3.3. Апробация вариантов налогообложения и
advertisement
Содержание: Введение……………………………………………………………………….….3 1. Содержание и методология анализа вариантов налогообложения субъектов малого бизнеса……..………….…………………….………………6 1.1. Цель и задачи анализа применения различных вариантов налогообложения малых предприятий ................................................................. 5 1.2. Методы, критерии и инструменты анализа применения различных вариантов налогообложения субъектов малого предпринимательства .......... 12 2. Информационная база анализа вариантов налогообложения малых предприятий ......................................................................................................... 20 2.1. Нормативно-правовые акты, регулирующие налогообложение организаций малого бизнеса ................................................................................ 20 2.2. Характеристика деятельности организации и оценка существенности информации ........................................................................................................... 24 2.3. Информация о состоянии внешней среды ................................................... 27 3. Процедуры, технология и результаты анализа вариантов налогообложения субъектов малого бизнеса ................................................. 39 3.1 Изучение системы внутреннего контроля ООО «Ветцентр»……..………40 3.2. Разработка альтернативных вариантов налогообложения малого предприятия ........................................................................................................... 44 3.3. Апробация вариантов налогообложения и рекомендации по повышению эффективности деятельности ООО «Ветцентр» ................................................ 48 Заключение ........................................................................................................... 72 Библиографический список .............................................................................. 74 Приложение 1 Показатели бухгалтерской отчетности ООО «Ветцентр» Error! Bookmark not defined. Приложение 2 Расчет уровня существенности искажений информации. Error! Bookmark not defined. Приложение 3 Расчет показателей для составления альтернативных вариантов отчетности при условии применения различных вариантов налогообложения ООО «Ветцентр» …………..……………………………….84 Приложение 4 Бухгалтерская отчетность ООО «Ветцентр» c применением разных вариантов налогообложения ................... Error! Bookmark not defined. Приложение 5 Бухгалтерская отчетность ИП «Ветцентр» c применением патентной системы налогообложения………………………………………….88 2 Введение В условиях экономической нестабильности вопросы исследования влияния варианта налогообложения организации на повышение эффективности деятельности хозяйствующего субъекта встают достаточно остро, особенно для малого бизнеса. Развитие малого предпринимательства в Российской Федерации является одной из важнейших проблем, стоящих перед экономикой страны. Именно малый бизнес способствует снижению безработицы, социальной напряженности в обществе, уменьшению расходов на выплату разного рода пособий и т.д. Неоспоримым достоинством малого предпринимательства является его быстрая адаптация к изменяющимся рыночным условиям за счет несложной организации производственного процесса и более простой структуры управления, в т.ч. финансами, приближенности к клиентам. Но для большинства субъектов малого предпринимательства характерна и низкая рентабельность из-за небольшого объема производства, недостаточная устойчивость, вследствие обусловливает необходимость организаций малого отсутствия бизнеса. финансовых финансовой Несмотря и на резервов, налоговой наличие что поддержки исследований, посвященных данной теме, вопросы применения специальных режимов налогообложения для малого бизнеса все еще остаются недостаточно проработанными. Изложенное выше свидетельствует об актуальности темы настоящей магистерской диссертации. Цель настоящей работы - анализ вариантов налогообложения субъектов малого бизнеса, предусмотренных законодательством РФ, и выбор наиболее рационального для рассматриваемой организации на основе исследования влияния их применения на показатели оценки финансового состояния предприятия и величины налоговой нагрузки. Достижению сформулированной цели способствует постановка и решение следующих задач: 3 Определить цель и задачи анализа применения различных вариантов налогообложения субъектов малого бизнеса; изучить методы, критерии и инструменты анализа применения различных вариантов налогообложения субъектов малого предпринимательства; систематизировать нормативно-правовую информацию, необходимую для проведения анализа вариантов налогообложения субъектов малого бизнеса; дать характеристику организации, на примере деятельности которой, проанализированы варианты налогообложения, оценить существенность информации; дать оценку рисков хозяйственной деятельности и элементов СВК, направленных на выявление и предупреждение рисков неэффективности налогообложения анализируемой организации; разработать альтернативные варианты налогообложения хозяйствующего субъекта; провести апробацию вариантов налогообложения и сформулировать рекомендации по применению наиболее рационального из них. Объектом исследования данной работы является ООО «Ветцентр». Результаты апробации вариантов налогообложения сформулированы на примере организации ООО «Ветцентр». Автором магистерской диссертации использованы законодательные и нормативные акты Российской Федерации, научные публикации отечественных и зарубежных ученых по рассматриваемой тематике, статьи в периодических изданиях, информационные ресурсы сети INTERNET. Для формирования целостной картины о возможности применения различных вариантов налогообложения субъектов малого бизнеса и выбора наиболее рационального из них для рассматриваемого хозяйствующего субъекта в данной работе использованы методы анализа специальной 4 литературы, нормативно-правовой документации и документов исследуемой организации. Элементами научной новизны обладают такие результаты настоящей работы, как формулировка цели и задач анализа вариантов налогообложения малых предприятий, определение методов, критериев и инструментов анализа применения различных вариантов налогообложения субъектов малого бизнеса, обзор альтернативных вариантов налогообложения организации, на основании чего проведена их апробация. Практическая значимость результатов работы состоит в применении разработанного автором информационно- методического обеспечения анализа применения различных вариантов налогообложения субъекта малого бизнеса и выбору наиболее рационального из них. 5 1. Содержание и методология анализа вариантов налогообложения субъектов малого бизнеса 1.1.Цель и задачи анализа применения различных вариантов налогообложения малых предприятий На сегодняшний день вопрос выбора наиболее рационального варианта налогообложения организации приобретает особую актуальность. Такая популярность вызвана тем, что налоги и сборы занимают достаточно высокий удельный вес в обязательствах компании. С целью стимулирования развития малого предпринимательства, налоговое законодательство на сегодняшний день предусматривает возможность применения различных вариантов налогообложения для данного типа предпринимательской деятельности. Прежде чем определять цели задачи анализа применения различных вариантов налогообложения субъектов малого предпринимательства, имеет смысл определить данный тип бизнеса. Порядок отнесения хозяйствующих субъектов (юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (ИП)) к субъектам малого предпринимательства определены Федеральным законом №209-ФЗ «О развитии малого и среднегопредпринимательства в Российской Федерации» [6]. К таким субъектам относятся потребительские кооперативы, коммерческие организации (за исключением ГУП и МУП), индивидуальные предприниматели и фермерские хозяйства, для которых выполняются два условия. Первое условие — средняя численность работников за предшествующий календарный год не превысила 100 человек. Этот показатель определяется с учетом всех работников, включая тех, кто трудится по гражданско-правовым договорам и по совместительству, а также в филиалах, представительствах и обособленных подразделениях. Второе условие — выручка от реализации (без НДС) за предшествующий 6 календарный год, определенная в соответствии с Налоговым кодексом РФ, не превысила 400 млн. рублей. Суть анализа применения различных вариантов налогообложения заключается в оценке существующей системы налогообложения организации и выработке рекомендаций, направленных на ее совершенствование и оптимизацию. Цель анализа вариантов налогообложения – это определение по результатам анализа наиболее эффективного варианта, т.е. отвечающего понятиям экономичности, продуктивности и результативности. Задачи анализа вариантов налогообложения определены на основе метода морфологического анализа и представлены в таблице 1.1. Таблица 1.1 Задачи анализа применения различных вариантов налогообложения субъектов малого бизнеса Объекты анализа Экспер тизы А 1.Общая система налогообложения (ОСНО) 1.1.Федеральные налоги 1.1.1.Налог на добавленную стоимость (НДС) 1.1.2.Налог на доходы физических лиц (НДФЛ) 1.1.3.Налог на прибыль организаций 1.1.4.Акцизы 1.1.5.Налог на добычу полезных ископаемых 1.1.6.Водный налог 1.1.7.Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов 1.1.8.Государственная пошлина 1.2.Региональные налоги 1.2.1.Налог на имущество организаций 1.2.2.Налог на игорный бизнес 1.2.3.Транспортный налог 1.3.Местные налоги 1.3.1.Налог на имущество физических лиц 1.3.2. Земельный налог 2.Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) 2.1.Федеральные налоги 2.1.1.Единый сельскохозяйственный налог 2.1.2. Налог на доходы физических лиц 2.1.3.Водный налог 2.1.4.Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов 1 1001 1101 1111 1121 1131 1141 1151 1161 1171 Применяемые методы Оценки Фактор ного анализа 2 3 1002 1003 1102 1103 1112 1113 1122 1123 1132 1133 1142 1143 1152 1153 1162 1163 1172 1173 Прогно зирова ния 4 1004 1104 1114 1124 1134 1144 1154 1164 1174 1181 1201 1211 1221 1231 1301 1311 1321 2001 1182 1202 1212 1222 1232 1302 1312 1322 2002 1183 1203 1213 1223 1233 1303 1313 1323 2003 1184 1204 1214 1224 1234 1304 1314 1324 2004 2101 2111 2121 2131 2141 2102 2112 2122 2132 2142 2103 2113 2123 2133 2143 2104 2114 2124 2134 2144 7 Продолжение таблицы 1.1 Объекты анализа Экспер тизы А 2.1.5.Государственная пошлина 2.2.Региональные налоги 2.2.1.Транспортный налог 2.3.Местные налоги 2.3.1.Земельный налог 3.Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) 3.1.Федеральные налоги 3.1.1. Налог на доходы физических лиц 3.1.2. Водный налог 3.1.3. Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов 3.1.4. Государственная пошлина 3.2.Региональные налоги 3.2.1.Транспортный налог 3.3.Местные налоги 3.3.1.Единый налог на вмененный доход 3.3.2.Земельный налог 4.Патентная система налогообложения 4.1.Федеральные налоги 4.1.1. Налог на доходы физических лиц 4.1.2. Водный налог 4.1.3. Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов 4.1.4. Государственная пошлина 4.2.Региональные налоги 4.2.1.Патент 4.2.1.Транспортный налог 4.3.Местные налоги 4.3.1.Земельный налог 5.Упрощенная система налогообложения 5.1.Федеральные налоги 5.1.1.Единый налог 5.1.2. Налог на доходы физических лиц 5.1.3.Водный налог 5.1.4.Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов 5.1.5.Государственная пошлина 5.2.Региональные налоги 5.2.1.Транспортный налог 5.3.Местные налоги 5.3.1.Земельный налог 6.Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции 6.1.Федеральные налоги 6.1.1.Налог на прибыль организаций 6.1.2. Налог на доходы физических лиц 6.1.3.Водный налог 6.1.4.Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов 6.1.5.Государственная пошлина 1 2151 2201 2211 2301 2311 3001 Применяемые методы Оценки Фактор ного анализа 2 3 2152 2153 2202 2203 2212 2213 2302 2303 2312 2313 3002 3003 Прогно зирова ния 4 2154 2204 2214 2304 2314 3004 3101 3111 3121 3131 3102 3112 3122 3132 3103 3113 3123 3133 3104 3114 3124 3134 3141 3201 3211 3301 3311 3321 4001 4101 4111 4121 4131 3142 3202 3212 3302 3312 3322 4002 4102 4112 4122 4132 3143 3203 3213 3303 3313 3323 4003 4103 4113 4123 4133 3144 3204 3214 3304 3314 3324 4004 4104 4114 4124 4134 4141 4201 4211 4221 4301 4311 5001 5101 5111 5121 5131 5141 4142 4202 4212 4222 4302 4312 5002 5102 5112 5122 5132 5142 4143 4203 4213 4223 4303 4313 5003 5103 5113 5123 5133 5143 4144 4204 4214 4224 4304 4314 5004 5104 5114 5124 5134 5144 5151 5201 5211 5301 5311 6001 5152 5202 5212 5302 5312 6002 5153 5203 5213 5303 5313 6003 5154 5204 5214 5304 5314 6004 6101 6111 6121 6131 6141 6102 6112 6122 6132 6142 6103 6113 6123 6133 6143 6104 6114 6124 6134 6144 6151 6152 6153 6154 8 Продолжение таблицы 1.1 Объекты анализа Экспер тизы А 1 6201 6211 6301 6311 6.2.Региональные налоги 6.2.1.Транспортный налог 6.3.Местные налоги 6.3.1.Земельный налог Применяемые методы Оценки Фактор ного анализа 2 3 6202 6203 6212 6213 6302 6303 6312 6314 Прогно зирова ния 4 6204 6214 6304 6314 В кодовом обозначении задач анализа разряды используются для отражения группы объектов, вида объекта и применяемого метода. Х Х X Х 1. Группа объектов 2. Подгруппа объектов 3. Вид объекта 4. Применяемый метод Объекты анализа определены на основе Налогового Кодекса Российской Федерации (НК РФ). В качестве группы объектов определены налоговые режимы, которые сегодня предусмотрены налоговым законодательством. В Налоговом Кодексе четко не дано определение общей системы налогообложения, но исходя из смысла ее применения, общаясистема налогообложения предполагает исчисление и уплату для организаций налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций, а для индивидуальных предпринимателей - налога на доходы физических лиц и налога на имущество физических лиц. При использовании общей системы, как организации, так и индивидуальные предприниматели являются плательщиками НДС [34]. Также при наличии соответствующих объектов налогообложения налогоплательщики на общепринятой системе налогообложения являются плательщиками акцизов, налога на добычу полезных ископаемых, налога на игорный бизнес. Водный налог, налог за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов, транспортный и земельный налог уплачиваются 9 налогоплательщиком при наличии соответствующего субъекта налогообложения независимо от выбранного налогового режима. Также, как при использовании общепринятого режима налогообложения, так и при использовании специального режима организации или индивидуальные предприниматели выступают в качестве налоговых агентов по уплате налога на доходы физических лиц за своих сотрудников. Группировка налогов на федеральные, региональные и местные определена в Налоговом Кодексе РФ в статьях 13, 14 и 15 соответственно [3]. Информация по объектам данной группы налогов представлена в НК РФ и в соответствующих законах: Федеральные налоги Налог на добавленную стоимость (НДС) – глава 21 НК РФ; Налог на доходы физических лиц (НДФЛ) – глава 23 НК РФ; Налог на прибыль организаций –глава 25 НК РФ; Акцизы – глава 22 НК РФ; Налог на добычу полезных ископаемых – глава 26 НК РФ; Водный налог – глава 25.2 НК РФ; Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов – глава 25.1 НК РФ; Государственная пошлина – глав 25.3 НК РФ. Региональные налоги Налог на имущество организаций- глава 30 НК РФ; Налог на игорный бизнес – глава 29 НК РФ; Транспортный налог – глава 28 НК РФ. Местные налоги Налог на имущество физических лиц – Закон РФ «О налогах на имущество физических лиц» от 09.12.1991 № 2003-1[5]; Земельный налог – глава 31 НК РФ. Что касается иных налогов, таких как водный налог, транспортный налог, земельный налог, то при наличии соответствующего объекта 10 налогообложения они уплачиваются, как при применении налогоплательщиками общего, так и специального режима налогообложения, отсюда и совпадение объектов задач в разных группах объектов. Специальные налоговые режимы могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов. К специальным налоговым режимам в соответствии с НК РФ относят: Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) – глава 26.1 НК РФ; Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД)– глава 26.3 НК РФ; Патентная система налогообложения– глава 26.5 НК РФ; Упрощеннаясистема налогообложения– глава 26.2 НК РФ; Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции– глава 26.4 НК РФ. При применении специальных режимов налогообложения налогоплательщики не уплачивают те налоги, которые присущи общему режиму налогообложения, т.е. организации не уплачивают налог на прибыль организаций и налог на имущество организаций, индивидуальные предприниматели - налог на доходы физических лиц и налог на имущество физических лиц. применяющие Организации специальные и индивидуальные режимы предприниматели, налогообложения, не являются плательщиками НДС. Вместо вышеперечисленных налогов организации и индивидуальные предприниматели уплачивают один единый налог (или уплачивают стоимость патента) в зависимости от выбранного специального налогового режима. Важно отметить, что в таблице 1.1 не указаны элементы налогов, поскольку для каждого вида объекта они одинаковы. В соответствии с статьей 17 НК РФ [3], каждому виду объекта присущи следующие элементы: 11 1. Объект налогообложения; 2. Налоговая база; 3. Налоговый период; 4. Налоговая ставка; 5. Порядок исчисления налога; 6. Порядок и сроки уплаты налога; 7. Налоговая льгота. Согласно статье 17 НК РФ, элементы налогообложения - определяемые законодательными актами государства принципы, правила, категории, термины, применяемые для установления, введения, взимания налога и в соответствии с НК РФ только при наличии вышеперечисленных элементов налог считается установленным [3]. Таким образом, данные элементы непосредственно влияют на задачи анализа применения различных вариантов налогообложения субъектов малого бизнеса. 12 1.2. Методы, критерии и инструменты анализа применения различных вариантов налогообложения субъектов малого предпринимательства Метод – это способ достижения определенных результатов в познании и практике. В пункте 1.1 данной работы выделены методы, способствующие достижению поставленных нами задач: методы экспертизы, оценки, факторного анализа и прогнозирования. Экспертиза представляет собой определенную совокупность приемов, экспертных оценок по отдельным вопросам анализа вариантов налогообложения, когда для обоснования содержания вопросов анализа привлекаются эксперты различных отраслей знаний. Объектами экспертизы могут являться нормативные акты, рабочие документы организации, бизнеспроцессы и их элементы, факты хозяйственной деятельности, процессы управления и их элементы, иные объекты. С помощью оценки выявляется отклонение в состоянии исследуемых объектов от установленных критериев эффективности. Целью факторного анализа является выявление причин отклонений, изучение и измерение воздействия факторов Прогнозирование деятельности на помогает организации величину результативных смоделировать при заданных возможные условиях, показателей. результаты сформулировать предложения по совершенствованию налогообложения организации. Объектами экспертизы могут являться нормативные акты, рабочие документы организации, бизнес-процессы и их элементы, факты хозяйственной деятельности, процессы управления и их элементы, иные объекты. Можно выделить следующие методы, относящееся к подгруппе методов оценки: группировка, сравнение, метод коэффициентов и различные графические методы. 13 Для целей факторного анализа используются детерминированные методы: цепных подстановок, абсолютных разниц, индексный, интегральный и дифференциальный. Методы прогнозирования включают в себя эконометрический, коэффициентный, сценарный анализ (метод прямого счета), балансовый метод. В таблице 1.2 приведена классификация и характеристика методов, рекомендуемых при проведении анализа применения различных вариантов налогообложения. Таблица 1.2 Методы, рекомендуемые к применению при анализе вариантов налогообложения Подгруппа методов Методы экспертизы Метод Экспертиза нормативных актов Экспертиза рабочих документов организации Методы оценки Методы факторного анализа Характеристика Является неотъемлемым методом при проведении любого рода анализа в разрезе налогообложения, так как по результатам данной экспертизы эксперт выражает свое мнение о соответствии деятельности организации законодательству и анализирует возможные пути повышения эффективности изучаемого процесса в соответствии с вариантами, предоставленными законодательством. Заключается в выражении мнения эксперта по результатам экспертизы рабочих документов организации по теме, относительно которой проводится анализ. Дает возможность в рамках анализа устанавливать взаимосвязь между различными экономическими явлениями и Группировка показателями, определять влияние наиболее существенных факторов, выявлять закономерности и тенденции. Позволяет оценить достигнутые организацией результаты в Сравнение области эффективности налогообложения по отношению к отобранным критериям и их желаемым показателям Метод Расчет специальных коэффициентов, характеризующих коэффициентов эффективность рассматриваемого процесса Предполагает изучение объекта путем выражения зависимости Графические между различными показателями с использованием графиков и методы диаграмм. Позволяет выявить влияние каждого фактора на изменение величины результативного показателя, за счет постепенной Метод цепных замены базисной величины каждого факторного показателя в подстановок объеме результативного показателя на фактическую в отчетном периоде. Метод Применяется для расчета влияния факторов на прирост абсолютных результативного показателя разниц 14 Продолжение таблицы 1.2 Подгруппа методов Характеристика Метод Методы факторного анализа Индексный метод Эконометрич еские методы Методы прогнозиро вания Коэффициент ный метод Метод прямого счета (сценарного анализа) Основывается на относительных показателях, выражающих отношение фактического уровня анализируемого показателя в отчетном периоде к его уровню в базисном периоде (или к плановому, или по другому объекту). С их помощью следует оценивать различные величины и зависимости, используемые при построении имитационных моделей процессов налогообложения Расчет специальных коэффициентов, на основании значении которых, прогнозируется деятельность в будущем. Предполагает разработку прогнозного сценария, идентифицирующего хозяйственные операции Применяется при разработке прогнозов, панов, программ на макро и микро уровнях финансово-хозяйственной деятельности организации. Балансовый метод Качество результатов анализа применения различных вариантов налогообложения субъектов малого бизнеса в значительной мере зависит от определения критериев оценки их эффективности. Критерии анализа – достижимые качественные или количественные стандарты и правила оценки деятельности, которые определяются или устанавливаются в соответствии с принятыми целями [22]. На основе анализа выполнения или невыполнения критериев делаются заключения и выводы, в которых дается оценка степени экономичности, продуктивности и результативности налогообложения организации. Если реальные показатели отвечают критериям или превосходят их, это свидетельствует о передовом опыте. Если значения критериев неудовлетворительны, это свидетельствуето необходимости совершенствования процессов финансово-хозяйственной деятельности и управления ими. Критерии способствуют достижению поставленных задач. Основой для определения критериев могут быть: нормативные правовые акты, касающиеся вопросов по которым предполагается контроль; 15 профессиональные стандарты, которыми регулируется проверяемая деятельность (например, профессиональные стандарты для в деятельности по ветеринарной санитарии и т.п.); конкурентоспособная практика; стандарты, которые используются объектами контроля и признанные достаточными, полными и адекватными. Критерии должны быть объективными, четкими, сравнимыми, достаточными. Критерии считаются объективными, когда они выбраны в результате всестороннего анализа исследуемого объекта и деятельности хозяйствующего субъекта, отражают их особенности и соответствуют поставленным целям. Четкость критериев заключается в том, что они должны иметь формулировки, которые не содержат двусмысленности и не могут быть подвержены различным интерпретациям ни со стороны специалистов, проводивших анализ, ни со стороны будущих пользователей отчета о результатах данного анализа. Сравнимость критериев состоит в том, чтобы они увязывались с критериями оценки эффективности, использованными при проведении аналогичного анализа хозяйствующего субъекта или на подобных объектах. Критерии являются достаточными в том случае, когда на основе их совокупности эффективности делаются обоснованные функционирования заключения предприятия в и выводы соответствии об с поставленными целями анализа. В таблице 1.3 представлены критерии, используемые при проведении анализа вариантов налогообложения коммерческой организации [29]. Одним из основных критериев, выделяемых для оценки эффективности налогообложения организации, является налоговая нагрузка. На основе сравнения ее значения со средним значением налоговой нагрузки по отрасли, можно судить об эффективности налогообложения организации. Также с помощью горизонтального анализа, т.е. изучения динамики налоговой 16 нагрузки в течение деятельности организации, можно судить о тенденциях в организации и выявить узкие места в налогообложении данной конкретной организации. Таблица 1.3 Критерии, используемые при проведении анализа вариантов налогообложения коммерческой организации Показатель 1. Налоговая нагрузка организации Расчет Согласно методике Минфина РФ Примечание НН - налоговая нагрузка на организацию; НП - общая сумма всех уплаченных налогов; В - выручка от реализации продукции (работ, услуг); ВД - прочие доходы 2. Общий коэффициент эффективности налогообложения Кобщ - общий коэффициент эффективности налогообложения; Пчист – чистая прибыль; НП- общая сумма всех уплаченных налогов; 3. Коэффици ент налогообложения прибыли Кнп - коэффициент налогообложения прибыли; Инп - налоговые издержки, относимые на прибыль до и после налогообложения; П –прибыль При расчете общего коэффициента эффективности налогообложения в налоговые издержки следует включать как косвенные налоги на доходы в размере сумм к доплате, т.е. с учетом возмещаемых сумм, так и налоги, относимые на затраты и финансовые результаты, включая чистую прибыль. При расчете коэффициента налогообложения прибыли следует использовать в расчете прибыль, полученную от всех видов деятельности, включая прочие доходы. Важно отметить, что в силу особенностей отечественной хозяйственной среды невозможно привести рекомендуемые значения для всех коэффициентов. Оценка эффективности возможна на базе динамических расчетов, позволяющих выявить тенденции для каждой конкретной организации. Несомненно, эффективное налогообложение положительно влияет на результаты деятельности организации. Для оценки эффективности 17 выбранного варианта налогообложения имеет смысл рассчитать показатели рентабельности: рентабельность услуг по чистой прибылии рентабельность активов. Рентабельность услуг по чистой прибыли - это соотношение чистой прибыли к выручке от оказания услуг [30]. Рентабельность активов: соотношение чистой прибыли и стоимости активов [43]. Среднеотраслевые значения по данным коэффициентам ежегодно публикуются Федеральной Налоговой Службой (ФНС) [42]. В составе инструментов анализа вариантов налогообложения коммерческой организации выделяются: 1. Финансовые инструменты; 2. Организационные инструменты. Финансовые инструменты служат основным двигателем, основным рычагом количественного и качественного развития производства и потребления, являются ключевым элементом управления экономикой на макро- и микроуровнях. Финансовые инструменты, за счет которых организация сможет влиять на налогообложение, это собственные акции, облигации, кредиты и займы, как источники финансирования. На практике организации могут осуществить финансирование за счет выпуска акции, что называется долевым финансирования. В финансированием корпоративных или же финансах, за такой счет долгового вопрос поиска оптимального соотношения долговых и долевых заемных средств является крайне актуальным. Преимущество долгового финансирования как раз заключается в снижении вышеперечисленным налоговых финансовым выплат, инструментам, поэтому прибегая организация к сможет уменьшить свои налоговые платежи.Такой финансовый инструмент как аренда, также способен влиять на налоговую нагрузку организации. В случае тщательного анализа рынка и финансового состояния организации, съем помещения или аренда оборудования, а не покупка, снимают с организации обязанность по уплате налога на имущество, и увеличивает расходы фирмы, тем самым снижая налог на прибыль. Однако, решение об аренде имущества, 18 а не его приобретении, в случае если организация располагает достаточными средствами для совершения этих операции, должно быть принято после тщательного анализа рынка и подсчета выгод отданной сделки в будущем. К организационным инструментам относятся: 1. Учетная политика организации; 2. Договорная политика организации; 3. Способы реформирования экономических субъектов. Учетная политика организации регламентирует способы ведения бухгалтерского учета фирмой. Выделяют учетную политику организации в целях налогообложения. Данный документ регламентирует разные аспекты деятельности организации, которые влияют на ее последующее налогообложение.В ней закреплены выбранная система налогообложения, определяется порядок перехода права собственности для исчисления налога на добавленную стоимость, дата определения дохода в отношении налога на прибыль, определяются доходы и расходы, относящиеся к доходам от реализации товаров и внереализационные, способы начисления амортизации, оценки материально- производственных запасов, резервы, создаваемые организацией и другие положения. Поэтому корректная и продуманная учетная политика организации в целях налогообложения является важным инструментом, с помощью которого организация может регулировать налоговое бремя. Договорная политикаорганизации на сегодняшний день также является одним из инструментов влияния на налогообложение. Влияя на трактовку осуществляемых хозяйственных операций с точки зрения гражданского законодательства, хозяйствующие субъекты могут изменить налоговые последствия от данных операций, тем самым создавая для себя более выгодные варианты налогообложения. Решая заключить или изменить условия своих хозяйственных договоров, компания должна в комплексе проанализировать влияние таких изменений и предусмотреть все возможные последствия в отношении различных налогов: налога на добавленную 19 стоимость, на прибыль, на имущество и других. Что касается заключения договора с новыми контрагентами, то компании следует предварительно произвести налоговую экспертизу, в результате которой организация предопределит возможность появления объектов налогообложения. В соответствии со статьей 51 ГК РФ реорганизация осуществляется путем слияния, присоединения, разделения, выделения и преобразования экономических субъектов [2]. Реструктуризация подразумевает изменение структуры чего-либо (производства, управления, имущества, собственного капитала, задолженности и т.п.). На сегодняшний день компании применяют данный инструмент с целью наиболее выгодного отражения своих финансовых результатов, для того, чтобы минимизировать налогообложение. 20 2. Информационная база анализа вариантов налогообложения малых предприятий 2.1. Нормативно-правовые акты, регулирующие налогообложение организаций малого бизнеса К нормативно – правовой информации в области налогообложения хозяйствующих субъектов относятся: 1. Конституция РФ; 2. Федеральные Законы РФ; 3. Законы субъектов РФ; 4. Законы муниципальных образований; 5. Подзаконные нормативные правовые акты, принятые исполнительными органами субъектов РФ; 6. Акты налоговых органов и хозяйствующих субъектов; 7. Решения Конституционного Суда РФ; 8. Рабочие документы организации. Согласно ст. 57 Конституции РФ, каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы [1]. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют. В соответствии со ст. 75 Конституции РФ система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом [1]. Главным федеральным законом по части налогообложения является НК РФ. НК устанавливает систему налогов и сборов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации, в том числе: 1) виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации; 2) основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов; 21 3) принципы установления, введения в действие и прекращения действия ранее введенных налогов и сборов субъектов РФ и местных налогов и сборов; 4) права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах; 5) формы и методы налогового контроля; 6) ответственность за совершение налоговых правонарушений; 7) порядок обжалования актов налоговых органов и действий (бездействия) и их должностных лиц. В соответствии со ст. 1 НК РФ[3]: а) законодательство субъектов РФ о налогах и сборах состоит из законов о налогах и сборах субъектов РФ, принятых в соответствии с НК; б) нормативные правовые акты органов муниципальных образований о местных налогах и сборах принимаются представительными органами муниципальных образований в соответствии с НК. Также в НК РФ даются основные определения в сфере налогообложения. Так, в статье 8 НК РФ дано определение налога. Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления обеспечения деятельности денежных средств государства и в целях (или) финансового муниципальных образований[3]. В статье 9 НК РФ определены участники отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, к ним относятся[3]: 1) организации и физические лица, признаваемые в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиками или плательщиками сборов; 2) организации и физические лица, признаваемые в соответствии с настоящим Кодексом налоговыми агентами; 22 налоговые органы (федеральный орган исполнительной власти, 3) уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальные органы); таможенные 4) органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный в области таможенного дела, подчиненные ему таможенные органы Российской Федерации). В статье 11 НК РФ содержит понятия и термины, используемые в Кодексе [3]. Существуют законы субъектов РФ, указы, постановления и решения глав субъектов РФ, не противоречащие Конституции РФ и федеральным законам, а также нормативные документы, принятые на их основе. К ним следует отнести, в частности, закон Нижегородской области «О транспортном налоге»[9] и закон Нижегородской области «О налоге на имущество организаций» [8].Также, сюда относятся постановление Администрации города Нижнего Новгорода «О порядке расчета арендной платы за земельные участки, находящиеся в собственности муниципального образования городской округ город Нижний Новгород» [14], постановления Городской Думы г. Нижнего Новгорода «О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности» [11], «О ставках налога на имущество физических лиц» [13], «О земельном налоге» [12]. К нормативной информации относят документы (в том числе прошедшие экспертизу в Минюсте России), издаваемые государственными органами федерального, регионального и местного уровня, а также официальные разъяснения, указания, методические материалы и т.д. К таким можно отнести письма Федеральной Налоговой Службы Российской Федерации «О налоге на добычу полезных ископаемых», письмо Министерства Финансов Российской Федерации «По вопросу о порядке учета для целей налогообложения прибыли организаций расходов на НИОКР». Неотъемлемой частью нормативной информации, используемой при проведении анализа вариантов налогообложения коммерческой 23 организации, являются рабочие документы организаций. Данные документы утверждаются руководителем организации и содержат (исходя из установленных правил учета согласно ст. 313 НК, специфики условий хозяйствования, структуры и размеров организации и других факторов) внутренние распорядительные документы организации, носящие обязательный характер для системы регламентирования хозяйственной деятельности организации и формирующие учетные политики организации. В первую очередь к такого рода документам относятся приказы руководителя (включая приказы об учетной (в том числе для целей бухгалтерского учета и налогообложения), финансовой, инвестиционной, кадровой политиках и т.д.). 24 2.2. Характеристика деятельности организации и оценка существенности информации Анализ применения различных вариантов налогообложения осуществляется на примере ООО «Ветцентр», основным видом деятельности которого является оказание ветеринарных услуг. Организация зарегистрирована в 2013 году. Уставный капитал общества с ограниченной ответственностью «Ветцентр» составляет 10 000 рулей. Специализацией центра является лечение мелких домашних животных, визуальная диагностика, хирургия, криохирургия. Клиника предлагает широкий комплекс профилактических диагностических мероприятий. и лечебных Организация услуг, оказывает а также следующие ветеринарные услуги: терапия и профилактика заболеваний, лабораторная диагностика, метод УЗИ, вакцинация, криодеструкция новообразований и криотерапия, дерматология и стоматология. В штате организации числятся 5 сотрудников. ООО «Ветцентр» применяет общую систему налогообложения. Организация уплачивает следующие налоги: на прибыль, на имущество организаций и на добавленную стоимость, а также выступает в качестве налогового агента по уплате налога на доходы физических лиц Ставка налога на добавленную стоимость – 18%. Оценка товаров при отпуске осуществляется способом ФИФО. Организация использует линейный метод начисления амортизации в отношении объектов основных средств и нематериальных активов, не использует повышающих коэффициентов к нормам амортизации. Организация не создает резервов предстоящих расходов в целях налогового учета. При планировании и проведении анализа применения различных вариантов налогообложения субъектов малого бизнеса требуются не только нормативные акты, но и информация хозяйствующего субъекта: учетная 25 информация по расчетам с бюджетом по различным налогам; первичные документы по формированию доходов и расходов; справки-расчеты по видам налогов; налоговые регистры; приказы об учетной политике организации; налоговые декларации и бухгалтерская (финансовая) отчетность организации. Показатели бухгалтерской отчетности организации отражены в приложении 1. В соответствии с федеральным стандартом аудиторской деятельности ФСАД № 4 «Существенность в аудите» при осуществлении анализа деятельности организации важно исследовать ту информацию, которая является существенной [16]. Вопрос определения существенной информации является особенно актуальным в современных условиях, поскольку от этого зависит принятие качественных управленческих решений. Прежде чем идентифицировать существенную информацию, имеет смысл рассмотреть понятие существенной информации более детально. В таблице 2.1 представлены определения существенности информации учета и бухгалтерской отчетности, предложенные различными авторами и различными источниками. Основываясь на этих определениях, можно обобщить, что информация существенна, если она может повлиять на решения пользователей. На сегодняшний день не существует общепринятой методики оценки существенности информации, поэтому эксперты преимущественно профессиональным суждением. руководствуются 26 Таблица 2.1 Понятие существенности информации учета и бухгалтерской отчетности Понятие Источник (автор) Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и ФСАД № 4[16] хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности (БФО). Показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и ПБУ 4/99 [20] хозяйственных операциях должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Существенный информация - пропуски или искажения которой по Международный отдельности или в совокупности могли бы повлиять на экономические стандарт финансовой решения пользователей, принимаемые на основании финансовой отчетности (IAS)1 отчетности. Существенность зависит от размера и характера пропущенной [15] информации или искажений, оцениваемых в рамках сопутствующих обстоятельств. Размер или характер статьи, или их сочетание, могут быть определяющим фактором. Существенность информации – это значимость пропусков или ложных Р. Адамс[25] заявлений в учетной информации, ввиду которой при определенном стечении обстоятельств возникает вероятность, что ее пользователь изменит свое первоначальное мнение, основанное на доверии к ней. Существенность информации – это выраженная в абсолютных единицах В.Я. Соколов[40] возможность информации повлиять на решения ее пользователя. Однако известна методика расчета уровня существенности искажений информации, изложенная в стандарте аудита первого поколения «Существенность и аудиторский риск» [18]. Существенность искажений информации (уровень существенности искажений информации) характеризует предельно допустимые отклонения в значениях показателей бухгалтерской отчетности, которые не лишают возможности пользователей этой отчетности делать на ее основе правильные выводы и принимать обоснованные экономические решения. Расчет уровня существенности искажений информации представлен в Приложении 2. На основе расчетов, представленных в Приложении 2, в данной работе относительно организации «Ветцентр», пропуск или искажение информации в бухгалтерской финансовой отчетности более чем на 23 тыс. может повлиять на экономические решения пользователей. 27 Существенными следует признать такие отчетные показатели и их значения, которые бухгалтерской оказывают (финансовой) влияние на выводы о финансовом отчетности пользователей состоянии организации. В статье Макаровой Л.Г. «Существенность информации и подходы к ее оценке» говорится, что если пропуск или искажение отчетного показателя либо их совокупностей не приводит к изменению выводов о финансовом состоянии организации по данным анализируемой бухгалтерской (финансовой) отчетности, то информацию следует отнести к несущественной [38]. Следовательно, для идентификации существенных статей в отчетности ООО «Ветцентр» принято решение, что статья является существенной, если ее показатель превышает 23 тыс. руб. 2.3. Информация о состоянии внешней среды На сегодняшний день развитие малого бизнеса является одним из приоритетных направлений деятельности государства. Больше половины российского ВВП формирует малый и средний бизнес. В этом секторе 300 тыс. предприятий, и 50% из них занимаются торговыми операциями. Согласно отчетам Росстата, малый бизнес играет заметную роль в экономике РФ. Основной вид деятельности малых предприятий не меняется на протяжении многих лет – это торговля. К основным преимуществам малого предпринимательства можно отнести следующие: 1. близость к клиенту. В отличие от предприятий крупного бизнеса малые предприятия практически всегда находятся в тесном контакте с клиентом, почти в повседневном. Это позволяет данным предприятиям наиболее быстро адаптироваться и проявлять гибкость в зависимости от желаний клиентов, и, как результат, они могут добиться того, что именно их продукции потребитель в итоге отдаст свое предпочтение: 28 2. способность постоянно изменяться и адаптироваться. Предприятиям малого бизнеса в процессе осуществления своей деятельности приходится постоянно «бороться за выживание», так как велика вероятность вытеснения со стороны крупных и средних предприятий. Помимо этого, они сильно зависят от своей клиентуры и поставщиков, так что они вынуждены постоянно искать различные новые способы снижения издержек; 3. низкие накладные расходы. Является фактом то, что в традиционной организации в процессе ее расширения круг управленческих задач, которые необходимо решать в кратчайшие сроки, постоянно увеличивается. Вместе с этим наблюдается и рост удельных накладных расходов на все время увеличивающийся аппарат администрации. Небольшие компании, которые лишены внутренней бюрократии, могут держать эти расходы на относительно низком уровне; 4. использование «малых ниш». В процессе насыщения рынков сбыта все больше растет необходимость поиска новых товарных ниш. В сравнении с крупными предприятиями, которые в основном гонятся за увеличением масштаба деятельности, мелкие предприятия наоборот видят необходимость в поиске микрониш. Рабoтая на первом этапе с минимальной прибылью, они нередко в качестве результата деятельности получают расширение ниши, котoрая с течением времени может стать новым, крупным источником дохода; 5. инновационный предприятия малого потенциал. бизнеса Как имеют было отмечено необходимость выше, постоянно адаптироваться к изменениям в бизнес-среде, в технологиях производства, а также в потребностях покупателей. Более того, мелкими организациями зачастую руководят предприниматели, которые являются новаторами в своей сфере, которые вполне готовы к риску, если это обеспечит им рост прибыли и эффективности работы организации; 6. возможность объединять усилия. Для того, чтобы предприятия малого бизнеса были способны оказать сопротивление крупным и средним 29 конкурентам, целесообразно для них образовывать различного рода объединения как краткосрочного, так и долгосрочного характера. Необходимо более подробно рассмотреть значение малого предпринимательства относительно развития экономики России: 1. Малое предпринимательство–важный сектор экономики. Малые предприятия гораздо более легко переносят изменения внешней среды. Когда в России в начале 90-х годов начался экономический спад, именно предприятия малого бизнеса смогли обеспечить России возможность подстроиться под новую рыночную конъюнктуру. Это демонстрирует гибкость и большую мобильность малого предпринимательства, а также то, что они могут значительно помочь в укреплении рыночной экономики. 2. Малое предпринимательство - один из основных источников налоговых поступлений. Малое предпринимательство принимает большое участие в формировании бюджетов на всех уровнях. Они совершают отчисления в бюджет, которые берутся из прибыли различных организаций. Также малое предпринимательство играет большую роль в формировании рабочих мест, то есть является источником доходов для населения. Также, малые предприятия оказывают помощь в сборе налогов с физических лиц. 3. Социально-экономическая роль малого предпринимательства. Малое предпринимательство оказывает огромное влияние в сфере создания рабочих мест для населения, то есть данные предприятия повышают уровень занятости населения, уменьшая при этом, соответственно, уровень безработицы. На предприятиях малого бизнеса работает сравнительно небольшое количество человек, что способствует образованию достаточно тесных связей в трудовом коллективе, чего нельзя сказать о крупных и средних предприятиях. Это оказывает положительное влияние на мотивацию персонала, ввиду чего улучшаются показатели эффективности деятельности организации. Кроме того, стоит заметить, что 30 часто малые предприятия обеспечивают работой социально нестабильные слои населения, куда включены молодежь, женщины, иммигранты и т.д. Однако, для характеристики малых предприятий недостаточно рассмотреть лишь их преимущества, так как наряду с ними существует также ряд принципиальных проблем. Главная проблема, которая характеризует малое предпринимательство, представляется очевидной – необходим постоянный поиск инвестиций для того, чтобы организовать собственное дело. Необходимо в этом случае указать, каковы же причины постоянной нехватки денежных средств: Инвестирование в малый бизнес всегда затруднено. Государство оказывает поддержку малым предприятиям с помощью различных программ помощи, однако государственные структуры, у которых имеются на это необходимые средства, скорее вложат их в предприятия, которые являются лидерами на рынках. Как можно догадаться, чаще всего ими оказываются не малые предприятия, а крупные организации. Кроме того, криминализация предприятий малого бизнеса частично связана непосредственно с отсутствием интереса к нему со стороны крупных инвесторов. Малодоступность кредитов. Ввиду того, что у начинающих предпринимателей в большинстве случаев не имеется имущества, которым можно было бы обеспечить кредиты, банки не имеют достаточного стимула кредитовать такие предприятия, даже при условии проводимых государством соответствующих программ. Лизинг или приобретение дорогого оборудования в кредит тоже затруднены. К тому же и первые взносы являются слишком высокими для большинства начинающих бизнесменов. В прошлом году Торгово-промышленная палата РФ впервые провела мониторинг запросов российской предпринимательской блогосферы, и выяснилось, что больше всего представителей малого бизнеса волнует тема 31 налогов, на втором месте в мониторинге — запросы по слову «фонд», третье место занимает тема «предприниматель». Согласно данным Росстата можно выделить следующие показатели деятельности малого бизнеса [24]: в 2013 г. в РФ работали 2,1 млн. малых предприятий и индивидуальных предпринимателей; оборот малых предприятий за 2013 г. составил 34,5 трлн. руб. При этом объем ВВП РФ в 2013 г. - 66,7 трлн. руб. Отраслевая структура малых предприятий в 2013 г. представлена в таблице 2.2[24]. Таблица 2.2 Отраслевая структура малых предприятий в Российской Федерации в 2013 г. Отрасль Сельское и лесное хозяйство, охота, рыболовство и рыбоводство Добыча полезных ископаемых, производство и распределение электроэнергии, газа и воды Обрабатывающие производства Строительство Оптовая и розничная торговля, ремонт автотранспортных средств, мотоциклов, бытовых изделий и предметов личного пользования Транспорт и связь Операции с недвижимым имуществом, аренда и предоставление услуг Другие виды деятельности Доля, % 3,2 1 9,5 11,7 39,1 6,6 20,3 8,6 Для наглядности данные таблицы представлены в виде диаграммы на рис. 2.1 32 Отраслевая стуктура мылых предприятий в 2013 г. в Российиской Федерации 9% 3% 10% 12% 20% 7% 1% 39% Сельское хозяйство, охота и лесное хозяйство, рыболовство и рыбоводство Добыча полезных ископаемых, производство и распределение электроэнергии, газа и воды Обрабатывающие производства Строительство Оптовая и розничная торговля, ремонт автотранспортных средств, мотоциклов, бытовых изделий и предметов личного пользования Транспорт и связь Операции с недвижимым имуществом, аренда и предоставление услуг Рис.2.1 Отраслевая структура малых предприятий в 2013г. в РФ Представленные выше данные подтверждают, что наибольшую долю в структуре малых предприятий по видам экономической деятельности занимают предприятия, занимающиеся оптовой и розничной торговлей, ремонтом автотранспортных средств, мотоциклов, бытовых изделий и предметов личного пользования. В таблице 2.3 представлены данные о суммах финансирования малого бизнеса в разных регионах Российской Федерации [24]. 33 Таблица 2.3 Финансирование предприятий малого бизнеса в 2013 г., млн. руб. Субъект Российской Федерации Всего выделено из бюджета РФ и субъекта в 2013 г, млн руб. Республика Татарстан Город Москва Московская область Свердловская область Ростовская область Красноярский край Новосибирская область Челябинская область Нижегородская область Ленинградская область Город Санкт-Петербург 1952,9 1400,0 1256,0 808,7 756,1 718,8 515,5 506,3 484,9 265,8 130,0 Для того чтобы проанализировать выше Доля финансирования из бюджета РФ, % 60 50 69 70 80 61 80 80 80 68 50 указанные данные, необходимо также принять во внимание информацию, представленную в Таблице 2.4. В данной таблице приведены данные о количестве вновь зарегистрированных объектах малого бизнеса на 1 000 существующих субъектов малого предпринимательства в различных субъектах Российской Федерации в 2014 году. Таблица 2.4 Количество вновь зарегистрированных субъектов малого предпринимательства на 1000 существующих субъектов малого предпринимательства Субъект РФ Нижегородская область Республика Татарстан Новосибирская область Ростовская область Город Санкт-Петербург Ленинградская область Московская область Челябинская область Свердловская область Город Москва Фактический показатель 2453 2123 1472 1360 810 780 324 60 59 0 34 Анализируя данные таблиц, можно заключить, что, несмотря на существенно меньшие объемы финансирования субъектов малого предпринимательства из бюджета по сравнению с Республикой Татарстан, Москвой, Московской областью и др. субъектами РФ, Нижегородская область занимает лидирующее место по числу вновь зарегистрированных малых предприятий, что позволяет сделать вывод об эффективном направлении бюджетных средств на стимулирование развития малого бизнеса в нашем регионе. Возможно, такие результаты были достигнуты благодаря комплексной программе развития малого и среднего бизнеса на территории Нижегородской области на период до 2020 года. Таким образом, можно сделать вывод о том, что в Нижегородской области сложился благоприятный климат для развития малого бизнеса. Ветеринарная деятельность относится к числу сравнительно небольших отраслей российской экономики (по объёмам реализации). Согласно ряду исследований, в среднем в России в год количество животных, которым оказывается ветеринарная помощь, составляет около 9 миллионов особей, при этом их число медленно, но стабильно растет. И большая доля приходится именно на домашних животных, растет и количество экзотических животных, а не только кошек и собак. В среднем затраты на ветеринарные услуги в 2014 году на 1 человека составили около 1 250 руб., таким образом весь рынок услуг можно оценить в 11 млрд. руб., что является довольно значительным показателем. Растет спрос и на скорую ветеринарную помощь, особенно это относится к крупным городам, в небольших населенных пунктах данная услуга не слишком популярна, да и ветеринарные клиники зачастую ее просто не оказывают. Нас сегодняшний день в Нижнем Новгороде функционирует около 70 ветеринарных клиник. Согласно данным консалтингового агентства, финансовые риски отрасли «Ветеринарная деятельность» можно оценить, как относительно низкие. 35 В таблице 2.5 представлены показатели деятельности хозяйствующих субъектов, оказывающих ветеринарные услуги, и одноименные средние значения по экономике России в целом. Таблица 2.5 Сравнение значений показателей деятельности организаций ветеринарии и средних по экономике России 2012 2013 2014 Среднее значение по экономике России 2012 2013 2014 34,80 5,46 10,45 8,06 5,98 5,18 10,43 5,94 2,32 1,71 1,68 1,50 10,15 13,52 10,53 73,90 74,25 84,14 38,76 36,6 29,51 90,27 83,16 56,84 1,72 25.8 н/д 4,22 5,67 5,28 Значение отрасли Рентабельность продаж, % Текущая ликвидность Деловая активность Финансовая устойчивость Покрытие обязательств На рисунке 2.2 представлены сведения о динамике значения показателя рентабельности продаж по рассматриваемой отрасли в сравнении со средним значением по экономике России. Рис.2.2 Динамика значения показателя рентабельности продаж Данный показатель рассчитывается как отношение прибыли до налогообложения к выручке от реализации товаров, работ и услуг, производимых (выполняемых, оказываемых) предприятием. Несмотря на то, что значение рентабельности продаж в 2013 году по отрасли резко сократилось, оно сравнялось со средним значением по экономике России, а в 36 2014 показатель по отрасли продемонстрировал небольшой рост, в то время как среднее значение по стране сократилось. На рисунке 2.3 представлена динамика значения показателя текущей ликвидности по отрасли в сравнении со средним значением по экономике России. Текущая ликвидность 12 10 8 6 4 2 0 2012 Значение отрасли 2013 2014 Среднее значение по экономике России Рис.2.3 Динамика значения показателя текущей ликвидности Коэффициент текущей ликвидности отражает способность компании своевременно погашать текущие (краткосрочные) обязательства за счёт оборотных активов. Чем показатель больше, тем лучше платёжеспособность компании. Нормальным считается значение коэффициента от 1,5 до 2,5. Анализируя рисунок выше, можно заключить об оптимальном значении показателя ликвидности по отрасли. Резкое сокращение значения показателя с 2013 года нельзя характеризовать, как негативную тенденцию, поскольку в современной экономической литературе считается, что значение показателя больше 3, которое было присуще отрасли в 2013 и в 2014 годах, может является сигналом о нерациональной структуре капитала. На рисунке 2.4 представлены сведения о динамике значения показателя деловой активности по отрасли в сравнении со средним значением по экономике России. 37 Деловая активность 90 80 70 60 50 40 30 20 10 0 2012 2013 Значение отрасли 2014 Среднее значение по экономике России Рис.2.4 Динамика значения показателя деловой активности Данный показатель отражает динамику среднего срока оборота дебиторской задолженности в днях. Видно, что значения отрасли существенно ниже среднероссийских, что напрямую связано со спецификой деятельности анализируемых субъектов, поскольку в большинстве случаев оплата за оказанные услуги происходит непосредственно после их оказания. Что касается динамики, то значения показателя за 3 года сильно не изменились. На рисунке 2.5 приведены сведения о динамике значения показателя финансовой устойчивости по отрасли в сравнении со средним значением по экономике России. Рис.2.5 Динамика значения показателя финансовой устойчивости 38 Показатель отражает обеспеченность собственными оборотными средствами. Как видно из графика, среднее значение по экономике страны превосходит значение отрасли, однако в 2014 году наблюдается его резкое отрицательное движение. В отрасли показатель также снижается, однако не такими быстрыми темпами, что может быть связано со спецификой деятельности данной отрасли. На рисунке 2.6 отражена динамика значения показателя покрытия обязательств по отрасли в сравнении со средним значением по экономике России. Рис.2.6 Динамика значения показателя покрытия обязательств Данный показатель рассчитывается как отношение заемных средств к прибыли до налогообложения и уплаты процентов. К сожалению, на сегодняшний день отсутствует значение показателя по отрасли за 2014 год, однако, можно отметить его резкий рост в 2013 году, и, как следствие, превышение среднего значения по экономике России в несколько раз. Таким образом, на основе анализа информации, указанной выше, можно заключить, о том, что ветеринарная деятельность является достаточно привлекательной вследствие высокой рентабельности и деловой активности. 39 3. Процедуры, технология и результаты анализа вариантов налогообложения субъектов малого бизнеса 3.1. Изучение системы внутреннего контроля ООО «Ветцентр» Внутренний контроль – это механизм, посредством которого собственники, совет директоров, исполнительное руководство компании получают разумную степень уверенности в том, что компания достигнет поставленных целей наиболее эффективным образом. Его цель состоит в обеспечении своевременного выявления и анализа рисков, достоверности финансовой и соблюдении законодательства выполнения управленческой и информации, внутренних финансово-хозяйственных сохранности политик планов и и активов, процедур, эффективного использование ресурсов. В таблице 3.1 представлен тест оценки надежности системы внутреннего контроля анализируемой организации. К вопросу в данном тесте предполагается 2 варианта ответа - «да», «нет». Ответ «Да» подтверждает наличие в организации соответствующего элемента, «нет» - отсутствие элемента. Для расчета уровня надежности контрольной среды (Нкс) организации на основе данного теста необходимо количество положительных ответов разделить на общее число вопросов. Нкс = 10/13 = 0, 77. На практике, если данное соотношение составляет 40-60%, надежность СВК считается средней, при соотношении менее 40% - уровень СВК оценивается как низкий, при соотношении более 60% - как высокий. Надежность данного элемента СВК составляет 66,7%, что свидетельствует об уровне надежности, несколько превышающем среднюю величину. В таблице 3.2 представлен тест для оценки надёжности системы налогового учета организации. 40 Таблица 3.1 Тест оценки надежности системы внутреннего контроля Вопрос 1. Существуют ли и сформулированы ли стратегические цели развития организации? 2. Связаны ли стратегические цели и текущая деятельность организации? 3. Соответствует ли организационная структура размерам организации? 4. Существует ли ответственность исполнительного органа за организацию и состояние СВК? 5. Осуществляет ли руководство политику по избеганию конфликта интересов? 6. Привлекает ли руководство использования услуг аудиторов (консультантов в сложных и не стандартных ситуациях для деятельности компании) 7. Проводится ли оценка рисков, связанных с достижением целей организации? 8. В компании установлен риск-аппетит? 9. Реагирование на риски осуществляется в соответствии с установленным планом? 10. В компании автоматизирован бухгалтерский и налоговый учет? 11. В компании есть ответственное лицо за подготовку отчетности? 12. У главного бухгалтера есть высшее специализированное образование? 13. У компании разработана учетная политика в целях налогового учета, и она соблюдается? Ответ Да Нет + + + + + + + + + + + + + Таблица 3.2 Тест для оценки надёжности системы налогового учета организации Вопрос 1. В структуре организации существует обособленная служба налогового учета, отвечающий за ведение налогового учета и составления налоговой отчетности? 2. У компании разработана учетная политика в целях налогового учета и она соблюдается? 3. Бухгалтерская и налоговая службы компании взаимодействуют на регулярной основе? 4. В организации регулярно осуществляется арифметическая проверка правильности бухгалтерских записей по начислению НДС и формированию налоговых вычетов? 5. В организации разработаны регистры налогового учета доходов и расходов от реализации и внереализационных доходов, расходов? 6. Финансово-хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском и налоговом учете только на основании первичных документов? 7. Бухгалтерская и налоговая отчетность составляется с соблюдением требований законодательства? 8. В организации существует специальный человек/ отдел, занимающийся налоговым планированием 9. Взаимодействие службы налогового учета и налогового планирования находятся на должном уровне Ответ Да Нет + + + + + + + + + Порядок обработки теста, представленного в таблице 3.2, аналогичен рассмотренному выше. К вопросу в данном тесте предполагается 2 варианта ответа - «да», «нет». Ответ «Да» подтверждает наличие в организации 41 соответствующего элемента, «нет» - отсутствие. Для того чтобы рассчитать процент надежности системы налогообложения(Нсн) организации, необходимо количество положительных ответов разделить на общее количество вопросов. Нсн = 9/9= 1 или 100%. Контрольные действия (средства контроля) - составные части СВК на отдельных направлениях и участках хозяйственной деятельности для обеспечения эффективного и надежного управления. Контрольные действия подразделены на четыре группы, объединяющие средства: текущего контроля; проверки хозяйственных операций на стадии первичного учета; проверки выполнения функций внутреннего контроля; прочие. Тест для проверки надежности контрольных действий представлен в Таблице 3.3. 42 Таблица 3.3 Тест для проверки надежности контрольных действий Вопрос 1. В организации осуществляется арифметическая проверка произведенных расчетов путем повторного пересчета/расчет полученных показателей другими возможными способами (отличными от первоначального) и сверка полученных результатов 2. В организации осуществляется проверка данных налоговой отчетности путем их сопоставления с данными синтетических и аналитических регистров бухгалтерского учета и отчетности (по тем налоговым расчетам, где такое соответствие должно быть обеспечено) 3. В организации осуществляется сверка данных налоговых регистров между собой/ с данными форм налоговой отчетности/ с данными налоговых регистров и форм налоговой отчетности предыдущих отчетных (налоговых) периодов 4. В организации осуществляется проверка соответствия применяемого порядка расчета налогов в соответствии с нормами действующего законодательства и внутренних документов (учетной политики, положений по налоговому учету) Ответ Да Нет + + + + 43 Продолжение таблицы 3.3 Вопрос 5. В организации ведется контроль за правомерностью и правильностью применения налоговых льгот, специальных налоговых ставок 6. В организации осуществляется сравнение актуальных показателей с показателями предыдущих периодов и анализ показателей, существенно отличающихся от их нормальных значений (необычных отклонений) 7. В организации осуществляется анализ форм налоговой отчетности за прошлые периоды, определение вопросов, по которым имелись замечания, и которые должны были быть устранены в текущем периоде, а также проверка их фактического устранения 8. В организации осуществляется контроль критических областей налогового учета, в которых риск возникновения ошибок или искажений налоговой отчетности особенно высок 9. В организации осуществляется контроль за прикладными программами и информационными системами, в том числе учет изменений компьютерных программ и доступа к файлам данных, права доступа при вводе и выводе информации из системы (ограничение доступа к базе данных, программам, электронным копиям налоговых регистров и форм налоговой отчетности несанкционированных пользователей) 10. Существуют ли соглашения о неразглашении информации? 11. В компании установлена система документооборота 12. В компании разработана система оценки качества СВК? 13. Оценка качества СВК производится на регулярной основе? 14. При выявлении недостатков СВК применяются меры по их устранению? Ответ Да Нет + + + + + + + + + + Для оценки надежности контрольных действий по данной методике необходимо рассчитать процент положительных ответов. Нкс = 13/14= 0,929 или 92,9%. Итак, надежность элементов СВК по проведенным тестам получила следующие значения: Контрольная среда –77%; Система налогообложения – 100%; Контрольные действия – 92,9%. Получив необходимые значения, рассчитаем уровень надёжности системы внутреннего контроля исследуемой организации (Нсвк). Нсвк = (Нкс+ Нис + Нкд)/3 = (77%+100%+92,9%)/3=90%. Следовательно, система внутреннего контроля организации «Ветцентр» эффективна, что способствует достижению поставленных целей организации наиболее эффективным образом. 44 3.2. Разработка альтернативных вариантов налогообложения малого предприятия Необходимым условием квалифицированного и качественного осуществления анализа применения различных вариантов налогообложения субъектов малого бизнеса, снижения его трудоемкости является разработка альтернативных вариантов налогообложения малого предприятия. В таблице 3.4 представлены альтернативные варианты налогообложения организации на основе задач, систематизированных в таблице 1.1. Системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей и при выполнении соглашений о разделе продукции в данном параграфе не рассматриваются, поскольку названные налоговые режимы не распространяются на объект исследования настоящей работы. Таблица 3.4 Альтернативные варианты налогообложения организации 1. 2. 3. 4. 4.1. 4.2. Системы налогообложения Общая система налогообложения Единый налог на вмененный доход Патентная система Упрощенная система налогообложения Налоговая база «доходы» Налоговая база «доходы- расходы» 1 Х 2 3 4 5 Х Х Х Х Х Х Стоит отметить, что налоговое законодательство предусматривает совмещение применения некоторых налоговых систем. Поэтому вышеуказанный список вариантов не является исчерпывающем. Однако в данной работе варианты совмещения различных налоговых режимов рассматриваться не будут. Выбор варианта налогообложения зависит от требований налогового законодательства, особенностей деятельности хозяйствующего субъекта, принятых критериев эффективности налогообложения. Процедуры анализа вариантов налогообложения малого предприятия представлены в таблице 3.5. 45 Экспертиза при проведении анализа вариантов налогообложения организации подразумевает анализ существующей системы налогообложения в ООО «Ветцентр», выбор более рациональных вариантов учетной политики, а также экспертиза возможности применения альтернативных режимов налогообложения. При проведении оценки эффективности налогообложения организации необходимо рассчитать показатели, согласно критериям эффективности налогообложения при применении различных вариантов и сравнить полученные результаты, для чего может быть использован графический метод «Паук - ЦИС». При проведении факторного анализа следует исследовать влияние факторов, повлекших изменения сумм налогов. Прогнозирование реализуется путем расчета показателей налоговой нагрузки организации при выбранном варианте налогообложения и при увеличении ключевых показателей деятельности, а также предполагает выработку предложений по повышению эффективности налогообложения. 46 Таблица 3.5 Процедуры анализа вариантов налогообложения ООО «Ветцентр» Работы анализа Код Применяемые процедуры Наименование Экспертиза Оценка Факторный анализ Прогнозирование А Б 1 2 3 4 1. Анализ эффективности существующего варианта налогообложения организации 1.1. 1.2. 1.3. Анализ эффективности вариантов учетной политике в отношении основных средств (ОС) и нематериальных активов (НМА) Анализ эффективности способов оценки материалов/ товаров при отпуске в производство и ином выбытии / при их продаже (отпуске) в налоговом учете Анализ эффективности создания резервов предстоящих расходов в налоговом учете 1.Экспертиза существующего варианта налогообложения организации 1.Сравнитель ный анализ по критериям эффективнос ти налогообложения 1.Выявление воздействия факторов, оказавших влияние на сумму налогов 1.Расчет показателей рентабельности деятельности организации на основании рационального варианта налогообложения организации Источники доказательств Документы хоз. субъекта С Бухгалтерские регистры по счетам 68/НДС, 62/авансы полученные, 62/расчеты с покупателями и заказчиками, 68/НДФЛ,70, 90, 91, 99 Главная книга по счетам 68,69 Учетная политика организации для целей налогового учета Налоговые декларации по уплачиваемым организацией налогам Финансовая отчетность организации 47 Продолжение таблицы 3.5 Работы анализа Код А Наименование Применяемые процедуры Экспертиза Оценка Факторный анализ Прогнозирование 2 3 4 С 1.Прогнозирование эффективности деятельности организации на основании наиболее оптимального сценария налогообложения и расчет показателей рентабельности организации Учетная политика организации для целей налогового учета Налоговые декларации по уплачиваемым организацией налогам и финансовая отчетность организации Б 1 2. Анализ эффективности системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) 3. Анализ эффективности патентной системы налогообложения 1.Проверка обоснованности применения налогоплательщиком системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход 1.Проверка обоснованности применения налогоплательщиком патентной системы налогообложения 1.Проверка обоснованности применения налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения 2.Проверка обоснованности применения налогоплательщиком при упрощенной системе налогообложения налоговой базы «доходы» 3.Проверка обоснованности применения налогоплательщиком при упрощенной системе налогообложения налоговой базы «доходы- расходы» 4. Анализ эффективности упрощённой системы налогообложения 4.1. Анализ налоговой базы «доходы» при упрощенной системе налогообложения 4.2. Анализ налоговой базы «доходырасходы» при упрощенной системе налогообложения Источники доказательств Документы хоз. субъекта 1.Сравнитель ный анализ по критериям эффективнос ти налогообло жения. 1.Рассмотреть воздействие факторов, оказавших влияние на сумму налогов 48 На основании указанных выше процедур проведена апробация вариантов налогообложения ООО «Ветцентр» и сформулированы рекомендации по повышению эффективности деятельности. 3.3. Апробация вариантов налогообложения и рекомендации по повышению эффективности деятельности ООО «Ветцентр» Апробация процедур в данной работе проводится на примере организации «Ветцентр». Экспертиза На сегодняшний день ООО «Ветцентр» применяет общую систему налогообложения. В настоящее время общая система налогообложения применяется в отношении всех форм коммерческой деятельности и любое, только что образованное юридическое лицо (или ИП), изначально, если не заявлено иное, работает на общем режиме налогообложения, т.е. какого-либо перехода на данный режим не требуется. Применение ОСНО рационально тогда, когда большинство поставщиков и покупателей организации или ИП также применят ОСНО и являются плательщиками НДС, поскольку в этом случае у всех участников цепочки «поставщик – покупатель» сохранятся возможность уменьшить НДС к уплате в бюджет на сумму налога, уплаченного поставщику. Рассмотрим альтернативные варианты применения общего режима налогообложения, разработанные в параграфе 1.3. Создание резервов предстоящих расходов сможет повлиять на суммы авансовых платежей в отношении налога на прибыль, однако, поскольку в соответствии с НК РФ, неиспользованные суммы резервов в конце отчетного периода должны быть восстановлены, то влияния на результаты деятельности организации данный элемент учетной политики не оказывает. В данный момент в учетной политике ООО «Ветцентр» не предусмотрено создание резервов. 49 На балансе компании на сегодняшний день в составе объектов основных средствах имеется аппарат УЗИ на общую сумму 180 000 руб. Данное оборудование было приобретено в январе 2014 года, срок его полезного использования - 48 месяцев. Налоговый кодекс предусматривает 2 варианта начисления амортизации объектов основных средств: линейный и нелинейный. Нелинейный метод зачастую рекомендуется в литературе по налоговой оптимизации, поскольку позволяет увеличить расходы в целях исчисления налога на прибыль. Согласно НК РФ данный аппарат УЗИ относится к третьей амортизационной группе. Месячная норма амортизации для линейного метода амортизации: K=1/n*100%, Где k – норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости амортизируемого имущества; n – срок полезного использования данного объекта, выраженный в месяцах. Сумма ежемесячной амортизации нелинейным методом определяется по формуле: A = B * k : 100, где А - сумма амортизации за месяц по соответствующей амортизационной группе; В — суммарный баланс соответствующей амортизационной группы; k — норма амортизации для соответствующей амортизационной группы. Суммарный баланс — это сумма остаточной стоимости всех объектов амортизируемого имущества (как основных средств, так и нематериальных активов), которые относятся к данной амортизационной группе. Поскольку амортизацию начисляют ежемесячно, то и суммарный баланс нужно определять на 1-е число каждого месяца. Использование данного метода имеет несколько нюансов, подробно описанных в 259 статье НК РФ. 50 Сравнительная характеристика сумм амортизации имущества ООО «Ветцентр», начисленных при применении различных методов, представлен в таблице 3.6. Таблица 3.6 Суммы амортизации объектов основных средств ООО «Ветцентр» при применении различных методов ее начисления Линейный метод Год Формула расчета 1 K=1/n*100% 2 3 4 5 Сумма начисленной амортизации за год, руб. Экономия по налогу на прибыль 41250 8250 45 000 45000 45000 3750 9 000 9000 9000 750 Формула расчета A=B*k/100 % Нелинейный метод Сумма начисле нной Экономия Суммар амортиз по налогу ный ации за на баланс год, прибыль руб. 180000 89 856 17 971 90144 45144 22 608 708 45 000 22 536 11 286 353 9 000 4 507 2 257 71 Таким образом, из таблицы видно, что экономия по налогу на прибыль при использовании нелинейного метода достигается только в первый год его применения. Аналогичная амортизационной премии, ситуация происходит предусмотренной при НК использовании РФ. Компания самостоятельно решает выгодно ли ей сократить налоговые платежи сегодня, понимая, что в дальнейшем эффект будет обратным. Что касается способа оценки материалов и товаров при их выбытии или продаже, то Налоговый кодекс предусматривает применение метода ЛИФО. Суть данного метод заключается в том, что в производство сначала списываются материалы, поступившие в организацию последними и по цене последней партии, а затем списываются материалы предыдущей партии, и так до того момента, пока все материалы не будут использованы. Учитывая то, что в нашей стране имеет место инфляция, применение данного метода в специальной литературе рассматривается, как способ оптимизации налога на 51 прибыль. Однако, по результатам изучения рабочих документов организации можно сделать вывод, что его смена не приведет к существенной экономии на налоговых платежах, а даст лишь временный эффект. Таким образом, руководствуясь понятием результативности, изменение способа оценки не приведет к существенным изменениям в части расходов, однако будет сопровождаться временными затратами. ООО «Ветцентр», как указывалось ранее, является плательщиком следующих налогов: налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций и налога на прибыль организаций, а также выполняет роль налогового агента по уплате налога на доходы физических лиц. За 2014 год сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная в бюджет, составила 308 509 руб., налога на имущество – 2 989 руб., сумма налога на прибыль организации за 2014 год составила 153 000 руб. Что касается налога на доходы физических лиц, то в данной работе его исчисление и уплата рассматриваться не будут, поскольку данный вид налога в прямом виде не относится на расходы организации и уплачивается непосредственно с заработной платы сотрудников независимо от выбранного режима налогообложения. Далее необходимо провести экспертизу правомерности применения специальных налоговых режимов. Единый налог на вмененный доход – это специальный налоговый режим, предусмотренный для отдельных видов деятельности. Виды деятельности, предусматривающие возможность перехода на данный режим указаны в статье 346.26 НК РФ [3]. Закон предусматривает применение ЕНВД налогоплательщиками, оказывающими ветеринарные услуги. Согласно статье НК РФ не имеют права применять ЕНВД [3]: а) крупнейшие налогоплательщики; б) налогоплательщики, оказывающие услуги общественного питания в учреждениях образования, здравоохранения и социального обеспечения; 52 в) организации и ИП, средняя численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек; г) организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25 процентов (кроме некоторых организаций, см.ст.346.26 НК); д) организации и ИП не имеют права применять ЕНВД при передаче в аренду автозаправочных станций и автогазозаправочных станций. Поскольку, на сегодняшний день штат анализируемой организации составляет 5 человек, можно сделать вывод, что ООО «Ветцентр» вправе применять ЕНВД. Патентная система налогообложения - специальный налоговый режим, налогоплательщиками при котором могут выступать индивидуальные предприниматели (ИП), при условии, что средняя численность наемных работников не превышает 15 человек [3]. Также налоговым законодательством определены виды предпринимательской деятельности, в отношении которых возможно применение патентной системы налогообложения. Полный перечень видов деятельности перечислен в законе о применении индивидуальными предпринимателями патентной системы налогообложения того субъекта Российской Федерации, в котором будет осуществляться предпринимательская деятельность. Стоит отметить, что закон Нижегородской области о применении патентной системы налогообложения предусматривает применение данной налоговой системы для индивидуальных предпринимателей, оказывающих ветеринарные услуги [10]. Однако, поскольку ООО «Ветцентр» имеет организационно-правовую форму общества с ограниченной ответственностью, у нее нет прав на применение данного режима. Поэтому в данной работе будет рассмотрен вариант ликвидации общества с последующей регистрацией в качестве индивидуального предпринимателя. Упрощенная система налогообложения - особый вид налогового режима, ориентированный на снижение налогового бремени в организациях 53 малого бизнеса [3]. Для налогоплательщиков, желающих применять данный режим, установлены ограничения: средняя численность работников за отчетный период не должна быть более 100 человек; для перехода на упрощенный режим доходы по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает уведомление о переходе на УСН, не должны превышать 45 млн. руб. (коэффициент-дефлятор на 2014 год равен 1,067); остаточная стоимость основных средств не может быть выше 100 млн. рублей; доля непосредственного участия других организаций не должна быть более 25%; организации (или ИП) теряют право на применение УСН если по итогам года или по итогам квартала доход с начала года превысил 60 млн. рублей. Проведя экспертизу нормативных актов и рабочих документов организации, было выявлено, что ООО «Ветцентр» вправе применять данную систему налогообложения, так как численность работников, доходы, остаточная стоимость основных средств и доля участия других организации соответствуют вышеупомянутым критериям. Объектами налогообложения при УСН признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов. Налоговая ставка варьируется в зависимости от объекта налогообложения. Так, при использовании объекта налогообложения «доходы» ставка равняется 6%, а при объекте налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» она равняется 15%, но она не может быть меньше минимального налога, равного 1% от доходов. Организация самостоятельно принимает решение о выборе объекта налогообложения. В результате экспертизы нормативных актов и рабочих документов организации было выявлено, что в отношении альтернативных вариантов 54 режимов налогообложения ООО «Ветцентр» может применять три режима: общий режим (вариант №1), упрощенный режим налогообложения (варианты № 4 и 5) и систему налогообложения в виде единого налога на вменённый доход (вариант №2).Также для ООО «Ветцентр» возможен вариант ликвидации общества с последующей регистрацией в качестве индивидуального предпринимателя, для применения патентной системы налогообложения (вариант № 3). На основании экспертизы альтернативных вариантов общего режима налогообложения, установлено, что вариант, используемый ООО «Ветцентр» является оптимальным. В рамках экспертизы необходимо рассмотреть вариант ликвидации общества с последующей регистрацией в качестве индивидуального предпринимателя. Стоит начать с того, что законодательством не предусмотрен процесс реорганизации общества индивидуального с ограниченной предпринимателя, ответственностью поскольку в индивидуальный предприниматель — это физическое лицо, а реорганизация подразумевает создание или изменение юридического лица. В соответствии с законодательством РФ, участниками предпринимательской деятельности являются дееспособные юридические лица - физические коммерческие лица, т.е. граждане организации. страны и Некоммерческие организации могут осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы, и соответствующую этим целям. Независимо от организационно-правовой формы предпринимательской деятельности ведущим ее субъектом являются дееспособные физические лица, как создающие коммерческие организации, так и организующие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. В соответствии с ГК РФ (ст. 23) гражданин имеет право заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с 55 момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Согласно НК РФ индивидуальные предприниматели — это физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты. Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства РФ, при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями [3]. Согласно вышеизложенному, необходима ликвидация юридического лица. В данной работе будет рассмотрена добровольная ликвидация юридического лица. Процедура добровольной ликвидации ООО состоит из условных 6 этапов: 1 Принятие решения о ликвидации организации – на данном этапе участники общества с ограниченной ответственностью на общем собрании принимают решение о закрытии общества, о чем в течение 3 дней сообщают и предают необходимые сведения в регистрирующий орган. Также, на данном этапе участники общества назначают ликвидационную комиссию, которая в дальнейшем будет руководить процессом ликвидации компании. 2 Публикация в «Вестнике государственной регистрации». Для урегулирования отношений с контрагентами, а именно уведомления своих известных и потенциальных кредиторов обществу необходимо опубликовать в «Вестнике государственной регистрации» извещение о ликвидации общества с ограниченной ответственностью. 3. Уведомление кредиторов - организация обязана уведомить всех известных кредиторов, существующих на момент принятия решения о закрытии общества, о начале процедуры ликвидации в письменном виде с последующем сохранением доказательств об их уведомлении. 56 4. Выездная налоговая проверка - до составления промежуточного ликвидационного баланса налоговые органы могут провести выездную проверку. Организации следует провести сверку расчетов с бюджетом и проверить полноту предоставления деклараций, т. к. в случае, если за организацией будут числиться документарные или денежные долги, такую компанию не ликвидируют. 5. Сдача промежуточного ликвидационного баланса. Документы на утверждение промежуточного ликвидационного баланса подаются не ранее, чем через 2 месяца после публикации в «Вестнике государственной регистрации». Комплект для подачи состоит из следующих документов: Решение об утверждении промежуточного ликвидационного баланса; Заявление по форме P15001, заверенное нотариально; Промежуточный ликвидационный баланс; Копии листа «Вестника государственной регистрации» и бланка заявки о публикации. 6. Сдача ликвидационного баланса и ликвидация ООО – данный этап подразумевает предоставление следующих документов: Решение об утверждении ликвидационного баланса; Заявление по форме Р16001, заверенное нотариально; Ликвидационный баланс; Справка из ПФР об отсутствии задолженности перед ПФР; Госпошлина за ликвидацию общества с ограниченной ответственностью. Можно отметить, что в среднем процедура ликвидации общества в соответствии с вышеуказанными этапами занимает около трех месяцев. Для ускорения процесса в настоящее время многие собственники прибегают к альтернативному варианту - смена руководителя и выход из состава учредителей. При таком варианте общество продолжает существовать, но уже с другими собственниками. Такой способ ликвидации предлагается 57 многими юридическими фирмами, оказывается за деньги и занимает от одной до трех недель. Регистрация индивидуального предпринимателя - процесс достаточно легкий и быстрый. Зарегистрироваться можно также самостоятельно или в специальной юридической фирме. Важно отметить, что регистрация в качестве индивидуального предпринимателя подразумевает дальнейшую ответственность предпринимателя по своим обязательствам в размере своего собственного имущества, в то время как общество с ограниченной ответственностью несет ответственность лишь в пределах своего уставного капитала. Индивидуальный предприниматель может применять общую систему налогообложения, упрощенную систему налогообложения, патентную систему налогообложения, систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход и единый сельскохозяйственный налог. Стоит отметить, что выбор организационно правовой формы, на этапе регистрации – достаточно острый вопрос для субъектов малого бизнеса. Зачастую выбор идет между обществом с ограниченной ответственностью и регистрацией в качестве индивидуального предпринимателя. Каждая из указанных организационно правовых форм имеет характерные плюсы и минусы. Достоинства ответственностью в и недостатки качестве представлены в таблице 3.7. общества организационно- с ограниченной правовой формы 58 Таблица 3.7 Достоинства и недостатки общества с ограниченной ответственностью в качестве организационно- правовой формы П.Н. 1. 2. 3. Достоинства Учредитель отвечает по долгам лишь в пределах доли в уставном фонде. В то же время, преднамеренное доведение организации до банкротства, занижение налоговой базы и другие нарушения преследуются по закону. Недостатки Высокие штрафы. Любые нарушения, выявленные в ходе деятельности кратно выше, чем для предпринимателей. Возможность получения большинства специальных разрешений и лицензий. видов Необходимость вести полноценный налоговый учет (в большинстве случаев необходимо либо держать в штате бухгалтера или передать бухучет на аутсорсинг). Возможность приостановки деятельности. Приняв такое решение, компания может сократить расходы до минимального уровня. Достоинства и недостатки индивидуального предпринимателя в качестве организационно- правовой формы в таблице 3.8. Таблица 3.8 Достоинства и недостатки индивидуального предпринимателя в качестве организационно- правовой формы П.Н. 1. Достоинства Быстрая регистрация и прекращение деятельности. Если что-то пойдёт не так, свернуть деятельность можно в течение 23 дней. Недостатки Высокая ответственность по долгам. Предприниматель может лишиться всего имущества не только в теории, но и на практике: таких случаев — множество. 2. 3. Простая бухгалтерская отчетность. Минимум проверок. Теоретически предприниматель может вести трудовую деятельность в течение нескольких лет, ни разу не став объектов внимания контролирующих органов. Ограничение по видам деятельности. Недоступность некоторых видов специальных разрешений. Наиболее болезненные из них – это лицензии на торговлю алкоголем, осуществление охранной деятельности. 4. 5. Обязательные взносы во внебюджетные фонды Определенные проблемы с получением заемных ресурсов, поскольку не все банки кредитуют ИП. Поскольку каждая организационно-правовая форма имеет свои достоинства и недостатки, выбор зачастую определяется планируемым видом 59 деятельности. В случае, рассматриваемом в настоящей работе, для ветеринарной деятельности регистрация в качестве индивидуального предпринимателя помех не создаст. Таким образом, в данной работе будет рассмотрен вариант применения анализируемым объектом патентной системы налогообложения, с допущением выполнения вышеуказанных процедур ликвидации и последующей индивидуального предпринимателя. регистраций в качестве 60 Оценка Сравнительный анализ по критериям эффективности налогообложения стоит начать с оценки существующей системы налогообложения организации на основании показателей ее отчетности. Для расчета критериев эффективности на примере упрощенной системы налогообложения, системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход и применения индивидуальным предпринимателем патентной системы налогообложения необходимо просчитать показатели деятельности, отраженные в ее финансовой отчетности. Расчет показателей для составления альтернативных вариантов отчетности при условии применения различных вариантов налогообложения ООО «Ветцентр», представленные в Приложении 3. Финансовая отчетность фирмы, при условии того, что организация выбрала упрощенный режим налогообложения и налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход в 2014 году, представлена в Приложении 4. Отчетность, при допущении ликвидации ООО «Ветцентр» с последующей регистрацией в виде индивидуального предпринимателя и применении патентной системы налогообложения, представлена в Приложении 5. Для проведения оценки необходимо рассчитать сумму налога к уплате, в случае, если анализируемая организация находится на системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Сумма годового единого налога на вмененный доход рассчитывается по следующей формуле: ЕНВД = (БД х ФП х К1 х К2 х 15%) х 12, где ЕНВД –величина налога (в рублях) за один месяц; БД –базовая доходность по определённому виду деятельности, установленная налоговым законодательством; ФП –физический показатель деятельности предпринимателя (для ветеринарных услуг - число сотрудников); 61 К1 –коэффициент-дефлятор, единый для всех предприятий, устанавливается на текущий год Правительством РФ (1,672); К2 –корректирующий коэффициент, утверждённый по каждому виду услуг органами местного самоуправления для своего региона, сроком на 1 год и более (в г. Нижний Новгород для ветеринарных услуг согласно адресу анализируемой организации - 0,2); 15 % –действующая ставка единого налога. Базовая доходность для ЕНВД определяется отдельно для каждого вида деятельности. Согласно налоговому законодательству, для организаций, оказывающих ветеринарные услуги в 2014 и в 2015 году она составляет 7 500 рублей. Физический показатель для ветеринарных услуг – количество сотрудников. На конец 2014 года в анализируемой организации - ООО «Ветцентр» - работает 5 человек. Коэффициент дефлятор в 2014 был равен 1,672. Корректирующий коэффициент для ветеринарных фирм, зарегистрированных в Канавинском районе города Нижнего Новгорода в 2014 году составил 0,2. Таким образом, единый налог на вмененный доход для ООО «Ветцентр» составил: ЕНВД = (7 500 х 5 х 1,672 х 0,2 х 15%) х 12 = 22 572 руб. Также важно отметить, что налоговым законодательством предусмотрено уменьшение суммы единого налога на вмененный доход на величину страховых взносов, но не более, чем на 50%. Страховые взносы в 2014 г. в ООО «Ветцентр» составили около 512 тыс. руб. Таким образом, организация имеет право сократить сумму налога в половину, и она составит 11 286 руб. Далее необходимо рассчитать сумму налога, при применении индивидуальным предпринимателем патентной системы налогообложения. Размер налога на 12 месяцев рассчитывается по формуле: Размер налога = Налоговая база х 6 % 62 Налоговая база регламентируется законодательно, и для анализируемой организации ее можно найти в Законе Нижегородской области от 21.11.2013 N 148-З «Патентная система налогообложения». Согласно данному документу, налоговая база для ветеринарных услуг, оказываемых в г. Нижний Новгород в 2014 году составляет 450 000 руб. [10]. Таким образом, размер налога равен: 450 000 х 6% = 27 000 руб. Также, в расчет критериев налоговой нагрузки для индивидуального предпринимателя принято решение включить сумму страховых взносов на социальные нужды, уплачиваемую ИП за себя. Это связано с тем, что сумма для предпринимателя на патентной системе налогообложения будет отличаться от сумм к уплате при выборе других систем налогообложения. При применении индивидуальным предпринимателем патентной системы налогообложения, он должен не только уплатить страховые взносы на социальные нужды в размере 30% от суммы выплат в пользу наемных работников (512,1 тыс. рублей), но и страховые взносы за себя. Платежи индивидуального предпринимателя за себя делятся на две суммы – фиксированную, и сумму, в случае если его доход за отчетный год составит более 300 тыс. руб. До 31 декабря 2014 года индивидуальным предпринимателем обязательно должна быть уплачена фиксированная часть: 20 727,53 руб., а до 1 апреля 2015 года нужно перечислить 1% от дохода свыше 300 тыс. руб. Страховые взносы состоят из взносов на обязательное пенсионное (ПФР) и обязательное медицинское страхование (ОМС). Рассчитывается сумма страховых взносов индивидуально предпринимателя с начала 2014 года следующим образом: Взносы в ПФР (фиксированная часть) = МРОТ х 26% х 12, где 5 554 руб. – МРОТ, установленный на федеральном уровне с 01.01.2014 г.; 26% – тариф взносов в ПФР; 63 12 мес. – период, за который рассчитываются взносы. Таким образом, сумма взносов составляет в 2014 году: 5 554 х 26% х 12 = 17 328,48 руб. Взносы на ОМС= МРОТ х 5,1% х 12, где 5,1% – тариф взносов в ФФОМС. Итого взносы на ОМС составляют: 5 554 руб. х 5,1% х 12 = 3 399,10 руб. Согласно данным, опубликованным на официальном сайте Пенсионного Фонда России, доходом для индивидуального предпринимателя на патентной системе налогообложения является потенциально возможный доход, который установлен в регионе для вида деятельности предпринимателя, на который получен патент. Расчет осуществляется по формуле: МРОТ х 26% х 12 + 1% х S, где S — годовой доход ИП за вычетом 300 тыс. рублей. Таким образом, в нашем случае сумма страховых взносов в ПФР составит: 5554 х 26% х 12 х + 1% (450 000 – 300 000) = 18 828,48 руб. Т.е. суммарно за 2014 год страховые взносы индивидуального предпринимателя в рассматриваемых условиях составят: 18 828,48 + 3399,1 =22 227,58 руб. В таблице 3.9 представлен расчет критериев эффективности при различных режимах налогообложения. 64 Таблица 3.9 Расчет критериев эффективности при различных вариантах налогообложения Показатель 1.Налоговая нагрузка организации 2.Общий коэффициент эффективности налогообложения 3.Коэффициент налогообложения прибыли Общая система налогообложения Упрощенная система налогообложения База налогообложения База налогообложения «доходы» «доходы - расходы» Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход Патентная система налогообложения 65 Выбор наиболее эффективного режима налогообложения на основе рассчитанных критериев, осуществляется с применением метода «ПаукЦИС». Диаграмма метода представлена на рисунке 3.1. Рис. 3.1. Паук-ЦИС «Выбор варианта налогообложения» Исходя из полученного графика, можно сделать вывод, что наиболее экономичным вариантом налогообложения является система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (вариант № 2). Все показатели, рассчитанные в таблице 3.6 с точки зрения экономичности, являются тем привлекательнее, чем ниже их значения. На графике эта ситуация соответствует области зеленого цвета. Факторный анализ Для проведения факторного анализа использован метод абсолютных ризниц. Данный метод применяется для расчета влияния факторов на прирост результативного показателя, т.е. общей суммы уплаченных налогов (за исключением НДФЛ). В таблице 3.10 представлены факторы, по мнению 66 автора, оказывающие влияние на изменения суммы налогов. Налогооблагаемая база для ЕНВД рассчитана, как произведение: Налогооблагаемая база для расчета ЕНВД= (БД х ФП х К1 х К2) х 12, где: БД –базовая доходность по определённому виду деятельности, установленная налоговым законодательством (для ветеринарных услуг в 2014 году – 7 500 руб.); ФП –физический показатель деятельности предпринимателя (для ветеринарных услуг - число сотрудников); К1 –коэффициент-дефлятор, единый для всех предприятий, устанавливается на текущий год Правительством РФ (1,672); К2 –корректирующий коэффициент, утверждённый по каждому виду услуг органами местного самоуправления для своего региона, сроком на 1 год и более (в г. Нижний Новгород для ветеринарных услуг согласно адресу анализируемой организации - 0,2); Таким образом, получаем следующий расчет: (7 500 х 5 х 1,672 х 0,2) х 12 = 150 480 руб. Согласно налоговому законодательству, данная величина может быть уменьшена на величину страховых взносов, но не более чем на 50%. Для ООО «Ветцентр» годовая величина страховых взносов составляет 512 100 руб., таким образом, мы можем уменьшить полученную налогооблагаемую базу на 50%, вследствие чего получаем сумму 75 240 руб. 67 Таблица 3.10 Влияния факторов на сумму налога на прибыль/ единого налога 767 20 Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (вариант 2) 75 15 153 11 -142 309 - -309 3 - -3 423 11 -412 Общаясистема налогообложения (вариант 1) Показатель Налогооблагаемая база, в тыс.руб. Ставка налога (СН), % Сумма налога на прибыль/ единого налога (Н), тыс.руб. Сумма налога на добавленную стоимость, тыс.руб. Сумма налога на имущество организаций Общая сумма налогов Отклонение -692 -5 На величину общей суммы уплаченных налогов оказало влияние то, что организация перестала уплачивать налог на добавленную стоимость. Доля влияния этого фактора относительно общей суммы равна: 309/423 х 100%=73%. Оставшаяся доля влияния приходится на изменение суммы налога на прибыль, который можно сравнить с единым налогом по упрощенному режиму налогообложения (27%). Влияние налога на имущество составило менее 1%. На величину единого налога в сравнении с налогом на прибыль оказало влияние уменьшения налоговой базы: ΔН= ΔПн СН0 = -692 20%= -138,4тыс. руб. где ΔПн-отклонения налогооблагаемой базы; СН0- ставка налога, при применении общего режима налогообложения. Также на сумму единого налога в сравнении с налогом на прибыль налога оказало влияние уменьшение налоговой базы: ΔН= ΔСН Пн = -5% 142 = -7,1тыс. руб. где ΔСН- приращение ставки налога; Пн- прибыль от реализации услуг до налогообложения нового варианта. 68 Таким образом, сумма единого налога в сравнении с налогом на прибыль на 97% изменилась за счет уменьшения прибыли до налогообложения и на 3% из-за уменьшения ставки налога. Прогнозирование Намеченная Минфином РФ отмена единого налога на вмененный доход (ЕНДВ) произойдет не ранее 2018 года. Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности согласно пункту 8 статьи 5 Федерального закона от 29.06. 2012 г. № 97-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 26 Федерального закона «О банках и банковской деятельности» с 1 января 2018 г. применяться не будет. Ранее планировалось отказаться от данного вида налога в 2014 году. Разработанный финансовым ведомством законопроект, который отменял ЕНВД с 2014 года, был принят Госдумой в первом чтении еще в 2011 году, вызвав резкое возмущение у предпринимателей, так как согласно статистическим данным, плательщиками ЕНВД являются примерно 50% организаций малого бизнеса и предпринимателей. Таким образом, выбранный нами в данной работе вариант налогообложения может применяться организацией до 2018 года. По истечении данного периода, ООО «Ветцентр» должно будет выбрать другой вариант налогообложения. Согласно проделанному в данной работе анализу, при имеющихся данных, наиболее оптимальный режим налогообложения, после системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, патентная система налогообложения. Однако, следует помнить, что применение данного режима требует смены организационно правовой формы. Можно также отметить, что в перспективе есть вероятность принятия правительством Нижегородской области законопроекта о предоставлении налоговых каникул для впервые зарегистрировавшихся ИП, осуществляющих деятельность в производственной, социальной и научной 69 сферах. Нулевая ставка может устанавливаться только в отношении упрощенной и патентной систем налогообложения. Правительство сможет установить налоговую ставку в размере 0% на период от 1 до 2 календарных лет, начиная с 2014 г. и заканчивая 2018 г., для предпринимателей, которые платят налоги по упрощенной или патентной системе. Срок вступления с силу таких законов ограничен периодом между 01.01.2015 и 01.01.2019. Также в законопроекте указано, что 1 января 2021 г. положения об этих льготах теряют силу. Т.е. если региональные власти примут соответствующий закон, то нулевую ставку можно будет применять со дня регистрации в качестве ИП непрерывно в течение двух налоговых периодов. Моментом государственной регистрации индивидуального предпринимателя признается внесение регистрирующим органом записи в ЕГРИП [7]. В рассматриваемом нами случае, когда ООО «Ветцентр» применяет единый налога на вмененный доход до 2018 года, а затем ликвидируется и в последующем регистрируется в качестве индивидуального предпринимателя, позволит вновь зарегистрировавшемуся индивидуальному предпринимателю претендовать на предоставление ему налоговых каникул. В качестве прогноза имеет смысл рассчитать сумму единого налога на вмененный доход при прежних условиях для 2015 года. В 2015 году законодательство изменило коэффициент дефлятор, он составляет 1,798). ЕНВД = (7 500 х 5 х 1,798 х 0,2 х 15%) х 12 = 24 273 руб. При условии, что показатели деятельности анализируемого объекта остались прежними, мы вновь уменьшаем сумму единого налога на вмененный доход на сумму страховых взносов, но не более чем на 50%. Таким образом сумма единого налога на вмененный доход к уплате за 2015 год составит 12 136,5 рублей. Таким образом повышение коэффициента дефлятора вызвало не сильное изменение налога к уплате. В таблице 3.11 представлен расчет показателей рентабельности услуг по чистой прибыли рентабельности активов, при условии использовании 70 организацией наиболее эффективного режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (вариант № 2). Таблица 3.11 Расчет показателей рентабельности Показатель Рентабельность услуг по чистой прибыли (Ру) Формула расчета Расчет Рентабельность активов (Ра) На сегодняшний день не существует нормативных значений для показателей рентабельности. Однако, как указывалось ранее, ФНС ежегодно публикует среднеотраслевые значения рентабельности услуг и рентабельности активов. На сегодняшний день на сайте налоговой службы не выделяется ветеринарная деятельность. Поэтому для сравнения мы возьмем среднеотраслевые значения показателей. Среднеотраслевое значение показателя рентабельности от продаж равно 10,45%, а рентабельность активов – 6,9%. Соответственно, на основании этого можно судить об эффективности деятельности ООО «Ветцентр» и выбранного варианта налогообложения [32]. Столь высокое значение показателя рентабельности активов, особенно по сравнению со среднеотраслевым значением объясняется тем, что организация получает прибыль, несмотря не незначительную сумму активов. В качестве прогноза можно предположить, что ООО «Ветцентр» в дальнейшем планирует расширение, и, как следствие, привлечение дополнительных кадров. Предположим, что компания решит увеличить штат сотрудников до 20. Бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах организации при заданном допущении представлен в Приложении 5. В соответствии с рассчитанными изменениями сумма единого налога составит: ЕНВД = (7 500 х 20 х 1,672 х 0,2 х 15%) х 12 = 90 288 руб. С допущением, что затраты на персонал пропорционально возрастут, организация сможет уменьшить сумму единого налога на вмененный доход 71 на величину страховых взносов, но не более, чем на 50%, т.е. сумма налога составит 45 тыс.руб. Даже, если выручка организации останется прежней, то показатель налоговой нагрузки будет равен %, что все равно ниже, чем при существующем режиме налогообложения. В соответствии с принятым допущением, что налог составит 45 тыс. руб., можно рассчитать новое значение показателя рентабельности услуг по чистой прибыли. При условии, что выручка останется неизменной, новое значение чистой прибыли составит 646 тыс. руб. Расчет показателя рентабельности активов не производится, поскольку изменение чистой прибыли при заданном допущении повлечет изменение нераспределённой прибыли в бухгалтерском балансе, что для уравновешивания потребует изменения строк активов, в результате соотношение останется неизменным. Значение рентабельности услуг по чистым активам: . Таким образом, несмотря на сокращение показателя рентабельности активов, оно все равно осталось выше среднеотраслевого показателя. А принимая во внимание тот факт, что компании увеличивают количество сотрудников только при увеличении своих оборотов, то можно сделать вывод, что выручка ООО «Ветцентр» при наборе дополнительного персонала также должна возрасти. Следовательно, в действительности, при наступлении подобной ситуации, показатель рентабельности также может увеличиться. Рекомендации На основе апробации процедур можно подытожить, что вариант общего режима налогообложения, выбранный организацией, полностью соответствуют специфике ее деятельности, однако, в качестве рекомендаций наиболее эффективным вариантом режима налогообложения для организации «Ветцентр» является режим налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (вариант 2). 72 Заключение Малое предпринимательство является важным субъектом экономической системы Российской Федерации. Он имеет большое значение как для формирования самой структуры экономики страны, так и для ее развития. Кроме того, что малое предпринимательство выполняет ряд важным социально-экономических задач, таких как создание рабочих мест, повышение конкуренции в стране, участие в формировании бюджетов всех уровней и так далее. Основным финансовым инструментом, регулирующим взаимоотношения малого предпринимательства и государства, является налогообложение. В рыночных условиях налогообложение решает двуединую задачу - обеспечивает государство финансовыми ресурсами, необходимыми для важнейших экономических и социальных нужд страны и, одновременно, способствует наращиванию производства товаров и услуг, росту занятости населения, в том числе на основе развития малого бизнеса. Возможность выбора субъектом малого бизнеса различных вариантов налогообложения, а также существенные особенности их применения определили актуальность темы исследования. Выбор оптимального варианта налогообложения для субъектов малого бизнеса является предопределяющим фактором его успешной деятельности. На сегодняшний день налоговое законодательство в целях стимулирования развития малого предпринимательства предусматривает множество вариантов налогообложения, выбор наиболее оптимального является важной, и в тоже время непростой задачей. В ходе выполнения магистерской диссертации «Анализ вариантов налогообложения субъектов малого бизнеса» решены следующие задачи: 1. Определены цель и задачи анализа применения различных вариантов налогообложения субъектов малого бизнеса; 2. Изучены методы, критерии и инструменты анализа применения различных вариантов налогообложения; 73 Изучена нормативно-правовая информация, необходимая для 3. анализа вариантов налогообложения малых предприятий; Приведена 4. характеристика ООО «Ветцентр», изучена информация анализируемой организации и дана оценка существенности информации; 5. Обобщена информация о состоянии внешней среды предприятия; 6. Изучена система внутреннего контроля ООО «Ветцентр»; 7. Разработаны альтернативные варианты налогообложения малого предприятия; Проведена апробация процедур анализа и даны рекомендации по 8. повышению эффективности налогообложения организации. Апробация процедур осуществлена на примере организации ООО «Ветцентр», основной вид деятельности которой – оказание ветеринарных услуг. В ходе налогообложения, Российской работы была осуществлена предусмотренных Федерации и проверена экспертиза налоговым вариантов законодательством возможность их применения исследуемой организацией. На основании проделанной работы выявлено, что рациональным вариантом налогообложения для ООО «Ветцентр» является режим налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Таким образом, в данной работе были проанализированы варианты налогообложения субъектов законодательством РФ, рассматриваемой и организации малого выбран на бизнеса, наиболее основе предусмотренных рациональный исследования влияния для их применения на показатели оценки финансового состояния предприятия и величины налоговой нагрузки. 74 Библиографический список 1. Конституция Российской Федерации. М., 12.12.1993 г. (в ред. от 05.02.2014) 2. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 г. № 51-ФЗ (в ред. от 5.06.2014); часть вторая от 26.01.1996 г. № 14-ФЗ(в ред. от 5.06.2014) 3. Налоговый кодекс РФ, часть первая от 31.07.1998 г. № 146-ФЗ (в ред. от 2.04.2014); часть вторая от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ 4. Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 N 197-ФЗ (в ред. от 5.05.2014) 5. Закон РФ «О налогах на имущество физических лиц» от 09.12.1991 г. № 2003-1 (в ред. от 01.01.2014) 6. Федеральный закон «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» от 24.07.2007 г. № 209-ФЗ (в ред. от 28.12.2013) 7. Федеральный закон «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» от 8.08.2001 г. № 129-ФЗ 8. Закон Нижегородской области «О налоге на имущество организаций» от 27.11.2003 г. № 109-З 9. Закон Нижегородской области «О транспортном налоге» от 28.11.2002 г. № 71-З (в ред. от 01.09.2011) 10. Закон Нижегородской области «О патентной системе налогообложения на территории Нижегородской области» 27.11.2013 № 148З 11. Постановление Городской Думы г. Нижнего Новгорода «О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности» от 21.09.2005 г. № 50 12. Постановление Городской Думы г. Нижнего Новгорода «О 75 земельном налоге» от 28.10.2005 г. №76 (в ред. от 24.04.2014) 13. Постановление Городской Думы г. Нижнего Новгорода «О ставках налога на имущество физических лиц» от 22.12.1999 г. № 69 14. Постановление Администрации города Нижнего Новгорода «О порядке расчета арендной платы за земельные участки, находящиеся в собственности муниципального образования городской округ город Нижний Новгород в 2014 году» от 31.12.2014 г. № 5220 15. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» с изменениями и дополнениями от 2 апреля 2014 г. 16. Правило (стандарт) аудиторской деятельности № 4 «Существенность в аудите». Утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 г. № 696 17. Правило (стандарт) аудиторской деятельности №8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного (бухгалтерской) отчетности. искажения аудируемой финансовой Утв. Постановлением Правительства РФ от 29.09.2002 г. № 696 18. Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск». Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 22.01.1998, протокол № 2 19. Правило (стандарт) аудиторской деятельности № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом». Утв. Постановлением Правительства РФ от 2003г. №405. 20. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99. Утв. приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. N 43н. 21. Концептуальные и методические основы аудита эффективности использования бюджетных средств и государственной собственности: Решение Коллегии Счетной палаты Российской Федерации (протокол № 40 (410) от 3 декабря 2004 г.). 76 22. Методические рекомендации по использовании ключевых национальных показателей при проведении аудита эффективности [Текст]. – Ереван, 2010. – 32 с 23. Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств при проверке расчетов по налогу на добавленную стоимость. Утв. Минфином РФ 23.04.2004. 24. Малое и среднее предпринимательство в России. 2014: Стат.сб./ Росстат.- M., 2014. – 86 с. 25. Адамс Р. Основы аудита. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1995. - 70 с. 26. Барулин С.В. Налоговый менеджмент Учебное пособие.- М.: 2007. - 272 с. 27. Вылкова Е. С. Налоги и налогообложение в схемах и таблицах: учебное пособие / Е.С. Вылкова, И. А. Кацюба, Р. А. Петухова, Е. А. Фирсова; под редакцией Р.А. Петуховой. – СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2013. – 80 с. 28. Иванова Е.И. Аудит эффективности в рыночной экономике: учеб. пособие / Е.И. Иванова, М.В. Мельник, В.И. Шлейников; под ред. С.И. Гайдаржи. М.: КноРус, 2007. 29. Лукьянчук У.Р. Финансовый менеджмент Учебное пособие. - М. : ИКП, 2010. - 164 с. 30. Макаров А. С., Макарова Л. Г. Экономический анализ в управлении финансами фирмы. М. : Академия, 2009 31. Молчанов С.С. Налоги. Расчет и оптимизация. 5-е изд.. – Питер.:2014. -544 с. 32. Брызгалин А.В. Учетная политика предприятия для целей налогообложения на 2014 год // Налоги и финансовое право. 2014. №2. С. 33277 33. Брызгалин А.В. Учетная политика предприятия для целей бухгалтерского учета на 2014 год // Налоги и финансовое право. 2014. №3. С. 25-233 77 34. Кожанчиков О.И. Классификация режимов налогообложения, применяемых налогоплательщиками // Налоги. 2014. № 1. 35. Макарова Л.Г. Объекты и процедуры аудита эффективности функционирования коммерческих организаций в федеральных стандартах аудиторской деятельности // Экономический анализ: теория и практика. 2013. № 43. 36. Макарова Л.Г. Понятие и виды аудита эффективности // Экономический анализ: теория и практика. 2013. №5. С. 2 – 8 37. Макарова Л.Г. Проектный подход в разработке методик аудиторской деятельности // Аудиторские ведомости. 2008. № 5. 38. Макарова Л.Г. Существенность информации и подходы к ее оценке // Экономический анализ: теория и практика. 2014. № 45. С. 52-60. 39. Макарова Л.Г. Теоретические основы аудита эффективности: объекты и содержание // Сборник трудов научной конференции 15 декабря 2011 г.. Н. Новгород: Нижегородский филиал НИУ ВШЭ, 2011. С. 248-257 40. Соколов В.Я. Принцип существенности в аудите // Бухгалтерский учет, 1997, № 11, 50 с. 41. Информация Федеральной налоговой службы от 14 мая 2014 г. «Рентабельность проданных товаров, продукции, работ, услуг и рентабельность активов организаций по видам экономической деятельности, в процентах» [Электронный ресурс] // Гарант. Информационно правовой портал. – Режим доступа:http://www.garant.ru/.–Загл. с экрана. 42. Федеральная налоговая служба [Электронный ресурс] // Федеральная налоговая служба. -Режим доступа: http://www.nalog.ru/.- Загл. с экрана. 43. Рентабельность активов[Электронный ресурс] //Бухгалтерский учет. Налогообложение. Аудит. -Режим доступа: http://www.http://www.auditit.ru/.- Загл. с экрана. 44. Практическое налоговое планирование [Электронный ресурс] // Практическое налоговое планирование. - Режим доступа: 78 http://www.nalogplan.ru/article/.- Загл. с экрана. 45. Аудит эффективности: опыт проведения [Электронный ресурс] // МЦФЭР госфинансы. – Режим доступа: http://www.gosfinansy.ru/.- Загл. с экрана. 46. Бухгалтерская отчетность [Электронный ресурс] //Бланкер.ру. – Режим доступа : http://blanker.ru/.– Загл. с экрана. 47. Комментарии налогового законодательства [Электронный ресурс] //Ежемесячный юридический научно-практический журнал. – Режим доступа: http://www.hozpravo.ru/.–Загл. с экрана. 48. Налоговая отчетность [Электронный ресурс] //Управление федеральной налоговой службы по Нижегородской области. – Режим доступа : http://www.r52.nalog.ru/nalot/. – Загл. с экрана. 49. важных Аудит эффективности бизнес-процессов как одно из наиболее направлений [Электронный современного ресурс] // аудита Молодой в рыночной ученый. – экономике Режим доступа: http://www.moluch.ru/. – Загл. с экрана. 50. Сравнение вариантов осуществления аудит эффективности бизнес-процессов организации [Электронный ресурс] // Молодой ученый. – Режим доступа: http://www.moluch.ru/. – Загл. с экрана. 51. Особенности формирования учетной политики: методологические аспекты [Электронный ресурс] // Молодой ученый. – Режим доступа: http://www.moluch.ru/. – Загл. с экрана. 52. Выбор и обоснование организационной структуры предприятия [Электронный ресурс] // Молодой ученый. – Режим доступа: http://www.moluch.ru/. – Загл. с экрана. 53. Анализ финансового состояния и инвестиционная привлекательность организации [Электронный ресурс] // Молодой ученый. – Режим доступа: http://www.moluch.ru/. – Загл. с экрана. 54. Нормативно-правовое [Электронный ресурс] // регулирование Молодой ученый. региональных – Режим налогов доступа: 79 http://www.moluch.ru/. – Загл. с экрана. 55. России Сущность и значения малого предпринимательства в экономике [Электронный ресурс] // SCI-ARTICLE. http://www.sci-article.ru/. – Загл. с экрана. – Режим доступа: 80
