Подготовлено на базе материалов БСС «Система Главбух» Как выплатить и отразить в бухучете и при налогообложении компенсацию за период освобождения от работы перед учебным отпуском Н.З. Ковязина заместитель директора департамента заработной платы, охраны труда и социального партнерства Минздравсоцразвития России Сотрудник, работающий в учреждении, может учиться в образовательных учреждениях: имеющих госаккредитацию; не имеющих госаккредитации. Аккредитованные образовательные учреждения вправе выдавать учащимся диплом государственного образца (п. 17 Положения, утвержденного приказом Минобразования России от 22 мая 1998 г. № 1327). Если сотрудник совмещает работу с обучением в аккредитованном образовательном учреждении, ему положены гарантии, предусмотренные трудовым законодательством. Среди них дополнительные отпуска, отпуска без сохранения зарплаты, оплата проезда к месту учебы и обратно, сокращенная рабочая неделя. Учреждение может предусмотреть (в коллективном или трудовом договоре) гарантии сотрудникам, которые учатся в неаккредитованных образовательных учреждениях. Однако делать это оно не обязано. Такой порядок предусмотрен главой 26 Трудового кодекса РФ. Внимание! Оплата (компенсация) получателем бюджетных средств (казенным или бюджетным учреждением) расходов, связанных с обучением сотрудников, которые учатся в неаккредитованных образовательных учреждениях, может привести к неэффективному использованию бюджетных средств (ст. 28, 34 Бюджетного кодекса РФ). Это связано с тем, что учреждение (в рамках выполнения бюджетных полномочий) должно обеспечить достижение заданных результатов с использованием наименьшего объема средств (ст. 34 Бюджетного кодекса РФ). Предоставление дополнительных гарантий сотрудникам, которые учатся в неаккредитованных образовательных учреждениях, за счет бюджетных средств приведет к увеличению расходов учреждения. То есть заданные результаты будут достигнуты с использованием большего (не минимального) объема средств, что является нарушением принципа результативности и эффективности использования бюджетных средств (ст. 28, 34 Бюджетного кодекса РФ). Подобные нарушения, например, Росфиннадзор отражает в акте ревизии (проверки) и выносит предупреждение о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса (ст. 282, 283, абз. 6 п. 2 ст. 284.1 Бюджетного кодекса РФ, п. 4 Административного регламента, утвержденного приказом Минфина России от 4 сентября 2007 г. № 75н). Гарантии предоставляются сотрудникам, которые учатся успешно и впервые. Это означает, что администрация учреждения не обязана предоставлять, например, дополнительные отпуска сотрудникам, которые получают второе высшее образование. Если сотрудник учится в двух образовательных учреждениях, то гарантии ему предоставляются только в связи с обучением в одном из них. Об этом сказано в статье 177 Трудового кодекса РФ. Сократить рабочую неделю сотруднику, совмещающему работу с обучением, администрация обязана по его заявлению. Это правило действует в отношении сотрудников, которые: учатся в вузе или среднем профессиональном учебном заведении заочно или по вечерней форме (ст. 173 и 174 ТК РФ); учатся в вечерних (сменных) общеобразовательных учреждениях (ст. 176 ТК РФ). Для студентов, которые учатся в вузе или среднем профессиональном учебном заведении заочно или по вечерней форме, сокращенная рабочая неделя устанавливается только на 10 учебных месяцев перед сдачей государственных экзаменов и диплома (ст. 173 и 174 ТК РФ). Для учащихся вечерних (сменных) общеобразовательных учреждений сокращенная рабочая неделя устанавливается в течение учебного года (ст. 176 ТК РФ). На основании заявления сотрудника руководитель издает приказ, в котором он может: сократить рабочую неделю на семь часов; выделить сотруднику один свободный от работы день в неделю. На время освобождения от работы сотруднику выплачивается зарплата в размере 50 процентов среднего заработка, но не ниже 1 МРОТ – 4611 руб. в месяц (Закон от 19 июня 2000 г. № 82-ФЗ). Компенсации за период освобождения от работы в связи с обучением отражайте так же, как и зарплату. Порядок отражения компенсации в бухгалтерском (бюджетном) учете зависит от типа государственного (муниципального) учреждения. В учете казенных учреждений При начислении компенсации за период освобождения от работы в связи с обучением сделайте проводку: Дебет КРБ.0.401.20.211 Кредит КРБ.0.302.11.730 – начислена компенсация за время освобождения от работы в связи с обучением. Такой порядок установлен пунктами 102, 121 Инструкции № 162н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 302.00, 401.20). В учете бюджетных учреждений Бюджетные учреждения – получатели бюджетных средств операции, связанные с начислением компенсации сотруднику за период освобождения от работы в связи с обучением, отражают в учете в порядке, установленном для казенных учреждений (п. 4 приказа Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н). В учете бюджетного учреждения, которое получает субсидии из бюджета (в соответствии с п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса РФ), в зависимости от того, в каком подразделении работает сотрудник и какие функции он выполняет, при начислении компенсации сделайте проводку: Дебет 0.401.20.211 (0.109.60.211, 0.109.90.211...) Кредит 0.302.11.730 – начислена компенсация за время освобождения от работы в связи с обучением. Такой порядок установлен пунктами 60–61, 65, 128, 153 Инструкции № 174н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 109.00, 302.00, 401.20). В учете автономных учреждений В зависимости от того, в каком подразделении работает сотрудник и какие функции он выполняет, при начислении компенсации за период освобождения от работы в связи с обучением сделайте проводку: Дебет 0.401.20.211 (0.109.60.211, 0.109.90.211...) Кредит 0.302.11.000 – начислена компенсация за время освобождения от работы в связи с обучением. В 24–26 разрядах номера счета укажите код вида выбытий (поступлений), соответствующий структуре данных, утвержденных Планом финансово-хозяйственной деятельности. Такой порядок установлен пунктами 3, 131 Инструкции № 183н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 109.00, 302.00, 401.20). Выплата компенсации за период освобождения от работы перед учебным отпуском облагается: НДФЛ (подп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ); взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (ч. 1 ст. 1, ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ); взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ). Порядок расчета остальных налогов зависит от того, какую систему налогообложения применяет учреждение. Учреждение применяет общую систему налогообложения При расчете налога на прибыль компенсацию за период освобождения сотрудника от работы в связи с обучением (начисленную и оплаченную в рамках деятельности, приносящей доход) можно включить в состав расходов на оплату труда (п. 1 и 6 ст. 255 НК РФ). Пример отражения в бухучете и при налогообложении компенсации за период освобождения сотрудника от работы в связи с обучением. Учреждение применяет общую систему налогообложения А.С. Кондратьев (1989 г. р.) работает экономистом в бюджетном учреждении «Альфа». Одновременно он учится на 5м курсе вечернего отделения вуза. Сотруднику нужно выполнить дипломный проект и сдать государственные экзамены. На основании заявления Кондратьева руководитель учреждения издал приказ, согласно которому в период с 1 февраля по 31 марта 2012 года сотруднику установлен сокращенный рабочий день. Продолжительность сокращенного рабочего дня – 6 часов 20 минут (6,33 ч). Месячный оклад Кондратьева – 30 000 руб. Его средний часовой заработок, принимаемый для расчета компенсации, – 185 руб./ч. В феврале 2012 года – 20 рабочих дней. В этом месяце сумма компенсации за период освобождения сотрудника от работы в связи с обучением составляет: 185 руб./ч × (8 ч – 6,33 ч) × 20 дн. × 50% = 3090 руб. Часовой заработок Кондратьева исходя из должностного оклада и нормального рабочего графика равен: 30 000 руб. : 20 дн. : 8 ч = 188 руб./ч. Сумма зарплаты за фактически отработанное время составляет: 188 руб./ч × 20 дн. × 6,33 ч = 23 801 руб. Всего за февраль 2012 года Кондратьеву начислено: 3090 руб. + 23 801 руб. = 26 891 руб. Вся начисленная сумма включается в налоговую базу по НДФЛ в феврале. Детей у Кондратьева нет, поэтому стандартный налоговый вычет ему не предоставляется. Со всей начисленной суммы бухгалтер «Альфы» рассчитал взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (страховой тариф – 0,2%). Сумма выплат в пользу сотрудника, облагаемая взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, не превысила с начала года 512 000 руб. В учете бухгалтер «Альфы» сделал следующие проводки: Дебет 2.109.80.211 Кредит 2.302.11.730 – 26 891 руб. – начислена зарплата Кондратьеву с учетом компенсации за период освобождения от работы в связи с обучением; Дебет 2.302.11.830 Кредит 2.303.01.730 – 3496 руб. (26 891 руб. × 13%) – удержан НДФЛ; Дебет 2.109.80.213 Кредит 2.303.10.730 – 4303 руб. (26 891 руб. × 16%) – начислены пенсионные взносы на финансирование страховой части трудовой пенсии; Дебет 2.109.80.213 Кредит 2.303.11.730 – 1613 руб. (26 891 руб. × 6%) – начислены пенсионные взносы на финансирование накопительной части трудовой пенсии; Дебет 2.109.80.213 Кредит 2.303.02.730 – 780 руб. (26 891 руб. × 2,9%) – начислены взносы на социальное страхование; Дебет 2.109.80.213 Кредит 2.303.07.730 – 1371 руб. (26 628 руб. × 5,1%) – начислены взносы на медицинское страхование в ФФОМС России; Дебет 2.109.80.213 Кредит 2.303.06.730 – 54 руб. (26 891 руб. × 0,2%) – начислены взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний. При расчете налога на прибыль бухгалтер «Альфы» включил в состав расходов 35 012 руб. (26 891 руб. + 4303 руб. + 1613 руб. + 780 руб. + 1371 руб. + 54 руб.). Учреждение платит ЕНВД Компенсации за период освобождения сотрудника от работы в связи с обучением не влияют на расчет единого налога. Плательщики ЕНВД рассчитывают этот налог, исходя из вмененного дохода (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Учреждение применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД Компенсации за период освобождения сотрудника от работы в связи с обучением учитывайте по правилам режима налогообложения, применяемого для деятельности, в которой занят сотрудник. Компенсация может быть выплачена сотруднику, одновременно занятому в деятельности учреждения, облагаемой ЕНВД, и в деятельности на общей системе налогообложения. В этом случае сумму компенсации нужно распределить (п. 9 ст. 274, п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Это связано с тем, что при расчете налога на прибыль расходы, относящиеся к деятельности учреждения на ЕНВД, учесть нельзя. Подробнее о том, как распределить расходы, относящиеся к обоим режимам налогообложения, см. Как учесть при расчете налога на прибыль расходы, если организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД. Пример распределения компенсации за период освобождения сотрудника от работы в связи с обучением. Учреждение применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД Бюджетное учреждение «Альфа» имеет в своей структуре производственную мастерскую. В рамках приносящей доход деятельности мастерская занимается пошивом и реализацией одежды, которую учреждение реализует оптом и в розницу. По оптовым операциям учреждение применяет общую систему налогообложения (налог на прибыль рассчитывает ежеквартально) и платит НДС. В городе, где работает «Альфа», розничная торговля переведена на ЕНВД. В учетной политике учреждения сказано, что расходы, относящиеся к нескольким видам деятельности, распределяются пропорционально доле доходов, полученных от разных видов деятельности за каждый месяц отчетного (налогового) периода. Сотрудница учреждения Е.В. Иванова (1988 г. р.) занята в рамках деятельности, приносящей доход. Иванова учится на пятом курсе заочного отделения вуза. Ей нужно выполнить дипломный проект и сдать государственные экзамены. По ее заявлению руководитель учреждения издал приказ, согласно которому в период с 1 февраля по 31 марта 2012 года Ивановой установлен сокращенный рабочий день. Продолжительность сокращенного рабочего дня – 6 часов 20 минут (6,33 ч). Месячный оклад Ивановой – 30 000 руб. Ее средний часовой заработок, принимаемый для расчета компенсации, – 185 руб./ч. В феврале 2012 года – 20 рабочих дней. В этом месяце сумма компенсации за период освобождения сотрудницы от работы в связи с обучением составляет: 185 руб./ч × (8 ч – 6,33 ч) × 20 дн. × 50% = 3090 руб. Часовой заработок Ивановой исходя из должностного оклада и нормального рабочего графика равен: 30 000 руб. : 20 дн. : 8 ч = 188 руб./ч. Сумма зарплаты за фактически отработанное время составляет: 188 руб./ч × 20 дн. × 6,33 ч = 23 801 руб. Всего за февраль Ивановой начислено: 3090 руб. + 23 801 руб. = 26 891 руб. Чтобы правильно распределить эту сумму между расходами по разным видам деятельности, бухгалтер «Альфы» сопоставил доходы по оптовой торговле с общим объемом доходов. Доходы, полученные «Альфой» от различных видов деятельности за февраль, составляют: по оптовой торговле (без учета НДС) – 17 000 000 руб.; по розничной торговле – 9 000 000 руб. Доля доходов от оптовой торговли в общем объеме доходов за февраль составляет: 17 000 000 руб. : (17 000 000 руб. + 9 000 000 руб.) = 0,654. Доля расходов на оплату труда Ивановой (с учетом компенсации), которая учитывается при расчете налога на прибыль, равна: 26 891 руб. × 0,654 = 17 587 руб. Доля расходов на оплату труда Ивановой (с учетом компенсации), которая относится к деятельности, облагаемой ЕНВД, составит: 26 891 руб. – 17 587 руб. = 9304 руб. Автономное учреждение применяет упрощенку Если автономное учреждение платит единый налог с разницы между доходами, компенсации за период освобождения сотрудника от работы учтите в составе расходов на оплату труда в момент выплаты (подп. 6 п. 1 ст. 346.16, подп. 1 п. 2 ст. 346.17, п. 2 ст. 346.18 НК РФ). Если автономное учреждение выбрало объектом налогообложения доходы, то компенсация за период освобождения сотрудника от работы в связи с обучением на расчет единого налога не повлияет. Такие учреждения не учитывают расходы, в том числе расходы на выплату зарплаты (п. 1 ст. 346.18 НК РФ). Подготовлено на базе материалов БСС «Система Главбух»