Лекции по теме 3 File

Контент по дисциплине
бухгалтерскому учету»
«Лабораторный
практикум
по
Тема 3. Учет вложений во внеоборотные активы
1.Цель и задачи
Цель изучения темы – систематизировать и закрепить знания,
полученные студентами при изучении правил документального
оформления и отражения в учете операций, связанных с учетом
вложений во внеоборотные активы (долгосрочных инвестиций).
Задачи:
 углубленное изучение положений нормативных документов по
бухгалтерскому учету вложений во внеоборотные активы
(долгосрочных инвестиций);
 углубленное изучение правил документального оформления и
отражения в текущем учете операций, связанных с вложениями во
внеоборотные активы (долгосрочными инвестициями);
2. Оглавление
3.1. Основные положения
3.2 Документальное оформления и учет долгосрочных инвестиций в
капитальное строительство при подрядном и хозяйственном способе
строительства.
3.3. Документальное оформление и учет оборудования для строящегося
объекта.
3.4. Учет источников финансирования долгосрочных инвестиций
3. Контент
3.1. Основные положения
Основными нормативными документами, регламентирующими
порядок учета вложений во внеоборотные активы (долгосрочных
инвестиций) являются Положение по бухгалтерскому учету
долгосрочных инвестиций (Письмо Минфина РФ от 30.12.1993г. №160)
и Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного
подряда» №2/2008 (Приказ Минфина РФ от 24.10.2008 №11бн).
В соответствии с названными документами под вложениями во
внеоборотные активы (долгосрочными инвестициями) понимаются
затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение
внеоборотных активов длительного пользования, не предназначенных
для продажи, за исключением долгосрочных финансовых вложений.
Долгосрочные инвестиции связаны со следующими видами
деятельности:
1
 капитальное строительство в виде нового строительства,
реконструкции, расширения и технического перевооружения действующих
предприятий и объектов непроизводственной сферы;
 приобретение зданий, сооружений, оборудования, транспортных
средств и других объектов (или частей) основных средств;
 приобретение
земельных
участков
и
объектов
природопользования;
 приобретение и создание активов нематериального характера.
Субъектами инвестиционной деятельности при капитальном
строительстве, расширении и реконструкции объектов недвижимости
являются: инвесторы, заказчики, застройщики, подрядчики, собственники,
пользователи
объектов
законченных
капитальных
вложений
(долгосрочных инвестиций).
Объекты долгосрочных инвестиций при постановке на учет
подлежат оценке. Оценка производится исходя из фактических затрат,
связанных с приобретением (возведением) объекта.
Учет долгосрочных инвестиций ведется по фактическим затратам:
 в целом по строительству и по отдельным объектам (зданию,
сооружению и др.), входящим в него;
 по приобретенным отдельным объектам основных средств,
земельным участкам, объектам природопользования и нематериальным
активам.
Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведут на счете 08
«Вложения во внеоборотные активы». На этом счете отражают
инвестиции по их видам на специально открываемых субсчетах:
Организация аналитического учета по счету 08 «Вложения во
внеоборотные активы» зависит от вида долгосрочных инвестиций.
По затратам, связанным со строительством и приобретением
основных средств, аналитический учет ведется по каждому строящемуся
или приобретаемому объекту основных средств
По затратам, связанным с приобретением (созданием)
нематериальных активов, аналитический учет ведется по каждому
приобретенному или созданному самой организацией объекту
нематериальных активов.
По
затратам,
связанным
с
осуществлением
научноисследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ
аналитический учет ведется по видам выполненных работ, а также по
договорам (заказам).
По дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» отражают
фактические затраты на строительство и приобретение соответствующих
активов, а также затраты на формирование основного стада.
Сформированная первоначальная стоимость объектов основных
средств, нематериальных и других активов, принятых в эксплуатацию и
оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 в
2
дебет счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в
материальные ценности», 04 «Нематериальные активы» и др. Затраты
по завершенным операциям формирования основного стада
списываются со счета 08 в дебет счета 01 «Основные средства».
Сальдо по счету 08 отражает величину капитальных вложений
организации в незавершенное строительство и приобретение основных
средств и нематериальных активов, а также сумму незаконченных затрат
по формированию основного стада. С 01.01.2000 г. к незавершенным
капитальным вложениям относят объекты недвижимости, не прошедшие
государственную регистрацию.
В бухгалтерском балансе незавершенные долгосрочные
инвестиции отражаются по статье «Незавершенное строительство»
раздела 1 «Внеоборотные активы.
3.2 Документальное оформления и учет долгосрочных
инвестиций в капитальное строительство при подрядном и
хозяйственном способе строительства
При строительстве объектов организация и управление
строительством, контроль за ходом строительства, ведение
бухгалтерского учета, а также сдачу объектов в эксплуатацию
осуществляет
застройщик.
Застройщик
ведет
учет
затрат
нарастающим итогом с начала строительства в разрезе отчетных
периодов до ввода объектов в действие или полного производства
соответствующих работ и затрат.
Наряду с учетом затрат по фактической стоимости застройщик
независимо от способа производства строительных работ ведет учет
производственных капитальных вложений по договорной стоимости.
При организации учета затрат по строительству объектов
застройщик должен предусматривать получение информации о
воспроизводственной и технологической структуре затрат, способе
производства строительных работ, а также предназначении строящихся
объектов и иных приобретений.
Порядок документального оформления и учета затрат на
капитальное строительство у застройщика зависит от способа их
осуществления.
Застройщик может осуществлять капитальное строительство
подрядным или хозяйственным способом.
При подрядном способе работы по строительству объекта
выполняются для заказчика-застройщика по договорам строительного
подряда специализированными строительными организациями.
Учет
выполненных
работ
ведется
подрядчиком
в
накопительном порядке с начала выполнения работ до полного
завершения обязательств подрядчика по объекту строительства под
контролем заказчика в журнале учета выполненных работ (форма №
КС-6а) в одном экземпляре. При сдаче заказчику выполненные
3
подрядчиком строительно-монтажные работы (СМР) на основании
журнала № КС-6а оформляются Актом о приемке выполненных работ
(форма № КС-2) и Справкой о стоимости выполненных работ и затрат
(форма № КС-3).
Формы № КС-2, № КС-З и другие утверждены Постановлением
Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. № 100.
Формы № КС-2 и КС-3 оформляются не менее чем в двух
экземплярах: первый для подрядчика, второй — для заказчика и
составляются по мере сдачи работ в сроки, установленные договором
подряда. Стоимость выполненных работ отражается в Справке по
договорной стоимости нарастающим итогом с начала выполнения работ
(в графе 4), с начала года (в графе 5) и, в том числе, за отчетный период
(в графе 6) в целом по стройке и по каждому входящему в ее состав
объекту. Принятые от подрядчика работы заказчик отражает в
бухгалтерском учете на основании акта формы № КС-2 по стоимости
отчетного периода, указанной в форме № КС-3 .
Корреспонденция счетов по учету долгосрочных инвестиций в
капитальное строительство при подрядном способе строительства
№ Содержание хозяйственной операции
Корреспонденция
п/п
счетов
Дебет
Кредит
1.
2
3
Отражена стоимость услуг сторонней
организации по составлению сметы
 стоимость услуг
 НДС
Отражена стоимость строительных работ
согласно
Справке
о
стоимости
выполненных работ и затрат (форма №
КС-3), предъявленной подрядчиком
 стоимость работ
 НДС
Предъявлен бюджету к вычету НДС по
работам,
выполненным
сторонней
организацией и подрядчиком;
08-3
19-1
60
08-3
19-1
68
60
19-1
К
строительно-монтажным
работам,
выполняемым
хозяйственным способом, относятся работы, осуществляемые для
своих нужд собственными силами застройщика без привлечения
подрядных строительно-монтажных организаций.
В соответствии с типовыми методическими рекомендациями по
планированию и учету себестоимости строительно-монтажных работ,
4
утвержденными Минстроем России 4 декабря 1995 г. № БЕ-11-260/7
организациям рекомендуется вести учет затрат на производство
строительных работ по следующим статьям:
o строительные материалы,
o заработная плата строительных рабочих,
o отчисления на социальные нужды,
o амортизация основных средств,
o расходы по обслуживанию строительных машин и
механизмов (включая амортизацию основных средств),
o накладные (общепроизводственные и общехозяйственные)
расходы.
Затраты по перечисленным статьям должны быть
подтверждены
соответствующими
первичными
документами
(требования на отпуск материалов, наряды на выполненные работы,
расчеты и справки бухгалтерии).
При хозяйственном способе строительные работы могут
выполняться как ремонтно-строительными цехами, так и отделами
капитального строительства (ОКС). В первом случае все затраты
предварительно учитываются на счете 23 «Вспомогательные
производства», субсчет «Ремонтно-строительный цех». До окончания
работ на строительном объекте все затраты на строительномонтажные работы, учтенные по дебету счета 23, являются
незавершенным производством.
При осуществлении строительства специальным отделом
капитального строительства затраты по строительству отражаются
непосредственно на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы»,
субсчет 3 «Строительство объектов основных средств».
В соответствии с налоговым законодательством строительномонтажные
работы,
выполненные
хозяйственным
способом,
рассматриваются как «строительно-монтажные работы, выполненные
для собственного потребления» и признаются объектом обложения НДС.
При этом налоговая база определяется как стоимость выполненных
работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов
налогоплательщика на их выполнение. Исчисление НДС со стоимости
СМР осуществляется по итогам каждого квартала. Организации в
соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом от
26.11.2008 № 224-ФЗ в пункт 5 статьи 172 НК РФ, вправе производить
вычеты по НДС при выполнении СМР для собственного потребления в
момент определения налоговой базы по НДС, т. е. момент
определения налоговой базы и вычета совпадают.
Корреспонденция счетов по учету долгосрочных инвестиций в
капитальное строительство при хозяйственном способе строительства
5
№
п/п
Содержание хозяйственной операции
1.
Отпущены со склада строительному
подразделению
и
израсходованы
материалы на строительство, выполняемое
хозяйственным способом
Включена в затраты на строительство
стоимость услуг сторонних организаций по
строительству объекта
2
3
4.
5.
6.
Начислена заработная плата работникам
строительного подразделения за работы
по
строительству,
выполняемому
хозяйственным способом
Начислены
страховые
взносы
во
внебюджетные фонды
и страховые
взносы на обязательное социальное
страхование от несчастных случаев на
производстве
и
профессиональных
заболеваний
Начислена
амортизация
основных
средств,
использованных
при
строительстве,
выполняемом
хозяйственным способом
Начислен НДС на строительно-монтажные
работы,
выполненные
хозяйственным
способом
Корреспонденция
счетов
Дебет
Кредит
08-3
10
08-3
19-1
60
08-3
70
08-3
69
08-3
02
19-1
68
7.
Перечислен в бюджет НДС
68
51
8.
Предъявлен бюджету к вычету НДС по
выполненному хозяйственным способом
строительству
68
19-1
Завершенный
строительством
объект
подлежит
сдаче
государственной
приемочной
комиссии.
Подготовку
объекта
строительства к сдаче осуществляет заказчик-застройщик с
привлечением проектировщиков и подрядчиков. Приемка объектов,
законченных строительством, осуществляется в два этапа.
На первом этапе заказчик и проектировщик осуществляют
приемку законченного строительством объекта у подрядчика. По
результатам приемки составляется акт приемки законченного
6
строительством объекта по форме № КС-11, утвержденной
постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 г. № 71а. Этот
документ является подтверждением окончательного выполнения
подрядчиками своих обязательств по договорам подряда и служит
основанием для окончательных расчетов с ними.
На втором этапе осуществляется сдача объекта государственной
приемочной комиссии. По результатам приемки объекта члены комиссии
подписывают акт приемки законченного строительством объекта по
форме № КС-14, утвержденной постановлением Госкомстата России от
30.10.1997 г. № 71а. Данный документ служит основанием для ввода
объекта в эксплуатацию.
После получения акта Госкомиссии собственники объекта
недвижимости заявляют свои права на построенный объект в
Государственное бюро регистрации прав на законченный строительством
объект или долю объекта и после получения Свидетельства о
собственности принимают объект к учету в составе основных средств с
отражением по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции
с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет
«Строительство объектов основных средств».
3.3. Документальное оформление и учет оборудования для
строящегося объекта
Оборудование для строящегося объекта может приобретать
как заказчик, так и подрядчик.
В случае приобретения оборудования для строительства
непосредственно заказчиком при осуществлении строительных работ
подрядным способом, а также при строительстве хозяйственным
способом учет приобретения, монтажа и ввода в эксплуатацию
оборудования с целью его установки в строящихся объектах
осуществляет застройщик (заказчик).
Заказчик может приобретать для строящихся объектов
оборудование как требующее так и не требующее монтажа.
Для учета оборудования, требующего монтажа, используется
счет 07 «Оборудование к установке».
Аналитический учет по счету 07 « Оборудование к установке»
ведется по местам хранения оборудования и отдельным его
наименованиям.
При
осуществлении
строительно-монтажных
работ
хозяйственным способом переданное в монтаж оборудование списывают
с кредита счета 07 «Оборудование к установке» » только после начала
работ по установке на постоянном месте для эксплуатации.
При строительстве объектов подрядным способом заказчик
передает оборудование для монтажа строительной организации по
акту передачи оборудования.
7
Оборудование, не требующее монтажа (транспортные
средства, свободно стоящие станки, строительные механизмы,
сельскохозяйственные машины, производственный инвентарь,
производственный инструмент, измерительные и другие приборы )
на счете 07 «Оборудование к установке» не учитывается.
Первичный учет движения оборудования ведут в порядке,
установленном для учета материалов, но с использованием
первичных документов, предназначенных специально для учета
оборудования.
Для оформления и учета поступившего на склад
оборудования с целью последующего его использования в качестве
объекта основных средств используется акт о приеме (поступлении)
оборудования (форма ОС-14).
Акт составляется в двух экземплярах и подписывается
комиссией, назначаемой приказом руководителя организации для
осмотра и приемки оборудования.
В акте комиссия указывает свои выводы о состоянии
оборудования и возможности его принятия к бухгалтерскому учету. К
акту прилагаются сопроводительные документы (технический паспорт,
инструкция по эксплуатации, транспортная накладная и др.). Акт
утверждается руководителем организации или уполномоченным им
лицом.
В случае невозможности проведения качественной приемки
оборудования при его поступлении на склад акт формы № ОС-14
является предварительным и составляется на основании наружного
осмотра оборудования..
В получении оборудования на ответственное хранение
уполномоченный
представитель
монтажной
организации
расписывается непосредственно в акте о приеме (поступлении)
оборудования формы № ОС-14, и ему передается второй экземпляр
акта.
В других случаях передача оборудования в монтаж
оформляется актом о приеме-передаче оборудования в монтаж
(форма № ОС-15).
Данный акт составляется в случае, когда оборудование для
монтажа передается монтажной организации и ранее, при приемке
оборудования по акту формы № ОС-14, представитель монтажной
организации не участвовал. Акт составляется в двух экземпляр,
первый из которых передается в бухгалтерию. Второй экземпляр акта
передается монтажной организации вместе с указанным в акте
оборудованием.
При выявлении дефектов оборудования в процессе его
монтажа, наладки или испытания, а также по результатам контроля
составляется акт о выявленных дефектах оборудования (форма №
ОС-16).
8
В акте отмечаются выявленные дефекты и подробно
указываются мероприятия или работы для устранения выявленных
дефектов, а также исполнители и сроки исполнения. Акт составляется
в количестве не менее трех экземпляров и подписывается
представителями организации-заказчика, монтажной организации и
организации-изготовителя. Каждая из подписавших организаций
получает свой экземпляр акта о выявленных дефектах оборудования
Оборудование,
требующее
монтажа,
принимается
к
бухгалтерскому учету и отражается на счете 07 «Оборудование к
установке» по фактической себестоимости приобретения, которая
слагается из суммы всех затрат, связанных с его приобретением и
вводом в эксплуатацию.
№
п/п
1.
2.
3.
4.
5.
6.
Корреспонденция счетов по учету оборудования для
строящегося объекта.
Содержание хозяйственной операции
Корреспонденция
счетов
Дебет
Кредит
Оприходовано на склад оборудование,
требующее монтажа
 стоимость оборудования
 НДС
Отражена стоимость услуг по доставке
оборудования, требующего монтажа
 стоимость услуг
 НДС
Начислена заработная плата за разгрузку
оборудования, требующего монтажа
Начислены
страховые
взносы
во
внебюджетные фонды
и страховые
взносы на обязательное социальное
страхование от несчастных случаев и
профессиональных
заболеваний
с
заработной
платы
за
разгрузку
оборудования, требующего монтажа
Списана
стоимость
оборудования,
переданного в монтаж
Отражена стоимость работ по монтажу
оборудования
 стоимость работ
 НДС
07
19-1
60
07
19-1
07
60
70
07
69
08-3
07
08-3
19-1
60
9
7.
8.
9.
10.
11.
Стоимость оборудования, не требующего
монтажа,
включена
в
затраты
на
строительство
 стоимость оборудования
 НДС
Отражена стоимость услуг по доставке
оборудования, не требующего монтажа
 стоимость услуг
 НДС
Начислена заработная плата за разгрузку
оборудования, не требующего монтажа
Начислены
страховые
взносы
во
внебюджетные фонды
и страховые
взносы на обязательное социальное
страхование от несчастных случаев и
профессиональных
заболеваний
с
заработной
платы
за
разгрузку
оборудования, не требующего монтажа
Предъявлен бюджету к вычету НДС по
приобретенному оборудованию
08-3
19-1
60
08-3
19-1
08-3
60
70
08-3
69
68
19-1
3.4. Учет источников финансирования долгосрочных инвестиций
Финансирование
долгосрочных
инвестиций
может
осуществляться организацией как за счет собственных так и за счет
привлеченных источников.
Использование собственных источников на финансирование
долгосрочных инвестиций (амортизационных отчислений по
основным средствам и нематериальным активам, находящимся в
эксплуатации, чистой прибыли, остающейся в распоряжении
организаций после уплаты налога на прибыль и иных аналогичных
платежей, страхового возмещения, полученного в покрытие потерь и
убытков от страховых случаев, наступивших в результате утраты и
порчи имущества, и др.) в бухгалтерском синтетическом учете не
отражается.
Учет привлеченных источников финансирования долгосрочных
инвестиций (кредиты банков, займы, средства внебюджетных фондов,
средства
федерального
бюджета,
предоставляемые
на
безвозвратной и возвратной основе, средства, поступающие от
дольщиков при долевом участии в строительстве), осуществляется в
порядке, установленном для названных объектов учета.
10
№
п/п
1.
2.
3.
4.
Корреспонденция счетов по учету источников финансирования
долгосрочных инвестиций.
Содержание хозяйственной операции
Корреспонденция
счетов
Дебет
Кредит
Отражена в учете сумма полученного для
финансирования долгосрочных инвестиций
кредита или займа
Отражены в учете проценты по кредитам и
займам, полученным для строительства
объектов, начисленные до завершения
строительства
и
ввода
объекта
в
эксплуатацию
Отражены в учете проценты по кредитам и
займам, полученным для строительства
объектов, начисленные после завершения
строительства
и
ввода
объекта
в
эксплуатацию
Отражена в учете сумма средств
целевого финансирования долгосрочных
инвестиций
51
66, 67
08
66, 67
91-2
66, 67
76
86
5.
Отражена в учете сумма средств
целевого финансирования долгосрочных
инвестиций
55
76
6.
После ввода объектов основных средств в
эксплуатацию
отражено
в
учете
использование
средств
целевого
финансирования
86
08
Выводы
Организации осуществляют инвестирование средств с целью
увеличения объема функционирующего капитала. Долгосрочные
инвестиции связаны с различными видами деятельности, в том числе с
капитальным строительством. Бухгалтерский учет долгосрочных
инвестиций в капитальное строительство осуществляет застройщик. При
подрядном и хозяйственном способе капитального строительства
документальное оформление и порядок отражения в учете затрат
различны. Порядок отражения в учете оборудования, приобретенного для
установки в строящихся объектах, зависит от того, требует оборудование
монтажа или нет. Правила учета НДС, уплаченного при осуществлении
капитального строительства подрядным и хозяйственным способом, при
приобретении оборудования определяются Налоговым Кодексом.
11
Финансирование долгосрочных инвестиций может осуществляться за
счет собственных и привлеченных средств. Использование собственных
средств в учете не отражается. Порядок учета использования
привлеченных средств зависит от их вида
Вопросы для самопроверки
1. Дайте определение долгосрочных инвестиций.
2. Назовите виды долгосрочных инвестиций.
3. Как производится оценка долгосрочных инвестиций?
4. Дайте характеристику счета 08 «Вложения во внеоборотные
активы».
5. Где в бухгалтерском балансе отражаются незавершенные
долгосрочные инвестиции?
6. Дайте определение подрядного и хозяйственного способа
строительства.
7. Как отражаются в учете затраты на строительство объектов
основных средств подрядным способом?
8. Как отражаются в учете затраты на строительство объектов
основных средств хозяйственным способом?
9. Каков порядок отражения в учете оборудования, требующего и не
требующего монтажа?
10. Назовите собственные источники финансирования долгосрочных
инвестиций.
11. Назовите привлеченные источники финансирования долгосрочных
инвестиций.
12. Как ведется учет использования кредитов и займов, полученных на
финансирование долгосрочных инвестиций?
Библиография
1
Гражданский кодекс Российской Федерации (Ч.I – принят ГД
ФС РФ 30.11.1994г. в ред. Федерального закона от 09.02.2009 г. №7ФЗ; Ч.II – принят ГД ФС РФ 22.12.1995г. в ред. Федерального закона
от 30.12.2008 г. №308-ФЗ).
2
Налоговый кодекс Российской Федерации (Ч.I – принят ГД
ФС РФ 16.07.1998г. в ред. Федерального закона от 26.11.2008 г. №224ФЗ; Ч.II – принят ГД ФС РФ 19.07.2000г. в ред. Федерального закона
от 30.12.2008 г. №323-ФЗ).
3
Закон РФ «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г. № 129ФЗ (ред. от 30.11.2006г.).
4
Приказ МФ РФ «Об утверждении положения по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» от
29.07.1998г. № 34н (ред. от 26.03.2007г.).
5
Приказ МФ РФ
«Об утверждении
плана счетов
бухгалтерского
учета
финансово-хозяйственной
деятельности
12
организаций и инструкция по его применению» от 31.10.2000г. № 94н
(ред. от 18.09.2006г.).
6
Приказ МФ РФ «Об утверждении Положения по
бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное
строительство» (ПБУ 2/94) от 20.12.1994 № 167.
7
Приказ МФ РФ «Об утверждении Положения по
бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций» от 30.12.1993 № 160.
8
Постановление Госкомстата
России "Об утверждении
унифицированных форм первичной учетной документации по учету
основных средств" от 21.01.2003 N 7.
9
Ерофеева В.А., Клушанцева Г.В., Кемтер В.Б. Бухгалтерский
учет с элементами налогообложения: Учебник. – СПб.: Издательство
«Юридический центр Пресс», 2007.
10 Каморджанова Н.А. Карташова И.В. Бухгалтерский
финансовый учет: - СПб.: Питер, 2009
11 Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебник. – М.: ИНФА-М,
2006.
12 Терехова В.А., Гетьман В.Г. Бухгалтерский финансовый
учет: Учебник (ГРИФ) - Издательский дом «Дашков и К», 2009
13 Тумасян Р.З. Бухгалтерский учет: учебно-практическое
пособие. – М.: Омега-Л, 2006.
14 Финансовый учет: Учебник/Под ред. Проф. В.Г. Гетьмана.М.: Финансы и статистика, 2008.
13