
декабря 2002 г. № 166-З (в ред. 26.12.2007) // Национальный
реестр правовых актов Республики Беларусь. 2003. № 4, 2/920.
2. Таможенный кодекс Таможенного союза (Приложение к
Договору о Таможенном кодексе таможенного союза, принятому
Решением
Межгосударственного
Совета
Евразийского
экономического сообщества на уровне глав государств от 27
ноября
2009
года
№
17)
http://pravo.levonevsky.org/kodeksby/tktc/2010_07/index.htm
3. Налоговый кодекс Республики Беларусь (Особенная часть) от 29
декабря 2009 г. № 71-З // Зарегистрировано в Национальном
реестре правовых актов Республики Беларусь 30 декабря 2009 г.
№ 2/1623. // www.ncpi.gov.by.
4. О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в
Республике Беларусь /Указ Президента Республики Беларусь от
16 октября 2009 г. № 510// www.ncpi.gov.by.
5. Закон Республики Беларусь от 15 октября 2010 г. № 174-З «О
внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс
Республики Беларусь» [Электронный ресурс]. – 2010. – Режим
доступа: http://www.nalog.by
6. Закон Pеспублики Беларусь от 30 декабря 2013 г.
«О
республиканском бюджете на 2014 год» // www.minfin.gov.by.
ЛИТЕРАТУРА
ОСНОВНАЯ:
5. Налогообложение в международной экономической практике: основы
организации международного налогообложения: Учеб. пособие / Киреева
Е.Ф. – Минск.: БГЭУ, 2006 – 231с.
6. Налоги и налогообложение: учебник для студентов экономических
специальностей учреждений, обеспечивающих получение высшего
образования [Н.Е. Заяц и др.; под общей редакцией Н.Е. Заяц, Т.Е.
Бондарь, И.Н. Алешкевич. – 5-е изд, испр. И доп. – Минск, Вышэйшая
школа, 2008. – 316 с.
146
7. Налоги и налогообложение: учебно-методическое пособие/ Министерство
образования Республики Беларусь, УО «Белорусский государственный
экономический университет»: [Т.И. Вуколова и др.] М.: БГЭУ, 2007 - 127
с.
8. Основы финансового менеджмента: Учебное пособие / Ткачук М.И.,
Киреева Е.Ф.- Минск: Интерпрессервис, 2006.Теория финансов: Учебное
пособие/ Н.Е. Заяц, М.К. Фисенко и др.Минск: БГЭУ, 2005. Финансовый
менеджмент: ответы на экзаменационные вопросы. / М.И. Ткачук, О.А.
Пузанкевич.- Минск: Тетра Систем, 2008.
ДОПОЛНИТЕЛЬНАЯ:
6.
Барулин С.В./ Налоговый менеджмент / учебное пособие/ Барулин
С.В., Ермакова Е.А., Степаненко В.В. Налоговый менеджмент М.:
Издательство: "Омега-Л"; 2007– 300 с.
7.
Лукьянова, И.А. Теоретические основы налогового регулирования:
налоговый потенциал факторов производства / И.А. Лукьянова. – Минск:
Энциклопедикс, 2008. – 188 с.
8.
Налоги и налогообложение [Барабаш А.Я. и др]; под ред.
М.В.Романовского, О.В. Врублевской. – 6-е изд. доп.- СПб: Питер Пресс,
2009. – 522 с.
9.
Налоги и налогообложение:под редакцией Д.Г. Черника: Учебное
пособие:Изд-во: Юнити-Дан: 2010- 368с.
10. Налогообложение в международной экономической практике: основы
организации международного налогообложения: Учеб. пособие / Киреева
Е.Ф. – Минск.: БГЭУ, 2006 – 231с.
11. Евстигнеев Е.Н., Викторова Н.Г. Основы налогообложения и
налогового законодательства. Учебник СПб.:Питер, 2010, - 256 с.
12. Краснолуцкая Н.Т. Пошлины и налоги. Учебное пособие М.:БлаговестВ, 2010. – 151 с.
13. Рыбалкина В.Е. Международные экономические отношения Учебник
для вузов М.:ЮНИТИ-ДАНА, 2009. – 605 с.
14. Петров А.В., Толкушкин А.В. Налоги и налогообложение Учебное
пособие Юрайт-Издат, 2012. – 720 с.
15. Гончаренко Л.И. Практикум по налогам и налогообложению Учебное
пособие М.:КНОРУС, 2012. – 208 с.
16. Прокушев Е.Ф. Внешнеэкономическая деятельность Учебник
М.:Дашков и К, 2012. – 448 с.
17. Свинухов
В.Г.
Таможенно-тарифное
регулирование
внешнеэкономической деятельности Учебное пособие М.: Экономистъ, 2009.
– 155 с.
18. Козырина А.Н Система налогов и сборов в России Учебное пособие
СПб.:Питер, 2009. – 264 с.
147
19. Игнатущенко Н.А., Новикова Н.М. Налоги и налогообложение: учеб.
пособие. – 3-изд., испр. и доп. – М.: Изд-во МГОУ, 2011. // КнигаФонд,
www.knigafund.ru
20. Дорофеева Н.А. Налоговое администрирование: Учебник / Н.А.
Дорофеева, А.В. Брилон, Н.В. Брилон. – М.: Издательско-торговая
корпорация «Дашков и К», 2010. – 296с. // КнигаФонд, www.knigafund.ru
21. Шувалова Е.Б. Налогообложение участников внешнеэкономической
деятельности: Учебное пособие / Е.Б. Шувалова, П.М. Шепелева. – М.:
Издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2011. – 132с. // КнигаФонд,
www.knigafund.ru
22.
23. Ершов А.Д., Сизова К.А. Льготы и преференции в таможенном деле
Учебное пособие М.:Бизнес-10. Пресса, 2009. – 253 с.
24. Козырин А.Н. Закон РФ «О таможенном тарифе»: постатейный
комментарий Учебное пособие М.: Статус, 2009. – 407 с.
25. Краснолуцкая Н.Т. Таможенный режим: временный ввоз Учебное
пособие М.: Благовест-В, 2010. – 127 с.
26. Краснолуцкая Н.Т. Таможенный режим: экспорт Учебное пособие М.:
Благовест-В, 2010. – 143 с.
27. Пеляева В.В. Комментарий к таможенному кодексу РФ (новая
редакция) Учебное пособие М.: ТК Велби, 2009. – 704 с.
28. Толокушин А.В. Энциклопедия российского и международного
налогообложения Учебное пособие М.: Юристъ, 2009. – 540 с.
29. Ульянов Н.В. Экспорт-импорт: бухгалтерский и налоговый учет
Учебное пособие М.: Бератор Пресс, 2009. – 264с.
148
149
XII.
Другие справочные и информационные материалы.
СПОСОБЫ ВЗИМАНИЯ НАЛОГОВ
НА ОСНОВЕ ДЕКЛАРАЦИИ
У ИСТОЧНИКА
КАДАСТРОВЫЙ
Налоги могут взиматься следующими способами:
1. Кадастровый — (от слова кадастр — таблица, справочник) когда объект налога дифференцирован на группы по
определенному признаку. Перечень этих групп и их признаки заносится в специальные справочники. Для каждой
группы установлена индивидуальная ставка налога. Такой метод характерен тем, что величина налога не зависит от
доходности объекта. Примером такого налога может служить налог на владельцев транспортных средств. Он взимается
по установленной ставке от мощности транспортного средства, не зависимо от того, используется это транспортное
средство или простаивает.
2. На основе декларации. Декларация — документ, в котором плательщик налога приводит расчет дохода и налога
с него. Характерной чертой такого метода является то, что выплата налога производится после получения дохода и
лицом получающим доход. Примером может служить налог на прибыль.
3. У источника. Этот налог вносится лицом, выплачивающим доход. Поэтому оплата налога производится до
получения дохода, причем получатель дохода получает его уменьшенным на сумму налога. Например, подоходный налог с физических лиц. Этот налог выплачивается предприятием или организацией, на которой работает физическое
лицо. То есть до выплаты, например, заработной платы из нее вычитается сумма налога и перечисляется в бюджет.
Остальная сумма выплачивается работнику.
ФУНКЦИИ НАЛОГОВ
ФИКСАЛЬНАЯ
РЕГУЛИРУЮЩАЯ
СОЦИАЛЬНАЯ
СТИМУЛИРУЮЩАЯ
Социально-экономическая сущность, внутреннее содержание налогов проявляется через их функции. Налоги выполняют четыре важнейшие функции:
1. Обеспечение финансирования государственных расходов (фискальная
функция).
2. Государственное регулирование экономики (регулирующая функция).
3. Поддержание социального равновесия путем изменения соотношения
между доходами отдельных социальных групп с целью сглаживания
неравенства между ними (социальная функция).
4.
Стимулирующая функция.
Указанное разграничение функций налоговой системы носит условный характер, так как все они переплетаются и осуществляются одновременно.
ВИДЫ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ
шедyлярная
глобальная
Существуют два вида налоговой системы — шедyлярная и
глобальная.
В шедyлярной налоговой системе весь доход, получаемый
налогоплательщиком, делится на части — шедyлы. Каждая из этих
частей облагается налогом особым образом. Для разных шедyл
могут быть установлены различные ставки, льготы и другие
элементы налога.
В глобальной налоговой системе все доходы физических и
юридических лиц облагаются одинаково. Такая система облегчает
расчет налогов и упрощает планирование финансового результата
для предпринимателей. Глобальная налоговая система широко
применяется в Западных государствах.
Элементы налога
Налоговая система базируется на соответствующих законодательных актах государства, которые устанавливают конкретные
методы построения и взимания налогов, то есть определяют конкретные элементы налогов
К ним относятся:
срок уплаты
объект
субъект
источник
ставка
правила исчисления и
порядок уплаты
льгота
объект налога — это имущество или доход, подлежащие обложению, измеримые количественно, которые служат
базой для исчисления налога;
субъект налога — это налогоплательщик, то есть физическое или юридическое лицо, которое обязано в
соответствии с законодательством уплатить налог;
источник налога, то есть доход из которого выплачивается налог;
ставка налога — величина налоговых отчислений с единицы объекта налога. Ставка определяется либо в виде
твердой ставки, либо в виде процента и называется налоговой квотой;
налоговая льгота — полное или частичное освобождение плательщика от налога;
срок уплаты налога — срок в который должен быть уплачен налог и который оговаривается в законодательстве, а
за его нарушение, не зависимо от вины налогоплательщика, взимается пени в зависимости от просроченного срока.
правила исчисления и порядок уплаты налога; штрафы и другие санкции за неуплату налога.
ПРИНЦИПЫ НАЛОГООБЛАЖЕНИЯ
Уровень налоговой
ставки должен
устанавливаться с
учетом возможностей
налогоплательщика, т. е.
уровня доходов. Налог с
дохода должен быть
прогрессивным (то есть
чем больше доход, тем
больший процент от
него уплачивается в
виде налога). Принцип
этот соблюдается далеко
не всегда, некоторые
налоги во многих
странах рассчитываются
пропорционально
(ставка налога одинакова для всех
облагаемых сумм).
Необходимо прилагать все
усилия, чтобы
налогообложение доходов носило однократный характер.
Многократное обложение
дохода или капитала недопустимо. Примером
осуществления этого
принципа служит замена в
развитых странах налога с
оборота, где обложение
оборота происходило по
нарастающей кривой, на
НДС, где вновь созданный
чистый продукт облагается
налогом всего один раз
вплоть до его реализации.
Обязательность
уплаты налогов.
Налоговая
система не
должна оставлять сомнений
у
налогоплательщ
ика в
неизбежности
платежа.
Система и
процедура
выплаты налогов
должны быть
простыми,
понятными и
удобными для
налогоплательщи
ков и
экономичными
для учреждений,
собирающих
налоги.
Налоговая
система
должна быть
гибкой и
легко
адаптируемой
к
меняющимся
общественнополитическим
потребностям
.
Налоговая система
должна быть
эффективным
инструментом
государственной
экономической
политики.
ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ НАЛОГОВЫХ ОРГАНОВ
Некоторые
права
и
обязанности
налоговых
числа предусмотренных НК РФ:
ПРАВА НАЛОГОВЫХ ОРГАНОВ
* Требовать от налогоплательщика или
налогового
агента
документы
по
установленным формам, служащие основанием для исчисления и уплаты (удержания и
перечисления) налогов, а также
пояснения
и
документы, подтверждающие
правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления)
налогов
* Приостанавливать операции по счетам налогоплательщиков (плательщиков сборов и
налоговых агентов) в банках и налагать арест на их имущество в порядке,
предусмотренном НК РФ
* Осматривать (обследовать) любые помещения и территории,
используемые
налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов
налогообложения, независимо от места их нахождения, проводить инвентаризацию
имущества
* Определять суммы налогов, подлежащих внесению налогоплательщиками в бюджет
(внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации в
случае отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к
осмотру указанных выше помещений и территорий или непредставления в течение
более двух месяцев необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета
доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением
установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги
* Проводить налоговые проверки и производить при их проведении выемку документов,
свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений, в случаях, когда есть
достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты,
изменены или заменены
* Взыскивать недоимки по налогам и сборам, а также пени в порядке, установленном
НК РФ
органов,
из
ОБЯЗАННОСТИ НАЛОГОВЫХ
ОРГАНОВ
* Вести учет налогоплательщиков
* Информировать налогоплательщиков о
действующих
налогах
и
сборах,
представлять
формы
установленной
отчетности и разъяснять порядок их
заполнения, давать разъяснения о порядке
исчисления и уплаты налогов и сборов
* Осуществлять возврат или зачет
излишне уплаченных или излишне
взысканных сумм налогов, пеней и
штрафов в порядке, предусмотренном НК
РФ
* Налоговые органы и их должностные
лица
несут
ответственность
за:
убытки,
причиненные
налогоплательщикам вследствие своих
неправомерных действий (решений) или
бездействия
неисполнение
или
ненадлежащее
исполнение
должностными
лицами
налоговых органов обязанностей по
обеспечению прав налогоплательщиков
ОБЪЕКТЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
Операции по реализации товаров, работ и услуг
Имущество
- виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав),
относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ
Прибыль, доход
Иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую
характеристики,
с
наличием
которого
у
налогоплательщика
законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности
по уплате налога