Москва, ул. Садовническая, д.14, стр.2 Телефон/факс: (495) 641-59-49 e-mail:

Профессиональная ответственность застрахована
Член НП «Российская Коллегия Аудиторов» (СРО)
ОРНЗ 10905026951
АУДИТОРСКАЯ КОНСУЛЬТАЦИЯ
Москва, ул. Садовническая, д.14, стр.2
Телефон/факс: (495) 641-59-49
e-mail: [email protected]
http://www.betroen.ru
31 июля 2012 г.
Вопрос:
Единственным учредителем организации является компания, зарегистрированная на Кипре. В августе
2012 года произошло увеличение Уставного капитала организации до 100 000 долларов США. Организация
имеет накопленную прибыль за период 2006-2011 года в сумме 10 000 000 рублей. В сентябре 2012 года
принято решение о выплате дивидендов в сумме 10 000 000 рублей. Какая ставка налога на прибыль должна
применяться?
Ответ:
Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр 05.12.1998 заключено соглашение
«Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал» (далее - Соглашение).
Согласно ст. 10 Соглашения дивиденды, выплачиваемые компанией, являющейся резидентом одного
Договаривающегося Государства, резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в
этом другом Государстве.
Однако такие дивиденды могут также облагаться налогом в том Государстве, резидентом которого является
компания, выплачивающая дивиденды, и в соответствии с законодательством этого Государства, но если лицо,
имеющее фактическое право на дивиденды, является резидентом другого Государства, то взимаемый таким образом
налог не должен превышать:
a) 5 процентов от общей суммы дивидендов, если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, прямо
вложило в капитал компании сумму эквивалентную не менее 100 000 долларов США1;
b) 10 процентов от общей суммы дивидендов во всех остальных случаях.
Другими словами, когда дивиденды выплачиваются российской организации в пользу кипрской организации, то
сумма дивидендов облагается налогом на прибыль также и в России, поскольку это предусмотрено национальным
законодательством (пп. 1 п. 1 ст. 309, абз. 2 п. 1 ст. 310, пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ).
Между Минфином России и Министерством финансов Республики Кипр, как компетентными, в смысле
Соглашения, органами Российской Федерации и Республики Кипр достигнуто общее понимание в отношении пп. «а»
п. 2 ст. 10 Соглашения, касающегося минимальной доли участия в капитале для применения особого порядка
налогообложения дивидендов.
Согласовано, что указанное условие должно быть соблюдено на момент первоначального осуществления
инвестиций и не подлежит ежегодному перерасчету на момент выплаты дивидендов.
При этом размер инвестиции определяется суммой, фактически уплаченной на дату приобретения акций или
других прав на участие в прибыли, при соблюдении принципа использования рыночных цен между независимыми
участниками сделки (письмо МНС России от 12.02.2004 N 23-1-10/4-497@).
Что следует понимать под «первоначальным осуществлением инвестиций», разъяснено в Информационном
сообщении Минфина России от 06.06.2008 «Об отдельных вопросах применения Соглашения между Российской
Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов
на доходы и имущество и Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики
Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал».
Минфин России указал, что Соглашение не содержит положений, предусматривающих, что применение пп. «a»
п. 2 ст. 10 Соглашения возможно исключительно в случае, если лицо становится владельцем доли в капитале
компании в результате осуществления однократной инвестиции в капитал компании в размере 100 000 долларов
США
Таким образом, резидент Кипра может достигнуть размера вложения в капитал компании, установленного пп.
«a» п. 2 ст. 10 Соглашения, как в результате осуществления однократной инвестиции соответствующего объема, так
и в результате нескольких инвестиций.
Учитывая вышеизложенное, под моментом первоначального осуществления инвестиций понимается момент
достижения минимального уровня доли участия в размере 100 000 долларов США и применение льготной ставки в
размере 5 процентов возможно начиная с момента достижения этого минимального уровня.
Протоколом от 07.10.2010 в Соглашение внесены изменения, согласно которым прямой вклад в капитал должен составлять
100000 евро. Письмами ФНС России от 15.05.2012 N ЕД-4-3/7893@, Минфина России от 23.04.2012 N 03-08-06/Кипр сообщено, что
датой вступления в силу данного Протокола считается дата ноты Посольства Российской Федерации в Республике Кипр от
02.04.2012 N 84/n, положения Протокола начнут применяться в соответствии со ст. XII Протокола. На основании ст. XII Протокола
его положения применяются в налоговых периодах, начинающихся первого или после первого января календарного года,
следующего за годом, в котором Протокол вступает в силу (за некоторыми исключениями). Протокол вступил в силу 02.04.2012.
Следовательно, в 2012 г. прямой вклад в капитал должен составлять 100 000 долларов США.
1
Дополнения и изменения к ответу на вопрос принимаются в течение 7 календарных дней с даты поступления ответа
В соответствии с Меморандумом, подписанным 10.08.2001 по итогам двухсторонних консультаций между
компетентными органами России и Кипра, достигнуто общее понимание, что «прямое вложение» подразумевает
приобретение акций компании при первичном размещении, приобретение акций непосредственно у компании во
время последующих выпусков, а также покупку акций компании на вторичном рынке (см. письмо Минфина России от
12.09.2008 N 03-08-05).
Это означает, что величина уставного капитала и размер прямых вложений в капитал организации – понятия не
тождественные.
В Вашей ситуации необходимо обратить внимание, что согласно ст. 17 Федерального закона от 08.02.1998 N
14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» увеличение уставного капитала общества может
осуществляться:
 За счет имущества общества,
 За счет дополнительных вкладов участников общества,
 За счет вкладов третьих лиц, принимаемых в общество (если это не запрещено уставом общества).
Поэтому увеличение прямого вклада участника организации – резидента Республики Кипр в капитал общества
имеет место только в том случае, если уставный капитал увеличен за счет дополнительного вклада этого участника.
Отметим также следующее: Соглашением установлено, что взимаемый налог не должен превышать 5
процентов от общей суммы дивидендов, если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, прямо вложило в
капитал компании сумму эквивалентную не менее 100 000 долларов США.
Это условие должно соблюдаться на момент выплаты дивидендов (см. письма Минфина России от 28.09.2011
N 03-08-05, от 06.10.2008 N 03-08-05, от 05.04.2010 N 03-08-05). При этом начисление дивидендов участнику
организации – резиденту Республики Кипр возможно за счет прибыли прошлых лет, остающейся после
налогообложения (письмо Минфина России от 18.05.2007 N 03-08-05).
Напомним, что в соответствии с п. 3 ст. 310 НК РФ в случае выплаты налоговым агентом иностранной
организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в
Российской Федерации по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся
налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией
налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 НК РФ.
Основные правила оформления такого подтверждения описаны в п. 5.3 раздела II Методических рекомендаций
налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации,
касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций (утверждены приказом
МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150).
Следует обратить внимание на следующее:
Подтверждение должно быть заверено компетентным, в смысле соответствующего соглашения, органом
иностранного государства (перечень компетентных лиц, уполномоченных подтверждать постоянное
местонахождение резидентов Республики Кипр в целях применения договора об избежании двойного
налогообложения, приведен в письме Минфина России от 17.06.2010 N 03-08-13, однако к настоящему времени
список компетентных лиц мог измениться).
В случае, если данное подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется
также перевод на русский язык.
НК РФ не устанавливает обязательной формы документов, подтверждающих постоянное местопребывание в
иностранном государстве.
Такими документами могут являться справки по форме, установленной внутренним законодательством этого
иностранного государства, а также справки в произвольной форме. Указанные справки рассматриваются как
подтверждающие постоянное местопребывание иностранной организации в случае, если в них содержится
следующая или аналогичная по смыслу формулировка:
«Подтверждается, что организация ... (наименование организации) ... является (являлась) в течение ...
(указывается период) ... лицом с постоянным местопребыванием в ... (указывается государство) ... в смысле
Соглашения (указывается наименование международного договора) между Российской Федерацией/СССР и
(указывается иностранное государство)».
Поскольку постоянное местопребывание в иностранных государствах определяется на основе различных
критериев, соответствие которым устанавливается на момент обращения за получением необходимого документа, в
выдаваемом документе должен быть указан конкретный период (календарный год), в отношении которого
подтверждается постоянное местопребывание. При этом указанный период должен соответствовать тому периоду,
за который причитаются выплачиваемые иностранной организации доходы.
Налоговому агенту представляется только одно подтверждение постоянного местонахождения иностранной
организации за каждый календарный год выплаты доходов, независимо от количества и регулярности таких выплат,
видов выплачиваемых доходов и т.п.
В документах, подтверждающих постоянное местопребывание, проставляется печать (штамп) компетентного
(или уполномоченного им), в смысле соответствующего соглашения об избежании двойного налогообложения, органа
иностранного государства и подпись уполномоченного должностного лица этого органа. На таких документах должен
быть проставлен апостиль (апостиль - apostille - формальная процедура удостоверения подлинности подписи,
качества, в котором выступало лицо, подписавшее документ, и, в надлежащем случае, подлинности печати и штампа,
которыми скреплен этот документ, установленная Гаагской конвенцией 1961 года, отменяющей требование
легализации иностранных официальных документов. Республика Кипр присоединилась к указанной Конвенции в 1972
г.).
Дополнения и изменения к ответу на вопрос принимаются в течение 7 календарных дней с даты поступления ответа
Однако с Республикой Кипр достигнуто соглашение о принятии документов без проставления апостиля (письмо
Минфина России от 17.06.2010 N 03-08-13).
Предоставление налоговому агенту вышеперечисленных документов допускается не в оригинале, а в
нотариально заверенных копиях таких документов.
Такие документы, как свидетельства о регистрации на территории иностранных государств (сертификаты об
инкорпорации), выписки из торговых реестров и т.п., не могут рассматриваться в качестве документов,
подтверждающих в налоговых целях постоянное местонахождение организации в иностранном государстве.
При несоблюдении указанных требований, предъявляемых к порядку оформления и представления
документов, подтверждающих постоянное местопребывание в иностранном государстве, налогообложение доходов
иностранной организации - резидента Республики Кипр у источника выплаты в России производится налоговым
агентом в общеустановленном порядке, предусмотренном гл. 25 НК РФ.
Выводы:
Исходя из вышеизложенного, если к моменту выплаты дивидендов прямой вклад единственного участника –
резидента Республики Кипр в капитал общества (с учетом его дополнительного вклада в увеличение уставного
капитала) составляет от 100 000 долларов США, то выплачиваемые дивиденды за 2006-2011 г. подлежат
налогообложению по налоговой ставке 5 процентов.
Специалисты Аудиторской компании «Бетроен»
Дополнения и изменения к ответу на вопрос принимаются в течение 7 календарных дней с даты поступления ответа