неясности и противоречия законодательства о налогах и сборах

НЕЯСНОСТИ И ПРОТИВОРЕЧИЯ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА О НАЛОГАХ И СБОРАХ
Смирнова Ангелина Владимировна,
преподаватель кафедры бухгалтерского учета
ГБОУ СПО Коммерческо-банковский колледж № 6
( [email protected] )
Участники налоговых отношений не всегда однозначно понимают правила,
установленные в налоговом законодательстве. Содержащаяся в п. 6 ст. 3 НК РФ правовая
норма (акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким
образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он
должен платить) заключает в себе один из принципов налогового права - принцип
формальной определенности норм налогового законодательства. Этот принцип является
целью правового регулирования налоговых отношений.
Формальная определенность налоговых норм предполагает их достаточную точность,
чем обеспечивается их правильное понимание и применение. Расплывчатость нормы может
привести к не согласующемуся с конституционным принципом правового государства
произвольному и дискриминационному ее применению государственными органами и
должностными лицами в их отношениях с налогоплательщиками.
Законодательство о налогах и сборах РФ стало активно формироваться с переходом к
рыночным отношениям, и процесс этот до сих пор не завершен. Постоянные изменения
правовых предписаний в налоговой сфере не способствуют укреплению прав и законных
интересов
налогоплательщиков
(плательщиков
сборов,
налоговых
агентов).
Налогоплательщикам приходится постоянно адаптироваться к изменениям налогового
законодательства. Из-за нестабильности правового регулирования они не всегда могут
самостоятельно разобраться в налоговом законодательстве. Это порождает многочисленные
споры с налоговыми органами.
Как отмечено в Постановлении КС РФ от 30.01.2001 N 2-П, "неопределенность
налоговых норм может приводить как к нарушению прав граждан, так и к уклонению от
исполнения конституционной обязанности по уплате налога". Налогоплательщик должен
иметь полное представление о своих налоговых обязательствах перед бюджетом. Данная
цель будет достигнута, если акты законодательства о налогах и сборах будут понятны
каждому субъекту налоговых правоотношений.
Качество налоговых законов определяется уровнем юридической техники, которым
владеет законодатель. Юридическая техника - совокупная связь определенных приемов,
применяемых как при разработке содержания и структуры правовых предписаний
государства, так и при их реализации. Поэтому именно на этапе разработки актов
законодательства о налогах и сборах требуется обращать особое внимание на содержание
будущих правовых норм. Различное понимание налоговых норм налогоплательщиками
(плательщиками сборов, налоговыми агентами) и налоговыми (финансовыми) органами показатель низкого качества налогового законодательства.
В спорной ситуации налогоплательщик вправе получить от финансового органа
письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах (пп.
2 п. 1 ст. 21 НК РФ). Налоговые органы, в свою очередь, обязаны предоставить
налогоплательщику бесплатную информацию, в том числе в письменной форме, о
действующих налогах и сборах, налоговом законодательстве, порядке исчисления и уплаты
налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков и налоговых органов (пп. 1 п.
1 ст. 21 НК РФ).
Выполнение налоговыми и финансовыми органами данных предписаний помогает
налогоплательщику оценить неясную ситуацию при исполнении обязанностей по уплате
налогов (сборов). Вместе с тем позиция финансового ведомства по спорным вопросам
налогообложения не всегда отвечает интересам налогоплательщиков.
Разъяснения налогового законодательства, которые сделаны финансовыми органами,
не всегда соответствуют закону и сложившейся судебно-арбитражной практике. Данный
вывод вытекает из следующего. Согласно пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ выполнение
налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора)
или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо
неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом
государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его
компетенции, является одним из обстоятельств, исключающих вину налогоплательщика в
совершении налогового правонарушения. Указанные обстоятельства устанавливаются при
наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося
к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от
даты издания такого документа.
Таким образом, законодатель, устанавливая правило в пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ,
признает, что должностные лица уполномоченных органов могут допустить ошибку,
разъясняя законодательство о налогах и сборах.
Кроме того, такие разъяснения налогового законодательства не являются
обязательными для налогоплательщика. Они лишь выражают позицию государственных
органов по конкретному вопросу в сфере налогов и сборов. Налогоплательщик
самостоятельно решает, воспользоваться данными разъяснениями или нет. При этом
разъяснения, которые имеют нормативный характер, могут быть обжалованы
налогоплательщиком в ВАС РФ, который уполномочен рассматривать такие дела в качестве
суда первой инстанции (п. 1 ч. 2 ст. 34 АПК РФ).
Одним из способов устранения неясностей, противоречий, сомнений в
законодательстве о налогах и сборах является его толкование, в ходе которого разъясняется
смысл правовых предписаний, раскрывается суть законодательных актов и правила их
применения. Толкование норм права - деятельность государственных органов, различных
организаций и отдельных граждан, направленная на уяснение и разъяснение смысла
общеобязательной воли законодателя, выраженной в нормах права, имеет своей целью
правильное применение содержащихся в них предписаний к конкретным случаям жизни.
Необходимо учитывать, что толкование правовой нормы финансовым (налоговым)
органом не имеет юридической силы и не является обязательным для налогоплательщика.
Налогоплательщик может по-своему понимать ее смысл. Как указано в Постановлении
Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5, "при рассмотрении налоговых споров, основанных на
различном
толковании
налоговыми
органами
и
налогоплательщиками
норм
законодательства о налогах и сборах, судам необходимо оценивать определенность
соответствующей нормы".
При обращении к п. 7 ст. 3 НК РФ следует также учитывать позицию КС РФ, которая
состоит в следующем: "Некоторая неточность юридико-технического характера, допущенная
законодателем при формулировании законоположения, хотя и затрудняет уяснение его
действительного смысла, однако не дает оснований для вывода о том, что оно является
неопределенным, расплывчатым, не содержащим четких стандартов и, следовательно, не
отвечающим принципам налогового законодательства в правовом государстве, как они
закреплены в Конституции РФ. Подобные неясности, выявляемые в процессе применения
налоговых норм в конкретных правовых ситуациях, устраняются путем толкования этих
норм правоприменительными органами, в том числе арбитражными судами".
Как видно, для оценки ясности налоговой нормы необходимо исходить из того,
являются ли неточности в налоговом законодательстве неустранимыми посредством
системного толкования налоговых норм. Поэтому неточности налоговых норм следует
отличать от неустранимых сомнений, противоречий и неясностей в правовом регулировании
налоговых отношений, указанных в п. 7 ст. 3 НК РФ. Неустранимость подобных неясностей оценочное понятие, т.е. оно предполагает различное понимание наличия или отсутствия их в
конкретных правовых ситуациях.