Электронный учебник по учебной дисциплине «Налоговое право
advertisement
НИЖЕГОРОДСКИЙ ИНСТИТУТ МЕНЕДЖМЕНТА И БИЗНЕСА НАЛОГОВОЕ ПРАВО Электронный учебник Составитель – Жук И.О., зам. зав. кафедрой экономико-правовых дисциплин, к.ю.н., доцент Нижний Новгород 2012 1 АННОТАЦИЯ Электронный учебник по учебной дисциплине «Налоговое право» разработан в соответствии с требованиями федерального государственного образовательного стандарта высшего профессионального образования (ФГОС ВПО) по юриспруденции и является базовой дисциплиной. Налоговое право представляет собой одну из важнейших подотраслей российского права, изучающую общественные отношения по установлению и взиманию в бюджеты разных уровней и государственные внебюджетные фонды обязательных денежных платежей. Налоговое право России относится к общепрофессиональным дисциплинам национально-регионального (вузовского) компонента и имеет тесную связь с такими дисциплинами, как финансовое право, банковское право, таможенное право, судебная бухгалтерия и др. Налоговое право России, не отрываясь от целостных представлений о деятельности юриста, в качестве важнейшей составной части дает представление о правовом регулировании в сфере налоговых отношений. Электронный учебник подготовлен с учетом многолетнего опыта научной и практической работы и последних тенденций развития налогового права. Он состоит из разделов включающих, как конспект лекций, так и заданий по самостоятельной подготовке и изучению курса налогового права. В процессе изучения курса налогового права следует использовать рекомендованную литературу, нормативно-правовые акты, а также обращать внимание на современные публикации по налоговой проблематике. Электронный учебник предназначен для студентов, обучающихся по специальности «Юриспруденция» и преподавателей юридических вузов и факультетов. 2 СОДЕРЖАНИЕ 1. Конспект лекций (по разделам и темам) 2. Тест для самоконтроля 3. Контрольные вопросы 4. Примерная тематика рефератов и докладов 5. Программированные задания 6. Методические рекомендации и требования к представлению и оформлению письменных работ 7. Примерный перечень вопросов к экзамену 8. Глоссарий 9. Литература (основная и дополнительная) 3 1. КОНСПЕКТ ЛЕКЦИЙ Тема 1. Понятие и роль налогов Проблема правильного понимания природы налога обусловлена тем, что налог – понятие не только правовое, но и экономическое, социальное, философское. При этом будут по-разному учитываться аспекты налогообложения в зависимости от цели дефиниции. С юридической точки зрения, раскрывая понятие налога, необходимо, кроме того, обратить внимание на его соотношение с таким термином как сбор, предусмотренного налоговым законодательством. Обычно указывают, что налоги и сборы – это обязательные платежи в бюджет, установленные государством в лице законодательных органов. Общими признаками налогов и сборов можно считать: обязательность уплаты; строгое поступление их в бюджеты и фонды, за которыми они закреплены; изъятие их на основании законодательно закрепленной формы и порядка поступления; принудительный характер изъятия; осуществление контроля едиными органами Государственной налоговой службы; безэквивалентность платежа, т.е. отсутствие встречного равновеликого платежу блага. При этом, можно отметить, что целью налога (как института) является возможность обеспечить функционирование государства. Что же касается сборов, то их отличительной чертой можно считать целевой характер и связь с совершением определенных юридически значимых действий компетентными органами любого уровня в пользу граждан и организаций. При взимании налогов такая связь отсутствует. Так, Налоговый Кодекс РФ в п. 1 ст. 8 закрепляет понятие налога как «обязательного и индивидуально безвозмездного платежа, взимаемого с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципального образования». Сбором признается (п. 2 ст. 8 НК) обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий). Сущность и роль налогов проявляется в их функциях. 4 Представляется, что следует выделить следующие функции налогов: фискальную; регулирующую; контрольную; распределительную или перераспределительную. 1. Исторически первая - фискальная функция – (от лат. fiscus – казна) – обеспечение общества и государства финансовыми ресурсами. Государство, устанавливая налоги и сборы, стремится, прежде всего, обеспечить себе необходимую материальную базу для осуществления своей деятельности. Таким образом, государство защищает интересы своей казны. Эта функция является основной и с ее помощью производится изъятие части доходов физических и юридических лиц для содержания государственного аппарата, обороны страны и т.д. длительное время данная функция считалась самодостаточной для определения сути налога. Но с развитием товарно-денежных отношений появилась потребность сдерживать или развивать производство, стимулировать его, оказывать воздействие на платежеспособность населения, что предполагает появление регулирующей функции. Кроме того, именно эта функция обеспечивает реальную возможность перераспределения части стоимости национального дохода в пользу наименее обеспеченных социальных слоев общества, посредством чего реализуется перераспределительная функция. 2. Регулирующая – воздействие на социально-экономическую сферу общества и государства. Налоги и сборы используются как средство регулирования экономики и обеспечения стабильного экономического роста. Эта функция наиболее важная, хотя получила признание лишь во второй половине XX в. Основными инструментами налоговой регулирующей политики выступают налоговые льготы, скидки и кредиты. При этом льготы могут быть общими для всех плательщиков или специальными для отдельных их групп. Налоги могут стимулировать или сдерживать темпы воспроизводства; усиливать или ослаблять процесс накопления капитала; расширять или уменьшать спрос населения. Размер налогов определяет уровень оплаты труда (так как она включает налоговые платежи), от налогов зависит уровень оплаты труда (так как она включает налоговые платежи), от налогов зависит соотношение издержек производства и цена товаров и услуг. Воздействие налогов на технический прогресс проявляется, прежде всего, в том, что сумма прибыли, направленная на техническое перевооружение, реконструкцию, расширение производства товаров народного потребления, оборудование для производства продуктов питания и пр. освобождается от налогообложения. 3. Контрольная – контроль за финансово-хозяйственной деятельностью предприятия, организации, учреждения, за получением доходов гражданами, источниками этих доходов, за использованием этого имущества, в том числе земли. 4. Четвертая функция – распределительная или перераспределительная. Налоги играют решающую роль в процессе распределения валового внутреннего продукта и национального дохода страны. С помощью налогов государство перераспределяет часть прибыли предприятий и 5 предпринимателей, доходов граждан, направляя ее на развитие производственной и социальной инфраструктуры, на инвестиции и т.д. Перераспределительная функция носит ярко выраженный социальный характер. Соответствующим образом построенная налоговая система позволяет придать рыночной экономике социальную направленность, как это сделано в Германии, Швеции, многих других странах. Это достигается путем установления прогрессивных ставок налогообложения, направления значительной части бюджета на социальные нужды населения, полного или частичного освобождения от налогов граждан, нуждающихся в социальной защите. Указанное разграничение функций носит условный характер, так как все они взаимосвязаны между собой и осуществляются одновременно. Только всесторонний учет всех этих функций налогов может обеспечить успешную налоговую политику, сделает налоги эффективным механизмом воздействия на экономику страны. Тема 2. Правовые основы налоговой системы От того насколько правильно и гибко построена система налогообложения зависит эффективное функционирование всего хозяйственного комплекса страны. Поэтому необходимо, чтобы налоговая система России была адаптирована к новым общественным отношениям, и, с одной стороны, соответствовала мировому опыту, но, с другой стороны, учитывала бы национальные особенности российской экономики на современном этапе. Современная налоговая система РФ к настоящему времени находится в процессе реформирования. В конце 1991 г. был принят первый блок налогового законодательства в соответствии с основным законом «Об основах налоговой системы». 31 июля 1998 г. была принята Часть первая Налогового кодекса РФ (НК РФ), в котором нашли отражение основы налогообложения, а 5 августа 2000 г. – Часть вторая, устанавливающая конкретные налоги. В ранее действовавшем налоговом законодательстве России (ст. 2 Закона «Об основах налоговой системы России») налоговая система определялась как совокупность налогов, сборов, пошлин и других платежей, взимаемых в установленном порядке. В НК РФ отсутствует легальное определение налоговой системы России. В теории налогового права понятие налоговой системы состоит из совокупности двух взаимообусловленных признаков. С одной стороны, это совокупность налогов, сборов, других платежей, установленных законным способом в качестве государственных доходов. С другой стороны, это совокупность процессуальных отношений по поводу установления, изменения, отмены налогов, платежей, по поводу организации контроля и регламентации ответственности за нарушение налогового законодательства. 6 Понятие «налоговая система» шире понятия система налогов и сборов. Налоговая система характеризуется не только системой налогов и сборов, но и принципами ее построения, закрепленными в существенных условиях налогообложения. Налоговую систему определяют: 1. порядок установления, введения, изменения, отмены налогов и сборов, 2. порядок распределения налогов и сборов между бюджетами разных уровней, 3. права и обязанности налогоплательщиков, организация отчетности и налогового контроля, 4. ответственность субъектов налоговых правоотношений. В соответствии со ст. 12 гл. 2 НК РФ в РФ все налоги и сборы подразделяются на федеральные, субъектов РФ (региональные), местные. Аналогичная система налогов, (состоящая из трех уровней, соответствующим трем уровням власти) предусмотрена налоговым законодательством США. а) Особенностью федеральных налогов является то, что они устанавливаются только федеральными законами и обязательны к взиманию на всей территории всей страны. Сумма платежей может поступать в федеральный бюджет или в бюджеты другого уровня. К числу федеральных налогов и сборов ст. 13 НК РФ выделяет: 1) налог на добавленную стоимость; 2) акцизы; 3) налог на доходы физических лиц; 4) единый социальный налог; 5) налог на прибыль организаций; 6) налог на добычу полезных ископаемых; 7) водный налог; 8) сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов; 9) государственная пошлина. б) Региональные налоги включают в себя платежи, установленные Налоговым кодексом РФ, взимание которых обязательно на территории всех субъектов РФ и налоги, устанавливаемые органами представительной власти региона по собственному усмотрению, но в соответствии с налоговым законодательством. Конкретный порядок взимания этих налогов на территории различных субъектов может отличаться, т.к. органы, представительной власти самостоятельно определяют ставку налога, порядок его уплаты, налоговые льготы. Ст. 14 НК РФ к региональным налогам относит: 1) налог на имущество организаций; 2) налог на игорный бизнес; 3) транспортный налог. 7 в) Местные налоги – это налоги, которые устанавливаются и вводятся в действие в соответствии с НК РФ как законодательными актами РФ и взимаемые на всей территории РФ, так и нормативно-правовыми актами представительных органов субъектов федерации и местного самоуправления и обязательны к уплате на территории соответствующих муниципальных образований. Органы представительной власти самостоятельно определяют ставку налога, порядок его уплаты, налоговые льготы. Ст. 15 НК РФ к местным налогам относит: 1) земельный налог; 2) налог на имущество физических лиц; Органы государственной власти всех уровней не вправе вводить дополнительные налоги и обязательные отчисления, не предусмотренные законодательством, равно как и повышать их ставки. В то же время, органы государственной власти того или иного уровня в соответствии с законодательством решают вопросы о предоставлении льгот. При этом органы государственной власти субъектов РФ и местного самоуправления могут предоставлять дополнительные льготы по налогообложению, помимо установленных в соответствии с законодательством РФ, только в пределах сумм налогов, зачисляемых в соответствующие бюджеты. НК РФ устанавливаются специальные налоговые режимы, которые могут предусматривать федеральные налоги, не указанные в ст. 13 НК РФ, определяются порядок установления таких налогов, а также порядок введения в действие и применения указанных специальных налоговых режимов. Специальные налоговые режимы могут предусматривать освобождение от обязанности по уплате отдельных федеральных, региональных и местных налогов и сборов, указанных в статьях 13 - 15 НК РФ. К специальным налоговым режимам относятся: 1) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог); 2) упрощенная система налогообложения; 3) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности; 4) система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции. Тема 3. Общие положения и источники налогового права России Налоговое право можно определить как подотрасль финансового права, которая представляет собой совокупность финансово-правовых норм, регулирующих общественные отношения по установлению и взиманию в бюджеты разных уровней и государственные внебюджетные фонды обязательных денежных платежей. 8 В юридической литературе зарубежных стран в основном налоговое право включает в себя налоговое законодательство, а также: а) общие принципы права, применяемые к налоговым отношениям; б) принципы налогового права, закрепляемые в конституции и налоговом законодательстве; в) прецеденты и разъяснения судебных органов по вопросам налогового права; г) доктрину. Реформирование российской налоговой системы еще не завершено, поэтому налоговое законодательство по сравнению с другими отраслями является наиболее нестабильным и динамичным. В этих условиях, пожалуй, одну из ведущих ролей занимают принципы, определяющие основные начала в развитии налогового законодательства. Принцип налогообложения – это руководящая идея, лежащая в основе налогообложения. Принципы налогового права можно разделить на общие, регулирующие налоговую систему в целом, и специальные, характеризующие отдельные институты налогового права. В числе последних можно выделить (процессуальные принципы, принципы налоговой ответственности, ведения налогового учета и др.). При этом общие принципы налогообложения относятся к основным гарантиям, обеспечивающим реализацию и соблюдение основ конституционного строя, основных прав и свобод человека и гражданина, принципов федерализма в РФ. Конституцией РФ и НК РФ законодательно закреплены следующие принципы: 1. Принцип публичности. В практике Конституционного Суда РФ возник вопрос о соотношении налоговых изъятий, с одной стороны, и неотчуждаемого характера права частной собственности, гарантии которого закреплены Конституцией РФ, - с другой. В постановлении Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1996 г. № 20-П по делу о проверке конституционности п. 2 и 3 ч. 1 ст. 11 Закона РФ от 24 июня 1993 г. «О федеральных органах налоговой полиции» отмечается, что право частной собственности не является абсолютным и может быть ограничено в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства. При этом подчеркивается: конституционная обязанность платить законно установленные налоги имеет особый, публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер, что обусловлено публичноправовой природой государства и государственной власти. Судебная практика исходит из того, что обязанность налогоплательщика по уплате налога прекращается только уплатой налога или его отменой. Эта обязанность считается исполненной при поступлении соответствующих сумм налога в бюджет. В противном случае имеет место недоимка, которая может быть принудительно и в бесспорном порядке взыскана с налогоплательщика в соответствии с налоговым законодательством. 9 В постановлении от 17 декабря 1996 г. Конституционный Суд подтвердил вывод, что споры по поводу невыполнения налоговых обязательств находятся в рамках публичного (в данном случае налогового), а не гражданского права. 2. Принцип справедливости включает всеобщность и соразмерность налогообложения, а также несение налогоплательщиками равного налогового бремени (ст.19, 57 Конституции РФ, ст. 3 НК РФ) В постановлении от 19 декабря 1996 г. Конституционный Суд РФ пояснил, что налог - это безусловное, атрибутивное условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в ст. 57 Конституции РФ, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства. По отношению к физическим лицам принцип равного налогового бремени развивает применительно к сфере налогообложения общеправовой принцип запрещения всех форм дискриминации. 3. Принцип единства налоговой системы в РФ логически вытекает из конституционных принципов единой финансовой политики и единства экономического пространства России. Принцип единства экономического пространства означает в том числе, что на территории Российской Федерации не допускается установление таможенных границ, пошлин, сборов и каких-либо иных препятствий для свободного перемещения товаров, услуг и финансовых средств, а ограничения перемещения товаров и услуг могут вводиться в соответствии с федеральным законом, если это необходимо для обеспечения безопасности, защиты жизни и здоровья людей, охраны природы и культурных ценностей. Установление налогов, нарушающее единство экономического пространства РФ, запрещается. Единство налоговой системы обеспечивается единой системой федеральных налоговых органов. 4. Принцип законодательной формы установления налогов. Налоги, взимаемые не на основе закона, не могут считаться «законно установленными» (ст. 57 Конституции РФ). Данное положение должно учитываться при оценке конституционности как закона, в том числе закона субъекта РФ, устанавливающего конкретный налог, так и конституционности полномочия органа государственной власти на установление налога. В практике арбитражных судов возник вопрос о нормативности ведомственных правовых актов налоговых органов. Как разъяснил Президиум ВАС РФ, предусмотренные ст. 25 Закона РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» инструкции и методические указания по применению законодательства о налогах, издаваемые Госналогслужбой РФ по согласованию с Министерством финансов РФ, имеют нормативный характер. В то же время в рамках выполнения функций по организации работы налоговых инспекций и обеспечению единства правоприменительной практики Госналогслужба РФ издает рекомендации и разъяснения по отдельным вопросам применения налогового законодательства. Последние не являются нормативными актами, не могут 10 служить основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности. При разрешении споров данные документы оцениваются арбитражными судами наряду с другими материалами по делу. 5. Принцип налогового федерализма. Данный принцип определяет разграничение полномочий и предметов ведения в сфере налогообложения между Российской Федерацией, ее субъектами и местным самоуправлением. Согласно Конституции РФ установление общих принципов налогообложения и сборов в РФ находится в совместном ведении Российской Федерации и ее субъектов (п. «и» ч. 1 ст. 72). Система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом (ч. 3 ст. 75 Конституции). Согласно ч. 5 ст. 76 Конституции РФ в случае противоречия между федеральным законом и законом субъекта РФ, принятыми по предмету совместного ведения, действует федеральный закон. Принципы налогообложения и сборов в части, непосредственно предопределяемой положениями Конституции РФ, в соответствии с п. «а» ст. 71 Конституции находятся в ведении Российской Федерации. К ним относятся обеспечение единой финансовой политики, включающей в себя и единую налоговую политику, единство налоговой системы, равное 6. Однократность налогообложения состоит в том, что один и тот же объект может облагаться налогом одного вида только один раз за определенный законом период налогообложения. 7. Принцип определенности налога. Налоговое законодательство должно содержать все элементы налога, необходимые для его исчисления и уплаты, а сами законы о налогах должны быть конкретными и понятными. Установить налог или сбор - не значит только дать ему название, необходимо определение в законе существенных элементов юридического состава налога (перечислены в ст. 17 НК РФ) В содержание принципа определенности нужно добавить и требование максимальной удобности налогообложения. Последнее предполагает, что налоги должны взиматься в такое время и таким способом, которые предоставляют наибольшие удобства для налогоплательщика. 8. Принцип прямого действие во времени законов, устанавливающих новые налоги или ухудшающих положение налогоплательщиков (ст.57 Конституции РФ, ст. 5 НКРФ) Проявляется в том, что законы, приводящие к изменению размеров налоговых платежей, обратной силы не имеют. На практике это означает, что вновь принятый закон не распространяется на отношения, возникшие до его принятия. Одновременно Конституция РФ не препятствует приданию обратной силы законам, если они улучшают положение налогоплательщиков. 11 Конституционным Судом днем официального опубликования закона была признана дата публикации его первого полного текста в «Российской газете». 9. Принцип резидентства. Исходя из этого критерия всех налогоплательщиков подразделяют на две группы: имеющих постоянное местопребывание в определенном государстве (резиденты) и не имеющих в нем постоянного местопребывания (нерезиденты). Так, в соответствии с абз. 5 п. 2. ст. 11 НК РФ физическими лицами - налоговыми резидентами РФ признаются физические лица, фактически находящиеся на территории РФ не менее 183 дней в календарном году. 10. Приоритет ратифицированных РФ международных норм и правил налогообложения в случае расхождения их с национальным правом (ст.15 Конституции РФ, ст.7 НК РФ). Предмет и метод налогового права Предмет налогового права - общественные отношения по установлению, введению и взиманию налогов, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля и привлечения виновных лиц к ответственности за совершения налогового правонарушения. Предмет налогового права не следует путать с предметом налогообложения. Предмет налогообложения –это материальные и нематериальные блага, с наличием которых закон связывает возникновение налоговых обязательств. Каждый налог имеет самостоятельный предмет налогообложения. Таковыми могут быть: - доход (прибыль) на данный момент; - имущество (земля, недвижимость, автомобили, накопленный доход и другое имущество); - права на получение дохода (долговые обязательства в форме облигаций, векселей и т.п.) и другие блага. Под методом правового регулирования понимаются совокупность и сочетание приемов, способов воздействия права на общественные отношения. Основной чертой метода налогового права является широкое применение императивных (т.е. однозначных, не допускающих выбора) норм налогового права в целях формирования государственного бюджета за счет доходов и имущества налогоплательщика. Применение в налоговом праве преимущественно императивного метода не исключает использования и частноправового метода. Например, у плательщика налогов имеется возможность формировать свою налоговую политику – осуществлять налоговое планирование не в ущерб предпринимательской деятельности. Кроме того, институты залога, поручительства, представительства регулируются гражданским правом. Однако в настоящее время (в качестве обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов) залог (ст. 73 НК РФ) и поручительство (ст. 74 НК РФ) применяются и в налоговом праве, хотя посредством отсылочных 12 норм НК РФ их правовая регламентация в основном осуществляется гражданским законодательством. Также НК РФ предусматривает возможность выступать налогоплательщику в налоговых отношениях по его усмотрению как лично, так и через своего представителя (ст. 26-29 НК РФ), и т.д. Таким образом, можно сделать вывод о том, налоговое право – это подотрасль финансового права. Подводя итог, необходимо выделить следующие основные характеристики налогового права: 1. это подотрасль финансового права со своей системой финансовоправовых норм (институтов), т.е. общеобязательных правил поведения обязанных субъектов, а также управомоченных положений для государственных органов и должностных лиц; 2. это предметная подотрасль, т.е. она посвящена определенному предмету – разновидности отношений, складывающихся по поводу установления, введения и взимания налогов и сборов, а также отношений, возникающих в процессе осуществления налогового контроля и привлечения виновных лиц к ответственности за совершения налогового правонарушения; 3. налоговое право прежде всего регулирует общественные отношения по поводу установления, введения и взимания налоговых платежей; распределение и использование бюджетных средств лежит за рамками налоговых отношений, как и вопросы установления и взимания неналоговых платежей и иных государственных изъятий; 4. налоговое право устанавливает обязанность юридических и физических лиц по уплате налогов и сборов, а также регламентирует процедуру исчисления и уплаты налогов, порядок осуществления налогового контроля и применения мер ответственности за нарушение налогового законодательства; 5. сфера применения налогового права ограничивается деятельностью государства в области налогообложения; 6. налоговое право тесным образом связано с другим самостоятельным институтом финансового права бюджетным правом, поскольку налоги являются важнейшим источником доходов бюджетов различных уровней и государственных внебюджетных фондов. Система и источники налогового права Нормы налогового права подразделяются на нормы Общей части и Особенной, части. В Общую часть включаются нормы: определяющие понятие налога и сбора, закрепляющие принципы и функции налогов, определяющие понятие и состав налоговой системы РФ, устанавливающие состав налоговых правонарушений, налоговые санкции и основы порядка их применения и др. Особенная часть включает нормы, регламентирующие порядок взимания налоговых платежей: круг плательщиков по каждому налогу, объекты обложения, порядок исчисления и уплаты. 13 Акты, принимаемые органами представительной и исполнительной власти в рамках установленных им полномочий, содержащие нормы налогового права, являются источниками налогового права. Они весьма многочисленны, разнообразны по правовой форме, но взаимосвязаны, составляют определенную систему. Источники налогового права классифицируются по тем же основаниям, что и источники финансового права. Ведущее место среди них занимает Конституция РФ, закрепляющая исходные положения налогового права России. Заметное место среди источников налогового права отводится конституциям и уставам субъектов РФ, уставам муниципальных образований, определяющим основные начала их налоговой деятельности. В Конституции РФ закреплены основополагающие нормы налогового права: предмет ведения РФ и предметы совместного ведения РФ и ее субъектов в области налогообложения; компетенция в области налогов высших органов государственной власти (ст. 71, 72, 74-76, 80, 83-85, 90, 103107, 114, 125) и правомочия органов местного самоуправления в области налогообложения (ст. 132); основы правового статуса налогоплательщика (25, 35,40,41,43,46,52,53,57). Юридический состав налога Под составом налога понимается совокупность признаков, необходимых и достаточных для взимания каждого налога. В соответствии со ст. 17 НК РФ в законе о каждом конкретном налоге должны быть предусмотрены следующие элементы состава налога: субъект налога, объект налога, налоговая база, налоговая ставка, налоговый период, порядок исчисления и уплаты. Эти элементы являются основными. Кроме того, законодатель может предусмотреть и так называемые «факультативные» элементы, к которым относятся: отчетный период и налоговые льготы. Отсутствие факультативных элементов состава налога не означает незаконность его установления. Однако если они предусмотрены, то уже становятся обязательными. Субъект налога – лицо, с которого налог взимается, на которое законом возлагается налоговое обязательство. Законодатель определяет вначале общие признаки субъекта налога: юридическое лицо или его филиал (подразделение), имеющее отдельный баланс и счет; физическое лицо; а затем специальные признаки – осуществляющие предпринимательскую деятельность, получающие доход, являющиеся собственником определенных в законе видов имущества принявшие наследство и т.п. Субъект налога может быть юридическим (на него возложено перечисление налогов, отчет в налоговых органах) и фактическим – реально выплачивает налог из своего дохода. Например, фактическим субъектом налога на добавленную стоимость будет конечный покупатель, а юридическим – продавец. 14 Объект налога – юридический факт, порождающий обязанность платить законно установленный налог или сбор. Объектами налога являются вступление в права собственности на отдельные виды имущества, вступление в права наследования, получение прибыли, дохода, и др. Составной частью объекта является предмет налога, под которым понимают предмет реального мира, с наличием которого связано налоговое обязательство и качества которого определяют величину (сумму) налога. Предмет налога можно разделить на следующие виды: права имущественные (право собственности на имущество, право пользования имуществом); неимущественные (право на вид деятельности); действия субъекта (реализация продукции, услуг, операции с ценными бумагами, ввоз (вывоз) на территорию страны); результаты хозяйственной деятельности (добавленная стоимость, доход, прибыль) и др. Налоговая база – это стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения (например, мощность двигателя). Это величина, которая кладется в основу налогового оклада. Существует два способа исчисления налоговой базы: кумулятивная система – исчисление налога нарастающим итогом с начала периода налогообложения (например, таким образом определяется налоговая база по налогу на доходы физических лиц); некумулятивная система – обложение налоговой базы по частям. Оценку налоговой базы можно производить с помощью стоимостных показателей (например, сумма прибыли, дохода), объемно-стоимостных показателей (например, объем реализованной продукции или услуг), физических показателей (например, добытого сырья). Налоговый период – это календарный год или иной период времени (применительно к отдельным видам налогов), по окончании которого определяется налоговая база. В рамках налогового периода законом могут быть предусмотрены отчетные периоды – периоды по окончании которых необходимо предоставить отчетность в налоговые органы и уплатить авансовые платежи. Единица налогообложения – это единица измерения объекта, с помощью которой определяется налогооблагаемая база: 1 рубль, 1 кв.м земли или 1 га пашни и др. Налоговая ставка – величина налога на единицу обложения. Ставки бывают: процентные (налог на прибыль, НДС, акцизы и др.); в твердой денежной сумме (земельный налог); смешанные, в которых сочетаются денежная и процентная формы (единый социальный налог – при второй и третьей ступенях регрессии); прогрессивные – ставки, увеличивающиеся с ростом налоговой базы (налог на имущество физических лиц); 15 регрессивные – ставки уменьшаются с ростом налоговой базы (единый социальный налог). Вопрос о размерах критического налогообложения давно волнует политиков, ученых, практиков. Исследуя связь между величиной ставки налогов и поступлением в государственный бюджет, американский экономист Артур Лаффер показал, что не всегда повышение ставки налога ведет к росту налоговых доходов государства. Он попытался теоретически доказать, что при ставке подоходного налога выше 50% резко снижается деловая активность фирм и населения в целом. Порядок исчисления и уплаты - это способ, форма и сроки уплаты налога. Уплата может производиться: внесением платежей частями (в том числе авансовых) в течение налогового периода в установленные сроки с окончательным расчетом и уплатой суммы налога по окончании периода; разовой уплатой всей суммы налога; в наличной форме или путем безналичных расчетов; в валюте РФ, если иное не предусмотрено правовым актом. Выделяют пять способов уплаты налогов: кадастровый; изъятие налога «у источника»; изъятие налога по декларации; изъятие в момент расходования доходов; изъятие в процессе потребления или использования имущества. Сроки уплаты определяются календарной датой, периодом времени, исчисляемого годами, месяцами, декадами, неделями, днями, а также указанием на событие или действие, которое должно наступить или произойти. Налоговые льготы – способы уменьшения налогоплательщику суммы налога на условиях и в порядке, определяемых законодателем (факультативный признак). Применяются следующие формы льгот: - установление необлагаемой налогом части объекта обложения (необлагаемого минимума); - изъятие из объекта налога отдельных его составляющих (частей); - освобождение от уплаты налога отдельных лиц или категорий плательщиков полностью или на определенный срок; - понижение налоговых ставок и др. Отсутствие хотя бы одного из обязательных элементов налога дает основания считать этот налог или сбор незаконно установленным. Тема 4. Налоговые правоотношения Термин «налоговые правоотношения» в законодательстве практически не встречается (исключением является п.3 ст. 2 ГК РФ, который разграничивает предмет ведения гражданского и налогового законодательства и указывает на то, что к налоговым отношениям не применяется гражданское законодательство, если иное специально не предусмотрено законом). 16 Действующий НК РФ (ст.2) говорит об «отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах. Исходя из анализа этой нормы можно сделать вывод, о том что термины «налоговые правоотношения» и «отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах» по своему смыслу тождественны. Налоговые правоотношения - это урегулированные нормами налогового права общественные финансовые отношения, возникающие по поводу установления и взимания налогов с организаций и физических лиц. В предмет регулирования налогового права входят 5 групп отношений: 1.отношения, связанные с установлением налогов и сборов на федеральном, региональном и местном уровнях соответственно; Отношения по установлению налогов, т.е. по определению существенных элементов юридического состава тех или иных налогов возникают между органами законодательной и исполнительной власти. Законодательство регулирует вопросы компетенции этих органов при разработке проектов нормативных актов о налогах и сборах, их обсуждении и принятии. 2. отношения, связанные с введением налогов и сборов на федеральном, региональном и местном уровнях соответственно; Отношения по установлению и введению налогов возникают между РФ и ее субъектами, органами местного самоуправления. Правовыми актами регулируются вопросы о разграничении полномочий в налоговой сфере, о праве конкретизировать и уточнять условия взимания (отмены) налогов и др. обязательных платежей. 3. отношения по поводу взимания налогов и сборов, которые проявляются в процессе исполнения налоговых и квазиналоговых отношений (непосредственно не связанные с исчислением и уплатой налогов и сборов – обязанности банков, налоговых агентов и др.); Являются стержнем налоговых правоотношений. Это самые массовые правоотношения, так как обязанность платить налоги и сборы - всеобщая. 4. отношения, возникающие по осуществлению налогового контроля со стороны соответствующих государственных органов; Обязанность платить налоги распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства. Налогоплательщик обязан подчиниться требованиям законодательства о налогах и сборах. Налоговые органы контролируют исполнение этой обязанности. Для налогоплательщика обязательны все требования налоговых органов, основанные на законе. В соответствии со ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют права не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов и их должностных лиц, не соответствующие НК РФ или иным федеральным законам. Таким образом, суть взаимоотношений участников налоговых правоотношений состоит не в подчинении налогоплательщиков налоговым органам (субординации), а в подчинении обеих сторон закону. При этом налоговые органы контролируют выполнение налогоплательщиками 17 требований налогового законодательства и имеют право действовать властно-обязывающим образом. Налогоплательщики имеют право оспаривать законность действий налогового органа в административном или судебном порядке. 5. отношения, возникающие в процессе привлечения физических и юридических лиц к ответственности за совершение налоговых правонарушений. Здесь необходимо отметить, что правоотношения по привлечению к ответственности за совершение налоговых преступлений предусмотрены УК РФ (ст. 198, 199, 1991, 1992) и, соответственно, относятся к предмету уголовного права. Особенности налоговых правоотношений 1. Так как отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах, основаны на властном подчинении одних участников этих правоотношений другим, то они, следовательно, носят властный характер, и поэтому к ним, по общему правилу, не применяется гражданское законодательство. 2. Правоотношения по поводу установления, введения и взимания таможенных платежей, а также отношения, возникающие в связи с осуществлением контроля за уплатой таможенных платежей и привлечения виновных лиц к ответственности относятся к предмету ведения таможенного права, поэтому к ним не применяется законодательство о налогах и сборах, если иное специально не предусмотрено НК РФ. 3. Вопросы распределения и использования бюджетных средств, полученных в результате уплаты налоговых платежей, лежат за рамками налоговых правоотношений (рассматриваются бюджетным правом). Состав налоговых правоотношений Как и всякое правоотношение налоговое включает в себя: объект, содержание и субъект. 1. Объект налоговых правоотношений – юридические факты, с которыми нормы права связывают возникновение, изменение или прекращение налоговых прав и обязанностей (например, оформление в собственность имущества, получение прибыли, дохода; реализация товаров). Под реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем (ст. 39 НК РФ) понимается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на эту продукцию (в предусмотренных НК случаях, в том числе и на безвозмездной основе). Под имуществом понимаются объекты гражданских прав, относящиеся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ. В п. 2 ст. 38 НК РФ из категории «имущество как объект налогообложения» исключены имущественные права. 18 Товаром для целей налогообложения согласно п. 3 ст. 38 НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Работой для целей налогообложения (п. 4 ст. 38 НК РФ) признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и физических лиц. Услугой для целей налогообложения (п. 5 ст. 38 НК РФ) признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, а реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. Доходом в соответствии со ст. 41 НК РФ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить в соответствии с главами НК РФ («Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций»). Объекты налогообложения подразделяются на материальные и нематериальные. Материальные объекты - это часть объектов материального мира, имеющая стоимость и являющаяся предметом права собственности. Например, здания, сооружения, земельные участки и т.п. Материальные объекты характеризуются экономическим содержанием и правовой формой Они представляют собой товар, имеют определенную стоимость в денежном выражении. Они наделены особенностями правового регулирования что в итоге обуславливает их правовой режим. К таким особенностям относятся форма существования, назначение и происхождение материального объекта. Нематериальные объекты – это объекты, используемые в течение долгосрочного периода в хозяйственной деятельности и приносящие доход. К ним относятся право пользования земельными участками и природными ресурсами, программные продукты, монопольные права и привилегии и т.п. Основная их характеристика - это предоставление права на какой-либо материальный объект. В результате субъект может использовать его в своих интересах в целях получения прибыли (дохода). Нематериальные объекты представляют собой право на использование результатов различной деятельности (научно-технической, организационной, инженерной), которые защищены патентами и другими правовыми документами. 2. Субъектами налоговых правоотношений являются налогоплательщики, плательщики сборов, налоговые агенты, налоговые органы, органы внутренних дел, финансовые органы, кредитные организации, эксперты, переводчики, нотариусы и др. Они являются носителями юридических прав и обязанностей в данных отношениях. Налоговый Кодекс определяет состав участников налоговых правоотношений, а также содержания их прав и обязанностей. Основными участниками налоговых правоотношений являются налогоплательщики (плательщики сборов, налоговые агенты), налоговые органы, кредитные организации. 19 Законодатель определяет следующие категории налогоплательщиков: 1) Налогоплательщики - физические лица Применительно к гражданам (частным лицам) налогоплательщиками являются следующие физические лица: граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства; индивидуальные предприниматели, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, частные охранники, частные детективы. 2) Налогоплательщики – организации. НК РФ в ст. 24, 25 вводит понятия налоговых агентов и сборщиков налогов. Налоговые агенты - это лица, на которые возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Сборщики налогов, - это новое понятие, введенное НК РФ. В качестве них могут выступать только государственные органы, органы местного самоуправления, другие уполномоченные ими органы и должностные лица, осуществляющие прием от налогоплательщиков средств в уплату налогов и перечисление в бюджет (например, таможенные органы). Следовательно, организации и физические лица функций сборщиков налогов выполнять не могут. Главное отличие сборщиков налогов и сборов от других участников налоговых правоотношений состоит в том, что сборщики производят прием или взимание налогов (попутно контролируя правильность их исчисления) путем зачисления их сумм на свой счет или в свою кассу. Налоговые органы, в отличие от сборщиков, налоги не взимают, а только контролируют правильность их исчисления, полноту и своевременность уплаты. Налоговые агенты не контролируют правомерность действий налогоплательщиков, а сами выполняют обязанности по исчислению, удержанию и перечислению налогов. Банки как расчетнокассовые центры также не контролируют выполнение налогоплательщиками налоговых обязанностей, а лишь исполняют платежные поручения налоговых органов и инкассовые поручения налоговых органов. В налоговом правоотношении помимо налогоплательщиков, налоговых агентов и сборщиков налогов, участвуют и налоговые органы, к которым относятся Федеральная налоговая служба и ее территориальные подразделения. В случаях, предусмотренных НК РФ, полномочиями налоговых органов обладают таможенные органы и органы государственных внебюджетных фондов. Важные участники налоговых правоотношений – банки. Ряд обязательств банков в силу специфики их деятельности носят публично-правовой характер (т.е определяется не по условиям 20 договоренности с клиентом, а законом). Эти обязанности можно разделить на три группы: 1). В связи с открытием счетов организациям или физическим лицам (проверить наличие ИНН, сообщать налоговым органам (далее НО) об открытии (закрытии) счета; и др.); 2). В связи с ведением операций по счетам (исполнить решение НО о взыскании суммы налога, сбора, пени; своевременно выполнять поручения налогоплательщиков (п.2 ст. 60 НК РФ в течение 1 операционного дня) и др.) 3). В связи с информированностью об финансовых операциях предоставить в срок НО по его запросу справки по операциям и счетам организаций или граждан-предпринимателей. 3. Содержанием налоговых правоотношений являются права и обязанности сторон. Представительство в налоговых правоотношениях В НК РФ с учетом норм ГК РФ предусмотрена возможность использования института представительства в налоговых правоотношениях (Глава 4, ст. 26-29) Необходимо выделить следующие основные правила налогового представительства, предусмотренные Налоговым кодексом РФ: 1. представителя может иметь плательщик налогов, сборов и налоговый агент; 2. в качестве уполномоченных представителей могут выступать любые физические и юридические лица (кроме должностных лиц налоговых и таможенных органов, органов налоговой полиции, судей, следователей и прокуроров в качестве уполномоченных представителей - п. 2 ст. 29 НК РФ. Эти лица в силу служебного положения могут влиять на выполнение налогоплательщиком своих обязанностей, в связи с чем в законодательстве ряда стран установлен запрет для таких ли представлять интересы налогоплательщика и в течение ряда лет после оставления должности. НК РФ подобных ограничений не ввел); 3. полномочия представителя должны быть документально подтверждены; 4. возможно одновременное участие в налоговых отношениях и самого плательщика (налогового агента), и его представителя. 5. личное участие налогоплательщика в налоговых правоотношениях не лишает его права иметь представителя, равно как участие представителя не лишает налогоплательщика права на личное участие в рассматриваемых правоотношениях. Кодекс различает законного и уполномоченного представителей. Законный представитель - лицо, уполномоченное представлять налогоплательщика (налогового агента) в силу закона (ст. 27 НК РФ). Например, законными представителями несовершеннолетних налогоплательщиков в силу ст. 26 ГК РФ являются родители, усыновители, попечители. От имени недееспособного лица в налоговых отношениях 21 участвуют опекуны (п. 2 ст. 29 ГК РФ). Применительно к плательщикаморганизациям законным представителем может быть назван, например, генеральный директор (единоличный исполнительный орган) акционерного общества (ст. 69 Федерального Закона РФ от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»). Законные представители плательщикаорганизации могут также быть названы в ее учредительных документах. Например, в качестве такового может быть обозначен один из учредителей организации. Уполномоченный представитель - физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в налоговых правоотношениях (ст. 29 НК РФ). Уполномоченные представители действуют на основании доверенности. Доверенность от имени организации-налогоплательщика должна быть выдана за подписью руководителя организации с приложением печати этой организации (п. 5 ст. 185 НК РФ). Доверенность от имени налогоплательщика - физического лица должна быть нотариально удостоверена. Тема 5 Субъекты налогового права Под субъектами налогового права следует понимать тех субъектов права, которые потенциально могут обладать определенными правами и нести обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах. Налоговая правоспособность физических и юридических лиц, по общему правилу, возникает в момент рождения физического лица (регистрации юридического лица) и прекращается в момент смерти (ликвидации). В принципе, обязанность по уплате налога может возникнуть и у младенца (например, если он посредством действий своих законных представителей получит налогооблагаемый доход). Согласно пункту 2 ст. 107 НК РФ физическое лицо может быть привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений с 16'летнего возраста. Таким способом законодатель косвенно установил возраст налоговой дееспособности для физических лиц — 16 лет, поскольку по общему правилу дееспособность неотделима от деликтоспособности. До указанного возраста физическое лицо может участвовать в налоговых правоотношениях только через представителей. Д.В. Винницкий предложил всех субъектов налогового права условно подразделить на две группы: 1) частные субъекты (организации и физические лица, способные выступать в качестве функционально подчиненной стороны); 2) публичные субъекты (государственные и муниципальные органы и общественно-территориальные образования, способные выступать в качестве властной управомоченной стороны). Используя указанный подход, рассмотрим группы публичных и частных субъектов. 22 К группе публичных субъектов налогового права относятся публичноправовые образования и органы власти публично-правовых образований. Основным правом публично-правового образования в сфере налогообложения (Российской Федерации, ее субъекта, муниципального образования) является установление (введение) налогов и их последующее взимание. Основной обязанностью публично-правовых образований является обеспечение исполнения обязанностей частными субъектами и соблюдение их прав. Право Российской Федерации на установление (введение) федеральных налогов производно от Конституции России. Право субъектов Федерации и муниципальных образований на установление (введение) региональных и местных налогов производно от Конституции РФ и федеральных законов. В то же время публично-правовые образования всегда действуют посредством органов власти и сами никогда не могут являться налогоплательщиками. Законодательные (представительные) органы власти публичноправовых образований принимают нормативные правовые акты налогового законодательства. Органы исполнительной власти — налоговые, таможенные и финансовые органы, органы государственных внебюджетных фондов, органы МВД и др. органы, контролируют исполнение норм налогового законодательства, принимают нормативные и ненормативные акты, осуществляют другие властные полномочия. Органы судебной власти в том числе рассматривают дела о взыскании налогов (пени, санкций) и разрешают конфликты, возникающие в сфере налогообложения, — рассматривают жалобы частных субъектов на акты налоговых органов и действия (бездействие) их должностных лиц. Судебные приставы-исполнители в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21 июля 1997 г. № 119-ФЗ «Об исполнительном производстве» и Налоговым кодексом, исполняют решения налоговых органов и судов о взыскании налога за счет имущества налогоплательщиков. Органами исполнительной власти, обладающими наибольшим объемом полномочий в сфере налогообложения, являются налоговые органы. Как указано в статьях 1, 2 Закона Российской Федерации от 21 марта 1991 г. № 9431 «О налоговых органах Российской Федерации» налоговые органы Российской Федерации — единая система контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов. Единая централизованная система налоговых органов состоит из федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов Федеральной налоговой службы Российской Федерации, и его территориальных органов. В различные периоды новой российской истории изменялось название данного ведомства — Государственная налоговая служба, Министерство Российской Федерации по налогам и сборам; а также изменялись структура, подчиненность v соответствующий объем полномочий. Основные права и обязанности налоговых органов перечислены в виде открытых перечней, закрепленных в статьях 31 и 32 НК РФ. В то же время 23 отдельные права и обязанности предусмотрены в иных положениях Кодекса. Так, в соответствии с пунктом 7 ст. 45 НК РФ налоговый орган вправе требовать от банка копию поручения налогоплательщика на перечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, оформленного налогоплательщиком на бумажном носителе. Согласно пункту 4 ст. 80 налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации (расчета) и обязан по просьбе налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) проставить отметку на копии налоговой декларации (копии расчета) о принятии и дату ее получения. К числу основных прав налоговых органов относятся: —взыскание недоимки по налогам и сборам, а также пени; —проведение налоговых проверок; —привлечение частных субъектов к налоговой ответственности и взыскание налоговых санкций. Прочие права (учет налогоплательщиков, осмотр помещений и территорий, приостановление операций по счетам и др.), предоставленные Налоговым кодексом, как правило, используются налоговыми органами в целях реализации основных прав. Следует отметить, что термин «права» в статье 31 НК РФ применен недостаточно корректно (права налоговых органов по отношению к частным субъектам одновременно являются обязанностями налоговых органов по отношению к государству), более верным было бы использование термина «полномочия». Кроме того, ряд норм, регламентирующих деятельность налоговых органов (в том числе право предъявлять в суде и арбитражном суде иски о признании сделок недействительными и взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам), содержатся в Законе Российской Федерации «О налоговых органах Российской Федерации» и в иных нормативных правовых актах. Как правило, система налоговых органов обладает трехуровневой структурой . 3-й уровень — федеральный орган (ФНС России); 2-й уровень — налоговые органы по субъектам Российской Федерации (например, Управление ФНС России по Нижегородской области); 1-й уровень — налоговые инспекции по районам, городам, районам в городах, межрайонные налоговые инспекции, иные налоговые инспекции (например, на территории Нижегородской области — Межрайонная инспекция ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Нижегородской области; на территории Сормовского района г. Н. Новгорода — Инспекция ФНС России по Сормовскому району г. Н. Новгорода. К группе частных субъектов налогового права относятся следующие основные субъекты: Налогоплательщики, плательщики сборов, налоговые агенты. Нормативные определения налогоплательщиков и плательщиков сборов даны в статье 19 НК РФ, налоговых агентов — в статье 24 НК РФ. Следует учесть, что орган власти (публичный субъект), зарегистрированный как 24 юридическое лицо, может однрвременно являться налогоплательщиком и (или) налоговым агентом, т.е. частным субъектом. Так, налогоплательщиками ЕСН и налоговыми агентами по НДФЛ являются все налоговые инспекции в связи с выплатой заработной платы своим работникам. Банки. Основная роль банков следует из пункта 1 ст. 60 НК РФ: банки обязаны исполнять поручение налогоплательщика на перечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, а также поручение налогового органа на перечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации за счет денежных средств налогоплательщика или налогового агента в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации. Налоговые представители. В соответствии со статьей 26 НК РФ налогоплательщик (налоговый агент, плательщик сборов) может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом. В некоторых случаях налогоплательщик (юридическое лицо, несовершеннолетний ребенок и др.) может участвовать в налоговых правоотношениях только через представителя. Субъекты, способствующие контрольной деятельности налоговых органов. Категория указанных субъектов также достаточно широка. К ней относятся свидетели (ст. 90 НК РФ), эксперты (ст. 95 НК РФ), специалисты (ст. 96 НК РФ), переводчики (ст. 97 НК РФ), понятые (ст. 98 НК РФ) и др. В соответствии с пунктом 1 ст. 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Как видно, указанная норма позволяет привлечь в качестве свидетеля практически любое физическое лицо. В статье 128 НК РФ предусмотрена ответственность за неявку либо уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля, а также за неправомерный отказ свидетеля от дачи показаний, а равно дача заведомо ложных показаний. В законодательстве предусмотрены и иные частные субъекты налогового права. Так, в соответствии с пунктом 4 ст. 58, подпунктом 3 п. 3 ст. 45 НК РФ в качестве одного из возможных способов уплаты налога (при отсутствии банка) предусмотрено внесение физическим лицом в кассу местной администрации либо в организацию федеральной почтовой связи наличных денежных средств для их перечисления в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства. Денежные средства, принятые местной администрацией от налогоплательщика (налогового агента) в наличной форме, в течение пяти дней со дня их приема подлежат внесению в банк или организацию федеральной почтовой связи для их перечисления в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства. Соответственно, на 25 местные администрации и на организации федеральной почтовой связи законодательство о налогах и сборах возлагает ряд обязанностей. Права налогоплательщиков В соответствии со ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право: 1) получать по месту своего учета от налоговых органов бесплатную информацию (в том числе в письменной форме) о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также получать формы налоговой отчетности и разъяснения о порядке их заполнения; 2) получать от Министерства финансов РФ письменные разъяснения по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, от финансовых органов в субъектах РФ и органов местного самоуправления - по вопросам применения соответственно законодательства субъектов РФ о налогах и сборах и нормативных правовых актов органов местного самоуправления о местных налогах и сборах; 3) использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах; 4) получать отсрочку, рассрочку, налоговый кредит или инвестиционный налоговый кредит в порядке и на условиях, установленных НК РФ; 5) на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов; 6) представлять свои интересы в налоговых правоотношениях лично либо через своего представителя; 7) представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок; 8) присутствовать при проведении выездной налоговой проверки; 9) получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов; 10) требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков; 11) не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующие НК или иным федеральным законам; 12) обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов, иных уполномоченных органов и действия (бездействие) их должностных лиц; 13) требовать соблюдения налоговой тайны; 14) требовать в установленном порядке возмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц. 26 Плательщики сборов и налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики. Обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов Кодекс в перечне обязанностей налогоплательщиков (в соответствии со ст. 23) выделил две группы: а) общие для всех налогоплательщиков обязанности; б) дополнительные к ним обязанности налогоплательщиков – организаций и индивидуальных предпринимателей. В первую группу входят следующие обязанности налогоплательщиков: 1) уплачивать законно установленные налоги; 2) встать на учет в налоговых органах, если такая обязанность предусмотрена НК РФ; 3) вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; 4) представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, а также бухгалтерскую отчетность в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете»; 5) представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; 6) выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей; 7) предоставлять налоговому органу необходимую информацию и документы в случаях и порядке, предусмотренном НК РФ; 8) в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги; 9) нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщики организации и индивидуальные предприниматели - помимо этих обязанностей, должны письменно сообщать в налоговый орган по месту учета: 1)об открытии или закрытии счетов - в десятидневный срок; 2)обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях в срок не позднее одного месяца со дня начала такого участия; 3)обо всех обособленных подразделениях, созданных на территории РФ, - в срок не позднее одного месяца со дня их создания, реорганизации или ликвидации; 27 4)о реорганизации - в срок не позднее трех дней со дня принятия такого решения; Налоговые агенты обязаны: 1) правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги; 2) в течение одного месяца письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика; 3) вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов, в том числе персонально по каждому налогоплательщику; 4) представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов. Права налоговых органов В соответствии со ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе: 1) требовать от налогоплательщика или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов; 2) проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ; 3) производить выемку документов при проведении налоговых проверок у налогоплательщика или налогового агента, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений, в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены; 4) вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах; 5) приостанавливать операции по счетам налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов в банках и налагать арест на имущество налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов в порядке, предусмотренном НК РФ; 6) осматривать (обследовать) любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества. Порядок проведения инвентаризации имущества налогоплательщика при налоговой проверке утверждается Министерством финансов РФ; 28 7) определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги; 8) требовать от налогоплательщиков, налоговых агентов, их представителей устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах и контролировать выполнение указанных требований; 9) взыскивать недоимки по налогам и сборам, а также взыскивать пени и штрафы в порядке, установленном НК РФ; 10) контролировать соответствие крупных расходов физических лиц их доходам; 11) требовать от банков документы, подтверждающие исполнение платежных поручений налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов и инкассовых поручений (распоряжений) налоговых органов о списании со счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов сумм налогов, пеней и штрафов; 12) привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков; 13) вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля; 14) заявлять ходатайства об аннулировании или о приостановлении действия выданных юридическим и физическим лицам лицензий на право осуществления определенных видов деятельности; 15) создавать налоговые посты в порядке, установленном НК РФ; 16) предъявлять в суды общей юрисдикции или арбитражные суды иски: о взыскании налоговых санкций с лиц, допустивших нарушения законодательства о налогах и сборах; о признании недействительной государственной регистрации юридического лица или государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя; о ликвидации организации любой организационно-правовой формы по основаниям, установленным законодательством РФ; о досрочном расторжении договора о налоговом кредите и договора об инвестиционном налоговом кредите; 29 о взыскании задолженности по налогам, сборам, соответствующим пеням и штрафам в бюджеты (внебюджетные фонды), числящейся более трех месяцев за организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством РФ зависимыми (дочерними) обществами (предприятиями), с соответствующих основных (преобладающих, участвующих) обществ (товариществ, предприятий), когда на счета последних в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) зависимых (дочерних) обществ (предприятий), а также за организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством РФ основными (преобладающими, участвующими) обществами (товариществами, предприятиями), с зависимых (дочерних) обществ (предприятий), когда на их счета в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) основных (преобладающих, участвующих) обществ (товариществ, предприятий); в иных случаях, предусмотренных НК РФ. Вышестоящие налоговые органы вправе отменять решения нижестоящих налоговых органов в случае несоответствия указанных решений законодательству о налогах и сборах. 15. Обязанности налоговых органов В соответствии со ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны: 1) соблюдать законодательство о налогах и сборах; 2) осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов; 3) вести в установленном порядке учет организаций и физических лиц; 4) бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также предоставлять формы налоговой отчетности и разъяснять порядок их заполнения; 5) осуществлять возврат или зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном НК РФ; 6) соблюдать налоговую тайну; 7) направлять налогоплательщику или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных НК РФ, налоговое уведомление и требование об уплате налога и сбора. Налоговые органы при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, обязаны в десятидневный срок со дня выявления указанных обстоятельств направить материалы в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела. 30 Должностные лица налоговых органов обязаны: 1) действовать в строгом соответствии с НК РФ и иными федеральными законами; 2) реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов; 3) корректно и внимательно относиться к налогоплательщикам, их представителям и иным участникам налоговых правоотношений, не унижать их честь и достоинство. Тема 6 Налоговый контроль Налоговый контроль один из важнейших институтов законодательства о налогах и сборах. Он может быть определен как деятельность по установлению правильности и своевременности уплаты установленных действующими законодательными актами налогов и сборов. Налоговый контроль включает в себя как производство по учету налогоплательщиков, так и контрольное налоговое производство. Принципы налогового контроля подразделяют на общеправовые и специальные. Общеправовые принципы 1. Законности (установление и взимание налогов и сборов исключительно на основе законодательства; формы и методы налогового контроля устанавливаются исключительно НК РФ) 2.Принцип юридического равенства (не допускается установление специальных условий проведения налоговых проверок в зависимости от форм собственности, гражданство индивидуального предпринимателя и т.д.) 3.Принцип соблюдения прав человека и гражданина (доступ должностных лиц налоговых органов при проведении налоговых проверок в жилые помещения помимо или против воли проживающих в них физических лиц иначе как в случаях, установленных законом или на основании судебного решения не допускается) 4.Гласности (обеспечение информацией о проведении мероприятий налогового контроля) и др. Специальные принципы налогового контроля 1.Всеобщности налогового контроля (все налогоплательщики подлежат налоговому контролю) 2.Единства налогового контроля (единый учет налогоплательщиков, единство форм, методов и порядка проведения налогового контроля) 3.Территориальности налогового контроля (в большинстве случаев взаимоотношения налогоплательщика с тем налоговым органом, где состоит на учете) 4.Презумпция добросовестности налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов (в соотв. со ст. 3 НК РФ все сомнения трактуются в пользу налогоплательщика) 5.Принцип соблюдения налоговой тайны 31 6.Принцип возмещения ущерба, причиненного в результате неправомерных действий при проведении налогового контроля.(убытки возмещаются в полном объеме, включая упущенную выгоду – ст.35 и 103 НК РФ) Виды налогового контроля 1.В зависимости от характеристики контролируемых лиц: а) налоговый контроль организаций; б) налоговый контроль индивидуальных предпринимателей; в) налоговый контроль физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. 2.В зависимости от объема контролируемой деятельности проверяемого лица: а) комплексный налоговый контроль - подразумевает исследование всего комплекса деятельности подконтрольного лица по всем вопросам соблюдения налогового законодательства за определенный период времени либо предусматривается комплексная проверка организации одновременно с проверкой всех ее обособленных подразделений; б) тематический (специальный, или выборочный) налоговый контроль осуществление проверки деятельности подконтрольного лица по уплате определенных налогов (например, только федеральных, только региональных или только местных налогов и сборов; только прямых или только косвенных налогов и т. д.) или по отдельным вопросам соблюдения налогового законодательства; в) целевой налоговый контроль производится по отдельным финансовым операциям налогоплательщиков, таким, например, как экспортно-импортные операции; по вопросам правомерности возмещения сумм косвенных налогов из бюджета; по вопросам правильности применения налоговых льгот и т. д. 3. В зависимости от используемых методов и приемов проверки документов налоговый контроль делится еще на два подвида: 1) в зависимости от степени охвата предметов контроля: а) сплошной налоговый контроль предполагает проверку всех имеющихся документов, связанных с уплатой налогов и сборов, а также исполнением иных обязанностей, установленных налоговым законодательством; б) выборочный налоговый контроль предусматривает проверку только части специально отобранных документов. Выборочный налоговый контроль может перерасти в сплошной при обнаружении систематических нарушений, присущих всему массиву документации. 2) В зависимости от источников получения сведений и данных: а) документальный налоговый контроль, основанный на изучении документально зафиксированных данных, осуществляемый путем формальной, логической и арифметической проверки документов и использования других приемов; 32 6) фактический налоговый контроль, основанный на изучении фактического состояния объектов налогообложения, осуществляется путем проведения инвентаризации имущества, обследования помещений, проведением экспертиз и т. д.; в) встречный налоговый контроль, предусматривающий получение информации о действиях обязанных лиц от их контрагентов, банков и других третьих лиц. 4.В зависимости от стадии осуществления мероприятий налогового контроля: а) предварительный налоговый контроль - предполагает профилактику и предупреждение нарушений налогового законодательства, к мероприятиям предварительного диалогового контроля следует отнести осуществление учета организаций и физических лиц, создание налоговых постов и т. п. 6) текущий налоговый контроль - носит оперативный характер, проводится в отчетном периоде, в основном в виде дачи пояснений по уплате налогов, истребования документов, учета налоговых поступлений и т. д.; в) последующий налоговый контроль - проверка реального исполнения требований налогового законодательства, решений и предписаний контролирующих органов; проводится по окончании отчетных периодов в основном в виде налоговых проверок и отличается углубленным изучением хозяйственной и финансовой деятельности организации или физического лица за истекший период, позволяет вскрыть недостатки предварительного и текущего контроля. 5. В зависимости от места проведения мероприятий налогового контроля: а) камеральный налоговый контроль - осуществляется по месту расположения налогового органа; б) выездной налоговый контроль - проводится по месту нахождения проверяемого лица (налогоплательщика, налогового агента и др.) Камеральный налоговый контроль позволяет наиболее оперативно и с наименьшими затратами проверить деятельность лица по исполнению своих обязанностей в сфере налогообложения, в то время как выездной налоговый контроль имеет больший арсенал средств и методов для проведения более глубокого контроля за исполнением требований налогового законодательства. Налоговые проверки по одному и тому же налогу могут осуществляться не чаще одного раза в год, при этом проверяемый период не должен превышать трех лет. 6. В зависимости от плана проведения контрольных мероприятий: а) плановый налоговый контроль; б) внеплановый налоговый контроль, который осуществляется только в установленных налоговым законодательством случаях, например при реорганизации или ликвидации организации-налогоплательщика. Таким образом, приведенная классификация в зависимости от различных критериев показывает многогранность и сложность такого явления как налоговый контроль. 33 Формы налогового контроля Форма налогового контроля как внешнее выражение конкретного содержания отражается, прежде всего, в совершении конкретных действий по применению тех или иных приемов и способов для установления фактов объективной действительности, а также в документах налогового контроля, закрепляющих его результаты. В настоящее время в ст. 82 НК РФ устанавливаются следующие формы проведения налогового контроля: налоговые проверки; получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов; проверки данных учета и отчетности; осмотр и обследование помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), другие формы (такие, например, как создание налоговых постов и т. д.). Как видно приведенный перечень форм налогового контроля не является исчерпывающим. Налоговые органы вправе осуществлять налоговый контроль и в иных формах, не запрещенных законом. Однако, в главе 14 НК РФ (ст.87-100) преимущественно регламентируется порядок проведения только одной формы налогового контроля - налоговых проверок, которые могут включать в себя также получение объяснений налогоплательщиков и иных обязанных лиц, проверка данных учета и отчетности, осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), и другие действия. Кроме того, необходимо иметь в виду, что налоговые органы, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов и органы внутренних дел в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач. Методы налогового контроля Метод налогового контроля можно определить как совокупность приемов, применяемых уполномоченными органами для установления объективных данных о полноте и своевременности уплаты налогов и сборов в соответствующий бюджет или внебюджетный фонд, а также об исполнении возложенных на лиц иных налоговых обязанностей, т. е. при помощи методов налогового контроля происходит реальное изучение состояния объектов и предметов налогового контроля. Базируясь на предложенных различными авторами концепциях методов финансового и налогового контроля, на наш взгляд, следует 34 говорить о сложившейся многоуровневой системе методов налогового контроля, которая включает в себя следующие виды методов: 1) общенаучные методы, такие как анализ и синтез, индукция, дедукция, аналогия, моделирование, статистические методы, логический метод, сравнительный метод и другие методы, которые применяются при осуществлении любого вида деятельности; 2) специальные методы исследования, такие как проверка документов; экономический анализ; исследование предметов и документов; осмотр помещений (территорий) и предметов; инвентаризация; экспертиза и т. д., применение которых характерно именно для определенных видов деятельности, в частности таких, как контрольная деятельность; 3) методы воздействия на поведение проверяемых лиц в ходе осуществления налогового контроля, такие как убеждение, поощрение, принуждение и др. Необходимо отметить, что формы и методы налогового контроля существуют в неразрывном, органичном единстве. Понятие, условия возникновения, прекращения и исполнения налогового обязательства Налоговое обязательство представляет собой урегулированное нормами налогового права, относительное имущественное правоотношение, в силу которого на налогоплательщика возлагается обязанность уплатить установленный НК РФ либо в соответствии с ним налог или сбор. Реализации налоговых обязательств посвящен раздел 4 НК РФ. В соответствии со ст. 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих его уплату. Такие обстоятельства устанавливаются в НК РФ, регламентирующих порядок исчисления и уплаты конкретных налогов. Так, например, условием возникновения налогового обязательства по налогу на имущество физических лиц является факт государственной регистрации права собственности на имущество. НК РФ устанавливает исчерпывающий перечень обстоятельств, при которых обязанность по уплате налога считается прекращенной, иными словами налоговое обязательство прекращается в случае: 1) полной и своевременной уплаты налога или сбора; Уплата налога налогоплательщиком или сбора его плательщиком предполагает перечисление суммы соответствующего налога или сбора в бюджет соответствующего уровня. В соответствии со ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. 2) возникновения обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и сборах связывают прекращение обязанности по уплате конкретных налогов и сборов; Примером обстоятельств, с наступлением которых законодательство о налогах и сборах связывает прекращение налогового обязательства, может 35 служить вступление в силу акта законодательства о налогах и сборах, отменяющего налог или сбор, при условии, что такому акту придана обратная сила. 3) смерти налогоплательщика – физического лица. В этом случае ликвидация задолженности по имущественным налогам умершего лица погашается в пределах стоимости наследственного имущества; Налоговое обязательство также прекращается в случае смерти налогоплательщика или объявления его умершим. Факт смерти налогоплательщика - физического лица подлежит регистрации в качестве акта гражданского состояния, следовательно, он удостоверяется записью в актовой книге и выдаваемом в соответствии с ней свидетельством о регистрации смерти. Указанная запись делается на основании медицинского заключения о смерти или решения суда об установлении факта смерти. Порядок объявления гражданина умершим регламентируется ст. 45 Гражданского кодекса РФ. Гражданин может быть объявлен судом умершим, если в месте его жительства нет сведений о месте его пребывания в течение пяти лет, а если он пропал без вести при обстоятельствах, угрожавших смертью или дающих основание предполагать его гибель от определенного несчастного случая, - в течение шести месяцев. Военнослужащий или иной гражданин, пропавший без вести в связи с военными действиями, может быть объявлен судом умершим не ранее чем по истечении двух лет со дня окончания военных действий. При этом днем смерти гражданина, объявленного умершим, будет считаться день вступления в законную силу решения суда об объявлении его умершим. В случае объявления умершим гражданина, пропавшего без вести при обстоятельствах, угрожавших смертью или дающих основание предполагать его гибель от определенного несчастного случая, суд может признать днем смерти этого гражданина день его предполагаемой гибели. 4) ликвидации налогоплательщика – организации (после проведения ликвидационной комиссией всех расчетов с бюджетами в соответствии со ст. 49 НК РФ). Ликвидация организации - налогоплательщика влечет прекращение налогового обязательства после проведения ликвидационной комиссией всех расчетов с бюджетами (внебюджетными фондами) в соответствии со ст. 49 НК РФ. В соответствии со ст. 61 ГК РФ юридическое лицо может быть ликвидировано по решению его учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами, а также по решению суда в установленных случаях. Учредители (участники) или орган, принявшие решение о ликвидации, назначают ликвидационную комиссию (ликвидатора) и устанавливают порядок и сроки ликвидации. Обязанность по уплате налогов и сборов (пеней, штрафов) ликвидируемой организации исполняется ликвидационной комиссией за счет денежных средств организации, в том числе полученных от реализации ее имущества. Очередность исполнения обязанности по уплате налога или 36 сбора (пеней, штрафов) при ликвидации организации устанавливается гражданским законодательством. На основании ст. 64 ГК РФ погашение задолженности по уплате обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды производится во внеочередном порядке. В НК РФ предусматривается, что при недостаточности имущества ликвидируемой организации остающаяся задолженность должна быть погашена учредителями (участниками) указанной организации в пределах и порядке, установленном законодательством РФ. Однако применение данной нормы на практике является довольно сложным. Во-первых, это связано с тем, что действующее гражданское законодательство в большинстве случаев предусматривает ответственность учредителей или участников по обязательствам юридического лица только в пределах сумм внесенных ими имущественных вкладов. Во-вторых, как правило, местонахождение указанных лиц неизвестно, а в силу п. 2 ст. 28 Федерального закона «Об исполнительном производстве» их розыск осуществляется при наличии согласия взыскателя (в данном случае взыскателем является налоговый орган) нести бремя расходов по розыску и авансировать указанные расходы в порядке ст. 83 вышеуказанного Закона. Действующий НК РФ регламентирует порядок зачета или возврата излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов при осуществлении ликвидационных процедур. В п. 4 ст. 49 НК РФ предусмотрено, что если ликвидируемая организация имеет суммы излишне уплаченных этой организацией налогов или сборов и (или) пеней, штрафов, то указанные суммы подлежат зачету в счет погашения задолженности ликвидируемой организации по налогам, сборам (пеням, штрафам) налоговым органом не позднее одного месяца со дня подачи заявления налогоплательщика - организации. Указанная сумма излишне уплаченных налогов или сборов (пеней, штрафов) распределяется по бюджетам и (или) внебюджетным фондам пропорционально общим суммам задолженности по налогам и сборам (пеням, штрафам) перед соответствующими бюджетами и (или) внебюджетными фондами. При отсутствии у ликвидируемой организации задолженности по исполнению обязанности по уплате налогов или сборов, а также по уплате пеней и штрафов сумма излишне уплаченных этой организацией налогов и сборов (пеней, штрафов) подлежит возврату этой организации не позднее одного месяца со дня подачи заявления налогоплательщика - организации. Налоговое обязательство считается исполненным в следующих случаях: 1) с момента предъявления в кредитную организацию платежного поручения на уплату соответствующего налога или сбора при наличии достаточного денежного остатка на банковском счете налогоплательщика. При этом налог не признается уплаченным в случае отзыва налогоплательщиком или возврата кредитной организацией налогоплательщику платежного поручения на перечисление суммы налога или сбора в бюджет, а также, если на момент предъявления 37 налогоплательщиком в кредитную организацию поручения на уплату налога этот налогоплательщик имеет иные неисполненные требования, предъявленные к счету, которые исполняются в первоочередном порядке, и налогоплательщик не имеет достаточных денежных средств на счете для удовлетворения всех требований. Необходимо отметить, что в настоящее время Министерством РФ по налогам и сборам издан ряд приказов о порядке отражения сумм налоговых платежей, перечисленных налогоплательщиками, но не поступивших в бюджет по вине кредитной организации; 2) с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога или сбора в кассу кредитной организации или органа местного самоуправления, а также организации связи. При этом часто возникает вопрос о возможности уплаты налогов налогоплательщиком - юридическим лицом наличными денежными средствами. НК РФ не ограничивает юридическое лицо в таком праве. Однако действующее налоговое и банковское законодательство не определяет механизм его реализации, что может повлечь за собой отказ налоговых органов в учете сумм налогов, уплаченных юридическим лицом наличными денежными средствами, в лицевом счете налогоплательщика юридического лица; 3) с момента вынесения налоговыми органом или судом, в порядке ст. 78 НК РФ, решения о зачете излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов; 4) с момента удержания налога с налогоплательщика налоговым агентом. Обязанность по уплате налога исполняется в валюте РФ, а в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, эта обязанность может исполняться в иностранной валюте. Уплата налога может производиться только в денежной форме, т.е. другие формы расчетов по налоговым обязательствам организации не допускаются, если иное не предусмотрено законодательством РФ. Принудительное взыскание налога, пеней, штрафов Если налогоплательщик (плательщик сбора) не уплачивает в установленный срок налог или сбор, то их суммы, а также суммы пеней по ним могут быть взысканы с него в принудительном порядке. С физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями взыскание недоимок по налогам и сборам, а также пеней по ним и штрафов в принудительном порядке могут производиться только в судебном порядке. В соответствии со ст. 48 НК РФ в случае неисполнения налогоплательщиком - физическим лицом, не являющимся индивидуальным предпринимателем, в установленный срок обязанности по уплате налога налоговый орган (таможенный орган) вправе обратиться в суд с иском о взыскании налога за счет имущества, в том числе денежных средств на счетах в банке и наличных денежных средств, данного налогоплательщика 38 физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога. Исковое заявление о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика - физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, может быть подано в суд общей юрисдикции налоговым органом (таможенным органом) в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. К исковому заявлению о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика - физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, может прилагаться ходатайство налогового органа (таможенного органа) о наложении ареста на имущество ответчика в порядке обеспечения искового требования. Рассмотрение дел по искам о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика - физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, производится в соответствии с гражданским процессуальным законодательством РФ. Взыскание налога за счет имущества налогоплательщика - физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, на основании вступившего в законную силу решения суда производится в соответствии с Федеральным законом «Об исполнительном производстве». Взыскание налога за счет имущества налогоплательщика - физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, производится последовательно в отношении: 1) денежных средств на счетах в банке; 2) наличных денежных средств; 3) имущества, переданного по договору во владение, в пользование или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество, если для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога такие договоры расторгнуты или признаны недействительными в установленном порядке; 4) другого имущества, за исключением предназначенного для повседневного личного пользования физическим лицом или членами его семьи, определяемого в соответствии с законодательством РФ. В случае взыскания налога за счет имущества, не являющегося денежными средствами, налогоплательщика - физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, обязанность по уплате налога считается исполненной с момента его реализации и погашения задолженности за счет вырученных сумм. С момента наложения ареста на имущество и до перечисления вырученных сумм в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды) пени за несвоевременное перечисление налогов не начисляются. Взыскание налога, сбора, а также пеней и штрафов с организаций, индивидуальных предпринимателей, налоговых агентов в соответствии со ст. 46 НК РФ производится путем обращения взыскания на денежные средства 39 налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя на счетах в банках. Взыскание налога производится по решению налогового органа (далее - решение о взыскании) путем направления в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, инкассового поручения (распоряжения) на списание и перечисление в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды) необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя. Решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с иском о взыскании с налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя причитающейся к уплате суммы налога. Решение о взыскании доводится до сведения налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в срок не позднее пяти дней после вынесения решения о взыскании необходимых денежных средств. Инкассовое поручение (распоряжение) на перечисление налога в соответствующий бюджет и (или) внебюджетный фонд направляется в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента) организации или индивидуального предпринимателя, и подлежит безусловному исполнению банком. Инкассовое поручение (распоряжение) налогового органа на перечисление налога должно содержать указание на те счета налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, с которых должно быть произведено перечисление налога, и сумму, подлежащую перечислению. Взыскание налога может производиться с рублевых расчетных (текущих) и (или) валютных счетов налогоплательщика (налогового агента) организации или индивидуального предпринимателя, за исключением ссудных и бюджетных счетов. Взыскание налога с валютных счетов налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя производится в сумме, эквивалентной сумме платежа в рублях по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату продажи валюты. При взыскании средств, находящихся на валютных счетах, руководитель (его заместитель) налогового органа одновременно с инкассовым поручением направляет поручение банку на продажу не позднее следующего дня валюты налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя. Не производится взыскание налога с депозитного счета налогоплательщика или налогового агента, если не истек срок действия 40 депозитного договора. При наличии указанного договора налоговый орган вправе дать банку поручение (распоряжение) на перечисление по истечении срока действия депозитного договора денежных средств с депозитного счета на расчетный (текущий) счет налогоплательщика или налогового агента, если к этому времени не будет исполнено направленное в этот банк поручение (распоряжение) налогового органа на перечисление налога. Инкассовое поручение (распоряжение) налогового органа на перечисление налога исполняется банком не позднее одного операционного дня, следующего за днем получения им указанного поручения (распоряжения), если взыскание налога производится с рублевых счетов, и не позднее двух операционных дней, если взыскание налога производится с валютных счетов. При недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в день получения банком инкассового поручения (распоряжения) налогового органа на перечисление налога указанное поручение исполняется по мере поступления денежных средств на эти счета не позднее одного операционного дня со дня, следующего за днем каждого такого поступления на рублевые счета, и не позднее двух операционных дней со дня, следующего за днем каждого такого поступления на валютные счета. При недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя или отсутствии информации о счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя налоговый орган вправе взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в соответствии со статьей 47 НК РФ. Взыскание налога за счет имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя производится по решению руководителя (его заместителя) налогового органа путем направления в течение трех дней с момента вынесения такого решения соответствующего постановления судебному приставу-исполнителю для исполнения в порядке, предусмотренном Федеральным законом «Об исполнительном производстве», с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Постановление о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя должно содержать: 1) фамилию, имя, отчество должностного лица и наименование налогового органа, выдавшего указанное постановление; 2) дату принятия и номер решения руководителя (его заместителя) налогового органа о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика или налогового агента; 3) наименование и адрес налогоплательщика-организации или налогового агента - организации либо фамилию, имя, отчество, паспортные 41 данные, адрес постоянного места жительства налогоплательщика индивидуального предпринимателя или налогового агента - индивидуального предпринимателя, на чье имущество обращается взыскание; 4) резолютивную часть решения руководителя (его заместителя) налогового органа о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя; 5) дату вступления в силу решения руководителя (его заместителя) налогового органа о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя; 6) дату выдачи указанного постановления. Постановление о взыскании налога подписывается руководителем (его заместителем) налогового органа и заверяется гербовой печатью налогового органа. Исполнительные действия должны быть совершены и требования, содержащиеся в постановлении, исполнены судебным приставомисполнителем в двухмесячный срок со дня поступления к нему указанного постановления. Взыскание налога за счет имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя производится последовательно в отношении: 1) наличных денежных средств; 2) имущества, не участвующего непосредственно в производстве продукции (товаров), в частности ценных бумаг, валютных ценностей, непроизводственных помещений, легкового автотранспорта, предметов дизайна служебных помещений; 3) готовой продукции (товаров), а также иных материальных ценностей, не участвующих и (или) не предназначенных для непосредственного участия в производстве; 4) сырья и материалов, предназначенных для непосредственного участия в производстве, а также станков, оборудования, зданий, сооружений и других основных средств; 5) имущества, переданного по договору во владение, в пользование или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество, если для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога такие договоры расторгнуты или признаны недействительными в установленном порядке; 6) другого имущества, за исключением предназначенного для повседневного личного пользования индивидуальным предпринимателем или членами его семьи, определяемого в соответствии с законодательством РФ. В случае взыскания налога за счет имущества, не являющегося денежными средствами, налогоплательщика (налогового агента) организации или индивидуального предпринимателя обязанность по уплате налога считается исполненной с момента реализации имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального 42 предпринимателя и погашения задолженности налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя за счет вырученных сумм. При взыскании налога налоговым органом может быть применено в порядке и на условиях, которые установлены статьей 76 НК РФ, приостановление операций по счетам налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в банках. Порядок взыскания налоговых санкций (штрафов) аналогичен рассмотренному выше. Однако, в соответствии со ст. 103.1. руководитель (его заместитель) налогового органа принимает решение о взыскании налоговой санкции на основании решения о привлечении налогоплательщика (иного лица) к ответственности за совершение налогового правонарушения (без решения суда) только если сумма штрафа, налагаемого на индивидуального предпринимателя, не превышает пять тысяч рублей по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах, на организацию - пятьдесят тысяч рублей по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах. Если налогоплательщик обжалует это решение, то его исполнение приостанавливается. Способы обеспечения налоговых обязательств Действующее налоговое законодательство (глава 11 НК РФ) предусматривает 5 способов, которыми обеспечивается исполнение налогового обязательства. Эти способы носят либо гражданско-правовой характер, т.е. предполагают достижение соглашения с налогоплательщиком, либо административно-правовой характер, т.е. предполагают применение налоговым органом к налогоплательщику принудительных мер. К первой группе относятся залог и поручительство. Они используются только в тех случаях, когда налогоплательщику предоставляется отсрочка в уплате налога или сбора. Ко второй группе относятся пени, приостановление операций по счетам налогоплательщика, плательщика сборов или налогового агента, а также арест имущества указанных лиц. Предусмотренный ст. 72 НК перечень, состоящий из пяти способов обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов, является исчерпывающим. Применение этих способов возможно только в порядке и на условиях, установленных в ст. 73 - 77 НК. Исключение представляют налоги и сборы, подлежащие уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ. Для обеспечения обязанностей по их уплате могут применяться другие меры и способы в порядке и на условиях, установленных таможенным законодательством РФ. Так, в соответствии со ст. 122 Таможенного кодекса РФ уплата таможенных платежей может обеспечиваться залогом товаров и транспортных средств, банковской гарантией либо внесением на депозит причитающихся сумм. 43 Такие способы обеспечения могут применяться в отношении указанных налогов и сборов наравне со способами, установленными в ст. 72 НК. Перечисленные, способы обеспечения налогового обязательства применяются тогда, когда налогоплательщик необоснованно неисполним обязанность по уплате налога или сбора в установленный срок. Основанием их применения является постановление налогового органа. Залог имущества Залог имущества оформляется договором между налоговым органом и залогодателем. Залогодателем может быть как сам налогоплательщик или плательщик сбора, так и третье лицо. При неисполнении налогоплательщиком или плательщиком сбора обязанности по уплате причитающихся сумм налога или сбора и соответствующих пеней налоговый орган осуществляет исполнение этой обязанности за счет стоимости заложенного имущества в порядке, установленном гражданским законодательством РФ Предметом залога может быть имущество, в отношении которого может быть установлен залог по гражданскому законодательству РФ. Предметом залога по договору между налоговым органом и залогодателем не может быть предмет залога по другому договору. При залоге имущество может оставаться у залогодателя либо передаваться за счет средств залогодателя налоговому органу (залогодержателю) с возложением на последнего обязанности по обеспечению сохранности заложенного имущества. Совершение каких-либо сделок в отношении заложенного имущества, в том числе сделок, совершаемых в целях погашения сумм задолженности, может осуществляться только по согласованию с залогодержателем. Поручительство В силу поручительства поручитель обязывается перед налоговыми органами исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов, если последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммы налога и соответствующих пеней. Поручительство оформляется в соответствии с гражданским законодательством РФ договором между налоговым органом и поручителем. При неисполнении налогоплательщиком налоговой обязанности по уплате налога, обеспеченных поручительством, поручитель и налогоплательщик несут солидарную ответственность. Принудительное взыскание налога и причитающихся пеней с поручителя производится налоговым органом в судебном порядке. По исполнении поручителем взятых на себя обязательств в соответствии с договором к нему переходит право требовать от налогоплательщика уплаченных им сумм, а также процентов по этим суммам и возмещения убытков, понесенных в связи с исполнением обязанности налогоплательщика. 44 Поручителем вправе выступать юридическое или физическое лицо. По одной обязанности по уплате налога допускается одновременное участие нескольких поручителей. Пеня Пеней признается установленная НК РФ денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора. Не начисляются пени на сумму недоимки, которую налогоплательщик не мог погасить в силу того, что по решению налогового органа или суда были приостановлены операции налогоплательщика в банке или наложен арест на имущество налогоплательщика. Подача заявления о предоставлении отсрочки (рассрочки), налогового кредита или инвестиционного налогового кредита не приостанавливает начисления пеней на сумму налога, подлежащую уплате. Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка РФ. Пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме. Пени могут быть взысканы принудительно за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банке, а также за счет иного имущества налогоплательщика. Принудительное взыскание пеней с организаций и индивидуальных предпринимателей производится в порядке, предусмотренном ст. 46 и 47 НК РФ, а с физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, - в порядке, предусмотренном ст. 48 НК РФ. Приостановление операций по счетам налогоплательщикаорганизации, налогового агента - организации, плательщика сбора организации или налогоплательщика - индивидуального предпринимателя Приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации в банке означает прекращение банком всех расходных операций по данному счету. Указанное ограничение не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством РФ предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов. 45 Решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке принимается руководителем (его заместителем) налогового органа, направившим требование об уплате налога, в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией в установленные сроки обязанности по уплате налога. В этом случае решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке может быть принято только одновременно с вынесением решения о взыскании налога. Решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации и налогоплательщика - индивидуального предпринимателя по их счетам в банке может также приниматься руководителем (его заместителем) налогового органа в случае непредставления этими налогоплательщиками налоговой декларации в налоговый орган в течение двух недель по истечении установленного срока представления такой декларации, а также в случае отказа от представления налогоплательщиком-организацией и налогоплательщиком - индивидуальным предпринимателем налоговых деклараций. В этом случае приостановление операций по счетам отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления этими налогоплательщиками налоговой декларации. Решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке направляется налоговым органом банку с одновременным уведомлением налогоплательщика-организации и передается под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате получения этого решения. Решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке подлежит безусловному исполнению банком. Приостановление операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке действует с момента получения банком решения налогового органа о приостановлении таких операций и до отмены этого решения. Приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления налоговому органу документов, подтверждающих выполнение указанным лицом решения о взыскании налога. Банк не несет ответственности за убытки, понесенные налогоплательщиком-организацией в результате приостановления его операций в банке по решению налогового органа. При наличии решения о приостановлении операций по счетам организации банк не вправе открывать этой организации новые счета. Арест имущества Арестом имущества в качестве способа обеспечения исполнения решения о взыскании налога признается действие налогового или таможенного органа с санкции прокурора по ограничению права собственности налогоплательщика-организации в отношении его имущества. 46 Арест имущества производится в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией в установленные сроки обязанности по уплате налога и при наличии у налоговых или таможенных органов достаточных оснований полагать, что указанное лицо предпримет меры, чтобы скрыться либо скрыть свое имущество. Арест имущества может быть полным или частичным. Полным арестом имущества признается такое ограничение прав налогоплательщика-организации в отношении его имущества, при котором он не вправе распоряжаться арестованным имуществом, а владение и пользование этим имуществом осуществляются с разрешения и под контролем налогового или таможенного органа. Частичным арестом признается такое ограничение прав налогоплательщика-организации в отношении его имущества, при котором владение, пользование и распоряжение этим имуществом осуществляются с разрешения и под контролем налогового или таможенного органа. Арест может быть применен только для обеспечения взыскания налога за счет имущества налогоплательщика-организации в соответствии со статьей 47 НК РФ. Арест может быть наложен на все имущество налогоплательщикаорганизации. Аресту подлежит только то имущество, которое необходимо и достаточно для исполнения обязанности по уплате налога. Решение о наложении ареста на имущество налогоплательщикаорганизации принимается руководителем (его заместителем) налогового или таможенного органа в форме соответствующего постановления. Арест имущества налогоплательщика-организации производится с участием понятых. Орган, производящий арест имущества, не вправе отказать налогоплательщику-организации (его законному и (или) уполномоченному представителю) присутствовать при аресте имущества. Лицам, участвующим в производстве ареста имущества в качестве понятых, специалистов, а также налогоплательщику-организации (его представителю) разъясняются их права и обязанности. Проведение ареста имущества в ночное время не допускается, за исключением случаев, не терпящих отлагательства. Перед арестом имущества должностные лица, производящие арест, обязаны предъявить налогоплательщику-организации (его представителю) решение о наложении ареста, санкцию прокурора и документы, удостоверяющие их полномочия. При производстве ареста составляется протокол об аресте имущества. В этом протоколе либо в прилагаемой к нему описи перечисляется и описывается имущество, подлежащее аресту, с точным указанием наименования, количества и индивидуальных признаков предметов, а при возможности - их стоимости. Все предметы, подлежащие аресту, предъявляются понятым и налогоплательщику-организации (его представителю). 47 Руководитель (его заместитель) налогового или таможенного органа, вынесший постановление о наложении ареста на имущество, определяет место, где должно находиться имущество, на которое наложен арест. Отчуждение (за исключением производимого под контролем либо с разрешения налогового или таможенного органа, применившего арест), растрата или сокрытие имущества, на которое наложен арест, не допускаются. Несоблюдение установленного порядка владения, пользования и распоряжения имуществом, на которое наложен арест, является основанием для привлечения виновных лиц к ответственности, предусмотренной статьей 125 НК РФ и (или) иными федеральными законами. Решение об аресте имущества отменяется уполномоченным должностным лицом налогового или таможенного органа при прекращении обязанности по уплате налога. Решение об аресте имущества действует с момента наложения ареста до отмены этого решения уполномоченным должностным лицом органа налоговой службы или таможенного органа, вынесшим такое решение, либо до отмены указанного решения вышестоящим налоговым или таможенным органом или судом. Налоговые льготы В соответствии с действующим законодательством налоговые льготы относятся к факультативным элементам состава налога. Налоговыми льготами являются преимущества, предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков, по сравнению с другими плательщиками, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере (ст. 56 НК РФ), то есть налоговая льгота – это снижение размера налогообложения. Налоговые льготы можно разделить на три вида: изъятия, скидки; освобождения. 1. Изъятия – это налоговая льгота, направленная на выведение из-под налогообложения отдельных предметов (объектов) налогообложения. В отношении налогов на прибыль и доходы изъятия выражаются в том, что прибыль или доход, полученный плательщиком от определенных видов деятельности, изымается из состава налогооблагаемой прибыли (дохода), т.е. не подлежит налогообложению. Изъятия предусмотрены, например, при обложении доходов физических лиц. Так, в виде поощрения не подлежат налогообложению суммы международных, иностранных или российских премий за выдающиеся достижения; в силу экстраординарности налог не взимается с сумм единовременной материальной помощи пострадавшим от стихийных бедствий, государственные пособия, алименты, пенсии, стипендии и др. (ст. 217 НК РФ). В отношении налогов на имущество изъятия выражаются в освобождении от налогообложения отдельных видов имущества. Косвенные налоги также используют этот вид льгот. 48 Согласно ст. 149 НК РФ от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождаются, например, операции по страхованию и перестрахованию, банковские операции, за исключением операций по инкассации, оказание медицинских услуг, оказание услуг адвокатами и др. Изъятия могут быть постоянными или предоставляться на ограниченный срок. Изъятия могут предоставляться как всем плательщикам налога, так и отдельной их категории. 2. Скидки – это льготы, которые направлены на сокращение налоговой базы. В отношении налогов на прибыль и доходы скидки связаны не с доходами, а с расходами налогоплательщика. Иными словами, плательщик имеет право уменьшить прибыль, подлежащую налогообложению, на сумму произведенных им расходов на цели, поощряемые обществом и государством: перечисления в благотворительные фонды, учреждениям образования, здравоохранения, культуры, затраты на природоохранные мероприятия и т.п. В зависимости от влияния на результаты налогообложения скидки могут быть подразделены на лимитированные (размер скидок ограничен прямо или косвенно) и нелимитированные (налоговая база может быть уменьшена на всю сумму расходов налогоплательщика). Как и изъятия, в зависимости от отсутствия или наличия ограничений по субъектам льготы этой группы могут быть общими, которыми пользуются плательщики независимо от субъективных признаков, и специальными, использование которых позволено лишь определенным категориям субъектов. 3. Освобождения. Под освобождениями понимают льготы, направленные на уменьшение налоговой ставки или налоговой базы. Освобождения – это прямое сокращение налогового обязательства налогоплательщика. Выгода здесь предоставляется непосредственно в отличие от выгод, предоставляемых изъятиями и скидками, которые сокращают налоговую базу косвенно. Освобождения более чем другие виды льгот способны учитывать имущественное положение налогоплательщика. Если от льгот первых двух видов большую выгоду получает плательщик, доходы которого облагаются по высокой ставке, то одинаковое в количественном выражении освобождение сохраняет большую долю дохода плательщику с низкими доходами, Освобождения от уплаты налога можно разделить на виды по формам предоставления льготы. 1). Снижение ставки налога. Например, согласно ст. 275, 284 НК РФ (Налог на прибыль) ставка налога понижается с 24% до 15 % в отношении дивидендов, полученных от иностранных организаций, процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам; с 24% до 9% в отношении дивидендов, полученных от российских организаций. 49 2). Введение необлагаемого минимума (Например, 400 руб. дохода при налоге на доходы физических лиц) – освобождение от налога части объекта налога. 3). Установление налогового иммунитета – освобождение от налогов отдельных категорий налогоплательщиков. 4). Уменьшение налоговой базы. Она может быть сокращена частично или полностью, на определенное время или бессрочно. Полное освобождение от уплаты налога определенных субъектов налогообложения на определенный период получило название налоговых каникул. Освобождение от уплаты налога не следует путать со списанием недоимки, т.е. списанием безнадежных долгов по налогам и сборам, которое проводится в исключительных ситуациях экономического, социального или юридического характера, вызвавших невозможность взыскания налога (ст. 59 НК РФ). 5). Отсрочка или рассрочка уплаты налога. Отсрочка или рассрочка уплаты налога – это форма изменения срока уплаты налога, установленного законом. Основания, условия и порядок предоставления этих льгот регламентированы ст. 61 – 64, 68 НК РФ. Так, в п.2 ст. 64 НК установлено шесть оснований, при наличии хотя бы одного из которых возможно предоставление отсрочки или рассрочки. причинение этому лицу ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы (ст. 401 ГК РФ); задержка этому лицу финансирования из бюджета или оплаты выполненного этим лицом государственного заказа. В случае получения отсрочки (рассрочки) по данным двум основаниям проценты на сумму задолженности не начисляются. При отсутствии обстоятельств, исключающих изменение срока уплаты налога (п. 1 ст. 62 НК РФ), уполномоченный орган не вправе отказать заинтересован ному лицу в предоставлении отсрочки (рассрочки) в пределах соответственно суммы причиненного заинтересованному лицу ущерба либо суммы недофинансирования или неоплаты выполненного этим лицом государственного заказа. В отсрочке (рассрочке) в большей сумме предприятию может быть отказано. Третьим и четвертым основаниями служат: угроза банкротства этого лица в случае единовременной выплаты им налога; ситуация, когда имущественное положение физического лица исключает возможность единовременной уплаты налога. При предоставлении отсрочки (рассрочки) по этим двум основаниям на сумму задолженности начисляются проценты исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ. К пятому основанию относится случай, когда производство и (или) реализация лицом товаров, работ или услуг носит сезонный характер. 50 Перечень таких отраслей и видов деятельности должен быть утвержден Правительством РФ. Шестым основанием выступают обстоятельства, предусмотренные таможенным законодательством 6). Возврат ранее уплаченного налога (части налога). 7). Зачет ранее уплаченного налога 8) налоговый кредит 9) инвестиционный налоговый кредит Налоговая декларация Основной формой налоговой отчетности является налоговая декларация, которая в п.1 ст.80 НК РФ определяется как письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Таким образом, первое требование законодателя к рассматриваемому документу - письменная форма (на бумажном носителе или в электронном виде в соответствии с законодательством РФ). Бланки налоговых деклараций предоставляются налоговыми органами бесплатно. Форма налоговой декларации и порядок ее заполнения утверждаются Министерством финансов РФ. Второе требование связано с содержанием налоговой декларации. В ней должны быть указаны: единый по всем налогам идентификационной номер налогоплательщика полученные доходы и их источники; произведенные расходы; налоговые льготы; исчисленная сумма налога; налоговые органы не вправе требовать от налогоплательщика включения в налоговую декларацию сведений, не связанных с исчислением и уплатой налогов. По общему правилу налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком в сроки, предусмотренные законодательством о налогах и сборах. Налоговая декларация представляется по установленной форме Налоговая декларация может быть представлена налогоплательщиком в налоговый орган лично или через его представителя, направлена в виде почтового отправления с описью вложения или передана по телекоммуникационным каналам связи. Порядок представления налоговой декларации в электронном виде определяется Министерством финансов РФ. Налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации и обязан по просьбе налогоплательщика проставить отметку на копии налоговой декларации о принятии и дату ее представления. При получении 51 налоговой декларации по телекоммуникационным каналам связи налоговый орган обязан передать налогоплательщику квитанцию о приемке в электронном виде. При отправке налоговой декларации по почте днем ее представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения. При передаче налоговой декларации по телекоммуникационным каналам связи днем ее представления считается дата ее отправки. Необходимо обратить внимание на обязанность налогоплательщика в случае обнаружения им в поданной налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы подлежащего уплате налога, внести в декларацию необходимые изменения и дополнения. Эта обязанность реализуется путем представления в соответствующий налоговый орган заявления с приложением к нему листов декларации, по которым производятся изменения и дополнения. Если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации производится до истечения срока подачи налоговой декларации, она считается поданной в день подачи заявления. Если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление было сделано до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом ошибок. Если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление налогоплательщик сделал до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении этих обстоятельств налоговым органом при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени. Тема 7. Характеристика налоговых правонарушений и налоговая ответственность В любом государстве одним из важнейших элементов правовой системы является контроль за соблюдением норм права, а также нормативная регламентация обязанности для лица, нарушившего норму права претерпеть неблагоприятные последствия. Юридическую ответственность можно объяснить как государственное принуждение к исполнению требований права. Юридическая ответственность связана с государственным принуждением, причем оно может быть как реальным, реализованным, так и потенциальным. Основанием возникновения юридической ответственности является правонарушение - общественно вредное, виновное деяние, прямо предусмотренное нормами права. 52 Юридическая ответственность влечет за собой негативные последствия для правонарушителя (ограничение субъективных прав, возложение дополнительных обязанностей) несет ему кару, санкцию, наказание. Противоправным может быть как активная деятельность субъекта, так и его пассивное поведенческое состояние. Действующее российское законодательство предусматривает уголовную, административную и налоговую ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах. Необходимость установления нескольких видов ответственности за совершение противоправных деяний в налоговой сфере обусловлена дифференцированным характером негативного девиантного (отклоняющегося) поведения в налоговой сфере, который выражается в: различной степени общественной опасности отдельных проявлений противоправного поведения; различных особенностях совершения данных деяний; различном размере и характере ущерба (наступившего вследствие противоправного поведения). Таким образом, основанием для привлечения к ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах является совершение виновным лицом деяния, содержащего признаки: налогового преступления (ответственность установлена 1 2 Уголовным кодексом РФ – ст. 198, 199, 199 , 199 ). налогового проступка – нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащие признаки административных правонарушений (ответственность за совершение которых предусмотрена в ст. 15.3 – 15.11 гл. 15 Кодекса РФ об административных правонарушениях) налогового правонарушения (влекущие налоговую ответственность в соответствии с разделом VI НК РФ) Отличия налоговых правонарушений от налоговых преступлений наглядно представлены ниже в таблице Налоговые преступления Налоговые правонаруше ния По степени общественной опасности По мерам государственного принуждения По правовой регламентации Создают угрозу Наносят функционирования ущерб бюджетной бюджетной системы системе (экономической безопасности государства) Наказание Взыскание Уголовный кодекс РФ 53 Налоговый кодекс РФ По порядку привлечения ответственности Предусмотрен к Уголовнопроцессуальным кодексом РФ Предусмотре н Налоговым кодексом РФ Порядок и условия привлечения к налоговой ответственности. Налоговые санкции Решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть вынесено руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки (ст. 101 НК). В этом решении излагаются: обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения; как они установлены проведенной проверкой; документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства; доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту; результаты проверки этих доводов; решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. Обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств (ст. 109 НК): 1. отсутствие события налогового правонарушения; 2. отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения. Обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются (ст. 112 НК): 2.1.совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (указанные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания); 2.2. совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком - физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния (указанные обстоятельства доказывался предоставлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате 54 относятся к тому налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение); 2.3. выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания этих документов). 3. совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту его совершения шестнадцатилетнего возраста; 4. истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Срок давности по налоговым правонарушениям составляет три года, которые исчисляются (ст. 113 НК): со следующего дня после окончания налогового периода в течение которого было совершено это правонарушение (применяется в отношении правонарушений, состоящих в грубом нарушении правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения, а также в неуплате или неполной уплате налогов); со дня совершения правонарушения (применяется для всех остальных видов правонарушений предусмотренных НК). Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения Такие обстоятельства устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций (п. 4 ст. 112 НК). Обстоятельствами, смягчающими ответственность совершение налогового правонарушения, признаются (п.1 ст. 112 НК): совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; •иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность. Таким образом, перечень смягчающих вину обстоятельств не является исчерпывающим. По усмотрению суда к ним могут быть отнесены и иные (например, рождение долгожданного ребенка, служебная командировка и т.д.) Обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение (п. 2 ст. 112 НК). 55 Условия привлечения к налоговой ответственности 1. Никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК (п. 1 ст. 108 НК). 2. Никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушение (п. 2 ст. 108 НК). 3. Привлечение налогоплательщика или налогового агента к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить причитающиеся суммы налога и пени (п. 5 ст. 108 НК). 4. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица (п. 6 ст. 108 НК). 5. Физическое лицо может быть привлечено к налоговой ответственности с 16 лет (п. 2 ст. 107 НК). Предусмотренная НК ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством РФ (п. 3 ст. 108 НК). 6. Привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ (п. 4 ст. 108 НК). Налоговые санкции Мерой ответственности за совершение налогового правонарушения является налоговая санкция (п. 1 ст. 114 НК). 1. Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. 2. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных статьями главы 16 НК РФ. 3. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения. 4. При наличии отягчающего обстоятельства размер штрафа увеличивается на 100 процентов. 5. При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое 56 правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой. 6. Сумма штрафа, присужденного налогоплательщику, плательщику сборов или налоговому агенту за нарушение законодательства о налогах и сборах, повлекшее задолженность по налогу или сбору, подлежит перечислению со счетов налогоплательщика, плательщика сборов или налогового агента только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих пеней, в очередности, установленной гражданским законодательством РФ. 7. Налоговая санкция взыскивается с налогоплательщика на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа в порядке, предусмотренном НК РФ, в случае, если сумма штрафа, налагаемого на налогоплательщика - индивидуального предпринимателя, не превышает пять тысяч рублей по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах, на организацию - пятьдесят тысяч рублей по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах. В случае, если сумма штрафа, налагаемого на налогоплательщика индивидуального предпринимателя, превышает пять тысяч рублей по одному неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах, на организацию - пятьдесят тысяч рублей по одному неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах, а также в случае, если к ответственности привлекается физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем, такая сумма штрафа взыскивается в судебном порядке в соответствии с НК РФ. 8. Налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее 6 месяцев со дня (ст. 115 НК): обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта; получения налоговым органом постановления об отказе в возбуждении или прекращении уголовного дела, но при наличии налогового правонарушения. Установленный срок (6 месяцев) является пресекательным, и по этой причине не подлежат восстановлению. В случае их пропуска суд отказывает в удовлетворении требований налогового органа. Налоговая амнистия Отдельного рассмотрения требуют вопросы амнистирования нарушителей налогового законодательства, широко использующиеся в мировой практике. Амнистия является одной из форм освобождения от ответственности лиц, виновных в совершении правонарушений, посредством принятия соответствующих актов компетентными органами. К нарушителям, которые не воспользовались возможностью предоставляемой актом налоговой амнистии, могут быть применены санкции в повышенном размере. 57 Налоговая амнистия – устанавливаемая государством в целях профилактики налоговых правонарушений и преступлений временное освобождение лиц, виновных в совершении противоправных деяний, от привлечения к налоговой ответственности при условии полного или частичного декларирования сокрытых доходов и добровольной уплаты налогов. То есть кроме профилактических целей амнистия предполагает определенный финансовый эффект, в виде поступлений в бюджет дополнительных финансов. В качестве примера можно привести налоговую амнистию Индии 1997 г. Ее условием являлась уплата 30% налога с сокрытых доходов. За 6 мес. в ней приняли участие 466 тыс. налогоплательщиков, а планируемые дополнительные поступления в бюджет (1 млрд. долларов.) были увеличены в 2,5 раза (фактически поступило 2,5 млрд.долларов). В 2001 г. налоговая амнистия была объявлена в США Службой внутренних доходов. В соответствии с амнистией освобождались от наказания корпорации, которые до мая 2002 г. признались в использовании схем, позволяющих уклониться от уплаты налогов и доплатили их. Дополнительным условием амнистирования было предоставление налоговым органам полной информации о консультантах, разработавших соответствующие схемы. В России Госдума готовит законопроект о налоговой амнистии. Предполагается, что она продлится с 1 января по 1 июля 2006 года и коснется физических лиц. За полгода граждане, имеющие капиталы за рубежом, смогут перевести деньги в российские банки, представив налоговую декларацию. А Федеральная служба по финансовому мониторингу изучит их происхождение. Некоторые наблюдатели уже высказали мнение, что на таких условиях вернуть деньги в страну решится только сумасшедший. Налоговые правонарушения Понятие налогового правонарушения в теории налогового права рассматривается в двух смыслах – широком и узком. Налоговое правонарушение в «широком» смысле представляет собой любое противоправное виновное наказуемое деяние, совершенное в сфере налогообложения, выражающееся в нарушении норм законодательства о налогах и сборах в целом, вне зависимости от того, нормами какой отрасли законодательства установлена конкретная ответственность за совершение такого Налоговое правонарушение в «узком» смысле понимается как виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность. Признаки налогового правонарушения 1) противоправность деяния – налоговое правонарушение представляет собой деяние, нарушающее нормы налогового законодательства. Противоправность является юридической формой (выражением) материальной характеристики общественного свойства налогового правонарушения. Налоговым правонарушением считается только деяние, 58 предусмотренное законодательством о налогах и сборах. Следовательно, деяния, содержащие признаки составов правонарушений, перечисленные гл. 16 и 18 НК РФ, но не нарушающие законодательства о налогах и сборах, не могут относиться к налоговым правонарушениям. Противоправное деяние может совершаться в форме действия (например, воспрепятствование доступу сотрудников налоговых органов на территорию налогоплательщика; отказ предоставить налоговым органам необходимые сведения и т. д.) или бездействия (например, непредставление в налоговые органы отчетности; неуплата налогоплательщиком причитающейся суммы налога; неперечисление банком в бюджет соответствующих налоговых платежей по поручениям своих клиентов; неудержание налоговым агентом суммы налога на доходы физических лиц); 2) виновность – налоговое правонарушение совершается виновно (умышленно или по неосторожности). Виновность означает предусмотренное НК РФ психическое отношение лица в форме умысла или неосторожности к совершаемому деянию и его последствиям. Форма вины является обязательным признаком налогового правонарушения. Относительно налоговых правонарушений волевые признаки виновного психического отношения выражаются в желании наступления, в сознательном допущении последствий в расчете на их предотвращение. При отсутствии у правонарушителя волеизъявления совершить налоговое правонарушение, он несет ответственность за не использование своих способностей для предотвращения вредных последствий; 3) общественная вредность. Налоговое правонарушение наносит вред общественным отношениям в сфере налогов и сборов. 4) наказуемость деяния – совершение налогового деликта влечет для нарушителя негативные последствия в виде налоговых санкций. Наказуемость является формальным признаком, поскольку налоговым правонарушением признается противоправное деяние фискально обязанных лиц, ответственность за которое предусмотрена НК РФ. Установление ответственности за налоговые правонарушения только НК РФ является императивной нормой; никакие иные нормативные правовые акты не могут содержать положений, относящихся к налоговой ответственности. Сущность наказуемости как формального признака налогового правонарушения заключается в угрозе применить наказание к виновным лицам при нарушении ими запрета на какие-либо деяния, юридические признаки которых закреплены главами 16 и 18 НК РФ. Определение уполномоченными органами в поведении лица, привлекаемого к ответственности, всех юридических признаков налогового правонарушения дает основания для квалификации совершенного им деяния в качестве налогового правонарушения и применения соответствующих мер воздействия. Состав налогового правонарушения Налоговое правонарушение является фактическим правовым основанием юридической ответственности и в силу этого характеризуется 59 совокупностью объективных и субъективных признаков, образующих состав налогового правонарушения. Состав налогового правонарушения – это установленные нормами налогового права признаки (элементы), совокупность которых необходима и достаточна для квалификации деяния в качестве налогового правонарушения. Состав образуют четыре элемента: объект, объективная сторона, субъект и субъективная сторона. Объект налогового правонарушения составляют охраняемые законодательством общественные отношения, складывающиеся в налоговой сфере. Предметом правонарушения является то, на что оно посягает, чему причиняет или может причинить какой-либо вред. Общим объектом налоговых правонарушений могут быть как материальные, так и процессуальные права государства: нарушения налогового законодательства препятствуют полноценному формированию доходных частей бюджетов и внебюджетных фондов, не позволяют осуществлять налоговый контроль, нарушают права законопослушных налогоплательщиков и т. д. Непосредственными объектами конкретного налогового правонарушения могут являться императивно установленные отношения по взиманию налогов и сборов, отношения по осуществлению налогового контроля. Объективная сторона налоговых правонарушений представляет совокупность признаков противоправных деяний, предусмотренных нормами налогового права и характеризующих внешнее отражение (проявление) налоговых правонарушений в действительности. Основания привлечения к ответственности за налоговые правонарушения, а также за нарушения банками законодательства о налогах и сборах установлены НК РФ. Признаки объективной стороны деяний можно подразделить на обязательные и факультативные. Обязательными признаками объективной стороны следует считать: само противоправное деяние и его результат, наличие причинной связи между деянием и результатом (последствиями). Нарушитель налогового законодательства подлежит ответственности только в том случае, если наступившие общественно опасные последствия находятся в прямой причинной связи с совершенным противоправным деянием. Относительно налоговых правонарушений с материальным составом следует учитывать, что отсутствие причинной связи является основанием для освобождения лица от налоговой ответственности. Факультативными признаками объективной стороны налоговых правонарушений являются: место, способ, обстановка (Обстановка совершения деликта учитывается для квалификации ряда налоговых правонарушений. Например, ведение организацией деятельности без постановки на учет в налоговом органе). 60 время (Время совершения налогового деликта имеет важное значение для его квалификации, поскольку позволяет определить налоговый период, в котором произошло нарушение, и, таким образом, правильно выбрать норму налогового права, подлежащую применению. Например, грубое нарушение, организацией правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения, совершенное в течение более одного налогового периода). систематичность (Например, п. 3 ст. 120 НК РФ квалифицирует грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения через систематическое несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика. повторность совершения правонарушения (Повторность совершенного правонарушения отнесена НК РФ к квалифицирующим признакам, влияющим на размер налоговой санкции). Деяния, составляющие объективную сторону налоговых правонарушений, могут выражаться как в действиях, так и бездействии. Относительно налоговых правонарушений юридическая характеристика бездействия не отличается от противоправного действия, поскольку сущность бездействия в налоговом праве заключается в несовершении фискально обязанным лицом императивных предписаний правовых норм, хотя он обязан и может их совершить. Совершая правонарушение в Форме бездействия, субъект налоговых отношений не уплачивает причитающиеся налоги, не сдает декларации в налоговые органы, не ведет финансовый учет и т. д. В таком случае недобросовестный участник налоговых правоотношений подлежит ответственности за юридическое бездействие, выразившееся в невыполнении действий, установленных законодательством о налогах и сборах. Субъектом налогового правонарушения является лицо, совершившее нарушение налогового законодательства и которое в соответствии с действующим законодательством может быть привлечено к ответственности. Субъекты налоговых правонарушений подразделяются на общие и специальные. Общий субъект определяется на основании норм НК РФ. Поскольку налоговые правонарушения совершаются физическими лицами и организациями, то общими субъектами налоговых правонарушений могут быть: налогоплательщики: российские организации, иностранные и международные организации, созданные на территории РФ филиалы и представительства иностранных и международных организаций, российские, иностранные граждане и лица без гражданства; плательщики сборов; налоговые агенты: российские и иностранные организации, а также индивидуальные предприниматели; представители налогоплательщика – физического лица; 61 свидетели, переводчики, эксперты, специалисты и иные фискально обязанные лица; Специальным субъектом налогового правонарушения может быть только лицо, прямо названное в норме НК РФ, описывающей конкретный состав налогового правонарушения. Например, субъектом такого правонарушения, как уклонение от постановки на учет в налоговом органе, может быть только организация или индивидуальный предприниматель. Общая и специальная правосубъектность взаимосвязаны и взаимообусловлены. В определенных составах налоговых правонарушений специальная правосубъектность дополняет, развивает или конкретизирует, но не изменяет сущности обшей правосубъектности. Установление состава других налоговых правонарушений требует выявления более сложной конструкции взаимодействия специальной и общей правосубъектности, когда специальная правосубъектность не только конкретизирует общую, но и видоизменяет и ограничивает ее. По общему правилу ст. 107 НК РФ ответственности подлежат общие субъекты, если норма НК РФ, описывающая определенный вид налогового правонарушения, не содержит требований о наличии у субъекта специальных признаков, отражающих какие-либо характерные особенности. Физические лица могут быть привлечены к ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах с 16-летнего возраста. Кроме возраста на возможность отнесения физического лица к субъектам налоговой ответственности влияют еще два обстоятельства. Во-первых, привлекаемое лицо должно быть вменяемым, т. е. понимать значение своих действий и руководить ими. Во-вторых, на момент совершения налогового деликта физическое лицо должно обладать гражданской дееспособностью, необходимой для исполнения обязанности по уплате налогов. По общему правилу, установленному ст. 21 ГК РФ, способность гражданина своими действиями приобретать и осуществлять гражданские права, создавать для себя гражданские обязанности и исполнять их возникает в полном объеме с 18-летнего возраста. Несовершеннолетний, достигший 16 лет, может быть объявлен полностью дееспособным в случае, если он работает по трудовому договору, контракту или занимается предпринимательской деятельностью. Одновременно следует учитывать, что несовершеннолетний может быть ограничен или лишен дееспособности на основаниях, предусмотренных п. 4 ст. 26 ГК РФ. Следовательно, недееспособность влечет отсутствие вины в действиях правонарушителя и отсутствие субъективной стороны налогового правонарушения. В таком случае привлечь физическое лицо к ответственности за нарушения налогового законодательства невозможно. Представитель налогоплательщика – физического лица может быть субъектом налогового правонарушения только в случае несовершения тех действий, которые он обязан был осуществить в силу приобретенного статуса представителя. Например, законный представитель отвечает за несвоевременное представление налоговой декларации, несоблюдение порядка использования арестованного имущества. 62 Субъективная сторона налогового правонарушения представляет совокупность признаков, отражающих внутреннюю сторону противоправного деяния (действия или бездействия) и характеризующих внутренние психические процессы, происходящие в сознании правонарушителя относительно содеянного и его последствий. Принцип привлечения к юридической ответственности только за совершение виновного деяния является исходным началом всех публичных отраслей права, в том числе налогового. Согласно п. 1 ст. 110 НК РФ налоговое правонарушение может быть совершенно умышленно или по неосторожности. Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно при наличии совокупности следующих признаков: правонарушитель сознавал противоправность своих действий или бездействия; правонарушитель желал или сознательно допускал наступление вредных последствий в результате осуществления своих действий (бездействия). Налоговый кодекс РФ предусматривает две формы умышленной вины прямой умысел и косвенный умысел, различаемые между собой только по волевому критерию. Интеллектуальный критерий умысла в налоговых правонарушениях одинаков. Сущность налогового правонарушения, совершенного в форме прямого умысла, заключается в том, что лицо осознавало противоправный характер своих действий (бездействия) и желало наступления вредных последствий в результате осуществления своих действий (бездействия). Сущность налогового правонарушения, совершенного в форме косвенного умысла, выражается в том, что правонарушитель хотя и не желал наступления вредных последствий, но сознательно допускал их появление в результате осуществления своих действий (бездействия). Вина в форме умысла является необходимым элементом для установления ряда составов налоговых правонарушений. Например, внесение в налоговую декларацию заведомо ложных сведений; занижение налогооблагаемой базы; дача экспертом заведомо ложного заключения. Неосторожная форма вины не подразделяется в налоговом праве на какие-либо виды и по своей сущности во многом совпадает с преступной небрежностью, определяемой по аналогии с ч. 2 ст. 26 УК РФ. Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности при наличии следующей совокупности признаков: правонарушитель не осознавал противоправность своих действий (бездействия) либо вредный характер последствий, причиняемых своим деянием, в то время как должен был или мог это осознавать. Неосторожная форма вины присутствует в тех налоговых правонарушениях, которые совершаются, как правило, вследствие недостаточной квалификации бухгалтеров, недисциплинированности, низкого уровня внутриведомственного финансового контроля и т. д. 63 Виновность лица, допустившего нарушение налогового законодательства, исключается, если это лицо на момент совершения противоправного деяния было невменяемым. При совершении налогового правонарушения организацией также возможно определить вину в ее действиях (бездействии). Пункт 4 ст.110 НК РФ определяет, что вина организации определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо представителей, деяния (действия или бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения. Единственным исключением из названного правила является положение подп. 2 п. 1 ст. 111 НК РФ, согласно которому совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком – физическим лицом, находившимся в этот момент в невменяемом состоянии, исключает вину этого лица. Следовательно, невменяемость какого-либо должностного лица не исключает возможности привлечения к налоговой ответственности организации. В практике налоговой деятельности часто встречаются случаи, когда представителем организации выступает другое юридического лицо. В данной ситуации вина представляемой организации будет определяться в зависимости от вины должностных лиц организации-представителя. Таким образом, определяя состав налогового правонарушения, законодатель рассматривает действия (бездействие) представителя в качестве аналогичных деяний самой представляемой организации. Наличие в противоправном деянии совокупности объективных и субъективных признаков является единственным юридическим основанием для привлечения лица к ответственности, поэтому при отсутствии хотя бы одного признака конкретного состава, квалификация содеянного в качестве налогового правонарушения исключается. Классификация составов налоговых правонарушений Видовое многообразие налоговых правонарушений предполагает классификацию их составов по различным основаниям. 1. В зависимости от степени общественной вредности составы налоговых правонарушений подразделяются на три вида: основной (простой), квалифицированный и привилегированный. Основным (простым) является состав, содержащий минимально необходимую совокупность объективных и субъективных признаков, всегда имеющих место при совершении какого-либо конкретного вида налогового правонарушения. Простой состав налогового правонарушения не предполагает и не требует дополнительных признаков, повышающих или понижающих уровень общественной вредности противоправного деяния. Так, к простым составам относятся: нарушение налогоплательщиком установленного срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе; нарушение налогоплательщиком установленного срока представления в налоговой орган информации об открытии и закрытии им счета в каком-либо банке; непредставление налогоплательщиком или его законным представителем в установленный законодательством о налогах и 64 сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета; грубое нарушение организацией правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения, совершенное в течение одного налогового периода; неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налогооблагаемой базы или неправильного исчисления налога по итогам налогового периода, выявленные при выездной налоговой проверке налоговым органом; несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест и др. Квалифицированным является состав налогового правонарушения, требующий для своего определения дополнительных признаков противоправного деяния, повышающих уровень общественной вредности содеянного. Например, дополнительные признаки противоправных действий или бездействия необходимы для установления следующих составов: нарушение налогоплательщиком установленного НК РФ срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе на срок более 90 дней; непредставление налогоплательщиком налоговой Декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах и сборах срока представления такой декларации; грубое нарушение организацией правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения, совершенное в течение более одного налогового периода; грубое нарушение организацией правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы; умышленная неуплата или неполная сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия); повторное неправомерное сообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с НК РФ это лицо должно сообщить налоговому органу. Привилегированным является состав налогового правонарушения, требующий для своего определения дополнительных признаков противоправного деяния, понижающих уровень общественной вредности содеянного в сфере нормального функционирования налогового законодательства. Действующее налоговое законодательство не предусматривает привилегированных составов налоговых правонарушений. (Учитывая высокую значимость соблюдения налоговой дисциплины) (Привилегированным можно считать состав налогового правонарушения, описываемый ранее в п. 3 ст. 126 НК РФ, – непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) – физическим лицом в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах). 2. Вторым критерием для классификации составов налоговых правонарушений выступают особенности конструкции их объективной стороны. В зависимости от того, учитываются ли при привлечении правонарушителя к налоговой ответственности последствия совершенных им противоправных деяний, составы подразделяются на материальные и формальные. 65 За налоговое правонарушение с материальным составом ответственность может наступить только при наличии негативных последствий, образовавшихся в результате действия (бездействия) правообязанного лица. Квалифицируя налоговое правонарушение с материальным составом, необходимо устанавливать причинную связь между совершенными деяниями и наступлением негативных общественно опасных последствий. Отсутствие причинной связи исключает привлечение к налоговой ответственности. Например, к налоговым правонарушениям с материальным составом относятся: п.3 ст. 120 НК РФ - грубое нарушение организацией правил учета доходов…, если они повлекли занижение налоговой базы. За налоговое правонарушение с формальным составом для привлечения виновного к ответственности достаточно самого факта его совершения; наличие (или отсутствие) негативных последствий не учитывается. Так, налоговыми правонарушениями с формальным составом можно считать: отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки; дачу экспертом заведомо ложного заключения (ст. 129 НК РФ) и др. 3. Третьим критерием классификации составов налоговых правонарушений выступает форма совершения противоправного деяния. В зависимости от наличия действий или бездействия в объективной стороне налогового правонарушения выделяют налоговые правонарушения, совершенные: 1. в результате действия налогоплательщика, налогового агента или иных лиц; 2. в результате бездействия налогоплательщика, налогового агента или иных лиц; 3. в результате совокупности действий и бездействия – налоговые правонарушения со «смешанной» объективной стороной. Например, «смешанными» составами следует считать грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ). Тема 8 Федеральные налоги и сборы НДС – важнейший косвенный налог на потребление, взимаемый в 42 государствах, в том числе в 17 европейских. Его наличие в налоговой системе является обязательным условием вступления в ЕС. Наименование его объясняется тем, что налог уплачивается с той части стоимости, которая добавляется на каждой стадии производства товаров (работ, услуг). В соответствии с законодательством НДС представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения. 66 В добавленную стоимость входит: расходы на оплату труда; отчисления на социальные нужды; прибыль Юридическими плательщиками налога являются (ст. 143 НК): 1. организации; 2. индивидуальные предприниматели; 3. лица, признаваемые налогоплательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с ТК РФ. Фактическими плательщиками являются покупатели. Объектом налогообложения является любой объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Статьей 146 НК РФ установлены следующие четыре вида объектов налогообложения: 1.реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. Применительно к НДС передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг); 2.передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; 3.выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; 4.ввоз товаров на таможенную территорию РФ. Налоговая база В соответствии со ст. 153 НК РФ выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. При определении налоговой базы выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка РФ соответственно на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), по общему правилу, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 67 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При передаче налогоплательщиком товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления), при исчислении налога на прибыль организаций, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен реализации идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (аналогичных работ, услуг), действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии - исходя из рыночных цен с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение, включая расходы реорганизованной (реорганизуемой) организации. При ввозе товаров (за некоторыми исключениями) на таможенную территорию РФ налоговая база определяется как сумма: 1) таможенной стоимости этих товаров; 2) подлежащей уплате таможенной пошлины; 3) подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам). Налоговые ставки (ст. 164). 1. Налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации: 1) товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, 2) следующих работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров: по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории РФ или ввозимых на территорию РФ товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории; 3) работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой или транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита; 4) услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории РФ Федерации, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов; 5) работ (услуг), выполняемых (оказываемых) непосредственно в космическом пространстве, а также комплекса подготовительных наземных 68 работ (услуг), технологически обусловленного и неразрывно связанного с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве; 6) и другие. 2. Налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации: 1) продовольственных товаров за исключением деликатесов (мясо, молоко, крупы, сахар, море – и рыбопродукты, овощи и др.) 2) детских товаров (трикотажные и швейные изделия, обувь, канцелярские школьные товары, кроватки, коляски и т.д.) 3) периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой за исключением изданий (продукции) рекламного или эротического характера; 4) медицинских товаров отечественного и зарубежного производства (лекарственные средства, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления; изделия медицинского назначения). 3. Во всех остальных случаях налогообложение производится по налоговой ставке 18 процентов. Налоговый период (ст. 163 НК РФ) Налоговый период устанавливается как календарный месяц. Если у налогоплательщика (налогового агента) ежемесячно в течение квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышает два миллиона рублей, налоговый период устанавливается как квартал. Порядок исчисления и уплаты (ст. 166, 173, 174 НК РФ) Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, подлежащим налогообложению. Уплата не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. В эти же сроки подается декларация по НДС. Льготы 1. В соответствии со ст. 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога (далее освобождение), если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей. 2. В соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ не признаются объектом налогообложения: передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищнокоммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов 69 органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов, специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению); передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации; выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством РФ, законодательством субъектов РФ, актами органов местного самоуправления; передача имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам) и др. 3. В соответствии со ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные налоговые вычеты (суммы налога предъявленные и уплаченные налогоплательщиком при приобретении некоторых товаров). Правовая характеристика налога на прибыль В России налог на прибыль является в настоящее время одним из основных источников формирования бюджета (около 30%) и является важнейшим регулирующим доходы бюджета налогом. Это прямой (так как уменьшает суммы доходов налогоплательщиков) пропорциональный (так как ставки не завися от суммы прибыли) налог. Данный налог установлен налоговым законодательством всех развитых стран мира. Однако, в большинстве из них доля поступления от его взимания в валовом национальном продукте значительно меньше. Так, в ФРГ, США, Франции, Швеции – не более 2% ВНП; в Великобритании – 4%; в Японии – 6%. Плательщиками налога на прибыль являются: - российские организации; - иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ. Объектом налога является прибыль, полученная налогоплательщиком, порядок определения которой зависит от налогоплательщика. Налоговая база Налоговой базой (ст. 274 НК РФ) признается денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению. Доходы и расходы налогоплательщика при определении налоговой базы налога на прибыль учитываются в денежной форме. При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. 70 В случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю. При исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу. Налогоплательщики, являющиеся организациями игорного бизнеса, а также организации, получающие доходы от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. При этом расходы организаций, занимающихся игорным бизнесом, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, в общем доходе организации по всем видам деятельности. Аналогичный порядок распространяется на организации, перешедшие на уплату налога на вмененный доход, а также на организации, получающие прибыль (убыток) от сельскохозяйственной деятельности. Налогоплательщики, применяющие в соответствии с НК РФ специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы по налогу не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам. Существует ряд особенностей определения налоговой базы, установленных для различных видов деятельности организаций (ст. 275 – 282 НК РФ). Налоговые ставки (ст. 284 НК РФ) 1.Основная налоговая ставка устанавливается в размере 24 процентов (6,5 процента, зачисляется в федеральный бюджет; 17,5 процента, зачисляется в бюджеты субъектов РФ) Налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов РФ, законами субъектов РФ может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом указанная налоговая ставка не может быть ниже 13,5 процента. 2. Прибыль, полученная Центральным банком РФ от осуществления деятельности, связанной с выполнением им функций, предусмотренных Федеральным законом «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)», облагается налогом по налоговой ставке 0 процентов. Остальная прибыль ЦБ РФ облагается налогом по налоговой ставке 24 процента. Налоговый период. Отчетный период 1. Налоговым периодом по налогу признается календарный год. 2. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной 71 прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года. Порядок исчисления и уплаты Налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы По итогам каждого отчетного (налогового) периода, по общему правилу, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа Ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода, уплачиваются в срок не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчетного периода. А налоговая декларация должна быть предоставлена не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. В эти же сроки должна быть представлена налоговая декларация. Правовая характеристика акцизов Акцизы были введены Законом РФ «Об акцизах» от 06.12.91 г. А с 1 января 2001 г. вступила в действие глава 22 «Акцизы» Налогового кодекса РФ. Акцизы относятся к косвенным налогам, включаются в цену товара и оплачиваются покупателем. Подакцизными товарами традиционно являются продукция, наносящая вред здоровью (сигареты, алкоголь); предметы роскоши; автомобили и природно-минеральное сырье (бензин). Плательщиками акцизов выступают (Ст. 179 НК РФ): 1. организации; 2. индивидуальные предприниматели; 3. лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с ТК РФ. Объектом налогообложения по акцизам являются (Ст. 182 НК РФ): реализация на территории РФ лицами произведенных ими акцизных товаров; получение на территории РФ нефтепродуктов организацией или индивидуальным предпринимателем, имеющими свидетельство. ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию РФ; реализация организациями с акцизных складов алкогольной продукции; продажа лицами переданных им на основании приговоров или решений судов конфискованных или бесхозяйных подакцизных товаров; передача подакцизных товаров на территории РФ и др. Налоговая база 72 Определяется отдельно по каждому виду подакцизного товаров, для которых установлены различные налоговые ставки. Если налогоплательщик не ведет раздельного учета, определяется единая налоговая база по всем операциям реализации (передачи) и (или) получения подакцизных товаров, а сумма акциза по подакцизным товарам определяется исходя из максимальной из применяемых налогоплательщиком налоговой ставки от единой налоговой базы, определенной по всем облагаемым акцизом операциям. При реализации произведенных налогоплательщиком подакцизных товаров налоговая база определяется в зависимости от установленных для этих товаров налоговых ставок. Налоговые ставки В соответствии со ст.193 НК РФ ставки акцизов определяются отдельно по каждому виду подакцизного товара. Налоговый период Налоговым периодом признается календарный месяц. Порядок исчисления и уплаты Сумма акциза по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки, исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, Сумма акциза по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Сроки и порядок уплаты акцизов различны и предусмотрены ст. 203 НК РФ. Например, по общему правилу, уплата акциза при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения, в отношении нефтепродуктов производится не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Льготы Ст. 200 НК предусматривает вычеты по акцизам. Например, вычету подлежат суммы акциза, уплаченные на территории РФ по этиловому спирту, произведенному из пищевого сырья, использованному в дальнейшем для производства алкогольной продукции. Действующее налоговое законодательство предусматривает также механизм возмещения уплаченных акцизов (ст. 203 НК РФ). То есть, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает сумму акциза, исчисленную по операциям с подакцизными товарами, по итогам налогового периода полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику Указанные суммы направляются в отчетном налоговом периоде и в течение трех налоговых периодов, следующих за ним, на исполнение обязанностей по уплате налогов или сборов, включая налоги, уплачиваемые в связи с перемещением подакцизных товаров через таможенную границу РФ на уплату пени, погашение недоимки, сумм налоговых санкций, 73 присужденных налогоплательщику, подлежащих зачислению в тот же бюджет. Налоговые органы производят зачет самостоятельно, а по налогам, уплачиваемым в связи с перемещением подакцизных товаров через таможенную границу РФ по согласованию с таможенными органами и в течение 10 дней сообщают о нем налогоплательщику. По истечении трех налоговых периодов, следующих за отчетным налоговым периодом, сумма, которая не была зачтена, подлежит возврату налогоплательщику по его заявлению. Налоговый орган в течение двух недель после получения указанного заявления принимает решение о возврате указанной суммы налогоплательщику из соответствующего бюджета и в тот же срок направляет это решение на исполнение в соответствующий орган Федерального казначейства. Возврат указанных сумм осуществляется органами Федерального казначейства в течение двух недель после получения решения налогового органа. В случае, если такое решение не получено соответствующим органом Федерального казначейства по истечении семи дней со дня направления налоговым органом, датой получения такого решения признается восьмой день со дня направления такого решения налоговым органом. Правовая характеристика налога на имущество организаций Налог на имущество организаций введен Законом РФ «О налоге на имущество предприятий» от 13.12.91 г, в настоящее время регламентируется гл. 30 НК РФ и Законом Нижегородской области от 27.11.2003 № 109-З (ред. от 4.08.2005) «О налоге на имущество организаций». На территории Нижегородской области по правилам 30 главы налог на имущество организаций взимается с 1 января 2004 г. Субъект налога Налогоплательщиками налога признаются: 1.) российские организации; 2.) Иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории РФ, на континентальном шельфе РФ и в исключительной экономической зоне РФ Объект налога Объектом налогообложения для: 1.) российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. 2.) иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, признается движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств. 74 3.) иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в РФ через постоянные представительства, признается находящееся на территории РФ недвижимое имущество, принадлежащее указанным иностранным организациям на праве собственности. Налоговая база Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода. 2. Налоговой базой в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в РФ через постоянные представительства, а также в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не относящихся к деятельности данных организаций в РФ через постоянные представительства, признается инвентаризационная стоимость указанных объектов по данным органов технической инвентаризации. Уполномоченные органы и специализированные организации, осуществляющие учет и техническую инвентаризацию объектов недвижимого имущества, обязаны сообщать в налоговый орган по местонахождению указанных объектов сведения об инвентаризационной стоимости каждого такого объекта, находящегося на территории соответствующего субъекта РФ, в течение 10 дней со дня оценки (переоценки) указанных объектов. Налоговая ставка В соответствии со ст. 380 НК РФ налоговая ставка устанавливается законами субъектов РФ и не может превышать 2,2% (в Нижегородской области установлена максимальная, то есть 2,2%) Налоговый период: Налоговым периодом является календарный год, отчетными периодами признаются: 3 месяца, 6 месяцев,9 месяцев. Порядок исчисления и уплаты Уплата налога производится по истечении каждого отчетного периода (авансовый платеж) и по истечении налогового периода. Авансовые платежи по итогам отчетного периода уплачиваются в десятидневный срок со дня, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный период. 75 Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается в десятидневный срок со дня, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период. Налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу. Налогоплательщики представляют налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода. Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Льготы Освобождаются от налогообложения: 1) бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств областного бюджета или бюджетов муниципальных образований (за исключением имущества, переданного в аренду); 2) органы государственной власти Нижегородской области, органы местного самоуправления муниципальных образований, расположенных на территории Нижегородской области (за исключением имущества, переданного в аренду); 3) профсоюзные организации (за исключением профсоюзных организаций, осуществляющих предпринимательскую деятельность); 4) организации городского наземного и подземного электрического транспорта (за исключением имущества, переданного в аренду); 5) организации - в отношении автомобильных дорог общего пользования Нижегородской области и муниципальных дорог; 6) организации, являющиеся пользователями объектов инвестиционной деятельности, - в отношении имущества, создаваемого, приобретаемого или используемого для реализации инвестиционного проекта, по перечню, утверждаемому в составе бизнес-плана. 7) организации, являющиеся пользователями объектов инновационной деятельности, - в отношении имущества, используемого для реализации инновационного проекта по перечню, утверждаемому в составе бизнесплана. 8) организации - в отношении объектов, признаваемых памятниками истории и культуры областного и местного значения в соответствии с законодательством Нижегородской области; 9) организации почтовой связи - в отношении имущества, используемого в оказании услуг почтовой связи и доставки пенсий, при условии, что выручка от указанного вида деятельности составляет не менее 70 процентов от общей суммы выручки; 76 10) организации народных художественных промыслов Нижегородской области - в отношении имущества, используемого для осуществления своей уставной деятельности; 11) санаторно-курортные организации, собственниками которых являются профсоюзные организации, - в отношении объектов жилищного фонда. Действующее законодательство предусматривает также изъятия из объектов налога. Так не признаются объектами: 1) земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы); 2) имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в РФ. Правовая характеристика налога на доходы физических лиц (НДФЛ) Налог на доходы физических лиц - один из самых распространенных в мировой практике налогов, уплачиваемых из личных доходов населения. В нашей стране он является основным прямым налогом, взимаемым с физических лиц. Его удельный вес в общей сумме собираемых бюджетных средств составляет более 10%. По сравнению с другими видами налогов НДФЛ достаточно молод. Впервые подоходное налогообложение было проведено в Англии в 1798 г. В России первая попытка ввести подоходный налог относится к 1810 г.: поскольку война с Наполеоном сильно истощила государственный бюджет и вызвала резкое падение курса бумажного рубля, помещики были обложены налогом. Налогообложение начиналось с 500 руб. дохода и повышалось до 10% от суммы чистого дохода. После окончания войны поступления стали резко сокращаться, и в 1820 г. налог был отменен. В течение всего XIX в. подоходного налога в России не существовало. В конце столетия в Министерстве финансов разрабатывались соответствующие проекты, но их так и не удалось притворить в жизнь. Лишь Законом от 6 апреля 1916 г. в России был установлен подоходный налог. Вначале ставка налога составляла от 7 до 9 процентов. Этот Закон вступил в силу с 1917 г., и первые декларации о доходах должны были быть поданы к 1 марта 1917 г., однако произошла февральская революция. Подоходный налог в советской России был введен Декретом от 16 ноября 1922 г. Однако в ноябре 1923 г. был издан новый Декрет о подоходнопоимущественном налоге с некоторым упрощением построения этого налога. В конце 1924 г. был разработан еще один проект подоходного налога с учетом тех недостатков, которые были выявлены за истекший год применения Декрета. 77 Отличительным признаком подоходного налогообложения граждан в СССР было отсутствие равенства плательщиков перед Законом, поскольку уровень налогообложения зависел от социальной принадлежности. По пониженным ставкам налогом облагались только рабочие и служащие, остальные же социальные группы платили налог по повышенным прогрессивным ставкам. Например, предельный размер ставки налога с заработков рабочих и служащих составлял 13%, с гонораров авторов произведений искусства и литературы - 69%, с доходов кустарей и ремесленников, т.е. тех, кто в наше время относится к предпринимателям, а также служителей религиозных культов и некоторых лиц других социальных групп - 81%. В 1960 г. была предпринята попытка постепенного снижения, вплоть до отмены, налога с заработной платы рабочих и служащих. Необходимо отметить, что до 1992 г. налогом облагался месячный доход граждан, тогда как в настоящее время объектом налогообложения является совокупный доход, полученный в календарном году. В дальнейшем (с января 1992 г) подоходный налог был введен. на основании закона РФ «О подоходном налоге с физических лиц» от 07.12.91 г. В настоящее время все вопросы по подоходному налогу регулируются главой 23 НК РФ, введенного в действие с 1 января 2001 года. Субъект налога Физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ (российские граждане, иностранные граждане и лица без гражданства, которые находятся на территории РФ более 183 дней в календарном году), а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ (соответственно, это физические лица, находящиеся на территории РФ менее 183 дней в календарном году). Объект налога Для резидентов объектом является совокупный доход от источников в РФ и доходы от источников за пределами РФ: 1) дивиденды и проценты, полученные от российской организации; 2) страховые выплаты при наступлении страхового случая в РФ; 3) доходы, полученные от использования в РФ авторских или иных смежных прав; 4) доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в РФ; 5) доходы от реализации: - недвижимого имущества, - акций или иных ценных бумаг Для нерезидентов – доход, полученный от источников в РФ. Налоговая база В соответствии со ст. 210 НК РФ налоговая база определяется исходя их всех доходов налогоплательщика, полученных им как в денежной, так и в натуральной формах (оплата питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика; полученные налогоплательщиком товары, выполненные 78 работы, оказанные услуги на безвозмездной основе в интересах налогоплательщика; оплата труда в натуральной форме), а также на доходы в виде материальной выгоды (материальная выгода, полученная от экономии на проценты за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей; материальная выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) от взаимозависимых лиц; материальная выгода, полученная от приобретения ценных бумаг). Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки. При исчислении применяются вычеты Налоговые ставки Налоговые ставки дифференцированы по субъектам. Законодатель устанавливает три ставки для резидентов, и одну для нерезидентов. 1. Налоговые ставки резидентов. 1) Общая ставка 13%; 2) 9% доходы полученные в виде дивидендов; 3) 35% (стоимости любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях; страховых выплат по договорам добровольного страхования; процентных доходов по вкладам в банках) Ставка для нерезидентов 30% по всем полученным доходам. Налоговый период В соответствии со ст. 216 НК РФ налоговым периодом является календарный год. Порядок исчисления и уплаты Сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Исчисление производится по кумулятивной системе (нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца.) Сумма налога определяется в полных рублях. Сумма налога менее 50 копеек отбрасывается, а 50 копеек и более округляются до полного рубля. НДФЛ удерживается налоговыми агентами при фактической выплате, перечисляется не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода. Удерживаемая сумма налога не может превышать 50% от суммы выплаты. Существуют особенности исчисления НДФЛ в отношении отдельных видов доходов у налогоплательщиков: 1.физические лица - исходя из сумм вознаграждений, полученных от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных договоров гражданско-правового характера, включая доходы по договорам найма или договорам аренды любого имущества; 2. физические лица - исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности; 79 3. физические лица - налоговые резиденты РФ, получающие доходы от источников, находящихся за пределами РФ, - исходя из сумм таких доходов; 4. физические лица, получающие другие доходы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами, - исходя из сумм таких доходов; 5. физические лица, получающие выигрыши, выплачиваемые организаторами лотерей, тотализаторов и других основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов), - исходя из сумм таких выигрышей. Налогоплательщики в этом случае самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет. Общая сумма налога, подлежащая уплате исчисляется налогоплательщиком с учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при выплате налогоплательщику дохода. При этом убытки прошлых лет, понесенные физическим лицом, не уменьшают налоговую базу. Указанные выше налогоплательщики также обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию. Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная исходя из налоговой декларации, уплачивается по месту жительства налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Налогоплательщики, получившие доходы, при выплате которых налоговыми агентами не была удержана сумма налога, уплачивают налог равными долями в два платежа: первый - не позднее 30 дней с даты вручения налоговым органом налогового уведомления об уплате налога, второй - не позднее 30 дней после первого срока уплаты. Льготы Действующее законодательство в ст. 217 НК РФ предусматривает ряд изъятий из объекта налога. Например, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) следующие виды доходов физических лиц: 1. пенсии по государственному пенсионному обеспечению и трудовые пенсии, назначаемые в порядке, установленном действующим законодательством; 2. все виды компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с: возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья; бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, топлива или соответствующего денежного возмещения; 80 оплатой стоимости и (или) выдачей полагающегося натурального довольствия, а также с выплатой денежных средств взамен этого довольствия; оплатой стоимости питания, спортивного снаряжения, оборудования, спортивной и парадной формы, получаемых спортсменами и работниками физкультурно-спортивных организаций для учебнотренировочного процесса и участия в спортивных соревнованиях; увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск; гибелью военнослужащих или государственных служащих при исполнении ими своих служебных обязанностей; возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников; исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов). 3. вознаграждения донорам за сданную кровь, материнское молоко и иную помощь; 4. алименты, получаемые налогоплательщиками; 5. суммы, получаемые налогоплательщиками в виде грантов (безвозмездной помощи), предоставленных для поддержки науки и образования, культуры и искусства в РФ международными или иностранными организациями по перечню таких организаций, утверждаемому Правительством РФ; 6. суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок, за исключением туристических, выплачиваемой работодателями своим работникам и (или) членам их семей, инвалидам, не работающим в данной организации, в находящиеся на территории РФ санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, 7. стипендии учащихся, студентов, аспирантов, ординаторов, адъюнктов 8. доходы налогоплательщиков, получаемые от продажи выращенных в личных подсобных хозяйствах, находящихся на территории РФ продукции животноводства, растениеводства, цветоводства и пчеловодства как в натуральном, так и в переработанном виде. 9. доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке наследования, за исключением вознаграждения, выплачиваемого наследникам (правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства, а также открытий, изобретений и промышленных образцов; 10. доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения, за исключением случаев дарения недвижимого имущества, транспортных средств, акций, долей, паев. Доходы, полученные в порядке дарения, освобождаются от налогообложения в 81 случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом Российской Федерации (супругами, родителями и детьми, в том числе усыновителями и усыновленными, дедушкой, бабушкой и внуками, полнородными и неполнородными (имеющими общих отца или мать) братьями и сестрами). Кроме изъятий НК РФ содержит также четыре группы вычетов, которые уменьшают налоговую базу: стандартные, социальные, имущественные, профессиональные. Данные вычеты применяются только к доходам, облагаемым налогом по ставке 13%. 1. Стандартные налоговые вычеты ст. 218 НК РФ (необлагаемый минимум за каждый месяц налогового периода). 1.) Налоговый вычет в размере 3000 руб. - инвалидов ВОВ, инвалидов из числа военнослужащих - лиц, получивших или перенесших лучевую болезнь и другие заболевания, связанные с катастрофой на ЧАЭС - лиц, отдавших костный мозг для спасения жизни людей пострадавших вследствие катастрофы на ЧАЭС - лиц эвакуированных или выехавших добровольно из зоны отчуждения или зоны отселения и др. 2.) Налоговый вычет в размере 500 руб. - инвалидов с детства, инвалидов I и II групп - жители блокадного Ленинграда - участники ВОВ - Герои СССР и РФ награжденные орденами 3-х категорий - бывших узников концлагерей - лиц, отдавших костный мозг для спасения жизни людей - лиц, эвакуированных в 1986 г. из зоны отчуждения ЧАЭС, подвергшейся радиоактивному загрязнению вследствие катастрофы на ЧАЭС и др. 3.) налоговый вычет в размере 400 рублей за каждый месяц налогового периода распространяется на всех остальных налогоплательщиков. Вычет предоставляется до 20тыс.руб. 4) Налоговый вычет в размере 600 рублей на каждого ребенка каждому из родителей. Производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося дневной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет Вычет предоставляется до 40 тыс.руб. 2. Социальные (ст. 219 НК РФ) в фактических размерах, но не более 25% дохода или 38 тыс. руб. в год. 1) Расходы на благотворительные нужды. Сумма вычета в размере фактически произведенных расходов, но не более 25% от суммы доходов, при условии что: - помощь оказывается только бюджетным организациям - помощь оказывается только в денежной форме - деньги перечисляются на счет 82 2.) Оплата обучения в образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию (или иной документ, подтверждающий их статус). Сумма вычета - в размере фактически произведенных в налоговом периоде расходов, но не более 38 тыс. руб в год. 3.)Оплата услуг по лечению в медицинских учреждениях РФ, имеющих соответствующие лицензии Сумма вычета - в размере фактически произведенных в налоговом периоде расходов на услуги по лечению, предоставленные налогоплательщику, его родителям, супругу, детям до 18 лет, но не более 38 тыс. руб в год. Социальные налоговые вычеты предоставляются на основании письменного заявления налогоплательщика с приложением документов, подтверждающих фактические расходы при подаче налоговой декларации в налоговые органы по окончании налогового периода. Налоговые декларации с заявлениями о предоставлении социальных вычетов могут быть представлены в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором были произведены расходы на благотворительность, обучение, лечение. 3. Имущественные (ст. 220 НК РФ) – отдельным субъектам при продаже имущества (не более 1млн., 125 тыс. руб); при осуществлении затрат на строительство или приобретение жилого дома или квартиры (не более 1 млн. руб. в год) 1). Предоставляются в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 1 000 000 рублей, а также в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих 125 000 рублей. При продаже жилых домов, квартир, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков и земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более, имущественный налоговый вычет предоставляется в сумме, полученной налогоплательщиком при продаже указанного имущества. Вместо использования права на получение данного имущественного налогового вычета, налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов, за исключением реализации налогоплательщиком принадлежащих ему ценных бумаг. При продаже доли (ее части) в уставном капитале организации налогоплательщик также вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и 83 документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов. При реализации имущества, находящегося в общей долевой либо общей совместной собственности, соответствующий размер имущественного налогового вычета, исчисленного в соответствии с настоящим подпунктом, распределяется между совладельцами этого имущества пропорционально их доле либо по договоренности между ними (в случае реализации имущества, находящегося в общей совместной собственности). Данный вычет не распространяется на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности. При реализации акций (долей, паев), полученных налогоплательщиком при реорганизации организаций, срок их нахождения в собственности налогоплательщика исчисляется с даты приобретения в собственность акций (долей, паев) реорганизуемых организаций; 2) в сумме, израсходованной налогоплательщиком на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры или доли (долей) в них, в размере фактически произведенных расходов, а также в сумме, направленной на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций РФ и фактически израсходованным им на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры или доли (долей) в них. В фактические расходы на новое строительство либо приобретение жилого дома или доли (долей) в нем могут включаться: расходы на разработку проектно-сметной документации; расходы на приобретение строительных и отделочных материалов; расходы на приобретение жилого дома, в том числе не оконченного строительством; расходы, связанные с работами или услугами по строительству (достройке дома, не оконченного строительством) и отделке; расходы на подключение к сетям электро-, водо-, газоснабжения и канализации или создание автономных источников электро-, водо-, газоснабжения и канализации. В фактические расходы на приобретение квартиры или доли (долей) в ней могут включаться: расходы на приобретение квартиры или прав на квартиру в строящемся доме; расходы на приобретение отделочных материалов; расходы на работы, связанные с отделкой квартиры. Принятие к вычету расходов на достройку и отделку приобретенного дома или отделку приобретенной квартиры возможно в том случае, если в договоре, на основании которого осуществлено такое приобретение, указано 84 приобретение незавершенных строительством жилого дома или квартиры (прав на квартиру) без отделки или доли (долей) в них. Общий размер имущественного налогового вычета, предусмотренного настоящим подпунктом, не может превышать 1 000 000 рублей без учета сумм, направленных на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций РФ и фактически израсходованным налогоплательщиком на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры или доли (долей) в них. Для подтверждения права на имущественный налоговый вычет налогоплательщик представляет: при строительстве или приобретении жилого дома (в том числе не оконченного строительством) или доли (долей) в нем - документы, подтверждающие право собственности на жилой дом или долю (доли) в нем; при приобретении квартиры, доли (долей) в ней или прав на квартиру в строящемся доме - договор о приобретении квартиры, доли (долей) в ней или прав на квартиру в строящемся доме, акт о передаче квартиры (доли (долей) в ней) налогоплательщику или документы, подтверждающие право собственности на квартиру или долю (доли) в ней. Указанный имущественный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику на основании письменного заявления налогоплательщика, а также платежных документов, оформленных в установленном порядке и подтверждающих факт уплаты денежных средств налогоплательщиком по произведенным расходам (квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца, товарные и кассовые чеки, акты о закупке материалов у физических лиц с указанием в них адресных и паспортных данных продавца и другие документы). При приобретении имущества в общую долевую либо общую совместную собственность размер имущественного налогового вычета, распределяется между совладельцами в соответствии с их долей (долями) собственности либо с их письменным заявлением (в случае приобретения жилого дома или квартиры в общую совместную собственность). Данный имущественный налоговый вычет предоставляется один раз в жизни налогоплательщика и не применяется в случаях, если оплата расходов на строительство или приобретение жилого дома, квартиры или доли (долей) в них для налогоплательщика производится за счет средств работодателей или иных лиц, а также в случаях, если сделка купли-продажи жилого дома, квартиры или доли (долей) в них совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми в соответствии с п. 2 ст. 20 НК РФ. Если в налоговом периоде имущественный налоговый вычет не может быть использован полностью, его остаток может быть перенесен на последующие налоговые периоды до полного его использования. Налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета у одного налогового агента по своему выбору. Налоговый 85 агент обязан предоставить имущественный налоговый вычет при получении от налогоплательщика подтверждения права на имущественный налоговый вычет, выданного налоговым органом. Право на получение налогоплательщиком имущественного налогового вычета у налогового агента должно быть подтверждено налоговым органом в срок, не превышающий 30 календарных дней со дня подачи письменного заявления налогоплательщика и необходимых документов, подтверждающих право на получение имущественного налогового вычета. В случае, если по итогам налогового периода сумма дохода налогоплательщика, полученного у налогового агента, оказалась меньше суммы имущественного налогового вычета, налогоплательщик имеет право на перенос оставшейся суммы вычета на следующие налоговые периоды до полного его получения 4. Профессиональные (ст. 221 НК РФ) – предпринимателям, иным аналогичным лицам, получающим авторское вознаграждение или вознаграждение за создание произведений науки, литературы, искусства. Правовая характеристика налога на имущество физических лиц (НИФЛ) Налог на имущество физических лиц был введен в России 9.12.1991 г. В Нижнем Новгороде кроме указанного закона правовой базой его взимания также служит Постановление Городской Думы Н. Новгорода от 22 декабря 1999 г. № 69 (в редакции от 28 ноября 2001г) «О ставках налога на имущество физических лиц». Субъект налога Физические лица - собственники имущества, признаваемого объектом налогообложения. Объект налога Жилые дома, квартиры, дачи, гаражи и иные строения, помещения и сооружения. Налоговая база Налоговой базой для исчисления налога на имущество физических лиц является суммарная инвентаризационная стоимость объекта, определяемая органами технической инвентаризации. Исчисляется ими на 1 января каждого года. Налоговые ставки Налог на имущество физических лиц уплачивается ежегодно по ставкам, устанавливаемым нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления в зависимости на основании данных об их инвентаризационной стоимости по состоянию на 1 января каждого года. Налоговый период составляет календарный год. Порядок исчисления и уплаты Исчисление налогов производится налоговыми органами на основании данных БТИ. 86 1)Единоличные собственники - налог исчисляется на основании данных об их инвентаризационной стоимости по состоянию на 1 января каждого года. 2)Недвижимое имущество. в общей долевой собственности - налог уплачивается каждым из собственников соразмерно их доле. Органы технической инвентаризации обязаны ежегодно до 1 марта представлять в налоговый орган сведения, необходимые для исчисления налогов, по состоянию на 1 января текущего года. В случае уничтожения имущества взимание налога прекращается, начиная с месяца, в котором оно было уничтожено. При переходе права собственности от одного собственника к другому в течение календарного года налог уплачивается первоначальным собственником с 1 января этого года до начала того месяца, в котором он утратил право собственности на указанное имущество, а новым собственником - начиная с месяца, в котором у последнего возникло право собственности. При возникновении права на льготу в течение календарного года перерасчет налога производится с месяца, в котором возникло это право. Платежные извещения об уплате налога вручаются плательщикам налоговыми органами ежегодно не позднее 1 августа. Уплата налога производится владельцами равными долями в два срока - не позднее 15 сентября и 15 ноября. Лица, своевременно не привлеченные к уплате налога, уплачивают его не более чем за три предыдущих года. Пересмотр неправильно произведенного налогообложения допускается не более чем за три предыдущих года. Льготы От уплаты налога освобождены ряд физических лиц, например, к ним относятся Герои Советского Союза и Герои РФ, а также лица, награжденные орденом Славы трех степеней; инвалиды I и II групп, инвалиды с детства; участники гражданской и Великой Отечественной войн, других боевых операций по защите СССР из числа военнослужащих, проходивших службу в воинских частях, штабах и учреждениях, входивших в состав действующей армии, и бывших партизан; лица вольнонаемного состава Советской Армии, ВоенноМорского Флота, органов внутренних дел и государственной безопасности, занимавшие штатные должности в воинских частях, штабах и учреждениях, входивших в состав действующей армии в период Великой Отечественной войны, либо лица, находившиеся в этот период в городах, участие в обороне которых засчитывается этим лицам в выслугу лет для назначения пенсии на льготных условиях, установленных для военнослужащих частей действующей армии; 87 военнослужащие, а также граждане, уволенные с военной службы по достижении предельного возраста пребывания на военной службе, состоянию здоровья или в связи с организационно-штатными мероприятиями, имеющие общую продолжительность военной службы 20 лет и более; члены семей военнослужащих, потерявших кормильца. лица, с расположенных на участках в садоводческих и дачных некоммерческих объединениях граждан жилого строения жилой площадью до 50 квадратных метров и хозяйственных строений и сооружений общей площадью до 50 квадратных метров. Тема 9 Специальные налоговые режимы Специальный налоговый режим – это особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов, которым может быть предусмотрена замена совокупности налогов и сборов одним налогом. То есть специальные налоговые режимы это не отдельные виды налогов. Специальные налоговые режимы могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных НК РФ. К таким режимам относятся, например, упрощенная система налогообложения и система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Упрощенная система налогообложения (УСН) Налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой. Организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доход от реализации, не превысил 15 млн. рублей (без учета налога на добавленную стоимость). Объектом налогообложения признаются: - доходы; -доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случаев, когда налогоплательщиками являются участники договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом. Данные налогоплательщики применяют в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Объект налогообложения не может меняться налогоплательщиком в течение трех лет с начала применения упрощенной системы налогообложения. Налоговая база 88 1. В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя. 2. В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов. 3. Доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами и расходами, выраженными в рублях. При этом доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка РФ, установленному соответственно на дату получения доходов и (или) дату осуществления расходов. 4. Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам. 5. При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода. 6. Налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный налог Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1 процента налоговой базы. Минимальный налог уплачивается в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога. Налогоплательщик имеет право в следующие налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее 7. Налогоплательщик, использующий в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшить исчисленную по итогам налогового периода налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял упрощенную систему налогообложения и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Указанный убыток не может уменьшать налоговую базу более чем на 30 процентов. При этом оставшаяся часть убытка может быть перенесена на следующие налоговые периоды, но не более чем на 10 налоговых периодов. Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка. 89 Убыток, полученный налогоплательщиком при применении иных режимов налогообложения, не принимается при переходе на упрощенную систему налогообложения. Убыток, полученный налогоплательщиком при применении упрощенной системы налогообложения, не принимается при переходе на иные режимы налогообложения. Налоговый период. Отчетный период 1. Налоговым периодом признается календарный год. 2. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Налоговые ставки 1. В случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов. 2. В случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов. Порядок исчисления и уплаты налога 1. Налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. 2. Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно. 3. Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу. Сумма налога (авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается указанными налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством РФ, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов. 4. Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу. 90 5.Ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу засчитываются при исчислении сумм авансовых платежей по налогу за отчетный период и суммы налога за налоговый период. 6. Уплата налога и авансовых платежей по налогу производится по месту нахождения организации (месту жительства индивидуального предпринимателя). 7. Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период. Правила подачи налоговых деклараций по УСН различны для организаций и физических лиц. 1. Налогоплательщики-организации по истечении налогового (отчетного) периода представляют налоговые декларации в налоговые органы по месту своего нахождения. Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками-организациями не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговые декларации по итогам отчетного периода представляются не позднее 25 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. 2. Налогоплательщики - индивидуальные предприниматели по истечении налогового периода представляют налоговые декларации в налоговые органы по месту своего жительства не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговые декларации по итогам отчетного периода представляются не позднее 25 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом. Единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) Налогоплательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы и СанктПетербурга, в которых введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом. Объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика. Под вмененным доходом понимается потенциально возможный доход налогоплательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке; Налоговая база Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, 91 исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности. Налоговая ставка Ставка единого налога устанавливается в размере 15 процентов величины вмененного дохода. Налоговый период Налоговым периодом по единому налогу признается квартал. Порядок и сроки уплаты единого налога 1. Уплата единого налога производится налогоплательщиком по итогам налогового периода не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода. 2. Сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством РФ при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование, и на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50 процентов. Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками в налоговые органы не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода. 92 2. Тест для самоконтроля 1. Налоговая декларация 1. подается в форме, утвержденной налоговым инспектором районной налоговой инспекции 2. представляет собой устное заявление налогоплательщика о полученных доходах, произведенных расходах, источниках доходов, исчисленной сумме налога и другие данные 3. подается по форме, утвержденной Федеральной налоговой службой Российской Федерации 4. может содержать любые сведения о налогоплательщике и его имуществе 5. Министерством экономического развития и торговли Российской Федерацией 1. К региональным налогам Налоговый кодекс Российской Федерации относит 1. налог на прибыль организаций 2. транспортный налог 3. единый социальный налог 4. земельный налог 5. водный налог 3. При наличии у налогоплательщика недоимки ему направляется 1. требование об уплате налога 2. налоговая декларация 3. свидетельство о постановке на учет в налоговом органе 4. доверенность на совершение сделки 5. платежное поручение 4. Способами обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов является 1. составление акта выездной налоговой проверки 2. представление налоговой декларации 3. зачет или возврат сумм излишне уплаченных налога, сбора, пеней, штрафа 4. пеня и залог имущества 5. банковская гарантия 5. Отличие налога от сбора состоит в том, что 1. налог взимается с организаций и физических лиц, сбор – только с физических лиц 2. налог – безвозмездный платеж, а сбор - возмездный 93 3. налог уплачивается денежными средствами, а сбор может быть уплачен как денежными средствами, так и в натуральной форме 4. налог поступает только в федеральный бюджет, а сбор – не только в федеральный, но и в бюджет субъекта Российской Федерации 5. налог предусмотрен Налоговым кодексом, а сбор – только подзаконными актами 6. Налоговый кодекс Российской Федерации структурно представляет собой: 1. единый документ, состоящий из статей 2. состоит из двух частей – первой и второй 3. состоит из двух разделов, разделенных на параграфы 4. состоит из двух частей – Бюджетного и Таможенного кодексов 5. представляет собой сборник нормативных актов 7. Единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности является 1. федеральным налогом 2. региональным налогом 3. местным налогом 4. специальным налоговым режимом 5. специальным таможенным режимом 8. Какой вид налоговых санкций предусматривает Налоговый кодекс РФ 1. штрафы 2. приостановление операций по счета в банке 3. взыскание налога 4. пени 5. лишение специального права 9. В соответствии с Конституцией РФ общие налогообложения и сборов должны быть установлены 1. Конституцией РФ 2. федеральным конституционным законом 3. федеральным законом 4. Налоговым кодексом РФ 5. Правительством РФ 10. В современном государстве налоги представляют собой 1. основные денежные частноправовые доходы 2. основные натуральные публично-правовые доходы 3. основные денежные публично-правовые доходы 4. основные денежные расходы 5. основные денежные частно-правовые расходы 94 принципы 11. Всех участников правоотношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, можно условно разделить на 1. налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов; 1. юридических и физических лиц 2. публичных участников и частных участников 3. налогоплательщиков, плательщиков сборов и публичных участников 4. налогоплательщиков и плательщиков сборов 12. До какого возраста физическое лицо может участвовать в налоговых правоотношениях только через представителя 1. до достижения 14 лет 2. до достижения 16 лет 3. до достижения 18 лет 4. до достижения 21 года 5. возраст не имеет значения 13. Не может выступать в качестве налогоплательщика 1. налоговая инспекция 2. федеральный орган исполнительной власти 3. субъект Российской Федерации 4. иностранная организация 5. физическое лицо, находящееся на территории РФ менее 183 дней 14. Налогоплательщиком налога, введенного в Российской Федерации, может являться 1. только гражданин Российской Федерации 2. гражданин Российской Федерации и иностранный гражданин 3. гражданин Российской Федерации, иностранный гражданин и лицо без гражданства 4. только беженцы и переселенцы, проживающие на территории Российской Федерации 5. только организация 15. Нормы налогового права 1. регламентируют только обязанности налогоплательщиков 2. регламентируют как права, так и обязанности налогоплательщиков 3. регламентируют только права налогоплательщиков 4. только устанавливают ответственность налогоплательщиков 5. регламентируют права и ответственность налогоплательщиков 16. Налогоплательщик имеет право получать информацию о своих правах и обязанностях 1. бесплатно, от налогового органа по месту своего учета 2. бесплатно, от любого налогового органа 95 3. от налогового органа по месту своего учета, за плату в соответствии с тарифами, утвержденными Минфином России 4. от любого налогового органа, за плату в соответствии с тарифами, утвержденными Минфином России 5. из любых источников 17. Штрафы отличаются от налогов тем, что 1. штрафы не являются индивидуальными платежами 2. штрафы не уплачиваются в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований 3. штрафы не являются безвозмездными платежами 4. штрафы не поступают в государственную казну 5. штрафы не учитываются в доходной части бюджета 18. Какой набор элементов является необходимым и достаточным для того, чтобы налог являлся установленным и мог уплачиваться 1. налогоплательщик, объект налога, сумма налога, срок (периодичность уплаты), получатель платежа 2. налогоплательщик, сумма налога, срок (периодичность уплаты), получатель платежа 3. налогоплательщик, сумма налога, налоговые льготы, получатель платежа 4. налогоплательщик, сумма платежа, налоговые льготы, налоговые вычеты 5. налогоплательщик, ставка налога, получатель платежа 19. Наука налогового права выделяет следующий элемент налога, не установленный в Налоговом кодексе РФ 1. объект налогообложения 2. предмет налогообложения 3. налоговая база 4. налоговая декларация 5. ставка налога 20. Обязанность по уплате конкретного налога возникает вследствие 1. направления налогоплательщику требования об уплате налога налоговым органом 2. наступления срока уплаты этого налога 3. появления в деятельности налогоплательщика объекта налогообложения по этому налогу 4. привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения 5. вступления в силу соответствующего федерального закона 96 21. Максимальный размер налогового периода в установленных в Российской Федерации налогах 1. календарный год 2. календарный квартал 3. календарный месяц 4. календарная неделя 5. поугодовой период 22. При уплате налога физическим лицом в наличной форме налог считается уплаченным 1. со дня зачисления суммы платежа на соответствующий счет Федерального казначейства 2. со дня отражения факта платежа в учетных регистрах налоговых органов 3. со дня внесения в банк наличных денежных средств для их перечисления в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства; 4. с момента отражения факта платежа в учетных регистрах налогового органа 5. со дня составления платежного поручения 23. Какой из приведенных перечней не является исчерпывающей классификацией налогов 1. федеральные, региональные и местные налоги 2. прямые и косвенные налоги 3. периодические и разовые налоги 4. налоги на прибыль (доход), налоги на имущество 5. налоговые и неналоговые 24. У каких налогов может не вводиться налоговый период 1. у разовых налогов 2. у косвенных налогов 3. у местных налогов 4. у налогов с физических лиц 5. у периодических налогов 25. Достоверная информация о наличии у налогоплательщика неисполненной обязанности по уплате налога (либо о наличии облагаемого налогом имущества) может быть получена налоговым органом 1. от самого налогоплательщика; в результате налоговых проверок; от государственных органов и иных лиц, обязанных в соответствии с Налоговым кодексом РФ сообщать эту информацию в налоговые органы 2. от самого налогоплательщика; в результате налоговых проверок; из средств массовой информации, от государственных органов и иных 97 лиц, обязанных в соответствии с Налоговым кодексом РФ сообщать эту информацию в налоговые органы 3. только в результате налоговых проверок 4. только от самого налогоплательщика 5. от государственных органов и иных лиц, обязанных в соответствии с Налоговым кодексом РФ сообщать эту информацию в налоговые органы 26. Основной формой налогового контроля является 1. налоговая проверка 2. учет налогоплательщиков 3. осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли) 4. осмотр объектов налогообложения для определения соответствия фактических данных об указанных объектах документальным данным, представленным проверяемым лицом 5. получение пояснений и сведений 27. Какие налоговые проверки предусмотрены в Налоговом кодексе РФ 1. документальная и фактическая 2. проверка уплаты налогов и проверка уплаты сборов 3. камеральная и выездная 4. камеральная, выездная и встречная 5. камеральная ивстречная 28. Какое обстоятельство всегда исключает вину лица в совершении налогового правонарушения 1. отсутствие бюджетного финансирования у государственной (муниципальной) некоммерческой организации 2. нахождение руководителя организации в длительной командировке 3. выполнение письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данные уполномоченным органом 4. незнание законодательства о налогах и сборах 5. совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости 29. В судебном процессе налогоплательщик сделал заявление о том, что налоговым органом неправомерно доначислен налог в решении по результатам налоговой проверки, поскольку в его деятельности отсутствовал объект налогообложения. В этом случае 1. обязанность по доказыванию отсутствия объекта налогообложения лежит на налогоплательщике 2. обязанность по доказыванию наличия объекта налогообложения лежит на налоговом органе 98 3. обязанность по доказыванию наличия объекта налогообложения лежит на суде 4. возникновение объекта налогообложения презюмируется, доказательства не требует 30. Отношения по уплате сборов 1. не входят в предмет налогового права и регулируются правом сборов 2. не входят в предмет налогового права и регулируются гражданским правом 3. не входят в предмет налогового права и регулируются финансовым правом; 4. входят в предмет налогового права 5. входят в предмет бюджетного права 99 3. Контрольные вопросы 4. 5. 6. Налоговое право РФ: понятие, место в правовой системе РФ, соотношение с другими отраслями российской системы права. Предмет и метод налогового права РФ. Система налогового права. Налогово-правовые нормы. Понятие, виды, основания возникновения и прекращения конституционно-правовых отношений. Объекты налоговых правоотношений. Понятие и классификация субъектов налоговых правоотношений. Источники налогового права. 7. Понятие и структура налоговой системы России. 1. 2. 3 2. 3. 8. Основные принципы правового регулирования налогообложения. 9. Налог: понятие и соотношение со смежными категориями. 10. Основные признаки и функции налога. 11. Классификация налогов и иных обязательных платежей. 12. Понятие и правовая характеристика элементов состава налога. 13. Общие положения о налоговом обязательстве. 14. Добровольное исполнение налогового обязательства. 15. Основания и порядок взыскания налогов. 16. Способы обеспечения исполнения налогового обязательства. 17. Общая характеристика налогового контроля. 18. Налоговые проверки: понятие, виды, правовое регулирование их проведения. 19. Юридическая ответственность налогообложения. за правонарушения в сфере 20. Защита прав налогоплательщика в административном порядке. 21. Защита прав налогоплательщика в судебном порядке. 22. Понятие, предмет и источники международного налогового права. 23. Общая характеристика налога на доходы физических лиц. 24. Характеристика налога на прибыль организаций. 25. Порядок исчисления и уплаты единого социального налога. 26. Порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость. 27. Основания и порядок налогообложения. применения 100 упрощенной системы 28. Правовое регулирование исчисления и уплаты единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. 29. Порядок исчисления и уплаты единого сельскохозяйственного налога. 30. Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции. 4. Примерная тематика рефератов и докладов 1. Понятие и значение налогов в РФ. 2. Налоговая система РФ. 3. Конституционно-правовые основы налоговой системы. 4. Акты о налогах и сборах. 5. Система налоговых органов РФ. 6. Правовое положение и функции Федеральной налоговой службы Министерства финансов РФ. 7. Налоговое право как подотрасль финансового права. 8. История становления налогового права в РФ. 9. Система и источники налогового права. 10. Наука налогового права. 11. Субъекты налогового права. 12. Налоговые правоотношения: понятие, особенности, виды. 13. Способы защиты прав субъектов налоговых правоотношений. 14. Налоговый контроль: понятие и значение. 15. Виды и органы налогового контроля. 16. Особенности проведения налоговых проверок сотрудниками органов внутренних дел. 17. Налоговая система РФ. Порядок установления налоговых платежей. 18. Понятие, особенности и роль налогов. 19. Необычные налоги. 20. Субъекты налоговых правоотношений. 101 21. Физические лица как субъекты налоговых правоотношений. 22. Организации как субъекты налоговых правоотношений. 23. Кредитные организации как субъекты налоговых правоотношений. 24. Органы внутренних дел как субъекты налоговых правоотношений. 25. Источники налогового права. 26. Состав налога. 27. Налоговые льготы в России и за рубежом. 28. Отсрочка и рассрочка уплаты налога. 29. Налоговый кредит. Инвестиционный налоговый кредит. 30. Современное законодательство о налогообложении юридических лиц в России и за рубежом. 31. Современное законодательство о налогообложении физических лиц в России и за рубежом. 32. Значение и структура социальных внебюджетных фондов. Единый социальный налог. 33. Понятие, роль и правовая характеристика природоресурсного налогообложения. 34. Особенности местных налогов на примере г. Нижнего Новгорода. 35. Особенности региональных налогов на примере Нижегородской области. 36. Особенности налогообложения организаций финансового сектора экономики. 37. Особенности правового регулирования налогообложения в государствах – членах ЕС. 38. Особенности налоговых систем унитарных и федеративных государств. 39. Налоговые системы стран СНГ. 40. Налог на доходы физических лиц. 41. Имущественные налоги с физических лиц. 102 42. Налогообложение юридических лиц в России и за рубежом. 43. Институт налоговой тайны в налоговом праве России. 44. Налогообложение малого бизнеса. Единый налог на вмененный доход. Упрощенная система налогообложения. 45. Порядок установления и введения федеральных, региональных и местных налогов и сборов. 46. Формы и методы налогового контроля: эффективность применения. 47. Ответственность за налоговые правонарушения. 48. Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах. 49. Уклонение от уплаты налогов: методы пресечения. 50. Международное сотрудничество в сфере налогов и сборов. 5. Программированные задания Программированное задание представляет собой контрольную работу, содержащую два теоретических вопроса и две задачи. Работа требует от студента знания правовых и литературных источников, последовательности и аргументации изложения, определения личной позиции. Программированное задание рекомендуется выполнять письменно. В случае отсутствия какого-либо условия задачи при решении рекомендуется рассматривать все возможные варианты. Решение задачи должно учитывать сложившуюся судебную и арбитражную практику, быть аргументировано нормами действующего законодательства. В связи с постоянным обновлением и изменением действующего законодательства студентам необходимо обращаться к официальным изданиям, таким как «Собрание законодательства РФ», «Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти», «Бюллетень Верховного Суда РФ», «Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ» и др. Целесообразно также 103 при подготовке к занятиям обращать внимание на публикации в юридических журналах, таких как «Государство и право», «Правоведение», «Хозяйство и право», «Российская юстиция», «Финансовое право», «Налоги и налогообложение» и др. Конкретный вариант, выполняемый обучающимся, определяется исходя из приведенный таблицы: Последняя цифра номера зачетной Номер варианта книжки 0-1 1 2-3 2 4-5 3 6-7 4 8-9 5 Вариант 1 1. Соотношение налогов и иных обязательных платежей. Юридическое содержание сбора, пошлин. 2. Ответственность налоговых органов и их должностных лиц. Задача 1 Садоводческое товарищество «Восход» пользуется землей согласно договору, подписанному мэром города А. и оформленному сроком на 25 лет. С 1 июля 2003 года товарищество перешло на упрощенную систему налогообложения. Налоговый орган обязал товарищество уплатить земельный налог за период с третьего квартала 2003 года по третий квартал 2004 года включительно. Требуется: дать правовую оценку сложившейся ситуации. 104 Задача 2 Индивидуальные предприниматели К. и А. учредили полного товарищества «Кварта». В ходе деятельности в течение 3-х лет участники товарищества принимали решение о направлении части прибыли, без предварительного распределения её между участниками, на ведение предпринимательской деятельности товарищества. Заместитель прокурора Н…й области обратился в арбитражный суд с иском к индивидуальному предпринимателю А. о взыскании 47 000 рублей, утверждая, что отказ участников товарищества от распределения прибыли повлек недоплату налога на доходы физических лиц. Требуется: определить, какое решение должен вынести суд по предъявленному иску. Вариант 2 1. Правовой статус налогоплательщиков и плательщиков сборов, их права и обязанности. 2. Понятие налоговой проверки. Особенности выездной и камеральной налоговой проверки. Издержки, связанные с осуществлением налогового контроля. Задача 1 30 декабря 2011 года ООО «Траст» подало в налоговый орган по месту своего нахождения заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения. Объектом налогообложения ООО «Траст» выбрало доходы. При этом представители общества предоставили документы, подтверждающие доходы за последние 9 месяцев, составившие 13 млн. рублей с учетом НДС. Были также предоставлены документы, определяющие род деятельности ООО «Траст», в том числе: оказание консультационных услуг, управление денежными средствами, размещение ценных бумаг на фондовом рынке и др. 105 Рассмотрев заявление, налоговый орган уведомил ООО «Траст» о том, что право перехода на упрощенную систему налогообложения на общество не распространяется, так как доход за последние 9 месяцев превысил определенную законом сумму. Требуется: ответить, правомерны ли действия налогового органа. Обосновать свой ответ. Задача 2 Государственное образовательное учреждение, наряду с бюджетной деятельностью по обучению, оказывает также платные образовательные услуги, услуги по проживанию в общежитии и питанию в столовой. Требуется: назвать налоги, плательщиком которых может являться данное учреждение в связи с оказанием этих услуг. Вариант 3 1. Административный и судебный порядок защиты прав налогоплательщиков. 2. Местные налоги и сборы, подлежащие введению на всей территории Российской Федерации. Задача 1 Руководство ООО «Корунд» обратилось в налоговые органы с просьбой предоставить предприятию отсрочку на 6 месяцев по уплате НДС и налога на прибыль в связи с полученным в результате стихийного бедствия значительным материальным ущербом. Через 10 дней был получен ответ, о том, что налоговые органы не правомочны рассматривать данный вопрос. Требуется: указать порядок и условия предоставления отсрочки и назвать органы, правомочные принимать такие решения. Задача 2 106 ООО «Топаз» продало три партии водки по оптовым отпускным ценам: 1) частному предпринимателю З.; 2) ООО «Бахус»; 3) украинской фирме «Горилка» – на общую сумму 100 тыс.руб. Стоимость была указана в отпускных ценах. Гражданин З. и ООО «Бахус» после реализации товара получили 20 тыс.руб. дохода и 18 тыс.руб. прибыли соответственно. Требуется: определить, плательщиками каких налогов могут являться: ООО «Топаз», предприниматель З, ООО «Бахус»? Вариант 4 1. Единый налог на вменённый доход для отдельных видов деятельности. 2. Налоговая тайна. Содержание информации, защищаемой в режиме налоговой тайны. Задача 1 При осуществлении налоговой проверки ООО «Маркс» налоговый инспектор Б. обнаружил сокрытие прибыли в значительном размере и установил, что доход был получен в результате нескольких сделок с ещё не зарегистрированной организацией. За сокрытие прибыли налоговый инспектор Б. наложил административные штрафы на руководителя ООО «Маркс» в размере 20 МРОТ, на бухгалтера – в размере 10 МРОТ, а на ООО «Маркс» - в размере 1 500 МРОТ. За совершение сделок с незарегистрированной организацией налоговый инспектор Б. все доходы, полученные от них, списал в доход государства. Руководитель налогового органа по результатам проверки предъявил в арбитражный суд иск о ликвидации ООО «Маркс» за систематическое нарушение налогового законодательства и получение прибыли незаконным путём. Требуется: дать юридическую оценку действиям налогового инспектора Б. Какое решение, по вашему мнению, должен вынести суд по предъявляемому иску? 107 Задача 2 По результатам выездной налоговой проверки начальником налогового органа было принято решение о привлечении ОАО «Пивоваренная компания» к ответственности за совершение налогового правонарушения, связанного с неуплатой налога на имущество организации за последние 2 года, мотивируя это тем, что ОАО «Пивоваренная компания» перерабатывало ячмень для приготовления пива, однако более 80% выручки предприятие получало от реализации пива, а не от переработки ячменя, следовательно, применение льготы по налогу на имущество организации неправомерно. Представители ОАО «Пивоваренная компания» с доводами налогового органа не согласились и предъявили в арбитражный суд иск. Требуется: дать подробный правовой анализ рассматриваемой ситуации. Вариант 5 1. Налоговые правонарушения, предусмотренные главой 16 НК РФ и ответственность за их совершение. 2. Упрощённая система налогообложения. Задача 1 ООО «Юпитер» приобрело по договору купли-продажи пристроенное нежилое помещение площадью 900 кв.метров. Налоговый орган на основании документальной проверки принял решение о взыскании с ООО «Юпитер» земельного налога за 2010 - 2011 годы и штрафа за не предоставление расчетов по нему. Представители ООО с данным актом не согласились и обратились в суд, мотивируя неуплату земельного налога тем, что им не выдавался 108 документ, удостоверяющий право собственности, владения и пользования земельным участком. Требуется: определить, какое решение должен вынести суд по предъявленному иску. Задача 2 Гражданин В., занимаясь индивидуальной предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, задержал уплату налога на рекламу за первый квартал текущего года. Во втором квартале того же года администрация района, «в целях развития предпринимательства», значительно уменьшила налог на рекламу. Налоговый орган района обязал В. в установленный срок внести всю задержанную сумму налога. В. обжаловал данное требование, соглашаясь выплатить налог только по новой ставке. Требуется: определить, каким образом может быть разрешена сложившаяся ситуация. 6. Методические рекомендации и требования к представлению и оформлению письменных работ Реферат или контрольная работа, выполняемая в письменной форме, требует от студента знания правовых и литературных источников, последовательности и аргументации изложения, определения личной позиции. При подготовке написания контрольной работы, рекомендуется использовать перечень нормативных актов и литературу, указанных в настоящем пособии. Однако следует учитывать активный процесс обновления налогового законодательства и возможность появления новых научных публикаций по интересующей теме в юридической литературе. 109 Излагать материал в контрольной работе следует четко, ясно, от третьего лица, применяя принятую научную терминологию, избегая повторений и общеизвестных положений, имеющихся в учебниках и учебных пособиях. Пояснять надо только малоизвестные или разноречивые понятия, делая ссылку на авторов, высказывающих разные мнения по одному и тому же вопросу. При этом запрещается механически переписывать содержание рекомендованных источников. Их применение должно носить творческий характер, а потому необходимо стремиться излагать содержание используемой литературы своими словами, не допуская без необходимости пространных цитат. Там же, где без этого все же обойтись невозможно (правовые нормы и т.п.), необходимо соответствующим образом оформлять ссылки на источник заимствования, избегая нарушения авторских прав. Вместе с тем раскрытие отдельных вопросов не должно быть слишком обширным. Студент должен стремиться раскрыть наиболее принципиальные, существенные черты рассматриваемого вопроса. Не следует прибегать к многословным отступлениям, не имеющим прямого отношения к рассматриваемому материалу. Необходимо в работе включать в качестве иллюстрации примеры правоприменительной практики, в том числе и со своего района. В связи с постоянным обновлением и изменением действующего законодательства студентам необходимо обращаться к официальным изданиям, таким как «Собрание законодательства РФ», «Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти», «Бюллетень Верховного Суда РФ» и др. Целесообразно также при подготовке к занятиям обращать внимание на публикации в юридических журналах, таких как «Государство и право», «Правоведение, «Российская юстиция», «Российский следователь», «Журнал российского права», «Законность» и др. 110 Контрольная работа должна быть оформлена на одной стороне листа бумаги формата А4. Допускается представлять таблицы и иллюстрации на листах бумаги формата не более А3. Текст следует печатать через 1,5 интервала (шрифт «Times New Roman», размер шрифта – 14), соблюдая следующие размеры полей: левое - 30 мм; правое - 10 мм; верхнее - 20 мм; нижнее 15 мм. Контрольная работа кроме основного содержания, должна включать оглавление, введение, заключение и список использованной литературы. Все листы контрольной работы (за исключением приложений) должны быть пронумерованы. Нумерация начинается с листа содержания (оглавления) и заканчивается последним (заключительным) листом. На листе содержания (оглавления) ставится порядковый номер листа, начиная с титульного. Номера страниц проставляются вверху страницы с форматированием по центру. Название главы в тексте работы следует писать 16-м полужирным шрифтом; название каждого параграфа выделяется 14-м полужирным шрифтом. В тексте контрольной работы рекомендуется чаще применять красную строку, выделяя законченную мысль в самостоятельный абзац. Слишком много цитат в контрольной работе приводить не следует, цитирование используется как прием аргументации. В случае необходимости можно излагать чужие мысли своими словами, но и в этом варианте надо делать ссылку на первоисточник. Ссылку можно делать подробную или краткую. Подробная ссылка на первоисточник делается под чертой внизу той страницы, где заканчивается цитата или изложение чужой мысли. При подробной ссылке указываются фамилия, инициалы автора, название работы, издательство, место и год издания, страница. При краткой ссылке она делается сразу после окончания цитаты или изложения чужой мысли в тексте в квадратных скобках с указанием номера источника из списка литературы и страницы (пример: [6,32] – шестой источник в списке литературы, страница 111 32), а подробное описание выходных данных источника делается в списке использованных источников в конце контрольной работы. Для наглядности в контрольной работе включаются таблицы и графики. Графики выполняются четко в строгом соответствии с требованиями деловой документации. Нумерация таблиц, графиков (отдельно для таблиц и графиков) должна быть сквозной на протяжении всей контрольной работы. Слово "таблица" и ее порядковый номер (без знака №) пишется сверху самой таблицы в правой стороне, затем дается ее название и единица измерения (если она общая для всех граф и строк таблицы). При ссылке на таблицу следует указать номер таблицы и страницу, на которой она расположена. Разрывать таблицу и переносить часть ее на другую страницу можно только в том случае, если она целиком не умещается на одной странице. При этом на другую страницу переносится заголовок «Продолжение таблицы «номер таблицы», а также шапка таблицы. Формулы расчетов в тексте надо выделять отдельной строкой, давая подробное пояснение каждому символу (когда он встречается впервые). Рекомендуется нумеровать формулы в пределах каждой главы, особенно, если в тексте приходится на них ссылаться. После заключения, начиная с новой страницы, необходимо поместить список использованных источников. В список включаются по алфавиту все источники по теме, с которыми студент ознакомился при написании контрольной работы. Критерии оценки реферата (контрольной работы) 112 90 – Студент создал отлично сконструированную и логически построенную работу, включающую введение, основную часть и 100 % заключение – выводы. Используемый материал соответствует теме исследования. Работа четко выражена и отлично представлена. Проведен отличный анализ. Сделаны обоснованные и четкие выводы. 82 – Структура работы логична и отвечает поставленным целям. Работа 89 % хорошо оформлена. Соблюдена последовательность изложения материала Используемый материал соответствует теме исследования. Написана грамотным юридическим языком. Сделаны обоснованные и четкие выводы Хорошее использование терминологии. Хорошее понятие процессов, фактов и событий. 75 – Структура работы достаточно логична и в целом отвечает поставленным целям. Круг используемой литературы несколько 81 % ограничен. Проведен анализ с использование ограниченного объема наглядного материала. Сделанные выводы не всегда обоснованы. Структура работы вполне логична, но не всегда отвечает 67 поставленным целям. Используемый материал соответствует теме – 74 % исследования. Круг используемой литературы ограничен. Проведен ограниченный анализ без использования наглядного материала. Сделанные выводы не достаточно обоснованы. Структура работы не логична, не отвечает поставленным 60 –целям. Работа оформлена с нарушениями. Используемый материал 66 % не соответствует теме исследования. В работе присутствуют ошибки. Тем не менее, есть основания полагать, что студент понимает предмет исследования. Студент не достиг ни одного из перечисленных выше 0 –стандартов. Показал полное незнание предмета. Содержание не 59 % соответствует теме. 113 7. ПРИМЕРНЫЙ ПЕРЕЧЕНЬ ВОПРОСОВ К ЭКЗАМЕНУ 1. Налоги и сборы: понятие, признаки, отличительные черты 2. Порядок установления налогов и сборов 3. Виды налогов и сборов 4. Функции налогов 5. Налоговая политика государства 6. Эволюция налогообложения в России 7. Налоговая система России 8. Основные тенденции реформирования действующего налогового законодательства России. Последние изменения законодательства о налогах и сборах. 9. Понятие и место налогового права в системе права России. 10.Предмет налогового права 11.Метод налогового права 12.Система налогового права 13.Источники налогового права 14. Признание нормативного правового акта не соответствующему Налоговому кодексу РФ: условия, порядок признания, правовые последствия 15.Действие налогового законодательства во времени, в пространстве и по кругу лиц 16.Принципы налогового права 17.Налоговый кодекс РФ 18.Налоговые правоотношения: понятие и состав 19.Субъекты налоговых правоотношений 20.Права и обязанности налоговых органов 21.Права и обязанности налогоплательщиков 22.Налоговые агенты: правовой статус 114 23.Понятие, условия возникновения, прекращения и исполнения налогового обязательства 24.Сроки в налоговых обязательствах 25.Способы обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов 26.Принудительное исполнение налогового обязательства 27.Институт представительства в налоговых правоотношениях 28.Налоговые льготы в российском и зарубежном законодательстве 29.Отсрочка и рассрочка уплаты налога по налоговому законодательству России 30.Налоговый кредит 31.Инвестиционный налоговый кредит 32.Налоговая отчетность. Налоговая декларация 33.Налоговая тайна 34.Общая характеристика налогового контроля 35.Субъект, объект и предмет налогового контроля 36.Формы налогового контроля 37.Методы налогового контроля 38.Документы налогового контроля 39.Виды налогового контроля 40.Права и обязанности сотрудников органов внутренних дел при проведении выездных налоговых проверок. 41.Налоговая проверка как основная форма налогового контроля 42.Понятие налогового правонарушения и налогового преступления 43.Виды налоговых правонарушений и преступлений 44.Состав налогового правонарушения 45.Ответственность за нарушение налогового законодательства 46.Обстоятельства, ответственности, исключающие смягчающие 115 привлечение лица ответственность и к налоговой отягчающие ответственность 47. Налоговые санкции 48.Порядок взыскания налоговых санкций 49.Способы защиты прав налогоплательщиков. Порядок обжалование актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц. Ответственность сотрудников органов внутренних дел. 50.Состав налога 51.Общие положения налогообложения юридических лиц 52.Правовая характеристика налога на добавленную стоимость 53.Правовая характеристика налога на прибыль организаций 54.Правовая характеристика акцизов 55.Правовая характеристика налога на имущество организаций 56.Правовая характеристика налога на доходы физических лиц 57.Правовая характеристика налога на имущество физических лиц 58.Правовая характеристика транспортного налога 59.Правовая характеристика единого социального налога 60.Правовая характеристика налога на игорный бизнес 61.Правовая характеристика государственной пошлины 62.Общие положения природоресурсного налогообложения 63.Правовая характеристика земельного налога 64.Правовая характеристика водного налога 65.Правовая характеристика сборов за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов 66.Правовая характеристика налога на добычу полезных ископаемых 67.Правовая характеристика единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности 68.Правовая характеристика упрощенной системы налогообложения 69.Правовая характеристика единого сельскохозяйственного налога 70.Общие положения местных налогов и сборов 116 71.Налоговая политика в зарубежных странах 72.Основные налоги, взимаемые с организаций в зарубежных странах 73.Основные налоги, взимаемые с физических лиц в зарубежных странах 74.Основные налоги на потребление в зарубежных странах 75.Налогообложение капитала, собственности, имущества в зарубежных странах 117 8. Глоссарий Авансовые платежи (от фр. avance) - денежная сумма, выдаваемая вперёд в счёт условленных платежей или в счёт предстоящих расходов, по которым отчёт будет дан впоследствии. В соответствии со ст. 55 НК РФ авансовые платежи по налогу уплачиваются по итогам отчетных периодов. Акт выездной налоговой проверки – документ установленной формы, подписываемый (проверяющими) и должностными руководителем лицами проверяемой налогового органа организации либо индивидуальным предпринимателем, либо их представителями, в котором должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений (ст. 100 НК РФ). Арест имущества - способ обеспечения исполнения решения о взыскании налога на имущество - действие налогового органа с санкции прокурора по ограничению права собственности налогоплательщикаорганизации в отношении его имущества (ст. 77 НК РФ). Арест имущества производится в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией в установленные сроки обязанности по уплате налога и при наличии у налоговых органов достаточных оснований полагать, что указанное лицо предпримет меры, чтобы скрыться либо скрыть свое имущество Банк - коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального банка Российской Федерации. Безнадежный долг - недоимка (или сумма пеней), числящаяся за отдельными налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами, взыскание которой оказалось невозможным в силу причин экономического, социального или юридического характера, признается безнадежной и списывается в порядке, установленном по федеральным налогам и сборам - Правительством 118 Российской Федерации; по региональным и местным налогам и сборам - соответственно исполнительными органами субъектов Российской Федерации и местного самоуправления (ст. 59 НК РФ). Взаимозависимые лица - физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц (ст. 20 НК РФ). Выездная налоговая проверка – это налоговая проверка, осуществляемая налоговыми органами на основе изучения и оценки первичных документов, документов бухгалтерского и налогового учета, а также иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, по месту нахождения налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента. Доход - экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами второй части Налогового кодекса (ст. 41 НК РФ). Законными представителями налогоплательщика-физического лица - лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации (ст. 27 НК РФ). Законные представители налогоплательщика-организации - лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов (ст. 27 НК РФ). Изменение срока уплаты налога, сбора, пени - перенос установленного срока уплаты налога и сбора на более поздний срок по решению уполномоченного органа (ст. 61 НК РФ). Имущество - виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (ст. 38 НК РФ). 119 Инвестиционный налоговый кредит - такое изменение срока уплаты налога, при котором организации при наличии оснований, указанных в статье 67 НК РФ, предоставляется возможность в течение определенного срока и в определенных пределах уменьшать свои платежи по налогу с последующей поэтапной уплатой Предоставление суммы кредита инвестиционного и начисленных налогового кредита процентов. оформляется договором. Индивидуальные зарегистрированные в предприниматели установленном - порядке физические и лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты. Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них Налоговым кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями. ИНН - идентификационный номер налогоплательщика – цифровой код, состоящий из определенной последовательности цифр, характеризующих территориальный налоговый орган, категорию налогоплательщика (организация или физическое лицо), порядковый номер налогоплательщика и т.д. ИНН присваивается каждому налогоплательщику, который является единым по всем видам налогов и сборов и на всей территории Российской Федерации. Камеральная налоговая проверка - это проверка, которая проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком (налоговым агентом, плательщиком сбора), служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа (ст. 88 НК РФ). Камеральные проверки проводятся как в 120 отношении организаций, так и в отношении физических лиц. Камеральная налоговая проверка является формой текущего налогового контроля и позволяет налоговым органам оперативно реагировать на нарушения налогового законодательства. Косвенное налогообложение – означает, что потребители товаров, работ или услуг оплачивают сумму косвенных налогов в составе денежных средств, уплачиваемых за товар (работу, услугу) продавцу, который юридически признается налогоплательщиком. Лица (лицо) - организации и (или) физические лица. Льготы по налогам и сборам – предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере (п. 1 ст. 56 НК РФ). Местные налоги – налоги, которые установлены Налоговым кодексом Российской Федерации и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и сборах и обязательны к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований (п. 4 ст. 12 НК РФ). Место жительства физического лица - адрес (наименование субъекта Российской Федерации, района, города, иного населенного пункта, улицы, номера дома, квартиры), по которому физическое лицо зарегистрировано по месту жительства в порядке, установленном законодательством Российской Федерации (ст. 11 НК РФ). Место нахождения обособленного подразделения российской организации - место осуществления этой организацией деятельности через свое обособленное подразделение (ст. 11 НК РФ) Место нахождения организации – место его государственной регистрации. Государственная регистрация 121 юридического лица осуществляется по месту нахождения указанного учредителями в заявлении о государственной регистрации постоянно действующего исполнительного органа, в случае отсутствия такого исполнительного органа - по месту нахождения иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности. Налог - обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (ст. 8 НК РФ). Налоговая база - стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения (ст. 53 НК РФ). Налоговая декларация - письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога (ст. 80 НК РФ). 9. РЕКОМЕНДУЕМАЯ ЛИТЕРАТУРА Нормативно-правовые акты: 1. «Налоговый кодекс Российской Федерации (Часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ. 2. «Налоговый кодекс Российской Федерации (Часть вторая)» от 05.08.2000 N 117-ФЗ. 3. «Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях» от 30.12.2001 №195-ФЗ (принят ГД ФС РФ 122 20.12.2001)(ред. от 05.01.2006)(с изм. и доп., вступающими в силу с 26.01.2006) 4. «Гражданский процессуальный кодекс Российской Федерации» от 14.11.2002 №138-ФЗ (принят ГД ФС РФ 23.10.2002)(ред. от 27.12.2005) 5. «Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации» от 24.07.2002 №95-ФЗ (принят ГД ФС РФ 14.06.2002)(ред. от 27.12.2005) 6. «Уголовный кодекс Российской Федерации» от 13.06.1996 №63-ФЗ (принят ГД ФС РФ 24.05.1996)(ред. от 05.01.2006) 7. Федеральный закон от 15.11.1997 №143-ФЗ (ред. от 31.12.2005) «Об актах гражданского состояния»(принят ГД ФС РФ 22.10.1997) 8. Закон РФ от 21.03.1991 №943-1(ред. от 18.07.2005) «О налоговых органах Российской Федерации» 9. Закон РФ от 11.10.1991 №1738-1(ред. от 07.03.2005) «О плате за землю» (с изм. и доп., вступающими в силу с 01.01.2006) 10.Закон РФ от 09.12.1991 №2003-1(ред. от 22.08.2004) «О налогах на имущество физических лиц» 11.Федеральный закон от 22.11.1995 №171-ФЗ (ред. от 31.12.2005) «О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции» (принят ГД ФС РФ 19.07.1995) Основная 1. Налоговое право: Учебник./ Под ред. Ю.А. Крохиной. – М., 2011. 2. Налоговое право: Учебник. / Отв. ред. Н.И. Химичева. – М.: Юристъ, 2010. 3. Система налогов и сборов России /Под ред. А.Н. Козырина. – СПб.: Питер, 2010. Дополнительная 1. Абрамов, М.Д. О налоговой системе России / М.Д. Абрамов, В.А. Кашин // Налоги и налогообложение. - 2006. – 452 с. 123 2. Архипенко, Т.В. Понятие и сущность ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах // Финансовое право. - 2004. № 5. – 342 с. 3. Балакина, А.П. Признаки налога: их содержание и особенности регулирования // Законодательство. 2005. № 2. – 132 с. 4. Балакина, А.П. Юридическая конструкция налоговой обязанности // Налоги и налогообложение. 2004. № 4. – 213 с. 5. Бондаренко, Т.А. Порядок введения в действие актов законодательства о налогах и сборах // Финансовое право. 2007. № 1. – 122 с. 6. Брызгалин, А.В. НК РФ и российское налоговое законодательство: соотношение и взаимодействие // Налоговый вестник. 2000. №1. – 56 с. 7. Иванова, В.Н. Оптимизация юридической конструкции налога как одна из проблем совершенствования налоговой системы // Финансовое право, 2005, № 7; Налоги (газета). 2006. № 6. – 89 с. 8. Орлов, М.Ю. Налог как форма разумного ограничения фискального суверенитета государства // Финансовое право. 2006. № 2. – 98 с. 9. Паршкова, А.Н. Проблемы источников налоговых норм // Современное право. 2005. № 6. – 112 с. 10.Сидорова, А.В. Сочетание бесспорного и судебного порядков взыскания недоимки по обязательным платежам и санкций // Налоги (газета). 2007. № 27. – 56 с. 124 125
