В.В. Кизилов

В.В. Кизилов
НЕПРАВОМЕРНЫЕ ДЕЙСТВИЯ
ДОЛЖНОСТНЫХ ЛИЦ
НАЛОГОВЫХ ОРГАНОВ
ИЗДАТЕЛЬСТВО САРАТОВСКОГО УНИВЕРСИТЕТА
2008
УДК 351.713
ББК 67.401
К 38
Кизилов В.В.
К38
Неправомерные действия должностных лиц налоговых органов.
Саратов: Изд-во Сарат. ун-та, 2008 - 376 с.: ил. 978-5-292-03835-1
В книге изложены результаты исследования нарушений законодательства Российской
Федерации, допускаемых должностными лицами Федеральной налоговой службы, которые
могут быть квалифицированы как административные правонарушения. Основной акцент
в исследовании сделан на анализе правонарушений, имеющих место при осуществлении
налоговыми органами функций налогового контроля. Книга является продолжением серии
работ автора, посвященных вопросу исследования административно-правового статуса
должностных лиц налоговых органов.
Выборка арбитражной практики по налоговым спорам осуществлена с использованием
справочно-правовой системы «ГАРАНТ».
Для студентов и преподавателей вузов, научных работников, юристов-практиков, налоговых адвокатов и лиц, являющихся уполномоченными представителями налогоплательщиков, арбитражных судей, работников налоговых органов, работников правоохранительных
органов, бухгалтеров и аудиторов.
Табл. 3. Ил. 9.
Рецензенты:
Доктор юридических наук, профессор В.В. Денисенко
(Ростовский юридический институт МВД России)
Кандидат юридических наук, доцент О.В. Попов
(Белгородский государственный университет)
УДК 351.713
ББК 67.401
© Кизилов В.В., 2008
ISBN 978-5-292-03835-1
2
ВВЕДЕНИЕ
Отношения в налоговой сфере нередко сопровождаются правонарушениями, допускаемыми как со стороны управляемых субъектов (таковыми являются
налогоплательщики и налоговые агенты), так и со стороны налоговых органов
(должностных лиц налоговых органов). Государство, стремясь защитить публичные интересы, наиболее подробно регламентировало порядок действий при
наличии правонарушений одной стороны, забыв при этом про регламентацию
административной юрисдикции при правонарушениях, допускаемых другой
стороной. По нашему мнению, неисполнение налоговыми органами (должностными лицами) предписаний нормативно-правовых актов должно восприниматься как деликт и порождать возникновение административно-деликтных
отношений.
В ранее проведенных учеными исследованиях отмечалось, что «для возникновения такого рода правоотношений, как и для любых иных правоотношений, требуются: наличие нормы права, юридический факт, на основании
которого взаимные права и обязанности сторон в сфере административногосударственного управления становятся конкретными, совершение деяния,
образующего состав конкретного административного правонарушения, последнее включает в качестве обязательного элемента виновность лица, т.е. его
деликтоспособность»1.
По мнению профессора В.В. Денисенко, «неприменение закона либо неправильное применение закона уполномоченными на то лицами органов государственной власти является нарушением не материальных, а процессуальных
норм права и связано с невыполнением возложенных на них функциональных
обязанностей (неправильное применение закона по своей сути следует рассматривать как его невыполнение)»2.
В результате нарушения закона государственной администрацией совершается административный деликт, который точнее может быть определен как
Денисенко В.В. Теория административно-деликтных отношений: Дис... д-ра юрид.
наук. СПб., 2002. С. 34.
2
Там же. С. 48.
1
3
служебный (административно-служебный, управленческий) деликт, и при
этом возникают не просто административно-деликтные отношения, а их особая разновидность - служебные (административно-служебные) деликтные отношения3.
Однако, как подчеркивает В.В. Денисенко, требуется производство, регламентирующее порядок и процедуру рассмотрения дел об ответственности
исполнительных органов государственной власти и их должностных лиц за
незаконные действия в сфере государственного управления. И с этим трудно
не согласиться. Действующее законодательство в большей степени регламентирует порядок обжалования принятых органами государственной власти неправомерных решений, чем привлечение к ответственности должностных лиц
данных органов, допустивших принятие неправомерных решений. Особенно
проблематичным является привлечение к ответственности чиновников-правонарушителей, когда их незаконные действия не могут быть квалифицированы
как преступление.
В качестве основания для административной ответственности должностного лица государственного органа управления профессор В.В. Денисенко
предлагает установление в судебном порядке факта нарушения должностным лицом прав, свобод или законных интересов граждан и юридических лиц
«в результате незаконных действий или бездействия в случаях, когда необходимость действия прямо предусмотрена в законе, а также при условии если будет доказана связь между действиями (бездействием) государственной администрации и наступившими для граждан или юридических лиц негативными
последствиями»4.
По нашему мнению, препятствием к реализации гражданами предоставленных им прав и свобод, осуществлению ими своих законных интересов являются не только правовая неграмотность и нежелание «портить отношения»
с представителями органов государственной власти. Десятилетиями отлаженный государственный маховик просто не способен в короткое время начать
ритмичное движение в обратную сторону. Сегодня впору говорить о забвении
государством целей защиты прав человека (в том числе и в сфере налоговых
правоотношений), настолько высока степень отчуждения его исполнительнораспорядительных структур от защиты законных интересов граждан.
Вследствие этого гражданам, выступающим в качестве налогоплательщиков (налоговых агентов) или представителей налогоплательщиков (налоговых агентов), приходится самостоятельно противостоять предпринятым
в отношении них посягательствам налоговых органов, поскольку каждый
вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными
законом. При защите своих интересов гражданам следует помнить, что
3
4
Денисенко В.В. Указ. соч. С. 49.
Там же. С. 140.
4
государственный служащий Федеральной налоговой службы не является
представителем власти и должен осуществлять свою деятельность в пределах функциональных обязанностей, свойственных его должности в соответствующей структуре ФНС, не нарушая при этом прав и интересов граждан, а
также юридических лиц.
Согласимся с высказанным В.В. Денисенко положением о том, что недостаточная научная изученность административно-деликтных отношений привела к отставанию теоретической базы от потребностей практики5. Развитие
теории административно-деликтных отношений способно оказать положительное влияние на совершенствование основных институтов административного права и становление административно-процессуального права в качестве
самостоятельной отрасли, на состояние правотворческой и правоприменительной деятельности в сфере борьбы с административными правонарушениями6.
Развитию теории должно предшествовать изучение допускаемых со стороны
должностных лиц государственных органов власти деликтов.
Мы не будем останавливаться на тех нарушениях законодательства, которые квалифицируются Уголовным кодексом РФ как преступления, поскольку
уголовные преступления в налоговой сфере, совершаемые должностными лицами налоговых органов, имеют место в исключительных случаях. Целью
настоящей работы является исследование состава тех административных, по
нашему мнению, правонарушений должностных лиц налоговых органов, допускаемых в отношениях с налогоплательщиками (налоговыми агентами) и их
представителями, которые могут и должны повлечь их административную ответственность.
Место административно-правовых деликтов в отношениях, связанных с
реализацией прав и обязанностей налоговых органов, схематично определено
на рис. 1.
Права и обязанности
налоговых органов
Правомерная реализация
прав и обязанностей
Административноправовые деликты
Преступления
Процессуальные
Материальные
Нарушение установленных
запретов
Рис. 1. Реализация прав и обязанностей налоговых органов должностными лицами ФНС.
5
6
Денисенко В.В. Указ. соч. С. 341.
Там же. С. 341.
5
Разделение административно-правовых деликтов на процессуальные, материальные и деликты, связанные с нарушением установленных запретов,
произведено нами по имеющим место последствиям для участвующих в налоговых отношениях лиц. Например, к материальным деликтам отнесены правонарушения, которые напрямую влекут материальный ущерб (нарушение экономических интересов) налогоплательщиков (налоговых агентов). Примерами
таковых деликтов могут быть:
- неправомерный отказ в возврате излишне уплаченных (взысканных)
налогов;
- неправомерное привлечение к налоговой ответственности налогоплательщика;
- неправомерное увеличение налоговых обязательств налогоплательщика
(налогового агента);
- неправомерный арест имущества;
- неправомерная приостановка операций по расчетному счету.
В группу процессуальных деликтов включены те нарушения норм действующего налогового законодательства, которые регулируют порядок взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков (налоговых агентов),
но не имеют прямым последствием финансовые потери налогоплательщика
(налогового агента). В основной массе деликты данной группы связаны с
осуществлением процедур налогового контроля, а именно с выполнением
должностными лицами ФНС определенных Налоговым кодексом РФ процессуальных действий при осуществлении налогового контроля, за исключением запретительных норм, которые мы относим к отдельному виду деликтов. Например, НК РФ устанавливает прямой запрет на приобретение
имущества налогоплательщика должностными лицами налоговых органов
(ст. 47, 48).
Процессуальные деликты, по нашему мнению, можно разделить на подвиды, связанные с нарушением сроков предоставления информации, нарушением процедур налогового контроля и отказом в приеме документов.
В результате проведенного ранее исследования обязанностей и ответственности должностных лиц налоговых органов автором был очерчен круг
правонарушений (административно-правовых деликтов), которые могут быть
совершены должностными лицами налоговых органов при осуществлении
процедур налогового контроля и иных действий в налоговой сфере7. В качестве правонарушений рассматривалось неисполнение должностными лицами
налоговых органов предписанных законом указаний, а результаты большинства правонарушений сведены в таблицу. Считаем необходимым воспроизвести
данную таблицу и в настоящей работе (табл. 1).
См.: Кизилов В.В. Обязанности и ответственность должностных лиц налоговых органов:
анализ действующего законодательства. Саратов: Изд-во Сарат. ун-та, 2006. 114 с.
7
6
Таблица 1
Виды и состав административных правонарушений, допускаемых должностными лицами налоговых органов
№
п.п.
Название предлагаемой статьи
1
Нарушение сроков
предоставления информации и непредоставление информации
2
Нарушение запрета
на приобретение
имущества
1. Нарушение сроков предоставления ответов на письменные
запросы налогоплательщика (плательщика сбора), налогового
агента или их представителей, а равно непредоставление ответов, в том числе сведений, содержащихся в ЕГРЮЛ и
ЕГРИП. 2. Нарушение сроков предоставления решений о
взыскании налогов, решений по изменению сроков уплаты
налога, уведомлений (в том числе уведомлений о снятии с
налогового учета), актов налоговых проверок. 3. Нарушение
сроков предоставления требований об уплате налогов, пени;
решений о приостановлении операций по счетам; решений о
создании постоянно действующих налоговых постов у налогоплательщика, совершающего операции с нефтепродуктами.
4. Несообщение налогоплательщику (плательщику сбора) о
факте излишней уплаты (взыскания) налога (сбора) и излишне уплаченной (взысканной) сумме, а равно сообщение за
пределами срока, установленного ст. 78, 79 НК РФ. 5. Несообщение налогоплательщику (плательщику сбора) о времени
и месте рассмотрения материалов проверки. 6. Нарушение
иных сроков и несообщение налогоплательщику иной информации, предусмотренной НК РФ
Приобретение имущества налогоплательщика (налогового
агента) должностным лицом налогового органа в нарушение
запрета, установленного ст. 47, 48 НК РФ
3
Отказ в зачете излишне уплаченных
(взысканных) налогов
Неправомерный отказ налогового органа в зачете сумм излишне уплаченного налога (излишне взысканного налога),
сбора и пени, а равно принятие решения о зачете за пределами срока, установленного Налоговым кодексом
4
Отказ в возврате
излишне уплаченных (взысканных)
налогов
Неправомерный отказ налогового органа в возврате сумм излишне уплаченного налога (излишне взысканного налога),
сбора и пени, а равно принятие решения о возврате за пределами срока, установленного Налоговым кодексом
5
Нарушение процедур налогового
контроля
1. Нарушение должностными лицами налоговых органов
процедуры (порядка) ареста имущества, установленной ст.
77 НК РФ. 2. Нарушение должностными лицами налоговых органов процедуры выемки документов, установленной
ст. 94 НКРФ. 3. Нарушение должностными лицами налоговых органов сроков проведения налоговых проверок. 4.
Нарушение должностными лицами налоговых органов установленного порядка (процедуры) прохода на территорию
или в помещение налогоплательщика
Состав административного правонарушения
7
Окончание табл. 1
№
п.п.
Название предлагаемой статьи
6
Отказ в приеме документов
1. Отказ в приеме документов для государственной регистрации в налоговом органе и выдаче расписки в получении
документов. 2. Отказ в принятии налоговой декларации и
проставлении отметки на копии налоговой декларации о
принятии и дате ее представления
7
Отказ в регистрации
Неправомерный отказ налогового органа в регистрации
юридического лица или индивидуального предпринимателя,
а равно неправомерный отказ в выдаче документов, подтверждающих государственную регистрацию
8
Незаконный сбор,
хранение, использование и распространение информации о
налогоплательщик
Сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом
агенте) должностным лицом налогового органа, полученной в
нарушение положений Конституции Российской Федерации,
Налогового кодекса, федеральных законов, а также в нарушение принципа сохранности информации, составляющей
профессиональную тайну иных лиц, в частности адвокатскую тайну, аудиторскую тайну
9
Отказ в постановке
на налоговый учет и
несвоевременная
постановка на учет
(снятие с учета)
1. Отказ в постановке на учет: организаций в налоговом
органе по месту их нахождения; индивидуальных предпринимателей, частных нотариусов, адвокатов, учредивших
адвокатский кабинет, в налоговом органе по месту их жительства и в выдаче соответствующих свидетельств и/или
уведомлений о постановке на учет в налоговом органе, а
равно несвоевременное снятие с учета. 2. Неправомерный
отказ в постановке на учет в налоговом органе по месту
нахождения обособленного подразделения, месту осуществления видов предпринимательской деятельности, установленных п. 2 ст. 346.26 НК РФ, по месту нахождения участка
недр, предоставленного в пользование на условиях соглашения о разделе продукции, а равно несвоевременное снятие с
учета. 3. Несвоевременная постановка на учет в налоговом
органе физических лиц, не относящихся к индивидуальным
предпринимателям, а равно отказ в постановке на учет. 4.
Несвоевременная постановка на учет (снятие с учета) в
налоговом органе иностранных организаций, а равно отказ в
постановке на учет (снятии с учета)
10
Утрата документов
налогоплательщика
Утрата должностным лицом налогового органа документов,
содержащих составляющие налоговую тайну сведения, либо
разглашение таких сведений
11
Неправомерное привлечение к налоговой
ответственности
налогоплательщика
1. Привлечение налогоплательщика (плательщика сбора)
или налогового агента к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии обстоятельств, исключающих привлечение к ответственности. 2. Повторное
привлечение налогоплательщика (плательщика сбора) или
налогового агента к налоговой ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения
Состав административного правонарушения
8
Как показывает практика, нет ни одного добросовестного налогоплательщика, который не испытал бы на себе предвзятость должностных лиц налоговых органов при проведении выездных и камеральных налоговых проверок. И
это имеет свое объяснение.
Несмотря на то, что налоговые органы призваны обеспечивать реализацию государственного интереса, у них, как у организованной определенным
образом и наделенной соответствующими полномочиями группы людей, есть
и свой интерес. Он весьма прозаичен - достижение любой ценой высоких
показателей в работе и желание создать впечатление о благополучной работе
налогового органа, поскольку от этого зависит оценка их деятельности, что
может иметь значимые для работников ФНС последствия. Нередко чиновник,
реализуя государственно-властные полномочия, старается усмотреть при этом
и личный интерес. С другой стороны, «отсутствие личного интереса компетентного органа вовсе не означает отсутствие в его действиях заинтересованности
вообще, ибо реализация полномочий по разрешению индивидуально-конкретных дел не может не основываться на служебной юридической заинтересованности в исходе дела»8.
Не секрет, что налоговые инспекторы приступают к проверке с «плановым заданием» - начислить по результатам проверки определенные суммы налогов, пени и штрафов. До сих пор существуют плановые задания по сбору
налогов и негласное соревнование по объемам налоговых начислений между
налоговыми инспекторами отдела камеральных и выездных налоговых проверок. Оценка деятельности того или иного отдела налогового органа производится по сумме начисленных к уплате в бюджет налогов. Так называемые в
обиходе «камеральщики» имеют в этом соревновании преимущество, так как
Налоговый кодекс РФ позволяет им в упрощенном по сравнению с процедурой
налогового контроля в форме выездной налоговой проверки порядке обременять налогоплательщиков дополнительными налоговыми платежами. Поэтому
налоговых инспекторов, осуществляющих выездные проверки, огорчает, что у
налогоплательщика отсутствуют грубые нарушения в бухгалтерском и налоговом учете, факты занижения налогооблагаемой базы, что первичные учетные
документы соответствуют предъявляемым к ним требованиям. Единственным
способом выполнить «плановое задание» у налоговых инспекторов при выездных проверках является завышение налогооблагаемой базы по налогу на
прибыль и НДС за счет уменьшения принимаемых в налоговом учете затрат
налогоплательщика и уменьшения вычетов по НДС.
Ученые отмечают и иные основания для неправомерных действий должностных лиц. Административная должность, трансформируя индивидуальную
властную волю в государственную, многократно усиливает первую во всех ее
8
Денисенко В.В. Указ. соч. С. 203.
9
проявлениях, как положительных, так и отрицательных. Это личностное усиление происходит посредством всех элементов, составляющих содержание
данной должности: ее авторитета, полномочий и др9. Вступление в должность
одновременно нередко бывает связано с получением различных материальных
и нематериальных благ. Это не может не влиять на личностные качества отдельных руководителей. У последних может гипертрофироваться вкус к власти,
и тогда должность может способствовать обратному процессу: государственная воля трансформируется в личную, государственная власть присваивается
должностным лицом, используется в собственных видах и интересах10. В итоге
руководящий работник служит не обществу, а самому себе, его личная порочная воля, ставшая государственной, задает тон последней, направляет ее по нерациональному, неправомерному или даже преступному пути11. Было бы наивным считать, что подобная деформация не может происходить и с личностью
рядовых государственных служащих, и в случае ненадлежащего исполнения
служебных полномочий представителями самой многочисленной категории
субъектов власти суммарный ущерб общественным отношениям будет весьма
значительным12. К сожалению, современная российская история знает немало
примеров присвоения административной власти, злоупотребления ею13, включая демонию власти, и не случайно в сознании значительного числа людей
государственная должность ассоциируется именно с возможностью получения
дополнительных благ.
Если предприятие не относится к категории «однодневок» и осуществляет уставную деятельность на протяжении более 3 лет, и бухгалтерский учет в
нем ведется одними и теми же специалистами, то вероятность обнаружения
налоговым инспектором серьезных налоговых нарушений достаточно низка.
Так же низка вероятность обнаружения налоговыми инспекторами грубых
нарушений в бухгалтерском учете налогоплательщика, имеющего на балансе
(в собственности) достаточное количество основных средств, особенно объектов недвижимости. Это имеет свое обоснование - налогоплательщик (собственник имущества) вряд ли будет рисковать в части умышленного занижения
налогооблагаемой базы, ставя под удар свою собственность.
Исходя из условия экономической безопасности бизнеса, можно прийти к
следующей схеме предпринимательства, контролируемого одними и теми же
См.: Денисенко В.В. Указ. соч. С. 258.
Там же.
11
См.: Бахрах Д.Н. Административная власть как вид государственной власти // Государство и право. 1990. № 3. С. 14.
12
См., напр.: Капустин М. Под маской коллегиальности. Еще раз о бюрократии // Неделя. 1988. № 41; Миролевич В. Чтобы захватить завод, директора намерены упрятать в
тюрьму//Известия. 1997. 11 марта.
13
См., напр.: Корольков И. Кого поразит «Вирус»? //Известия. 1997. 26 марта.
9
10
10
собственниками: головная компания - балансодержатель основных средств бизнес-структуры - сервисные компании (рис. 2).
В головной компании производственно-хозяйственная деятельность сведена к нулю, единственными операциями являются:
- изъятие прибыли головной компанией у дочерних, если она как основной
акционер (участник) владеет более чем 50% уставного капитала14,
- выплата дивидендов акционерам или участникам головной компании,
- предоставление займов дочерним компаниям и некоторые другие.
Как правило, головная компания является держателем контрольных пакетов акций, основных долей в коммерческих организациях нижестоящего звена
и принимает решения, обязательные для исполнения дочерними компаниями.
Балансодержатель основных средств - компания, являющаяся собственником имущества, используемого бизнес-структурами в предпринимательской
деятельности, - учреждается головной компанией для того, чтобы риски от
предпринимательской деятельности не распространялись на имущество, используемое бизнес-структурами при извлечении доходов. Наибольший экономический эффект достигается, когда балансодержателем является лизинговая
компания. В этом случае собственники холдинга имеют возможность быстрее
обновлять производственные фонды, более мобильны в смене технологий.
Сервисные компании создаются, как правило, при выведении на аутосорсинг функций вспомогательных служб.
В отношении перечисленных компаний налоговому органу достаточно
проблематично применить так называемую «серую» схему по доначислению
налогов, поэтому все усилия налоговых инспекторов направлены на бизнесструктуры (производящие предприятия, предприятия торговли и услуг).
Головная
компания
Балансодержатель
основных средств
Бизнес-структуры
Сервисные
компании
Рис. 2. Структура компаний для безопасного ведения бизнеса
Примеч. авт. Непропорциональное распределение прибыли в основной массе имеет место
в целях использования так называемого льготного перевода денежных средств внутри
холдинговой структуры на основании п.п. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ.
14
11
Должностные лица налоговых органов, осуществляющие налоговую проверку бизнес-структур, пускаются на различные ухищрения, чтобы результаты
проверки имели «победный» итог с начисленными налогоплательщику (даже
неправомерно) суммами налогов, пени и штрафов.
Основания неправомерных начислений налогоплательщику суммы налогов, пени и штрафов использованы нами как квалифицирующий признак «серых» схем налоговых органов, применяемых в отношении, как добросовестных
налогоплательщиков, так и имеющих прегрешения в налоговой сфере.
Наиболее популярными налогами, в отношении которых налоговые органы
практикуют применение «серых» схем, являются налог на добавленную стоимость и налог на прибыль. Сложность и путаность норм Налогового кодекса
РФ, согласно которым должно производиться исчисление налогооблагаемой
базы по названным налогам, дает неоспоримое преимущество налоговому органу в части установления правонарушений в налоговом учете со стороны налогоплательщика.
Исследование нарушений, допускаемых должностными лицами налоговых
органов, определение их правовой природы и предание гласности будут способствовать уменьшению их числа, а также «вооружению» налогоплательщиков и их представителей в борьбе с неправомерными действиями налоговых
органов.
В настоящей работе изложен результат исследования правонарушений по
их признакам в том понимании, в каком они рассматриваются авторами юридической научной и учебной литературы. К признакам правонарушения относятся:
- деяние (действие или бездействие),
- вина,
- противоправность,
- вредный результат,
- причинная связь между деянием и вредным результатом,
- юридическая ответственность15.
Мера должного поведения должностных лиц налоговых органов определяется в Налоговом кодексе РФ в основном двумя способами правового регулирования - обязывающими и запрещающими нормами. С закреплением
норм юридической ответственности должностных лиц налоговых органов
дело обстоит гораздо сложнее, так как законодатель выбрал наиболее легкий
путь, применив бланкетную норму, отсылающую к действующему законодательству РФ16.
См., напр.: Малько А.В. Теория государства и права в вопросах и ответах: Учеб.-ме
тод, пособие. М.: Юрист, 2004. С. 199.
16
См.: п. 3ст. 35 НК РФ.
15
12
В приведенных в качестве примеров налоговых спорах четко прослеживается связь между деянием должностных лиц налоговых органов и вредным
результатом. Установление в судебных заседаниях данных фактов и служит
основанием для отмены незаконных решений налоговых органов.
Особую признательность автор выражает руководству ООО «Лизинговая компания «ЭНАКС» и ООО «Теплоэнергоприбор», предоставивших все
материалы налоговых споров, анализ которых позволяет четко уяснить деликты должностных лиц налоговых органов при осуществлении ими налогового контроля и производства по делу о налоговых правонарушениях налогоплательщиков.
13
I. НАРУШЕНИЕ СРОКОВ ПРЕДОСТАВЛЕНИЯ ИНФОРМАЦИИ И
НЕПРЕДОСТАВЛЕНИЕ ИНФОРМАЦИИ
1.1. Нарушение сроков предоставления ответов
на письменные запросы
Не является секретом то, что налогоплательщик с целью исключения применения к нему санкций в будущем (при проведении налоговых проверок), а
также для заблаговременного выяснения позиции налогового органа обращается в налоговые органы за письменными разъяснениями о применении налогового законодательства в отношении конкретных хозяйственных операций17.
В большей мере это касается вопросов бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов, участвующих в формировании налоговой базы по налогу на
прибыль.
Налоговый орган обязан не позднее 30 дней со дня регистрации запроса бесплатно информировать (в том числе и в письменной форме) налогоплательщиков
о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления
и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также предоставлять
формы налоговой отчетности и разъяснять порядок их заполнения18.
Помимо перечисленного налоговые органы и их должностные лица обязаны проводить разъяснительную работу, применяя при этом различные формы например, путем дачи консультаций, проведения семинаров, лекций, бесед,
организации краткосрочных учебных курсов с применением наглядных материалов, схем, диаграмм, слайдов, аудио- и видеороликов. Налоговый кодекс
отдельно обязывает налоговые органы давать письменные ответы на вопросы
налогоплательщиков, устные ответы по телефону, в ходе приема и т.д. ОднаСм.:п.п. 3п.1ст. 111 НК РФ.
См.: Административный регламент ФНС, утвержденный приказом Минфина РФ от 18 января 2008 г. № 9н // СПС «ГАРАНТ».
17
18
14
ко сфера консультаций и просветительской работы с гражданами ограничена
темой применения законодательства о налогах и сборах, а также принятых в
соответствии с данным законодательством правовых нормативных актов.
Законодатель установил бесплатность информирования налогоплательщиков, налоговых агентов, их представителей о действующих налогах и
сборах, а также бесплатное предоставление организациям и физическим лицам форм установленной отчетности (налоговой декларации, налоговых расчетов, отчетов), разъяснение порядка их заполнения19 и порядка исчисления и
уплаты налогов и сборов (например, о сроках уплаты, порядке перечисления
сумм налогов и сборов, применении правил о рассрочке или отсрочке по уплате налогов и сборов).
Пункт 3 ст. 33 НК РФ обязывает должностных лиц налоговых органов корректно и внимательно относиться к налогоплательщикам. Включение данной
нормы законодателем в Налоговый кодекс не случайно. В любых правоотношениях, где присутствуют отношения власти-подчинения, имеется опасность
поведения управляющей стороны с позиции силы, что находит проявление в
грубости, игнорировании вопросов и позиции налогоплательщика, затягивании времени ответов на запросы и т.п. История становления налоговой службы в современной России знает множество примеров поведения должностных
лиц налоговых органов с налогоплательщиками (плательщиками сборов) и
их представителями, в основе которого прослеживалась презумпция правоты
действий налоговых органов. Налогоплательщик изначально был виновен во
всем и ему приходилось доказывать свою добросовестность. Не секрет, что и в
настоящее время в налоговых спорах, являющихся предметом разбирательства
в арбитражных судах, представители налоговых органов прибегают к единственному аргументу в защиту своей позиции - огульному оговариванию налогоплательщика как недобросовестного20.
Указанная норма закона предполагает, что должностное лицо налогового
органа должно выслушивать устные ходатайства и требования налогоплательщиков (плательщиков сборов), в полном объеме изучать их письменные заявления и давать на них исчерпывающий, со ссылкой на конкретный акт законодательства о налогах и сборах, ответ. Согласно общему правилу ответ подлежит давать в письменной форме21.
Примеч. авт. С августа 2004 г. письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, по порядку заполнения утвержденных форм и налоговых
деклараций дают Минфин РФ и финансовые органы субъектов РФ, местные финансовые
органы. Однако по ранее изданным налоговыми органами письмам, разъяснениям, методическим указаниям и т.п., сохранившим силу (до их отмены Минфином и (или) ФНС), компетенция разъяснения их применения принадлежит налоговым органам.
20
См.: Кизилов В.В. Административная ответственность организаций-налогоплательщиков за налоговые правонарушения: теория и судебная практика. Саратов: Изд-во Сарат.
ун-та, 2005. С. 68.
21
См.: Там же. Прилож. 2.
19
15
Налоговый кодекс не делает различий между самим налогоплательщиком и его представителями (законными или уполномоченными), распространяя требования к поведению должностных лиц налоговых органов во взаимоотношениях с налогоплательщиками на их представителей. Также НК РФ
требует от должностных лиц налоговых органов корректного отношения к
иным участникам налоговых правоотношений (таковыми могут выступать налоговые агенты, сборщики налогов и сборов).
Анализируя вышеприведенные положения, можно сформулировать правонарушение должностных лиц налоговых органов в части нарушения сроков
предоставления ответов на письменные запросы не только как неисполнение
установленного 30-тидневного срока, а также отсутствие в письме, направленном налогоплательщику, исчерпывающего ответа со ссылкой на конкретный
акт законодательства о налогах и сборах.
1.2. Нарушение сроков предоставления решений о взыскании налогов,
решений по изменению сроков уплаты налога, уведомлений (в том числе
уведомлений о снятии с налогового учета), актов налоговых проверок
Перечисленные выше документы налогового органа являются результатом
осуществления налоговым органом (его должностными лицами) своих функций по налоговому контролю и администрированию. Решение налогового
органа является результатом рассмотрения материалов проверки и подписывается руководителем налогового органа, который и принимает решение либо
о привлечении налогоплательщика к ответственности, либо об отказе в этом,
либо о проведении дополнительных мероприятий налоговым органом22. Акт
налоговой проверки составляется по результатам выездной налоговой проверки и содержит данные о выявленных фактах налоговых правонарушений (или
их отсутствии), выводах и предложениях проверяющих (уполномоченных на
проверку должностных лиц налоговых органов)23.
Решения об изменении сроков уплаты налогов принимаются налоговым
органом в соответствии с гл. 9 НК РФ24, а копии таких решений направляются
налогоплательщику в трехдневный срок с момента принятия решения. Следует помнить, что компетенция налоговых органов в отношении принятия решений об изменении сроков уплаты налогов ограничена, в зависимости от вида
налога, п. 1 ст. 63 НК РФ.
См.: ст. 101 НК РФ.
См.: ст. 100 НК РФ.
24
Решение о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога согласно ст. 64,
решение о прекращении действия отсрочки, рассрочки в соответствии со ст. 68, решение
уполномоченного органа о предоставлении заинтересованному лицу налогового кредита в соответствии со ст. 65, решение о предоставлении организации инвестиционного налогового кредита в соответствии со ст. 67 НК РФ.
22
23
16
Законодатель отдельно выделил право налогоплательщика получать от налоговых органов копию акта налоговой проверки25 и копию решения налогового органа по результатам проверки, а также уведомления (требования) об
уплате налогов26, указав при этом, что невыдача копии решения о привлечении
к ответственности за совершение налогового правонарушения может повлечь
его отмену. Это имеет основания. Дело заключается в том, что основными документами, фиксирующими результат налогового контроля, являются акты налоговых проверок, а из решений следует, возлагается на налогоплательщика
обязанность по уплате налога (сбора), пени и штрафа или нет.
Акт налоговой проверки должен быть вручен руководителю организацииналогоплательщика либо индивидуальному предпринимателю (их представителям) под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о
дате его получения налогоплательщиком или его представителями. В случае
направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения акта считается шестой день, начиная с даты его отправки.
Копия решения налогового органа о взыскании налогов (сборов) должна
быть вручена налогоплательщику либо его представителю под расписку или
передана иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком либо его представителем. Решение может быть отправлено по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней после
его отправки.
Нарушения должностными лицами налоговых органов налогового законодательства, рассмотренные в настоящем параграфе, сами по себе не ущемляют законных прав и интересов налогоплательщика, так как налогоплательщик
имеет возможность обжаловать любое решение как в судебном порядке, так и
в вышестоящем налоговом органе. Опасность представляют процессуальные
последствия задержки предоставления налогоплательщику указанных документов, каковыми могут быть взыскания налоговых санкций с расчетного счета налогоплательщика, арест имущества и т.п.
1.3. Нарушение сроков предоставления требований об уплате налогов,
пени; решений о приостановлении операций по счетам; решений
о создании постоянно действующих налоговых постов у налогоплательщика, совершающего операции с нефтепродуктами
Статьей 69 НК РФ установлено, что требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной
сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неупла25
26
Соответствующая обязанность налогового органа закреплена ст. 100 НК РФ.
Соответствующая обязанность налогового органа закреплена ст. 101, 69-70 НК РФ.
17
ченную сумму налога и соответствующие пени. Данная статья также определяет момент, когда требование должно быть направлено налогоплательщику при установлении факта недоимки у налогоплательщика.
Требование об уплате налога направляется налогоплательщику независимо от привлечения его к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Содержание требования должно соответствовать п. 4 ст. 69
НКРФ.
Налоговый кодекс содержит специальную статью, устанавливающую сроки направления налогоплательщику требований27, в которой имеются два срока для разных видов требований:
- требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщи
ку не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога, если иное
не предусмотрено настоящим Кодексом.
- требование об уплате налога и соответствующих пеней, выставляемое
налогоплательщику в соответствии с решением налогового органа по результа
там налоговой проверки, должно быть направлено ему в десятидневный срок
с даты вынесения соответствующего решения.
Неисполнение должностным лицом установленных законом сроков направления требований налогоплательщику лишает налогоплательщика возможности своевременно и адекватно отреагировать на действие налогового органа.
Опасность данного правонарушения заключается в том, что за предъявлением
требования следуют выставление инкассового поручения налогового органа на
расчетный счет налогоплательщика и возможность изъятия денежных средств
по обжалованным решениям налогового органа.
Срыв срока направления налогоплательщику требования об устранении
выявленных нарушений не имеет таких последствий, как вышеназванные требования.
Решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации
по счетам в банке принимается руководителем (заместителем руководителя)
налогового органа, направившим требование об уплате налога, в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией в установленные сроки обязанности по уплате налога. В этом случае решение о приостановлении операций
налогоплательщика-организации по его счетам в банке может быть принято
только одновременно с вынесением решения о взыскании налога. Относительно данного вида решения налогового органа действуют те же самые сроки в
части предоставления его налогоплательщику, что и решения о привлечении
налогоплательщика к ответственности. Нарушение сроков предоставления
решения ухудшает экономическое положение налогоплательщика, но, по нашему мнению, не является неожиданным для последнего, так как решение о
приостановлении операций не является первичным в цепочке санкций, применяемых к налогоплательщику.
27
См.: ст. 70 НК РФ.
18
Создание, деятельность и ликвидация налоговых постов осуществляются
в соответствии со ст. 197.1 НК РФ. Форма решения налогового органа о создании налогового поста утверждена Приказом МНС РФ от 12 февраля 2003
г. № БГ-3-03/57 «О создании постоянно действующих налоговых постов у налогоплательщика». Сроки направления данного решения субъекту предпринимательской деятельности такие же, как сроки решения о привлечении налогоплательщика к ответственности. В связи с тем, что налоговый пост является
одним из способов осуществления налогового контроля, срыв срока направления решения налогоплательщику, по нашему мнению, не имеет каких-либо
материальных последствий для последнего.
1.4. Несообщение налогоплательщику (плательщику сбора)
о факте излишней уплаты (взыскания) налога (сбора) и излишне
уплаченной (взысканной) сумме, а равно сообщение за пределами срока,
установленного ст. 78, 79 НК РФ
Обязанность налогового органа сообщать налогоплательщику о факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога установлена п. 3
ст. 78 НК РФ, причем налоговому органу установлен срок на совершение предписываемого действия - 10 дней со дня обнаружения факта излишней уплаты.
Однако не следует путать указанную обязанность с правом налогового органа,
установленным абзацем вторым п. 3 ст. 78 НК РФ, который, к нашему сожалению, предоставляет право, а не обязывает налоговый орган инициировать
процедуру совместной с налогоплательщиком выверки уплаченных налогов в
случае обнаружения фактов, свидетельствующих о возможной излишней уплате налога.
Обычно налоговому органу становятся известными факты излишней уплаты налога в результате камеральных проверок, когда при проверках налоговых
деклараций устанавливаются суммы начисленных и уплаченных налогов. Тем
не менее, автору не известны случаи, когда при установлении положительного сальдо по уплате налогов в пользу налогоплательщика налоговым органом
было бы сообщено налогоплательщику о факте излишней уплаты налога и
сумме излишне уплаченного налога. Данное поведение налоговых органов основывается, очевидно, на том, что должностными лицами налоговых органов
не ставится знак равенства между положительным сальдо по уплате налога в
пользу налогоплательщика и фактом излишней уплаты налога.
Аналогичная норма, устанавливающая обязанность налогового органа сообщать о факте излишнего взыскания налога, установлена п. 3 ст. 79 НК РФ.
Законодатель различает излишнюю уплату и излишнее взыскание посредством способа исполнения налоговой обязанности (волевой составляющей совершенного действия). К излишнему взысканию может быть отнесено только
принудительное изъятие у налогоплательщика сумм налога, сбора и пени.
19
На наш взгляд, нормы НК РФ, обязывающие налоговые органы сообщать
налогоплательщику о фактах излишне уплаченных и излишне взысканных налогов, не являются декларативными, а имеют большое значение, так как оказывают прямое влияние на своевременный возврат денежных средств налогоплательщика в оборот или направление их на исполнение иных налоговых
обязательств. Владение налоговыми органами информацией о суммах излишне уплаченных или излишне взысканных налогов (сборов, пени) не позволяет
им (налоговым органам) самостоятельно без распоряжения (письма) налогоплательщика (плательщика сборов) направить указанные суммы на исполнение иных обязанностей налогоплательщика (плательщика сборов)28.
Тем не менее, налоговые органы предпочитают умалчивать о фактах излишне уплаченных и излишне взысканных налогов. И это имеет свое объяснение. Дело в том, что, не зависимо от наличия переплаты по налогам, данная
переплата без заявления налогоплательщика не принимается в зачет исполнения обязательств по уплате иных налогов и налоговый орган имеет формальное право взыскать с налогоплательщика дополнительные денежные средства
в тот же бюджет, в котором у налогоплательщика имеется переплата. Казалось
бы, безобидные нарушения норм п. 3 ст. 78 и п. 3. ст. 79 НК РФ, допускаемые
должностными лицами налоговых органов, влекут, в конечном счете, материальные потери для налогоплательщика (плательщика сборов).
1.5. Несообщение налогоплательщику (плательщику сбора) о времени и
месте рассмотрения материалов проверки
Известно, что материалы налоговой проверки рассматриваются руководителем (заместителем руководителя) налогового органа29. Налоговый кодекс
обязывает налоговый орган извещать налогоплательщиков о времени и месте
рассмотрения материалов проверки заблаговременно. В связи с тем, что по
результатам рассмотрения материалов проверки может быть вынесено решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении
налогоплательщика к ответственности, но содержащее начисления налогов и
пени к уплате налогоплательщиком, несообщение налогоплательщику о времени и месте рассмотрения материалов проверки будет являться прямым
нарушением прав налогоплательщика на представление своих интересов и защиту, предусмотренных действующим налоговым законодательством.
В связи с тем, что Налоговый кодекс30 определяет два вида проверок - выездную налоговую проверку и камеральную, - по нашему мнению, обязанность
См.: п. 4 ст. 78 НК РФ.
См.: п. 1ст. 101 НК РФ.
30
См.: ст. 87 НК РФ.
28
29
20
налоговых органов по уведомлению проверяемого лица о месте и времени рассмотрения материалов проверки существует относительно всех видов проверок. Это становится ясно при анализе норм гл. 14 НК РФ. Специальная ст. 88
НК РФ, посвященная камеральной проверке, предписывает налоговому органу
только:
- сообщать проверяемому лицу о выявленных проверкой ошибках в заполнении документов или противоречиях в сведениях, содержащихся в представленных документах, и требовать внесения соответствующих исправлений
в установленный срок;
- направлять проверяемому лицу требование об уплате соответствующей
суммы налога и пени, выявленных по результатам камеральной проверки и
начисленных к уплате.
В отличие от процедуры выездной налоговой проверки при проведении
камеральной не требуется оформления какого-либо специального документа,
содержащего указание на документально подтвержденные факты налоговых
правонарушений, выявленных в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений. Поэтому налогоплательщик
не имеет возможности предоставить свои пояснения относительно фактов,
расцененных проверяющими как правонарушения.
Ст. 101 НК РФ, озаглавленная как «Вынесение решения по результатам
рассмотрения материалов проверки», содержит норму рассмотрения материалов проверки руководителем налогового органа без каких-либо изъятий, т.е.
распространяется на оба вида проверок.
Норма п. 8 ст. 101 НК РФ определяет, что в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения
должны быть изложены:
- обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой,
- документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства,
- доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту,
- результаты проверки этих доводов.
Не составляет труда понять, что невозможно в решении отразить доводы,
приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих
доводов, если налогоплательщик не был информирован о готовящемся в отношении него решении по результатам камеральной проверки.
Заявление на обжалование в арбитражном суде (суде) решения налогового органа будет содержать доводы налогоплательщика, отражающие правовые
основания его позиции при исчислении и уплате налога, ответ на которые как
21
раз и будет отсутствовать в решении налогового органа. Примеры судебных решений, вынесенных в пользу налогоплательщика по основанию несоблюдения
налоговым органом процедуры вынесения решения по материалам проверки,
доказывают, что судьи стали уделять внимание процедурным моментам налогового контроля и становятся на защиту интересов налогоплательщиков31.
Однако сам факт нарушения порядка принятия решения без оспаривания
факта нарушения не является основанием для отмены вынесенного налоговым
органом решения32.
1.6. Нарушение иных сроков и несообщение иной информации
налогоплательщику, предусмотренной НК РФ
Рассмотренному в параграфе 1.5 нарушению может предшествовать иное
правонарушение должностного лица налогового органа - это несообщение об
ошибках в заполнении документов или противоречиях между сведениями, содержащимися в представленных документах налогоплательщиком для проведения камеральной налоговой проверки33. По нашему мнению, своевременное
устранение недочетов в представленных для камеральной проверки документах может предотвратить ненужную трату времени на «выявление» налоговых правонарушений проверяемого субъекта. Однако практика налоговых отношений, к сожалению, показывает незаинтересованность должностных лиц
налоговых органов в установлении истины в налоговых начислениях налогоплательщика и их поспешные решения о недоимке, имеющей место у налогоплательщика.
К иной информации, подлежащей сообщению налогоплательщику, можно
отнести:
- уведомление физического лица о постановке его на учет в случаях регистрации за физическим лицом недвижимого имущества или транспортных
средств34;
- уведомление о постановке на налоговый учет организации по месту на
хождения обособленного подразделения этой организации, которое должно
См.: Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 10 февраля 2006 г. № А19-16633/05-30-Ф02-144/06-С1, Постановление Федерального
арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 8 февраля 2006 г. № А19-3995/04-40Ф02-141/06-С1, Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23 января 2006 г. № Ф04-9839/2005(18967-А81-35), Постановление Федерального
арбитражного суда Поволжского округа от 8 ноября 2005 г. № А65-2268/2005-СА1-37 (см.
прилож. 1).
32
См.: Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 6 февраля 2006 г. № Ф04-66/2006(19237-А27-6) (см. прилож. 1).
33
Обязанность установлена ст. 88 НК РФ.
34
См. п. 8 ст. 83 НК РФ.
31
22
быть произведено в течение пяти дней с момента подачи в налоговый орган
соответствующих документов организацией35.
Это же правило распространяется на постановку на учет организации в
связи с регистрацией прав собственности за организацией недвижимого имущества и транспортных средств36. Обязывая налоговые органы осуществлять
выдачу свидетельства о регистрации объектов налогообложения, законодатель, как нам представляется, пытался решить задачу обеспечить добросовестному налогоплательщику документальное подтверждение, что все объекты,
по которым в соответствии с налоговым законодательством осуществляется
налогообложение и возникает обязанность уплаты налога, налоговым органом
учтены. В то же время выявление указанных объектов у налогоплательщика и
отсутствие свидетельства о регистрации может служить доказательством, что
налогоплательщик скрыл объекты налогообложения и таким образом уклонился от уплаты налога. Нарушение налоговым органом обязанности по выдаче
свидетельства о регистрации объектов налогообложения может быть вменено
налогоплательщику уже в качестве неисполнения его собственной обязанности, предусмотренной НК РФ.
Федеральным законом от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц» (ст. 6) предусмотрено, что сведения, содержащиеся в государственном реестре, являются открытыми и общедоступными, за
исключением паспортных данных физических лиц и их идентификационных
номеров налогоплательщиков. Отказ в предоставлении содержащихся в государственном реестре сведений не допускается.
На основании п. 1 ст. 24 указанного Закона за отказ в представлении или за
несвоевременное представление сведений, содержащихся в государственном
реестре, должностные лица регистрирующих органов несут ответственность,
установленную законодательством Российской Федерации, а именно предупреждение или наложение административного штрафа в размере от 10 до 20
минимальных размеров оплаты труда (п. 2 ст. 14.25 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях).
Единый стандарт обслуживания налогоплательщиков, утвержденный приказом Федеральной налоговой службы от 2 сентября 2005 г. № САЭ-3-25-422,
содержит следующие сроки предоставления сведений и документов:
1) представление содержащихся в ЕГРЮЛ и ЕГРИП сведений и документов - не более пяти дней со дня получения запроса. Срочное представление не позднее рабочего дня, следующего за днем поступления запроса;
2) предоставление сведений, содержащихся в ЕГРН, пользователям по запросам - не более пяти дней со дня получения запроса. Срочное представление - не позднее рабочего дня, следующего за днем поступления запроса;
35
36
См. п. 2 ст. 84 НК РФ.
Там же.
23
3) направление (выдача) выписки из ЕГРЮЛ, ЕГРИП при государственной
регистрации - не позднее рабочего дня, следующего за днем государственной
регистрации, вместе с соответствующим свидетельством.
Законом предусмотрено, что содержащиеся в государственных реестрах
сведения и документы о конкретном юридическом лице или индивидуальном
предпринимателе предоставляются в виде:
- выписки из соответствующего государственного реестра;
- копии документа (документов), содержащегося в соответствующем государственном реестре;
- справки об отсутствии запрашиваемой информации.
Отказ в предоставлении содержащихся в государственных реестрах сведений и документов допускается только в отношении сведений, доступ к которым ограничен в соответствии с федеральным законом37.
Правонарушения должностных лиц налоговых органов, рассмотренные в
настоящем параграфе, в конечном итоге влияют на нормальный процесс предпринимательской деятельности субъекта предпринимательской деятельности.
Налогоплательщик, не имея необходимой информации (документов), рискует
понести в будущем определенные имущественные потери или не заработать
прибыль. Например, отсутствие выписки из ЕГРЮЛ может лишить возможности участия налогоплательщика в аукционе, торгах, конкурсе, налогоплательщик может опоздать с оформлением пакета документов при совершении
экспортно-импортной операции и т.д.
В приведенных в качестве примеров налоговых спорах четко прослеживается связь между деянием должностных лиц налоговых органов и вредным
результатом. Установление в судебных заседаниях данных фактов и служит
основанием для отмены незаконных решений налоговых органов.
Особую признательность автор выражает руководству ООО «Лизинговая
компания «ЭНАКС» и ООО «Теплоэнергоприбор», предоставивших все материалы налоговых споров, анализ которых позволяет четко уяснить деликты
должностных лиц налоговых органов при осуществлении ими налогового контроля и производства по делу о налоговых правонарушениях налогоплательщиков.
О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей:
Федеральный закон от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ // Рос. газ. 2001. 10 авг. № 153.
37
24
II. НАРУШЕНИЕ ПРОЦЕДУР НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ
К процедурам налогового контроля относятся установленные нормами
НК РФ способы и порядок действий должностных лиц налоговых органов при
осуществлении налогового контроля во всех его проявлениях, в том числе:
- при аресте имущества,
- при выемке документов,
- при проходе на территорию или в помещение налогоплательщика (налогового агента),
- при рассмотрении дел о налоговых правонарушениях.
В процедурах налогового контроля реализуются права налоговых органов
и их должностных лиц, регламентированные нормами Налогового кодекса. Нарушение установленных регламентов может быть квалифицировано как самоуправство, т.е. «самовольное, вопреки установленному федеральным законом
или иным нормативным правовым актом порядку осуществление своего действительного или предполагаемого права»38.
С объективной стороны данные правонарушения представляют собой активные деяния. Это действия, направленные на осуществление действительного или предполагаемого права и не соответствующие закрепленному порядку
осуществления данных прав. Данный состав в качестве последствий предполагает причинение несущественного вреда гражданам или юридическим лицам.
Признание того или иного причиненного вреда существенным решается при
рассмотрении дела в каждом конкретном случае с учетом значимости причиненного вреда для потерпевших39.
Сгруппированные в настоящей главе правонарушения должностных лиц
налоговых органов, в отличие от других, описанных в иных главах, могут иметь
своим последствием привлечение виновных должностных лиц к административной ответственности. Дело стоит за правоприменительной практикой.
См.: ст. 19.1 КоАП РФ.
См.: Комментарий к ст. 19.1 Кодекса РФ об административных правонарушениях /Под
общ. ред. Э.Г. Липатова и С.Е. Чаннова // СПС «ГАРАНТ».
38
39
25
2.1. Нарушение должностными лицами налоговых органов процедуры
(порядка) ареста имущества, установленной ст. 77 НК РФ
Налоговый кодекс предусматривает следующие условия осуществления
ареста:
- наличие санкции прокурора,
- неисполнение налогоплательщиком в установленные сроки обязанности
по уплате налога,
- наличие у налогового органа достаточных оснований полагать, что
налогоплательщик предпримет меры, чтобы скрыться либо скрыть свое
имущество40,
- арест может быть применен только для обеспечения взыскания налога за
счет имущества налогоплательщика в соответствии со ст. 47 НК РФ41,
- аресту подлежит только то имущество, которое необходимо и достаточно
для исполнения обязанности по уплате налога,
- должно быть оформлено решение о наложении ареста за подписью руководителя (заместителя руководителя) налогового органа в форме соответствующего постановления,
- арест производится с участием понятых,
- не допускается отказ налогоплательщику (его представителю) присутствовать при аресте имущества,
- проведение ареста имущества в ночное время не допускается (за исключением случаев, не терпящих отлагательства),
- обязательное составление протокола, описи имущества,
- определение места, где должно находиться арестованное имущество.
Неисполнение любого из перечисленных процессуальных моментов будет являться нарушением в целом процедуры ареста. Как нам представляется, наиболее вероятным допускаемым нарушением является арест имущества при отсутствии у налогового органа достаточных оснований полагать, что
налогоплательщик предпримет меры, чтобы скрыться либо скрыть свое имущество.
Вторым наиболее часто имеющим место нарушением является арест имущества в объеме, превышающем необходимый уровень для обеспечения исполнения налоговых обязательств должника.
См.: Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12
марта 2008 г. № Ф04-1009/2008 (685-А27-26) (прилож. 2).
41
См.: Определение Высшего арбитражного суда РФ от 24 мая 2007 г. № 4312/07, Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 22 апреля 2008
г. № Ф04-2548/2008 (3979-А67-23) (прилож. 2).
40
26
2.2. Нарушение должностными лицами налоговых органов процедуры
выемки документов, установленной ст. 94 НК РФ
В соответствии с положениями пп. 3 п. 1 ст. 31 и ст. 89 НК РФ при проведении налоговых проверок налоговые органы вправе производить выемку у
налогоплательщика или налогового агента документов, свидетельствующих о
совершении налоговых правонарушений в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены
или заменены42. Порядок выемки (изъятия) налоговыми органами документов
и предметов у налогоплательщика регламентируется ст. 94 Кодекса и Инструкцией о порядке изъятия должностным лицом государственной налоговой инспекции документов, свидетельствующих о сокрытии (занижении) прибыли
(дохода) или сокрытии иных объектов от налогообложения, у предприятий,
учреждений, организаций и граждан, утвержденной письмом Министерства
финансов РСФСР от 26.07.1991 № 16/176.
Согласно ст. 94 НК РФ выемка документов и предметов производится на
основании мотивированного постановления должностного лица налогового
органа, осуществляющего выездную налоговую проверку43. Причем данной
статьей установлен ряд обязательных требований к процедуре выемки, нарушение которых может быть использовано проверяемым лицом при обжаловании действий должностного лица налогового органа. К обязательным требованиям относятся:
- вынесение мотивированного постановления о выемке, в том числе в случае просрочки налогоплательщиком срока на их предоставление, предусмотренного ст. 93 НК РФ44;
- недопущение выемки документов и предметов в ночное время;
- осуществление выемки документов и предметов в присутствии понятых
и лиц, у которых производится выемка документов и предметов (в необходимых случаях для участия в производстве выемки приглашается специалист);
- предъявление до начала выемки постановления о производстве выемки и
разъяснение присутствующим лицам их прав и обязанностей;
- предложение лицу, у которого производится выемка документов и предметов, добровольно выдать их;
См.: Определение Высшего арбитражного суда РФ от 9 июня 2008 г. № 7483/08 (прилож. 2).
43
Примеч. авт. Постановление о выемке должно быть утверждено руководителем (за местителем руководителя) налогового органа.
44
См.: Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 22 февраля 2008 г. № А48-1613/07-15, Постановление Федерального арбитражного суда ВолгоВятского округа от 13 ноября 2007 г. № А11-13963/2006-К2-21/874/18 (прилож. 2).
42
27
- вскрытие помещений или иных мест, где могут находиться подлежащие
выемке документы и предметы, без причинения не вызываемых необходимостью повреждений запоров, дверей и других предметов;
- составление протокола о производстве выемки, изъятия документов и
предметов;
- перечисление и опись в протоколе выемки либо в прилагаемых к нему
описях с точным указанием наименования изъятых документов и предметов,
количества и индивидуальных признаков предметов, а по возможности - стоимости предметов;
- предъявление понятым и другим лицам, участвующим в производстве
выемки, всех изымаемых документов и предметов;
- вручение копии протокола о выемке документов и предметов под расписку лицу, у которого эти документы и предметы были изъяты45.
Кроме того, статьей установлено, что не подлежат изъятию документы и
предметы, не имеющие отношения к предмету налоговой проверки.
Нарушение любого из перечисленных требований и составляет нарушение
должностными лицами налоговых органов процедуры выемки документов,
установленной ст. 94 НК РФ. Данное нарушение, допускаемое должностным
лицом налогового органа при осуществлении налогового контроля, по нашему
мнению, имеет малое распространение на практике.
2.3. Нарушение должностными лицами налоговых органов сроков
проведения налоговых проверок
Пунктом 2 ст. 88 НК РФ установлено, что камеральная налоговая проверка
должна поводиться в течение трех месяцев со дня предоставления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) и документов, которые прилагаются к данной декларации (расчету), за исключением случаев, по которым
Налоговым кодексом могут быть предусмотрены иные сроки46.
Выездная налоговая проверка может проводиться в течение как двух, так
и четырех, а в исключительных случаях и шести месяцев47. Основанием для
продления срока проведения выездной налоговой проверки до четырех и (или)
шести месяцев могут являться:
1) проведение проверок налогоплательщика, отнесенного к категории
крупнейших;
2) получение в ходе проведения выездной налоговой проверки информации
от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников,
Более подробно см.: Гуев А.Н. Постатейный комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации. Часть первая. Разделы I-VII: Гл. 1-20. М.: Экзамен, 2005.
46
Например, при возмещении НДС.
47
См.: п. 6ст. 89 НК РФ.
45
28
свидетельствующей о наличии у налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента нарушений законодательства о налогах и сборах и требующей
дополнительной проверки;
3) наличие форс-мажорных обстоятельств (затопление, наводнение, пожар
и т.п.) на территории, где проводится проверка;
4) проведение проверок организаций, имеющих в своем составе несколько
обособленных подразделений, а именно:
четыре и более обособленных подразделений - до четырех месяцев;
менее четырех обособленных подразделений - до четырех месяцев, в случае если доля уплачиваемых налогов, приходящаяся на данные обособленные
подразделения, составляет не менее 50 процентов от общей суммы налогов,
уплачиваемых организацией, и (или) удельный вес имущества на балансе обособленных подразделений составляет не менее 50 процентов от общей стоимости имущества организации;
десять и более обособленных подразделений - до шести месяцев;
5) непредставление налогоплательщиком, плательщиком сбора, налоговым
агентом в установленный в соответствии с п. 3 ст. 93 Кодекса срок документов,
необходимых для проведения выездной налоговой проверки;
6) иные обстоятельства. При этом в данном случае необходимость и сроки
продления выездной налоговой проверки определяются исходя из длительности проверяемого периода, объема проверяемых и анализируемых документов, количества налогов и сборов, по которым назначена проверка, количества
осуществляемых проверяемым лицом видов деятельности, разветвленности
организационно-хозяйственной структуры проверяемого лица, сложности
технологических процессов и других обстоятельств48.
Причем налогоплательщик (налоговый агент) не имеет возможности каким-то образом влиять на принятие (непринятие) решения о продлении срока
проведения выездной налоговой проверки.
При проведении самостоятельной выездной налоговой проверки филиалов
и представительств налогоплательщика срок проверки не может превышать
один месяц.
В связи с тем, что при выездной налоговой проверке допускаются перерывы, в расчет принимаются только дни самой проверки.
Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для:
См.: Приказ Федеральной налоговой службы от 25 декабря 2006 г. № САЭ-3-06/892@ «Об
утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых
проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки» // СПС «ГАРАНТ».
48
29
1) истребования документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1
НК РФ;
2) получения информации от иностранных государственных органов в
рамках международных договоров Российской Федерации;
3) проведения экспертиз;
4) перевода на русский язык документов, предоставленных налогоплательщиком на иностранном языке49.
Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки
не может превышать шесть месяцев. Однако если и в течение шести месяцев
налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской
Федерации, срок приостановления указанной проверки может быть увеличен
на три месяца.
Итак, если исчислить максимальный календарный срок от даты начала
проведения выездной налоговой проверки до составления справки налоговым
органом о ее завершении, то он может составить пятнадцать месяцев.
Нарушение должностными лицами налоговых органов установленных
сроков проведения налоговых проверок, к сожалению, не может послужить
основанием для признания результатов данных проверок недействительными. Правоприменительная практика не ограничивает налоговый орган в праве
выносить решения по результатам камеральных проверок за пределами установленных Налоговым кодексом сроков на их проведение50. Однако не все так
однозначно. Особое мнение судей Конституционного суда РФ свидетельствует о наличии двух оценок конституционности положений налогового законодательства относительно сроков проведения налоговых проверок51. Считаем
своим долгом воспроизвести в настоящей работе основные аспекты особого
мнения судьи Конституционного суда РФ А.П. Кононова:
«…Очевидно, что налоговая проверка как властный инструмент административного контроля, выявления и пресечения налоговых правонарушений
существенным образом затрагивает права и интересы налогоплательщика,
создает для него проблемную ситуацию, определенным образом вторгается в
его экономическую деятельность, обременяет его рядом дополнительных обязанностей перед проверяющим налоговым органом, что особенно характерно
См.: п. 9 ст. 89 НК РФ.
См.: п. 9 Информационного письма Президиума Высшего арбитражного суда РФ от
17 марта 2003 г. № 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных
с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Феде
рации» (прилож 2).
51
См.: Постановление Конституционного суда РФ от 16 июля 2004 г. № 14-П «По делу
о проверке конституционности отдельных положений части второй статьи 89 Налогового
кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан А.Д. Егорова и Н.В. Чуева»
(прилож. 2).
49
50
30
для выездных налоговых проверок непосредственно на территории налогоплательщика.
Учитывая наличие указанных обременений и возможность неблагоприятных для налогоплательщика последствий налоговых проверок, исходя из общеправовых критериев юридической ответственности и соразмерности необходимых ограничений прав конституционно защищаемым ценностям (статья 55,
часть 3, Конституции Российской Федерации), законодатель должен наделить
налоговые органы ясными полномочиями, регламентировать их обязанности и
предусмотреть такую процедуру их осуществления, которая обеспечивала бы
эффективную защиту прав и интересов налогоплательщиков как слабой стороны в этих публичных отношениях.
Одной из таких процедурных гарантий является установление ограничения продолжительности сроков налоговой проверки, поскольку неопределенная длительность и не ограниченное по времени вмешательство контрольных
органов в экономическую деятельность налогоплательщика может представлять угрозу его деловой репутации, кредитоспособности, отношениям с партнерами, стабильности и планированию хозяйственных операций, создает недопустимую неопределенность его правового положения, вполне сопоставимого
с положением подозреваемого в совершении правонарушения. Очевидно, что
такое состояние не может продолжаться неопределенно длительное время, что
фактически признает и Конституционный Суд, сформулировавший принцип
«недопустимости избыточного или неограниченного по продолжительности
мер налогового контроля и обоснованности предельных сроков проведения
выездных налоговых проверок».
Именно поэтому законодатель установил предельные сроки проведения
налоговых проверок.
Между тем эти ясные и категорически сформулированные законодателем
требования к срокам и продолжительности выездной налоговой проверки были
подвергнуты сомнению в правоприменительной практике необоснованной отсылкой к неопределенным и спорным положениям той же ст. 89 Налогового
кодекса Российской Федерации о том, что «срок проведения проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика». В налоговой и судебной практике указанные
положения стали пониматься как возможность прерывания (в том числе неоднократного) или приостановления течения двух-трехмесячных пресекательных
сроков выездной налоговой проверки, что фактически позволило налоговым
органам (как это было в делах заявителей), произведя некоторые действия «на
территории проверяемого налогоплательщика» и получив необходимые документы, продолжить контрольные мероприятия в камеральном режиме неопределенно длительное время, определяя сроки составления итоговой справки по
собственному усмотрению и не будучи связанными какой-либо процедурой.
31
Такая неопределенность правовой нормы, которая влечет возможность ее
произвольного толкования и применения в ущерб конституционным правам и
свободам и, как в данном случае, затрагивает свободу предпринимательской
деятельности заявителей (ст. 34 ч. 1 Конституции Российской Федерации), в
соответствии с позицией Конституционного суда Российской Федерации противоречит ст. 19 (ч. 1) Конституции Российской Федерации.
Опираясь на неопределенность и противоречивость оспариваемого положения ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговые органы
при проведении выездных налоговых проверок самочинно ввели в практику
приостановление проверки в отношении данного налогоплательщика, ссылаясь на необходимость проведения встречных проверок и иные обстоятельства. Термин «приостановление» был легализован в Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10 апреля 2000 г. № 60
«О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства
по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах». В то же время ни
ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации, ни иные положения налогового законодательства не содержат указаний на полномочие налоговых органов приостанавливать проведение выездных проверок, произвольно продлевая
тем самым установленные ограничения их продолжительности52. Часть вторая
ст. 4 Налогового кодекса Российской Федерации определяет нормативные акты
Министерства Российской Федерации по налогам и сборам как обязательные
лишь для своих подразделений и не относит их к актам законодательства по
налогам и сборам. Между тем приостановление выездных налоговых проверок существенным образом затрагивает интересы налогоплательщиков.
В ряде судебных решений, в том числе в делах заявителей по настоящему делу, факты приостановления налоговых проверок не рассматриваются как
нарушение закона, поскольку налоговое законодательство не содержит подобных запретов. Такой аргумент, однако, нельзя признать правомерным в сфере
регулирования публичных правовых отношений. Из конституционных основ
правового демократического государства (ст. 1 ч. 1 Конституции Российской
Федерации) вытекает связанность исполнительной власти правом и законом,
ответственность и предсказуемость ее деятельности, возможной лишь при
условии, что полномочия органов управления основаны на законе. Поэтому в
отличие от принципа диспозитивности, лежащего в основе частно-правовых
отношений, определение полномочий государственных органов в сфере публичного права не допускает их собственного усмотрения и должно регулироваться на основе принципа «дозволено только то, что разрешено законом»,
Примеч. авт. Действующая с 1 января 2007 г. редакция ст. 89 (п. 9) предусматривает полномочия руководителя налогового органа по приостановке проведения выездной налоговой
проверки. Таким образом, законодатель подредактировал статью НК РФ, узаконив действия налогового органа.
52
32
являющегося необходимой гарантией против произвола и злоупотребления
властью. В соответствии со ст. 55 (ч. 3) Конституции Российской Федерации
всякое ограничение конституционных прав и свобод возможно только на основании федерального закона.
Характерно, что в Постановлении Конституционного суда вообще не упоминается о практике приостановления налоговых проверок, которая является
основным мотивом в жалобах заявителей. Такая позиция избавляет от необходимости оценки законной компетенции налоговых органов, анализ которой
неминуемо приводит к негативным выводам. Однако Конституционный суд
пошел еще дальше, предоставив, по сути, налоговым органам полный картбланш в определении сроков и продолжительности выездной налоговой проверки и вовсе избавив их даже от формальности приостановительного акта. В
поисках конституционного смысла (?) Конституционный суд без всякого на то
основания отменил для рассматриваемого случая общий порядок календарного исчисления сроков, установленных ст. 6.1 Налогового кодекса Российской
Федерации, и пришел к отождествлению сроков проведения выездной налоговой проверки только и исключительно с суммой периодов нахождения проверяющего на территории налогоплательщика. В эти сроки, по его мнению, не
должны засчитываться периоды проведения встречных проверок и периоды
оформления результатов проверки. А почему, собственно, не должны, если очевидно, что встречные проверки и оформление результатов - это сущностные
составляющие налоговой проверки? Каких-либо аргументов не приводится, не
должны - и все. Между тем законодатель явно не отождествляет понятия «сроки налоговой проверки» и «период нахождения налогового органа на территории налогоплательщика», когда устанавливает, что срок проведения проверки
включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории
проверяемого. Ясно же, что сроки проведения проверки шире времени «фактического нахождения». В противном случае эта оговорка не имела бы смысла.
Интерпретация продолжительности выездной налоговой проверки как
«суммы периодов» нахождения налогового органа на территории налогоплательщика совершенно неприемлема как по своему содержанию, так и по целям и правовым последствиям. Такое толкование есть, по сути, оправдание
произвола, поскольку позволяет налоговым органам многократно и в любое
время прерывать течение сроков проверки и возобновлять их по собственному
усмотрению практически бесконечно, прикрывая тем самым нерасторопность
налоговых служб и возможность злоупотребления с их стороны. Кто и как будет хронометрировать их действия? Декларируемый баланс частных и публичных интересов здесь явно не складывается. Налогоплательщик фактически
лишается законных гарантий стабильности и определенности своего положения, постоянно находясь во власти налогового органа, под прессом подозрения
и угрозы применения ответственности. Слабым утешением в этой ситуации
33
представляется весь пассаж о возможности судебной защиты, так как суды лишаются формально определенной законодательной основы для решения при
отсутствии объективных критериев оценки усмотрения налоговых органов и
чрезмерности периода проверки.
Необходимость жестко определенных сроков проведения налоговой проверки имеет и еще один важный процессуальный аспект защиты от необоснованного привлечения к ответственности по результатам проверки.
В своих решениях Конституционный суд указал, что закрепленные в Конституции Российской Федерации процессуальные гарантии судебной защиты от необоснованного привлечения к юридической ответственности имеют
общеправовой характер и распространяются на все виды судопроизводства
(Постановление от 28 мая 1999 г.). К таким принципам, безусловно, относятся
презумпция невиновности (ст. 49) и правила допустимости доказательств: при
осуществлении правосудия не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона (ст. 50 ч. 2).
Из аналогичных оснований исходит и Налоговый кодекс Российской Федерации. Так, в соответствии с частью седьмой его ст. 3 все неустранимые
сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. В соответствии с частью шестой
ст. 101 данного Кодекса несоблюдение должностными лицами налоговых органов процессуальных требований при производстве и вынесении решения по
делу о налоговом правонарушении, совершенном налогоплательщиком, может
являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим
налоговым органом или судом.
Исходя из изложенного недопустимо привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности на основании доказательств, полученных с нарушением установленных ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации сроков
выездной налоговой проверки. В противном случае установленные законодателем ограничения длительности такой проверки лишаются правового смысла
как гарантии налогоплательщика от произвола и чрезмерного вмешательства
налогового органа в его хозяйственную деятельность, что лишает налогоплательщика защиты от таких нарушений.
Таким образом, положения части второй ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации в смысле, придаваемом им сложившейся правоприменительной практикой, как допускающие прерывание или приостановление установленных сроков выездной налоговой проверки или отождествляемое с
этими сроками лишь время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика, не соответствуют ст. 1 (ч. 1), 19 (ч. 1),
34 (ч. 1) и 55 (ч. 3) Конституции Российской Федерации.
Несмотря на то, что с момента вынесения Постановления Конституционного суда РФ от 16 июля 2004 г. № 14-П ст. 89 НК РФ претерпела изменения,
34
нормы ее позволяют, по нашему мнению, налоговому органу злоупотреблять
своим правом. Автору известны случаи направления налогоплательщику в период проведения выездных налоговых проверок требований о предоставлении
документов, исчисляемых в пределах десяти тысяч копий. В такие моменты
бухгалтерия проверяемого налогоплательщика была просто парализована и не
исполняла возложенные на нее функции бухгалтерского и налогового учета.
Факты неправомерных действий налогового органа, выраженные в превышении сроков налоговой проверки, могут быть использованы налогоплательщиками в той части, что признание незаконной приостановки выездной налоговой проверки (продления сроков проверки) приведет к тому, что акт налоговой
проверки окажется составленным за пределами установленного Налоговым кодексом срока, что даст возможность по формальному признаку обжаловать его,
а также вынесенное на основании акта решение налогового органа.
2.4. Неоформление результатов налоговой проверки
Налоговым кодексом РФ установлено два вида налоговых проверок - камеральные и выездные. Если по результатам выездных проверок всегда было
предусмотрено оформление документа установленной формы (акта или справки), то такую обязанность в процедуре камеральных проверок законодатель до
1 января 2007 г. не предусматривал. Акт по результатам выездной налоговой
проверки должен быть оформлен в течение двух месяцев с даты составления
справки о проведенной выездной налоговой проверке53.
С января 2007 г. законодатель установил обязательность оформления налоговым органом акта по результатам и камеральной налоговой проверки, если
проверкой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах54. Сам же
порядок составления акта предусмотрен ст. 100 НК РФ. В отличие от сроков,
установленных для составления акта выездной налоговой проверки, составление акта по результатам камеральной налоговой проверки имеет меньший
срок - всего десять дней.
Автору неизвестны случаи неоформления актов по результатам проведения выездной налоговой проверки, однако в практике участия в представлении
интересов налогоплательщика при проведении выездных налоговых проверок
отмечено невыполнение в девяти из десяти случаев налоговыми инспекторами
обязанности, предусмотренной п. 15 ст. 89 НКРФ, предписывающей составление справки о проведенной проверке в последний день проверки. Неисполнение данной обязанности, казалось бы, не несет в себе имущественных рисков
и не ущемляет прав налогоплательщиков. Однако, согласно ст. 100 НК РФ, от
даты составления справки начинается течение пресекательного двухмесячного
53
54
См.: п. 1 ст. 100 НК РФ.
См.: п. 5 ст. 88 НКРФ.
35
срока, установленного законодателем для составления акта выездной налоговой проверки.
Законодательством установлен перечень обязательных сведений, которые
должны быть указаны в акте, только не установлены последствия несоблюдения формы акта налоговой проверки и полноты сведений55. К обязательным
сведениям относятся:
1) дата акта налоговой проверки. Под указанной датой понимается дата
подписания акта лицами, проводившими эту проверку;
2) полное и сокращенное наименование либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица. В случае проведения проверки организации по месту нахождения ее обособленного подразделения, помимо наименования организации,
указываются полное и сокращенное наименование проверяемого обособленного подразделения и место его нахождения;
3) фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с
указанием наименования налогового органа, который они представляют;
4) дата и номер решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки (для выездной налоговой проверки);
5) дата предоставления в налоговый орган налоговой декларации и иных
документов (для камеральной налоговой проверки);
6) перечень документов, предоставленных проверяемым лицом в ходе
налоговой проверки;
7) период, за который проведена проверка;
8) наименование налога, в отношении которого проводилась налоговая
проверка;
9) даты начала и окончания налоговой проверки;
10) адрес места нахождения организации или места жительства физического лица;
11) сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки;
12) документально подтвержденные факты нарушений законодательства о
налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых;
13) выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных на
рушений и ссылки на статьи Налогового кодекса в случае, если Кодексом
предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о
налогах
и сборах56.
Отсутствие у налогоплательщика акта налоговой проверки чревато тем,
что в последующем налоговым органом может быть вынесено решение о при55
56
См.: п. 3 ст. 100 НК РФ.
См.: Там же.
36
влечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового
правонарушения без предоставления налогоплательщику возможности привести в полной мере доказательства своей невиновности и отсутствия правонарушения.
Однако неоформление налоговым органом результатов налоговых проверок
позволяет налогоплательщику использовать дополнительное основание для
признания недействительными вынесенных по результатам проверок решений
налоговых органов. По нашему мнению, неоформлением необходимо считать
как отсутствие актов, так и их несоответствие по содержанию требованиям
ст. 100 НК РФ, что подтверждается судебной практикой. Например, если:
- в акте отсутствуют ссылки на документы, которыми подтверждаются выводы о совершении налогоплательщиком налогового правонарушения, то решение в налоговом споре может быть принято в пользу налогоплательщика57;
- результаты дополнительной проверки налогоплательщика налоговым органом никак не оформлены и с полученными по этой проверке данными налогоплательщик не был ознакомлен, в связи с чем налогоплательщик был лишен
возможности предоставить свои пояснения и возражения, чем нарушены его
законные права58.
2.5. Нарушение должностными лицами налоговых органов установленного порядка (процедуры) прохода на территорию или в помещение
налогоплательщика
Налоговым кодексом установлено, что доступ на территорию или в помещение налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента должностных лиц налоговых органов, непосредственно проводящих налоговую проверку, осуществляется при предъявлении этими лицами служебных удостоверений
и решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении
выездной налоговой проверки этого налогоплательщика, плательщика сбора,
налогового агента59. Налогоплательщик, по нашему мнению, может без какихлибо последствий для себя не пустить на свою территорию должностное лицо
налогового органа при отсутствии любого из документов: служебного удостоверения, решения о проведении выездной налоговой проверки.
Законодательство РФ предусматривает административное правонарушение, за которое должностное лицо налогового органа может быть привлечено
к административной ответственности. Это самовольное проникновение на охСм.: Определение Высшего арбитражного суда РФ от 6 июня 2008 г. № 4905/08 (прилож. 2).
58
См.: Определение Высшего арбитражного суда РФ от 28 февраля 2008 г. № 17016/07 (прилож. 2).
59
См.: ст. 91 НК РФ.
57
37
раняемый в установленном порядке объект60. В качестве охраняемых объектов могут выступать предприятие (или отдельные его объекты), относящееся
к ОПК (ВПК), атомной промышленности, стратегические объекты, составляющие имущество подлежащего налоговому контролю (проверке) налогоплательщика (налогового агента).
Согласно Федеральному закону от 14 апреля 1999 г. «О ведомственной охране» охраняемыми объектами являются здания, строения, сооружения, прилегающие к ним территории и акватории, транспортные средства, а также грузы,
в том числе при их транспортировке, денежные средства и иное имущество,
подлежащие защите от противоправных посягательств.
Перечень охраняемых объектов определяется федеральными органами исполнительной власти, имеющими право на создание ведомственной охраны, и
утверждается в порядке, установленном Правительством РФ61.
На основании ст. 11 указанного Закона работники ведомственной охраны
имеют право:
- требовать от должностных лиц налоговых органов, осуществляющих налоговый контроль на территории охраняемых объектов, соблюдения пропускного и внутриобъектового режимов;
- проверять на охраняемых объектах документы, удостоверяющие личность должностных лиц налоговых органов, а также документы, дающие право
на вход (выход), въезд (выезд) транспортных средств, внос (вынос) имущества
на охраняемые объекты и с охраняемых объектов;
- производить административное задержание и доставление в служебное
помещение ведомственной охраны или орган внутренних дел лиц, совершивших преступления или административные правонарушения на охраняемых
объектах, а также производить личный досмотр, досмотр вещей, изъятие вещей
и документов, являющихся орудием или непосредственным объектом правонарушения; обеспечивать охрану места происшествия и сохранность указанных
вещей и документов;
- применять физическую силу, специальные средства и огнестрельное оружие (в случаях и порядке, предусмотренных ст.13, 14, 15, 16 Закона);
- беспрепятственно входить в помещения охраняемых объектов и осматривать их при преследовании лиц, незаконно проникших на охраняемые объекты, а также для задержания лиц, подозреваемых в совершении преступлений
или административных правонарушений.
Таким образом, должностное лицо налогового органа, прибывшее с проверкой на охраняемый объект, должно иметь служебное удостоверение, предОтветственность в виде административного штрафа в размере от трех до пяти минимальных размеров оплаты труда установлена ст. 20.17 КоАП РФ.
61
См.: ст. 8 Федерального закона от 14 апреля 1999 г. № 77-ФЗ «О ведомственной охране»
// (СЗ РФ 1999. № 16. Ст. 1935).
60
38
писание на проведение налоговой проверки, в некоторых случаях справку о
допуске к государственной тайне. Внутриобъектовым режимом может быть
установлен проход на территорию охраняемых объектов в сопровождении сотрудника ВОХР и/или с оформлением соответствующего пропуска на время
осуществления налоговой проверки на охраняемых объектах. Эти правила
должностное лицо налогового органа также обязано соблюдать.
2.6. Нарушение порядка рассмотрения дел о налоговых
правонарушениях
Несмотря на то, что порядок рассмотрения дел о налоговых правонарушениях полностью прописан в ст. 101 и 101.4 НК РФ, должностные лица
налоговых органов умудряются и здесь совершать ряд правонарушений. По
нашему мнению, правонарушения допускаются вполне осознанно, так как работники налоговых органов стремятся быстрее вынести решение по материалам проверок с дополнительно начисленными налогоплательщику налоговыми платежами и штрафными санкциями в тех случаях, когда понимают, что
не смогут в дальнейшем более аргументировано обосновать налоговые претензии, предъявляемые к налогоплательщику.
Однако лишение налогоплательщика возможности участвовать в процессе
рассмотрения материалов налоговой проверки влечет отмену принятого налоговым органом решения без участия налогоплательщика62.
Одним из относящихся к настоящему параграфу и имеющих место в практике правонарушений является такое правонарушение, как вынесение решения о
привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности до назначенной
налоговым органом даты рассмотрения материалов налоговой проверки, которая, как правило, указывается в уведомлении, направленном в адрес налогоплательщика или вообще без уведомления налогоплательщика63. Автор в своей
практике имел возможность убедиться в данном факте. Так, при вынесении
налоговым органом решения по результатам камеральной проверки одной из
деклараций по НДС в 2007 г., сданной ООО «Лизинговая компания «ЭНАКС»
в Межрайонную инспекцию ФНС по Саратовской области № 7, главный бухгалтер налогоплательщика был уведомлен по телефону, а впоследствии было
получено уведомление о назначении даты рассмотрения материалов проверки
на 18 января 2007 г., но решение было вынесено без участия налогоплательщика 17 января 2007 г. Позиция налогоплательщика в налоговом споре была
настолько сильна, что прибегать к аргументации, основанной на нарушении
См.: Постановление Президиума Высшего арбитражного суда РФ от 12 февраля 2008
г. № 12566/07 (прилож. 2).
63
См.: Определение Высшего арбитражного суда РФ от 17 апреля 2008 г. № 5108/08 (прилож. 2).
62
39
налоговым органом положений ст. 101 НК РФ не пришлось, дело было разрешено в пользу налогоплательщика.
Вызывает удивление, что руководители налоговых органов пренебрежительно относятся к норме п. 14 ст. 101 НК РФ, устанавливающей, что нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой
проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом
или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения64. К таким существенным условиям, согласно НК РФ, относятся:
- обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки
лично и (или) через своего представителя и
- обеспечение возможности налогоплательщика предоставить объяснения.
Следующей разновидностью правонарушения, допускаемого налоговыми
органами, является воспрепятствование налогоплательщику в реализации права на предоставление объяснений в свою защиту. Такое воспрепятствование
реализуется посредством сокрытия от налогоплательщика материалов встречных проверок по контрагентам налогоплательщика, проверок, проводимых в
отношении контрагентов налогоплательщика органами УВД на предмет наличия состава уголовных преступлений в экономической деятельности. Как правило, налоговый орган практикует предоставление налогоплательщику только
акта налогового органа с расчетами пени, начисленными налоговыми инспекторами по результатам их собственного толкования налоговых последствий
сделок, совершенных проверяемым субъектом с контрагентами, и при этом
забывает предоставить налогоплательщику результаты встречных проверок
данных контрагентов.
Так, в налоговом споре, возникшем по результату выездной налоговой проверки ООО «Теплоэнергоприбор», налоговый орган (Межрайонная инспекция
ФНС по Саратовской области № 7), ссылаясь на результаты встречных проверок контрагентов, зафиксировал в акте и впоследствии в своем решении обязанность налогоплательщика по уплате НДС, так как вычеты, заявленные ООО
«Теплоэнергоприбор», по мнению налогового органа, принимались по счетамфактурам, подписанным неустановленными лицами. Доказательства позиции
налогового органа сводились к наличию копий документов, полученных по
контрагенту налогоплательщика при встречной проверке этого контрагента
по сделкам с третьими лицами. До даты назначения рассмотрения материалов
выездной налоговой проверки налогоплательщиком в налоговый орган был направлен запрос следующего содержания:
«Для подготовки возражений по акту выездной налоговой проверки
ООО «Теплоэнергоприбор» (ИНН 6449033002/КПП 644901001) № 13/117 от
64
См.: п. 14 ст. 101 НК РФ.
40
27.12.2007 года прошу Вас предоставить материалы встречных проверок по
указанному акту».
Однако, он так и не смог получить от налогового органа копии запрошенных документов по встречной проверке контрагентов. Только по ходатайству,
удовлетворенному арбитражным судом, документы были истребованы с налогового органа, но не представлены налогоплательщику. Таким образом, имел
место факт воспрепятствования налогоплательщику в реализации права на
свою защиту.
Положения НК РФ предоставляют ряд гарантий защиты прав налогоплательщикам, в отношении которых принимается решение по налоговым проверкам. Законодатель закрепил указанные гарантии не только в ст. 101 Налогового кодекса, но и ввел в НК РФ специальную статью 101.4 (вступившую в
силу с 1 января 2007 г.) «Производство по делу о предусмотренных настоящим
Кодексом налоговых правонарушениях», пунктом 12 которой установил, что:
«…несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены
решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения акта и иных
материалов мероприятий налогового контроля является основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в
отношении которого был составлен акт, участвовать в процессе рассмотрения
материалов лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности этого лица представить объяснения.
Основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию неправильного решения».
На наш взгляд, такой акцент законодателя на соблюдении процессуальных
норм связан с пониманием необходимости что-то делать, чтобы усилить элемент законности в действиях должностных лиц налогового органа и способствовать построению правового государства.
Однако в арбитражной практике имеются как положительные для налогоплательщика судебные акты по данному основанию, так и отрицательные.
По нашему мнению, отрицательный для налогоплательщиков исход дела имел
место в тех случаях, когда его представители не могли доказать в судебном
заседании, что нарушение процедуры привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности повлекло существенное нарушение прав налогоплательщика, что соблюдение указанной процедуры могло привести к иным налоговым последствиям и иному решению налогового органа.
Как нам представляется, нарушение процедуры в случае с ООО «Теплоэнергоприбор» привело к тому, что от налогоплательщика были сокрыты
41
факты, свидетельствующие о наличии состава уголовного правонарушения
(хищения имущества, осуществленного в результате мошенничества неустановленными лицами). Сокрытие документов должностными лицами налоговых органов привело к несвоевременному реагированию налогоплательщика
по факту преступления и принятию мер по защите экономических интересов.
Кроме того, хищение не рассматривается Налоговым кодексом как реализация,
поэтому налоговые последствия с учетом данного обстоятельства будут совершенно иные, чем рассчитаны в решении налогового органа.
42
III. ОТКАЗ В ПРИЕМЕ ДОКУМЕНТОВ
3.1. Отказ в постановке на налоговый учет и несвоевременная постановка на учет (снятие с учета)
Под указанным в наименовании параграфа правонарушением понимается
отказ в постановке на учет организаций в налоговом органе по месту их нахождения, индивидуальных предпринимателей, частных нотариусов, адвокатов,
учредивших адвокатский кабинет, в налоговом органе по месту их жительства
и в выдаче соответствующих свидетельств и/или уведомлений о постановке
на учет в налоговом органе, а равно несвоевременное снятие с учета. Автор
лично не сталкивался с отказом в постановке на учет, но таковые случаи имели
место в налоговой практике65.
Вопросам постановки на учет посвящены ст. 83-84 НК РФ, а срок, установленный налоговому органу для совершения указанного действия, составляет 5 дней со дня предоставления в налоговый орган установленного пакета
документов. Срыв установленного срока должностные лица налоговых органов объясняют загруженностью, большим объемом документов и отсутствием
руководства, на подпись которому предоставляются решения, свидетельства и
иные документы.
Налоговый кодекс предусматривает постановку на учет в налоговом органе по месту нахождения обособленного подразделения, месту осуществления видов предпринимательской деятельности, установленных п. 2 ст. 346.26
НК РФ, по месту нахождения участка недр, предоставленного в пользование
на условиях соглашения о разделе продукции.
Подлежат постановке на учет и физические лица, не являющиеся предпринимателями, а также иностранные организации.
С постановкой на учет корреспондирует и перевод налогоплательщика по
поданному им уведомлению в налоговый орган на иную систему налогообСм.: Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 9
августа 2007 г. № Ф04-1861/2006 (37012-А27-15), Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 24 апреля 2002 г. № А13-7719/01-08, Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 3 мая 2001 г. № КАА40/1961-01 (прилож. 3).
65
43
ложения, например, при переходе на упрощенную систему налогообложения.
Естественно, что налоговые органы пытаются всеми силами воспрепятствовать такому действию налогоплательщика, так как следствием такого перехода
является снижение налоговых поступлений от налогоплательщика. Однако судебная практика показывает, что правоприменительные органы четко защищают интересы субъектов предпринимательской деятельности66.
3.2. Отказ в регистрации
Порядок государственной регистрации субъектов предпринимательской
деятельности установлен главой III Федерального закона от 8 августа 2001 г.
№ 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей», в которой установлен закрытый перечень документов, подлежащих сдаче на регистрацию. Статьей 23 названного закона также
установлен закрытый перечень оснований, при которых налоговым органом
может быть дан отказ в регистрации. Это:
- непредоставление определенных Федеральным законом необходимых
для государственной регистрации документов67;
- предоставление документов в ненадлежащий регистрирующий орган;
- предоставление документов на внесение изменений в учредительные документы юридического лица в то время, когда юридическое лицо находится в
стадии ликвидации;
- предоставление документов на регистрацию юридического лица, одним
из учредителей которого является лицо, находящееся в стадии ликвидации.
Также не допускается государственная регистрация физического лица в
качестве индивидуального предпринимателя, если не утратила силу его государственная регистрация в таком качестве, либо не истек год со дня принятия
судом решения о признании его несостоятельным (банкротом) в связи с невозможностью удовлетворить требования кредиторов, связанные с ранее осуществляемой им предпринимательской деятельностью, или решения о прекращении в принудительном порядке его деятельности в качестве индивидуального
предпринимателя, либо не истек срок, на который данное лицо по приговору
суда лишено права заниматься предпринимательской деятельностью68.
См.: Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 12 мая
2008 г. № Ф09-2639/08-С3, Постановление Федерального арбитражного суда СевероКавказского округа от 20 февраля 2008 г. № Ф08-411/08-128А, Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 5 февраля 2008 г. № А783605/2007-С3-11/125-Ф02-9503/2007, Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 29 мая 2007 г. № А65-20519/2006 (прилож. 3).
67
См.: письма МНС РФ от 11 мая 2004 г. № 09-0-10/1984, от 13 октября 2004 г. № 09-010/4058, письма ФНС от 1 февраля 2005 г. № 14-1-04/253, от 27 мая 2005 г. № ЧД-6-09/440,
ФНС РФ от 13 января 2005 г. № ШС-6-09/5 // СПС «ГАРАНТ».
68
См.: п. 4 ст. 22.1 Федерального закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей».
66
44
Решение об отказе в государственной регистрации должно содержать основания для отказа с обязательной ссылкой на нарушения, перечисленные нами
выше.
Решение об отказе в государственной регистрации должно быть принято
не позднее срока, установленного статьей 8 Федерального закона для государственной регистрации.
Решение об отказе в государственной регистрации направляется лицу, указанному в заявлении о государственной регистрации, с уведомлением о вручении такого решения.
Несоблюдение налоговым органом установленных норм Федерального закона о государственной регистрации и будет составлять предмет рассматриваемого в настоящем параграфе правонарушения.
3.3. Отказ в приеме документов
Автору из собственной практики известно три вида правонарушений, допускаемых должностными лицами налоговых органов, которые могут быть
поименованы как отказ в приеме документов. Это:
- отказ в приеме документов для государственной регистрации в налоговом органе и в выдаче расписки в получении документов,
- отказ в принятии налоговой декларации и проставлении отметки на копии налоговой декларации о принятии и дате ее предоставления,
- отказ в приеме возражений по акту налоговой проверки, а также отказ
в приеме документов, подтверждающих правомерность действий налогоплательщика при исчислении налога.
Федеральный закон от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» не содержит норм об отказе в приеме документов по каким-либо основаниям. В случае
несоответствия документов, предоставленных на регистрацию (по перечню,
форме и т.п.), единственным правомерным действием налогового органа будет
отказ в регистрации, но не отказ в приеме документов.
Наиболее частым нарушением со стороны должностных лиц является отказ
в принятии налоговой декларации и проставлении отметки о ее приеме. Должностные лица налоговых органов, совершающие указанное правонарушение,
рассчитывают, что налогоплательщики не смогут сдать в установленные законом сроки декларации и тогда налогоплательщикам будут начислены соответствующие штрафы. Должностные лица также «оказывают сопротивление»
в приеме уточняющих деклараций, по результатам которых им нужно будет
вносить изменения по лицевому счету налогоплательщика в части уменьшения налоговых обязательств. К разряду «нелюбимых» налоговыми органами
документов относятся:
45
- заявления о возврате излишне уплаченных налогов,
- заявления на возмещение НДС из бюджета.
Чем руководствуются должностные лица налоговых органов при совершении указанных правонарушений, не составляет секрета. Целью деятельности
налогового органа является пополнение бюджета и все большее начисление и
взыскание налоговых платежей.
Однако законодательством предусмотрен механизм сокращения данного
правонарушения. Это установление процедуры сдачи отчетности в налоговый
орган посредством электронных средств коммуникаций и почтовыми отправлениями.
46
IV. НАРУШЕНИЯ МАТЕРИАЛЬНОГО ХАРАКТЕРА
4.1. Неправомерное привлечение к налоговой ответственности налогоплательщика
4.1.1. Привлечение налогоплательщика (плательщика сбора) или налогового агента к ответственности за совершение налогового правонарушения
при наличии обстоятельств, исключающих привлечение к ответственности
Статьей 109 НК РФ установлены обстоятельства, при которых никто не
может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения. Это:
1) отсутствие события налогового правонарушения;
2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;
3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;
4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Причем вопрос отсутствия вины решается в соответствии со ст. 111 НК РФ,
согласно которой обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении
налогового правонарушения, признаются:
1) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (указанные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными
способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания);
2) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком - физическим лицом, находившимся в момент его
совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния
(указанные обстоятельства доказываются предоставлением в налоговый орган
документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение);
47
3) выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных
разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах,
данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным
органом или их должностными лицами в пределах их компетенции (указанные
обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов
этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от
даты издания этих документов).
Вынесение налоговым органом решения о привлечении налогоплательщика к ответственности при наличии обстоятельств, предусмотренных ст. 109
НК РФ, и будет являться правонарушением, допущенным должностным лицом
налогового органа.
Известно, что большинство налоговых споров, связанных с исчислением
и уплатой налогов, выигранных налогоплательщиками, имеет в своем основании наличие первого обстоятельства - отсутствия события налогового правонарушения69.
Судебная практика знает и другое обстоятельство, исключающее привлечение налогоплательщика к ответственности, - отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения70.
Истечение сроков исковой давности также не остается без внимания судебных органов, которые восстанавливают нарушенные права налогоплательщиков71.
4.1.2. Повторное привлечение налогоплательщика (плательщика сбора)
или налогового агента к налоговой ответственности за
совершение одного и того же налогового правонарушения
Пунктом 2 ст. 108 Налогового кодекса установлено, что никто не может
быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же
налогового правонарушения.
См.: Кизилов В.В. Административная ответственность...
См.: Постановление Президиума Высшего арбитражного суда РФ от 24 июля 2007 г. №
3226/07; Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 8
февраля 2006 г. № А05-12139/05-31; Постановление Федерального арбитражного суда
Уральского округа от 19 января 2006 г. № Ф09-6182/05-С2; Постановление Федерального
арбитражного суда Поволжского округа от 8 декабря 2005 г. № А55-3859/05-44 (прилож. 4).
71
См.: Определение Высшего арбитражного суда РФ от 29 февраля 2008 г. № 2916/08;
Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 19 октября
2005 г. № А33-5210/2005-Ф02-5124/05-С1; Постановление Федерального арбитражного
суда Северо-Западного округа от 9 декабря 2004 г. № А42-3974/04-22; Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 18 августа 2004 г. № А55-1362/04-43
(прилож. 4).
69
70
48
Пункт 2 ст. 108 Кодекса закрепляет принцип однократности привлечения
лица к ответственности за совершение конкретного правонарушения.
В связи с этим при рассмотрении споров, связанных с привлечением организации-налогоплательщика к ответственности за грубое нарушение правил
учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, повлекшее
занижение налоговой базы, судам необходимо исходить из того, что ответственность за данное нарушение установлена п. 3 ст. 120 Кодекса.
Если же занижение налоговой базы, повлекшее неуплату или неполную
уплату сумм налога, произошло по иным основаниям, чем указано в абзаце
третьем п. 3 ст. 120 НК РФ, организация-налогоплательщик несет ответственность, предусмотренную ст. 122 Кодекса72.
В случае установления судом фактов повторности привлечения к налоговой ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения суды однозначно выносят решения в пользу налогоплательщика73.
4.2. Отказ в возврате излишне уплаченных (взысканных) налогов
Неправомерный отказ налогового органа в возврате сумм излишне уплаченного налога (излишне взысканного налога), сбора и пени, а равно принятие решения о возврате за пределами срока, установленного Налоговым кодексом, составляет предмет правонарушения, рассматриваемого в настоящем
параграфе.
Установленный ст. 78 НК РФ порядок возврата излишне уплаченных налогов не предусматривает отказа в возврате сумм переплаты. Возврат осуществляется по письменному заявлению налогоплательщика, за исключением сумм,
направленных налоговым органом на погашение имеющейся у налогоплательщика недоимки по уплате налогов и сборов или задолженности по пеням, начисленным по тому же бюджету (внебюджетному фонду). Единственным формальным, но законным основанием для отказа в возврате излишне уплаченных
сумм налога может быть пропуск налогоплательщиком 3-летнего срока, усСм.: п. 41 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда РФ от 28 февраля 2001
г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской
Федерации» // СПС «ГАРАНТ».
73
См.: Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 15
января 2008 г. № Ф08-8811/07-3309А; Постановление Федерального арбитражного суда
Восточно-Сибирского округа от 16 февраля 2006 г. № А19-14830/05-20-Ф02-304/06-С1;
Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 18 октября 2005
г. № А79-13 63/2005; Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от
21 апреля 2005 г. № Ф09-1528/2005-С2; Постановление Федерального арбитражного суда
Поволжского округа от 21 февраля 2005 г. № А55-7058/04-30; Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 17 августа 2004 г. № А65-1234/04-СА1-19
(см. прилож. 4).
72
49
тановленного п. 8 ст. 78 НК РФ. Любой иной отказ в возврате сумм излишне
уплаченных налогов является незаконным.
Как правило, налоговый орган не уведомляет налогоплательщика об отказе
в возврате излишне уплаченных налогов. Должностные лица налоговых органов ждут вторичного обращения к ним или заявления в суд.
В отличие от сумм излишне уплаченных налогов, к суммам излишне взысканных налогов Налоговый кодекс устанавливает более жесткие правила возврата для налоговых органов. Ст. 79 НК РФ уже не предусматривает срок исковой давности на заявление налогоплательщика о возврате излишне взысканных
сумм налога.
4.3. Отказ в зачете излишне уплаченных (взысканных) налогов
Неправомерный отказ налогового органа в зачете сумм излишне уплаченного налога (излишне взысканного налога), сбора и пени, а равно принятие
решения о зачете за пределами срока, установленного Налоговым кодексом,
по нашему мнению, имеют место тогда, когда должностными лицами налоговых органов не соблюдаются нормы НК РФ, регулирующие зачет излишне
уплаченных (взысканных) налогов. Хотя указанные нарушения и имеют место,
они происходят реже, так как налоговый орган заинтересован в зачете. Дело
в том, что суммы излишне уплаченных (взысканных) налогов не участвуют в
отчетности по начислению и уплате налогов в бюджет и снижают оценочные
показатели работы налогового органа. Единственной причиной в совершении
указанного правонарушения может быть имеющийся спор между налоговым
органом и налогоплательщиком по поводу того, есть ли излишняя уплата (взыскание) налогов.
4.4. Неправомерное начисление налогов, пени и штрафов
В настоящем параграфе объединены те виды правонарушений должностных лиц налоговых органов, связанные с исполнением последних функций
налогового контроля, прямого запрета на действия которых нет в налоговом законодательстве. В действительности было бы абсурдным нормативно закреплять в НК РФ положения о том, что должностным лицам налоговых органов
запрещается начислять по результатам налоговых проверок неправомерно начисленные налоги, пени и штрафы налогоплательщикам и налоговым агентам.
Правомерность тех или иных начислений в конечном итоге определяется судебными органами. А вот обязанность налоговых органов и их должностных
лиц осуществлять действия по взысканию налогов и сборов, в том числе подавать иски в суды о взыскании налоговых санкций, прямо закреплена в ст. 46-49
НК РФ. Налоговый кодекс не допускает оставления без ответной реакции со
50
стороны государства недобросовестного поведения налогоплательщика, уклоняющегося от уплаты налогов и сборов или не предпринимающего действий
по исполнению своих налоговых обязательств. Законодатель решил не только
наделить налоговые органы правом взыскания налогов и сборов, но и обязать
осуществлять физические и юридические действия по взысканию налогов и
сборов.
Понятие неправомерности действий должностных лиц не определено Налоговым кодексом. Общие положения НК РФ предусматривают, что:
- действия должностных лиц налоговых органов должны осуществляться
в строгом соответствии с НК РФ и иными федеральными законами74;
- налоговые органы обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах75;
- при проведении налогового контроля не допускается причинение неправомерного вреда налогоплательщику, плательщику сбора, налоговому агенту
или их представителям либо имуществу, находящемуся в их владении, пользовании или распоряжении76.
Неправомерность действий налоговых органов вытекает из неисполнения
(не должного исполнения) прав и обязанностей, определенных налоговым законодательством.
Сгруппированные в настоящем параграфе правонарушения должностных
лиц ФНС имеют общие признаки:
- наличие умысла у правонарушителей (должностные лица осознают последствия своих действий);
- последствия неправомерных действий должностных лиц налоговых органов имеют материальный характер (изъятие денежных средств, имущества).
Рассмотрим возможные варианты причинения вреда субъектам предпринимательской деятельности. Например, при исчислении налоговых обязательств
налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость налоговый орган может:
- уменьшить сумму вычетов относительно той, которую заявил налогоплательщик, по причине:
• «отсутствия» счетов-фактур, причем «отсутствие» определяется по книге
покупок, а не фактическим их отсутствием;
• несоответствия счетов-фактур требованиям, предъявляемым ст. 169 НК РФ;
• получения счетов-фактур от недобросовестного налогоплательщика, не
состоящего на налоговом учете по месту регистрации, не сдающего налоговую
отчетность, не являющегося плательщиком НДС и т.п.;
• учета затрат по договорам подряда, выполненные работы по которым в
последующем подлежат реализации третьим лицам;
См.: ст. 33 НК РФ.
См.: ст. 32 НК РФ.
76
См.: ст. 103 НК РФ.
74
75
51
- увеличить сумму реализации, изменив момент реализации товаров, работ и/или услуг плательщика налога в проверяемом налоговом периоде;
- отказать в возмещении НДС по причине предоставления в налоговый орган неполного (по мнению налогового инспектора) комплекта документов.
При исчислении налога на прибыль у налогового органа еще больше возможностей увеличить налоговые обязательства налогоплательщика. Но так
как практически невозможно увеличить доходы добросовестного налогоплательщика, инспекторы направляют основные усилия на уменьшение затрат
налогоплательщика, учтенных последним при исчислении налогооблагаемой
базы. Уменьшение затрат производится:
- под предлогом экономически неоправданных расходов;
- под предлогом отсутствия документального подтверждения расходов;
- путем переквалификации сделки, следствием которой является иной порядок отнесения расходов на себестоимость товаров, работ и услуг;
- путем исключения затрат из отчетного периода и переноса на более ранний период;
- применением иной нормы НК РФ, чем руководствовался налогоплательщик.
Более подробно разберем схемы, применяемые должностными лицами налогового органа, ниже на конкретных примерах.
4.4.1. Увеличение налоговых обязательств в отчетном периоде за счет исключения затрат из отчетного периода и переноса их на более ранний период
Любой из налогоплательщиков, имеющий широкие кооперационные связи,
большое число контрагентов, сталкивается с проблемой времени отражения в
бухгалтерском (налоговом) учете затрат по приобретаемым работам, услугам
и товарам. Дело в том, что поступление в бухгалтерию документов по работам, товарам и услугам не всегда происходит в том же отчетном (налоговом)
периоде, когда происходят фактическое выполнение работ, передача товаров и
принятие услуг. Как правило, предоставление документов в бухгалтерию происходит позже, чем совершаются хозяйственные операции (сделки). Поэтому
перед налогоплательщиком стоит дилемма, производить пересчет налоговых
обязательств за прошлый период (когда имел место факт несения затрат) или
относить затраты на текущий период, когда документы поступили в бухгалтерию. Пересчет налоговых обязательств влечет подачу в налоговый орган
уточненной декларации по налогу на прибыль, а следовательно, реально увеличивает время проверки отчетного (по декларации) периода деятельности налогоплательщика77. Налоговый орган, как показала практика, придерживается
именно данной позиции.
Ст. 88 НК РФ установлен срок проведения камеральной (документальной) налоговой
проверки с привязкой к дате предоставления в налоговый орган соответствующей декларации.
77
52
Однако ежемесячное внесение исправлений в бухгалтерском (налоговом)
учете и постоянный пересчет налоговых обязательств, в том числе по авансовым платежам по налогу на прибыль, могут привести к возникновению серьезных ошибок в бухгалтерском учете, не говоря уже о трудоемкости самой
процедуры. Поэтому многие налогоплательщики не производят пересчет налоговых обязательств прошлых периодов, а относят выявленные затраты по
поступившим в бухгалтерию документам на расходы, уменьшающие налоговую базу в том периоде, в который документы приняты к учету. Отсутствие
однозначного отношения к правомерности действий в том и другом варианте
привело к «рождению» налоговыми органами схемы по изъятию дополнительных налоговых платежей с налогоплательщиков.
Суть схемы заключается в следующем. Проводя проверку сданной налогоплательщиком декларации по налогу на прибыль, налоговые органы выявляют
расходы, отнесенные налогоплательщиком на отчетный период, но фактически имевшие место в предыдущие налоговые периоды (расходы выявляются
при расшифровке внереализационных расходов). Далее данные расходы исключаются на основании ст. 54, 84 НК РФ из затрат отчетного периода, уменьшающих налогооблагаемую базу, и пересчитываются налоговые обязательства
налогоплательщика. Причем налоговый орган «забывает»:
- выявить переплату по налогу на прибыль налогоплательщика за предыдущие налоговые периоды, на которые, по мнению налогового органа, следует отнести расходы, неправомерно учтенные налогоплательщиком в отчетном
периоде, и
- осуществить пересчет налоговых обязательств налогоплательщика за
предыдущие налоговые периоды, но уже в сторону их уменьшения.
Такая забывчивость налогового органа, естественно, имеет свое объяснение - какой смысл уменьшать расходы в отчетном периоде, перенося их на более ранний. Признавая излишнюю уплату налога и имеющееся положительное
сальдо в расчетах с бюджетом у налогоплательщика, с него (налогоплательщика) невозможно будет взыскать в бюджет дополнительную сумму денежных средств в виде налога, пени и штрафа. Налогоплательщик в этом случае
имеет высокие шансы в судебном порядке отстоять свою точку зрения, основывая свою позицию на отсутствии экономических потерь у бюджета. Примером этого могут служить дела, рассмотренные Федеральным арбитражным
судом Поволжского округа от 4 октября 2005 г. № А65-812/2005-СА1-32, от
13 сентября 2005 г. № А55-17101/0478 и с участием автора от 3 февраля 2006 г.
№ А57-3276/05-7.
Наиболее обоснованной, на наш взгляд, является мотивировочная часть
дела № А65-812/2005-СА1-32. Вынося вердикт в пользу налогоплательщика,
суд указал:
78
См.: СПС «ГАРАНТ».
53
«Из приобщенных к делу материалов усматривается, что оспоренное решение принято налоговым органом по результатам камеральной проверки
представленной истцом налоговой декларации по налогу на прибыль за 1 полугодие 2004 г., которой было установлено занижение налоговой базы на 26 576
рублей в связи с включением во внерациональные расходы убытков прошлых
налоговых периодов с известным периодом возникновения.
Доначисление налога на прибыль за 1 полугодие 2004 г. в сумме 6378 рублей и такой же суммы авансовых платежей по данному налогу на прибыль за
3 квартал 2004 г. налоговый орган обосновал пунктом 1 статьи 54 Налогового
кодекса Российской Федерации, при этом им не оспаривались документальное
подтверждение и обоснованность выявленных обществом убытков.
Однако в соответствии с подпунктом 1 статьи 26579 Налогового кодекса
Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности в виде убытков прошлых лет, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.
При наличии специальной нормы, регламентирующей порядок отнесения
убытков прошлых периодов к внереализационным расходам для исчисления
налога на прибыль, именно она должна применяться, что и было сделано налогоплательщиком.
Вывод арбитражного суда в обеих инстанциях о неправомерности доначисления налога основан на требованиях приведенной нормы.
Поскольку по налогу на прибыль за 2002 г. в связи с невключением в налоговую базу внереализационных расходов в спорной сумме не произошло занижение налогооблагаемой базы и суммы налога, подлежащей уплате в бюджет,
у налогоплательщика отсутствует обязанность вносить изменения в налоговую декларацию в соответствии со статьей 81 Налогового кодекса Российской
Федерации.
Невключение указанных выше расходов привело к завышению налогооблагаемой базы и переплате налога за 2003 г.
Признание судом доначисления налога на прибыль неправомерным, наличие в материалах дела других доказательств отсутствия у истца недоимки по
данному налогу делает обоснованным и вывод суда об отсутствии недоимки
по данному налогу за спорный период и на момент предъявления истцу оспоренных требований, в связи с чем данные требования налогового органа правомерно, в соответствии с пунктом 2 статьи 8980 Налогового кодекса Российской Федерации, признаны недействительными.
Данные выводы арбитражного суда соответствуют и судебной практике
Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (постановление Пре-
Примеч. авт. В судебном акте опечатка. Должно быть «подпунктом 1 пункта 2 ст. 265».
Примеч. авт. В тексте судебного акта опечатка, ст. 89 НК РФ, действовавшая на
момент вынесения судебного акта, не содержала деления на пункты.
79
80
54
зидиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.11.2004
г. № 6045/04, пункт 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда
Российской Федерации от 28.02.2001 г. № 5). Правомерно признавая решение
налогового органа недействительным и в части внесения изменений и исправлений в бухгалтерский учет за I полугодие 2004 г. и 2003 г., арбитражный суд
правомерно руководствовался требованиями пункта 11 Указаний81 о порядке
составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина Российской Федерации от 22.07.2003 г. № 67н, пунктами 3982 и
8083 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в
Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 г. № 34н, пунктом 1284 Положения по бухгалтерскому
учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина
Российской Федерации от 06.05.1999 г. № 33н…..
При таких обстоятельствах, при правильном применении судом норм материального права, полном и всестороннем исследовании имеющихся по делу
материалов и обстоятельств дела судебные акты, принятые по делу, являются
законными и обоснованными».
Однако арбитражная практика знает и противоположные решения по схожим налоговым спорам85. Поэтому считаем необходимым подробнее рассмот«В случаях выявления организацией в текущем отчетном периоде неправильного
отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год
(после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся».
82
«Изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному году, так и к
предшествовавшим периодам (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных».
83
«Прибыль или убыток, выявленные в отчетном году, но относящиеся к операциям
прошлых лет, включаются в финансовые результаты организации отчетного года».
84
Внереализационными расходами являются:
- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
- возмещение причиненных организацией убытков;
- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;
- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других
долгов, нереальных для взыскания;
- курсовая разница;
- сумма уценки активов;
- перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений,
мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;
- прочие внереализационные расходы.
85
См.: Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от
16 января 2006 г. № Ф04-9631/2005 (18728-А27-37); Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 9 ноября 2005 г. № Ф04-7948/2005
(16612-А70-37); Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 5 августа 2005 г. № А43-31295/2004-11-1163; Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 августа 2005 г. № А52-569/2005/2 (прилож. 4).
81
55
реть суть налогового спора на примере дела с участием ООО «Энгельсское
приборостроительное объединение «Сигнал» (далее ЭПО «Сигнал»).
По результатам камеральной проверки по налогу на прибыль за 9 месяцев
2004 г. ЭПО «Сигнал» налоговым органом было вынесено решение № 09-80/1
от 24.01.2005 г. Данным решением установлено занижение налога на прибыль
в результате завышения внереализационных расходов в отчетном периоде, которые, по мнению налогового органа, должны были быть учтены в предыдущем периоде. Налоговым органом дана квалификация учета указанных расходов - обнаружение ошибок (искажений), - и свою позицию налоговый орган
мотивировал нормами ст. 54, 84 НК РФ86.
Действительно, в ст. 54 и 84 НК РФ речь идет об ошибках и искажениях,
однако отражение в бухгалтерском учете документально подтвержденных расходов в момент их фактического предъявления в бухгалтерию имеет иную правовую природу и не может квалифицироваться как ошибка или искажение.
Так, в Перечне терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности (одобрен Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ в декабре 1996 г.), даются следующие определения:
- ошибка в бухгалтерском учете и отчетности - «непреднамеренное нарушение верности данных учета и отчетности, совершенное в результате арифметических или логических погрешностей в учетных записях, недосмотра в
полноте учета или неправильного представления фактов хозяйственной деятельности, наличия и состояния имущества, расчетов и обязательств»;
- искажение бухгалтерской отчетности - «неверное отражение и представление данных в бухгалтерской отчетности в связи с нарушением со стороны
персонала экономического субъекта установленных нормативными документами Российской Федерации правил ведения и организации бухгалтерского
учета и подготовки бухгалтерской отчетности.
Предусмотренные нормативными документами Российской Федерации
факты неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они являются обоснованными и в установленном порядке отражены в пояснительной
записке к годовой бухгалтерской отчетности, не должны рассматриваться аудитором как искажения бухгалтерской отчетности».
По нашему мнению, следует различать ситуацию, когда бухгалтер не обработал имеющийся первичный документ, подтверждающий расходы налогоплательщика, от поступления в бухгалтерию первичного документа за пределами даты того отчетного периода, которой датирован этот документ. Как нам
представляется, регистрация даты поступления документа, сопроводительного
письма, служебной записки, распоряжения или иного документа с указанием
См.: Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 3 февраля
2006 г. № А57-3276/05-7 (прилож. 4).
86
56
причин позднего предоставления в бухгалтерию расходного документа, будет
являться доказательством отсутствия у налогоплательщика ошибки или искажения бухгалтерской отчетности.
Если сравнить вынесенное налоговым органом решение с требованиями,
предъявляемыми к содержанию и оформлению такого вида решения, то можно
установить ряд несоответствий:
- с одной стороны, налоговый орган устанавливает факт отсутствия события налогового правонарушения (см. п.1 резолютивной части решения),
когда в качестве основания для непривлечения налогоплательщика к налоговой ответственности указывает п. 1 ст. 109 НК РФ, а с другой - утверждает
о занижении налогооблагаемой прибыли (вменяемая в мотивировочной части
налогоплательщику неуплата налога в результате занижения налоговой базы
(неправильное исчисление налога) имеет квалификацию в ст. 122 НК РФ);
- указывая в мотивировочной части на наличие переплаты «по сроку
уплаты налога и на дату вынесения решения», т.е. фактически признавая излишнюю уплату налога, налоговые органы не утруждают себя заполнением
п.
2.2
установленной формы Решения и тем самым дают возможность налогоплательщику по процессуальным моментам оспорить решение.
В соответствии со ст. 88 НК РФ после проведения налогового контроля
в форме камеральной налоговой проверки налоговый орган должен был направить налогоплательщику требование об уплате доначисленных налогов
(обязанность налогового органа - п.п. 7 п.1 ст. 31 НК РФ). Однако данная императивная норма налоговым органом не была исполнена, в результате чего
ЭПО «Сигнал» было лишено возможности предоставить налоговому органу
письменные объяснения и возражения по сумме начисленных налогов (ущемлены права налогоплательщика - п.п. 7,9 п.1 ст. 21 НК РФ).
Следующее нарушение налогового органа, по нашему мнению, заключается в неисполнении требований ст. 101 НК РФ, установленных по процедуре
принятия решения по результатам налоговой проверки:
- материалы проверки рассматривались руководителем налогового органа
без письменных объяснений и возражений налогоплательщика относительно
начисленных налогов;
- исчисленные в обжалуемом решении налоговые обязательства рассчитаны налоговым органом без учета корректировки в сторону уменьшения
налоговых обязательств ЭПО «Сигнал» за предыдущие налоговые периоды
(налоговый орган не указал в своем решении, что затраты налогоплательщика
не
уменьшают налогооблагаемой прибыли в том периоде, в котором они были
понесены);
- определив в результате камеральной проверки нарушение в учете затрат,
уменьшающих налогооблагаемую базу по прибыли за предыдущий период,
налоговый орган не исполнил требования п. 3 ст. 78 НК РФ, устанавливающего
57
налоговому органу следующую обязанность:
58
«3. Налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме
излишне уплаченного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого
факта.
В случае обнаружения фактов, свидетельствующих о возможной излишней
уплате налога, по предложению налогового органа или налогоплательщика может быть проведена совместная сверка расчетов по налогам, сборам, пеням и
штрафам. Результаты такой сверки оформляются актом, подписываемым налоговым органом и налогоплательщиком….»87.
Таким образом, вместо сообщения налогоплательщику об обнаруженных
противоречиях между сведениями, содержащимися в предоставленных на
камеральную проверку документах, и предъявления требований о внесении
соответствующих исправлений в установленный срок (абзац 3 ст. 88 НК РФ)
налоговый орган вынес неправомерное решение.
Признание решения налогового органа правомерным будет иметь следующие последствия для налогоплательщика - изъятие у налогоплательщика в
бюджет излишних сумм налога, которые в последующем налогоплательщик
должен будет возвращать из бюджета в соответствии со ст. 78, 79 НК РФ (налоговый орган увеличивает налогооблагаемую базу в одном периоде без соответствующего уменьшения в другом).
Вынося решение с требованием уплатить налоговые платежи по прибыли,
налоговый орган нарушил заложенный в п. 1 ст. 103 НК РФ принцип недопустимости нанесения неправомерного вреда налогоплательщику при проведении
налогового контроля.
В процессе защиты налогоплательщика в судебное заседание была предоставлена таблица, раскрывающая экономические последствия при признании
решения налогового органа с учетом предъявления уточненной декларации налогоплательщика за предыдущий период (табл. 2), и даны пояснения об отсутствии потерь бюджета. Учитывая расходы предыдущих налоговых периодов в
более поздние отчетные периоды, налогоплательщик фактически уплачивает в
бюджет большие суммы налогов и авансовых платежей по налогу на прибыль,
чем требовалось по НК РФ. Действия налогового органа по одновременному
выявлению занижения налогооблагаемой базы в отчетном периоде и завышению налогооблагаемой базы в предыдущих периодах не имеют экономической
целесообразности. Задачей налогового органа является выявление только занижения налогооблагаемой базы отчетного периода и, как следствие, увеличение налоговых обязательств налогоплательщика.
В споре ЭПО «Сигнал» с налоговым органом арбитражный суд признал
доводы налогоплательщика и вынес судебный акт, разрешающий дело в пользу
Примеч. авт. Текст приведен в редакции, действующей с 1 января 2007 г. В первоначальной редакции срок для уведомления был равен одному месяцу.
87
59
Таблица 2
Позиции сторон и последствия признания правомерной позиции налогового органа
Наименование показателя
№
п.п.
1 Изменение налоговой базы по налогу
на прибыль за 2003 г.
2 Изменение авансовых платежей
Сумма по данным налогоплательщика, руб.
0
Сумма по данным налогового органа, руб.
Уменьшение 811 276
Экономические и юридические последствия
0
Уменьшение 194 706
Излишняя уплата
авансовых платежей
за 1 квартал 2004 г.
Излишняя уплата налога
194 706 руб.
3
Изменение авансовых платежей
за 2 квартал 2004 г.
0
Уменьшение 194 706
Излишняя уплата
авансовых платежей
4
Изменение налога на прибыль
за 3 квартал 2004 г.
0
Увеличение 194 706
Недоимка по авансовым
платежам
5
Изменение налоговой базы по налогу
на прибыль за 9 мес. 2004 г.
0
Увеличение 811.276
6
Сумма затрат предыдущего налогового периода, отнесенная налогоплательщиком на
внереализационные расходы текущего периода/исключенная налоговым органом из
расходов текущего периода
811 276
811276
Наличие переплаты
389 412 руб.
-
7
Изменение авансовых платежей
за 4 квартал 2004 г.
0
Увеличение 194 706
Недоимка по авансовым
платежам
8
0
Изменение авансовых платежей
за 1 квартал 2005 г.
Сальдо взаиморасчетов с бюджетом, руб.
Увеличение 194 706
Недоимка по авансовым
платежам
0
60
ЭПО «Сигнал» (см. прилож. 4)88. Однако единственное решение в пользу налогоплательщика является только прецедентом, но не является сложившейся
практикой. Поэтому требуется еще ряд разрешенных в пользу налогоплательщиков схожих налоговых споров:
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 18 января 2007 г. № А57-31673/05-17;
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 27 апреля 2006 г. № А57-2722/05-17;
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 3 февраля 2006 г. № А57-3276/05-7 (см. прилож. 4).
4.4.2. Увеличение налоговых обязательств налогоплательщика путем
переквалификации сделки, следствием которой является
иной порядок учета расходов
Используемый налоговым органом метод увеличения налоговых обязательств налогоплательщиков по налогу на прибыль за счет переквалификации
сделок, следствием которой является исключение затрат по сделкам из состава
расходов, относимых по НК РФ на расходы, уменьшающие налогооблагаемую
базу, наиболее часто применяется при осуществлении налоговыми органами
такой формы налогового контроля, как выездная налоговая проверка. Для осуществления своих «неблаговидных» целей работники налоговых органов в
этом случае используют виды расходов, определенные Налоговым кодексом
как расходы, не учитываемые в целях налогообложения89.
Например, лизинговые платежи налогоплательщика могут быть переквалифицированы в расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, если в договоре лизинга будут положения о выкупе предмета
лизинга с уплатой лизинговых платежей. С целью предотвращения такого деяния налогоплательщику следует грамотно составить лизинговый договор90 и
ни в коем случае не включать в состав лизинговых платежей выкупную цену
предмета лизинга, то есть не совмещать договор лизинга с договором куплипродажи предмета лизинга.
Кроме указанного, сама лизинговая деятельность может быть поставлена
под сомнение, а лизинг расцениваться как притворная сделка, скрывающая
сделку по приобретению основных средств и получению налоговых выгод по
НДС и налогу на прибыль.
См.: Определение Высшего арбитражного суда РФ от 4 мая 2007 г. № 4968/07 (прилож. 4).
См.: ст. 270 НК РФ.
90
См.: ст. 15 Федерального закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой
аренде (лизинге)» (СЗ РФ. 1998. № 44. Ст. 5394).
88
89
61
Также подрядные работы контрагента по договору на проведение капитального ремонта могут быть переквалифицированы в достройку, реконструкцию,
модернизацию91 или техническое перевооружение объектов основных средств.
Причем ст. 259 НК РФ (п. 1.1) установлено ограничение по суммам капитальных вложений, включаемых в расходы - не более 10 % первоначальной стоимости основных средств. Поэтому налогоплательщику следует понимать значение применяемых терминов и соотносить их с фактически производимыми
работами.
Толковый словарь СПС «ГАРАНТ» дает следующие определения терминов:
- капитальный ремонт - воспроизводство основных средств путем крупного, всеобъемлющего ремонта, при котором заменяются целиком изношенные детали, узлы, части машин, зданий, сооружений;
-реконструкция - 1) коренное переустройство; 2) перестройка по новым
принципам; 3) восстановление чего-либо по сохранившимся остаткам или
описаниям;
- модернизация - частичное улучшение конструкции оборудования в целях увеличения производительности, облегчения условий труда и повышения
качества продукции, изготовляемой на нем;
- техническое перевооружение — осуществление в соответствии с планом
технического развития предприятия комплекса мероприятий по повышению
технического уровня отдельных участков, агрегатов, установок путем внедрения новых техники и технологии, механизации и замены устаревшего оборудования новым, улучшения организации и структуры производства, устранения
узких мест совершенствования общезаводского хозяйства и вспомогательных
служб.
Следующим примером переквалификации налоговым органом расходов
является такое «изменение» правового содержания договоров добровольного
страхования, когда взносы, имевшие место в связи с добровольным страхованием имущества, согласно ст. 263 НК РФ, расцениваются налоговым органом как взносы на добровольное страхование, не связанное со страхованием
имущества92. Сложность доказывания правомерности позиции той или иной
стороны заключается в том, что в договорах страхования одного и того же имущества налогоплательщика могут быть указаны разные основания наступления
страховых случаев. Например, может иметь место добровольное страхование
товаров от их утраты, порчи и страхование товаров на предмет удовлетворения потребностей потребителя (от поломки в результате проявления скрытого
дефекта производства или конструктивного дефекта), называемое в страховой
сфере «страхование качества товаров».
91
92
См.: дело № А-57-8388/2003-9 (прилож. 4).
См.: п. 6 ст. 270 НК РФ.
62
Существует опасность переквалификации взносов налогоплательщика на
негосударственное пенсионное обеспечение, осуществляемое в соответствии
с п. 16 ст. 255 НК РФ во взносы, предусмотренные п. 7 ст. 270 НК РФ. Следует помнить, что суммы платежей (взносов) работодателей по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным в пользу работников
с негосударственными пенсионными фондами, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации на ведение
соответствующих видов деятельности в Российской Федерации, относятся к
расходам на оплату труда только при условии применения пенсионной схемы,
предусматривающей учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов, и (или) добровольного пенсионного страхования при достижении участником и (или) застрахованным лицом
пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление пенсии по государственному пенсионному обеспечению и (или) трудовой пенсии, и в течение периода действия
пенсионных оснований. При этом договоры негосударственного пенсионного
обеспечения должны предусматривать выплату пенсий до исчерпания средств
на именном счете участника, но в течение не менее чем пяти лет, а договоры
добровольного пенсионного страхования - выплату пенсий пожизненно.
4.4.3. Увеличение налоговых обязательств налогоплательщика путем
переквалификации сделки, следствием которой является
иной порядок учета доходов
В качестве схем налоговых органов по изъятию у субъектов предпринимательской деятельности дополнительных налогов являются и действия по
переквалификации необлагаемых доходов в доходы, подлежащие налогообложению. Налоговый кодекс РФ предусматривает ряд доходов, которые не учитываются при определении налоговой базы93, и субъекты предпринимательской деятельности правомерно рассчитывают, что полученные ими такого рода
доходы не будут облагаться налогом. Однако практика доказывает обратное.
Наиболее уязвимыми, с точки зрения возможной переквалификации, по
нашему мнению, являются следующие доходы:
- в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств (когда в результате встречной проверки налоговым органом устанавливается отсутствие у залогодателя
журнала предоставленных залогов и/или договора залога, когда под предоставленный задаток документально не оформлено основное обязательство и т.п.);
- в виде имущества, имущественных или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный
93
См.: ст. 251 НК РФ.
63
(складочный) капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения
цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером). Например, в протоколе общего собрания участников (акционеров) отсутствуют конкретный перечень имущества, его денежная оценка, количество;
- в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах
вклада (взноса) участником хозяйственного общества или товарищества (его
правопреемником или наследником) при выходе (выбытии) из хозяйственного
общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками (когда балансовая стоимость передаваемого имущества равна нулю и необходимо
производить определение рыночной оценки имущества);
- в виде имущества, имущественных и (или) неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в пределах вклада участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его
правопреемником в случае выделения его доли из имущества, находящегося в
общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;
- в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств
по договору комиссии, агентскому или другому аналогичному договору, а
также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и
(или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя,
если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера,
агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных
договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или
иное аналогичное вознаграждение. Например, при встречной проверке у другой стороны договорных отношений отсутствует соответствующий договор
или в бухгалтерском учете нашли отражение другие хозяйственные операции,
не имеющие правовую природу сделок по агентским договорам и договорам
комиссии; отсутствуют документы, подтверждающие затраты комиссионера
(агента), или таковые учтены в отчетном периоде, следующем за периодом по
лучения дохода;
- в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам
кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества, независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены
в счет погашения таких заимствований. Например, срок возврата кредита или
займа истек, кредитор не торопит с возвратом кредита (займа) налогоплательщика, который в свою очередь не спешит исполнять свои обязательства, но
исковый срок еще не истек;
64
- в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого
финансирования (когда налоговым органом устанавливается «нецелевое» использование имущества);
- в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором (налоговым органом могут
быть квалифицированы доходы в виде выгоды);
- в виде инвестиционных средств. Если инвестиционные средства предоставлены на срок более 3 лет, то данные средства могут быть квалифицированы налоговым органом как невостребованная и просроченная кредиторская
задолженность94;
- в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно:
от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей
стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации;
от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей
стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) получающей организации;
от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) этого
физического лица.
При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам. Примером по данному случаю служит дело по налоговому
спору между ООО «Сигнал-Инвест» и МИ ФНС РФ № 7 по Саратовской области95. Суть спора сводится к следующему.
Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка заявителя
за налоговые периоды 2003, 2004 гг. по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налогов. По результатам проверки налоговым органом было вынесено решение № 13/268 от 29.12.2005 г. о привлечении налогоплательщика
к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, по
которому сумма штрафа составила 1 326 052 руб.; начислены пени в сумме
1 179 715 руб. и налог на прибыль в сумме 6 630 260 руб. Всего по решению
начислено 9 138 377 руб.
По мнению налогового органа, налогоплательщиком в 2003 и 2004 гг. допущено занижение сумм налога на прибыль за счет невключения в налоговую
94
95
См.: дело № 9361/02-28 (прилож. 4).
См.: дело № А57-2552/2006-35 (прилож. 4).
65
базу внереализационных доходов, полученных безвозмездно от взаимозависимого лица - ООО «Энгельсское приборостроительное объединение «Сигнал»
(далее ЭПО «Сигнал») - в виде векселей кредитных учреждений и реализованных третьим лицам без соблюдения требований п.п. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ,
устанавливающих условия действия льготы в отношении безвозмездно передаваемого имущества для взаимосвязанных лиц.
Однако в действительности налогоплательщик, владеющий в ЭПО «Сигнал» более чем 50 % уставного капитала, должен был получить безвозмездно
(согласно п.п. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ) от ЭПО «Сигнал» денежные средства: в
2003 г. в сумме 40 000 000 руб. (решение общего собрания от 05.08.2003 г.) и
в 2004 г. в сумме 25 000 000 руб. (решение общего собрания от 27.10.2004 г.).
Данный факт налоговым органом не оспаривается.
В период исполнения ЭПО «Сигнал» обязательств по перечислению денежных средств налогоплательщику между ними существовали иные договорные
отношения, в том числе связанные с куплей-продажей векселей кредитных учреждений, в которых покупателем выступал налогоплательщик, а продавцом ЭПО «Сигнал». Расчет за полученные векселя налогоплательщик производил
зачетом встречного однородного требования в соответствии со ст. 410 ГК РФ.
По нашему мнению, отсутствие факта перечисления денежных средств с расчетного счета налогоплательщика при расчете за приобретенные векселя не
является доказательством безвозмездности получения векселей, тем более что
решения собрания участников в части безвозмездной передачи своему участнику векселей (имущества) не принимались.
Для усиления своей позиции в арбитраже налогоплательщик представил в
судебное заседание письмо Министерства финансов РФ (исх. № 03-03-04/1179
от 03.02.06 г.), которое подтверждает правомерность позиции налогоплательщика при отражении в налоговом и бухгалтерском учете операций по сделкам
с векселями и возникновению-прекращению обязательств между взаимозависимыми лицами по решениям общих собраний участников. Таким образом,
мы имеем пример увеличения налоговых обязательств налогоплательщика на
основании неправомерной квалификации налоговым органом сделок с куплейпродажей векселей кредитных учреждений.
Учитывая, что векселя кредитных учреждений (ценные бумаги) относятся
по ГР РФ к имуществу, следует осторожно относиться к исполнению требования об их владении получателем дохода в течение одного года. То есть если
налогоплательщик предъявит указанные векселя к оплате в эмитировавший их
банк (с зачислением на расчетный счет налогоплательщика денежных средств)
до истечения годового срока с момента их получения, то налоговый орган может расценить данное действие как нарушение требования ст. 251 НК РФ и
увеличить налоговую базу по налогу на прибыль.
66
4.4.4. Увеличение налоговых обязательств налогоплательщика за
счет изменения места исполнения налоговых обязательств
В соответствии с Налоговым кодексом на налогоплательщика (налогового агента) возлагается исполнение налоговых обязательств по месту нахождения:
- налогоплательщика,
- недвижимого имущества,
- обособленных подразделений, филиалов и представительств96.
Особый интерес представляет норма об уплате налогов по месту нахождения обособленных подразделений. Налоговый кодекс РФ дает следующее
определение обособленного подразделения:
обособленное подразделение организации - любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы
стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено
его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных
документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное
подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца97.
Однако следует помнить, что относительно уплаты единого социального
налога обособленными подразделениями действует норма ст. 243 НК РФ: «8.
Обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и
начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организации по уплате налога (авансовых платежей по
налогу), а также обязанности по представлению расчетов по налогу и налоговых деклараций по месту своего нахождения.
Сумма налога (авансового платежа по налогу), подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из величины налоговой базы, относящейся к этому обособленному подразделению.
Сумма налога, подлежащая уплате по месту нахождения организации, в
состав которой входят обособленные подразделения, определяется как разница между общей суммой налога, подлежащей уплате организацией в целом, и
совокупной суммой налога, подлежащей уплате по месту нахождения обособленных подразделений организации». Как правило, налоговый орган «упускает» выделенное нами в норме закона курсивом.
См. абзац второй ст. 19 НК РФ. Согласно ст. 81 НК РФ «В целях проведения налогового
контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств».
97
См.: п. 2 ст. 11 НК РФ.
96
67
Относительно уплаты акциза следует руководствоваться положениями
ст. 204 НК РФ: «4. Акциз по подакцизным товарам (за исключением нефтепродуктов) уплачивается по месту производства таких товаров.
При совершении операций с нефтепродуктами, предусмотренных подпунктами 2-4 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, уплата суммы налога
производится налогоплательщиком по месту нахождения налогоплательщика,
а также по месту нахождения каждого из его обособленных подразделений исходя из доли налога, приходящейся на эти обособленные подразделения, определяемой как величина удельного веса объема реализации нефтепродуктов (в
натуральном выражении) указанным обособленным подразделением в общем
объеме реализации нефтепродуктов в целом по налогоплательщику.
Исчисление сумм налога, подлежащих уплате по месту нахождения обособленных подразделений, осуществляется налогоплательщиком самостоятельно.
В случае, если указанные операции осуществляются налогоплательщиком
через свои обособленные подразделения, расположенные на территории одного субъекта Российской Федерации и на одной территории с головным подразделением, сумма акциза может определяться налогоплательщиком централизованно и уплачиваться по месту нахождения головного подразделения».
Самым распространенным налогом, относительно которого налоговыми органами могут реализовываться схемы по увеличению налоговых обязательств налогоплательщика, является подоходный налог с физических лиц,
исчисляемый, удерживаемый и уплачиваемый налоговыми агентами. Именно
ст. 226 НК РФ обязывает налоговых агентов исполнять перечисленные обязанности по каждому обособленному подразделению:
«Налоговые агенты - российские организации, указанные в пункте 1 настоящей статьи, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять
исчисленные и удержанные суммы налога, как по месту своего нахождения, так
и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего
налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений».
В данном случае речь уже не идет о наличии отдельного баланса и расчетного счета у обособленных подразделений.
Относительно налога на прибыль законодательством установлена специальная норма по налоговым обязательствам обособленных подразделений98:
«2. Уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, производится налогоплательщиками - рос98
См.: ст. 288 НК РФ.
68
сийскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту
нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения, определяемой как
средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату
труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в
соответствии с пунктом 1 статьи 257 настоящего Кодекса, в целом по налогоплательщику.
Если налогоплательщик имеет несколько обособленных подразделений на
территории одного субъекта Российской Федерации, то распределение прибыли по каждому из этих подразделений может не производиться...».
При анализе положения статей НК РФ, устанавливающих обязательства
по конкретным налогам, становится очевидной причина заинтересованности
налоговых органов в «выявлении» обособленных подразделений на территории действия конкретного налогового органа. Выявив обособленное подразделение, можно начислить к уплате в местный бюджет и/или бюджет субъекта
федерации соответствующие налоги (налог на прибыль, ЕСН, НДФЛ). Серьезность положения налогоплательщика (налогового агента) заключается в том,
что «выявление» происходит налоговым органом, который не ведет учет налогоплательщика (налогового агента), и в процессе налогового контроля, осуществляемого у контрагента налогоплательщика (налогового агента). Приведем такой пример: в отношении одного налогоплательщика осуществляется
процедура выездной налоговой проверки, в процессе которой проверяющие
устанавливают, что на протяжении полугода (квартала или иного периода времени, превышающего один месяц) с объектами недвижимости налогоплательщика выполнялись ремонтные (ремонтно-строительные) работы или монтаж
оборудования силами иногороднего подрядчика. Налоговый орган, осуществляющий проверку, по так называемой «встречке» получает подтверждение
от налогового органа по месту нахождения подрядчика о факте выполнения
работ и предъявляет налоговые претензии относительно налогов, подлежащих
уплате подрядчиком по месту выполнения работ как обособленным подразделением, несмотря на то что подрядчиком были уплачены все налоги по месту
своего нахождения. Чтобы доказать неправомерность действия налоговых органов, подрядчику необходимо будет доказать, что он не оборудовал по месту
выполнения подрядных работ стационарные рабочие места. Однако определение рабочего места, данное в трудовом законодательстве, не дает субъектам
предпринимательской деятельности ни одного шанса в данном споре с налоговыми органами99. Единственным вариантом является соблюдение установлен-
Согласно ст. 209 ТК РФ рабочим местом является место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или
косвенно находится под контролем работодателя.
99
69
ного срока выполнения работ (например, за счет прерывания) и смены рабочих
мест.
Участие в последних налоговых проверках показало, что налоговые инспекторы, осуществляющие выездные налоговые проверки, стали интересоваться учредительными документами организаций-налогоплательщиков, в
которых проверяют, в каком варианте записана норма о месте регистрации организации (месте нахождения).
Согласно норме ГК РФ место нахождения юридического лица определяется местом его государственной регистрации100, государственная регистрация
юридического лица осуществляется по месту нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, а в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа - иного органа или лица, имеющего право
действовать от имени юридического лица без доверенности101. При этом место
нахождения постоянно действующего исполнительного органа, соответствующего иного органа или лица указывается учредителями в заявлении о государственной регистрации юридического лица (см. п. 2 ст. 8 Закона о государственной регистрации)102.
Как отмечается в юридической литературе, место нахождения юридического лица имеет значение для определения правоспособности юридического
лица, места исполнения обязательств, места заключения договора, права, подлежащего применению к внешнеэкономическим сделкам, подсудности споров,
по которым оно выступает в качестве ответчика, для решения вопросов, связанных с уплатой налогов и сборов. Наряду с фирменным наименованием место нахождения служит средством индивидуализации юридического лица103.
Значение места нахождения юридического лица для решения вопросов,
связанных с уплатой налогов и сборов, нельзя недооценивать. Поспешное решение о выборе высшим органом управления единоличного исполнительного
органа может привести к серьезным последствиям. Если вновь избранный (назначенный) единоличный исполнительный орган находится в ином месте, чем
зарегистрировано юридическое лицо (место проживания физического лица или
место нахождения управляющего, которому по договору переданы функции
См.: п. 2 ст. 4 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» и п. 2 ст. 4 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с
ограниченной ответственностью» воспроизводят норму ГК РФ о месте нахождения как месте регистрации // СПС «ГАРАНТ».
101
См.: ст. 54 ГК РФ.
102
См. форму Р 11001, утвержденную Постановлением Правительства РФ от 19 июня
2002 г. № 439 «Об утверждении форм и требований к оформлению документов, используемых при государственной регистрации юридических лиц, а также физических лиц в
качестве индивидуальных предпринимателей».
103
См.: Комментарий к Гражданскому кодексу РФ. Часть первая / Под ред. проф. Т.Е.
Або-вой и А.Ю. Кабалкина. М.: Юрайт-Издат, 2004.
100
70
единоличного исполнительного органа), то данному юридическому лицу придется проводить процедуру постановки на налоговый учет в месте нахождения
единоличного органа, а прежнее место нахождения юридического лица объявлять местом нахождения обособленного подразделения. Налоговые органы в
контексте имеющихся норм НК РФ и ГК РФ о месте нахождения юридических
лиц и исполнении ими налоговых обязательств имеют реальную возможность
для реализации «налогового терроризма» в отношении избранных ими налогоплательщиков, так как, несмотря на исполнение налогоплательщиком налоговых обязательств в суммовом выражении, обделенным может остаться тот
или иной бюджет субъекта федерации и местный бюджет.
4.4.5. Уменьшение вычетов по НДС
Новой в юридической практике автора является реализуемая налоговым
органом схема увеличения налоговых обязательств, основанная на уменьшении вычетов в связи с исключением сумм НДС, уплаченных поставщикам работ и услуг, затраты по которым в конечном счете должны быть перевыставлены третьим лицам. Данная ситуация может иметь место при заключении
договоров на ремонтные работы и оплате этих работ собственником основных
средств (и иного имущества), сданных в аренду с условием проведения ремонта за счет арендатора. Несмотря на выгодные, казалось бы, условия договора
аренды, собственник не может ждать, когда арендатор изыщет возможность
произвести ремонт арендуемого имущества, поэтому имеют место случаи, когда собственник самостоятельно инициирует ремонтные работы и производит
их оплату (с целью сохранения имущества и его потребительских свойств),
рассчитывая в последующем предъявить арендатору к возмещению произведенные по ремонту затраты.
Автору известен случай, когда налоговые органы использовали такую ситуацию для исключения вычетов у собственника. Так, в соответствии с актом
выездной налоговой проверки ООО «Сигнал-Недвижимость» от 10.03.2006 г.
налоговыми инспекторами МИ ФНС № 7 по Саратовской области, налогоплательщик должен уменьшить вычеты на сумму более 745 тыс. рублей. По нашему мнению, позиция налогового органа не выдерживает никакой критики.
Ст. 172 НК РФ (п. 2) установлено: «Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг),…в
отношении:…2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи».
Проверяющие признают факт перепродажи в последующем арендатору (ООО
ЭПО «Сигнал») оплаченных налогоплательщиком работ (услуг) по капитальному ремонту основных средств. То есть Налоговым кодексом прямо предусмотрены случаи перепродажи не только товаров, но и работ (услуг)104.
104
См.: дело № А-57-7168/2006-25 (прилож. 4).
71
Следующей схемой по изъятию НДС является уменьшение суммы вычетов относительно той, которую заявил налогоплательщик, по причине «отсутствия» счетов-фактур, причем «отсутствие» определяется по книге покупок, а
не по фактическому их отсутствию у налогоплательщика.
В деле № А-57-6626/05-35105 налогоплательщиком оспаривалось принятое
налоговым органом решение о привлечении налогоплательщика к налоговой
ответственности за совершение налогового правонарушения - занижения налога на добавленную стоимость в связи с завышением налоговых вычетов, которое, по мнению налогового органа, имело место в декабре 2004 г.
Завышение налоговых вычетов было установлено по результатам камеральной проверки по НДС за декабрь 2004 г. Основанием для данного вывода
послужило то обстоятельство, что в книге покупок за декабрь, формируемой
программой 1С-ИТРП-2004, из-за сбоя программы были внесены реквизиты
не счетов-фактур, а накладных на ТМЦ, принятых от поставщика товаров ЗАО «Торговый дом «САНАР». Не запросив у налогоплательщика первичные
документы, а именно счета-фактуры, платежные документы за ТМЦ, документы, подтверждающие фактическое получение и переработку ТМЦ, налоговый
орган начислил предприятию НДС за отчетный период в сумме 971 580 рублей и также штраф в сумме 11 420 рублей и направил требование об уплате
налога и санкций в добровольном порядке. Чтобы не допустить незаконное
изъятие оборотных средств, предприятие одновременно с заявлением о признании решения налогового органа недействительным заявило ходатайство об
обеспечительных мерах - запрете налоговому органу выставлять инкассовые
поручения на расчетный счет налогоплательщика о взыскании в безакцептном
порядке сумм начисленных налога и пени.
Доказывая в судебном заседании отсутствие события налогового правонарушения, представитель налогоплательщика дополнительно указал на нарушение норм налогового администрирования со стороны налогового органа, а
именно:
- невыполнение нормы ст. 88 НК РФ, обязывающей налоговый орган сообщить налогоплательщику о выявленных ошибках или противоречиях в заполненных документах;
- нарушение права налогоплательщика на предоставление пояснения по
исчислению налога (см. п.п. 7 п.7 статьи 21 НК РФ).
Учитывая, что основанием для применения вычетов является наличие
должным образом оформленной счет-фактуры, оплаты ТМЦ и его фактическое приобретение, а не иные документы, арбитражный суд уже в первой инстанции вынес решение в пользу налогоплательщика, отметив как отсутствие
события налогового правонарушения по ст. 122 НК РФ, что является обстоятельством, исключающим привлечение налогоплательщика к ответственности
105
См.: прилож. 4.
72
(ст. 109 НК РФ), так и непредоставление налоговым органом документов, подтверждающих совершение налогоплательщиком налогового правонарушения
(п. 3ст. 101НКРФ).
Правомерность позиции налогоплательщика еще дважды была подтверждена в налоговых спорах, решения по которым были приняты арбитражным
судом в делах № 2722/05-17 (16.05.2005 г.) и № 6689/05-17 (24.06.2005 г.).
Не составляют, по нашему мнению, секрета схемы налоговых органов, основанные на уменьшении вычетов по причине несоответствия счетов-фактур
требованиям, предъявляемым ст. 169 НК РФ. Не только невнимательность работников бухгалтерии, имеющая место при приеме к учету первичных документов, позволяет реализовать данную схему налоговым органам.
Некоторое время (2002-2004 гг.) налоговые органы пытались увеличить
налоговые обязательства налогоплательщиков по НДС за счет исключения из
вычетов сумм налогов, уплаченных по счетам-фактурам, полученным от так
называемых «недобросовестных» налогоплательщиков - поставщиков товаров
(работ, услуг). Под недобросовестностью поставщиков понималось и понимается несовершение поставщиками следующих действий:
- постановка на налоговый учет по месту регистрации,
- непредоставление налоговой отчетности,
- отсутствие статуса плательщика НДС и т.п.
В настоящий параграф включены дела, в которых организацией оспаривались решения налогового органа, принятые в результате получения налоговым
органом информации о неисполнении контрагентами организации своих обязанностей как налогоплательщика, в том числе и по факту неуплаты в бюджет
НДС данными контрагентами.
В данных делах, по мнению автора, в пользу налогоплательщика могла послужить аргументация, основанная на применении норм ст. 109 и ст. 110 НК РФ.
Причем налицо не только отсутствие события налогового правонарушения со
стороны организации, привлекаемой к ответственности, но и отсутствие вины.
Судьи арбитражного суда, вынося судебные акты в пользу налогоплательщика,
акцентировали в основном внимание только на отсутствии события налогового правонарушения, указывая, что «налоговое законодательство РФ не ставит
право налогоплательщика на применение налоговых вычетов в зависимость
от уплаты поставщиками в бюджет полученных от покупателей сумм налога.
Невыполнение, ненадлежащее выполнение и другие неправомерные действия
третьих лиц не могут являться основанием для вменения конкретному налогоплательщику налогового правонарушения».
Однако в принятых судебных решениях в первых инстанциях уже присутствует указание на то, что в ходе судебного заседания налоговым органом «не
были представлены в соответствии со ст. 110 НК РФ доказательства виновности должностных лиц заявителя во вменяемом ООО ЭПО «Сигнал» налоговом
правонарушении».
73
Серьезность положения налогоплательщика в рассматриваемых налоговых спорах была предопределена развернутой кампанией против недобросовестных налогоплательщиков, применяющих так называемые «серые» схемы
с целью уклонения от уплаты налогов.
В деле № А-57-2882/2003-9106 был рассмотрен налоговый спор, связанный с
принятыми налоговым органом решениями по результатам камеральной проверки декларации по НДС за август 2002 г. о начислении налогоплательщику
НДС и штрафов. Дело было инициировано по заявлению налогоплательщика.
Хотя согласно Арбитражному процессуальному кодексу РФ достаточно соблюсти минимальный перечень требований, предъявляемых к заявлению о признании ненормативного правового акта недействительным107, юридическая служба
налогоплательщика считала нужным указывать и обстоятельства, на которых
основано заявленное налогоплательщиком требование. Данная позиция имела
свои преимущества, так как изложение обстоятельств в заявлении (версия налогоплательщика) влияет на формирование мнения судьи относительно спора.
Налогоплательщик, по мнению автора, не должен занимать оборонительную
позицию и требовать предоставления от налогового органа доказательств правомерности оспариваемого решения. Налогоплательщик должен брать инициативу в свои руки и предоставлять суду доказательства, доводы с указанием статей нормативных актов, неправомерности оспариваемого решения. Активная
позиция налогоплательщика в споре - это уже частичная победа.
Приведенные в прилож. 5 в соответствующей последовательности заявление налогоплательщика и судебные акты трех инстанций, по мнению автора,
дают достаточное представление о предмете спора, доказательственной базе
налогоплательщика и налогового органа.
В деле № А-57-3041/03-17 налоговым органом заявлялся иск о взыскании
с ООО ЭПО «Сигнал» штрафных санкций по решениям налогового органа,
оспоренным в деле № А57-2882/03-9. Ходатайство об объединении исков в
одно дело налоговым органом не заявлялось, поэтому производство по делу
№ А-57-3041/03-17 было приостановлено до разрешения дела № А57-2882/03-9.
Разрешение дела № А57-2882/03-9 в пользу налогоплательщика решило судьбу
иска налогового органа. Чтобы не получать еще одно проигранное дело, юридической службой налогового органа был подан отказ от исковых требований,
который и был принят арбитражным судом.
Дело № А-57-150/03-17 отличается от дела № А-57-2882/03-9 тем, что охватывает иной налоговый период - июль 2002 года. Указанный период налогообложения по НДС охватывал деятельность правопредшественника ЗАО «Сигнал-прибор» - до 25.07.02 года и после реорганизации, проведенной
путем преобразования - ООО ЭПО «Сигнал». В судебных актах, принятых в
106
107
См. прилож. 4.
См.: ст. 199 АПК РФ.
74
первых двух инстанциях, исследован факт правопреемства налогоплательщика
в одном налоговом периоде, однако остался неисследованным вопрос наличия
вины правопреемника в части привлечения налогоплательщика к административной ответственности, что не повлияло на вынесение судебных актов в
пользу налогоплательщика.
Приведенные в прилож. 6 в соответствующей последовательности заявление налогоплательщика и судебные акты трех инстанций, по мнению автора,
дают достаточное представление о предмете спора, доказательственной базе
налогоплательщика и налогового органа.
В деле № А-57-1582/03-5 налоговым органом заявлялся иск о взыскании
с ООО ЭПО «Сигнал» штрафных санкций по решениям налогового органа,
оспоренным в деле № А-57-150/03-17. Ходатайство об объединении исков в
одно дело налоговым органом не заявлялось, поэтому производство по делу
№ А-57-1582/03-5 было приостановлено до разрешения дела № А-57-150/03-5.
Разрешение дела № А-57-150/03-17 в пользу налогоплательщика решило судьбу иска налогового органа. Чтобы не получать еще одно проигранное дело,
юридической службой налогового органа был подан отказ от исковых требований, который и был принят арбитражным судом.
В деле № 8388/2003-9108 рассматривался спор между налогоплательщиком
и налоговым органом, возникший в результате выездной налоговой проверки по вопросу соблюдения налогоплательщиком законодательства о налогах и
сборах, правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налогов
и сборов за период с 01.10.2001 г. по 31.12.2002 г.
Одним из оспариваемых моментов явилось начисление налогоплательщику НДС в связи с непринятием налоговым органом заявленных налогоплательщиком вычетов, относящихся на поставщика ТМЦ - ООО «Евролюкс», - не
предоставляющего собственную отчетность по месту постановки на налоговый учет. В отличие от дел № № А-57-2882/03-9 и А-57-1582/03-5 налоговым
органом не приняты вычеты по НДС, уплаченному ООО «Евролюкс» в цене
поставленных ТМЦ в период с января по июнь и с сентября по декабрь 2002
года. Арбитражному суду были предоставлены все документы по контрагентским отношениям с ООО «Евролюкс», а именно платежные поручения по
оплате продукции, приобретаемой поставщиком ТМЦ у налогоплательщика,
акты приема-передачи векселей кредитных учреждений, накладные на отгрузку продукции и на получение в счет взаиморасчетов ТМЦ, из которых никаким образом не вытекала недобросовестность ООО «Евролюкс» как налогоплательщика. Суд оценил предоставленные налогоплательщиком материалы и
вынес свое решение в пользу налогоплательщика.
Налоговый кодекс РФ предоставляет возможность налоговому органу увеличить сумму НДС, подлежащего уплате в бюджет, за счет увеличения суммы
108
См.: СПС «ГАРАНТ».
75
реализации товаров (работ, услуг), путем изменения момента реализации товаров, работ и/или услуг плательщика налога в проверяемом налоговом периоде
или признания реализацией операций, не относящихся к таковым.
Налогоплательщики-экспортеры на себе «опробовали» другую схему налоговых органов - отказ в возмещении НДС по причине предоставления в налоговый орган неполного (по мнению налогового инспектора) комплекта документов.
Несмотря на то что ст. 172 НК РФ установлен порядок применения вычетов по НДС, у налогоплательщиков-экспортеров возникают проблемы с налоговыми органами в части принятия последними к вычету входного НДС,
уплаченного поставщикам товарно-материальных ценностей, в случае непредставления в установленный ст. 165 НК РФ срок документов, подтверждающих
экспорт продукции.
Так, межрайонной инспекцией МНС РФ № 7 по Саратовской области трижды выносились решения о начислении НДС, принятого налогоплательщиком к
вычету (уплаченного налога поставщику ТМЦ) и отраженного в декларации по
НДС по ставке 0% в графе «Сумма налога, предъявленная налогоплательщику
и уплаченная им при приобретении товаров (работ, услуг), использованных
при производстве экспортных товаров, а также товаров, приобретенных для
перепродажи на экспорт, экспорт которых документально не подтвержден»
(код строки 680 декларации). В своих решениях налоговый орган квалифицировал действия налогоплательщика как нарушение налогового законодательства и предъявлял организации штрафные санкции.
Свою позицию в суде налоговый орган обосновывал п. 3 ст. 172, акцентируя внимание на буквальном толковании текста первого абзаца: «Вычеты сумм
налога, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164
настоящего Кодекса, производятся только при представлении в налоговые органы соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 настоящего
Кодекса», игнорируя предусмотренную п. 9 ст. 165 НК РФ ситуацию, когда
налогоплательщик не может в установленный 180-дневный срок предоставить
подтверждающие экспорт документы.
Пунктом 9 ст. 165 НК РФ законодатель предусмотрел случай, когда налогоплательщик не может собрать весь пакет документов по экспортным операциям и предоставить его в налоговый орган в установленный законом срок, и
определил свое отношение к определению обязанности налогоплательщика:
«Если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по
реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам соответственно 10 процентов или 20 процентов109. Если
Примеч. авт. С 1 января 2004 г. вместо ставки 20 процентов действует ставка 18
процентов.
109
76
впоследствии налогоплательщик предоставляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере
О процентов, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 настоящего
Кодекса».
Таким образом, по мнению автора, законодатель приравнял налогообложение «бездокументарной» экспортной операции налогоплательщика к налогообложению реализации продукции на внутреннем рынке.
Иное толкование положений относительно применения вычетов по экспортным операциям, документы по которым не были предоставлены налоговому
органу по истечении 180 дней, существенно ухудшает положение налогоплательщика, так как налоговым органом применяется режим, имеющий более
тяжелые экономические последствия, чем режим реализации товаров на внутреннем рынке. Мало того, что налогоплательщик уплатил в бюджет 20% (или
10%) с сумм, полученных от иностранного контрагента за свою продукцию,
он еще и не имеет (по мнению налоговых органов) права на применение вычета по уплаченному НДС за товары, используемые в производстве экспортной
продукции.
Вычет НДС по «бездокументарной» экспортной операции контролируется
налоговым органом посредством декларации по нулевой ставке (код строки
680), данные из которой переносятся в дополнительную налоговую декларацию по НДС.
О том, что в случае отсутствия документов по истечении 180 дней налогоплательщик вправе использовать вычет в обычном порядке, то есть при выполнении условий, изложенных в п.2 ст. 171 НК РФ, упоминали авторы Комментария к НК РФ для предприятий производственной сферы110. В указанном
Комментарии отмечено, что авторы сталкивались со случаями отказа налоговых органов в применении вычетов по суммам НДС, уплаченных поставщикам товаров (работ, услуг), использованных при производстве экспортируемой
продукции, при непредоставлении налогоплательщиком комплекта документов, подтверждающих факт экспорта, в течение 180 дней.
К великому сожалению, ни в каких других комментариях к НК РФ, ни в
вопросах применения ст. 165 НК РФ не раскрывается тема применения вычетов в случае непредоставления налогоплательщиком в течение 180 дней пакета документов по экспортной операции. Исключение составляет Комментарий (постатейный) к гл. 21 и 22 Налогового кодекса Российской Федерации,
изданный издательством «Статус-Кво 97»111. Однако в данном Комментарии
Глебова О.П., Гусева Ж.Л., Иванов К.А. и др. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации для предприятий производственной сферы. М.: Статус-Кво 97, 2003.
111
Комментарий (постатейный) к главам 21 и 22 Налогового кодекса Российской Федерации «Налог на добавленную стоимость», «Акцизы» (в редакции Федеральных законов от 29.05.2002 № 57-ФЗ и от 24.07.2002 № 11-ФЗ) / Под ред. А.Н. Старикова. М.:
Статус-Кво 97, 2003.
110
77
использована такая формулировка, которая оправдывает действия налоговых
органов: «Если по истечении 180 дней налогоплательщик не представит подтверждающие документы, он должен начислить НДС на стоимость товаров
(работ, услуг), право на применение нулевой ставки по которым не подтверждено. Налог начисляется по расчетным ставкам 10% / 110% или 20% / 120%.
Это следует из формы деклараций, утвержденной МНС России. Одновременно можно принять к вычету сумму НДС по материальным ресурсам (работам,
услугам), использованным в процессе производства и реализации этих товаров
(работ, услуг)».
Очевидно, что богатый русский язык позволяет толковать нормы ст. 165
и 172 НК РФ так, как кому захочется. Однако отсутствие четкости в формулировках статей НК РФ не означает, что смысл статей двузначен. Если обратиться к приказам МНС РФ № БГ-3-03/447 от 20 декабря 2000 года (п.48.1) и
№ БГ-3-03/25 от 21 января 2002 г. (раздел IV), то нетрудно прийти к правильному толкованию ст. 165, 172 НК РФ, а именно к наличию права у налогоплательщика на вычеты по НДС, если по истечении 180 дней он не предоставит
подтверждающие документы по экспортным операциям в налоговый орган.
Пункт 48.1 Методических рекомендаций по применению гл. 21 «Налог на
добавленную стоимость» Налогового кодекса РФ, утвержденных приказом
№ БГ-3-03/447, указывает «размер вычетов сумм налога, уплаченных при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при производстве и реализации товаров, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, определяется в
порядке, предусмотренном разделом IV Инструкции по заполнению декларации по налогу на добавленную стоимость и декларации по налогу на добавленную стоимость по операциям, облагаемым по налоговой ставке 0 процентов».
Указанные инструкции утверждены приказом № БГ-3-03/25, который зарегистрирован в Минюсте РФ 25 января 2002 г., регистрационный № 3187. Приказ
МНС РФ № БГ-3-03/25 имеет статус нормативного правового акта и обязателен для исполнения всеми налогоплательщиками.
Налогоплательщик, не исполняющий требования раздела IV Инструкции по
заполнению декларации по налогу на добавленную стоимость, является правонарушителем в сфере налоговых отношений. Указанный раздел предписывает
налогоплательщику заполнять строку 680 (декларация по НДС по 0 ставке), в
которой указываются суммы налога, уплаченные при приобретении товаров
(работ, услуг), использованных при производстве и реализации товаров (работ,
услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально не подтверждена в соответствии со ст. 165 НК РФ. Данные
строки 680 участвуют в формировании итоговой суммы налога, принимаемой
к вычету (код строки 900, № п.п.46 декларации), которая в свою очередь формирует сумму НДС либо к уплате в бюджет (код строки 910, № п.п.47), либо к
возмещению из бюджета (код строки 920, № п.п.48). Таким образом, НДС, уп78
лаченный при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при производстве и реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения
налоговой ставки 0 процентов по которым документально не подтверждена,
классифицируется, согласно декларации, как вычет.
Учитывая изложенное, можно с уверенностью заявить, что действия налоговых органов, выраженные в отказе налогоплательщику в вычетах, заявленных по истечении 180 дней после осуществления экспортной операции, по
основанию отсутствия документов, предусмотренных ст. 165, являются противоправными, противоречащими нормативно-правовым актам, а должностные
лица, выносящие решения об отказе в вычетах налогоплательщику, должны
нести в этих случаях как административную, так и уголовную ответственность
(в зависимости от величины ущерба налогоплательщику).
Приведенные споры в настоящем параграфе, по мнению автора, представляют большой практический интерес, так как позиция налогового орган г. Энгельса не единична в вопросе применения норм материального права (статей
НК РФ), регулирующих вопрос исчисления НДС по экспортным сделкам в
случаях, когда по каким-либо причинам налогоплательщик-экспортер не смог
предоставить в налоговый орган документы по экспортной сделке в течение
180 дней с момента фактического экспорта своей продукции.
Дело № 5139/03-16112 было принято к производству в связи с заявлением
налоговым органом иска о взыскании штрафа с организации за совершение
налогового правонарушения - занижение налогооблагаемой базы по НДС.
Занижение налогооблагаемой базы было установлено налоговым органом в
результате неправомерного толкования норм НК РФ, определяющих порядок
расчета налоговой базы по НДС по экспортным операциям, при проведении
камеральной проверки сданных налогоплательщиком налоговых деклараций
по НДС по ставке 0%.
В деле № 5139/03-16 налогоплательщиком была избрана следующая тактика: в ответ на исковое заявление налогового органа о взыскании штрафа был
предъявлен встречный иск, в котором в качестве обстоятельств, подтверждающих правомерность действий налогоплательщика при отражении в бухучете
экспортных операций, было указано на выполнение налогоплательщиком требований подзаконного акта - Приказа МНС РФ от 21.01.2002 г. № БГ-3-03/25, устанавливающего порядок заполнения налоговых деклараций по НДС, и предоставлены доказательства о полном соответствии действий налогоплательщика
указаниям вышеназванного приказа.
В первой инстанции арбитражный суд согласился с доводами налогового
органа и вынес решение не в пользу налогоплательщика. В мотивировочной
части решения арбитражный суд обошел молчанием вопрос вины организации
в совершении налогового правонарушения. Также в тексте решения отсутствует указание на исследование обстоятельств согласно ст. 109 и 110 НК РФ.
112
См.: СПС «ГАРАНТ».
79
Не согласившись с вынесенным решением арбитражного суда Саратовской
области, налогоплательщик подал апелляционную жалобу, в которой изложил
все доводы для ее удовлетворения.
Апелляционная инстанция исправила ошибку в толковании норм права
первой инстанцией и своим судебным актом удовлетворила встречный иск налогоплательщика. Кассационная инстанция подтвердила правомерность позиции, изложенной апелляционной инстанцией арбитражного суда Саратовской
области.
В деле № 13131/04-16113 налоговый спор отличается от выше рассмотренного только другим фактом экспортной операции. В данном налоговом споре
налогоплательщиком была избрана другая тактика. Дело было возбуждено по
заявлению налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа.
В связи с тем, что решение по данному делу выносилось после рассмотрения кассационной инстанцией дела № А57-5139/03-16, арбитражный суд уже
в первой инстанции удовлетворил заявленные требования налогоплательщика.
Налоговый орган, не согласившись с вынесенным решением и несмотря
на имеющуюся уже практику разрешения аналогичных споров, сформированную, в том числе, и с участием ЭПО «Сигнал», подал апелляционную жалобу,
в удовлетворении которой было отказано.
Нежелание налогового органа учитывать арбитражную практику вызывает раздражение у судей, разрешающих однотипные споры, и позволяет организациям успешно решать вопросы возмещения судебных издержек. Данное
утверждение не является голословным, о чем свидетельствует постановление
апелляционной инстанции по рассматриваемому делу.
В деле № А-57-13132/03-17114 налогоплательщиком оспаривалось последнее из серии налоговых решений, принятых на том основании, что налогоплательщик неправомерно принял к вычетам сумму НДС, уплаченную
поставщикам ТМЦ, после того как по истечении 180 дней не смог собрать
и предоставить в налоговый орган весь пакет документов, предусмотренный
ст. 165НКРФ.
22.09.2003 г. в адрес налогоплательщика поступило решение об отказе в
привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 17.09.2003 г. № 1807/3. В данном решении налогоплательщику
вменялось в вину занижение НДС за май 2003 г. в сумме 4685 руб., но с учетом того, что у налогоплательщика по сроку уплаты НДС имелась переплата,
штраф за занижение НДС налоговым органом не был начислен.
В данном налоговом споре налогоплательщиком было заявлено о признании недействительным решения налогового органа от 17.09.2003 г. № 1807/3, а
обстоятельства дела изложены в хронологическом порядке:
113
114
См.: СПС «ГАРАНТ»
Там же.
80
1) в счет предоплаты за продукцию, изготавливаемую на экспорт, на расчетный
счет ООО ЭПО «Сигнал» от контрагента ГП ЗМКБ «Прогресс» им. ак. А.Г. Ивченко г. Запорожье (Украина) поступили денежные средства: в сентябре 2002 г.
в сумме 77 850 руб., в ноябре в сумме 29 000 руб. - итого 106 850 руб. С данной
предоплаты был начислен и уплачен в бюджет НДС в сумме 17 808 руб. (по ставке 20%). Все указанные операции отражены в бухгалтерском учете предприятия,
см. книгу продаж за сентябрь 2002 г., книгу продаж за ноябрь 2002 г. и налоговые
декларации по НДС по налоговой ставке 20% (стр. 250) за сентябрь, ноябрь, по
налоговой ставке 0% (стр. 550) за сентябрь, ноябрь 2002 г.;
2) в ноябре 2002 г. налогоплательщик, отгрузив продукцию на экспорт контрагенту, доначислил сумму НДС по ставке 20% в размере 4685 руб., уплаченную по приобретенным и использованным при производстве указанной продукции товарам (входной НДС), что отражено в книге покупок за ноябрь 2002
г., в налоговой декларации по налоговой ставке 20% (стр. 360), приложение А
в налоговой декларации по налоговой ставке 0% за ноябрь 2002 г. Таким образом, до мая 2003 г. налогоплательщик, уплатив НДС поставщикам товаров на
внутреннем рынке, не принял к уменьшению налоговые вычеты при исчислении налогооблагаемой базы по НДС в соответствии с п.1 ст. 173 НК РФ;
3) в мае 2003 г. налогоплательщик, не предоставив документы по истечении 180 дней с даты выпуска товара региональными таможенными органами в
режиме экспорта, согласно п.9 ст. 165 НК РФ отразил в налоговой декларации
по НДС по налоговой ставке 0 % за май 2003г. сумму НДС, исчисленную и уплаченную в бюджет по ставке 20 % по стр. 390, т.е. как при реализации товара
на внутреннем рынке. В соответствии с Приказом МНС РФ от 21.01.2002 г.
№ БГ-3-03/25 суммы налога, уплаченные при приобретении товаров, стоимость
которых относится на расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога
на прибыль (подлежащие вычету в соответствии со ст. 171 и 172 НК РФ), использованных при производстве и реализации товаров, обоснованность применения налоговой ставки 0 % по которым документально не подтверждена в
соответствии со ст. 165 НК РФ, отражаются в налоговой декларации по налоговой ставке 0 % по стр. 680. При заполнении декларации по НДС по налоговой
ставке 0 % за май 2003 г. налогоплательщик руководствовался вышеуказанным
приказом, где сказано, что формы налоговых деклараций и инструкция по их
заполнению являются обязательными для всех налогоплательщиков.
Арбитражному суду Саратовской области не составило труда вынести правомерное решение с учетом уже наработанной практики по схожим делам.
Налоговый орган пытался оспорить принятый судебный акт в апелляционной инстанции. Результат остался прежним. Апелляционная инстанция
подтвердила правомерность позиции налогоплательщика. Налоговый орган
не согласился с постановлением апелляционной инстанции и подал жалобу в
кассационную инстанцию. В удовлетворении жалобы налогового органа кассационной инстанцией также было отказано.
81
Имеет место еще один способ неправомерного увеличения налоговых обязательств налогоплательщика - бездоказательственное утверждение о подписании счетов-фактур поставщика неустановленными лицами. В большинстве
случаев налоговый орган рассматривает в качестве единственного уполномоченного лица на подписание счетов-фактур руководителя предприятия, забывая при этом, что данным правом может быть наделено иное лицо хозяйствующего субъекта либо на основании доверенности, либо на основании приказа
по предприятию.
Попытка выиграть налоговый спор у ООО «Лизинговая компания «ЭНАКС»
по данному основанию не увенчалась успехом115. В этом случае неправомерность налогового органа заключается в том, что, не осуществив должным
образом налоговый контроль, не проверив наличие полномочий лица, подписавшего счет-фактуру, было поспешно принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.
См.: Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 29 ноября
2007 г. № А57-1821/07 (прилож. 4).
115
82
V. НАРУШЕНИЕ УСТАНОВЛЕННЫХ ЗАПРЕТОВ
5.1. Незаконный сбор, хранение, использование и распространение
информации о налогоплательщике
Налоговым кодексом закреплена обязанность налоговых органов и их
должностных лиц по соблюдению налоговой тайны налогоплательщика116. Порядок накопления и обработки документированной информации с ограниченным доступом, правила ее защиты и порядок доступа к ней определяются
органами государственной власти, ответственными за определенные виды и
массивы информации, в соответствии с их компетенцией либо непосредственно ее собственником в соответствии с законодательством117.
Например, что касается предоставления информации правоохранительным органам самой РФ, другим госорганам РФ, организациям, учреждениям
и гражданам, то оно осуществляется в соответствии с Приказом МНС РФ от
03.03.03 № БГ-3-28/96 «Об утверждении порядка доступа к конфиденциальной информации налоговых органов».
В указанном приказе в частности, установлено, что:
- налоговые органы обеспечивают доступ к конфиденциальной информации в случаях, предусмотренных законодательством РФ;
- запрос о предоставлении конфиденциальной информации оформляется и
направляется в налоговый орган в письменном виде на бланках установленной
формы фельдсвязью, почтовыми отправлениями, с курьерами, нарочными или
в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с реквизитами,
позволяющими идентифицировать факт обращения пользователя в налоговый
орган.
Подпись должностного лица, имеющего право направлять запросы в налоговые органы, подтверждается печатью канцелярии пользователя.
При направлении запросов по телекоммуникационным каналам связи подпись должностного лица подтверждается электронной цифровой подписью.
См.: ст. 32, 102 НК РФ.
См.: ст. 12 Федерального закона от 20 февраля 1995 г. № 24-ФЗ «Об информации,
информатизации и защите информации»; ст. 24 Конституции РФ // СПС «ГАРАНТ».
116
117
83
Стандарты, формат и процедуры информационного взаимодействия с пользователями по телекоммуникационным каналам связи определяет Федеральная
налоговая служба России.
Основанием для рассмотрения запроса в налоговом органе является ссылка на положение федерального закона, устанавливающее право пользователя
на получение конфиденциальной информации.
Обоснованием (мотивом) запроса является конкретная цель, связанная с
исполнением пользователем определенных федеральным законом обязанностей, для достижения которой ему необходимо использовать запрашиваемую
конфиденциальную информацию (например, находящееся в производстве
суда, правоохранительного органа дело с указанием его номера; проведение
правоохранительным органом оперативно-розыскных мероприятий или проверки по поступившей в этот орган информации с указанием даты и номера
документа, на основании которого проводится оперативно-розыскное мероприятие или проверка информации).
Конфиденциальная информация (упомянутая выше) предоставляется налоговыми органами с учетом требований законодательства Российской Федерации по защите информации.
Форма предоставления конфиденциальной информации согласуется пользователями с руководителями налоговых органов с учетом имеющихся технических возможностей налогового органа и пользователя.
Запросы, по форме и содержанию не отвечающие требованиям настоящего
порядка, исполнению не подлежат. Данный акт действует и в настоящее время.
Не допускается предоставление налоговыми органами баз, банков данных, архивов, списков налогоплательщиков и работников налоговых органов,
содержащих конфиденциальную информацию, за исключением случаев, предусмотренных федеральным законом, или соглашением об информационном
обмене между пользователем и ФНС России, заключенным в соответствии с
федеральным законом. Лица, нарушившие порядок доступа к конфиденциальной информации налоговых органов, несут уголовную или иную ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Налоговую тайну составляют любые полученные налоговым органом сведения о налогоплательщике118, за исключением сведений:
1) разглашенных налогоплательщиком самостоятельно или с его согласия;
2) об идентификационном номере налогоплательщика;
3) о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения;
4) предоставляемых налоговым (таможенным) или правоохранительным
органам других государств в соответствии с международными договорами
(соглашениями), одной из сторон которых является Российская Федерация, о
118
См.: п.1 ст. 102 НК РФ.
84
взаимном сотрудничестве между налоговыми (таможенными) или правоохранительными органами (в части сведений, предоставленных этим органам);
5) предоставляемых избирательным комиссиям в соответствии с законодательством о выборах по результатам проверок налоговым органом сведений
о размере и источниках доходов кандидата и его супруга, а также имуществе,
принадлежащем кандидату и его супругу на правах собственности.
Например, Федеральным законом от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц» предусмотрено, что сведения, содержащиеся в государственном реестре, являются открытыми и общедоступными,
за исключением паспортных данных физических лиц и их идентификационных номеров налогоплательщиков, и отказ в предоставлении содержащихся в
государственном реестре сведений не допускается119.
Однако сбор, хранение, использование и распространение информации
о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте) должностным
лицом налогового органа, полученной в нарушение положений Конституции
Российской Федерации, Налогового кодекса, федеральных законов, а также
в нарушение принципа сохранности информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц, в частности адвокатскую, аудиторскую тайну120, запрещается.
В качестве примеров нарушения установленного законом запрета могут
быть:
- передача должностным лицом налогового органа производственной (т. е.
информации, которая может быть применена исключительно при производстве
и реализации товаров, оказании услуг, выполнении работ) или коммерческой
тайны налогоплательщика другому лицу или самостоятельное использование
должностным лицом налогового органа коммерческой тайны в ходе осуществления предпринимательской деятельности (хотя само занятие предпринимательской деятельностью должностного лица уже является правонарушением);
- передача упомянутых сведений другому сотруднику налогового органа,
не имеющему доступа к таким сведениям;
- сбор информации о налогоплательщиках с помощью оперативной техники, осмотра помещений, обыска, фотографирования и т.п., не имеющей отношения к налоговому контролю и хранение указанной информации (в служебных сейфах, в памяти ЭВМ, на дискетах, в письменном виде, на видеороликах
и т.п.);
- распространение информации о налогоплательщике в ходе выступления
по радио, телевидению, в печатных СМИ и т.п.
Как отмечает А.Н. Гуев, помимо информации о налогоплательщиках (плательщиках сборов), налоговый орган может обладать (иметь доступ) информацией, составляющей:
119
120
См.: ст. 6 указанного закона.
См.: п. 4 ст. 82 НК РФ.
85
- профессиональную тайну (т.е. связанную с осуществлением той или иной
деятельности в качестве постоянных занятий, профессии, работы, источника
доходов, например врачебную тайну, педагогическую, коммерческую, секреты производства и т.п.) иных лиц (т.е. не относящихся к налогоплательщикам,
плательщикам сборов, налоговым агентам), например специалистов, экспертов и т.д.;
- адвокатскую тайну (разновидность профессиональной тайны) лиц, оказывающих плательщикам налогов и сборов юридическую помощь;
- аудиторскую тайну лиц, осуществляющих как обязательный аудит, так и
аудит по заказу самих плательщиков121.
Именно сохранность такой информации защищается нормой ст. 82
НКРФ.
Доказать совершение должностным лицом правонарушения, предусмотренного настоящим параграфом, без специальных мероприятий правоохранительных органов практически невозможно.
5.2. Утрата документов налогоплательщика
Как отмечает А.Н. Гуев, утрата документов (упомянутых в ст. 102 НК
РФ) - это такая ситуация, при которой должностное лицо налогового органа,
который имел доступ к сведениям, составляющим налоговую тайну, либо
должен был обеспечить их сохранность, потеряло их и невозможно установить местонахождение указанных документов. Хотя в п. 4 ст. 102 НК РФ речь
идет об утрате документов, следует учесть, что его правила распространяются и на утрату дисков, дискет, видеокассет, аудиокассет и т.п.122
Однако утверждать, что в связи с утратой документов разглашена налоговая тайна, можно лишь в том случае, если преданы огласке сведения, имеющиеся только у налоговых органов. Как установить, что сведения были преданы
огласке? Необходимо доказать, что налоговая тайна стала известна посторонним лицам. К таковым не относятся должностные лица налоговых органов,
органов налоговой полиции, органов государственных внебюджетных фондов,
таможенных органов, а также специалисты и эксперты, участвующие в проведении экспертизы, назначенной в ходе налоговой проверки. Если же сведения,
составляющие налоговую тайну, стали известны другим (а не перечисленным
выше) лицам, то налицо разглашение налоговой тайны.
За утрату документов, содержащих налоговую тайну налогоплательщика,
сотрудники налоговых органов несут дисциплинарную ответственность. Если
же по вине этих сотрудников разглашены сведения, составляющие не только
налоговую, но и коммерческую или банковскую тайну, виновные могут быть
привлечены и к уголовной ответственности по ст. 183 Уголовного кодекса РФ.
121
122
См.: Гуев А.Н. Указ. соч.
Там же.
86
Как представителю налогоплательщика, автору известны случаи, когда
должностные лица повторно запрашивают документы, ранее предоставленные
в налоговый орган налогоплательщиком. Однако должностные лица объясняли необходимость получения документов не утратой, а передачей их в архив
вместе с делами налогоплательщика. Поэтому, по нашему мнению, хотя правонарушение и имеет место, реально доказать факт его наличия не представляется возможным, пока виновное лицо не признается само в его совершении.
5.3. Нарушение запрета приобретения имущества
Налоговым кодексом запрещено должностным лицам налоговых органов
приобретение имущества налогоплательщика (налогового агента), реализуемое в соответствии со ст. 47, 48 НК РФ. Данный запрет распространяется на
членов семьи и других близких родственников должностных лиц налоговых
органов.
Как нам представляется, соблюдение запрета на приобретение имущества установлено в качестве обязанности должностным лицам налоговых органов, скорее всего, с целью исключения корыстной или иной заинтересованности должностного лица налогового органа в имуществе налогоплательщика.
Должностное лицо налогового органа не должно ставить своей целью изъятие имущества у налогоплательщика, арест - это лишь способ обеспечить
выполнение налогового обязательства налогоплательщиком. Представляется,
что законодатель хотел оградить налогоплательщика от возможных действий
должностных лиц налоговых органов, которые были бы заинтересованы в получении «приглянувшегося» им имущества налогоплательщика вместо уплаты
данным налогоплательщиком денежных средств в бюджет в счет исполнения
своих просроченных налоговых обязательств.
Однако, на наш взгляд, указанная норма нежизнеспособна. Во-первых, нет
механизма, препятствующего должностному лицу налогового органа в приобретении арестованного и реализуемого имущества налогоплательщика через
третьих лиц по договоренности. И, во-вторых, налогоплательщику без разницы, кто будет являться приобретателем его имущества, реализуемого на торгах
в установленном законом порядке. Поэтому нарушение запрета приобретения
имущества является единственным правонарушением со стороны должностного лица налогового органа, никаким образом, по нашему мнению, не затрагивающим интересы налогоплательщика.
87
VI. «СЕРЫЕ» СХЕМЫ НАЛОГОВЫХ ОРГАНОВ
В данном разделе сгруппированы известные автору случаи неправомерных
действий налоговых органов с применением определенных незаконных схем
увеличения налоговых обязательств субъектов предпринимательской деятельности, названных автором по аналогии с неправомерными схемами недобросовестных налогоплательщиков «серыми».
Проигрывая налогоплательщикам споры на своем «налоговом поле», т.е. в
спорах, разрешаемых на основе налогового законодательства, налоговый орган пытается отыграться, переведя налоговый спор в иную сферу, например
регулируемую ГК РФ. Во многих налоговых решениях и судебных разбирательствах по ним налоговый орган приводит доводы в обоснование принятого
решения:
- о нереальности сделок (их фиктивности), об их мнимости или притворности, а также совершении сделок только с целью получения налоговой выгоды при отсутствии деловой цели;
- о применении налогоплательщиком самостоятельно или совместно со
взаимозависимыми лицами схем по уклонению от уплаты налогов;
- об экономической нецелесообразности сделок и превышении расходов
над оправданными размерами.
- о недобросовестности налогоплательщика, совместно с контрагентом реализующим схему по уклонению от НДС.
К сожалению, имеются решения арбитражных судов, поддерживающие
порой безосновательную (не подкрепленную доказательствами) позицию налоговых органов. Автор понимает, что и налогоплательщики реализуют «серые» схемы, однако приведенная ниже практика показывает и иную сторону
налоговых правоотношений. В настоящей главе предлагаются к рассмотрению
только те из «серых» схем налогового органа, с которыми автор имел дело при
защите интересов налогоплательщиков. В действительности их может быть
гораздо больше.
6.1. «Серая» схема в отношении лизинговых компаний
Наиболее ярким примером применения «серой» схемы в отношении лизинговых компаний, по нашему мнению, является налоговый спор, участниками
88
которого явились с одной стороны лизинговая компания ООО «ЛК «ЭНАКС»,
а с другой - Межрайонная инспекция ФНС России № 7 по Саратовской области. В результате выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что налогоплательщик осуществлял уставную деятельность в начальном
периоде своего существования преимущественно с предприятиями, являющимися взаимозависимыми по отношению к лизинговой компании123, чего,
кстати, и не скрывал налогоплательщик, а налоговому органу было известно
задолго до даты начала выездной налоговой проверки, так как до нее осуществлялись неоднократно камеральные налоговые проверки и принимались
решения о возмещении НДС. И данное обстоятельство было использовано в
предъявлении обвинения лизинговой компании в создании схемы по уклонению от налогов.
Налоговый орган использует тезис о притворности сделок с участием налогоплательщика, однако не заявляет исковых требований о применении последствий ничтожных сделок, так как в его спор с налогоплательщиком в этом
случае вступят третьи лица: поставщики оборудования, заимодавец и лизингополучатели. И будет очень сложно налоговому органу доказать ничтожность
реальных сделок, потому что у суда не возникнет затруднений в установлении
мотивов сделок и воли сторон в них участвовавших. По этой же причине налоговым органом при осуществлении выездной проверки не опрашивались руководители контрагентов лизинговой компании и не составлялись протоколы
допроса, предусмотренные ст. 90 НК РФ.
Порядок действий, связанный с признанием в судебном порядке сделок недействительными, налоговый орган намеренно обходит, заявляя якобы о переквалификации сделок налогоплательщика. Однако в данном случае о переквалификации не может быть и речи, так как налоговый орган в конечном счете
заявляет, что сделки, реализованные налогоплательщиком, вообще не имеют
никакого отношения к этому налогоплательщику, что это сделки третьих лиц
(основание - взаимозависимость лизинговой компании с лизингополучателями и займодателем). По основанию взаимозависимости участников сделок
налоговым органом не приняты суммы амортизации, отнесенные лизинговой
компанией на расходы по предметам лизинговых сделок. Также не приняты
вычеты по НДС, уплаченному поставщикам предметов лизинга.
Не принимая вычеты по НДС у лизинговой компании, налоговый орган,
тем не менее, принял сумму НДС с реализации услуг лизинговой компании по
предметам лизинга, которые налогоплательщик якобы не приобретал. Также
налоговый орган не уменьшил доходную часть лизинговой компании на сумму
лизинговых платежей, поступающих в уплату по оборудованию, приобретенному по «ничтожным» сделкам. То есть налоговым органом не доведена до
конца им же придуманная схема увеличения налоговых обязательств налого
123
См.: Решение налогового органа (прилож. 6).
89
плательщика. Отрицая лизинговую деятельность компании, налоговый
орган не переквалифицировал договоры лизинга, заключенные с лизингополучателями, и не произвел перерасчет налоговых обязательств налогоплательщика в сторону уменьшения.
Используя основание взаимозависимости, налоговый орган не признал
расходами и сумму процентов, уплаченных по предоставленному займу на
приобретение оборудования.
Из схемы прослеживается цель налогового органа: увеличить НДС к уплате
за счет непризнания заявленных налогоплательщиком вычетов («неподтвержденный вычет», по мнению налогового органа); увеличить к уплате налог на
прибыль за счет непризнания расходов налогоплательщика по уплате процентов по займу и начисленных сумм амортизации по предметам лизинга.
Однако со стороны налогового органа не предоставлено доказательств, что
поставщик не подтвердил по встречной проверке реальность сделок по поставке оборудования заявителю, а заявителем, наоборот, предоставлены все доказательства реальности сделок и выполнения условий ст. 169, 171, 172 НК РФ,
согласно которым заявитель приобрел право на вычет НДС (в деле имеются и
накладные, и счета-фактуры, и документы по оплате приобретенного у поставщиков оборудования).
Для наглядности претензии налогового органа изображены схематично
на рис. 3.
Создание лизинговой компании в группе предприятий, являющихся по
антимонопольному законодательству124 аффилированными, обосновывалось
нежеланием уплачивать излишние денежные средства сторонним лизинговым компаниям, финансируемым кредитными учреждениями и уплачивающими соответствующие проценты за пользование денежными средствами. Как
правило, выбор оборудования осуществляет лизингополучатель, технические
службы которого задают параметры оборудования, указывают поставщика, но
в крупных лизинговых компаниях находится еще и свой инженерный корпус,
а также менеджеры по работе с клиентами, которые, на наш взгляд, являются
лишним передаточным звеном в транслировании требований лизингополучателя поставщикам оборудования. А затраты на содержание данного инженерного
корпуса и менеджеров включаются в состав лизинговых платежей, выставляемых лизингополучателю. Автору неизвестны сделки, в которых какая-либо
российская лизинговая компания арендовала бы склады, принимала бы на них
оборудование, приобретенное под имеющуюся заявку лизингополучателя, а
потом осуществляла бы поставку со своего склада в адрес лизингополучателей. Наоборот, практически все лизинговые договоры содержат положения о
поставке оборудования напрямую от поставщика в адрес лизингополучателей,
См.: ст. 4 Закона РСФСР от 22 марта 1991 г. № 948-I «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках» // СПС «ГАРАНТ».
124
90
Бюджет РФ, бюджет субъекта РФ, бюджет
района (местный)
НП с доходов по полученным
лизинговым платежам за вычетом:
амортизационных отчислений
и уплаченных процентов по займу;
вычет по НДС
передача оборудования
(реализация услуг)
Лизинговая компания
налог с доходов от
начисленных процентов
по займам
уплата
процентов
уплата лизинговых
платежей
Лизингополучатель
Займодатель
оплата стоимости оборудования,
уплата НДС в цене оборудования
Поставщик оборудования
- непризнание сделок и непринятие вычетов по НДС и расходов налогоплательщика
Рис. 3. Схема налоговых претензий, предъявленных к Заявителю
91
а также предоставляют им ряд прав покупателя, прописанных в договоре купли-продажи (поставки) оборудования. И это имеет экономически оправданную
цель - снижение цены услуг лизинговых компаний, в противном случае лизинговая компания с собственными терминалами превратилась бы в обычный
склад, а лизингополучатель был бы вынужден оплачивать все издержки такого
склада.
В состав лизинговых платежей сторонней лизинговой компании также
входят и проценты за пользование кредитными ресурсами банков, в то время
когда собственные денежные средства будут находиться в кредитных учреждениях на депозитных счетах под низкую процентную ставку, потому что будут
являться обеспечением сделок по лизинговым договорам.
Вторым существенным моментом в пользу создания собственной лизинговой компании является возможность собственников, контролирующих лизингополучателей, сохранить основные средства, являющиеся объектом лизинга,
в собственности лизинговой компании (исполнение лизингового договора не
означает автоматического перехода объектов лизинга в собственность лизингополучателя125) и таким образом обезопасить новейшие основные средства от
потенциальных угроз контрагентов лизингополучателей, например, по искам о
возмещении ущерба за неисполнение условий хозяйственных договоров или
по искам потребителей за реализацию некачественной продукции, а также в
случае предъявления иными лицами обоснованных претензий, признанных
решениями судебных органов.
Однако налоговый орган посчитал, что сделки между взаимозависимыми
лицами, связанные с предоставлением в финансовую аренду основных средств
производства, имели своей единственной целью получение необоснованной
налоговой выгоды. По мнению налогового органа, лизинговая компания получила налоговую выгоду по налогу на прибыль и, как ни странно, по НДС,
в объеме уплаченного налога поставщикам (продавцам) основных средств126.
Автор был поражен новым видением налоговых последствий, отраженным в
решении Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по
Саратовской области по сделкам лизинговой компании. Оказывается, лизинговая компания специально приобретала оборудование и уплачивала продавцам
НДС, чтобы уклоняться от уплаты данного налога в бюджет!!!
Причем других, даже формальных признаков, установленных ст. 169
НК РФ, чтобы не принять вычеты по НДС, заявленные налогоплательщиком
в декларациях, у налогового органа к лизинговой компании не нашлось. Так
же как не было сомнений и относительно реальности сделок - все приобре-
См.: ст. 11 Федерального закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде
(лизинге)» (СЗ РФ. 1998. № 44. Ст. 5394).
126
См.: решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области от 20.03.2007 г. № 13/30.
125
92
тенное оборудование находилось у лизингополучателей и эксплуатировалось в
производстве. Налоговым органом проигнорирован тот факт, что деятельность
лизинговой компании с момента ее существования прибыльна, а в составе лизинговых платежей исчислен НДС к уплате в бюджет. А за счет ускоренной
амортизации в сделках финансовой аренды НДС, уплаченный поставщику
(продавцу) предмета лизинга, меньше начисленного к уплате НДС в период
действия договора лизинга. В отличие от сроков амортизации по основным
средствам, определенным классификацией по группам основных средств в
НК РФ127, сроки действия лизинговых договоров, как правило, в 3 раза короче, а
значит, и бюджет быстрее получает НДС, ранее заявленный к вычету и возмещенный бюджетом лизинговой компании.
К сожалению, представители лизинговых компаний, защищающие интересы в налоговых спорах, поддаются на уловки налоговых органов, уводящих
предмет спора в рассуждения на тему наличия налоговой выгоды у лизинговой
компании, хотя реально речь идет о механизме, гарантирующем налогоплательщику (лизинговой компании) соблюдение норм НК РФ и избежание двойного
налогообложения128. Чтобы данное высказывание было наглядным, предлагаем
рассмотреть графическую схему (рис. 4) участников сделок и вытекающие из
них налоговые последствия.
Бюджет
начисленный НДС
с реализации оборудования
Поставщик оборудования
вычеты по НДС оплаченного
в составе лизинговых платежей
вычеты по приобретенному
оборудованию
и начисленный НДС
по лизинговым
платежам
оплата оборудования
и НДС в цене
Лизингополучатель
лизинговые платежи
с НДС
Лизинговая компания
Рис. 4. Схема движения НДС в сделках по финансовой аренде
См.: ст. 258 НК РФ.
См.: постановления Президиума ВАС от 30.10.2007 г. № 8388/07 и № 6399/07
(прилож. 6).
127
128
93
Как видно из схемы, НДС, оплаченный поставщику, отражается в расчетах
с бюджетом, т.е. учитывается у поставщика оборудования как начисленный
налог к уплате в бюджет, поэтому данный НДС не подлежит уплате в бюджет
лизинговой компании и заявляется ей к вычету. Но так как в составе лизинговых платежей, получаемых лизинговой компанией от лизингополучателя по
сделке финансовой аренды приобретенного у поставщика оборудования, присутствует НДС, лизинговая компания ставит на расчеты с бюджетом сумму
полученного НДС от лизингополучателя.
Отказ в вычетах лизинговой компании, имеющий место в решении налогового органа или судебной инстанции, есть ничто иное как:
- двойное налогообложение лизинговой компании по НДС;
- заведомо неправомерное решение, нарушающее не только законные права и интересы лизинговой компании, но и
- принятое в нарушение норм НК РФ преступное деяние должностных лиц
налоговых органов, имеющее квалификацию «злоупотребление должностными полномочиями»129, а в некоторых случаях - «мошенничество»130;
- «вынесение заведомо неправомерного судебного акта» для судебных инстанций131.
Вполне естественно, что при «раскрутке» вновь созданной лизинговой
компании на протяжении времени выхода ее на определенный уровень оборотов она будет заявлять к вычетам НДС в большей сумме, чем декларировать к
уплате. В тех случаях, когда лизинговая компания не занимается иной (сопутствующей) деятельностью, у нее не может быть, по определению, других источников доходов, кроме лизинговых платежей, и соответственно, реализации
с суммами полученного НДС.
Вообще, по нашему мнению, аргументы о налоговой выгоде лизинговых
компаний, осуществляющих правомерную уставную деятельность, надуманны, так как прямой договор купли-продажи (поставки) основного средства
имеет схожие налоговые последствия по НДС для участников сделки, как и
для поставщика (продавца) оборудования и лизинговой компании. Данное утверждение проиллюстрировано на рис. 5.
Как видно из двух схем (см. рис. 4, 5), налоговый орган, заявляющий об
уклонении лизинговой компании от уплаты НДС, мягко говоря, лукавит132. НеСм.: ст. 285 УК РФ.
См.: ст. 159 УК РФ.
131
См.: ст. 315 УК РФ.
132
См.: ст. 292 УК РФ: 1. Служебный подлог, то есть внесение должностным лицом, а
также государственным служащим или служащим органа местного самоуправления, не являющимся должностным лицом, в официальные документы заведомо ложных сведений, а
равно внесение в указанные документы исправлений, искажающих их действительное содержание, если эти деяния совершены из корыстной или иной личной заинтересованности
(при отсутствии признаков преступления, предусмотренного частью первой статьи 292.1
настоящего Кодекса), наказываются штрафом в размере до восьмидесяти тысяч рублей
129
130
94
Бюджет
начисленный с реализации
НДС, в цене оборудования
Поставщик
(Продавец)
вычеты по НДС, в размере сумм
уплаченного налога Поставщику
Уплата НДС в цене
оборудования
Покупатель
Рис. 5. Схема движения НДС в сделках купли-продажи
зависимо от того, имеет ли место приобретение оборудования или реализуется
лизинговый договор, налоговые последствия по НДС одни и те же. Понятно,
что у налогового органа вызывает раздражение заявляемая в налоговой декларации по НДС большая сумма вычета, но это связано с тем, что современное
оборудование (основные средства) имеет высокую стоимость. Но «неудовольствие» имеется только у того налогового органа, в котором на учете стоит приобретатель оборудования (основных средств). Напротив, в налоговом органе
продавца к сделкам по реализации оборудования претензии отсутствуют. Таким
образом, в налоговом споре происходит подмена тезиса уменьшения НДС к
уплате на территории налогового органа, на учете в котором находится приобретатель, на тезис об уклонении от уплаты в бюджет НДС налогоплательщиком или на получении необоснованной налоговой выгоды, на нанесение ущерба
бюджету или отсутствие в бюджете средств к возмещению и т.п.
Рассмотрим теперь другую нашедшую отражение в решении налогового
органа претензию к лизинговой компании - уменьшение налогооблагаемой
базы по прибыли на необоснованные расходы. К таковым расходам налоговый орган отнес:
- проценты по заемным средствам, уплачиваемым лицам, предоставившим
займы и кредиты;
или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до шести месяцев, либо обязательными работами на срок от ста восьмидесяти до двухсот сорока часов,
либо исправительными работами на срок от одного года до двух лет, либо арестом на срок
от трех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет.
2. Те же деяния, повлекшие существенное нарушение прав и законных интересов граждан
или организаций либо охраняемых законом интересов общества или государства, наказываются штрафом в размере от ста тысяч до пятисот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет либо лишением свободы на срок до четырех лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.
95
- сумму амортизационных отчислений, исчисленных в соответствии с принятым лизинговой компанией коэффициентом ускоренной амортизации.
Проявив верх изобретательности, Межрайонная инспекция Федеральной
налоговой службы № 7 по Саратовской области умудрилась посчитать экономически необоснованными указанные расходы, несмотря на то, что они же легли в основу дохода лизинговой компании и выделены отдельными строками в
расчете лизинговых платежей.
Независимо от источника заимствования, денежные средства, полученные
лизинговой компанией на возмездной основе для своей уставной деятельности, не приводят к образованию дохода, подлежащего обложению налогом на
прибыль (см. п.п. 10. п. 1 ст. 251 НК РФ). А обслуживание долговых обязательств приводит к отнесению на расходы выплаченных процентов (см. п.п. 2.
п. 1 ст. 265 НК РФ и ст. 269 НК РФ). Право лизинговой компании на привлечение денежных средств для своей уставной деятельности также специально
предусмотрено нормой п. 4 ст. 5 Закона о финансовой аренде133:
«4. Лизинговые компании имеют право привлекать средства юридических
и (или) физических лиц (резидентов Российской Федерации и нерезидентов
Российской Федерации) для осуществления лизинговой деятельности в установленном законодательством Российской Федерации порядке».
Ни в каком нормативно-правовом акте Российской Федерации нет ограничений по субъектам отношений по договорам займа и не запрещено совершать
данный вид сделок только по той причине, что контрагенты являются аффилированными (или взаимозависимыми в контексте НК РФ) лицами. По нашему
мнению, должностные лица налоговых органов, рассуждающие о незаконности (недействительности) сделок между взаимозависимыми лицами, пытаясь
совершить «научное открытие» (революцию) в цивилистике, на самом деле
выходят за пределы возложенных на них полномочий134, вторгаясь в сферу, регулируемую гражданским правом. К сожалению, в Налоговом кодексе содержится норма, косвенно одобряющая такое «поведение» налоговых органов.
Неудачная формулировка законодателем положения, запрещающего налоговому органу без судебного порядка производить взыскание налога с организации или индивидуального предпринимателя, если их обязанность по уплате
налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика135, реально сняла все ограничения в
творчестве налоговых органов относительно формулировок оснований, по
которым они полагают, что сделка налогоплательщика имеет иную природу,
О финансовой аренде (лизинге): Федеральный закон от 29 октября 1998 г.
№ 164-ФЗ // СЗ РФ 1998. № 44. Ст. 5394.
134
См. права налогового органа, ст. 30 НК РФ.
135
См.: п. 2 ст. 45 НК РФ.
133
96
чем вытекает из условий составленного договора налогоплательщика с контрагентами. Например, финансовая аренда становится куплей-продажей, причем
третьего лица, а не участников договора. К сожалению, на арбитражных судей
пока еще оказывают влияния магические слова налогового органа об имеющем месте уклонении от уплаты налогов или получении необоснованной налоговой выгоды налогоплательщиком136.
Такое состояние дел, по нашему мнению, имеет место потому, что судьи
опасаются своим решением причинить ущерб бюджету. Поэтому считаем своим долгом развеять миф о нанесении ущерба бюджету якобы имеющим место
уклонением от уплаты налога на прибыль или получением необоснованной
выгоды сделками финансовой аренды, как это было сделано выше относительно налога на добавленную стоимость.
Большинство лизинговых компаний рассчитывает величину лизинговых
платежей исходя из условия ускоренной амортизации с коэффициентом 3. Это
позволяет лизинговой компании гарантировать скорейший возврат стоимости
оборудования, уплаченной поставщику оборудования, а если приобретение
оборудования осуществлялось за счет заемных средств, то быстрее рассчитаться с займом и уплатой процентов по нему. Ускоренная амортизация с коэффициентом 3 позволяет обеспечить полный возврат денежных средств, затраченных на оборудование при его еще сохранившихся потребительских свойствах,
а значит, и востребованности оборудования как на рынке лизинговых услуг,
так и на рынке продаж подержанного оборудования.
Если просто приобретать оборудование, то при одной и той же цене оборудования, а также неизменной сумме инвестиций за один и тот же период можно приобрести только треть от того числа станков, чем в условиях лизинговой
деятельности. Данное утверждение проиллюстрировано на рис. 6.
Как видно из рис. 6, имеется и деловая, и экономическая цель. Если использовать свои собственные средства, а не привлеченные средства банков,
то к концу 9-летнего периода собственник будет иметь на балансе лизинговой
компании 9 станков, вернет в инвестиционную компанию вложенные средства
и почти такую же сумму, заработанную на процентах по займам, предоставляемым лизинговой компании.
На наш взгляд, налоговые последствия сделок с лизинговыми компаниями
более предпочтительны и с точки зрения бюджета:
- будет уплачена в три раза большая сумма налога на имущество (лизинговой компанией),
- будут дополнительные налоговые платежи по налогу на прибыль с процентов по займу, предоставленному инвестором (оплачивает займодатель),
- будет уплачена в три раза большая сумма НДС (поставщиком оборудования).
См. решение арбитражного суда Саратовской области от 20 декабря 2007 г. по делу № А57-4043/2007-22 (прилож. 6).
136
97
а) лизинг
0
3
3 станка
9
6
3 станка
время, в годах
3 станка
ускоренный срок
амортизации
итого 9 станков
б) сделки купли-продажи
срок амортизации оборудования в сделках купли-продажи
0
9
время, в годах
3 станка стоимостью 10 млн. рублей
Рис. 6. Схема оборачиваемости инвестиций: а — при
лизинге; б — при приобретении оборудования по
прямым договорам
Довольно редки случаи, когда при сроке амортизации оборудования, равном девяти годам, его физический износ через три года составит 100 процентов, хотя возможно и такое. Поэтому по окончании срока действия договора
лизинга, заключенного на период, равный ускоренной амортизации оборудования, лизинговая компания, исходя из потребности лизингополучателя, может:
- заключить новый договор лизинга на новый срок, а размер лизинговых
платежей будет уже определяться исходя из рыночной стоимости бывшего в
эксплуатации оборудования и по соглашению сторон;
- продать оборудование третьим лицам и купить новое, более современное
взамен;
- продать оборудование лизингополучателю по договорной цене, причем в
этом случае, если продажа происходит между взаимозависимыми лицами, то в
целях определения налогооблагаемой базы налоговый орган имеет право определить рыночную стоимость побывавшего в эксплуатации оборудования137;
- оставить оборудование на хранении у лизингополучателя или забрать его
от лизингополучателя и передать на хранение третьим лицам;
- использовать оборудование в качестве залога по своим обязательствам
как перед займодавцами, так и другими лицами.
137
См.: ст. 40 НК РФ.
98
Так или иначе, любое из перечисленных действий является правомерным
и не носит характера ничтожной сделки, так как деятельность лизинговой компании направлена на получение прибыли. По нашему мнению, распоряжение
оборудованием после завершения срока амортизации, принятого в соответствии с учетной политикой лизинговой компании, будет соответствовать данной
цели, если цена реализации оборудования будет определена исходя из реального физического износа и рыночной стоимости или будет установлен новый
лизинговый платеж с учетом износа и погашением займа.
В период действия договора лизинга в соответствии с заявленным лизинговой компанией коэффициентом ускоренной амортизации лизинговая компания
имеет право на уменьшение налогооблагаемой базы по прибыли на произведенные расходы, связанные с извлечением прибыли, в том числе:
- в сумме процентов по займу, использованному, в том числе, и на приоб
ретение предметов лизинга,
- в сумме амортизационных отчислений, рассчитанных с коэффициентом
ускоренной амортизации.
Если договоры лизинга оборудования предусматривают выручку от реализации услуг лизинговой компании в объемах, превышающих расходы, то
объективно отсутствует схема по получению налоговой выгоды, тем более у
участников сделки, являющихся взаимозависимыми. Данное утверждение
проиллюстрировано на рис. 7.
Как видно из рис. 7, сумма уменьшения налогооблагаемой базы у лизингополучателя равна сумме доходов у лизинговой компании, а уменьшение налогооблагаемой базы у лизинговой компании в сумме уплаченных процентов
займодателю компенсируется налогооблагаемым доходом в той же сумме у займодателя. Бюджет, если так можно сказать, «теряет» сумму амортизационных
отчислений. Однако, независимо от того в какой срок амортизируется имущество, кто его приобретатель и по какой сделке осуществлено его приобретение,
сумма амортизации не может превышать расчетной величины, определяемой
по правилам ст. 257 НК РФ.
Если все три участника сделки являются субъектами одной территории,
то уменьшение налоговых платежей по прибыли одной компании компенсируется увеличением на ту же сумму другой. Претензии налоговых органов по лизинговым сделкам возникают из-за субъективного отношения к
сделкам налоговых инспекторов, курирующих участников указанных сделок. У одного налогового инспектора происходит уменьшение налоговых
платежей, а у другого увеличение, но это вовсе не означает уменьшение
поступлений в бюджет. Налицо конфликт интересов среди налоговых инспекторов. Поэтому налоговый инспектор, у которого произошло падение
99
Бюджет РФ, бюджет субъекта РФ, бюджет
района (местный)
налог с доходов по полученным
лизинговым платежам138 за вычетом
амортизационных отчислений139
и уплаченных процентов по займу140
Лизинговая компания
уменьшение налогооблагаемой
базы на сумму лизинговых
платежей141
налог с доходов от
начисленных процентов
по займам142
уплата лизинговых
платежей
уплата
процентов и возврат143
суммы займа
Лизингополучатель
Займодатель
Рис. 7. Налоговые последствия по налогу на прибыль участников лизинговых сделок
в период действия договора лизинга с оборудованием, имеющим не нулевую амортизацию
налоговых поступлений, мягко говоря, преподносит результаты проверок
в соответствующей интерпретации, именуемой в уголовном праве служебным подлогом144.
Лизинговые платежи относятся к доходам, полученным от сдачи имущества аренду,
которые определены пунктом 4 ст. 250 НК РФ
139
Амортизационные отчисления уменьшают налогооблагаемую базу согласно п. 7 ст. 259
НК РФ, причем амортизация может рассчитываться со специальным коэффициентом, не
более 3
140
Уплаченные проценты по долговым обязательствам уменьшают налогооблагаемую базу согласно ст. 265 НК РФ
141
Отнесение к прочим расходам установлено нормой ст. 264 НК РФ
142
Как вид дохода проценты определены пунктом 6 ст. 250 НК РФ
143
Денежные средства для возврата суммы займа у лизинговой компании в период становления компании и роста активов формируют амортизационные отчисления по сдаваемому в финансовую аренду имуществу.
144
См.: ст. 292 УК РФ.
138
100
Экономические последствия лизинговых сделок среди взаимозависимых
лиц показывают, что при сохранении совокупной налоговой нагрузки этих лиц
реально происходит перераспределение прибыли между участниками сделки,
и только.
К сожалению, ни налоговые органы, ни некоторые судьи не делают выводов из налоговых споров с участием лизинговых компаний, а также игнорируют или неправильно толкуют Постановление Пленума ВАС РФ № 53 от
12.10.2006 г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения
налогоплательщиком налоговой выгоды», п. 6 которого установлено, что обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической
деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных
бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от взаимозависимости участников сделок.
Считаем необходимым сделать напоминание, что обязанность по уплате
конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или
сбора145, а не желанием налогового инспектора или налогового органа. Преференции лизинговым компаниям установлены федеральными законами и могут
быть отменены только законодательными актами того же уровня.
Подводя итог изложенному и учитывая позицию ВАС РФ146, вставшего на
защиту лизинговых компаний, можно сказать, что лизинговая деятельность не
будет прекращена, а претензии, предъявляемые налоговыми органами к лизинговым компаниям, пойдут на убыль.
Так, например, в деле № 8388/07 Президиум ВАС отверг доводы налоговых органов о недобросовестности лизинговой компании по причине того, что
компания, по мнению налогового органа, не собиралась возвращать суммы
займа и поэтому не имела права на вычет по НДС.
В деле № 6399/07, в отличие от вышеуказанного, налоговый орган сформулировал свои претензии к лизинговой компании уже иначе:
«Имущество, переданное в лизинг, не является основным средством, так
как право собственности на него не переходит к лизингополучателю; обществом создана лизинговая схема, целью которой было создание формальных
условий исключительно для неправомерного возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета; оплата за приобретенный товар, являющийся
предметом лизинга, осуществлялась за счет заемных средств, реальность произведенных затрат обществом не подтверждена; деловая цель предпринима-
См.: п. 2 ст. 44 НК РФ.
См. постановления Президиума ВАС от 30.10.2007 г. № 8388/07 и № 6399/07
(прилож. 6).
145
146
101
тельской деятельности у общества отсутствует». И данные претензии также
были отклонены высшей инстанцией арбитражного суда.
Процесс изобретения налоговыми органами новых оснований для отказа
лизинговым компаниям в вычетах по НДС можно приостановить, если более
жестко отстаивать законные интересы лизинговых компаний, заявляя в налоговых спорах достаточно серьезные суммы судебных издержек, организуя
уголовное преследование налоговых инспекторов за служебный подлог, инициируя проверки прокуратуры на предмет злоупотребления должностными
полномочиями должностных лиц налоговых органов, принимающих неправомерные решения.
6.2. «Серая» схема в отношении покупателя ТМЦ
С момента первых побед налоговых органов, одержанных в налоговых спорах, связанных с отказом налогоплательщику в принятии вычетов по НДС на
основании несоответствия счетов-фактур требованиям, предъявляемым ст. 169
НК РФ, прошло достаточно времени, чтобы налогоплательщики - покупатели
ТМЦ совершали ошибки в учете, принимая счета-фактуры с ошибками в заполнении реквизитов указанного документа. Однако налоговые органы продолжают работать над поиском новых оснований, которые можно подвести под
нормы ст. 169 НК РФ и отказать в вычетах налогоплательщику. В настоящей
работе мы уже рассматривали варианты неправомерных отказов по вычетам
НДС, однако те варианты связаны с формальными признаками. В настоящем
же параграфе будут рассмотрены те случаи, когда налоговый орган для отказа
в вычетах изобретает схему.
Наиболее часто применяемой является схема увеличения налоговой нагрузки налогоплательщика по НДС, связанная с вынесением налоговым органом решения о привлечении к налоговой ответственности при отсутствии
установленных законом доказательств налогового правонарушения (на предположениях налогового инспектора) и последующем изменении оснований
вынесенного решения в процессе рассмотрения налогового спора в арбитражных судах. Предположения налоговых инспекторов сводятся к следующему:
если поставщик по встречной проверке не подтверждает документально поставку товаров налогоплательщику, а именно имеют место факты:
- отсутствия поставщика по месту регистрации,
- сдачи в налоговый орган по месту учета поставщика «нулевых» деклара
ций по НДС,
- сдачи в налоговый орган по месту учета поставщика деклараций по НДС
с оборотами меньшими, чем указано в книге покупок налогоплательщика по
данному поставщику,
- отсутствия какой-либо отчетности в налоговом органе по поставщику,
- наличия информации в правоохранительных органах об отказе от какихлибо сделок с кем-либо руководителя поставщика,
102
то возможно обвинить налогоплательщика в недобросовестности и/или установить несоответствие счетов-фактур, оформленных от имени поставщика,
пункту 6 ст. 169 НК РФ. Как данное действие реализуется на практике, отражено на рис. 8.
Поставка оборудования
(ТМЦ)
НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИК
Оплата оборудования (ТМЦ),
в т.ч. НДС 18%
Поставка
оборудования (ТМЦ)
Оплата оборудования
(ТМЦ), в т.ч. НДС 18%.
ПОКУПАТЕЛЬ
оборудования (ТМЦ)
Вычеты по НДС,
уплаченному поставщикам
ПОСТАВЩИК
оборудования (ТМЦ)
НП с доходов, полученных от
реализации оборудования (ТМЦ),
уплата НДС с реализации, за исключением вычетов по НДС.
Уплата НДС со стоимости
реализованного оборудования (ТМЦ).
Бюджет РФ
(Бюджет субъекта РФ)
?
Непризнание налоговым органом сделок налогоплательщика по поставленному оборудованию (ТМЦ) и заявленных вычетов по НДС, уплаченному поставщикам.
?
Сведения, полученные налоговым органом в ходе проведения встречных
проверок контрагентов налогоплательщика, ставящие под сомнение добросовестность контрагентов.
Рис. 8. Схема налогового органа: «недобросовестный поставщик = подписание счетов-фактур неустановленными лицами».
103
Налоговый орган не признает заявленного вычета по сделкам приобретения товаров у недобросовестного поставщика и ставит под сомнение сам факт
совершения данных сделок, считая, что они имели место лишь на бумаге.
Действия налогового органа могли бы иметь оправдание в иных случаях,
однако при совершении товарообменных операций даже с недобросовестными
поставщиками бюджет реально не теряет налоговых поступлений, так как сумма уплаченного НДС поставщику практически совпадает с суммой начисленного НДС с реализации товаров этому же поставщику. Данное утверждение
проиллюстрировано на рис. 9.
Бюджет РФ
к уплате НДСА
к уплате НДСБ
НДСБ к вычету
к уплате НДСА1
НДСА к вычету
поставка товаров А, НДСА
денежное обязательство за товары А
Поставщик ТМЦ
денежное обязательство за товары Б
Налогоплательщик
поставка товаров Б, НДСБ
просрочка денежного
обязательства за товар Б
просрочка денежного
обязательства за товар А
Зачет встречного однородного требования по ст. 410 ГК РФ
цена товара А = цене товара Б
реализация
товара А
с НДСА1
НДСА = НДСБ, НДСА < НДСА1
Рис. 9. Обязательства перед бюджетом по НДС налогоплательщика по сделкам, по
которым произведен зачет встречного однородного требования с поставщиком ТМЦ
104
Как видно из рис. 9, в операциях налогоплательщика по закупке ТМЦ даже
у недобросовестного поставщика, если расчет производился встречной поставкой товара (товарообменные операции) или имелась просроченная задолженность поставщика перед налогоплательщиком за реализованные в рамках
других договорных отношений товаров (работ, услуг), а впоследствии обязательства прекращались зачетом встречного однородного требования, то по
данным контрагентам бюджет не теряет налоговые поступления.
Одно из условий товарообменных операций или зачета встречного однородного требования - равенство сумм по сделкам или сумм, предлагаемых к
зачету требований147. При неравенстве размеров обязательств сторон, предлагаемых к зачету встречного требования, прекращение обязательств осуществляется в равной части.
Итак, каковы последствия для налогоплательщика из указанных сделок?
Реализуя товар Б своему поставщику, он становится обязанным перед бюджетом в сумме НДСБ в силу ст. 146 НК РФ, в то же время, приобретая у поставщика ТМЦ товар А, налогоплательщик имеет право на вычет сумм НДС,
уплаченных в цене товара А148 (в сумме НДСА). При равенстве сумм НДС,
уплаченного поставщику и полученного от него в цене проданных товаров,
у налогоплательщика фактически происходит замещение товара в учете (на
складе). А вот при последующей продаже полученного от поставщика товара
А с учетом торговой наценки налогоплательщика у налогоплательщика и возникают обязательства перед бюджетом в сумме полученного НДСА1. Если цена
реализации товара А налогоплательщиком выше цены приобретения этого же
товара у поставщика, то все рассуждения налогового органа об отсутствии деловой цели в деятельности налогоплательщика, о его участии в «серых» схемах, направленных на уклонение от уплаты налогов, не имеют под собой никакого экономического обоснования.
Автор имеет достаточный опыт, подтверждающий негативное отношение налоговых инспекторов к товарообменным операциям (оборот большой,
а налогов мало). Так, в одном из судебных заседаний налоговым инспектором
было заявлено, что налогоплательщик вообще не совершал никаких сделок, а
просто составлял документы, чтобы получить налоговую выгоду. Хороша же
выгода, когда по сделкам происходят исчисление и уплата налогов в бюджет.
Материалы по налоговому спору ООО «Теплоэнергоприбор» и Межрайонной инспекции ФНС № 7 по Саратовской области, дело № А-57-12614/2007-9149,
наглядно показывают, как в процессе прохождения дела по инстанциям арбитражного суда менялись основания (мотивировочная часть), согласно которым
налогоплательщику отказывали в удовлетворении заявленных требований.
См.: ст. 410 ГК РФ.
См.: ст. 171,172 НК РФ.
149
См. прилож. 7.
147
148
105
Изучая указанное дело, можно прийти к выводу, что судьи ставили своей задачей любым способом обосновать правомерность оспоренного налогоплательщиком решения налогового органа. Причем в аналогичном налоговом споре
между теми же лицами по иным налоговым периодам арбитраж встал на сторону налогоплательщика150.
Хотелось бы отметить, что, несмотря на проигрыш дела в налоговом споре
по делу № А-57-12614/2007-9, налогоплательщик, по сути, не многое потерял.
Используя судебные акты по делу № А-57-12614/2007-9, руководство ООО
«Теплоэнергоприбор» инициировало процедуру пересчета налоговых обязательств по НДС и возбуждения уголовного дела по факту хищения у него ТМЦ
по документам, отписанным на контрагентов, заявивших о своей непричастности к сделкам. Приказом по предприятию было предписано бухгалтерии
предприятия совершить ряд определенных юридических действий:
- «восстановить в учете по каждому факту поставки товаров от указанных
предприятий (с момента первой поставки) развернутую кредиторскую задолженность с неустановленными лицами и числить ее в учете условно за данными предприятиями в пределах срока исковой давности до момента установления действительных кредиторов;
- восстановить в учете по каждому факту отгрузки указанным предприятиям дебиторскую задолженность за неустановленным лицом и отразить в учете
как похищенные товарно-материальные ценности;
- подготовить документы для передачи в правоохранительные органы для
возбуждения уголовного дела по факту хищения (путем мошенничества), совершенного с использованием реквизитов ООО «Кредо», ООО «Эмрис», а
также провести расчет убытков от данного хищения, отнеся к убыткам и суммы налоговых обязательств, возникающих у предприятия дополнительно при
сторнировании проводок с указанными контрагентами;
- в кратчайшие сроки произвести перерасчет налоговых обязательств по
НДС и налогу на прибыль и подготовить соответствующие уточненные декларации и представить мне на подпись».
Несмотря на то что у налогоплательщика имелось собственное мнение
относительно правдивости показаний руководителей контрагентов и вытекающих из них юридических последствий в случае положения их в основу
вынесенного по налоговому спору судебного решения, ООО «Теплоэнергоприбор», как законопослушный субъект предпринимательской деятельности,
был обязан отреагировать на «установленные» арбитражным судом основания (табл. 3).
150
См. дела № А-57-20220/07-45 и № А-57-20221/07-45 (прилож. 7).
106
Таблица 3
Основания, по которым налоговым органом, судебными органами ООО «Теплоэнергоприбор»
признано«недобросовестным» налогоплательщиком в деле № А-57-12614/2007-9
Основания, по которым принято решение налогового органа
1. ООО «Форсаж», ООО «ЭМРИС» не находятся по юридическому адресу. 2. ООО «Форсаж» предоставлена налоговая
декларация про НДС за 4 квартал 2006г. с суммой реализации
товаров (работ услуг) - 910458 (НДС 163882). 3. ООО
«ЭМРИС» предоставлена налоговая декларация за 3 квартал
2006 г. с суммой, исчисленной к уплате, 0. 4. Расчеты между
ООО «ТЭП» производились путем зачёта взаимных требований. 5. Документы, подтверждающие перемещение товаров,
полученных от ООО «Форсаж», ООО «ЭМРИС», отсутствуют.
(См.: Решение налогового органа стр.2-3., л. д. 14, Т. I.) 6.
Налогоплательщик не может считаться добросовестным, если, вступая в договорные отношения, он не проявил необходимой осмотрительности в выборе контрагента, а потому
несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия. (См.: Решение налогового органа стр. 3, абзац 3-5)
Основания, по которым приняты судебные акты
Саратовским арбитражным судом:
1. Счета-фактуры не подписаны руководителем организации - не соответствуют требованиям ст. 169, п. 6 169 НК РФ. 2. Бремя доказывания
спорных счетов-фактур лицом, уполномоченным на подписание, лежит на налогоплательщике. 3. Заявителем не была проявлена должная
степень заботливости и осмотрительности, которая позволила бы ему
рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых
правоотношений с учетом косвенного характера НДС. 4. ООО «Форсаж», ООО «ЭМРИС» созданы в целях уклонения от уплаты налогов
ввиду следующего: а) основания налогового органа, п. 1-3, 5; б) объяснения гр. Анфиногентова Д.М., заявление гр. Шишкина М.П. (См.: стр.
4-5 Решения, л. д. 34, т. V)
Двенадцатым апелляционным судом:
1. Основания АС Саратовской области, п. 1-3. 2. Заявитель сделки с
ООО «Форсаж», ООО «ЭМРИС» фактически не производил, ввиду
следующего: а) основания налогового органа, п. 1-3, 5; б) основания
АС Саратовской области, п.4, подпункт б); в) свидетельские показания
гр. Шишкина М.П. (См. стр. 3-5 Постановления, л. д. 92, т. V)
107
В отличие от арбитражных судей, рассмотревших дело № А-57-12614/2007-9,
судьи, вынесшие акты в делах № А-57-20220/2007-45 и № А-57-20221/2007-45,
объединенных в одно производство, приняли во внимание доводы налогоплательщика относительно допроса свидетеля - руководителя поставщика, представленные в пояснениях стороны:
«Показания указанного свидетеля, прозвучавшие в судебном заседании,
могут быть как истинными, так и ложными, но в любом случае они не свидетельствуют в пользу законности решения налогового органа.
По мнению Заявителя, показания гр. Ефименко Г.П. не могут быть использованы в качестве доказательства законности решения налогового органа, по
следующим основаниям:
1. Заявитель, оспаривая в суде неправомерное решение налогового органа,
оспаривал конкретные основания, по которым оно было принято (согласно ст.
101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения,
подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в
отношении которого проводилась проверка), а та информация, которую озвучил свидетель, не подтверждает основания, изложенные в решении налогового
органа.
2. Арбитражный суд так же связан ограничениями п. 4 ст. 200 АПК РФ. При
рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и
действий (бездействия) государственных органов арбитражный суд в судебном
заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их
соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает,
нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и
законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. А показания руководителя ООО «Кредо», полученные в
ходе судебного разбирательства, являются недопустимыми, так как они получены за пределами налоговой проверки и не были положены в основу решения
налогового органа; не обладают признаком относимости, то есть противоречат
требованиям ст.ст. 90, 101 НК РФ. На недопустимость положения таких доказательств при вынесении решения по схожим делам указано в Постановлении
Пленума ВАС № 65 от 18 декабря 2007 г. (при рассмотрении заявления о при
знании незаконным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС
судам рекомендовано законность оспариваемого решения оценивать исходя из
обстоятельств, существовавших на момент принятия налоговым органом оспариваемого решения).
108
3. Правдивость показаний свидетеля вызывает сомнение у Заявителя. Если
контрагентом не отражались в бухгалтерском и налоговом учете сделки с Заявителем, то представитель контрагента однозначно будет отрицать поставку
товара Заявителю, так как в ином случае он признает не только факт совершения налогового правонарушения, но и факт совершения уголовно наказуемого
правонарушения по ст. 199 УК РФ. Одного отказа представителя контрагента от
подписания документов по сделкам с Заявителем не достаточно, так как необходимы иные доказательства, например, почерковедческая экспертиза. Известны случаи, когда физические лица обладают навыками подписи различного
графического начертания. Кроме почерковедческой экспертизы следовало бы
установить факт, каким образом печать контрагента появилась на документах,
представленных Заявителем, а также осуществить проверку бухгалтерского
(материального) учета контрагента на предмет отражения у него в учете то
варно-материальных ценностей, значащихся в накладных по сделкам с Заявителем. Однако эти действия находятся за пределами данного налогового спора.
В отношении же самого Заявителя проводилась проверка на предмет наличия
состава уголовно наказуемых деяний по ст. 199 УК РФ, в ходе которых неправомерных действий со стороны должностных лиц Заявителя не установлено
(См. Приложение 1).
4. Свидетельские показания гр. Ефименко Г.П. могли бы подтвердить правомерность оспоренного решения налогового органа только в том случае, когда свидетель отказался бы от совершения сделок с Заявителем по поставке
ТМЦ, но признал бы факт получения от Заявителя товаров. Тогда исчисление с
данных сделок НДС (как с реализации) привело именно к тем налоговым последствиям, которые рассчитаны в решении налогового органа. Однако, таких
показаний от свидетеля не последовало, так как это являлось бы подтверждением факта неправомерного обогащения контрагента и вынуждало его в последующем вернуть все полученные ТМЦ Заявителю, а также денежные средства, поступившие на расчетные счета в кредитных учреждениях, уплаченные
Заявителем в целях расчета за поставленные в его адрес ТМЦ.
Примечателен сам факт показаний представителя контрагента о том, что
контрагент вообще никаких сделок с Заявителем не совершал, а значит и в оплату поставленной продукции не получал товары, реализованные Заявителем.
Если бы налоговый орган обладал данной информацией на момент вынесения
обжалуемого решения, то вряд ли бы привел в судебное заседание данного
свидетеля, так как его показания свидетельствуют о неправомерности принятого налоговым органом решения и недобросовестном исполнении обязанностей по проведению мероприятий налогового контроля. Работники налогового
органа забывают, что на них возложена обязанность сообщить налогоплательщику о противоречиях между сведениями, содержащимися в представленных
документах, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогово-
109
го органа, и полученным им в ходе налогового контроля (в соответствии с п.
3 ст. 88 НК РФ об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок). В данном случае озвучено такое
обстоятельство, которое дает все основания предполагать о наличии хищения
путем мошенничества, совершенного в отношении Заявителя. Если бы работники налогового органа добросовестно провели мероприятия налогового контроля (с оформлением протокола допроса свидетеля, согласно ст. 90 НК РФ
или представили оригинал письма контрагента об отказе от всех сделок), то не
было бы никакого налогового спора. Заявитель, имея на руках процессуальный
документ, подал бы в правоохранительные органы заявление о факте мошенничества и приказом провел бы сторнирующие проводки как по уплаченному
поставщикам, так и полученному НДС (соответственно внес исправления в
книгах покупки и продаж), и представил бы в налоговый орган уточненную
декларацию (акт хищения по НК РФ не тождественен реализации и соответственно не формирует базу для исчисления налогов, как НДС, так и налога на
прибыль, см. понятие «реализация» ст. 39 НК РФ). Заявитель считает, что в
действиях налогового органа прослеживается заинтересованность в сокрытии
от налогоплательщика достоверной информации, что само является неправомерным деянием, а в решении налогового органа начислен налог со сделок,
которые налоговым органом были поставлены под сомнение.
Сам факт дачи показаний свидетелем доказывает, что Заявителю не было
известно о нарушениях налогового законодательства, допускаемых его контрагентами, в связи с чем обвинения налоговым органом в недобросовестности
Заявителя беспочвенны и могут лишь свидетельствовать о возможной недобросовестности самих контрагентов.
В случае же выявления при проведении налоговых проверок фактов неисполнения обязанности по уплате налога юридическими лицами - контрагентами налогоплательщика налоговые органы вправе в порядке статей 45, 46, 47
НК РФ решить вопрос о принудительном исполнении этой обязанности, чего
со стороны Заинтересованного лица сделано не было.
Указанная позиция подтверждается обширной судебной практикой, а именно:
- Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 17 марта 2008 года
№3115/08;
- Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 29 февраля 2008 года
№ 2768/08;
- Постановление ФАС Московского округа от 29 февраля 2008 года
№ КА-А40/1087-08-П;
- Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13 августа 2007 года
№А05-2147/2007;
110
- Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06 марта 2008 года
№ А19-11334/07-51-Ф02-737/2008;
- Постановление ФАС Поволжского округа от 15 января 2008 года
№А55-1021/07;
- Постановление ФАС Поволжского округа от 25 сентября 2007 года
№А57-13890/06;
- Постановление ФАС Поволжского округа от 05 февраля 2008 года
№А12-11508/2007-с36;
- Постановление ФАС Поволжского округа от 01 февраля 2008 года
№ А65-6673/2007;
- Постановление ФАС Поволжского округа от 24 января 2008 года
№ А55-8387/2007.
5. Попытка налогового органа использовать показания свидетеля в доказательство правомерности своего решения, базируясь на новых основаниях
(не совершение контрагентом никаких сделок с Заявителем), приведет к иным
налоговым последствиям и не в пользу бюджета. В целях защиты своих экономических интересов Заявитель вынужден будет подать заявление в правоохранительные органы по факту совершенного в отношении него мошенничества, аннулировать в учете сделки с указанным контрагентом и пересчитать
налоговые обязательства. Очевидно, налоговый орган не просчитал налоговые
последствия своих действий и новых обстоятельств, предъявляемых суду в
обоснование правомерности вынесенного налогового решения. Пересчет налоговых обязательств в соответствии с установленным юридическим фактом
- признанием достоверными показаний свидетеля контрагента о не совершении сделок с Заявителем будет не в пользу налогового органа, так как помимо
уменьшения налоговых обязательств по НДС, Заявитель отнесет на расходы в
соответствии со ст. 265 НК РФ (ч. 2 п. 5) и убытки от хищений, виновники которых вряд ли смогут быть установлены. А реально полученный товар от контрагента восстановит в учете как задолженность перед неустановленным лицом
(кредиторская задолженность), причем каждую поставку отдельно до выяснения истинного кредитора. Кредиторская задолженность будет списываться на
результаты деятельности предприятия по мере истечения срока давности или
же будет производиться расчет с лицом, доказавшим свое право на получение
оплаты за поставленный товар».
Налогоплательщик, по нашему мнению, удачно парировал доводы и доказательства налогового органа, пригласившего в качестве свидетеля в судебное
заседание руководителя поставщика, который в судебном заседании отказался
от совершения сделок с налогоплательщиком как по поставке, так и по приобретению товаров.
По проигранному налоговому спору ООО «Теплоэнергоприбор» сдало
уточненную декларацию по НДС за октябрь 2006 г., в которой были исключе111
ны обороты по НДС с недобросовестными контрагентами. В результате данного действия налоговый орган вместо ожидаемых 2,2 млн рублей (по решению,
являвшемуся предметом налогового спора) получит только 266 тыс. рублей.
Налоговый инспектор, очевидно, был не готов к такому повороту событий и запросил с налогоплательщика дать пояснения по причине уточнения налоговой
декларации, на что последовал ответ:
«Решением Межрайонной ИФНС № 7 по Саратовской области № 13149/
11-959/3 от 13.06.2007 г. ООО «Теплоэнергоприбор» привлечено к налоговой
ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Заявителю вменяется в вину неполная уплата налога на добавленную
стоимость в сумме 2 229 904 руб., завышение налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета, за октябрь 2006 года в сумме 129 765 руб. в результате неправомерного включения в налоговые вычеты
суммы НДС 2 359 669 руб., отраженной в Книге покупок по счетам фактурам:
- по ООО «Форсаж» на сумму 1 094 808 руб.;
- по ООО «ЭМРИС» на сумму 1 428 743 руб.;
- по ООО «Вест» на сумму 1 501 032 руб.
Указанное решение было принято налоговым органом на основании проведенной камеральной налоговой проверки по налогу на добавленную стоимость за октябрь 2006 года.
Налогоплательщик, не согласившись с вынесенным решением, обратился
в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением о признании недействительным указанного решения налогового органа.
Решением Арбитражного суда Саратовской области от 30 января 2008 года
по делу № А57-12614/2007-9 заявление ООО «Теплоэнергоприбор» оставлено без удовлетворения, а Решение Межрайонной ИФНС № 7 по Саратовской
области № 13149/11-959/3 от 13.06.2007 года признано законным и обоснованным. Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от
27.03.2008 года, Постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 30.06.2008 года решение Арбитражного суда Саратовской области от 30 января 2008 года по делу № А57-12614/2007-9 оставлено без изменения, а апелляционные и кассационные жалобы налогоплательщика - без
удовлетворения.
Основанием для отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Заинтересованного лица, заявленных ООО «Теплоэнергоприбор», послужили доказательства, полученные в ходе рассмотрения указанного дела в суде первой и апелляционной инстанций, а именно:
- налоговым органом в обоснование законности принятого решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения представлены объяснения руководителя ООО «Форсаж» Анфиногентова Д.А., в которых он отказался от совершения каких-либо
112
сделок с ООО «Теплоэнергоприбор», а также от подписания финансовых и
иных документов от имени ООО «Форсаж»;
- по инициативе Двенадцатого арбитражного апелляционного суда в зале
судебного заседания был допрошен руководитель ООО «ЭМРИС» Шишкин
М.П., который отказался от совершения каких-либо сделок с ООО «Теплоэнергоприбор», а также от подписания финансовых и иных документов от
имени ООО «ЭМРИС».
Таким образом, налоговым органом было отказано в применении 000
«Теплоэнергоприбор» права на вычеты по НДС по сделкам, совершенным с
ООО «Форсаж», ООО «ЭМРИС».
В связи с тем, что судебными органами было отказано в удовлетворении
заявленного ООО «Теплоэнергоприбор» требования о признании незаконным
Решения Межрайонной ИФНС № 7 по Саратовской области № 13149/11959/3 от 13.06.2007 года, налогоплательщиком внесены изменения в документы бухгалтерского и налогового учета с учетом обстоятельств, установленных в ходе рассмотрения дела в судах первой, апелляционной и кассационной инстанциях. При внесении изменений в документы бухгалтерского и
налогового учета, а именно исключение из книги покупок и книги продаж
счетов-фактур, не принятых налоговым органом, сформировались суммы
НДС, подлежащие к уплате.
В связи с этим налогоплательщиком подана уточненная налоговая декларация по НДС за октябрь 2006 года».
По нашему мнению, налоговый орган перестарался в формировании доказательственной базы и сам себе навредил. Вместо обоснования лишения
налогоплательщика права на вычет по НДС налоговым органом создано доказательство отсутствия реализации товаров недобросовестному контрагенту, т.е. формально у налогоплательщика были похищены товары путем мошенничества по документам с реквизитами указанных контрагентов. А хищение не приводит к увеличению налогооблагаемой базы по НДС, но в определенных условиях еще и приводит к убыткам, уменьшающим налогооблагаемую базу по прибыли. Поистине «благими намерениями дорога в ад мощена». Налоговые инспекторы думали, что, совершая незаконные действия, получат дополнительные начисления налогов в бюджет, а получилось совсем
наоборот. И что самое интересное, налогоплательщик, доказывая правомерность своей позиции, отстаивал интересы бюджета. В материалах дела представлены расчеты по налоговым последствиям в случае признания судом истинными показаний руководителей недобросовестных контрагентов налогоплательщика, и данные последствия никаким образом не складываются в
пользу бюджета.
113
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
После рассмотрения возможных и допускаемых служебных правонарушений должностными лицами, находящимися на государственной гражданской
службе в Федеральной налоговой службе, закономерным было бы рассмотреть и способы законного противодействия им. Автор не впервые ставит перед собой задачу определения механизма защиты интересов налогоплательщиков (плательщиков сборов). В первых работах рассматривались вопросы
противостояния неправомерным действиям налоговых органов, выступающих
«корпоративными» участниками налоговых правоотношений151. Что имеет налогоплательщик (налоговый агент) в своем арсенале, сталкиваясь с неправомерными действиями должностных лиц налоговых органов? Законными способами борьбы с нарушениями являются:
- обжалование действий и бездействия должностных лиц налоговых органов в вышестоящем налоговом органе (вышестоящему должностному лицу)
или в суде152;
- толкование неустранимых сомнений, противоречий, неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщика153;
- признание (в судебном порядке) нормативно-правовых актов не соответствующими Налоговому кодексу154;
- предъявление требования должностным лицам налоговых органов о соблюдении законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в
отношении налогоплательщиков155;
- невыполнение неправомерных актов и требований налоговых органов,
иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующих
Налоговому кодексу или иным федеральным законам156;
См. Кизилов В.В. Административная ответственность организаций-налогоплатель
щиков за налоговые правонарушения: теория и судебная практика. Саратов: Изд-во Сарат.
ун-та, 2005; Кизилов В.В. В помощь предпринимателям: защитим налогоплательщика //
СПС «ГАРАНТ».
152
См.: ст. 138 НК РФ.
153
См.: п. 7 ст. 3 НК РФ.
154
См.: ст. 6 НК РФ.
155
См.: ст. 21 НК РФ.
156
Там же.
151
114
- предъявление требования о возмещении в установленном порядке в полном объеме убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц157.
В каждом конкретном случае налогоплательщик, имея возможность оценить последствия своего адекватного реагирования на правонарушения, допускаемые в отношении него должностным лицом налогового органа, казалось
бы, может выстроить эффективную защиту своих прав и интересов, используя
перечисленные способы.
Однако, как показала практика, обжалование действий и бездействия
должностных лиц налоговых органов, а также признание в судебном порядке ненормативных правовых актов недействительными не уменьшает число
нарушений, допускаемых в отношении налогоплательщиков должностными
лицами ФНС, осуществляющими налоговый контроль. Страх налогового инспектора перед вышестоящим должностным лицом, дающим так называемый
план по начислению налоговых платежей в отношении любого проверяемого
налогоплательщика (налогового агента), не компенсируется теоретической ответственностью налогового инспектора за заведомо неправомерное начисление налоговых платежей (искажение фактов проверки, приводящих к начислениям). Данная проблема настолько актуальна, что в депутатском корпусе
Федерального Собрания РФ появляются предложения о введении в законодательство уголовной ответственности должностных лиц ФНС за вынесение в
отношении налогоплательщиков заведомо неправомерных решений. Вызывает
большое сомнение работоспособность такой нормы. В УК РФ имеется ответственность судей за вынесение заведомо неправомерного судебного акта158, но
сколько известно примеров применения данной нормы?! Не секрет, что уголовная юрисдикция минимально зависит от потерпевшего, и каким образом
налогоплательщик будет влиять на ход уголовного процесса?
На наш взгляд, наиболее эффективным способом разрешения налогового
спора являются судебное обжалование неправомерных действий и бездействия
должностных лиц налоговых органов, а также признание в судебном порядке
ненормативных правовых актов недействительными с последующим преследованием должностного лица-нарушителя по Кодексу об административных
правонарушениях. И это имеет свое обоснование. Не является секретом то, что
установленные судом юридические факты во вступившем в силу решении суда
не подлежат доказыванию в другом споре между теми же сторонами. Кроме
того, наличие судебного решения по налоговому спору защищает налогоплательщика от каких-либо иных неправомерных действий других государственных структур, которые могут принимать участие в налоговых правоотношениях. Напротив, разрешение налогового спора во внесудебном порядке, например
157
158
См.: ст. 21 НК РФ.
См.: ст. 315 УК РФ.
115
в одной из инстанций налоговых органов, не гарантирует налогоплательщику
отсутствия к нему претензий в вышестоящей инстанции.
Автор отмечает, что в последние три года в судебных заседаниях по налоговым спорам юридическая служба стала ссылаться на имеющуюся судебную
практику. Поэтому наличие судебной практики стало играть положительную
роль - предупреждать неправомерные действия налоговых органов, которым
уже дана оценка как неправомерным.
Проведенное научно-практическое исследование правонарушений, которые имеют место, а также могут быть совершены должностными лицами
налоговых органов, показывает их общественно опасный характер, который
связан не только с наносимым имущественным вредом гражданам (юридическим лицам), но и с дискредитацией государственной исполнительной власти.
Поэтому при наличии фактов правонарушений, допускаемых должностными
лицами ФНС, по нашему мнению, следует в полной мере использовать административное законодательство, установив при необходимости и конкретный
состав правонарушений в сфере управления, налоговой сфере и т. п.
Наиболее распространенным, на наш взгляд, является такое правонарушение должностных лиц ФНС, как отказ в предоставлении налогоплательщику
или его представителю информации. Наиболее вероятные мотивы должностных лиц, совершающих такой административный проступок, нами рассмотрены в самом начале данной работы. Как нам представляется, действующее
административное законодательство позволяет в ряде случаев привлечь должностное лицо налогового органа за указанный вид правонарушений.
Статьей 5.39 КоАП РФ за неправомерный отказ в предоставлении гражданину собранных в установленном порядке документов, материалов, непосредственно затрагивающих права и свободы гражданина, либо несвоевременное предоставление таких документов и материалов, непредоставление иной
информации в случаях, предусмотренных законом, либо предоставление гражданину неполной или заведомо недостоверной информации предусмотрена ответственность в виде административного штрафа в размере от пяти до десяти минимальных размеров оплаты труда, налагаемого на должностное лицо,
виновное в указанном правонарушении. Под действие указанной статьи, по
нашему мнению, должно подпадать и должностное лицо налогового органа,
которое в нарушение налогового законодательства не сообщает налогоплательщику (налоговому агенту), иному участнику налоговых отношений запрашиваемую информацию и информацию, которую налоговый орган обязан предоставить налогоплательщику (налоговому агенту).
Обязанность по предоставлению налоговым органом информации установлена ст. 32 НК РФ. Это обязанность:
- бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и
116
сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке
исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также предоставлять формы налоговой отчетности и разъяснять порядок их заполнения;
- направлять налогоплательщику или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения159 налогового органа, а также в случаях, предусмотренных НК РФ, налогового уведомления160 и требования об уплате налога
и сбора.
Указанные обязанности корреспондируют с соответствующими правами
налогоплательщиков (плательщиков сборов), установленными ст. 21 НК РФ,
согласно которой налогоплательщик имеет право:
- получать по месту своего учета от налоговых органов бесплатную информацию (в том числе в письменной форме) о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним
нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов,
правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов
и их должностных лиц, а также получать формы налоговой отчетности и разъяснения о порядке их заполнения;
- получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов,
а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов.
Налоговый орган также обязан сообщить налогоплательщику о каждом
ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога в течение десяти дней со дня обнаружения
такого факта161. Такое же правило информирования налогоплательщика установлено и в случае излишнего взыскания налога162.
При осуществлении процедуры налогового контроля и процессуальных
действий должностное лицо налогового органа должно предъявлять служебное удостоверение163, постановление о выемке документов164.
Нарушение норм НК РФ о предоставлении налогоплательщику копии решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответствен-
Например, решение о взыскании должно быть доведено до сведения налогоплательщика в срок не позднее шести дней после его вынесения (ст. 46 НК РФ). О вынесенном
решении о зачете суммы излишне уплаченного налога налоговый орган обязан проинформировать налогоплательщика в течение пяти дней со дня принятия решения о зачете (п. 9
ст. 78 НК РФ). О вынесенном решении по жалобе налогоплательщика вышестоящий налоговый орган обязан сообщить лицу, подавшему жалобу, в течение трех дней со дня его
принятия (п. 3 ст. 140 НК РФ).
160
Например, согласно ст. 52 НК РФ налоговое уведомление должно быть направлено
налогоплательщику не позднее 30 дней до наступления срока платежа.
161
См.: п. 3 ст. 78 НК РФ.
162
См.: п. 4 ст. 79 НК РФ.
163
См.: ст. 91 НК РФ.
164
См.: ст. 94 НК РФ.
159
117
ности за совершение налогового правонарушения и требования, как и самого
производства по делу о налоговом правонарушении, помимо ответственности
должностного лица налогового органа, может явиться основанием для отмены
судом или вышестоящим налоговым органом принятого решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения165. Аналогичная норма распространяется и на нарушения процедуры
производства по делу о налоговом правонарушении166.
Ст. 14.25 КоАП РФ содержит специальную норму о привлечении к ответственности должностного лица, отказавшего в предоставлении информации из
государственного реестра юридических лиц и реестра индивидуальных предпринимателей167. Поскольку функции по регистрации субъектов предпринимательской деятельности и ведения государственного реестра возложены на
налоговые органы, то ответственность за данное правонарушение несут должностные лица именно налоговых органов, хотя данное правонарушение, по нашему мнению, не относится напрямую к сфере налоговых правоотношений.
Ст. 14.25 КоАП РФ содержит норму об административной ответственности
должностного лица (должностного лица налогового органа) не только за отказ
в предоставлении сведений, но и за иное нарушение законодательства о государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей - за несвоевременное или неточное внесение записей о юридическом
лице в единый государственный реестр юридических лиц или об индивидуальном предпринимателе в единый государственный реестр индивидуальных
предпринимателей. Санкция за указанное правонарушение предусматривает
наложение административного штрафа на должностных лиц налоговых органов, осуществляющих государственную регистрацию юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, в размере от десяти до двадцати минимальных размеров оплаты труда.
Другим примером административно наказуемого деяния должностных лиц
налогового органа может служить привлечение их к административной ответственности по ст. 17.4 КоАП РФ «Непринятие мер по частному определению
См.: п. 14 ст. 101 НК РФ.
См.: п. 12 ст. 101.4 НК РФ.
167
Незаконный отказ в предоставлении или несвоевременное предоставление содержащихся в едином государственном реестре юридических лиц или едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей сведений и (или) документов либо иных
предусмотренных законодательством о государственной регистрации юридических лиц
и индивидуальных предпринимателей документов лицам, заинтересованным в получении таких сведений и (или) документов, влечет наложение административного штрафа на
должностных лиц органов, осуществляющих государственную регистрацию юридических
лиц и индивидуальных предпринимателей, в размере от десяти до двадцати минимальных
размеров оплаты труда.
165
166
118
суда или по представлению судьи»168. Однако в данном случае, хотя речь идет
не о правонарушениях, совершаемых в сфере налоговых отношений, но об
имеющих прямое отношение к налоговой сфере, указанное правонарушение,
если так можно сказать, является вторичным. То есть после того, как в ходе
судебного разбирательства будет установлена неправомерность каких-либо
действий должностного лица налогового органа, суд может вынести частное
определение, предписывающее должностному лицу устранить допущенные
нарушения законности, и уже неисполнение судебных предписаний наказывается штрафом в размере от пяти до десяти минимальных размеров оплаты
труда. Как нам представляется, данная статья КоАП РФ может применяться и
при неисполнении определения об обеспечительных мерах, например приостанавливающего действие обжалуемого решения налогового органа.
Частное определение, направленное судом должностному лицу налогового органа, подлежит обязательному исполнению. Об устранении нарушений,
указанных в определении, должностное лицо обязано сообщить суду в месячный срок. Частное определение является самостоятельным процессуальным
документом и выносится отдельно от решения суда. Как и остальные акты суда
первой инстанции, частное определение состоит из вводной, описательной,
мотивировочной и резолютивной частей, при этом описательная, мотивировочная и резолютивная части имеют свои особенности. В описательной части
указывается существо дела, рассмотренного судом; в мотивировочной - обстоятельства, свидетельствующие о нарушении законности и доказательства
в их подтверждение. Резолютивная часть содержит требования суда о необходимости устранения выявленных нарушений и предложение сообщить суду в
месячный срок о принятых мерах и об ответственности за неисполнение предписаний суда. Об оглашении или вынесении частного определения делается
отметка в протоколе судебного заседания. Наложение штрафа не исключает
обязанности устранения выявленных судом нарушений.
Теоретически должностное лицо налогового органа может быть привлечено к административной ответственности по ст. 17.9 КоАП РФ, если оно
участвует при производстве по делу об административном правонарушении в
качестве свидетеля, специалиста или эксперта и дает заведомо ложные показания свидетеля, пояснения специалиста, заключение эксперта. В этом случае
на виновное лицо налагается штраф в размере от десяти до пятнадцати минимальных размеров оплаты труда. Объективная сторона административного правонарушения характеризуется действием, так как указанные участники
Норма об ответственности по ст. 17.4 КоАП РФ сформулирована так: «Оставление должностным лицом без рассмотрения частного определения суда или представления судьи либо непринятие мер по устранению указанных в определении или представлении нарушений
закона влечет наложение административного штрафа в размере от пяти до десяти минимальных размеров оплаты труда».
168
119
процесса только своим действием могут ввести в заблуждение судью, орган,
должностное лицо, в производстве которых находится дело об административном правонарушении, и тем самым негативно повлиять на решение по делу.
При рассмотрении налоговых споров в арбитражном суде или суде общей
юрисдикции интересы налогового органа, как правило, представляет работник
юридической службы налогового органа. По заявлению любой из процессуальных сторон суд может привлечь в качестве свидетеля169 специалиста, эксперта,
налогового инспектора или другое должностное лицо налогового органа.
Российская юстиция не имеет административных судов, поэтому вытекающие
из налоговых споров дела по взысканию штрафных санкций с налогоплательщиков (налоговых агентов) и иные дела, возникающие из административных
и иных публичных правоотношений, рассматриваются в особом производстве
арбитражными судами, а также судами общей юрисдикции, которые руководствуются в первую очередь своими кодифицированными процессуальными законами. Сравнивая нормы КоАП РФ, АПК РФ, ГПК РФ и УК РФ, можно отметить конкуренцию (коллизию) норм об ответственности свидетеля. Например,
в арбитражном и гражданском судопроизводстве за дачу заведомо ложных показаний свидетелем предусмотрена уголовная ответственность170, в отличие от
административной ответственности по ст. 17.9 КоАП РФ.
Наиболее значимой, на наш взгляд, является ст. 19.1. КоАП РФ «Самоуправство», которая предусматривает ответственность должностного лица за самовольное, вопреки установленному федеральным законом или иным нормативным правовым актом порядку, осуществление своего действительного или
предполагаемого права, не причинившее существенного вреда гражданам или
юридическим лицам171. Ответственность за данное правонарушение может ограничиться предупреждением, но предусмотрен и штраф от трех до пяти минимальных размеров оплаты труда.
Действующее налоговое законодательство РФ устанавливает определенный порядок реализации должностными лицами налоговых органов (налоговыми органами) своих прав. Именно на установленный законами и иными
нормативными правовыми актами порядок и посягают лица, совершающие
правонарушение, предусмотренное комментируемой статьей. Объективная
сторона комментируемого правонарушения заключается в осуществлении
действий самовольного характера, т.е. вопреки установленному федеральным
В одном из налоговых споров с участием автора на стороне налогоплательщика
по заявлению налогоплательщика в судебное заседание (в арбитражном суде) в качестве
свидетеля был привлечен налоговый инспектор, который был предупрежден об ответственности за дачу ложных показаний, что повлияло на исход дела. См.: Кизилов В.В. Административная ответственность организаций-налогоплательщиков… С. 77.
170
См.: ст. 56 АПК РФ, ст. 70 ГПК РФ, ст. 307 УК РФ.
171
При причинении существенного вреда законодательством РФ предусматривается
уголовная ответственность по ст. 330 УК РФ.
169
120
законодательством осуществлению их действительного или предполагаемого
права. Субъективная сторона административного правонарушения, предусмотренного ст. 19.1 КоАП РФ, может выражаться и в форме умысла, и в форме
неосторожности. При этом самоуправство не должно причинять существенного вреда физическим или юридическим лицам.
В налоговой сфере в качестве примера самоуправства можно назвать:
- действия должностного лица налогового органа, связанные со взысканием в бесспорном порядке налога с организации, обязанность по уплате которого определена налоговым органом на основании изменения налоговым органом юридической квалификации сделок, заключенных налогоплательщиком
с третьими лицами, или на основании изменения юридической квалификации
статуса и характера деятельности налогоплательщика172;
- проведение зачета излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей без заявления налогоплательщика173;
- нарушение установленных НК РФ процедур при проведении налогового
контроля: порядка доступа в жилые помещения174, осмотра175, выемки документов176, производства по делу о налоговом правонарушении177;
- нарушение порядка присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика178;
- предъявление налогоплательщику требования о включении в декларацию
сведений, не связанных с исчислением и уплатой налогов179.
Схожий состав неправомерных действий содержит и состав преступления
в ст. УК РФ «Самоуправство». Как нам представляется, следует ввести дополнение в ст. 19.1 КоАП РФ, уточнив понятие «существенный вред».
Проведенное автором исследование показывает, что на настоящий момент
управляемые субъекты используют уже не один механизм в противостоянии
неправомерным действиям должностных лиц налоговых органов. Это и восстановление нарушенных прав, и обязывание совершить определенное действие, а также и возмещение причиненных убытков. Однако указанные меры
никаким образом не затрагивают имущественных интересов непосредственных нарушителей.
Ст. 45 НК РФ для указанных случаев установлен судебный порядок.
Ст. 78 НК РФ предусматривает право налогового органа на проведение зачета только по
заявлению налогоплательщика.
174
См.: ст. 91 НК РФ.
175
См.: ст. 92 НК РФ.
176
См.: ст. 94 НК РФ.
177
См.: ст. 101, 101.4 НК РФ.
178
Порядок и условия присвоения, применения, а также изменения идентификационного
номера налогоплательщика при постановке на учет, снятии с учета юридических и
физических лиц утверждены приказом МНС РФ от 3 марта 2004 г. № БГ-3-09/178 (Российская газета. 2004. 30 марта № 64).
179
Запрет на указанные действия налогового органа установлен п. 7 ст. 80 НК РФ.
172
173
121
В соответствии с действующим законодательством чиновник, в том числе
и служащий ФНС, обладает государственными полномочиями в принятии решений и находится под юридической защитой государства. На сегодняшний
день деятельность государственных ведомств изобилует заведомо противозаконными и ошибочными действиями, не говоря уже о бездействии и волоките.
Эти явления приобрели массовый размах во многом из-за отсутствия личной
ответственности конкретных чиновников.
На механизмы внутриведомственного контроля, как показывает практика,
надеяться не приходится. Сегодня ситуация такова, что один и тот же чиновник может раз за разом нарушать закон, раз за разом проигрывать дело в суде и
при этом не нести никакой ответственности, в следующий раз поступая точно
так же - иногда выполняя негласную политику министерства, иногда просто
по собственной прихоти.
Как нам представляется, необходимо ввести надведомственный механизм
персональной ответственности чиновников в случае нарушения закона, затягивания дел, ошибок, которые стоят их клиентам денег и нервов. Следует
привести административное законодательство в соответствие с требованием
персональной административной ответственности госслужащих за принятые
ими решения, в результате которых наносится ущерб заинтересованным лицам и государству. Примеры нанесения такого рода ущерба многочисленны и
очевидны.
Если бизнес отвечает за весь ущерб, нанесенный и в рамках договоров, и
вне их по уголовному, административному и гражданскому законодательству,
то соразмерная ответственность должна быть возложена и на чиновников180.
По словам избранного Президента РФ, «если чиновник вышел за рамки своих
полномочий, нарушив тем самым права бизнеса, он также должен нести ответственность на общих основаниях». «Это может быть и гражданская ответственность, в том числе так называемая «деликтная» за ущерб, причиненный
внедоговорным нарушением прав, ущерб, причиненный третьим лицам», - пояснил Дмитрий Медведев, подчеркнув, что «мы не много знаем таких случаев,
но это вполне возможно»181.
В заключение автор выражает надежду, что законодатель с помощью юридической науки разрешит проблемы привлечения к административной ответственности должностных лиц, государственных служащих, находящихся на
государственной гражданской службе, в том числе в ФНС, и выделит универсальный состав правонарушений должностных лиц государственных органов
управления и контроля, совершаемых последними при исполнении служебных
обязанностей в отношении управляемых (контролируемых) субъектов.
Примеч. авт. Из выступления Президента России Дмитрия Медведева на встрече
с бюро правления РСПП.
180
181
http://news.mail.ru/politics/1697577/
122
СПИСОК СОКРАЩЕНИЙ
АПК РФ
- Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации
ВАС РФ
- Высший арбитражный суд Российской Федерации
ГПК РФ
- Гражданско-процессуальный кодекс РФ
ЕГРЮЛ
- Единый государственный реестр юридических лиц
ЕГРИП
- Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей.
ИФНС
- Инспекция Федеральной налоговой службы
КоАП РФ
- Кодекс об административных правонарушениях Российской Федерации
МНС РФ
- Министерство по налогам и сборам Российской Федерации
МРИ ФНС РФ - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы Российской Федерации
НДС
- налог на добавленную стоимость
НК РФ
- Налоговый кодекс Российской Федерации
ООО
- Общество с ограниченной ответственностью
РСПП
- Российский союз промышленников и предпринимателей
РФ
- Российская Федерация
СГУ
- Саратовский государственный университет
СЗ РФ
- Сборник законодательства Российской Федерации
СПС «ГАРАНТ» - справочно-правовая система «ГАРАНТ»
ТК РФ
- Трудовой кодекс Российской Федерации
ТМЦ
- товарно-материальные ценности
УК РФ
- Уголовный кодекс РФ
ФАС ПО
- Федеральный арбитражный суд Поволжского округа
ФНС
- Федеральная налоговая служба
ЭПО
- Энгельсское приборостроительное объединение
123
ПРИЛОЖЕНИЯ
Приложение 1
Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от
10 февраля 2006 г. № А19-16633/05-30-Ф02-144/06-С1
(Извлечение)
Инспекция Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому округу города
Иркутска (далее - налоговая инспекция) обратилась в Арбитражный суд Иркутской области
с заявлением о взыскании с общества с ограниченной ответственностью «Сибтеплоприбор»
(далее - общество) налоговых санкций в сумме 29 367 рублей.
Решением суда первой инстанции от 4 августа 2005 года заявленные требования удовлетворены частично в сумме 1 762 рублей.
Постановлением апелляционной инстанции от 25 октября 2005 года решение суда изменено, заявленные требования удовлетворены частично в сумме 2 251 рубль. В остальной
части решение суда оставлено без изменения.
Не согласившись с вынесенными судебными актами в части отказа в удовлетворении
заявленных требований, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд
Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке
их законности в связи с нарушением норм материального и процессуального права.
По мнению заявителя кассационной жалобы, суд неправомерно сослался на необоснованность привлечения общества к ответственности, поскольку факты правонарушений,
изложенные в решении от 21 марта 2005 года № 09-21/1339-230, подтверждаются имеющимися в материалах дела приложением, где указаны, в том числе дата и номер ненадлежащим
образом оформленных счетов-фактур, наименование поставщиков, суммы налога на добавленную стоимость.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Проверив доводы, изложенные в жалобе, исследовав материалы дела, Федеральный
арбитражный суд Восточно-Сибирского округа оснований для ее удовлетворения не усматривает.
Как установлено Арбитражным судом Иркутской области, по результатам камеральной проверки представленной обществом декларации по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2004 года налоговой инспекцией вынесено решение от 21 марта 2005 года
№ 09-21/1339-230 о привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи
122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 29 367 рублей.
124
Неисполнение налогоплательщиком в добровольном порядке требования об уплате налоговых санкций послужило основанием для обращения налоговой инспекции в суд.
Суд отказал во взыскании штрафа в сумме 27 116 рублей, поскольку налоговым органом документально не подтверждены вменяемые налогоплательщику налоговые правонарушения.
Пунктом 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что
лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена
вступившим в законную силу решением суда. Обязанность по доказыванию обстоятельств,
свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Для реализации изложенных выше положений, в статье 101 Налогового кодекса Российской Федерации установлен порядок производства по делу о налоговом правонарушении, совершенном налогоплательщиком, плательщиком сбора или налоговым агентом.
В силу пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о
привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в
свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием
статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности.
При этом согласно пункту 6 названной статьи несоблюдение должностными лицами
налоговых органов при принятии решений о привлечении к налоговой ответственности требований этой статьи может являться основанием для признания судом указанных решений
недействительными.
Арбитражным судом установлено, что в решении налогового органа от 21 марта 2005
года № 09-21/1339-230 не были отражены необходимые сведения, нет ссылок и на конкретные первичные бухгалтерские документы, которые могли бы подтвердить обстоятельства
вменяемого правонарушения.
Довод налоговой инспекции об указании необходимых сведений (дата и номер ненадлежащим образом оформленных счетов-фактур, наименование поставщиков, сумм налога
на добавленную стоимость) в приложении к решению обоснованно не принят судом первой
и апелляционной инстанций, поскольку решении от 21 марта 2005 года № 09-21/1339-230
не содержит ссылок на приложение, а из его содержания не усматривается наличие дополнительных пояснений.
Пунктом 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» предусмотрено, что по смыслу пункта 6 статьи 101
Налогового кодекса Российской Федерации нарушение должностным лицом налогового органа требований данной статьи не влечет безусловного признания судом соответствующего
решения налогового органа недействительным. В данном случае суд оценивает характер
допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения. В частности, при оценке судом соблюдения налоговым органом
требований к содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности,
предусмотренных в пункте 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, необ125
ходимо иметь в виду, что в таком решении непременно должен быть обозначен его предмет,
то есть суть и признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со
ссылкой на соответствующую статью главы 16 Налогового кодекса Российской Федерации.
Исходя из изложенного, суд обоснованно признал, что несоблюдение налоговым органом требований пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно:
отсутствие в решении от 21 марта 2005 года № 09-21/1339-230 ссылок на конкретные первичные документы, является основанием для отказа в удовлетворении заявления последнего о взыскании с общества штрафа в сумме 27 116 рублей.
При таких обстоятельствах у кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены судебных актов, принятых на основании всестороннего и полного исследования представленных в материалы дела доказательств и при правильном применении норм права.
Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
постановил:
Решение от 4 августа 2005 года, постановление апелляционной инстанции от 25 октября 2005 года Арбитражного суда Иркутской области по делу № А19-16633/05-30 оставить
без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу в день принятия.
Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от
8 февраля 2006 г. № А19-3995/04-40-Ф02-141/06-С1
(Извлечение)
Федеральное государственное унитарное предприятие «Восточно-Сибирская железная
дорога» Министерства путей сообщения Российской Федерации (налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконным
решения от 19 ноября 2003 года № 04-24.2/54, принятого Межрайонной инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам
по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу.
В порядке, предусмотренном статьей 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом произведена замена Федерального государственного унитарного
предприятия «Восточно-Сибирская железная дорога» на его правопреемника - открытое
акционерное общество «Российские железные дороги» (общество) и замена Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим
налогоплательщикам по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному
округу на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу (инспекция).
Решением суда от 30 сентября 2005 года требования заявителя удовлетворены.
В апелляционной инстанции законность и обоснованность решения суда не проверялись.
Инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
с кассационной жалобой на решение суда по делу, в которой сослалась на нарушение норм
материального и процессуального права.
По мнению заявителя кассационной жалобы, суд, признав необоснованными выводы
решения о неполной уплате налога на добавленную стоимость в проверяемом периоде, необоснованно не учел положения статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации, со126
гласно которым налоговая база подлежит увеличению на полученные налогоплательщиком
авансовые платежи.
Кроме того, несостоятельны выводы судебного акта о правомерности применения налогоплательщиком вычетов на основании счетов-фактур, выставленных в адрес Министерства путей сообщения Российской Федерации, поскольку указанные лица являются самостоятельными организациями и, соответственно, налогоплательщиками, в связи с чем обязаны
применять установленный порядок принятия налога к вычету, согласно которому право на
вычет приобретает конкретное лицо - покупатель товара. Суд, сделав данный вывод, в нарушение статей 168 и 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации
не дал оценку правомерности применения вычетов на основании счетов-фактур, выставленных в адрес иных юридических лиц - Дирекции по строительству сетей связи и ДКСС.
В дополнениях к кассационной жалобе инспекция указала на нарушение судом статьи
162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, выразившееся в неполном исследовании доказательств по делу - о выставлении счетов-фактур как в адрес МПС
России, так и в адрес иных юридических лиц, и пояснений инспекции по данному факту.
При рассмотрении дела суд нарушил также нормы процессуального права, изготовив
полный текст решения с пропуском установленного срока более, чем на месяц, что лишило
инспекцию возможности обжаловать судебный акт в апелляционной инстанции. Помимо
этого, суд, мотивировав свои выводы по настоящему делу преюдициальным значением выводов суда по делу № А19-5133/03-5, которым признано недействительным решение инспекции от 20 марта 2003 года № 01-24.2/1, не учел, что в обоснование оспариваемого решения положены и иные допущенные налогоплательщиком нарушения законодательства о
налогах и сборах, а именно, неправомерное применение налоговых вычетов на основании
счетов-фактур, по которым налогоплательщик не выступает в качестве покупателя.
Отзыв на кассационную жалобу обществом не представлен.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В судебном заседании кассационной инстанции представители инспекции поддержали
доводы, изложенные в кассационной жалобе и дополнениях к ней, а представитель общества просил обжалуемый судебный акт оставить без изменения, ссылаясь на его законность
и обоснованность.
Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судом норм материального и процессуального права, исследовав материалы дела, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа находит решение суда подлежащим отмене с направлением дела на
новое рассмотрение.
Как установлено судом, налоговой инспекцией проведена камеральная проверка представленной обществом уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и раздела 2 уточненной налоговой декларации по налоговой ставке 0 % за ноябрь
2002 года.
По результатам камеральной налоговой проверки установлено занижение налогоплательщиком суммы налога на добавленную стоимость на 145 324 267 рублей в результате
неисчисления налога с сумм полученных в налоговом периоде авансовых платежей, а также
излишнее предъявление налога к вычету по операциям приобретения товаров (работ, услуг)
в сумме 3 334 491 рубля в связи с применением вычетов на основании счетов-фактур, выставленных иным лицам.
Решением от 19 ноября 2003 года № 04-24.2/54 налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Россий127
ской Федерации, за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в
сумме 666 899 рублей. Кроме того, указанным решением налогоплательщику предложено
уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 3 334 491 рубля и пени в сумме 1 017 689
рублей 65 копеек.
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный
суд с заявлением о признании его незаконным.
Суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования, посчитав необоснованными выводы ненормативного акта о получении налогоплательщиком авансовых платежей,
поскольку они сделаны инспекцией исходя из обязанности по налогообложению всех сумм
выручки, обоснованность применения к операциям по которым они получены и ставка 0
процентов не подтверждена, без установления факта предварительности оплаты оказанных
налогоплательщиком услуг перевозки.
Суд также согласился с требованиями налогоплательщика в части оспаривания начислений, произведенных по основанию необоснованности применения налоговых вычетов
по счетам-фактурам, выставленным в адрес Министерства путей сообщения Российской
Федерации, поскольку в соответствии с установленным порядком финансирования, приобретения и распределения материальных ресурсов среди предприятий железнодорожного
транспорта министерство в целях обеспечения финансирования железных дорог в счет
причитающихся им доходов от перевозок вправе самостоятельно приобретать, оплачивать
и выделять конкретной организации товарные ценности.
Кроме того, судом установлено наличие у налогоплательщика переплаты по налогу на
добавленную стоимость в сумме 17 860 199 рублей 54 копеек по состоянию на 20 ноября
2003 года, превышающей произведенное доначисление налога, в связи с чем сделан вывод о
неправильности выводов решения инспекции о возникновении фактической неуплаты налога на добавленную стоимость в бюджет и, соответственно, применения налоговых санкций.
Выводы суда первой инстанции в части несоответствия закону положений оспариваемого решения о неправомерном неисчислении налогоплательщиком налога на добавленную
стоимость с сумм полученных авансовых платежей являются правильными, поскольку основаны на установленных по делу обстоятельствах и соответствуют правильному применению норм материального права.
Согласно пунктам 3 и 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения,
которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры
ответственности.
Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований статьи может
являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
На основании пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, применяемой к проверяемому периоду) налоговая база, определяемая в соответствии
со статьями 153-158 Кодекса, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.
В соответствии с правилами гражданского законодательства о возможности уплаты
цены товара (работы, услуги) как предварительно, так и после передачи товара (выполне128
ния работ, оказания услуг) к авансовым платежам относится такое перечисление денежных
средств, которое производится до исполнения продавцом (подрядчиком, исполнителем)
своей обязанности по поставке (подряду, оказанию услуг).
Поскольку при вынесении оспариваемого решения инспекция не установила действительность предварительной оплаты оказанных налогоплательщиком услуг по перевозке
грузов и не подтвердила свой вывод соответствующими доказательствами, суд обоснованно
посчитал недоказанным факт возникновения обязанности по налогообложению полученных сумм выручки в качестве авансовых платежей.
Выводы суда по признанию оспариваемого решения недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в связи с неправомерным применением налогоплательщиком налоговых вычетов сделаны по неполно установленным обстоятельствам
дела и с неправильным применением норм материального права.
На основании пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со
статьей 166 Кодекса, на установленные статьей налоговые вычеты.
Согласно пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров
(работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетовфактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ,
услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании
иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3,6 -8 статьи 171 Кодекса.
Налогоплательщик в проверяемом периоде являлся предприятием Министерства путей
сообщения Российской Федерации.
В соответствии с Федеральным законом от 25.08.1995 № 153-ФЗ «О федеральном железнодорожном транспорте» и Положением о Министерстве путей сообщения Российской
Федерации, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации № 848
от 18.07.1996, на министерство возложена функция распределения между железными дорогами доходов от перевозок.
Положением о порядке проведения операций по доходным счетам МПС, утвержденным
распоряжением Заместителя Председателя Центрального банка Российской Федерации №
82 от 25.03.1994, исходя из особенности организации железнодорожных перевозок грузов
и пассажиров и расчетов за них, установлено, что денежные поступления от перевозок, зачисляемые на доходные счета министерства, открытые железным дорогам, распределяются
между железными дорогами - участницами перевозок. Для обеспечения эксплуатационной деятельности железных дорог министерство осуществляет финансирование железных
дорог в счет причитающихся им доходов от перевозок. Перечисление денежных средств с
основных доходных счетов министерством производится в соответствии с заключенными
договорами в пределах установленного лимита финансирования и имеющихся средств на
счетах (пункты 7 и 9 Положения).
При рассмотрении дела суд пришел к выводам о приобретении и оплате товарно-материальных ценностей по спорным счетам-фактурам Министерством путей сообщения Российской Федерации для налогоплательщика в целях обеспечения централизованного финансирования и распределения доходов от перевозок между предприятиями железнодорожного
129
транспорта без исследования документов, подтверждающих приобретение и оплату товаров
(работ, услуг) министерством непосредственно для предоставления их налогоплательщику
и их фактическую передачу. Данные документы, в том числе авизо, сообщение Департамента финансов МПС России, на которые имеется ссылка в судебном акте, в материалах дела
отсутствуют.
Кроме того, обоснованным является довод заявителя кассационной жалобы о нарушении судом статьи 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в
части неполного исследования выводов оспариваемого решения, а именно, предъявления
налоговых вычетов на основании счетов-фактур, выставленных не только в адрес МПС России, но и в адрес иных организаций. Указанный вывод решения подтверждается материалами дела, в которые приобщены копии счетов-фактур с указанием в строке «Покупатель» в
различных случаях МПС России, ДКСС г. Москва, ГУП «Дирекция по строительству сетей
связи».
Выводы суда о необоснованном применении к налогоплательщику налоговых санкций
при наличии излишне уплаченной суммы налога, перекрывающей доначисления по решению на дату 20 ноября 2003 года, не соответствуют закону и сделаны без установления значимых для дела обстоятельств.
Согласно пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или
неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного
исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влекут взыскание
штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.
Как разъяснено в пункте 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 г. № 5 «О некоторых вопросах применения части
первой Налогового кодекса Российской Федерации», при применении статьи 122 Кодекса
судам необходимо иметь в виду, что «неуплата или неполная уплата сумм налога» означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом
(внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных
в данной статье деяний (действий или бездействия).
В соответствии с пунктом 1 статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации
уплата налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения, производится по
итогам каждого налогового периода, исходя из фактической реализации (передачи) товаров
(выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг), за истекший не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим
налоговым периодом, если законом не предусмотрено иное.
Таким образом, для установления законности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности за неполную уплату налога, исходя из состава налогового правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена статьей 122 Налогового
кодекса Российской Федерации, значение имеет фактическое возникновение у налогоплательщика задолженности перед бюджетом на момент совершения правонарушения, то есть
на день, следующий за датой, в которую истекает срок уплаты налога за соответствующий
налоговый период.
Состояние расчетов налогоплательщика с бюджетом на указанную дату судом не устанавливалось.
На основании изложенного, поскольку решение по делу в части признания недействительным оспариваемого решения в части выводов по неправомерному применению налоговых вычетов вынесено с неправильным применением норм материального права и нарушением норм процессуального права, которые могли повлечь принятие неправильного
130
решения по делу, в указанной части оно подлежит отмене с направлением дела на новое
рассмотрение.
В связи с тем, что, как следует из текста решения, по результатам проверки начисление
сумм налога произведено на основании установленного необоснованного применения вычетов, а в части нарушения, выразившегося в неисчислении налога с полученных авансовых
платежей, доначисления не производились, поскольку выводы оспариваемого решения являются подтверждением ранее установленных по результатам камеральной проверки первоначальной налоговой декларации, дело в отношении сумм произведенных доначислений
подлежит направлению на новое рассмотрение в полном объеме.
При новом рассмотрении налогоплательщику следует документально подтвердить
факт приобретения и оплаты товаров (работ, услуг) МПС России непосредственно для предоставления их налогоплательщику и их фактическую передачу.
В отношении применения вычетов на основании счетов-фактур, выставленных в адрес
иных лиц, суду необходимо проверить возможность и действительность осуществления по
спорным операциям порядка централизованного финансирования с привлечением лиц, указанных в качестве покупателей.
При этом суду необходимо проверить обоснованность доначисления суммы налога в
размере 3 334 491 рубля, учитывая, что решением сумма завышения определена в соответствии со счетами-фактурами в размере 3 300 034 рублей (с. 4 оспариваемого решения
инспекции).
Сторонам надлежит документально подтвердить состояние расчетов налогоплательщика с бюджетом на дату, следующую за истечением срока уплаты налога за ноябрь 2002 года,
а суду, исходя из установленных обстоятельств, - отдельно проверить законность начисления пени и привлечения к налоговой ответственности.
Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
постановил:
Решение от 30 сентября 2005 года Арбитражного суда Иркутской области по делу
№ А19-3995/04-40 отменить, дело передать на новое рассмотрение в тот же арбитражный суд.
Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 23 января 2006 г. № Ф04-9839/2005(18967-А81-35)
(Извлечение)
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - инспекция) обратилась в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к открытому
акционерному обществу «Севертрубопроводстрой» (далее - общество) о взыскании налоговых санкций в размере 3 087 319,40 рублей, взысканных обществом на основании решения межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по
крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу от 15.10.2004
№ 119 о привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Решением от 25.03.2005 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Арбитражный суд исходил из того, что обществом выполнены требования пункта 4
статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, инспекцией при принятии решения
131
от 15.10.2004 № 119 нарушены положения пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.
Постановлением апелляционной инстанции от 31.10.2005 решение от 25.03.2005 отменено, заявленные инспекцией требования удовлетворены в полном объеме.
В кассационной жалобе общество, ссылаясь на неправильное применение судом
норм материального права, просит отменить постановление апелляционной инстанции от
31.10.2005 и оставить в силе решение от 25.03.2005, указывая, что общество выполнило все
условия, предусмотренные пунктом 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, необходимые для освобождения его от ответственности; арбитражный суд первой инстанции при оценке нарушений, допущенных инспекцией при принятии решения, оценил
характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность принятого
инспекцией решения.
В отзыве на кассационную жалобу инспекция отклонила доводы, изложенные в кассационной жалобе, указывая, что при наличии предыдущей недоимки по налогу на прибыль
общество не может быть освобождено от ответственности.
Кассационная инстанция, проверив в соответствии со статьями 284,286 Арбитражного
процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судом первой
и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии судебных актов, исходя из доводов кассационной жалобы, учитывая
доводы представителей сторон, изложенные в судебном заседании, считает кассационную
жалобу подлежащей удовлетворению.
Как следует из материалов дела, по результатам камеральной налоговой проверки представленной обществом 15.07.2004 уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль
за 2002 инспекцией принято решение от 15.10.2004 № 119 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного
пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере
3 087 319,40 рублей. Обществу направлено требование № 1349 от 21.10.2004 об уплате налоговой санкции, которое обществом не исполнено, что послужило основанием для обращения инспекции в арбитражный суд с заявлением о взыскании налоговой санкции.
Признав оспариваемое решение инспекции недействительным, арбитражный суд первой инстанции принял правильное по существу решение.
Как следует из пунктов 1 и 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, при
обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или
неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога,
подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию. Если предусмотренное пунктом 1 настоящей статьи заявление
о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи
налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление налогоплательщик сделал до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных
пунктом 1 настоящей статьи, либо о назначении выездной налоговой проверки.
Налогоплательщик освобождается от ответственности в соответствии с настоящим
пунктом при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
Анализ пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о том, что до подачи уточненной налоговой декларации налогоплательщик должен уплатить недостающую сумму налога, заявленную в уточненной налоговой декларации,
а не любую недоимку по налогу, которая имеется у налогоплательщика на момент подачи
132
уточненной налоговой декларации; освобождение от ответственности наступает только в
отношении сумм налога, заявленных в уточненной декларации и уплаченных до ее подачи,
а не в отношении всей имеющейся недоимки. Наличие указанной недоимки является самостоятельным поводом для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности
при наличии к тому оснований.
Арбитражным судом установлено и материалами дела подтверждается, что обществом
заявленная в уточненной налоговой декларации к доначислению сумма налога на прибыль
и соответствующие ей пени уплачены до подачи указанной декларации.
Таким образом, вывод апелляционной инстанции об отсутствии оснований для освобождения от ответственности в связи с наличием у общества предыдущей недоимки по
налогу на прибыль, не основан на законе.
Кроме того, как следует из решения инспекции, основанием для привлечения общества
к налоговой ответственности послужило не наличие предыдущей недоимки по налогу на
прибыль, а неуплата заявленной к доначислению суммы налога на день предъявления уточненной налоговой декларации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет
взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.
Таким образом, основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности
является не любая неуплата (неполная уплата) сумм налога, а только образовавшаяся в результате определенных действий (бездействия).
В оспариваемом решении инспекции в нарушение пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения не изложены, на что обоснованно указал арбитражный суд первой
инстанции.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, со ссылкой на пункт 30 Постановления
Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5, верно
указал, что по смыслу пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение должностным лицом налогового органа требований данной статьи не влечет безусловного признания соответствующего решения налогового органа недействительным.
Однако при этом Высший Арбитражный Суд указал, что в данном случае суд оценивает
характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения. В частности, при оценке судом соблюдения налоговым
органом требований к содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренных в пункте 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, необходимо иметь в виду, что в таком решении непременно должен быть обозначен
его предмет, то есть суть и признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующую статью главы 16 Кодекса.
Арбитражный суд первой инстанции, соглашаясь с доводом общества о нарушении инспекцией при принятии решения пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, сослался на то, что в мотивировочной части оспариваемого решения не указано,
в результате каких действий налогоплательщика допущена неуплата налога, не приведено
основание квалификации налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового
кодекса Российской Федерации.
Таким образом, в решении инспекции отсутствует указание на признаки налогового
правонарушения, совершенного, по мнению инспекции, обществом, в результате чего не-
133
возможно установить, содержится ли в действиях общества состав налогового правонарушения.
При таких обстоятельствах арбитражный суд первой инстанции обоснованно посчитал
нарушения пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, допущенные
инспекцией при принятии оспариваемого решения, достаточными для признания решения
недействительным.
Арбитражным судом апелляционной инстанции не приведено доводов, согласно которым нарушения, допущенные инспекцией при принятии решения, не повлияли на законность и обоснованность принятого решения.
Исходя из изложенного, постановление апелляционной инстанции, как принятое с нарушением норм материального и процессуального права, подлежит отмене с оставлением
в силе решения арбитражного суда первой инстанции.
В связи с удовлетворением кассационной жалобы уплаченная обществом государственная пошлина подлежит возврату за счет средств федерального бюджета.
Руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287, частями 1 и 2 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный
суд Западно-Сибирского округа
постановил:
постановление апелляционной инстанции от 31.10.2005 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа по делу № А81-314/05 отменить, оставить в силе решение арбитражного суда от 25.03.2005 по этому же делу.
Возвратить открытому акционерному обществу «Севертрубопроводстрой» за счет
средств федерального бюджета государственную пошлину в размере 1 000 рублей, уплаченную при подаче кассационной жалобы.
Выдать справку на возврат госпошлины.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 8 ноября 2005 г. № А65-2268/2005-СА1-37
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, рассмотрев в судебном заседании
кассационную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, на решение
Арбитражного суда Республики Татарстан от 12.05.2005 и постановление апелляционной
инстанции от 08.08.2005,
по заявлению Открытого акционерного общества «Камаз» г.Н.Челны о признании недействительным решения № 396юл/к от 04.11.2004 г. Межрайонной Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам
по Республике Татарстан о привлечении истца к налоговой ответственности по пункту 1
статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 314601 рубля, доначислении НДС - 15743007
рублей и начислении пени - 273063 рубля по налоговой декларации за май 2004 г. по НДС
по ставке 0%,
установил:
134
Обжалованным постановлением апелляционной инстанции оставлено без изменения
судебное решение от 12.05.2005, которым заявленные требования удовлетворены, в том
числе и на том основании, что налоговым органом приводилась повторная проверка за пределами срока по представленной истцом декларации, а также неправомерно признаны налоговым органом авансовыми платежами предоплаты, внесенные в одном налоговом периоде
с поставкой товаров.
В кассационной жалобе налоговый орган просит об отмене судебных актов, принятии
нового решения об отказе в иске, настаивая на правомерности своего ненормативного акта.
Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, заслушав явившихся
представителей сторон, суд кассационной инстанции оснований для удовлетворения жалобы не находит.
Из приобщенных к делу материалов усматривается, что истцом в налоговый орган (ответчику) была представлена налоговая декларация по НДС по ставке ноль процентов за май
2004 г.
По результатам камеральной проверки декларации был составлен акт № 390 Ю/К от
20.09.2004, послуживший основанием для принятия ответчиком оспоренного решения.
Арбитражным судом установлено, что для проведения проверки ответчиком были затребованы у истца первичные бухгалтерские документы, счета-фактуры, налоговые декларации за налоговые периоды, предшествовавшие проверяемому, и фактически была проведена повторная налоговая проверка представленных документов. Налоги и пени были
начислены именно за эти, выходящие за рамки проверяемого периоды.
Судом обеих инстанций сделан закономерный вывод о нарушении ответчиком требований пунктов 2 и 4 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации.
При этом арбитражный суд правомерно указывает на отсутствие в оспоренном решении
изложения обстоятельств совершения налогоплательщиком налоговых правонарушений,
что нарушает требования пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации,
несоблюдение которых может являться основанием для признания такого решения недействительным согласно пункту 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.
Материалами дела также подтверждается вывод арбитражного суда о необоснованном
доначислении истцу НДС с получением последним авансовых платежей в одном налоговом
периоде с поставкой товаров на экспорт. При этом арбитражный суд закономерно руководствовался статьями 153-158, 162 Налогового кодекса Российской Федерации.
Позиция налогового органа правомерно признана судом ошибочной, противоречащей
как требованиям налогового законодательства, так и судебной практике.
Исходя из содержания статьей 146, 164 НК РФ объектом налогообложения по ставке 0
процентов является реализация товаров (работ, услуг), в том числе, вывезенных в таможенном режиме экспорта при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 кодекса.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база увеличивается на
суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров,
выполнения работ или оказания услуг.
В соответствии с пунктом 1 статьи 163 НК РФ налоговый период устанавливается календарный месяц, если иное не установлено пунктом 2 настоящей статьи.
В последующих налоговых периодах поставка товаров под полученный аванс не производится, а денежные средства, поступившие в том же налоговом периоде, в котором произошла отгрузка товара, представляют собой оплату отгруженной на экспорт продукции.
Арбитражный суд правильно указал, что денежные суммы, полученные налогоплательщиком НДС до отгрузки товаров, когда предоплата и поставка товаров произошли в одном
135
налоговом периоде, не могут рассматриваться в качестве авансовых платежей и не увеличивают налоговую базу в порядке, предусмотренном статьей 162 НК РФ. В данном случае
моментом определения налоговой базы является последний день месяца, в котором собран
полный пакет документов, предусмотренных статье 165 НК РФ (пункт 9 статьи 167 НК РФ).
Поэтому довод налогового органа о том, что выручка, поступившая на счет налогоплательщика от иностранного покупателя, до момента определения налоговой базы по экспортируемому товару, является авансом, не состоятелен.
Неисчисление НДС с суммы предоплаты не повлекло неполной уплаты налога, поскольку в том же налоговом периоде истец приобрел право на применение нулевой налоговой ставки и налоговые вычеты, в связи с чем отсутствовали правовые основания для
начисления пени и привлечения истца к налоговой ответственности.
В нарушение требований статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговым органом не представлено доказательств тем обстоятельствам, которые послужили основанием для принятия ответчиком оспоренного решения, в том числе,
занижения налоговой базы по НДС, повлекшее неполную уплату налога, то есть возникновение у истца задолженности перед бюджетом.
Доводы кассационной жалобы полностью повторяют доводы налогового органа, изложенные им в апелляционной жалобе и получившие надлежащую правовую оценку суда.
Утверждение в кассационной жалобе об отсутствии у истца переплаты по НДС в сумме
52 346 162 рубля противоречит материалам дела и документально не подтверждено.
Не подтверждены документально и доводы кассационной жалобы о правомерности начисления пени.
Доводы кассационной жалобы о том, что какие-либо доводы апелляционной жалобы
были оставлены без внимания, не может быть принят во внимание, поскольку вывод арбитражного суда апелляционной инстанции об ошибочности позиции налогового органа и
обоснованности решения арбитражного суда первой инстанции основан на документальном подтверждении доводов налогоплательщика об отсутствии авансовых платежей и его
права на применение налоговой ставки ноль процентов, об отсутствии у него задолженности по НДС в проверенном периоде, а также незаконности проведения налоговым органом
повторных камеральных проверок.
При таких обстоятельствах при правильном применении судом норм материального
права, полном и всестороннем исследовании всех имеющихся по делу доказательств принятые по делу судебные акты являются законными и обоснованными.
Правовых оснований для их отмены не имеется.
На основании изложенного, и руководствуясь подпунктом 1 пункта 1 статьи 287,
статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд,
постановил:
Решение от 12.05.2005 и постановление апелляционной инстанции от 08.08.2005
Арбитражного суда Республики Татарстан по делу № А65-2268/2005-СА1-37 оставить
без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 6 февраля 2006 г. № Ф04-66/2006(19237-А27-6)
(Извлечение)
Открытое акционерное общество «Новокемеровский пивобезалкогольный завод» (далее - ОАО «Новокемеровский пивобезалкогольный завод») обратилось в Арбитражный суд
136
Кемеровской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы России
по г. Кемерово (далее - налоговый орган) о признании незаконным бездействия налогового
органа, выразившееся в неизвещении о месте и времени рассмотрения материалов камеральных налоговых проверок, по результатам которых 08.04.2005 и 15.04.2005 вынесены
решения № 85913 и № 86295.
Решением арбитражного суда от 27.09.2005, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 11.11.2005, в удовлетворении заявленного требования
отказано. Арбитражный суд исходил из того, что неизвещение налоговым органом налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки не влечет
безусловного признания судом недействительным решения налогового органа. Законность
решений от 08.04.2005 № 85913 и от 15.04.2005 № 86295 не оспаривается.
В кассационной жалобе ОАО «Новокемеровский пивобезалкогольный завод» просит
отменить судебные акты в связи с неправильным применением судом норм материального
права, и принять новое решение о признании незаконным бездействия налогового органа.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить без изменения
судебные акты.
В судебном заседании представитель налогового органа поддержала доводы, изложенные в отзыве.
Арбитражный суд кассационной инстанции в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверив законность судебных актов, исхода из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и отзыве на нее, не
находит оснований для отмены судебных актов.
Как следует из материалов дела, по результатам камеральных налоговых проверок
представленных ОАО «Новокемеровский пивобезалкогольный завод» налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за декабрь 2004 года и январь 2005
года вынесены решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности
от 08.04.2005 № 85913 и от 15.04.2005 № 86295. Налоговый орган не известил ОАО «Новокемеровский пивобезалкогольный завод» о времени и месте рассмотрения материалов
проверки. Данное обстоятельство послужило основанием обращения налогоплательщика в
арбитражный суд с заявлением.
Арбитражный суд, отказав ОАО «Новокемеровский пивобезалкогольный завод» в удовлетворении требования о признании незаконным бездействия налогового органа, принял
законное и обоснованное решение.
Согласно пункта 4 статьи 200 и пункта 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации условием признания незаконным действия (или бездействий)
государственного органа, является установление факта нарушения указанным действием
(бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной
экономической деятельности.
Из пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации и пункта 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5
«О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» следует, что нарушение должностным лицом налогового органа требований данной
статьи, в том числе требований об обязательном извещении налогоплательщика о времени
и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не влечет безусловного признания
судом соответствующего решения налогового органа недействительным. В данном случае
суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.
137
ОАО «Новокемеровский пивобезалкогольный завод» решения налогового органа по
существу налоговых правонарушений в судебном порядке не оспорило.
С учетом исследованных оснований заявленного ОАО «Новокемеровский пивобезалкогольный завод» требования, арбитражный суд правомерно пришел к выводу о недоказанности факта нарушений прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный
суд Западно-Сибирского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Кемеровской области от 27.09.2005 и постановление апелляционной инстанции от 11.11.2005 по делу № А27-15614/05-6 оставить без изменения, а
кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Приложение 2
Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 12 марта 2008 г. № Ф04-1009/2008 (685-А27-26)
(Извлечение)
общество с ограниченной ответственностью «Шахта Коксовая» (далее - ООО «Шахта Коксовая»), город Прокопьевск, обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области
с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Кемеровской области (далее - налоговый орган), город Прокопьевск, при участии третьего
лица - прокуратуры города Прокопьевска о признании недействительным постановления
№ 7 от 17.04.2007 о наложении ареста на имущество налогоплательщика на сумму не более
17 271 812 руб. 94 коп.
Заявленные требования мотивированы тем, что налоговым органом нарушена процедура наложения ареста на имущество налогоплательщика, в частности, требования статей
47, 77 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку отсутствуют решение и постановление налогового органа о взыскании недоимки за счет имущества. Бездоказательным
общество считает довод налогового органа о намерении общества скрыться либо скрыть
свое имущество. В нарушение требований статьи 77 Налогового кодекса Российской Федерации и приказа МНС РФ от 31.07.2002 № БГ-3-29/404 оспариваемое требование было
санкционировано прокурором лишь 19.04.2007, в то время как было вынесено налоговым
органом 17.04.2007.
Решением от 12.07.2007 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 16.10.2007, заявленные требования
были удовлетворены. Суд признал недействительным постановление № 7 от 17.04.2007.
Суд первой и апелляционной инстанций мотивировал данный вывод тем, что налоговым органом нарушены требования статей 46, 47, 48, 77 Налогового кодекса Российской
Федерации. Неисполнение налогоплательщиком требования об уплате налогов и наличие
на его балансе движимого имущества само по себе не является подтверждением того, что
налогоплательщик предпримет меры, чтобы скрыться либо скрыть свое имущество.
138
В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и принять по делу
новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Податель кассационной жалобы считает, что действия налогового органа соответствуют требованиям статьи 77 Налогового кодекса Российской Федерации. Налоговый кодекс
не содержит конкретных обстоятельств, которые являются достаточными для того, чтобы
полагать, что налогоплательщик скроется или скроет свое имущество. Считает, что, согласовав наложение ареста с прокурором, при достаточных основаниях, свидетельствующих о
намерении налогоплательщика скрыть свое имущество, сделав экономический и правовой
анализ деятельности организации, налоговый орган обоснованно и правомерно наложил
арест на имущество ООО «Шахта Коксовая».
Отзыв на кассационную жалобу от ООО «Шахта Коксовая» в суд не поступил.
Суд кассационной инстанции, в соответствии с требованиями статей 274, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проверив правильность применения судебными инстанциями норм материального и процессуального права, пришел к
выводу об оставлении без изменения состоявшихся по делу судебных актов.
Материалами дела установлено, что налоговый орган принял постановление № 7 от
17.04.2007 о наложении ареста на имущество ООО «Шахта Коксовая».
Основанием для наложения ареста, как указано в постановлении, послужило наличие
у налогоплательщика по состоянию на 17.04.2007 задолженности по налогам, сборам, пеням, штрафам и иным обязательным платежам в бюджет и государственные внебюджетные
фонды всего в размере 17 271 812 руб. 94 коп. и наличие на балансе налогоплательщика движимого имущества, в том числе ценных бумаг, денежные средства от реализации которого
достаточны для погашения более 25% суммы неуплаченного налога.
Не согласившись с указанным постановлением налогового органа, ООО «Шахта Коксовая»
обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Арбитражный суд, удовлетворив требования общества о признании недействительным
постановления о наложении ареста на имущество, принял по существу правильное решение.
Согласно пунктам 1 и 3 статьи 77 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по
тексту - НК РФ) арестом имущества в качестве способа обеспечения решения о взыскании
налога, пеней и штрафов признается действие налогового или таможенного органа с санкции прокурора по ограничению права собственности налогоплательщика-организации в
отношении его имущества.
Арест имущества производится в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией в установленные сроки обязанности по уплате налога, пеней и штрафов и при наличии у налоговых или таможенных органов достаточных оснований полагать, что указанное
лицо предпримет меры, чтобы скрыться либо скрыть свое имущество.
Указанная мера принудительного взыскания задолженности может быть применена
только для обеспечения взыскания налога за счет имущества налогоплательщика-организации в соответствии со статьей 47 НК РФ.
Таким образом, наложение ареста на имущество может быть произведено при наличии
установленных статьей 77 НК РФ условий: налогоплательщиком самостоятельно не исполнена в установленный срок обязанность по уплате налога; налоговым органом предприняты
все необходимые меры по принудительному взысканию задолженности, в том числе в соответствии со статьями 46, 47 НК РФ; у налогового органа имеются достаточные основания
полагать, что налогоплательщик предпримет меры для того, чтобы скрыться или скрыть
свое имущество.
139
Признавая недействительным оспариваемый ненормативный акт, арбитражный суд исходил из того, что налоговый орган в соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи
200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представил в судебное заседание доказательств, подтверждающих, что общество предпримет меры, чтобы
скрыться либо скрыть свое имущество.
Арбитражный суд обоснованно указал, что указание в оспариваемом постановлении на
наличие у общества по состоянию на 16.04.2007 задолженности по налогам, сборам, пеням,
штрафам и иным обязательным платежам в бюджет и государственные внебюджетные фонды в общем размере 12 604 385 руб., а также наличие на балансе налогоплательщика движимого имущества, в том числе ценных бумаг, денежные средства от реализации которого
достаточны для погашения более 25 процентов суммы неуплаченного налога, само по себе
не может являться основанием для ограничения прав налогоплательщика - организации в
отношении его имущества в порядке статьи 77 НК РФ.
Все доводы налогового органа и представленные им доказательства в обоснование вывода о намерении налогоплательщика скрыться либо скрыть свое имущество были предметом исследования в суде первой и апелляционной инстанций, правовая оценка им дана.
Учитывая изложенное, арбитражный суд правомерно пришел к выводу, что налоговым
органом не доказана законность вынесения постановления о наложении ареста на имущество налогоплательщика № 7 от 17.04.2007.
Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, не принимаются кассационной инстанцией, поскольку они были предметом рассмотрения суда апелляционной
инстанции. Правовая оценка им дана.
Суд кассационной инстанции считает, что при рассмотрении дела в суде первой и апелляционной инстанций были правильно применены нормы материального и процессуального права, полно и всесторонне исследованы материалы дела и доказательства сторон по
существу спора. Выводы суда, изложенные в решении и постановлении, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, в связи с чем суд
кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов по
делу и удовлетворения кассационной жалобы.
Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского
округа
постановил:
решение от 12.07.2007 и постановление от 16.10.2007 апелляционной инстанции Арбитражного суда Кемеровской области по делу № А27-4787/2007-2 оставить без изменения,
кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 24 мая 2007 г. № 4312/07
(Извлечение)
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, рассмотрев в судебном заседании
заявление Межрайонной инспекции ФНС России № 6 по Челябинской области о пересмотре в порядке надзора решения первой инстанции от 27.04.2006, постановления апелляционной инстанции от 14.08.2006 по делу № А76-22140/05-47-1125/15 Арбитражного суда Челябинской области и постановления Федерального арбитражного суда Уральского округа от
27.12.2006 по тому же делу,
установил:
140
Общество с ограниченной ответственностью «Троицкий дизельный завод» обратилось
в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения от 07.06.2005, постановления Межрайонной инспекции ФНС России № 6 по Челябинской области от 07.06.2005 № 1 о наложении ареста на имущество общества на сумму
не более 32102601 руб. 70 коп. и об обязании налогового органа освободить от ареста имущество, указанное в протоколе ареста имущества от 08.06.2005 № 1.
Решением суда первой инстанции от 27.04.2006, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 14.08.2006 по делу № А76-22140/05-47-1125/15
Арбитражного суда Челябинской области и постановлением Федерального арбитражного
суда Уральского округа от 27.12.2006 по тому же делу, заявленные требования удовлетворены, поскольку в материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие о том, что
до вынесения постановления о наложении ареста на имущество инспекцией принималось
решение о взыскании задолженности по налогам за счет имущества общества, инспекцией
не представлено доказательств того, что налогоплательщик имел намерения скрыться или
сокрыть свое имущество, не доказано наличие на балансе общества движимого имущества
или ценных бумаг в размере, позволяющем покрыть задолженность по налогу в размере
более 25 процентов.
В заявлении о пересмотре в порядке надзора судебных актов, принятых по настоящему
делу, заявителем указывается на то, что закон не содержит перечень оснований, позволяющих сделать вывод о намерении организации скрыться или скрыть свое имущество, в связи с чем оценка их достаточности относится к компетенции налогового органа, инспекция
также указала на то, что арест наложен на имущество, не участвующее непосредственно в
производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг, что соответствует подпункту 2
пункта 5 статьи 47 Налогового кодекса Российской Федерации.
Судебный акт может быть отменен или изменен в порядке надзора в случаях, предусмотренных статьей 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В соответствии с частью 3 статьи 299 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации составом суда определением от 04.04.2007 было истребовано из Арбитражного суда Челябинской области дело № А76-22140/05-47-1125/15.
По результатам изучения заявления, приложенных к нему документов и материалов
дела судебная коллегия не усматривает нарушение судами единообразия толкования и применения положений статей 46,47, пункта 1 статьи 77 Налогового кодекса Российской Федерации, так как в материалах дела отсутствуют доказательства принятия налоговым органом
решения о взыскании задолженности по налогам за счет имущества общества.
Доводы заявления направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных обжалуемыми судебными актами, что не входит в компетенцию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
В связи с отсутствием оснований, предусмотренных статьей 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для пересмотра судебных актов в порядке
надзора, судебная коллегия считает, что в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации следует отказать.
Учитывая изложенное, руководствуясь статьями 299, 301 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации
определил:
в передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дела
№ А76-22140/05-47-1125/15 Арбитражного суда Челябинской области для пересмотра в порядке надзора судебного акта отказать.
141
Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 22 апреля 2008 г. № Ф04-2548/2008 (3979-А67-23)
(Извлечение)
Общество с ограниченной ответственностью (далее - ООО) «Санэлектромонтаж» обратилось в Арбитражный суд Томской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Томску о признании недействительным постановления налогового органа от 03.09.2007 № 7 о наложении ареста на имущество ООО «Санэлектромонтаж».
Заявленные требования мотивированы тем, что постановление вынесено с нарушением законодательства о налогах и сборах.
Решением от 19.11.2007 Арбитражного суда Томской области, оставленным без изменения постановлением от 10.01.2008 Седьмого арбитражного апелляционного суда, требования удовлетворены.
В кассационной жалобе инспекция Федеральной налоговой службы России по г. Томску просит отменить обжалуемые судебные акты, ссылаясь на неправильное применение
судом статей 47, 77 Налогового кодекса Российской Федерации и нарушение требований
статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Отзыв на кассационную жалобу в материалы дела не представлен.
Суд кассационной инстанции в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, проанализировав
доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, считает жалобу необоснованной и не подлежащей удовлетворению.
Из материалов дела видно, что 16.08.2007 налоговой инспекцией в отношении ООО
«Санэлектромонтаж» вынесено решение № 16897 о взыскании налога, пени, сбора, штрафа
за счет денежных средств налогоплательщика, согласно которому к обществу в качестве
способа обеспечения обязанности по уплате налогов применен арест имущества в соответствии со статьей 77 Налогового кодекса Российской Федерации.
Основанием для принятия названного решения явилось неисполнение налогоплательщиком требования об уплате налога от 17.07.2004 № 2226.
Указанное решение послужило основанием для принятия постановления № 7 о наложении ареста на имущество налогоплательщика - ООО «Санэлектромонтаж».
Не согласившись с принятыми решением и постановлением налоговой инспекции,
ООО «Санэлектромонтаж» оспорило их в судебном порядке.
При рассмотрении спора арбитражным судом установлено, что у ООО «Санэлектромонтаж» образовалась задолженность по налогам в виде штрафа и размере 1 093 329 руб.
(в том числе за 2004 год - 257 910 руб., за 2005 год - 835 419 руб.), в части сумм НДС,
начисленных к уплате в сумме 5 581 670 руб. (в том числе за 2004 год - 1 404 571 руб., за
2005 год - 4 177 099 руб.), в части пени по НДС в сумме 1 904 440 руб., в части сумм НДС,
уменьшенных к возмещению из бюджета в сумме 1 992 913 руб.
В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.
Согласно пункту 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность
по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога
является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования
об уплате налога. В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок
производится взыскание налога за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоп-
142
лательщика в банке, в порядке, предусмотренном статьями 46 и 48 Налогового кодекса Российской Федерации, а также путем взыскания за счет иного имущества налогоплательщика
в порядке, предусмотренном статьями 46 и 47 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 77 Налогового кодекса Российской Федерации арест
имущества в качестве способа обеспечения исполнения решения о взыскании налога производится в случае неисполнения налогоплательщиком в установленные сроки обязанности
по уплате налога и при наличии достаточных оснований полагать, что указанное лицо предпримет меры, чтобы скрыться либо скрыть свое имущество.
Арест может быть применен только для обеспечения взыскания налога за счет имущества в порядке статьи 47 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 3 статьи 77
Налогового кодекса Российской Федерации), которое применяется в том случае, если обязанность по уплате налогов не исполнена налогоплательщиком добровольно и решение налогового органа, а также предъявленные им инкассовые поручения о взыскании налога не
исполнены в связи с недостаточностью или отсутствием денежных средств на счетах налогоплательщика (статьи 46, 47 Налогового кодекса Российской Федерации).
Кассационная инстанция поддерживает выводы арбитражного суда о том, что налоговым органом нарушена процедура вынесения постановления о наложении ареста на имущество, поскольку налоговой инспекцией в подтверждение условий, предусмотренных
статьей 77 Налогового кодекса Российской Федерации, не представлено решение о взыскании налога за счет иного имущества предприятия, принятое на момент вынесения оспариваемого постановления о производстве ареста на имущество. Налоговым органом доказательно не подтверждено наличие оснований полагать, что должник предпримет все меры,
чтобы скрыться либо скрыть свое имущество.
Доводы налоговой инспекции не приняты во внимание, поскольку налоговой инспекцией не соблюдена процедура вынесения указанного постановления.
Учитывая изложенное, судом правомерно признано недействительным постановление
о наложении ареста на имущество от 03.09.2007.
Таким образом, арбитражный суд всесторонне и полно исследовал материалы дела, дал
надлежащую правовую оценку всем доказательствам, применил нормы материального права, подлежащие применению, не допустив нарушений процессуального закона. Выводы,
содержащиеся в вынесенных по делу судебных актах, соответствуют фактическим обстоятельствам дела, и оснований для их переоценки кассационная инстанция не имеет.
Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный
суд Западно-Сибирского округа
постановил:
решение от 19.11.2007 Арбитражного суда Томской области и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 10.01.2008 по делу № А67-4311/2007 (07АП-13/07)
оставить без изменения, кассационную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы
России по г. Томску - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 9 июня 2008 г. № 7483/08
(Извлечение)
Судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрела в судебном заседании заявление Инспекции ФНС России по Советскому району города
143
Орла о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Орловской области от
22.06.2007 по делу № А48-1613/07-15, постановления Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.10.2007 и постановления Федерального арбитражного суда Центрального округа от 22.02.2008 по тому же делу.
Судебной коллегией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации установлено
следующее.
Орловская военная коллегия адвокатов обратилась в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району города Орла (далее - инспекция) о признании незаконными действий по производству выемки
документов и предметов, произведенной 23.04.2007 года.
Решением Арбитражного суда Орловской области от 22.06.2007 заявленные требования удовлетворены.
Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.10.2007
и постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 22.02.2008
решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Инспекция просит пересмотреть судебные акты в порядке надзора, указывая на неправильное применение ими норм права.
Судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изучив доводы инспекции, изложенные в заявлении о пересмотре судебных актов в порядке надзора,
и содержание принятых по делу судебных актов, пришла к выводу, что заявление следует
оставить без удовлетворения по следующим мотивам.
Суды на основе исследования и оценки доказательств признали установленным тот
факт, что инспекцией нарушен порядок производства выемки документов, предусмотренный статьей 94 Налогового кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении дела в порядке надзора учитываются фактические обстоятельства,
установленные судебными актами, вступившими в законную силу.
Доводы инспекции, направленные по существу на переоценку доказательств, не являются основанием для передачи дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской
Федерации.
В соответствии с частью 4 статьи 299 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело может быть передано в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации только по основаниям, названным в статье 304 этого Кодекса. Наличие
таких оснований не установлено.
Руководствуясь статьями 299, 301,304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
определила:
в передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дела №
А48-1613/07-15 Арбитражного суда Орловской области для пересмотра в порядке надзора
решения Арбитражного суда Орловской области от 22.06.2007, постановления Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.10.2007 и постановления Федерального
арбитражного суда Центрального округа от 22.02.2008 по указанному делу отказать.
Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 22 февраля 2008 г. № А48-1613/07-15
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Центрального округа, рассмотрев в открытом судебном
заседании кассационную жалобу ИФНС России по Советскому району г. Орла на решение
144
от 22.06.2007 года Арбитражного суда Орловской области и постановление от 15.10.2007
года Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда по делу № А48-1613/07-15,
установил:
Орловская военная коллегия адвокатов (далее - коллегия) обратилась в арбитражный
суд с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании незаконными действий по производству
выемки документов и предметов, произведенной 23.04.2007 года.
Решением Арбитражного суда Орловской области от 22.06.2007 года заявленные требования удовлетворены в полном объеме.
Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.10.2007
года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Инспекция обратилась с кассационной жалобой, в которой просит отменить состоявшиеся судебные акты, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права.
Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, заслушав представителей налогового
органа и коллегии, кассационная инстанция не находит оснований для отмены или изменения решения и постановления.
Как следует из материалов дела, решением налогового органа от 30.06.2006 года № 27
в отношении Орловской областной специализированной коллегии адвокатов (правопреемник - Орловская военная коллегия адвокатов) назначена выездная налоговая проверка по
вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 17.06.2003 года по 31.12.2005
год, в том числе по вопросам правильности исчисления, удержания и перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 17.06.2003 года по 30.06.2006 года.
Решениями налогового органа от 27.07.2006 года № 19, от 23.10.2006 года № 22, от
12.01.2007 года № 1 выездная налоговая проверка была приостановлена.
Решениями от 23.04.2007 года № 1 и 2 проверка возобновлена и внесены изменения в
состав проверяющих.
23.04.2007 года председателю коллегии вручено требование № 27 о предоставлении
документов.
23.04.2007 года Инспекцией принято постановление № 1 о производстве выемки документов и предметов, в соответствии с которым у Орловской военной коллегии адвокатов
подлежали выемке документы, указанные в требовании № 27 от 23.04.2007 года.
23.04.2007 года налоговым органом была произведена выемка документов, о чем составлен протокол выемки № 1.
Не согласившись с указанными действиями налогового органа, коллегия обратилась в
арбитражный суд с настоящим заявлением.
Суд полно и всесторонне исследовал представленные доказательства по делу, и правильно применив нормы материального права, принял законное и обоснованное решение.
Согласно положениям ст.ст. 31, 82-101 НК РФ выездная налоговая проверка проводится с применением таких процедур как осмотр, истребование документов, выемка документов и предметов, экспертиза, участие понятых и допрос свидетелей.
В соответствии с положениями п.п. 3 п. 1 ст. 31 НК РФ и ст. 89 НК РФ при проведении
налоговых проверок налоговые органы вправе производить выемку у налогоплательщика
или налогового агента документов, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений, в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут
уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.
145
Согласно ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую
проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора,
налогового агента необходимые для проверки документы.
Лицо, которому адресовано требование о предоставлении документов обязано направить или выдать их налоговому органу в пятидневный срок.
Документы представляются в виде заверенных должным образом копий.
В силу п.п. 1 и 8 ст. 94 НК РФ выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. Указанное постановление подлежит утверждению
руководителем (его заместителем) соответствующего налогового органа.
В тех случаях, когда для проведения контрольных мероприятий недостаточно выемки
копий документов налогоплательщиков и у налоговых органов есть достаточные основания
полагать, что подлинники документов будут уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены, должностное лицо налогового органа вправе изъять подлинные документы в порядке,
предусмотренном настоящей статьей.
Как установлено судом, требование о предоставлении документов № 27 от 23.04.2007
года получено председателем коллегии 23.04.2007 года.
Согласно ответу Орловской военной коллегии адвокатов за № 055 на указанное требование, сообщалось, что находящиеся в распоряжении коллегии документы будут предоставлены в Инспекцию в пятидневный срок.
Несмотря на это 23.04.2007 года Инспекцией в нарушение установленного ст. 93 НК РФ
пятидневного срока на представление запрашиваемых документов, и в отсутствие оснований полагать, что запрашиваемые документы могут быть уничтожены, сокрыты или заменены, принято постановление о производстве выемки документов.
Рассматривая спор по существу и оценивая доказательства, представленные в дело, судом также установлено, что при сопоставлении ранее направленных требований и перечня
изъятых документов следует, что изъятые документы до приостановления 15.01.2007 года
выездной проверки у коллегии не запрашивались.
При таких обстоятельствах действия налогового органа по производству выемки документов и предметов 23.04.2007 года обоснованно признаны судом не соответствующими
ст.ст. 93,94 НК РФ.
Согласно ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном
исследовании имеющихся в деле доказательств. Доказательство признается арбитражным
судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности (ч. 3 ст. 71 АПК РФ).
Доводы, приведенные в кассационной жалобе, являлись предметом рассмотрения судом при разрешении спора по существу, им дана надлежащая правовая оценка при рассмотрении дела в суде.
Переоценка фактических обстоятельств спора на стадии кассационного производства
недопустима.
При таких обстоятельствах, у судов первой и апелляционной инстанций было достаточно оснований для удовлетворения заявленных коллегией требований.
С учетом изложенного, обжалуемые решение и постановление отмене не подлежат.
Нарушений процессуального права, влекущих отмену обжалуемых судебных актов, не
установлено.
146
На основании изложенного и руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного
процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение от 22.06.2007 года Арбитражного суда Орловской области и постановление от 15.10.2007 года Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда по делу
№ А48-1613/07-15 оставить без изменения, а кассационную жалобу ИФНС России по
Советскому району г. Орла - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 9 июня 2008 г. № 7483/08
(Извлечение)
Судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрела в судебном заседании заявление Инспекции ФНС России по Советскому району города
Орла о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Орловской области от
22.06.2007 по делу № А48-1613/07-15, постановления Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.10.2007 и постановления Федерального арбитражного суда Центрального округа от 22.02.2008 по тому же делу.
Судебной коллегией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации установлено
следующее.
Орловская военная коллегия адвокатов обратилась в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району города Орла (далее - инспекция) о признании незаконными действий по производству выемки
документов и предметов, произведенной 23.04.2007 года.
Решением Арбитражного суда Орловской области от 22.06.2007 заявленные требования удовлетворены.
Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.10.2007
и постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 22.02.2008
решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Инспекция просит пересмотреть судебные акты в порядке надзора, указывая на неправильное применение ими норм права.
Судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изучив доводы инспекции, изложенные в заявлении о пересмотре судебных актов в порядке надзора,
и содержание принятых по делу судебных актов, пришла к выводу, что заявление следует
оставить без удовлетворения по следующим мотивам.
Суды на основе исследования и оценки доказательств признали установленным тот
факт, что инспекцией нарушен порядок производства выемки документов, предусмотренный статьей 94 Налогового кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении дела в порядке надзора учитываются фактические обстоятельства,
установленные судебными актами, вступившими в законную силу.
Доводы инспекции, направленные по существу на переоценку доказательств, не являются основанием для передачи дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской
Федерации.
В соответствии с частью 4 статьи 299 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело может быть передано в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации только по основаниям, названным в статье 304 этого Кодекса. Наличие
таких оснований не установлено.
147
Руководствуясь статьями 299, 301,304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
определила:
в передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дела №
А48-1613/07-15 Арбитражного суда Орловской области для пересмотра в порядке надзора
решения Арбитражного суда Орловской области от 22.06.2007, постановления Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.10.2007 и постановления Федерального
арбитражного суда Центрального округа от 22.02.2008 по указанному делу отказать.
Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 13 ноября 2007 г. № А11-13963/2006-К2-21/874/18
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Владимирской области на решение от 13.03.2007 Арбитражного суда
Владимирской области и на постановление от 29.08.2007 Первого арбитражного апелляционного суда по делу № А11-13963/2006-К2-21/874/18, принятые судьями Устиновой О.В.,
Москвичевой Т.В., Захаровой Т.А., Протасовым Ю.В., по заявлению общества с ограниченной ответственностью научно-производственное предприятие «Изолан» о признании недействительными постановления Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы
№ 10 по Владимирской области от 20.09.2006 № 5 и действий должностного лица налоговой
органа по выполнению данного постановления и
установил:
общество с ограниченной ответственностью научно-производственное предприятие
«Изолан» (далее ООО НПО «Изолан», Общество) обратилось в Арбитражный суд Владимирской области с заявлением о признании недействительными постановления Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Владимирской области (далее Инспекция, налоговый орган) от 20.09.2006 № 5 о выемке документов и действий старшего
государственного налогового инспектора, референта налогового службы первого ранга Кудряшова В.Н. по выемке документов.
Решением от 13.03.2007 заявленные требования удовлетворены: оспариваемые акт налогового органа и действия должностного лица Инспекции признаны незаконными; налоговый орган обязан возвратить Обществу изъятые документы.
Постановлением от 29.08.2007 Первого арбитражного апелляционного суда решение
суда оставлено без изменения.
Не согласившись с принятыми решением и постановлением, Инспекция обратилась в
Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой
просит отменить данные судебные акты.
По мнению заявителя жалобы, суды неправильно применили подпункт 3 пункта 1 статьи 31, пункт 1 статьи 94 Налогового кодекса Российской Федерации.
Инспекция считает, что вывод судов первой и апелляционной инстанций об отсутствии
у налогового органа оснований полагать, что изъятые документы будут уничтожены, не
соответствует представленным в материалы дела доказательствам. Так, контрагенты ООО
НПО «Изолан», по счетам-фактурам которых заявлены налоговые вычеты, не располагаются по юридическому адресу, руководитель этих организаций является учредителями еще
148
ряда юридических лиц, изъятые документы данных организаций имеют сходство в оформлении. Подробно доводы налогового органа изложены в кассационной жалобе.
Общество возразило в отзыве на кассационную жалобу против доводов Инспекции,
посчитав вынесенные судебные акты законными и обоснованными.
Налоговый оран надлежащим образом извещен о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы.
Представитель ООО НПО «Изолан» в судебном заседании подтвердил позицию по
делу, изложенную в отзыве на кассационную жалобу.
Законность судебных актов Арбитражного суда Владимирской области и Первого арбитражного апелляционного суда проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274,284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, Инспекция на основании решения от 19.04.2006 № 19
провела выездную налоговую проверку ООО НПО «Изолан» по вопросам правильности
исчисления и уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2003 по 31.12.2005.
В рамках данной проверки налоговый орган принял постановление от 20.09.2005 № 5
о производстве выемки у Общества документов (договоров, товарных накладных и счетовфактур), имеющих явное сходство в оформлении, по взаимоотношениям налогоплательщика с ООО «Амикон», ООО «Дарт Опт», ООО «Европласт», ООО «Крейтон», ООО «Сантэкс», ООО «ТК» «Универсалконтракт», ООО «Техимпекс» для дальнейшего проведения
контрольных мероприятий, а также во избежание уничтожения, сокрытия, исправления или
замены подлинных документов.
Данное постановление исполнено 21.09.2005 должностным лицом Инспекции Кудряшовым В.Н.
ООО НПО «Изолан» обжаловало указанные постановлении и действия налогового органа в арбитражный суд.
Удовлетворяя заявленные требования, Арбитражный суд Владимирской области руководствовался подпунктом 3 пункта 1 статьи 31, пунктом 1 статьи 94 Налогового кодекса
Российской Федерации. Суд исходил из того, что оспариваемое постановление не было мотивировано налоговым органом.
Первый арбитражный апелляционный суд согласился с данным выводом.
Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для ее удовлетворения.
В соответствии с положениями статей 31, 82-101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее Кодекс) обнаружение и выявление налогового правонарушения происходит
в рамках налогового контроля и фиксируется при оформлении результатов налоговых проверок.
Выездная налоговая проверка проводится в том числе с применением таких процедур,
как осмотр, истребование документов, выемка документов и предметов, экспертиза, участие понятых и допрос свидетелей.
Согласно статье 93 Кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора,
налогового агента необходимые для проверки документы. Лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу
в пятидневный срок. Документы представляются в виде заверенных должным образом копий.
В случае отказа в представлении документов должностное лицо налогового органа,
проводящее проверку, производит выемку необходимых документов.
149
В соответствии с положениями подпункта 3 пункта 1 статьи 31 и статьи 89 Кодекса
при проведении налоговых проверок налоговые органы вправе производить выемку у налогоплательщика или налогового агента документов, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений, в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти
документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.
Порядок выемки (изъятия) налоговыми органами документов и предметов у налогоплательщика регламентируется статьей 94 Кодекса и Инструкцией о порядке изъятия должностным лицом государственной налоговой инспекции документов, свидетельствующих о
сокрытии (занижении) прибыли (дохода) или сокрытии иных объектов от налогообложения,
у предприятий, учреждений, организаций и граждан, утвержденной письмом Министерства
финансов РСФСР от 26.07.1991 № 16/176.
В пункте 1 статьи 94 Кодекса установлено, что выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового
органа, осуществляющего выездную налоговую проверку.
Таким образом, налоговый орган в постановлении о производстве выемки документов
должен обосновать наличие реальной угрозы уничтожения, сокрытия, изменения или заменены этих документов.
Арбитражный суд Владимирской области на основании всестороннего и объективного
исследования постановления налогового органа от 20.09.2006 № 5 установил, что Инспекция не указала в этом постановлении достаточных оснований полагать, что документы будут уничтожены.
Переоценка данных фактических обстоятельств в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда
кассационной инстанции.
С учетом изложенного суд сделал правильный вывод о незаконности оспариваемых
постановления и действий Инспекции, поэтому правомерно удовлетворил заявленные Обществом требования.
Довод налогового органа о том, что угроза уничтожения искомых документов была
реальной со ссылкой на отсутствие контрагентов ООО НПО «Изолан» по юридическому
адресу и на учреждение руководителями этих организаций еще ряда юридических лиц, суд
кассационной инстанции признал несостоятельным, поскольку оспариваемое постановление не содержит приведенных мотивов в качестве оснований для его принятия.
Суды первой и апелляционной инстанций правильно применили нормы материального
права. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями
для отмены вынесенных судебных актов, не установлено.
На основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по государственной пошлине с кассационной жалобы в сумме 1000 рублей
подлежат взысканию с налогового органа.
Руководствуясь статьями 287 (пунктом 1 части 1), 289 и 319 (частью 2) Арбитражного
процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд ВолгоВятского округа
постановил:
решение от 13.03.2007 Арбитражного суда Владимирской области и постановление от
29.08.2007 Первого арбитражного апелляционного суда по делу № А11-13963/2006-К2-21
/874/18 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Владимирской области - без удовлетворения.
150
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Владимирской области государственную пошлину с кассационной жалобы в сумме 1 000 рублей.
Арбитражному суду Владимирской области выдать исполнительный лист.
Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу
со дня его принятия.
Определение Высшего Арбитражного Суда РФ
от 6 марта 2008 г. № 2652/08
(Извлечение)
Судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрев в
судебном заседании заявление Межрайонной ИФНС № 10 по Владимирской области о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Владимирской области от 13.03.2007
по делу № А11-13963/2006-К2-21/874/18 и постановления Федерального арбитражного суда
Волго-Вятского округа от 13.11.2007 по тому же делу,
установила:
общество с ограниченной ответственностью научно-производственное предприятие
«Изолан» обратилось в Арбитражный суд Владимирской области с заявлением о признании
недействительным постановления Межрайонной ИФНС № 10 по Владимирской области от
20.09.2006 № 5 о выемке документов и действий старшего государственного инспектора,
референта налоговой службы первого ранга Кудряшова В.Н. по выемке документов.
Решением Арбитражного суда Владимирской области от 13.03.2007, оставленным без
изменения постановлениями Первого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2007 и
Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 13.11.2007 требования общества удовлетворены.
В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре оспариваемых судебных актов в порядке надзора инспекция просит их отменить,
как принятые с нарушением норм права.
В соответствии с частью 4 статьи 299 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело может быть передано в Президиум Высшего Арбитражного Суда
Российской Федерации только по основаниям, предусмотренным статьей 304 названного
Кодекса.
Судебная коллегия, изучив доводы, содержащиеся в заявлении, и проанализировав приложенные к нему документы, не находит оснований, предусмотренных статьей 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для передачи дела в Президиум
Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
Доводы заявителя были предметом исследования судов трех инстанций и направлены
на переоценку фактических обстоятельств дела, что не является безусловным основанием
для пересмотра судебных актов в порядке надзора.
Руководствуясь статьями 299, 301,304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
определила:
в передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дела
№ А11-13963/2006-К2-21/874/18 Арбитражного суда Владимирской области для пересмотра в порядке надзора оспариваемых судебных актов отказать.
151
Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ
от 17 марта 2003 г.№ 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел,
связанных с применением отдельных положений части первой
Налогового кодекса Российской Федерации»
(Извлечение)
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрел Обзор
практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных
положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации, и в соответствии со
статьей 16 Федерального конституционного закона «Об арбитражных судах в Российской
Федерации» информирует арбитражные суды о выработанных рекомендациях.
Приложение: обзор на 40 листах.
Обзор практики разрешения арбитражными судами дел,
связанных с применением отдельных положений части первой
Налогового кодекса Российской Федерации
9. Проведение камеральной налоговой проверки за пределами срока, предусмотренного статьей 88 НК РФ, само по себе не может повлечь отказ в удовлетворении требования
налогового органа о взыскании налога и пеней, предъявленного с соблюдением срока, предусмотренного пунктом 3 статьи 48 Кодекса.
Налоговый орган обратился в арбитражный суд с заявлением о взыскании с индивидуального предпринимателя налога, не исчисленного налогоплательщиком в связи с занижением налоговой базы, и пеней.
Ответчик требование не признал, ссылаясь на то, что доначисление налога произведено
по результатам камеральной налоговой проверки, которая проведена с нарушением положений абзаца 2 статьи 88 Кодекса.
Суд требование удовлетворил, обратив внимание на следующее.
Согласно абзацу второму статьи 88 НК РФ камеральная проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными
обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в
течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и
документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.
Применяя указанную норму, следует исходить из того, что установленный ею срок не
является пресекательным и его истечение не препятствует выявлению фактов неуплаты налога и принятию мер по его принудительному взысканию.
В то же время пропуск налоговым органом срока проведения камеральной проверки не
влечет изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога и пеней
(пункт 3 статьи 48 НК РФ).
В соответствии с пунктом 3 статьи 48 Кодекса шестимесячный срок на обращение налогового органа в суд с заявлением о взыскании недоимки, являющийся пресекательным,
начинает течь с момента истечения срока исполнения требования об уплате налога.
В силу статьи 70 Кодекса требование об уплате налога и соответствующих пеней, выставляемое налогоплательщику в соответствии с решением налогового органа по результатам налоговой проверки, должно быть направлено ему в десятидневный срок с даты вынесения соответствующего решения.
152
Как следует из материалов дела, предпринимателю (ответчику) предложено доплатить
налог на добавленную стоимость за май 2001 года. Соответствующее решение принято налоговым органом 02.11.01 по результатам камеральной проверки налоговой декларации,
представленной предпринимателем 20.06.01.
С учетом приведенных выше положений статьи 88 Кодекса в данном случае камеральная налоговая проверка должна была быть проведена налоговым органом до 20.09.01.
Поскольку статьей 88 НК РФ не предусматривается специального срока для вынесения решения по результатам камеральной налоговой проверки, такое решение должно быть
принято в пределах срока самой проверки, то есть в рассматриваемом случае - не позднее
20.09.01.
Следовательно, требование об уплате налога надлежало направить до 30.09.01. Фактически требование было направлено 15.11.01, срок на добровольное его исполнение 10 дней.
Срок на обращение в суд надлежит исчислять в данном случае с 10.10.01, то есть по
истечении 10 дней (определенных в требовании) со дня окончания установленного статьей
70 Кодекса срока на направление требования.
Поскольку заявление было направлено в суд в марте 2002 года, то есть в пределах срока,
предусмотренного пунктом 3 статьи 48 НК РФ, оно подлежит рассмотрению по существу.
Установив, что требование налогового органа обоснованно, суд удовлетворил его.
Постановление Конституционного Суда РФ от 16 июля 2004 г. № 14-П
«По делу о проверке конституционности отдельных положений
части второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации
в связи с жалобами граждан А.Д. Егорова и Н.В. Чуева»
(Извлечение)
Конституционный Суд Российской Федерации, руководствуясь статьей 125 (часть 4)
Конституции Российской Федерации, пунктом 3 части первой, частями третьей и четвертой
статьи 3, пунктом 3 части второй статьи 22, статьями 36, 74, 96, 97, 99 и 86 Федерального
конституционного закона «О Конституционном Суде Российской Федерации», рассмотрел
в открытом заседании дело о проверке конституционности отдельных положений части второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации.
Поводом к рассмотрению дела явились жалобы граждан А.Д. Егорова и Н.В. Чуева на
нарушение их конституционных прав положениями части второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации. Основанием к рассмотрению дела явилась обнаружившаяся
неопределенность в вопросе о том, соответствуют ли Конституции Российской Федерации
оспариваемые заявителями законоположения.
Заслушав сообщение судьи-докладчика, объяснения сторон, выступления приглашенных в заседание представителей: от Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации,
от Министерства Российской Федерации по налогам и сборам, исследовав представленные
документы и иные материалы, Конституционный Суд Российской Федерации установил:
1. Повторная выездная налоговая проверка, которая на основании решения управления
Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Владимирской области от
25 декабря 2000 года проводилась в ООО «Анего» в порядке контроля за деятельностью
налогового органа, ранее проводившего в нем налоговую проверку, была приостановлена
на один месяц в связи с необходимостью встречных налоговых проверок и получения ряда
дополнительных документов. В связи со встречными проверками на четыре месяца была
приостановлена выездная налоговая проверка деятельности индивидуального предприни153
мателя Н.В. Чуева, проводившаяся инспекцией Министерства Российской Федерации по
налогам и сборам по Индустриальному району города Хабаровска на основании решения от
19 марта 2002 года. По результатам налоговых проверок ООО «Анего» и индивидуальный
предприниматель Н.В. Чуев были привлечены к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах с взысканием недоимки по налогам, штрафов и пени.
Арбитражные суды, оставившие без удовлетворения исковые заявления ООО «Анего»
и индивидуального предпринимателя Н.В. Чуева о признании недействительными решений
налоговых органов о приостановлении выездных налоговых проверок со ссылкой на часть
вторую статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, исходили из того, что закон
не содержит запрет на приостановление выездных налоговых проверок, при этом в сроки их
проведения включается лишь время фактического нахождения проверяющих на территории
проверяемого налогоплательщика, нарушение же налоговым органом сроков проведения
таких проверок не является безусловным основанием для признания соответствующего решения налогового органа недействительным.
В своих жалобах в Конституционный Суд Российской Федерации гражданин А.Д. Егоров - учредитель и участник ООО «Анего» и гражданин Н.В. Чуев просят признать не соответствующими статьям 1 (часть 1), 2, 15 (части 1 и 2), 17 (часть 1), 18, 19 (часть 1), 34
(часть 1), 45, 46 и 55 Конституции Российской Федерации положения части второй статьи
89 Налогового кодекса Российской Федерации, которые, как утверждают заявители, позволили налоговым органам приостанавливать проведение выездных налоговых проверок
на неопределенный срок, чем были необоснованно ограничена свобода их предпринимательской деятельности, поставлены под угрозу стабильность их финансового положения,
возможность планировать хозяйственную деятельность и затраты, а также ущемлено право
на судебную защиту.
Согласно статьям 96 и 97 Федерального конституционного закона «О Конституционном
Суде Российской Федерации» Конституционный Суд Российской Федерации по жалобам
на нарушение конституционных прав и свобод граждан и объединений граждан проверяет
конституционность закона лишь в той части, в какой он был применен в деле заявителя. Из
представленных А.Д. Егоровым и Н.В. Чуевым материалов, в том числе решений арбитражных судов, следует, что в их делах были применены следующие положения части второй
статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации:
выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев, если иное не
установлено данной статьей;
в исключительных случаях вышестоящий налоговый орган может увеличить продолжительность выездной налоговой проверки до трех месяцев;
срок проведения проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика.
Таким образом, предметом рассмотрения Конституционного Суда Российской Федерации по настоящему делу являются названные положения части второй статьи 89 Налогового
кодекса Российской Федерации, которыми регулируются сроки и продолжительность выездных налоговых проверок, в том числе повторных, проводимых вышестоящим налоговым
органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, ранее проводившего проверку.
2. Российская Федерация как демократическое федеративное правовое и социальное
государство (статья 1, часть 1; статья 7, часть 1, Конституции Российской Федерации),
действуя в интересах всего общества в целях соблюдения и защиты прав и свобод человека и гражданина как высшей ценности (статья 2 Конституции Российской Федерации),
осуществляет социальную, экономическую, правоохранительную и другие функции, ко154
торые материально обеспечиваются взимаемыми с граждан и юридических лиц налогами.
Налоги, имеющие, таким образом, публичное предназначение, являются необходимой экономической основой существования и деятельности государства, условием реализации им
указанных публичных функций, а обязанность платить законно установленные налоги и
сборы распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования
Конституции Российской Федерации (статья 57).
В силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции
Российской Федерации механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность взимания налогов и сборов с обязанных лиц и одновременно - надлежащий
правовой характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной
с изъятием средств налогообложения. Исходя из этого федеральное законодательство о налогах и сборах призвано создать надлежащие условия исполнения налоговой обязанности,
в том числе определить систему налоговых органов, относящихся к федеральным экономическим службам (статья 71, пункт «ж», Конституции Российской Федерации), их задачи,
функции, формы и методы деятельности, порядок проверки правильности исчисления и
своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов. Тем самым обеспечивается реализация контрольной функции государства в сфере налоговых отношений,
вытекающей из обязанности органов государственной власти, местного самоуправления,
должностных лиц, граждан и их объединений соблюдать Конституцию Российской Федерации и законы.
Контрольная функция, как следует из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 1 декабря 1997 года по делу о проверке конституционности отдельных положений статьи 1 Федерального закона «О внесении
изменений и дополнений в Закон Российской Федерации «О социальной защите граждан,
подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС»,
присуща всем органам государственной власти в пределах компетенции, закрепленной за
ними Конституцией Российской Федерации, конституциями и уставами субъектов Российской Федерации федеральными законами, что предполагает их самостоятельность при реализации этой функции и специфические для каждого из них формы ее осуществления.
По смыслу статей 10 и 114 Конституции Российской Федерации, полномочия по осуществлению налогового контроля, как разновидности государственного контроля, относятся
к полномочиям исполнительной власти. Устанавливая в соответствии со статьями 71 (пункт
«г»), 76 (часть 1) и 114 (пункт «б» части 1) Конституции Российской Федерации порядок
организации и деятельности федеральных органов исполнительной власти в сфере финансовой, в том числе налоговой, политики, федеральный законодатель вправе возложить полномочия по проверке правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и
перечисления) налогов и сборов на федеральный орган исполнительной власти, по своему
функциональному предназначению наиболее приспособленный к их осуществлению. Необходимость нормативного обеспечения реализации контрольной функции государства в
сфере налогообложения вытекает из Конституции Российской Федерации, в том числе из ее
статей 72 (пункт «и» части 1) и 75 (часть 3), согласно которым установление общих принципов налогообложения и сборов в Российской Федерации находится в совместном ведении
Российской Федерации и ее субъектов, а система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом.
Названные конституционные положения получили свою конкретизацию в Налоговом
кодексе Российской Федерации, которым права и обязанности налогоплательщиков и нало155
говых органов, формы и методы налогового контроля отнесены к общим принципам налогообложения и сборов в Российской Федерации (подпункты 4 и 5 пункта 2 статьи 1), а осуществление налогового контроля возложено на налоговые органы, составляющие единую
централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах,
за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий
бюджет налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской
Федерации, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей (пункт 1 статьи 30).
Законодательное регулирование налогового контроля и деятельность уполномоченных
органов по налоговому контролю осуществляются в соответствии с конституционными принципами организации и деятельности органов государственной власти и органов местного
самоуправления, в том числе связанности государственных органов законом и недопустимости вмешательства контролирующего органа в оперативную деятельность проверяемого. Кроме того, наделяя налоговые органы полномочием действовать властнообязывающим
образом в пределах своей компетенции, федеральный законодатель должен соблюдать вытекающие из статьи 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации во взаимосвязи с ее
статьями 8,17, 34 и 35 требования, в силу которых ограничение федеральным законом права владения, пользования и распоряжения имуществом, а также свободы предпринимательской деятельности возможно, только если оно отвечает требованиям справедливости, адекватно, пропорционально, соразмерно и необходимо для защиты конституционно значимых
ценностей, в том числе частных и публичных прав и законных интересов других лиц, и не
затрагивает само существо конституционных прав, т.е. не ограничивает пределы и применение основного содержания соответствующих конституционных норм.
3. Конституция Российской Федерации, закрепляя обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы, непосредственно не предусматривает обеспечительный
механизм ее исполнения. Федеральный законодатель обладает собственной дискрецией в
регулировании форм налогового контроля и порядка его осуществления, включая сроки
проведения налоговых проверок и правила их исчисления, поскольку при этом гарантируется исполнение обязанностей налогоплательщиков и не создаются условия для нарушения
их конституционных прав.
Одной из форм проведения налогового контроля являются налоговые проверки - камеральные и выездные (статьи 82, 87, 88 и 89 Налогового кодекса Российской Федерации).
Регламентируя продолжительность проведения выездных налоговых проверок, законодатель исходил из принципа недопустимости избыточного или не ограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля. Соблюдение указанных им в части второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации предельных сроков проведения
выездных налоговых проверок обязательно для налоговых органов, наделенных правом
проводить такие проверки и определять их продолжительность в установленных данной
нормой рамках, в том числе при решении вопроса об их приостановлении в необходимых
случаях.
3.1. Действительный смысл рассматриваемых в настоящем деле положений части второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации не может быть выявлен без учета
их системной связи с другими положениями данного Кодекса, прежде всего с содержащимися в нем общими требованиями ко всем налоговым проверкам. Так, если при проведении
налоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость получения информации
о деятельности налогоплательщика (плательщика сбора), связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора) (встречная проверка); прове156
дение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же
налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора)
за уже проверенный налоговый период, запрещается, за исключением случаев, когда такая
проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сбора - организации) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку (части первая
и вторая статьи 87). Кроме того, в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт; экспертиза
назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку (пункты 1 и 3 статьи 95).
Основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов
по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения, для чего осуществляющие ее уполномоченные должностные лица налоговых органов могут проводить
инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов
налогообложения (часть четвертая статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации).
По смыслу частей первой и седьмой статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации
во взаимосвязи с пунктом 1 его статьи 91, датой начала выездной налоговой проверки является дата предъявления налогоплательщику (его представителю) решения руководителя
(его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки. Проверка
завершается составлением справки о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения.
3.2. Исходя из потребности в обеспечении при проведении выездной налоговой проверки, с одной стороны, учета экономических интересов налогоплательщика (плательщика
сбора, налогового агента), связанных с самостоятельным и беспрепятственным осуществлением предпринимательской деятельности, а с другой стороны - эффективности мероприятий по проверке исполнения налогоплательщиками своей налоговой обязанности, законодатель установил в части второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации
в качестве общего правила ограничение срока проведения выездной налоговой проверки
двумя месяцами и предусмотрел, что в исключительных случаях вышестоящий налоговый
орган может увеличить ее продолжительность до трех месяцев, а при проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведения
проверки увеличивается на один месяц на проведение проверки каждого филиала и представительства.
Срок проведения выездной налоговой проверки, как прямо указывает законодатель,
составляет время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого
налогоплательщика, при этом в него также не засчитываются периоды между вручением
налогоплательщику требования о представлении документов в соответствии со статьей 93
Налогового кодекса Российской Федерации и представлением им запрашиваемых при проведении проверки документов. Это означает, что в установленный частью второй статьи
89 Налогового кодекса Российской Федерации двухмесячный (в исключительных случаях
- трехмесячный) срок включаются - с тем чтобы не допустить излишнего обременения
налогоплательщика в связи с необходимостью предоставления проверяющим условий для
работы и т.п. -только те периоды, которые напрямую связаны с нахождением проверяющих
157
на территории налогоплательщика, а именно время проведения инвентаризации, осмотра
(обследования) территорий и помещений, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, выемки документов
и предметов, а также изучения проверяющими документов налогоплательщика непосредственно на его территории. Что касается встречных проверок, а также экспертиз, то время
их проведения не должно засчитываться в срок проведения выездной налоговой проверки,
если только проверяющие в этот же период не продолжают находиться на территории налогоплательщика. Не засчитывается в него и время, необходимое для оформления результатов проверки (статья 100 Налогового кодекса Российской Федерации). Следовательно, срок
проведения выездной налоговой проверки является суммой периодов, в течение которых
проверяющие находятся на территории проверяемого налогоплательщика, порядок же календарного исчисления сроков, установленный статьей 6.1 Налогового кодекса Российской
Федерации, в этих случаях не применяется.
3.3. Таким образом, Налоговый кодекс Российской Федерации закрепил одновременно
унифицированный и дифференцированный подход к определению сроков, в течение которых в отношении налогоплательщика осуществляются контрольные мероприятия в форме
выездной налоговой проверки. Данное регулирование, имеющее целью обеспечить одинаковый объем правовых гарантий каждому налогоплательщику и вместе с тем позволяющее
учитывать юридически значимые и объективно обусловленные различия между отдельными категориями налогоплательщиков, не может расцениваться как нарушающее принцип
равенства всех перед законом, закрепленный в статье 19 Конституции Российской Федерации, - напротив, оно позволяет дифференцировать сроки проведения выездных налоговых проверок в зависимости и от иных критериев, таких как специфика налогообложения,
объемы экономической деятельности налогоплательщика и т.д. Однако во всяком случае
дифференциация должна быть обоснованной и мотивированной, а ее критерии - соответствовать конституционному требованию ясности, четкости, определенности и недвусмысленности правовых норм.
Исходя из этого рассматриваемые положения части второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие сроки и продолжительность выездных налоговых
проверок, в том числе повторных, проводимых вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, ранее проводившего проверку, в системе
действующего налогового регулирования не противоречат Конституции Российской Федерации. Вместе с тем федеральный законодатель вправе предусмотреть иные формы и методы налогового контроля, а также установить различную продолжительность проведения
выездных налоговых проверок в зависимости от категорий налогоплательщиков и специфики налогообложения.
4. Закрепленные в статье 46 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации право
каждого на судебную защиту его прав и свобод и связанное с ним право на обжалование в
суд решений и действий (или бездействия) органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений и должностных лиц, как неоднократно
указывал Конституционный Суд Российской Федерации в своих решениях, выступают гарантией в отношении всех других конституционных прав и свобод и не подлежат ограничению; государство обязано обеспечить полное осуществление права на судебную защиту,
которая должна быть справедливой, компетентной и эффективной; право на обжалование
в суд любого правового акта, кроме актов, проверка которых отнесена законодателем к исключительной компетенции Конституционного Суда Российской Федерации, обеспечивается проверкой, осуществляемой на основании гражданского процессуального и арбитражно-
158
го процессуального законодательства, а также статьи 3 Закона Российской Федерации «Об
обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан».
Согласно Налоговому кодексу Российской Федерации налогоплательщик - организация или индивидуальный предприниматель, который считает, что его права нарушены
актом (как нормативным, так и ненормативным) налогового органа, действиями или бездействием соответствующих должностных лиц, может обжаловать их в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в арбитражный суд путем подачи
искового заявления в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством
(статьи 137 и 138).
Несмотря на то, что суды не уполномочены проверять целесообразность решений налоговых органов (их должностных лиц), которые действуют в рамках предоставленных им
законом дискреционных полномочий, необходимость обеспечения баланса частных и публичных интересов в налоговой сфере как сфере властной деятельности государства предполагает возможность проверки законности соответствующих решений, принимаемых в
ходе налогового контроля, - о проведении встречных проверок, истребовании документов,
назначении экспертизы и т.д. Как следует из взаимосвязанных положений статей 46 (часть
1), 52, 53 и 120 Конституции Российской Федерации, предназначение судебного контроля
как способа разрешения правовых споров на основе независимости и беспристрастности
предопределяет право налогоплательщика обратиться в суд за защитой от возможного произвольного правоприменения.
Налоговый кодекс Российской Федерации исходит из недопустимости причинения
неправомерного вреда при проведении налогового контроля (статьи 35 и 103). Если, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими
действующему правопорядку, налоговый контроль в таких случаях может превратиться из
необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической
самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства
и права собственности, что в силу статей 34 (часть 1), 35 (части 1-3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации недопустимо. Превышение налоговыми органами (их должностными лицами) своих полномочий либо использование их вопреки законной цели и охраняемым правам и интересам граждан, организаций, государства и общества несовместимо
с принципами правового государства, в котором осуществление прав и свобод человека и
гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц (статья 1, часть 1; статья 17,
часть 3, Конституции Российской Федерации).
Исходя из изложенного и руководствуясь частями первой и второй статьи 71, статьями
72, 75, 79 и 100 Федерального конституционного закона «О Конституционном Суде Российской Федерации», Конституционный Суд Российской Федерации
постановил:
1. Признать положения части второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие сроки и продолжительность выездных налоговых проверок, в том числе
повторных, проводимых вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, ранее проводившего проверку, не противоречащими Конституции Российской Федерации.
2. Настоящее Постановление окончательно, не подлежит обжалованию, вступает в силу
немедленно после провозглашения, действует непосредственно и не требует подтверждения другими органами и должностными лицами.
3. Согласно статье 78 Федерального конституционного закона «О Конституционном
Суде Российской Федерации» настоящее Постановление подлежит незамедлительному
159
опубликованию в «Российской газете», «Собрании законодательства Российской Федерации». Постановление должно быть опубликовано также в «Вестнике Конституционного
Суда Российской Федерации».
Особое мнение судьи Конституционного Суда РФ А.Л. Кононова
Уважая мнение своих коллег, не могу, однако, согласиться с выводами по настоящему
делу, поскольку они не являются убедительными и противоречат целям защиты высшей
конституционной ценности - прав человека.
Заявителями по данному делу не оспариваются ни обязанность платить законно установленные налоги и сборы, ни публичные цели и необходимость налогового контроля и
его польза, чему в Постановлении Конституционного Суда уделено преувеличенно много
внимания. При этом на фоне нагнетания важности защиты государственных нужд оценка
угрозы произвола в отношении прав и интересов налогоплательщиков оказалась неадекватной и явно заниженной.
Очевидно, что налоговая проверка как властный инструмент административного контроля, выявления и пресечения налоговых правонарушений существенным образом затрагивает права и интересы налогоплательщика, создает для него проблемную ситуацию,
определенным образом вторгается в его экономическую деятельность, обременяет его рядом дополнительных обязанностей перед проверяющим налоговым органом, что особенно
характерно для выездных налоговых проверок непосредственно на территории налогоплательщика.
Учитывая наличие указанных обременений и возможность неблагоприятных для налогоплательщика последствий налоговых проверок, исходя из общеправовых критериев
юридической ответственности и соразмерности необходимых ограничений прав конституционно защищаемым ценностям (статья 55, часть 3, Конституции Российской Федерации),
законодатель должен наделить налоговые органы ясными полномочиями, регламентировать
их обязанности и предусмотреть такую процедуру их осуществления, которая обеспечивала
бы эффективную защиту прав и интересов налогоплательщиков как слабой стороны в этих
публичных отношениях.
Одной из таких процедурных гарантий является установление ограничения продолжительности сроков налоговой проверки, поскольку неопределенная длительность и не ограниченное по времени вмешательство контрольных органов в экономическую деятельность
налогоплательщика может представлять угрозу его деловой репутации, кредитоспособности, отношениям с партнерами, стабильности и планированию хозяйственных операций,
создает недопустимую неопределенность его правового положения, вполне сопоставимого
с положением подозреваемого в совершении правонарушения. Очевидно, что такое состояние не может продолжаться неопределенно длительное время, что фактически признает
и Конституционный Суд, сформулировавший принцип «недопустимости избыточного или
неограниченного по продолжительности мер налогового контроля и обоснованности предельных сроков проведения выездных налоговых проверок».
Именно поэтому законодатель установил предельные сроки проведения налоговых
проверок. Так, согласно части второй статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации
камеральная налоговая проверка проводится в течение трех месяцев со дня предоставления
налогоплательщиком налоговой декларации и иных требуемых документов. Учитывая, что
выездная налоговая проверка на территории налогоплательщика гораздо более обременительна для проверяемого, часть вторая статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает для нее еще более жесткие требования: выездная проверка не может про160
должаться более двух месяцев и лишь в исключительных случаях вышестоящий налоговый
орган может увеличить продолжительность выездной налоговой проверки до трех месяцев.
Таким образом, по буквальному смыслу этой нормы, увеличение предельного срока выездной налоговой проверки с двух до трех месяцев допустимо лишь в порядке исключения и с
разрешения вышестоящего налогового органа. Разумеется, такое исключение должно быть
мотивировано и может быть оспорено налогоплательщиком.
Между тем эти ясные и категорически сформулированные законодателем требования к
срокам и продолжительности выездной налоговой проверки были подвергнуты сомнению
в правоприменительной практике необоснованной отсылкой к неопределенным и спорным
положениям той же статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации о том, что «срок
проведения проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих на
территории проверяемого налогоплательщика». В налоговой и судебной практике указанные положения стали пониматься как возможность прерывания (в том числе неоднократного) или приостановления течения двух-трехмесячных пресекательных сроков выездной
налоговой проверки, что фактически позволило налоговым органам (как это было в делах
заявителей), произведя некоторые действия «на территории проверяемого налогоплательщика» и получив необходимые документы, продолжить контрольные мероприятия в камеральном режиме неопределенно длительное время, определяя сроки составления итоговой
справки по собственному усмотрению и не будучи связанными какой-либо процедурой.
Такая неопределенность правовой нормы, которая влечет возможность ее произвольного толкования и применения в ущерб конституционным правам и свободам и, как в данном случае, затрагивает свободу предпринимательской деятельности заявителей (статья 34,
часть 1, Конституции Российской Федерации), в соответствии с позицией Конституционного Суда Российской Федерации противоречит статье 19 (часть 1) Конституции Российской
Федерации.
Опираясь на неопределенность и противоречивость оспариваемого положения статьи
89 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговые органы при проведении выездных
налоговых проверок самочинно ввели в практику приостановление проверки в отношении
данного налогоплательщика, ссылаясь на необходимость проведения встречных проверок
и иные обстоятельства. Термин «приостановление» был легализован в Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10 апреля 2000 года № 60 «О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях
законодательства о налогах и сборах». В то же время ни статья 89 Налогового кодекса Российской Федерации, ни иные положения налогового законодательства не содержат указаний
на полномочие налоговых органов приостанавливать проведение выездных проверок, произвольно продлевая тем самым установленные ограничения их продолжительности. Часть
вторая статьи 4 Налогового кодекса Российской Федерации определяет нормативные акты
Министерства Российской Федерации по налогам и сборам как обязательные лишь для своих подразделений и не относит их к актам законодательства по налогам и сборам. Между
тем приостановление выездных налоговых проверок существенным образом затрагивает
интересы налогоплательщиков.
В ряде судебных решений, в том числе в делах заявителей по настоящему делу, факты
приостановления налоговых проверок не рассматриваются как нарушение закона, поскольку налоговое законодательство не содержит подобных запретов. Такой аргумент, однако,
нельзя признать правомерным в сфере регулирования публичных правовых отношений. Из
конституционных основ правового демократического государства (статья 1, часть 1, Конституции Российской Федерации) вытекает связанность исполнительной власти правом и законом, ответственность и предсказуемость ее деятельности, возможной лишь при условии,
161
что полномочия органов управления основаны на законе. Поэтому в отличие от принципа
диспозитивности, лежащего в основе частно-правовых отношений, определение полномочий государственных органов в сфере публичного права не допускает их собственного усмотрения и должно регулироваться на основе принципа «дозволено только то, что разрешено законом», являющегося необходимой гарантией против произвола и злоупотребления
властью. В соответствии со статьей 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации всякое
ограничение конституционных прав и свобод возможно только на основании федерального
закона.
Характерно, что в Постановлении Конституционного Суда вообще не упоминается о
практике приостановления налоговых проверок, которая является основным мотивом в жалобах заявителей. Такая позиция избавляет от необходимости оценки законной компетенции налоговых органов, анализ которой неминуемо приводит к негативным выводам. Однако Конституционный Суд пошел еще дальше, предоставив, по сути, налоговым органам
полный карт-бланш в определении сроков и продолжительности выездной налоговой проверки и вовсе избавив их даже от формальности приостановительного акта. В поисках конституционного смысла (?) Конституционный Суд без всякого на то основания отменил для
рассматриваемого случая общий порядок календарного исчисления сроков, установленных
статьей 6.1 Налогового кодекса Российской Федерации, и пришел к отождествлению сроков проведения выездной налоговой проверки только и исключительно с суммой периодов
нахождения проверяющего на территории налогоплательщика. В эти сроки, по его мнению,
не должны засчитываться периоды проведения встречных проверок и периоды оформления результатов проверки. А почему, собственно, не должны, если очевидно, что встречные
проверка и оформление результатов - это сущностные составляющие налоговой проверки?
Каких-либо аргументов не приводится, не должны - и все. Между тем законодатель явно не
отождествляет понятия «сроки налоговой проверки» и «период нахождения налогового органа на территории налогоплательщика», когда устанавливает, что срок проведения проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого. Ясно же, что сроки проведения проверки шире времени «фактического нахождения».
В противном случае эта оговорка не имела бы смысла.
Интерпретация продолжительности выездной налоговой проверки как «суммы периодов» нахождения налогового органа на территории налогоплательщика совершенно не
приемлема как по своему содержанию, так и по целям и правовым последствиям. Такое
толкование есть, по сути, оправдание произвола, поскольку позволяет налоговым органам
многократно и в любое время прерывать течение сроков проверки и возобновлять их по
собственному усмотрению практически бесконечно, прикрывая тем самым нерасторопность налоговых служб и возможность злоупотребления с их стороны. Кто и как будет хронометрировать их действия? Декларируемый баланс частных и публичных интересов здесь
явно не складывается. Налогоплательщик фактически лишается законных гарантий стабильности и определенности своего положения, постоянно находясь во власти налогового
органа, под прессом подозрения и угрозы применения ответственности. Слабым утешением
в этой ситуации представляется весь пассаж о возможности судебной защиты, так как суды
лишаются формально определенной законодательной основы для решения при отсутствии
объективных критериев оценки усмотрения налоговых органов и чрезмерности периода
проверки.
Необходимость жестко определенных сроков проведения налоговой проверки имеет и
еще один важный процессуальный аспект защиты от необоснованного привлечения к ответственности по результатам проверки.
162
В своих решениях Конституционный Суд указал, что закрепленные в Конституции Российской Федерации процессуальные гарантии судебной защиты от необоснованного привлечения к юридической ответственности имеют общеправовой характер и распространяются
на все виды судопроизводства (Постановление от 28 мая 1999 года). К таким принципам
безусловно относится презумпция невиновности (статья 49) и правила допустимости доказательств: при осуществлении правосудия не допускается использование доказательств,
полученных с нарушением федерального закона (статья 50, часть 2).
Из аналогичных оснований исходит и Налоговый кодекс Российской Федерации. Так,
в соответствии с частью седьмой его статьи 3 все неустранимые сомнения, противоречия и
неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. В соответствии с частью шестой статьи 101 данного Кодекса несоблюдение должностными лицами налоговых органов процессуальных требований при производстве и вынесении
решения по делу о налоговом правонарушении, совершенном налогоплательщиком, может
являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Исходя из изложенного, недопустимо привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности на основании доказательств, полученных с нарушением установленных статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации сроков выездной налоговой проверки. В
противном случае установленные законодателем ограничения длительности такой проверки
лишаются правового смысла как гарантии налогоплательщика от произвола и чрезмерного
вмешательства налогового органа в его хозяйственную деятельность, что лишает налогоплательщика защиты от таких нарушений.
Таким образом, положения части второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации в смысле, придаваемом им сложившейся правоприменительной практикой, как допускающие прерывание или приостановление установленных сроков выездной налоговой
проверки или отождествляющее с этими сроками лишь время фактического нахождения
проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика, не соответствуют статьям
1 (часть 1), 19 (часть 1), 34 (часть 1) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации.
Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 6 июня 2008 г. № 4905/08
(Извлечение)
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации рассмотрел в судебном заседании
материалы дела № А07-23717/06-А КИН Арбитражного суда Республики Башкортостан по
заявлению государственного унитарного предприятия «Башавтотранс» к инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Уфы о признании частично недействительным ее решения от 29.09.2006 № 02-48.
Суд установил:
Государственное унитарное предприятие «Башавтотранс» обратилось в Арбитражный
суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 29.09.2006 № 02-48.
Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 21.05.2007 заявление предприятия удовлетворено частично. Решение инспекции признано недействительным в части
доначисления 9 707 853 рубля налога на прибыль, 9 018 689 рублей налога на добавленную
стоимость, 239 712 рублей налога на имущество, 241 797 рублей ЕНВД, 5 728 807 рублей
единого социального налога, 24 483 329 рублей налога на доходы физических лиц, 3 505 855
рублей взносов на обязательное пенсионное страхование, начисления 9 819 428 рублей пе163
ней и в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьями 119 и 126 Налогового кодекса Российской Федерации. В остальной части заявленного
требования предприятию отказано.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд постановлением от 14.09.2007 решение суда первой инстанции оставил без изменения.
Федеральный арбитражный суд Уральского округа постановлением от 19.12.2007 названные судебные акты отменил в части признания недействительным решения инспекции
от 29.09.2006 № 02-48 о взыскании налога на доходы физических лиц в сумме 21 378 537
рублей, соответствующих сумм пеней и штрафа, в отмененной части дело направил на новое рассмотрение в суд первой инстанции. В остальной части заявленного требования судебные акты оставил без изменения.
В заявлении о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Республики Башкортостан, постановления Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда и
постановления Федерального арбитражного суда Уральского округа инспекция просит их
отменить по 57 позициям, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, нарушение единообразия в их толковании и применении и нарушении публичных интересов. Указывает на наличие в действиях предприятия признаков недобросовестности в целях минимизации причитающихся к уплате налогов, на наличие документов,
подтверждающих, что отдельные хозяйственные операции контрагентами предприятия не
осуществлялись и налоги ими в бюджет не перечислялись. Считает, что предприятием неправомерно отнесены на затраты в целях обложения налогом на прибыль экономически
необоснованные и документально не подтвержденные расходы, осуществление которых
нецелесообразно. Полагает, что доначисление НДС является правильным, поскольку предприятием допущены нарушения, связанные с его исчислением, уплатой и возмещением, а
расчеты предполагаемой выручки от пассажирских перевозок произведены инспекций в соответствии с п. 7 статьи 31 и пунктом 7 статьи 166 Налогового кодекса РФ. По мнению налогового органа, в отношении других нарушений, допущенных налогоплательщиком, судами
также сделаны необоснованные выводы, противоречащие положениям Налогового кодекса
Российской Федерации.
Определением судебной коллегии Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.04.2008 из Арбитражного суда Республики Башкортостан истребовано дело
№ А07/23717-06-А/КИН.
Судебный акт может быть отменен или изменен в порядке надзора в случаях, предусмотренных статьей 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, обсудив доводы, изложенные в заявлении, изучив материалы дела, содержание судебных актов не находит оснований, предусмотренных статьей 304 Арбитражного процессуального кодекса
Российской Федерации, для передачи дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
Как установлено судами и подтверждается материалами дела, решением инспекции
Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Уфы (далее - инспекция) от
29.09.2006 № 02-48, вынесенным по результатам выездной комплексной налоговой проверки, государственное унитарное предприятие «Башавтотранс» (далее - предприятие) привлечено к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, доначислены
к уплате налоги, а также начислены пени.
Выводы судов в отношении вменяемых предприятию нарушений налогового законодательства основаны на исследованных ими фактических обстоятельствах дела, доказательствам дана правовая оценка, нормы материального права применены с учетом конкретных
164
обстоятельств дела. При этом суды первой и апелляционной инстанций указали, что в ряде
случаев акт налоговой проверки и решение по ее результатам вынесены инспекцией в нарушение статей 100 и 101 Кодекса, не содержат ссылок на первичные бухгалтерские документы, на основании которых сделаны выводы о допущенных предприятием налоговых правонарушениях. В связи с этим признали, что налоговым органом не доказано их совершение
предприятием. Доводы инспекции, приведенные в заявлении, непосредственно касаются
выводов судебных инстанций, основанных на исследовании обстоятельств и оценке доказательств по делу, поэтому не подтверждают неправильного применения судами норм права.
Переоценка таких выводов не входит в компетенцию суда надзорной инстанции, установленную главой 36 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Доводы инспекции о нарушении судами единообразия судебной практики не могут
быть признаны достаточным основанием для передачи дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, поскольку имеющиеся в материалах дела данные о
задолженности и расчеты этой задолженности по налоговым платежам противоречивы и не
позволяют сделать вывод о ее наличии и правомерности доначисления налогов.
Учитывая изложенное, дело не подлежит передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
Руководствуясь статьями 299, 300, 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации
определил:
в передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дела
№ А07/23717-06-А/КИН Арбитражного суда Республики Башкортостан для пересмотра
в порядке надзора решения от 21.05.2007, постановления Восемнадцатого арбитражно го
апелляционного суда от 14.09.2007 и постановления Федерального арбитражного суда
Уральского округа от 19.12.2007 по тому же делу отказать.
Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ
от 12 февраля 2008 г. № 12566/07
(Извлечение)
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрел заявление
индивидуального предпринимателя о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Пермского края от 09.06.2007 по делу № А50-4625/2007-А19 и постановления Федерального арбитражного суда Уральского округа от 29.08.2007 по тому же делу.
Заслушав и обсудив доклад судьи Першутова А.Г., а также объяснения представителей
участвующего в деле лица, Президиум установил следующее.
Инспекция Федеральной налоговой службы по Мотовилихинскому району города Перми (далее - инспекция) провела выездную налоговую проверку индивидуального предпринимателя Полежаева В.Ю. (далее - предприниматель) по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 2003 по 2005 годы, по результатам которой составлен
акт от 28.11.2006 № 18991дсп и принято решение от 10.01.2007 № 87дсп о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
Уведомлением от 21.02.2007 № 15-12/2317 инспекция пригласила предпринимателя
участвовать в процессе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, назначенном на 01.03.2007 с 10.00 до 12.00 по адресу нахождения инспекции.
Между тем согласно почтовому штемпелю на конверте и реестру почтовых отправлений уведомление направлено предпринимателю 07.03.2007 и получено им 09.03.2007.
165
Таким образом, предприниматель был лишен возможности участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представить свои объяснения.
На основании изложенного предприниматель обратился в Арбитражный суд Пермского
края с заявлением о признании решения инспекции от 12.03.2007 № 3168, принятого в его
отсутствие, недействительным.
Решением суда первой инстанции от 09.06.2007 в удовлетворении заявленного требования отказано.
Федеральный арбитражный суд Уральского округа постановлением от 29.08.2007 решение оставил без изменения.
Суды первой и кассационной инстанций сочли несущественным факт вынесения инспекцией оспариваемого решения по результатам выездной налоговой проверки без участия
заявителя.
В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре в порядке надзора названных судебных актов предприниматель просит их отменить,
ссылаясь на неправильное применение судами норм права.
В отзыве на заявление инспекция просит оставить оспариваемые судебные акты без
изменения как соответствующие действующему законодательству.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующего в деле лица, Президиум считает, что
заявление подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Федеральным законом от 27.07.2006 № 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую
и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные
акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» (далее - Федеральный закон № 137-ФЗ) в статью 101 Налогового
кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) внесены изменения, вступившие в законную силу с 01.01.2007.
В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса (в редакции Федерального закона
№ 137-ФЗ) несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры
рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным
условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась
проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и
(или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
При этом законодатель, осуществляя мероприятия по совершенствованию налогового администрирования, в том числе предусматривая внесудебный порядок взыскания сумм
налоговых санкций, исходил из необходимости сохранения гарантий защиты прав налогоплательщиков и других лиц, в отношении которых проводится налоговый контроль, по меньшей мере, в объеме, предусмотренном ранее действовавшим законодательством.
Одной из таких гарантий при судебном порядке взыскания сумм налоговых санкций является обеспечение судом лицу возможности участвовать лично и (или) через своего представителя в судебном заседании.
Нарушение данного требования в соответствии с пунктом 2 части 4 статьи 270 и пунктом 2 части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в
любом случае является основанием для отмены судебного акта.
166
Следовательно, необеспечение лицу, в отношении которого проводится налоговая проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения ее материалов лично и (или)
через своего представителя, является основанием для признания решения инспекции незаконным.
Ссылка арбитражных судов на пункт 30 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения
части первой Налогового кодекса Российской Федерации» неправомерна, поскольку суды
применили содержащееся в нем разъяснение без учета изменений, внесенных в статью 101
Кодекса Федеральным законом № 137-ФЗ.
При названных обстоятельствах на основании пункта 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обжалуемые решение суда первой инстанции
и постановление суда кассационной инстанции подлежат отмене как нарушающие единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 3 части 1 статьи 305,
статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум
Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
постановил:
решение Арбитражного суда Пермского края от 09.06.2007 по делу № А50-4625/
2007-А19 и постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 29.08.2007
по тому же делу отменить.
Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Мотовилихинскому району города Перми от 12.03.2007 № 3168 дсп признать незаконным.
Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 17 апреля 2008 г. № 5108/08
(Извлечение)
Судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрела
в судебном заседании заявление Межрайонной инспекции ФНС России № 11 по Владимирской области о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Владимирской
области от 21.09.2007 по делу № А11-5071/2007-К2-19/276 и постановления Федерального
арбитражного суда Волго-Вятского округа от 05.02.2008 по тому же делу.
Судебной коллегией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации установлено
следующее:
индивидуальный предприниматель Сысолятина Е.Б. обратилась в Арбитражный суд
Владимирской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции ФНС России № 11 по Владимирской области (далее - инспекция) от 04.06.2007 №
20 о взыскании единого налога на вмененный доход, пеней и штрафа по пункту 2 статьи 119,
пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Решением Арбитражного суда Владимирской области от 21.09.2007 заявление Сысолятиной Е.Б. удовлетворено.
Постановлением Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 05.02.2008
решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Инспекция просит пересмотреть решение суда первой инстанции и постановление суда
кассационной инстанции в порядке надзора, указывая на неправильное применение судами
норм права.
Судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изучив доводы инспекции, изложенные в заявлении о пересмотре судебных актов в порядке надзора
167
и содержание принятых по делу судебных актов, пришла к выводу, что заявление следует
оставить без удовлетворения по следующим мотивам.
Суды на основе исследования и оценки доказательств установили, что инспекция рассмотрела материалы проверки без извещения налогоплательщика о времени и месте их рассмотрения.
В связи с этим суды признали, что нарушение инспекцией положений пункта 2
статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации является основанием для признания
незаконным оспариваемого решения инспекции согласно пункту 14 статьи 101 упомянутого Кодекса.
Доводы инспекции о том, что налогоплательщик был извещен о времени и месте результатов проверки, рассмотрены судами и признаны ими необоснованными.
В силу статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при
рассмотрении дела в порядке надзора учитываются фактические обстоятельства, установленные судебными актами, вступившими в законную силу.
Доводы инспекции, направленные на переоценку доказательств, не являются основанием для передачи дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
В соответствии с частью 4 статьи 299 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело может быть передано в Президиум Высшего Арбитражного Суда
Российской Федерации только по основаниям, предусмотренным статьей 304 названного
Кодекса. Наличие таких оснований не установлено.
Руководствуясь статьями 299,301, 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
определила:
в передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дела
№ А11-5071/2007-К2-19/276 Арбитражного суда Владимирской области для пересмотра в
порядке надзора решения Арбитражного суда Владимирской области от 21.09.2007 и постановления Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 05.02.2008 по указанному делу отказать.
Приложение 3
Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 9 августа 2007г. № Ф04-1861/2006 (37012-А27-15)
(Извлечение)
Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Киселевску Кемеровской области (далее - налоговый орган) обратилась в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к
обществу с ограниченной ответственностью «Кузбасспромактивы» (далее - ООО «Кузбасспромактивы», Общество, налогоплательщик) о взыскании 32 757 руб. 70 коп. налоговых
санкций по решению от 06.07.2005 № 215.
Решением от 08.12.2005 Арбитражного суда Кемеровской области в удовлетворении
заявленного требования отказано.
Постановлением кассационной инстанции от 03.05.2006 решение суда от 08.12.2005
отменено, дело направлено на новое рассмотрение.
При новом рассмотрении решением суда от 19.07.2006 в удовлетворении заявленных
требований отказано.
168
Постановлением апелляционной инстанции от 19.09.2006 решение суда от 19.07.2006
оставлено без изменения.
Постановлением кассационной инстанции от 17.01.2007 состоявшиеся судебные акты
отменены, дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию Арбитражного суда
Кемеровской области для полного и всестороннего исследования всех обстоятельств дела, в
том числе и наличия вины налогоплательщика.
Решением от 12.03.2007 Арбитражного суда Кемеровской области заявленные требования оставлены без удовлетворения.
Постановлением апелляционной инстанции от 06.06.2007 решение суда от 12.03.2007
оставлено без изменения.
В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты в связи с нарушением норм материального и процессуального права. Считает,
что применение к Обществу налоговых санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 119
Налогового кодекса Российской Федерации, за несвоевременное представление налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на имущество за 12 месяцев 2004 года правомерно. Просит принять по делу новый судебный акт.
В отзыве на кассационную жалобу ООО «Кузбасспромактивы» считает доводы жалобы
несостоятельными, а судебные акты - законными и обоснованными, просит оставить их без
изменения.
Проверив законность и обоснованность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы жалобы, отзыва на нее, кассационная инстанция не находит оснований для ее удовлетворения.
Как следует из материалов дела, решением от 06.07.2005 № 215, принятым по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации, представленной ООО «Кузбасспромактивы», по налогу на имущество за 2004 год, налогоплательщик привлечен к
налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса
Российской Федерации, в виде штрафа в размере 32 757 руб. 70 коп.
В связи с неисполнением требования об уплате налоговой санкции от 15.07.2005 № 322
в срок до 24.07.2005 в добровольном порядке, налоговый орган обратился в арбитражный
суд с заявлением о взыскании штрафа принудительно.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражный суд обеих инстанций пришел к выводу об отсутствии состава правонарушения, предусмотренного пунктом 1
статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации и незаконности привлечения ООО
«Кузбасспромактивы» к налоговой ответственности.
В соответствии с пунктом 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, обязано доказать обстоятельства, на
которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
Статья 106 Налогового кодекса Российской Федерации понятие налогового правонарушения трактует как виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства
о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность.
В соответствии с частью 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена ответственность за непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый учет по месту
учета.
Пунктом 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.
169
Согласно подпункту 2 статьи 109 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения является обстоятельством, которое исключает привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Выполняя указания кассационной инстанции и оценивая наличие вины налогоплательщика, арбитражный суд обеих инстанций установил, что налогоплательщик с 05.05.2004
(момент постановки на баланс недвижимого имущества) приобрел обязанность по уплате
соответствующей суммы налога на имущество, что им было исполнено в полном объеме, то
есть, уплачена соответствующая сумма налога.
26.11.2004 налогоплательщиком в инспекцию Федеральной налоговой службы по г.
Киселевску представлена декларация по налогу на имущество за 9 месяцев 2004 года. Однако налоговый орган не принял указанную декларацию со ссылкой на отсутствие факта
постановки общества на налоговый учет в инспекции Федеральной налоговой службы г.
Киселевска.
Постановка на учет произведена налоговым органом самостоятельно 13.04.2005.
Исходя из изложенного, арбитражный суд правильно исходил из того, что налоговый
орган, получив информацию о наличии у налогоплательщика объектов налогообложения,
знал до 13.04.2005 о наличии оснований для осуществления постановки на налоговый учет
налогоплательщика, однако не предпринял мер к постановке общества на налоговый учет,
тем самым не исполнив возложенную на него пунктом 2 статьи 84 Налогового кодекса Российской Федерации, а также подтвержденную положениями Письма Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 22.05.2001 № ММ-6-12/410@ обязанность по постановке на налоговый учет организации по месту нахождения недвижимого имущества.
Судом установлено, что налогоплательщик выполнил все возложенные на него законодательством требования по возникновению обязанности по уплате налога на имущество,
в частности: предпринял действия по регистрации права на полученное недвижимое имущество в органах юстиции, уплатил сумму налога, представил налоговую декларацию в
налоговый орган, как за 9 месяцев 2004 года, так и за 2004 год.
При таких обстоятельствах арбитражный суд пришел к правильному выводу, что не
постановка на налоговый учет налогоплательщика по месту нахождения недвижимого имущества до 13.04.2005 была вызвана не противоправными действиями (бездействием) налогоплательщика, а обусловлена не исполнением налоговым органом своих обязанностей в
сфере налоговых отношений, в том числе Письма Министерства Российской Федерации по
налогам и сборам от 22.05.2001 № ММ-6-12/410@, в соответствии с которым учет в налоговом органе организации может быть осуществлен на основании документов, представленных организацией при исполнении обязанности по уплате налогов и сборов, или платежных
документов, поступивших в налоговый орган. При этом налоговый орган вправе запросить
у организации копию свидетельства о постановке на учет в налоговом органе налогоплательщика - организации, выданного налоговым органом по месту ее нахождения.
Оставляя судебные акты без изменения, кассационная инстанция принимает во внимание положения Методических рекомендаций для налоговых органов «К вопросу о постановке на учет налогоплательщиков по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества» (Приложение к Письму Федеральной налоговой службы от 26.06.2006
№ ШТ-6-09/634@, изданного в связи с отменой вышеуказанного Письма Министерства
Российской Федерации по налогам и сборам от 22.05.2001 № ММ-6-12/410@), в соответствии с которыми штрафные санкции к организациям, не представившим заявление для
постановки на учет в налоговом органе по месту нахождения недвижимого имущества, не
применяются.
170
Учитывая, что постановка на учет недвижимого имущества осуществляется на основании сведений, сообщаемых регистрирующими органами, налоговому органу рекомендуется
обратиться с запросом о представлении сведений о расположенном на подведомственной
им территории недвижимом имуществе и транспортных средствах, зарегистрированных в
этих органах (правах и сделках, зарегистрированных в этих органах), и об их владельцах
в учреждения юстиции по регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним
и в органы, осуществляющие государственную регистрацию транспортных средств и при
получении от регистрирующих органов, в адрес которых был направлен запрос сведений о
праве собственности на недвижимое имущество и (или) сведений о праве собственности на
транспортное средство, налоговый орган осуществляет постановку организации на учет по
месту нахождения принадлежащего ей недвижимого имущества или транспортных средств
в соответствии с пунктом 5 статьи 83 Кодекса.
На основании изложенного и исходя из конкретных обстоятельств дела, установленных
судом, кассационная инстанция считает правомерным вывод суда о невозможности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации.
Учитывая положения статей 106, 108, 109 Налогового кодекса Российской Федерации,
пункта 18 совместного постановления Пленумов от 11.06.1999 Верховного Суда Российской Федерации № 41 и Высшего Арбитражного суда Российской Федерации № 9 в котором
также разъяснено, что в силу статей 106, 108 и 109 Кодекса вина является обязательным
условием привлечения лица к ответственности за налоговое правонарушение, арбитражный суд правомерно отказал налоговому органу в удовлетворении заявленных требований о
взыскании с ООО «Кузбасспромактивы» налоговых санкций.
Оснований для отмены судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы не
имеется.
Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный
суд Западно-Сибирского округа
постановил:
решение от 12.03.2007 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление апелляционной инстанции от 06.06.2007 по делу № А27-35852/2005-2 оставить без изменения,
кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 24 апреля 2002 г. № А13-7719/01-08
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа, рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации
по налогам и сборам по городу Череповцу Вологодской области на решение Арбитражного
суда Вологодской области от 22.01.2002 по делу № А13-7719/01-08,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью «Диана ЛТД» (далее - ООО «Диана ЛТД»)
обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с иском об обжаловании бездействия
Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Черепов171
цу Вологодской области (далее - налоговая инспекция) и обязании выдать свидетельство о
постановке на налоговый учет.
Решением суда от 22.01.2002 исковые требования удовлетворены.
В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.
В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение суда и отказать
в удовлетворении исковых требований, указывая на неправильное применение судом норм
материального и процессуального права.
В судебном заседании представитель ООО «Диана ЛТД» просил оставить решение суда
без изменения.
Налоговая инспекция о времени и месте рассмотрения дела извещена надлежащим образом, ее представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена
в их отсутствие.
Законность решения суда проверена в кассационном порядке.
Как усматривается из материалов дела, ООО «Диана ЛТД» обратилось в налоговую
инспекцию с просьбой выдать свидетельство о постановке на налоговый учет.
Письмом от 08.06.2001 № 13/349/374 налоговая инспекция в выдаче свидетельства отказала в связи с необходимостью внести изменения в Устав ООО «Диана ЛТД».
В соответствии с пунктом 2 статьи 84 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган обязан осуществить постановку налогоплательщика на учет в течение пяти
дней со дня подачи им всех необходимых документов и в тот же срок выдать соответствующее свидетельство, форма которого устанавливается Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.
Такая форма установлена приказом Министерства Российской Федерации по налогам
и сборам от 27.11.98 № ГБ-3-12/309 «Об утверждении порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика и форм документов, используемых при учете в налоговом органе юридических и физических лиц».
Отказ налоговой инспекции в выдаче свидетельства о постановке на налоговый учет в
связи с необходимостью внести изменения в учредительные документы неправомерен, так
как такое основание для отказа нормативными актами не установлено.
Суд первой инстанции установил, что ООО «Диана ЛТД» состоит на налоговом учете
в налоговой инспекции с 21.10.94 и имеет идентификационный номер налогоплательщика
3 528 032 976.
Из материалов дела усматривается, что ООО «Диана ЛТД» действовало на основании
устава, зарегистрированного мэрией города Череповца 27.05.97.
Постановлением мэра города Череповца от 30.07.2001 № 2620 аннулирована государственная регистрация новой редакции устава ООО «Диана ЛТД» от 27.05.97.
Из устава ООО «Диана ЛТД» следует, что оно создано в результате преобразования товарищества с ограниченной ответственностью «Диана ЛТД» (далее - ТОО «Диана ЛТД»).
Налоговая инспекция не оспаривает тот факт, что ТОО «Диана ЛТД» состоит на налоговом учете с 21.10.94 и имеет указанный идентификационный номер.
Налогоплательщик не ликвидирован, не реорганизован и не снят с учета в налоговом
органе, что установлено судом первой инстанции.
Таким образом, решение суда первой инстанции соответствует нормам материального
и процессуального права и оснований для его отмены нет.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 174 и пунктом 1 статьи 175 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд
Северо-Западного округа
постановил:
172
решение Арбитражного суда Вологодской области от 22.01.2002 по делу № А13-7719/
01-08 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Череповцу Вологодской области - без удовлетворения.
Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 3 мая 2001 г. № КА-А40/1961-01
(Извлечение)
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 29 января 2001 г. отказано в иске
ООО «ТК Вектра» к Инспекции МНС РФ № 6 по ЦАО г. Москвы о признании незаконным
бездействия, выразившегося в уклонении от постановки на налоговый учет и обязании осуществить постановку на налоговый учет и выдать свидетельство об этом.
Обосновывая этот вывод суд указал, что истцом не представлены документы, подтверждающие его постоянное местонахождение.
В кассационной жалобе ООО «ТК Вектра» просит об отмене судебного акта, ссылаясь
на то, что он вынесен с нарушением закона.
Выслушав представителя заявителя, поддержавшего доводы жалобы, проверив материалы дела, кассационная инстанция находит решение подлежащим отмене и исковые требования удовлетворению.
В силу п. 1 ст. 83 НК РФ налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых
органах по месту нахождения организации.
Пунктом 2 ст. 54 ГК РФ местонахождение юридического лица определяется местом его
государственной регистрации.
Пунктом 2.3 Устава общества местонахождение общества указано.
Согласно ч. 1 ст. 84 НК РФ при подаче заявления о постановке на налоговый учет организация одновременно с заявлением представляет в одном экземпляре копии заверенных в
установленном порядке: свидетельства о регистрации, учредительных и иных документов,
необходимых при государственной регистрации, других документов, подтверждающих в
соответствии с Законодательством РФ создание организации.
Документы, подтверждающие местонахождение организации не относятся к числу обязательных, перечисленных в ч. 1 ст. 84 НК РФ.
Часть 2 ст. 84 НК РФ обязывает осуществить постановку налогоплательщика на учет
в течение 5 дней со дня подачи им всех необходимых документов и в тот же срок выдать
соответствующее свидетельство. Возможность отказа в постановке на налоговый учет или
уклонение от него законом не предусмотрена.
При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции противоречит Налоговому
кодексу.
Собирания каких-либо доказательств не требуется, поэтому кассационная инстанция
считает необходимым вынести новое решение об удовлетворении исковых требований.
Руководствуясь ст.ст. 175-177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.01.2001 г. отменить. Признать незаконным
уклонение Инспекции МНС РФ № 6 по ЦАО г. Москвы от постановки на налоговый учет
ООО «ТК Вектра».
173
Обязать Инспекцию МНС РФ № 6 по ЦАО г. Москвы осуществить постановку ООО
«ТК Вектра» на налоговый учет и выдать свидетельство об этом.
Возместить ООО «ТК Вектра» из федерального бюджета расходы по оплате госпошлины в сумме 834 руб. 90 коп. при подаче искового заявления и в сумме 500 руб. при подаче
кассационной жалобы.
Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 12 мая 2008 г. № Ф09-2639/08-С3
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Уральского округа рассмотрел в судебном заседании
жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Снежинску (далее - инспекция,
налоговый орган) на постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от
12.02.2008 по делу № А76-24419/07 Арбитражного суда Челябинской области по заявлению
индивидуального предпринимателя Пережогина Анатолия Николаевича (далее - предприниматель, налогоплательщик) к инспекции о признании недействительным уведомления
налогового органа.
Представители лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о времени
и месте судебного разбирательства, в судебное заседание не явились.
Предприниматель обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением
о признании недействительным уведомления инспекции от 26.07.2007 № 04-02/13458, которым ему было сообщено о непринятии представленной декларации по единому налогу,
уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за I-е полугодие 2007 г., поскольку предприниматель не переведен на упрощенную систему налогообложения.
Решением суда от 19.12.2007 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.02.2008
решение суда отменено. Уведомление налогового органа от 26.07.2007 № 04-02/13458 об
отказе в принятии налоговой декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 6 месяцев 2007 г. признано недействительным.
В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция
просит отменить постановление суда апелляционной инстанции, оставить в силе решение
суда первой инстанции, ссылаясь на неправильное применение судом п. 1 ст. 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
По мнению налогового органа, поскольку заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения по форме, утвержденной приказом Министерства налоговой службы
Российской Федерации от 19.09.2002 № ВГ-3-22/495 (далее - Приказ № ВГ-3-22/495), от
предпринимателя не поступало, налогоплательщик обязан предоставлять расчеты по налогам, подлежащим уплате в общеустановленном порядке.
Карточка открытия лицевого счета налогоплательщика, являющаяся документом внутреннего контроля налогового органа, не может заменять указанного заявления налогоплательщика.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в жалобе, суд кассационной инстанции полагает, что оспариваемый судебный акт подлежит оставлению без изменения.
Как следует из материалов дела, налогоплательщик зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 12.01.2007, о чем инспекцией внесена запись в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей № 307 742 301 200 058. В тот
174
же день предпринимателем представлена в инспекцию карточка открытия лицевого счета
налогоплательщика.
Налогоплательщиком 12.07.2007 в налоговый орган представлена декларация по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за I-е полугодие 2007 г.
Уведомлением от 26.07.2007 № 04-02/13458 налоговый орган сообщил о непринятии
представленной декларации в связи с тем, что предприниматель не переведен на упрощенную систему налогообложения.
Полагая, что указанное уведомление нарушает его законные права и интересы, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
Отказывая в удовлетворении заявления, суд первой инстанции указал, что предпринимателем не представлено заявление о применении им упрощенной системы налогообложения, поскольку карточка открытия лицевого счета не может заменить указанного заявления
налогоплательщика, хотя бы и составленного в произвольной форме.
Суд апелляционной инстанции решение суда отменил, придя к выводу о том, что норм,
обязывающих налогоплательщиков, изъявивших желание перейти на упрощенную систему
налогообложения, представить в налоговый орган заявление по установленной (определенной) форме, Кодекс не содержит, равно как и не содержит требований к содержанию такого
заявления.
Выводы суда апелляционной инстанции являются правильными и соответствуют нормам действующего законодательства.
Пунктом 1 ст. 346.13 Кодекса установлено, что организации и индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, подают с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого налогоплательщики переходят на упрощенную систему налогообложения, в налоговый орган по
месту своего нахождения (жительства) заявление.
В силу п. 2 ст. 346.13 Кодекса вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения в пятидневный срок с даты постановки на учет в налоговом
органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе, выданном в
соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 84 Кодекса. В этом случае организация и индивидуальный
предприниматель вправе применять упрощенную систему налогообложения с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в
налоговом органе.
Таким образом, заявление о применении упрощенной системы налогообложения носит
уведомительный характер, положения гл. 26.2 Кодекса не предусматривают, что заявление
налогоплательщика о переходе на упрощенную систему налогообложения должно быть подано по какой-либо форме, в том числе и утвержденной Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.
Кроме того, Приказ № ВГ-3-22/495, которым утверждены формы документов, в частности, форма заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения, носит для
налогоплательщиков рекомендательный характер.
В материалах дела имеется карточка открытия лицевого счета предпринимателя, полученная налоговым органом, из которой явствует волеизъявление предпринимателя перейти
на упрощенную систему налогообложения и являться плательщиком единого налога. В данной карточке определен объект налогообложения единого налога: в графе 6 «Упрощенная
175
система налогообложения выбравших в качества налогообложения доходы, уменьшенные
на величину расходов» предпринимателем указано «да».
Кроме того, уведомление налоговой инспекции о невозможности применения упрощенной системы налогообложения не содержит оснований, предусмотренных п. 3 ст. 346.12
Кодекса, при наличии которых налогоплательщик не вправе применять упрощенную систему налогообложения.
Налоговая инспекция направила предпринимателю уведомление о невозможности применения налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения и отказе в принятии
налоговой декларации, однако направление такого уведомления не предусмотрено налоговым законодательством, поскольку переход на упрощенную систему налогообложения носит уведомительный, а не разрешительный порядок.
Налогоплательщик, полагая, что имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, лишь информирует налоговый орган об этом, направляя соответствующее заявление. Принятие налоговым органом каких-либо решений по указанному заявлению Кодекс
не предусматривает.
Судом апелляционной инстанции также правильно отмечено, что в силу п. 4 ст. 80 Кодекса налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику в принятии налоговой декларации, в том числе и по тем налогам, по отношению к которым предприниматель плательщиком не является.
При таких обстоятельствах у налогового органа не было законных оснований для отказа предпринимателю в применении им упрощенной системы налогообложения, отказа в
принятии налоговой декларации и направления ему оспариваемого уведомления.
Таким образом, кассационная инстанция считает, что обжалуемый судебный акт соответствует действующему законодательству, а следовательно, оснований для его отмены не
имеется.
Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской
Федерации, суд
постановил:
постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.02.2008 по
делу № А76-24419/07 Арбитражного суда Челябинской области оставить без изменения,
кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Снежинску - без
удовлетворения.
Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 20 февраля 2008 г. № Ф08-411/08-128А
(Извлечение)
Автономная некоммерческая организация «Центр защиты прав средств массовой информации Республики Дагестан» (далее - организация) обратилась в арбитражный суд к
Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Махачкала (далее налоговая инспекция) с заявлением о признании недействительным уведомления налоговой
инспекции от 10.08.07 № 36 о невозможности применения упрощенной системы налогообложения (с учетом уточненных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Решением от 15.11.07 заявленные требования удовлетворены. Судебный акт мотивирован тем, что пропуск срока представления заявления о переходе на упрощенную систему
176
налогообложения вновь созданного юридического лица не может служить основанием для
отказа заявителю в выборе специального режима налогообложения.
В апелляционной инстанции законность и обоснованность судебного акта не проверялись.
В кассационной жалобе налоговая инспекция просит судебный акт отменить в связи
с неправильным применением судом первой инстанции норм материального права. В соответствии со статьей 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации вновь созданная
организация вправе подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения
в пятидневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе. Поскольку заявителем
установленный законом срок пропущен, суд неправомерно признал оспариваемое уведомление налоговой инспекцией недействительным.
Отзыв на жалобу организация не представила.
Изучив материалы дела и оценив доводы кассационной жалобы, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что кассационная жалоба не подлежит
удовлетворению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, организация, зарегистрированная в качестве юридического лица и поставленная на налоговый учет 22.05.07, обратилась 13.07.07 в налоговую
инспекцию с заявлением о применении упрощенной системы налогообложения.
Рассмотрев указанное заявление, налоговая инспекция уведомлением от 10.08.07 № 38
известила общество о невозможности применения упрощенной системы налогообложения
по мотиву подачи налогоплательщиком заявления за рамками пятидневного срока, установленного пунктом 2 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации.
Считая уведомление налоговой инспекции недействительным, организация обратилась
в арбитражный суд.
Удовлетворяя требование общества, суд правомерно исходил из следующего.
Согласно пункту 1 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями
применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляются организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном
главой 26.2 Кодекса.
В силу пункта 1 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие
на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном
главой 26.2 Кодекса.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации
вновь созданная организация вправе подать заявление о переходе на упрощенную систему
налогообложения в пятидневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе, выданном в соответствии
с абзацем вторым пункта 2 статьи 84 Кодекса. В этом случае организация вправе применять
упрощенную систему налогообложения с даты постановки ее на учет в налоговом органе,
указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.
Суд первой инстанции установил, что организация подала заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения по истечении пяти дней с момента постановки на учет
в налоговом органе. Вместе с тем суд пришел к правомерному выводу, что данное обстоятельство не может служить основанием для отказа заявителю в выборе специального режима налогообложения.
177
Исходя из указанных выше норм права, фактически вновь созданные организации заявляют не о переходе на упрощенную систему налогообложения, а об ее первоначальном
выборе. Вопрос о правомерности использования упрощенной системы налогообложения
вновь созданной организацией связан с реализацией права на применение упрощенной системы. При этом применение специального режима налогообложения носит уведомительный
характер, то есть не зависит от решения налогового органа и не связано с ним. Статья 346.13
Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривает основания отказа налогоплательщику в применении упрощенной системы налогообложения, в том числе, в связи с
нарушением им сроков подачи заявления в налоговый орган.
Таким образом, отказ в применении упрощенной системы налогообложения противоречит положениям налогового законодательства, регулирующего право выбора налогоплательщиком режима налогообложения. С учетом всех обстоятельств дела судом первой
инстанции сделан правильный вывод о том, что факт подачи заявления о применении упрощенной системы налогообложения 13.07.07 не может повлечь для заявителя последствия в
виде невозможности применения специального режима налогообложения.
Суд, сделав вывод о том, что оспариваемое уведомление налоговой инспекции не соответствует требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, правомерно признал
его недействительным.
Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств, что не входит в полномочия кассационной инстанции. Нарушения процессуальных норм, влекущие
отмену или изменение судебного акта (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса
Российской Федерации), отсутствуют.
В соответствии со статьями 101, 102, 105, 110 Арбитражного процессуального кодекса
Российской Федерации, статьями 333.17, 333.21, 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации и информационным письмом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
от 13.03.07 № 117 «Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового
кодекса Российской Федерации» расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы следует взыскать с налоговой инспекции, которой предоставлялась отсрочка по ее уплате.
Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 15.11.07 по делу №А15-1811 /2007
оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Махачкала в доход федерального бюджета государственную пошлину 1 тыс. рублей.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от
5 февраля 2008 г. № А78-3605/2007-С3-11/125-Ф02-9503/2007
(Извлечение)
Индивидуальный предприниматель Красулина Светлана Васильевна (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Читинской области с заявлением, уточненным в
порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите (далее - налоговая
инспекция) о признании недействительным решения от 29.03.2007 № 16-10/38 о привлече178
нии налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части пунктов 1.1, 1.2, доначисления налога на добавленную стоимость в сумме
24 004 рубля 33 копейки за 2005 год и начисления пени за несвоевременную уплату налога
на добавленную стоимость в сумме 5 302 рубля 39 копеек.
Решением суда от 31 августа 2007 года заявленные требования предпринимателя удовлетворены.
В апелляционном порядке законность и обоснованность решения суда не проверялись.
Не согласившись с судебным актом, налоговая инспекция обратилась в Федеральный
арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит
его отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального и процессуального права, в удовлетворении заявленных требований отказать.
По мнению заявителя кассационной жалобы, суд, удовлетворяя требования предпринимателя, пришел к необоснованному выводу, что в указанный период времени предприниматель находился на упрощенной системе налогообложения и в силу пункта 3 статьи 346.11
Налогового кодекса Российской Федерации не являлся плательщиком налога на добавленную стоимость.
Отзыв на кассационную жалобу налоговой инспекции предпринимателем не представлен.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Стороны надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, однако своих представителей в судебное заседание не направили, в связи с чем
дело слушается в их отсутствие.
Проверив в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской
Федерации законность и обоснованность судебного акта, принятого по настоящему спору,
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.
Как установлено Арбитражным судом Читинской области, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, по результатам которой, налоговой инспекцией составлен акт
от 06.03.2007 № 16-10/15ДСП и принято решение от 29.03.2007 № 16-10/38 о привлечении
предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119
Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций по
налогу на добавленную стоимость за 1, 2, 3, 4 кварталы 2005 года в виде штрафа в размере
39 194 рублей 49 копеек, пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации
за неуплату налога на добавленную стоимость за 1,2, 3,4 кварталы 2005 года в виде штрафа
в размере 4 800 рублей 87 копеек и пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской
Федерации за непредставление документов для проведения выездной налоговой проверки
в срок, установленный требованием в виде штрафа в размере 200 рублей. Указанным решением предпринимателю было предложено уплатить суммы налоговых санкций, неуплаченного налога на добавленную стоимость в размере 24 004 рублей 33 копеек и пени в сумму
5 302 рубля 39 копеек.
Не согласившись с указанным решением, предприниматель обратился с заявлением в
Арбитражный суд Читинской области.
Арбитражный суд, удовлетворяя требования предпринимателя, правомерно исходил из
следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации
упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринима-
179
телями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном настоящей главой.
Пунктом 3 данной статьи определено, что применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от
предпринимательской деятельности), налога на имущество физических лиц (в отношении
имущества, используемого для предпринимательской деятельности) и единого социального
налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также
выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога
на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при
ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
Пунктом 2 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации вновь созданная
организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе подать
заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения в пятидневный срок с даты
постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в
налоговом органе, выданном в соответствии с абзацем вторым пункта 2 статьи 84 настоящего Кодекса. В этом случае организация и индивидуальный предприниматель вправе применять упрощенную систему налогообложения с даты постановки их на учет в налоговом
органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.
Согласно пункту 3 статьи 83 Налогового кодекса Российской Федерации постановка
на учет организации или индивидуального предпринимателя в налоговом органе по месту
нахождения или по месту жительства осуществляется на основании сведений, содержащихся соответственно в Едином государственном реестре юридических лиц, Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.
Как установлено судом, согласно выписки из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей от 31.12.2004 № 10495, Красулина С.В. зарегистрирована
в качестве индивидуального предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без
образования юридического лица, 31.12.2004, и с этого же момента поставлена на налоговый
учет в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите.
Предприниматель с заявлением о переходе на упрощенную систему налогообложения
обратилась в налоговую инспекцию 31.12.2004, что подтверждается штампом налогового
органа и подписью сотрудника налоговой инспекции Верхотурова С.В.
Кроме того, в материалах дела имеется налоговая декларация по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2005 год,
из содержания которой следует, что она была представлена в налоговую инспекцию, о чем
свидетельствует штамп с подписью инспектора Пентко Л.П. В графах ИНН и ОГРН проставлены данные, соответствующие данным по ИНН и ОГРН ИП Красулиной С.В., содержащимся в выписке из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей от 31.12.2004.
При исследовании представленной в судебном заседании копии заявления представитель налоговой инспекции не отрицал подлинность заявления о переходе на упрощенную
систему налогообложения от 31.12.2004, а также не заявлял о проведении почерковедческой
180
экспертизы, поэтому суд обоснованно пришел к выводу о достоверности сведений, содержащихся как в заявлении от 31.12.2004, так и в налоговой декларации по единому налогу,
уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2005 год.
Довод налогового органа о том, что в налоговой декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2005 год, отсутствует указание на фамилию, имя, отчество индивидуального предпринимателя, сдавшего
эту декларацию, исходя из подпункта 8 пункта 1 раздела 2 Порядка заполнения налоговой
декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации № 30н от
03.03.2005, обоснованно не принят судом, поскольку данные нарушение при заполнении
налоговой декларации не влияет на факт применения предпринимателем упрощенной системы налогообложения.
Налоговой инспекцией не представлены доказательства, подтверждающие исчисление
и уплату налогов предпринимателем по общей системе налогообложения, в связи с чем суд
обоснованно пришел к выводу о неправомерном привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, доначислении налога на добавленную стоимость и пени.
При таких обстоятельствах Арбитражный суд на основании части 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации всесторонне, полно исследовал
имеющиеся в деле доказательства, применил нормы материального права, подлежащие
применению, не допустив нарушений процессуального закона, поэтому у суда кассационной инстанции в силу части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют правовые основания для переоценки установленных судом
обстоятельств и отмены вынесенного по делу судебного акта.
Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
постановил:
Решение от 31 августа 2007 года Арбитражного суда Читинской области по делу
№ А78-3605/2007-С3-11/125 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 29 мая 2007 г. № А65-20519/2006
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, рассмотрев в открытом судебном
заседании кассационную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России № 11 по Республике Татарстан, город Нижнекамск, на решение от 24.11.2006
Арбитражного суда Республики Татарстан и постановление от 31.01.2007 Одиннадцатого
арбитражного апелляционного суда по делу № А65-20519/06, по исковому заявлению индивидуального предпринимателя Гайнутдинова Рафаэля Равилевича, город Нижнекамск,
к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России № 11 по Республике
Татарстан, город Нижнекамск, о признании незаконным уведомления Инспекции № 268 от
16.08.2006 о невозможности применения упрощенной системы налогообложения,
установил:
181
Индивидуальный предприниматель Гайнутдинов Рафаэль Равилевич, город Нижнекамск (далее - заявитель), обратился в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России № 11 по Республике
Татарстан, город Нижнекамск (далее - налоговый орган), о признании незаконным уведомления Инспекции № 268 от 16.08.2006 о невозможности применения упрощенной системы
налогообложения.
Решением от 24.11.2006 Арбитражного суда Республики Татарстан, оставленным без
изменения постановлением от 31.01.2007 Одиннадцатого арбитражного апелляционно го
суда, заявленные требования удовлетворены. Признано незаконным уведомление налогового органа о невозможности применения упрощенной системы налогообложения от
16.08.2006 №268.
Не согласившись с вынесенными судебными актами, налоговый орган обратился в кассационную инстанцию с жалобой, в которой просит об отмене решения арбитражного суда
и постановления апелляционной инстанции.
Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, коллегия считает жалобу необоснованной и не подлежащей удовлетворению.
Как видно из материалов дела, 20.07.2006 заявителем подано в налоговый орган заявление о регистрации в качестве индивидуального предпринимателя и заявление о переходе
на упрощенную систему налогообложения.
Налоговый орган зарегистрировал в качестве индивидуального предпринимателя
21.07.2006, на учет поставлен также 21.07.2006. В связи с тем, что заявление о переходе на
упрощенную систему налогообложения подано заявителем до даты поставки на учет, ответчик уведомил 16.08.2006 заявителя о невозможности применения упрощенной системы
налогообложения.
Арбитражный суд, удовлетворяя требования заявителя, указывает, что нормами главы
26.2 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрен отказ в переходе налогоплательщика на упрощенную систему налогообложения по причине подачи заявления о
регистрации и постановке на налоговый учет и о переходе на упрощенную систему налогообложения.
Данный вывод суда коллегия находит обоснованным.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации
вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе подать заявление о
переходе на упрощенную систему налогообложения в пятидневный срок с даты постановки
на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом
органе, выданном в соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 84 Налогового кодекса Российской Федерации. В этом случае индивидуальный предприниматель вправе применять
упрощенную систему налогообложения с даты постановки его на учет в налоговом органе,
указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.
Исходя из вышеизложенной нормы, арбитражный суд правомерно указал, что данная
статья не содержит запрета подачи спорного заявления одновременно с подачей заявления
о регистрации в качестве предпринимателя.
При таких обстоятельствах, коллегия считает, что у налогового органа не было правовых оснований для отказа заявителю в удовлетворении заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения.
В связи с чем судебные акты подлежат оставлению без изменения.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,
постановил:
182
Решение от 24.11.2006 Арбитражного суда Республики Татарстан и постановление от
31.01.2007 Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда по делу А65-20519/2006 оставить без изменения; кассационную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России № 11 по
Республике Татарстан, город Нижнекамск, в доход федерального бюджета государственную
пошлину в размере 1 000 руб.
Постановление вступает в законную силу с момента принятия.
Приложение 4
Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ
от 24 июля 2007 г. № 3226/07
(Извлечение)
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрел заявление
закрытого акционерного общества «Кузнецовский комбинат» о пересмотре в порядке надзора постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 08.12.2006 по
делу № А41-К2-8599/06 Арбитражного суда Московской области.
Заслушав и обсудив доклад судьи Наумова О.А., а также объяснение представителя Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Наро-Фоминску Московской области,
Президиум установил следующее.
Закрытое акционерное общество «Кузнецовский комбинат» (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании недействительным
решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Наро-Фоминску Московской области (далее - инспекция) от 26.01.2006 № 04/1844420 о взыскании с общества 2 159
400 рублей штрафа за совершение правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи
122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
Решением Арбитражного суда Московской области от 13.06.2006 заявление удовлетворено.
Постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2006 решение
суда первой инстанции оставлено без изменения.
Федеральный арбитражный суд Московского округа постановлением от 08.12.2006 названные судебные акты отменил, в удовлетворении заявления обществу отказал.
В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре в порядке надзора указанного постановления суда кассационной инстанции общество просит его отменить как противоречащее законодательству и нарушающее единообразие судебной практики.
В отзыве на заявление инспекция просит оставить оспариваемый судебный акт без изменения как соответствующий налоговому законодательству.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзыве на него и выступлении присутствующего в заседании представителя инспекции, Президиум считает, что обжалуемый судебный акт подлежит отмене по следующим основаниям.
Общество, самостоятельно выявив недоимку по налогу на добавленную стоимость за
март, май, сентябрь, октябрь и ноябрь 2004 года, представило в налоговый орган 08.12.2005
уточненные налоговые декларации, согласно которым к уплате в бюджет полагалось 10 796
995 рублей 74 копейки налога.
Перед подачей уточненных деклараций общество уплатило этот налог.
183
Суды первой и апелляционной инстанций, признавая решение налогового органа недействительным, сочли, что недоимка возникла при отсутствии вины общества в совершении налогового правонарушения.
Суд кассационной инстанции, отменяя судебные акты, исходил из того, что в силу пункта 4 статьи 81 Кодекса общество не может быть освобождено от уплаты штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса, поскольку перед подачей уточненных деклараций
оно не заплатило пени за просрочку уплаты налога.
Между тем согласно статье 109 Кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если отсутствует его вина в этом.
Согласно пункту 6 статьи 108 Кодекса обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и вины лица в его совершении, возлагается на налоговый орган.
Суд кассационной инстанции в постановлении не привел доводы, опровергающие вывод судов первой и апелляционной инстанций о невиновности общества в возникновении
недоимки по налогу.
Таким образом, оспариваемый судебный акт нарушает единообразие в толковании и
применении арбитражными судами норм материального и процессуального права, поэтому
в силу пункта 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации
подлежит отмене.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 5 части 1 статьи 305,
статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум
Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
постановил:
постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 08.12.2006 по
делу № А41-К2-8599/06 Арбитражного суда Московской области отменить.
Решение Арбитражного суда Московской области от 13.06.2006 и постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2006 по указанному делу оставить без
изменения.
Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 8 февраля 2006 г. № А05-12139/05-31
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа рассмотрев 08.02.2006 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой
службы по городу Архангельску на решение Арбитражного суда Архангельской области от
12.10.2005 по делу № А05-12139/05-31 (судья Звездина Л.В.),
установил:
Общество с ограниченной ответственностью «А.Р.М.Норд» (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску
(далее - инспекция) от 27.07.2005 № 14-23/3246 о привлечении общества к налоговой ответственности в виде взыскания 16 650 руб. штрафа на основании пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и требования об уплате налоговой
санкции от 27.07.2005 № 14-23/580.
Решением суда от 12.10.2005 заявление удовлетворено.
184
В суде апелляционной инстанции дело не рассматривалось.
В кассационной жалобе инспекция, указывая на неправильное применение судом норм
материального права, просит отменить решение от 12.10.2005.
По мнению подателя жалобы, общество правомерно привлечено к ответственности по
пункту 1 статьи 126 НК РФ, поскольку установленный налоговым законодательством срок
представления документов по требованию инспекции налогоплательщиком был нарушен.
Представители сторон в судебное заседание не явились, что не служит препятствием
в силу части 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации
(далее - АПК РФ) для рассмотрения дела в их отсутствие, поскольку они надлежащим образом уведомлены о времени и месте судебного разбирательства.
Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.
Из материалов дела следует, что инспекция рамках проведения камеральной проверки представленной обществом 21.02.2005 уточненной налоговой декларации по налогу на
добавленную стоимость (далее - НДС) за декабрь 2004 года направила заявителю требование от 05.05.2005 № 14-23-1451/15054 о представлении в пятидневный срок с момента его
получения документов для подтверждения правильности применения налоговых вычетов
(л.д. 13).
Одновременно с указанным требованием общество 13.05.2005 получило требования
№ 14-23/1451/15051 и 14-23/1451/15050 о представлении документов за октябрь 2004 и январь 2005 года.
Налогоплательщик в письме от 18.05.2005 № 224 (л.д. 19) просил инспекцию продлить
срок представления документов в связи с большим их объемом. К тому же значительная
часть этих документов находилась в Виноградовском филиале общества, расположенном в
Архангельской области, у которого в то время был неисправен факс.
По итогам проверки инспекция составила акт от 20.05.2005 № 281, где зафиксировала
факт непредставления обществом в срок истребованных для проверки документов, в связи
с чем предложила восстановить заявленную к уменьшению в декларации сумму НДС, доначислить НДС обществу и привлечь его к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ
(л.д. 14).
Общество вместе с возражениями от 07.06.2005 на акт проверки представило истребованные налоговым органом в требовании от 05.05.2005 № 14-23-1452/15054 документы в
количестве 330 штук.
По итогам рассмотрения материалов проверки инспекция вынесла решение от 27.07.2005
№ 14-23/3246 о привлечении общества к ответственности за виновные противоправные
действия, выразившиеся в нарушении срока представления документов, ответственность за
совершение которых предусмотрена пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания 50 руб.
штрафа за каждый представленный с нарушением срока документ. Общая сумма штрафа
составила 16 650 руб.
На основании указанного решения инспекцией выставлено требование от 27.07.2005 №
14-23/580 об уплате налоговой санкции.
Общество не согласилось с решением и требованием инспекции и обратилось с заявлением в арбитражный суд, ссылаясь на необоснованность привлечения его к ответственности.
Проанализировав материалы дела, суд кассационной инстанции установил следующее.
Нормой подпункта 5 пункта 1 статьи 23 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.
185
Согласно пункту 1 статьи 93 НК РФ должностные лица налоговых органов, проводящие
налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика
сбора, налогового агента необходимые для проверки документы.
В соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок
налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание
штрафа в сумме 50 руб. за каждый непредставленный документ.
В соответствии со статьей 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
В соответствии с пунктом 2 статьи 109 НК РФ отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения исключает привлечение лица к ответственности за совершение
налогового правонарушения.
В силу пункта 6 статьи 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении,
возлагается на налоговые органы.
Из материалов дела следует, что, проводя камеральную проверку, инспекция направила
налогоплательщику в один день три требования о представлении большого числа документов (не менее 600) в копиях непосредственно налоговому органу в пятидневный срок с момента получения названных требований.
Суд правомерно указал на то, что при назначении срока исполнения требования о
представлении документов для камеральной проверки налоговый орган не учел реальную
возможность налогоплательщика представить истребуемое количество документов в пятидневный срок. Проанализировав конкретные обстоятельства дела, суд согласился с тем,
что общество объективно не имело возможности исполнить свою обязанность по представлению документов в установленный законом срок из-за их большого объема. Кроме того,
суд установил, что значительная часть истребованных документов находилась не по месту
расположения общества (город Архангельск), а в его структурном подразделении - Виноградовском филиале (район Архангельской области). Данные факты, установленные судом,
подтверждаются материалами дела и не опровергаются налоговым органом. При таких обстоятельствах суд пришел к правильному выводу об отсутствии вины общества в нарушении срока представления спорных документов. Следовательно, он обоснованно со ссылкой
на статьи 108 и 109 НК РФ указал на отсутствие оснований для привлечения заявителя к
налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Кодекса и правомерно признал решение
инспекции недействительным.
Вместе с тем кассационная инстанция считает ошибочным вывод суда первой инстанции об ограничении права инспекции по истребованию документов в рамках камеральной проверки лишь теми документами, которые имеют непосредственное отношение
к обнаруженным налоговым органом ошибкам в представленных налогоплательщиком
декларациях.
В обжалуемом решении суд первой инстанции сделал вывод о том, что в рассматриваемой ситуации инспекция превысила предоставленные ей законодательством полномочия,
нарушив права и законные интересы общества, поскольку истребуемый ею объем документов свидетельствует о фактическом проведении не камеральной, а выездной налоговой проверки.
Кассационная инстанция полагает, что указанный вывод суда противоречит статье 88
НК РФ. Названной нормой предусмотрено, что налоговые органы имеют право истребовать
у налогоплательщиков в ходе камеральной проверки документы, подтверждающие правиль-
186
ность исчисления и своевременность уплаты налогов. Данная норма закона не ограничивает
право налоговых органов на истребование документов для проведения камеральной налоговой проверки никакими условиями, в том числе объемом запрашиваемой документации.
Следовательно, реализация налоговым органом при проведении камеральной проверки права истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правильность и своевременность уплаты налогов, соответствует нормам налогового законодательства, в силу чего
не нарушает права и законные интересы налогоплательщика.
Доказательств того, что истребованные налоговым органом документы не имеют отношения к целям камеральной проверки, проводимой налоговым органом по представленной
налогоплательщиком декларации, в материалах дела не имеется и на такие обстоятельства
не ссылаются ни налогоплательщик, ни суд в своем решении. Следовательно, неправомерен
и вывод суда о том, что в рассматриваемой ситуации инспекция превысила предоставленные ей законодательством полномочия и тем самым нарушила права и законные интересы
общества.
Необоснованным следует признать и вывод суда о том, что инспекцией не подтвержден
размер взыскиваемого штрафа, поскольку содержание оспариваемого требования не позволяет определить количество истребованных документов.
Из материалов дела следует, что общество привлечено к ответственности не за те документы, которые не были представлены налогоплательщиком, а за конкретное количество
документов, представленных им с нарушением срока.
Учитывая, что данные выводы суда не привели к вынесению незаконного судебного
акта, а доводы инспекции, изложенные в жалобе, фактически направлены на переоценку
установленных судом обстоятельств дела, что в силу статьи 286 АПК РФ не допускается,
кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы налогового органа.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного
округа
постановил:
решение Арбитражного суда Архангельской области от 12.10.2005 по делу
№ А05-12139/05-31 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску - без удовлетворения.
Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 19 января 2006 г. № Ф09-6182/05-С2
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Уральского округа рассмотрел в судебном заседании
жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 21 по Республике
Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) на решение суда первой инстанции
Арбитражного суда Республики Башкортостан от 13.09.2005 по делу № А07-27890/05.
Представители лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о времени
и месте судебного разбирательства, в судебное заседание не явились.
Инспекция обратилась в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением
о взыскании с открытого акционерного общества «Абзелиловское ремонтно-техническое
предприятие» (далее - общество, налогоплательщик) штрафа в сумме 2 790 руб. 60 коп.
187
Решением суда первой инстанции от 13.09.2005 в удовлетворении заявленных требований отказано.
В порядке апелляционного производства решение не обжаловалось.
В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция
просит указанный судебный акты отменить и заявленные требования удовлетворить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права.
Законность обжалуемого судебного акта проверена судом кассационной инстанции в
порядке, предусмотренном ст. 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, по результатам камеральной проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за ноябрь 2004 г. инспекция
приняла решение от 22.04.2005 № 194 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового
кодекса Российской Федерации, с предложением уплатить НДС в сумме 13 968 руб., пени 687 руб. 23 коп. и штраф - 2793 руб. 60 коп. Основанием для принятия указанного решения
послужил вывод о неуплате налогоплательщиком указанной суммы НДС в связи с применением вычета по счетам-фактурам, не соответствующим требованиям ст. 169 Налогового
кодекса Российской Федерации как содержащим недействительную информацию о поставщике - обществе с ограниченной ответственностью «Евро-Алко-Трейд», которое фактически не существует (указан недостоверный идентификационный номер налогоплательщика,
налоговую отчетность не представляет, в Едином государственном реестре юридических
лиц не зарегистрировано).
Поводом для обращения налогового органа в арбитражный суд послужила неуплата
налогоплательщиком в добровольном порядке указанной суммы штрафа по требованию инспекции от 27.04.2005 № 121.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражный суд исходил из недоказанности инспекцией вины налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Вывод суда является правильным.
В силу ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и п. 6
ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию наличия
налогового правонарушения и виновности лица в его совершении возложена на налоговые
органы.
Судом на основании полного и всестороннего исследования и объективной оценки всех
представленных сторонами доказательств правильно определены юридически значимые
обстоятельства, применен материальный закон, регулирующий возникшие отношения, не
допущено нарушений норм процессуального права.
Из материалов дела видно, что обществом формально выполнены условия для применения налоговых вычетов, порядок применения которых установлен ст. 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом судом установлено, что налоговым органом в порядке, предусмотренном ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской
Федерации и п. 6 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации, вина налогоплательщика в неуплате НДС не доказана.
Ссылка инспекции на п. 2 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно
которому счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению, судом кассационной
инстанции не принимается, поскольку это обстоятельство не освобождает налоговые орга188
ны от обязанности доказывать наличие налогового правонарушения в действиях налогоплательщика и виновности лица в его совершении.
С учетом требований п. 2 ст. 109 Налогового кодекса Российской Федерации арбитражный суд законно и обоснованно отказал налоговому органу в удовлетворении требования о
взыскании с общества штрафа.
При таких обстоятельствах обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.
Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской
Федерации, суд
постановил:
Решение суда первой инстанции Арбитражного суда Республики Башкортостан от
13.09.2005 по делу № А07-27890/05 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 21 по Республике Башкортостан без удовлетворения.
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 8 декабря 2005 г. № А55-3859/05-44
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 2 по Самарской области, на решение от 20.06.05 и постановление апелляционной
инстанции от 26.08.05 Арбитражного суда Самарской области по делу № А55-3859/05-44,
по заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 2 по
Самарской области о взыскании с Открытого акционерного общества «АВТОВАЗБАНК»
штрафных санкций в сумме 40 000 руб. за совершение налогового правонарушения, ответственность за которое установлена пунктом 2 статьи 132 Налогового кодекса Российской Федерации,
установил:
Решением Арбитражного суда Самарской области от 20.06.05, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 26.08.05, в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, налоговый орган обратился с
кассационной жалобой, в которой просит их отменить по основаниям, изложенным в ней.
Правильность применения норм материального и процессуального права проверена
Федеральным арбитражным судом Поволжского округа в порядке, установленном статьями 274-287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, судебная коллегия не находит оснований для ее удовлетворения.
Судом установлено, что решением налогового органа от 01.10.04 № 05-56/4 ОАО «Автовазбанк» по результатам проверки документов клиентов было привлечено к налоговой
ответственности в соответствии с пунктом 2 статьи 132 Налогового кодекса Российской
Федерации с учетом положений пункта 4 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 40000 руб. за несообщение налоговому органу сведений об
открытии счета ЗАО «Автозаводстрой» в международном филиале ОАО «Автовазбанк» на
Кипре.
189
Налоговый орган установил нарушение обязанности, установленной пунктом 1
статьи 86 Налогового кодекса Российской Федерации, в пятидневный срок сообщить налоговому органу об открытии или закрытии счета.
Указанное правонарушение зафиксировано в акте проверки.
Требование истца о добровольной уплате штрафных санкций налогоплательщиком исполнено не было, в связи с чем налоговый орган обратился в суд, который отказал в их
удовлетворении.
Коллегия признает выводы суда обоснованными.
При этом суд кассационной инстанции исходит из следующего:
В материалах дела имеется письмо Управления Министерства Российской Федерации
по налогам и сборам по Самарской области от 01.05.01 № 13-15/37 со ссылкой на разъяснения Министерства Российской Федерации по налогам и сборам, из которого следует, что
действующим налоговым законодательством в отношении иностранных филиалов российских банков не установлена обязанность сообщать в налоговый органы Российской Федерации об открытии (закрытии) счетов.
Суд принял доводы ответчика о том, что он руководствовался указанным письмом как
официальным разъяснением истца по спорному вопросу.
Коллегия соглашается с выводом суда о том, что в силу пункта 3 статьи 111 Налогового
кодекса Российской Федерации выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом
письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах,
данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или
их должностными лицами в пределах их компетенции, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, что в силу пункта 2 статьи
109 Налогового кодекса Российской Федерации является обстоятельством, исключающим
привлечение лица к ответственности за совершение правонарушения.
Следовательно, суд, отказав в удовлетворении требований налогового органа, правомерно исходил из отсутствия правовых оснований для взыскания штрафных санкций.
При таких обстоятельствах оснований для отмены принятых по делу судебных актов,
установленных статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, коллегия не находит.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289
Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа
постановил:
Решение от 20.06.05 и постановление апелляционной инстанции от 26.08.05 Арбитражного суда Самарской области по делу № А55-3859/05-44 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 29 февраля 2008 г. № 2916/08
(Извлечение)
Судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрела в
судебном заседании заявление Инспекции ФНС России по городу Армавиру Краснодарского края о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Краснодарского края
от 20.07.2007 по делу № А32-16726/2006-51/244-2007-51/104 и постановления Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 13.11.2007 по тому же делу.
190
Судебной коллегией Высшего Арбитражного суда Российской Федерации установлено
следующее.
Общество с ограниченной ответственностью «Кубанский бетон» обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения
Инспекции ФНС России по городу Армавиру Краснодарского края (далее - инспекция) от
24.05.06 № 56 о взыскании налоговой санкции.
Решением суда от 20.07.2007, заявленные требования удовлетворены.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от
13.11.2007 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Инспекция просит пересмотреть судебные акты, в порядке надзора, указывая на неправильное применение судами норм материального права.
Судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изучив доводы налогового органа и содержание судебных актов, полагает, что заявление следует оставить без удовлетворения по следующим мотивам.
По мнению инспекции, вывод судов о пропуске срока для взыскания налоговой санкции является неправильным, поскольку решение налоговой инспекции от 24.05.2006 о
взыскании налоговых санкций принято в пределах установленного пунктом 1 статьи 115
Налогового кодекса Российской Федерации срока.
Однако суды установили, что решение налоговой инспекции о взыскании налоговых
санкций принято за пределами установленного срока.
По существу доводы заявителя сводятся к переоценке доказательств, однако в силу статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации такие доводы не
являются основанием для передачи дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
В соответствии с частью 4 статьи 299 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело может быть передано в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации только при наличии оснований, предусмотренных статьей 304 названного Кодекса. Эти основания отсутствуют.
Руководствуясь статьями 299,301, 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
определила:
в передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дела
№ А32-16726/2006-51/244-2007-51/104 Арбитражного суда Краснодарского края для пересмотра в порядке надзора решения от 20.07.2007 и постановления Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 13.11.2007 по указанному делу отказать.
Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от
19 октября 2005 г. № А33-5210/2005-Ф02-5124/05-С1
(Извлечение)
Инспекция Федеральной налоговой службы России по г. Железногорску Красноярского
края (далее - налоговая инспекция) обратилась в Арбитражный суд Красноярского края с
заявлением о взыскании с общества с ограниченной ответственностью «Гея АТД» (далее общество) налоговых санкций в сумме 1 850 рублей.
Решением суда от 27.05.05. заявленные требования удовлетворены частично, с общества взыскано 50 рублей налоговых санкций, в остальной части иска отказано.
191
Постановлением апелляционной инстанции от 01.08.05, решение суда от 27.05.05, оставлено без изменения.
Не согласившись с принятыми судебными актами, налоговая инспекция обратилась в
Федеральный Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в
которой просит его отменить, в связи с неправильным применением норм материального
права.
По мнению заявителя кассационной жалобы, налоговый орган уложился в шестимесячный срок, установленный статьей 115 Налогового кодекса Российской Федерации и оснований для отказа в удовлетворении требований у суда не имелось.
Отзыв на кассационную жалобу не представлен.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Стороны о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы уведомлены надлежащим образом (налоговая инспекция - уведомлением № 72711 от 27.09.05, общество - по
последнему известному суду адресу), однако своих представителей в суд кассационной инстанции не направили, в связи с чем, дело рассматривается без участия сторон.
Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального
кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения
Арбитражным судом Красноярского края норм материального и соблюдения норм процессуального права, Федеральный Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к
следующим выводам.
Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения налогового законодательства в части представления сведений о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за период с 01.01.03 по
31.12.03.
Для проведения данной налоговой проверки обществу 13.07.05 вручено требование о
предоставлении 36 документов: карточек счетов 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию» за 2003
год, всего 36 документов.
В срок, установленный статьей 93 Налогового кодекса Российской Федерации, запрашиваемые документы представлены не были.
Решением руководителя налогового органа от 15.10.04 № 2055-ю, общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 1 850 рублей.
В связи с неуплатой штрафа в добровольном порядке, налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд с заявлением от 17.03.05 о принудительном взыскании налоговых
санкций.
Арбитражный суд Красноярского края, отказывая в удовлетворении заявленных требований о взыскании налоговых санкций в сумме 1 800 рубле, исходил из того, что налоговой
инспекцией пропущен шестимесячный срок, установленный статьей 115 Налогового кодекса Российской Федерации.
Данный вывод суда кассационная инстанция считает правильным.
В соответствии с пунктом 1 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у
проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для
проверки документы.
192
Согласно пункту 2 названной статьи отказ налогоплательщика, плательщика сбора или
налогового агента от представления запрашиваемых документов или непредставления их в
установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность,
предусмотренную статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена ответственность за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым
агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах.
В соответствии с пунктом 1 статьи 115 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее
шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (срок давности взыскания санкций).
Срок, установленный пунктом 1 статьи 115 Налогового кодекса Российской Федерации,
является пресекательным и восстановлению не подлежит.
Поскольку Налоговый кодекс Российской Федерации не регламентирует порядок и сроки фиксации описанного выше правонарушения, день его обнаружения и, следовательно,
момент начала течения срока, установленного пунктом 1 статьи 115 Налогового кодекса
Российской Федерации, определяется исходя из обстоятельств совершения и выявления
правонарушения (пункт 37 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.01 № 5 «О некоторых вопросах применения части 1 Налогового
кодекса Российской Федерации»).
Таким образом, вывод налогового органа о том, что срок на обращение в суд следует
исчислять с момента составления акта выездной налоговой проверки, то есть с 20.09.04,
является ошибочным.
Из материалов дела видно, что требование о предоставлении документов для проведения выездной налоговой проверки от 09.07.04 вручено директору общества 13.07.04., поэтому пятидневный срок, установленный для исполнения требования, истек 18.07.04., в связи
с чем днем обнаружения правонарушения является 19.07.04. Срок для обращения в суд с
соответствующим заявлением истек 19.01.05.
Налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд 18.03.05., то есть с пропуском предусмотренного законом срока.
При таких обстоятельствах, Арбитражный суд Красноярского края обоснованно отказал налоговому органу в части требований о взыскании налоговых санкций в сумме 1 800
рублей, поскольку, в соответствии с пунктом 4 статьи 109 Налогового кодекса Российской
Федерации лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового
правонарушения, если истекли сроки давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
С учетом изложенного, судебные акты по делу соответствуют закону, оснований для их
отмены не усматривается.
Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
постановил:
решение от 27 мая 2005 года и постановление апелляционной инстанции от 1 августа
2005 года Арбитражного суда Красноярского края по делу № А3 3-5210/2005 оставить без
изменения, а кассационную жалобу без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
193
Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 9 декабря 2004 г. № А42-3974/04-22
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа рассмотрев 08.12.04 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской
Федерации по налогам и сборам по городу Апатиты Мурманской области на решение от
25.06.2004 (судья Спичак Т.Н.) и постановление апелляционной инстанции от 27.08.2004
(судьи Сачкова Н.В., Романова А.А., Евтушенко О.А.) Арбитражного суда Мурманской области по делу № А42-3974/04-22,
установил:
инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу
Апатиты Мурманской области (далее - налоговая инспекция, инспекция) обратилась в
Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о взыскании с государственного учреждения «Институт химии и технологии редких элементов и минерального сырья имени
И.В. Тананаева КНЦ РАН» (далее - учреждение) 33 373, 60 руб. штрафа (с учетом уточнений), предусмотренного пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации
(далее - НК РФ), за несвоевременное представление налоговой декларации по налогу на
добавленную стоимость (далее - НДС) за октябрь, ноябрь 2002 года и январь, февраль
2003 года.
Решением суда от 25.06.04 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением апелляционной инстанции от 27.08.04 решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе инспекция просит отменить судебные акты и удовлетворить
заявленные требования, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права. По мнению подателя жалобы, суды неверно определили дату обнаружения инспекцией оспариваемого правонарушения, что повлекло за собой неправильное исчисление
шестимесячного срока давности взыскания налоговой санкции, предусмотренного пунктом
1 статьи 115 НК РФ.
Стороны надлежащим образом уведомлены о времени и месте слушания дела, однако
представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела, общество в 2002 и 2003 годах представляло налоговому
органу декларации по НДС ежеквартально, в сроки, установленные пунктом 2 статьи 163 и
пунктом 6 статьи 174 НК РФ. Декларация за 4 квартал 2002 года представлена в инспекцию
16.01.03, за 1 квартал 2003 года- 14.04.03, о чем имеются отметки инспекции об их приеме.
Из представленных в налоговый орган деклараций очевидно, что в декабре 2002 года и в январе 2003 года суммы выручки общества от реализации товаров превысили 1 млн. руб., что
повлекло за собой обязанность общества представлять налоговые декларации ежемесячно,
начиная с месяца, в котором произошло превышение сумм выручки. Следовательно, декларацию за декабрь 2002 года учреждение должно было представить не позднее 20.01.03, а
декларацию за январь 2003 года - не позднее 20.02.03.
Фактически ежемесячные декларации общество представило 16.10.03.
За нарушение срока представления ежемесячных деклараций за декабрь 2002 и январь
2003 года инспекция решением от 16.01.04 № 02/08 привлекла общество к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 НК РФ в виде штрафа.
194
Поскольку общество не уплатило штрафные санкции в добровольном порядке, инспекция обратилась в арбитражный суд с заявлением об их взыскании.
Судом установлено и материалами дела подтверждается, что учреждение действительно
несвоевременно представило декларации по НДС за декабрь 2002 года и январь 2003 года.
Однако, отказывая инспекции в удовлетворении заявленных требований, суды первой и
апелляционной инстанций правомерно исходил из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 115 НК РФ налоговые органы могут обратиться в
суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения
налогового правонарушения и составления соответствующего акта.
Указанный срок является пресекательным и восстановлению не подлежит. Поэтому подача налоговым органом заявления о взыскании налоговых санкций за пределами данного
срока влечет отказ в удовлетворении заявленных требований. Указание на пресекательный
характер такого срока содержится в пункте 20 Постановления Пленума Верховного Суда
Российской Федерации и Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от
11.06.99 № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой
Налогового кодекса Российской Федерации».
Кассационная инстанция отклоняет довод инспекции о необходимости исчисления срока давности взыскания налоговых санкций с момента фактического представления налогоплательщиком налоговых деклараций, то есть с 16.10.03.
В соответствии с пунктом 37 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от
28.02.01 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» при осуществлении иных, помимо выездной налоговой проверки форм
налогового контроля, установленный пунктом 1 статьи 115 НК РФ срок в таких случаях
должен исчисляться со дня обнаружения соответствующего правонарушения, который определяется исходя из характера конкретного правонарушения, а также обстоятельств его
совершения и выявления.
Материалами дела подтверждается, что о факте превышения выручки в декабре
2002 года и январе 2003 года, а, следовательно, и о нарушении сроков представления ежемесячных деклараций налоговому органу стало известно после представления обществом
ежеквартальных деклараций и их камеральной проверки. Таким образом, суд апелляционной инстанции правильно указал, что в данном случае днями обнаружения правонарушения
являются 03.02.03 и 06.05.03 (даты камеральной проверки - листы дела 73 и 79), и срок
обращения в суд надлежит исчислять с этих дат.
Налоговый орган обратился с заявлением в суд о взыскании штрафных санкций 16.04.04,
то есть с пропуском срока давности взыскания, что в силу пункта 4 статьи 109 НК РФ исключает привлечение налогоплательщика к ответственности.
При таких обстоятельствах кассационная инстанция не находит оснований для отмены
обжалуемых судебных актов.
Учитывая изложенного и руководствуясь статьей 286, подпунктом 1 пункта 1 статьи
287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение от 25.06.2004 и постановление апелляционной инстанции от 27.08.2004 Арбитражного суда Мурманской области по делу № А42-3974/04-22 оставить без изменения, а
кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Апатиты Мурманской области - без удовлетворения.
195
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 18 августа 2004 г. № А55-1362/04-43
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, рассмотрев в открытом судебном
заседании кассационную жалобу Общества с ограниченной ответственностью «ИВА», г.
Самара, на решение от 02.03.04 и постановление апелляционной инстанции от 05.05.04 Арбитражного суда Самарской области по делу № А55-1362/04-43, по заявлению Государственного учреждения - Управление Пенсионного фонда Российской Федерации в Промышленном районе г. Самары (далее - заявитель) к Обществу с ограниченной ответственностью
«ИВА» (далее - ответчик) о взыскании 5000 руб. штрафа по части 1 статьи 27 Федерального
закона № 167-ФЗ от 15.12.01 «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» на основании решения № 37 от 12.11.03,
установил:
Решением от 02.03.04 первая инстанция Арбитражного суда Самарской области, рассмотрев дело в порядке, установленном главой 29 Арбитражного процессуального кодекса
Российской Федерации, требования заявителя удовлетворила в полном объеме, сославшись
на то, что ответчик, зарегистрировавшись в качестве юридического лица 01.08.02, подал
заявление о постановке на учет в Пенсионном фонде Российской Федерации лишь 10.10.02,
то есть с просрочкой 30-ти дневного срока.
Постановлением апелляционной инстанции от 05.05.04 того же суда решение от 02.03.04
было оставлено без изменений с указанием на подтвержденный факт нарушения срока регистрации со стороны заявителя в Пенсионном фонде Российской Федерации и надлежащее
извещение заявителя в первой судебной инстанции о времени и месте судебного заседания
в рамках подпункта 3 пункта 2 статьи 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В кассационной жалобе с принятыми по делу судебными актами ответчик не согласился, полагая, что коль скоро руководитель находился на амбулаторном лечении в период с
05.08.02 по 03.09.02, нарушение срока регистрации произошло по уважительной причине,
и что в связи с ненадлежащим извещением первой судебной инстанцией о рассмотрении
дела в порядке упрощенного производства, вынесенное по делу решение от 02.03.04 нельзя
признать правомерным.
В отзыве на кассационную жалобу с доводами, изложенными в последней, заявитель не
согласился по основаниям, обозначенным в обжалованных по делу судебных актах.
В судебное заседание кассационной инстанции 17.08.04 стороны, надлежащим образом
извещенные о времени и месте судебного разбирательства, явку своих представителей не
обеспечили.
В порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в
судебном заседании был объявлен перерыв: с 17.08.04 до 18.08.04 до 10 час.
Правильность применения Арбитражным судом Самарской области при разрешении
настоящего спора норм материального и процессуального права проверена Федеральным
арбитражным судом Поволжского округа в порядке, предусмотренном статьями 284-286
Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и сделан вывод о наличии
оснований для отмены состоявшихся по делу судебных актов и отказа в удовлетворении
заявленных требований, исходя из следующего:
В силу абзацев 1, 3 статьи 2 Федерального закона от 15.12.01 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» законодательство Российской
196
Федерации об обязательном пенсионном страховании состоит, в том числе, из законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а правоотношения, связанные с уплатой
обязательных платежей на обязательное пенсионное страхование, в том числе, в части осуществления контроля за их уплатой, регулируются законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом.
В соответствии с пунктом 1 статьи 115 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее
шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (срок давности взыскания санкции). А согласно абзацу 3 пункта 37 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 5 от 28.02.01
«... учитывая, что Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает составления налоговым органом акта по результатам использования в отношении налогоплательщика (налогового агента) иных, помимо выездной налоговой проверки, форм налогового
контроля, установленный пунктом 1 статьи 115 Налогового кодекса Российской Федерации
срок в этих случаях должен исчисляться со дня обнаружения соответствующего правонарушения, который определяется исходя из характера конкретного правонарушения, а также
обстоятельств его совершения и выявления...».
Как усматривается из материалов дела, ответчик, будучи зарегистрированным в качестве юридического лица 01.08.02, подал заявление о постановке на учет в Пенсионном фонде
Российской Федерации 10.10.02, то есть с просрочкой 30-ти дневного срока. Причем на
заявлении ответчика была проставлена дата выдачи «Извещения страхователю» - 10.10.02
и проставлена подпись уполномоченного лица заявителя (л.д.12, 13). А спустя более чем
год - 24.10.03 заявителем составляется акт № 42 о несвоевременной регистрации ответчика
в органах Пенсионного фонда Российской Федерации, и позже - 12.11.03 - принимается решение № 37 о привлечении ответчика к ответственности по части 1 статьи 27 Федерального
закона № 167-ФЗ в виде штрафа в сумме 5000 руб., по причине добровольной неуплаты которого в срок до 26.11.03 (см. требование № 8519 от 12.11.03 - на л.д.7) заявителем 30.01.04
предъявлен в арбитражный суд иск о его принудительном взыскании.
Таким образом, несмотря на то, что заявителю стало известно о нарушении ответчиком 30-дневного срока на регистрацию в органах Пенсионного фонда - 10.10.02, то есть в
момент принятия работником заявителя соответствующего заявления (на л.д. 13), с иском в
арбитражный суд о принудительном взыскании штрафа по подпункту 1 пункта 1 статьи 27
Федерального закона № 167-ФЗ от 15.12.01 заявитель обратился лишь 30.01.04 (см. почтовый штамп на конверте на л.д.19), то есть с просрочкой более чем в 2 раза шестимесячного
срока, установленного пунктом 1 статьи 115 Налогового кодекса Российской Федерации и
являющегося пресекательным.
В рамках пункта 4 статьи 109 Налогового кодекса Российской Федерации лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при
истечении сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
На основании вышеизложенного и руководствуясь статьями 104, 287 (подпунктом 2
пункта 1), 288, 289, 325 Арбитражного процессуального кодекса РФ, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа
постановил:
решение от 02.03.04 и постановление апелляционной инстанции от 05.05.04 Арбитражного суда Самарской области по делу № А55-1362/04-43 - отменить, кассационную жалобу - удовлетворить.
197
В удовлетворении заявленных требований - отказать.
Поручить суду первой инстанции Арбитражного суда Самарской области выдать Обществу с ограниченной ответственностью «ИВА», г. Самара, справку на возврат госпошлины
по апелляционной жалобе в сумме 125 руб., уплаченной по квитанции от 01.04.04, а также рассмотреть вопрос о повороте исполнения решения по выданным заявителю исполнительным листам №№ 024257, 024258 по правилам статьи 325 Арбитражного процессуального
кодекса Российской Федерации.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 г. №5
«О некоторых вопросах применения части первой
Налогового кодекса Российской Федерации»
(Излечение)
41. Пункт 2 статьи 108 Кодекса закрепляет принцип однократности привлечения лица к
ответственности за совершение конкретного правонарушения.
В связи с этим при рассмотрении споров, связанных с привлечением организации-налогоплательщика к ответственности за грубое нарушение правил учета доходов и (или)
расходов и (или) объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы, судам
необходимо исходить из того, что ответственность за данное нарушение установлена пунктом 3 статьи 120 Кодекса.
Если же занижение налоговой базы, повлекшее неуплату или неполную уплату сумм налога, произошло по иным основаниям, чем указано в абзаце третьем пункта 3 статьи 120 НК
РФ, организация-налогоплательщик несет ответственность, предусмотренную статьей 122
Кодекса.
Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 15января 2008 г. № Ф08-8811/07-3309А
(Извлечение)
Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Славянску-на-Кубани Краснодарского
края (далее - налоговая инспекция) обратилась в арбитражный суд с заявлением о взыскании с ЗАО «Черноерковское» (далее - общество) 950 068 рублей штрафа на основании
статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление
последним сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).
Решением от 23.05.07, оставленным без изменения постановлением апелляционной
инстанции от 11.10.07, заявление о взыскании штрафных санкций удовлетворено в сумме
189 710 рублей 50 копеек. В удовлетворении остальной части требований отказано. Суд
указал на повторность привлечения общества к ответственности по статье 123 Налогового
кодекса Российской Федерации за неуплату налога в сумме 1 426 618 рублей, исключил данную сумму из размера недоимки по налогу и исчислил сумму штрафа, применив статьи 112,
114 Налогового кодекса Российской Федерации.
Налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского
округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить судебные акты в части отказа в
удовлетворении требований заявителя. Налоговая инспекция указывает на необоснованное
уменьшение судом штрафных санкций.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела,
доводы кассационной жалобы и выслушав представителя общества, считает, что решение
198
от 23.05.07 и постановление апелляционной инстанции от 11.10.07 подлежат частичной отмене по последующим основаниям.
Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты и перечисления в бюджет НДФЛ
с 01.07.05 по 30.04.06. По результатам проверки налоговая инспекция составила акт от
23.06.06 № 11-28/104 и приняла решение от 10.07.06 № 11-28/123 о привлечении общества к
налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде
950 068 рублей штрафа, увеличив сумму штрафа на 100% на основании пункта 4 статьи 114
Кодекса.
Налоговая инспекция выставила обществу требование об уплате налоговой санкции от
09.08.06 № 38444 в срок до 24.08.06.
При рассмотрении спора суд установил, что сумма взыскиваемого штрафа рассчитана из суммы недоимки по НДФЛ, состоящей из 840 414 рублей неуплаченного налога за
2005 год, 108 139 рублей налога за 2006 год и 1 426 618 рублей недоимки, образовавшейся в
период с 2003 по 2005 годы и взысканной с общества по решению налоговой инспекции от
23.09.05 № 11.33./15. Данным решением общество привлечено к ответственности по пункту
1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную и несвоевременную
уплату налога за 2003-2005 годы в виде штрафа в размере 261 813 рублей.
На основании данных обстоятельств суд пришел к обоснованному выводу, что в нарушение части 2 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации решением от 10.07.06
№ 11-28/123 общество повторно привлечено к ответственности за неуплату налога за период с 2003 по 2005 годы.
Однако, взыскивая штрафные санкции, суд не учел следующего.
Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленных и удержанных у налогоплательщиков налогов в соответствующий бюджет не позднее дня фактического получения в
банке наличных денежных средств на выплату дохода. В иных случаях налоговый агент перечисляет суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения налогоплательщиком дохода (статья 226 Налогового кодекса Российской Федерации).
Обязанность налогового агента уплатить удержанную у налогоплательщика сумму налога в установленном законом порядке и в надлежащий срок обусловлена необходимостью
равномерного поступления в течение бюджетного года в государственную казну средств,
используемых для покрытия расходных статей бюджета, и не может рассматриваться как
нарушающая конституционные права и свободы. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 24 Налогового кодекса Российской Федерации).
Статья 123 Кодекса предусматривает ответственность налогового агента за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и
перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.
В силу статьи 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (с нарушением законодательства о
налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента
и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность. Отсутствие вины лица в
совершении налогового правонарушения статья 109 Кодекса относит к обстоятельствам,
исключающим привлечение его к ответственности. Следовательно, необходимость установ-
199
ления вины налогового агента для привлечения его к ответственности прямо предписана
Налоговым кодексом Российской Федерации.
Из буквального содержания статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что ответственность налогового агента установлена за неправомерное неперечисление
(неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. Данная статья не предусматривает ответственность за несвоевременное перечисление сумм налога в бюджет.
Перечисление налога в бюджет до вынесения решения о привлечении налогового агента к налоговой ответственности является основанием для отказа в привлечении к ответственности за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) налога в бюджет.
Материалы дела свидетельствуют, что на дату вынесения оспариваемого решения налоговой инспекции (10.07.06) общество перечислило в бюджет спорную сумму НДФЛ (платежные поручения от 22.06.06, 23.06.06). Данное обстоятельство налоговый орган не оспаривает.
Следовательно, на дату принятия налоговой инспекцией решения от 10.07.06
№ 11-28/123 в действиях общества отсутствовал состав налогового правонарушения.
Поскольку суд установил фактические обстоятельства дела, имеющие значение для
дела, но неправильно применил нормы материального права, суд кассационной инстанции,
руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, считает возможным принять новое решение в части без передачи дела
на новое рассмотрение.
Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
решение от 23.05.07 и постановление апелляционной инстанции от 11.10.07 Арбитражного суда Краснодарского края по делу № А32-424/2007-56/38 отменить в части взыскания
с ЗАО «Черноерковское» в доход федерального бюджета 189 710 рублей 50 копеек штрафа
по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации и
5 294 рублей 20 копеек государственной пошлины. В отмененной части в удовлетворении заявления Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Славянску-на-Кубани Краснодарского края отказать.
В остальной части решение от 23.05.07 и постановление апелляционной инстанции от
11.10.07 оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от
16 февраля 2006 г. № А19-14830/05-20-Ф02-304/06-С1
(Извлечение)
Индивидуальный предприниматель Артемьев Андрей Анатольевич (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании недействительным решения от 21 февраля 2005 года № 09/21-1261-171 Инспекции Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому округу города Иркутска (далее - налоговая
инспекция).
Решением суда первой инстанции от 17 августа 2005 года заявленные требования удовлетворены.
200
Постановлением апелляционной инстанции от 31 октября 2005 года решение суда оставлено без изменения.
Не согласившись с вынесенными судебными актами, налоговая инспекция обратилась
в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в
которой ставит вопрос о проверке их законности в связи с нарушением норм материального
и процессуального права.
Налоговая инспекция считает решение от 21 февраля 2005 года № 09/21-1261-171 законным и обоснованным, указывая, что основанием для отказа в применении вычетов по
налогу на добавленную стоимость и привлечения предпринимателя к ответственности явилось ненадлежащее оформление счетов-фактур.
Кроме того, налоговая инспекция полагает, что повторное привлечение к ответственности вызвано повторным совершением однородного правонарушения и служит обстоятельством, отягчающим ответственность.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Проверив доводы, изложенные в жалобе, исследовав материалы дела, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа оснований для ее удовлетворения не усматривает.
Как установлено Арбитражным судом Иркутской области, налоговой инспекций проведена камеральная проверка представленной предпринимателем уточненной декларации по
налогу на добавленную стоимость за апрель 2004 года.
В ходе проверки установлено, что налогоплательщиком неправомерно заявлена сумма
налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость за апрель 2004 года в размере 303
140 рублей в результате несоответствия счетов-фактур требованиям налогового законодательства.
По результатам проверки вынесено решение от 21 февраля 2005 года № 09/21-1261-171,
которым налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 60 628 рублей, а также доначислен
налог на добавленную стоимость в сумме 303 140 рублей и пени в сумме 29 649 рублей.
Считая, что решением от 21 февраля 2005 года № 09/21-1261-171 налогоплательщик
повторно привлечен к ответственности, предприниматель обратился в суд.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции указал, что оспариваемый
ненормативный акт противоречит принципу однократности привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение конкретного правонарушения, закрепленному в пункте
2 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 2 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же
налогового правонарушения.
Из решения от 21 февраля 2005 года № 09/21-1261-171 усматривается, что налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за апрель 2004 года в сумме
303 140 рублей в результате неправомерного предъявления к вычету налога на добавленную
стоимость по счетам-фактурам, не соответствующим требованиям пунктов 5, 6 статьи 169
Налогового кодекса Российской Федерации.
Арбитражным судом установлено и подтверждается материалами дела, что ранее решением от 23 июля 2004 года № 09-19/653 налогоплательщик был привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на
добавленную стоимость за апрель 2004 года в сумме 325 993 рубля в результате докумен201
тального неподтверждения обоснованности применения налоговых вычетов за апрель 2004
года. Также указанным решением налогоплательщику доначислен налог на добавленную
стоимость в сумме 325 993 рубля и пени в сумме 9 492 рубля.
При этом налоговым органом не оспаривается, что налог на добавленную стоимость в
сумме 303 140 рублей, неуплата которого явилась основанием для вынесения оспариваемого решения, был ранее доначислен решением от 23 июля 2004 года № 09-19/653.
Таким образом, необоснованным является доначисление налога на добавленную стоимость в размере 303 140 рублей и пени в сумме 29 649 рублей.
При таких обстоятельствах арбитражный суд, установив повторное привлечение налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за апрель 2004 года в сумме
303 140 рублей, правомерно применил положения пункта 2 статьи 108 Налогового кодекса
Российской Федерации, не допускающие повторное привлечение к ответственности за одно
и то же налоговое правонарушение. Следовательно, выводы Арбитражного суда Иркутской
области о необоснованности решения от 21 февраля 2005 года № 09/21-1261-171 являются
правомерными.
С учетом изложенного у кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены
судебных актов, принятых на основании всестороннего и полного исследования представленных в материалы дела доказательств и при правильном применении норм права.
Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
постановил:
решение от 17 августа 2005 года, постановление апелляционной инстанции от 31 октября 2005 года Арбитражного суда Иркутской области по делу № А19-14830/05-20 оставить
без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу в день принятия.
Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 18 октября 2005 г. № А79-1363/2005
(Извлечение)
С учетом уточненных в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации требований открытое акционерное общество (далее - ОАО, Общество)
обратилось в Арбитражный суд Чувашской Республики с заявлением о признании недействительными требования от 19.11.2004 № 23068 в части взыскания с Общества недоимки
по налогу на доходы физических лиц в сумме 565 487 рублей 03 копеек и пеней по данному налогу в сумме 158 618 рублей 87 копеек, а также решений от 08.12.2004 № 1285 и от
13.12.2004 № 603 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России (далее - Инспекция, налоговый орган).
Решением суда первой инстанции от 29.04.2005 заявленные требования удовлетворены частично: решения Инспекции от 08.12.2004 № 1285 и от 13.12.2004 № 603 признаны
недействительными; требование от 19.11.2004 № 23068 признано недействительным в
части взыскания с Общества налога на доходы физических лиц в сумме 565 487 рублей
03 копеек и 158 547 рублей 96 копеек пеней. В остальной части заявленных требований
отказано.
Постановлением апелляционной инстанции решение суда изменено: решение Инспекции от 08.12.2004 № 1285 и требование от 19.11.2004 № 23068 признаны недействительны-
202
ми в части взыскания с Общества налога на доходы физических лиц в сумме 448 164 рублей
03 копеек и 139 801 рубля 15 копеек пеней; решение от 13.12.2004 № 603 признано недействительным в части взыскания с Общества за счет имущества налога на доходы физических
лиц в сумме 448 164 рублей 03 копеек.
Не согласившись с принятым постановлением в части начисленной суммы пеней, Инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной
жалобой, в которой просит изменить постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Чувашской Республики.
Заявитель считает, что сумма пеней за проверяемый период судом апелляционной инстанции установлена неправильно без учета задолженности по налогу на физических
лиц в сумме 197 918 рублей. Сумма пеней должна составлять 75 044 рубля, из которых
74 071 рубль пени, начисленные за проверяемый период, 973 рубля - пени, начисленные за
неполное удержание налога.
Общество в отзыве против доводов заявителя возразило, считает начисление пеней с
недоимки по налогу на доходы физических лиц в размере 123 714 рублей правильным.
Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещенные о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, представителей в судебное заседание не направили.
Законность судебного акта Арбитражного суда Чувашской Республики проверена
Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в
статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе по налогу
на доходы физических лиц, за период с 01.04.2003 по 31.05.2004 и, в частности, установила
неправомерное неперечисление Обществом исчисленного и удержанного налога на доходы
физических лиц в сумме 565 487 рублей 03 копеек, неудержание и неперечисление данного
налога в сумме 6 391 рубля. По результатам проверки руководитель Инспекции принял решение от 19.11.2004 № 03-30-1480 о доначислении налогоплательщику названного налога
и 159 524 рублей пеней.
Требованием от 19.11.2004 № 23068 налогоплательщику предложено в добровольном
порядке в срок до 24.12.2004 уплатить доначисленный по решению налог и соответствующую сумму пеней.
Общество в указанный срок сумму задолженности и пени не уплатило, поэтому руководитель Инспекции принял решение от 08.12.2004 № 1285 о взыскании налога и пеней за
счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банках.
В связи с недостаточностью денежных средств на счетах в банках руководитель Инспекции принял решение от 13.12.2004 № 603 о взыскании налога и пеней за счет имущества
налогоплательщика.
Общество посчитало названные требование и решения незаконными и обратилось в
Арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Суд первой инстанции, частично удовлетворяя заявленное требование, руководствовался статьями 46, 47, 70, 89, пунктом 2 статьи 223 и пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом суд исходил из того, что при определении суммы
удержанного, но несвоевременно уплаченного налога, принята в расчет задолженность
предприятия, имевшаяся на начало проверяемого периода. Данная задолженность образовалась за пределами проверяемого периода, следовательно, не могла быть учтена при расчете
суммы несвоевременно перечисленного в проверяемый период налога на доходы физических лиц. Требование от 19.11.2004 № 23068 должно быть выставлено только в отношении
доначисленных по результатам налоговой проверки сумм налогов и пеней.
203
Апелляционная инстанция, руководствуясь статьями 75, 89, пунктом 2 статьи 108, пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктом 5 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изменила решение суда первой
инстанции, исходя из того, что суд первой инстанции был не вправе выходить за пределы
заявленных требований и признавать полностью недействительными решения налогового
органа от 08.12.2004 № 1285 и от 13.12.2004 № 603. Налоговый орган незаконно привлек налогоплательщика к ответственности за нарушение, установленное за рамками проверяемого периода, а также за которое он уже привлечен к налоговой ответственности. За проверяемый период задолженность по налогу на доходы физических лиц составила 123 714 рублей,
пени - 19 723 рубля 85 копеек.
Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для отмены принятого постановления.
В случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроками в силу статьи 75 Налогового
кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налоговый агент должен уплатить пени.
Согласно пункту 2 статьи 75 Кодекса сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других
мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
В пунктах 3 и 5 статьи 75 Кодекса предусмотрено, что пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная
со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога
или сбора. Пени уплачивается одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
В силу пункта 6 статьи 75 Кодекса пени могут быть взысканы принудительно за счет
денежных средств налогоплательщика на счетах в банке, а также за счет иного имущества
налогоплательщика в порядке, предусмотренном статьями 46-48 настоящего Кодекса.
В статье 70 Кодекса определено, что требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога,
если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Требование об уплате налога и соответствующих пеней, выставляемое налогоплательщику в соответствии с решением налогового органа по результатам налоговой проверки,
должно быть направлено ему в десятидневный срок с даты вынесения соответствующего
решения.
Как установлено судом и следует из материалов дела, налоговый орган неправомерно
включил недоимку в сумме 197 918 рублей, образовавшуюся на 01.04.2003 (вне проверяемого периода), в решение налогового органа от 19.11.2004 № 03-30-1480, принятое по результатам проверки Общества за период с 01.04.2003 по 31.05.2004. Исходя из этого требование
от 19.11.2004 № 23068, выставленное в соответствии с названным решением, в части недоимки в сумме 197 918 рублей и соответствующей ей сумме пеней являлось незаконным.
При таких обстоятельствах, которые в силу статьи 286 Арбитражного процессуального
кодекса Российской Федерации переоценке в кассационной инстанции не подлежат, суд
апелляционной инстанции правомерно признал недействительными решение от 08.12.2004
№ 1258 и требование от 19.11.2004 № 23068 Инспекции в части начисления пеней в сумме
139 801 рубля 15 копеек.
С учетом изложенного нормы материального права Арбитражным судом Чувашской
Республики применены правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся
в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в
204
любом случае основанием для отмены принятого постановления, кассационной инстанцией
не установлено.
Вопрос о взыскании расходов по государственной пошлине с кассационной жалобы не
рассматривался в связи с освобождением заявителя от ее уплаты на основании подпункта 1
пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.
Руководствуясь статьями 287 (пунктом 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального
кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа
постановил:
постановление апелляционной инстанции от 11.07.2005 Арбитражного суда Чувашской Республики по делу № А79-1363/2005 оставить без изменения, а кассационную жалобу
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России - без удовлетворения.
Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу
со дня его принятия.
Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 21 апреля 2005 г. № Ф09-1528/2005-С2
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего, судей, рассмотрел в судебном заседании жалобу Межрайонной инспекции Федеральной
налоговой службы № 10 по Республике Башкортостан (правопреемник Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № 10 по Республике
Башкортостан; далее - инспекция) на решение суда первой инстанции Арбитражного суда
Республики Башкортостан от 02.02.2005 по делу № А07-40800/04.
В судебном заседании приняли участие представители:
инспекции - Шагимарданова P.P. (доверенность от 16.02.2005 б/н);
открытого акционерного общества «Месягутовский комбинат сухого обезжиренного
молока» (далее - общество) - Магиянова A.M. (доверенность от 20.01.2005 б/н).
Инспекция обратилась в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о
взыскании с общества 104822 руб. штрафа за совершение налоговых правонарушений.
Решением суда первой инстанции от 02.02.2005 требования удовлетворены частично.
В порядке апелляционного производства решение не обжаловалось.
В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция
просит указанный судебный акт изменить, ссылаясь на неправильное применение судом
норм материального права.
Законность обжалуемого судебного акта проверена судом кассационной инстанции в
порядке, предусмотренном ст.ст. 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная проверка общества по
вопросу соблюдения налогового законодательства. Выявленные нарушения зафиксированы
актом от 15.09.2004 № 10, на основании которого принято решение от 04.10.2004 № 15 о
привлечении общества к ответственности за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц в виде взыскания налоговых санкции по ст. 123 Налогового кодекса
Российской Федерации в размере 104222 руб., за непредставление сведений о выплаченных доходах физическим лицам в виде взыскания штрафа в сумме 600 руб. (заявлением от
10.12.2004 № 09-01/3365 инспекция отказалась от части исковых требований, касающихся
взыскания штрафа, в размере 600 руб.).
205
Удовлетворяя заявленные требования частично, а именно в части взыскания штрафа в
размере 497 руб., суд исходил из неправомерности действий инспекции, поскольку общество повторно привлечено к налоговой ответственности.
Выводы суда являются правильными и соответствуют материалам дела.
Судом установлено и материалами дела подтверждено, что выездная налоговая проверка инспекцией проводилась за период с 01.08.2002 по 31.07.2004. Заявленные штрафы в
размере 103 725 руб. исчислены от суммы сальдо на начало проведения проверки (по акту
от 15.09.2004 №10).
По предыдущей налоговой проверке решение от 30.10.2002 № 17 в части начисления штрафных санкций по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации было признано недействительным арбитражным судом Республики Башкортостан от 17.03.2003
№ А07-906/03, постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от
17.06.2003 № Ф09-1730/03АК оставлено без изменения.
Таким образом, решением от 04.10.2004 № 15 общество привлечено к налоговой ответственности в части, касающейся взыскания штрафа в размере 103725 руб., повторно, что
противоречит п. 2 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации. Никто не может быть
привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.
Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, не свидетельствуют о неправильном применении законодательства судом первой инстанции.
С учетом изложенного обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения,
кассационная жалоба - без удовлетворения.
Руководствуясь ст.ст. 286,287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской
Федерации, суд
постановил:
решение суда первой инстанции Арбитражного суда Республики Башкортостан от
02.02.2005 по делу № А07-40800/04 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Республике Башкортостан без удовлетворения.
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 21 февраля 2005 г. № А55-7058/04-30
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, рассмотрев кассационную жалобу межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по
крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, г. Самара, на решение от 21 сентября 2004 года Арбитражного суда Самарской области по делу № А55-7058/04-30, по заявлению открытого акционерного общества «Российские железные дороги» в лице филиала
Куйбышевская железная дорога, г. Самара, о признании недействительным решения межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, г. Самара, от 20 февраля 2004 года
№ 09-15/1327/33 о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 1 224 613 руб.,
доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 6 223 065 руб., пени в сумме 2 608
96 руб.,
установил:
206
Открытое акционерное общество «Российские железные дороги» в лице филиала Куйбышевская железная дорога (далее - Куйбышевская железная дорога) обратилась в Арбитражный суд Самарской области с заявлением недействительным решения межрайонной
инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области от 20 февраля 2004 года № 09-15/1327/33 о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 1224613 руб., доначислении налога на
добавленную стоимость в сумме 6 223 065 руб., пени в сумме 260 896 руб.
К участию в деле в качестве третьего лица привлечена межрегиональная инспекция
Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам № 6, г. Москва.
Решением Арбитражного суда Самарской области от 21 сентября 2004 года заявленные
требования удовлетворены в полном объеме.
При этом суд не признал налогоплательщика виновным в занижении налога на добавленную стоимость по измененным декларациям, так как выводы налогового органа не основаны на данных декларациях за 2002 год, налогоплательщиком уточненная налоговая декларация представлены за 2003 год.
В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.
Не согласившись с решением первой инстанции, межрайонная инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по
Самарской области обратилась в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит его отменить, ссылаясь на нарушение судом норм
материального права.
При этом заявитель кассационной жалобы указывает на то, что проведенной камеральной проверкой уточненных налоговых деклараций не подтверждена обоснованность применения ставки 0 процентов и налоговых вычетов НДС по экспортным услугам в сумме
3 021 703 руб. за февраль 2003 года.
В соответствии со статьей 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о месте и времени
судебного разбирательства.
Судебная коллегия кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы
кассационной жалобы и проверив в соответствии с пунктом 1 статьи 286 Арбитражного
процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судом первой
инстанции норм материального и процессуального права, установила следующее.
Как усматривается из материалов дела, Куйбышевской железной дорогой в налоговый
орган представлена налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за февраль
2003 года по ставке 0 процентов по услугам на сумму 441 454 270 руб., к возмещению заявлен налог на добавленную стоимость в размере 27 605 329 руб.
20 ноября 2003 года налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за февраль 2003 года и увеличена к возмещению сумма налога на добавленную стоимость по сравнению с основной декларацией на
3 021 703 руб.
Решением от 20 февраля 2004 года № 09-15/1327/33, вынесенным по результатам камеральной проверки, межрайонная инспекция Министерства Российской Федерации по
налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области привлекла
Куйбышевскую железную дорогу к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 1 224 613 руб., а
207
также доначислила налог на добавленную стоимость в сумме 6 223 065 руб., пени в сумме
260 896 руб.
Согласно решению налогового органа налоговое правонарушение выражено в том,
что Куйбышевская железная дорога неправомерно применила налоговую ставку 0 процентов по налогу на добавленную стоимость на сумму 441454270 руб. и заявила к возмещению (зачету) из бюджета за февраль 2003 года налог на добавленную стоимость в сумме
3 021 703 руб., так как в ходе камеральной проверки установлена необоснованность заявленных требований.
Признавая налогоплательщика виновным в совершении налогового правонарушения
налоговый орган сослался на уточненные налоговые декларации за февраль, август 2002
года в сумме 55790194 руб., заявленной налогоплательщиком ошибочно, дважды на сумму
27895097 руб.
Налогоплательщиком 20 ноября 2003 года была представлена уточненная налоговая
декларация за августа 2002 года, в которой налог на добавленную стоимость уменьшен на
18 650 329 руб.
Таким образом, налоговый орган считает, что налогоплательщиком излишне заявлено
к возмещению за февраль 2002 года 9 224 768 руб. за минусом суммы 3 021 703 руб., и, по
мнению налогового органа, не уплачен в бюджет налог на добавленную стоимость, полученный от покупателя услуг в сумме 36 223 065 руб.
Согласно пункту 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о
привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в
свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием
статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения и применяемые
меры ответственности.
Однако изложенные в решении налогового органа обстоятельства не доказывают вину
налогоплательщика в неуплате налога на добавленную стоимость, так как ранее решением
от 4 июля 2003 года № 09-15/256/а/37/01-11/5258 налоговый орган за необоснованное занижение налога на добавленную стоимость за август 2002 года привлек налогоплательщика к
налоговой ответственности и признал его действия неправомерными.
В соответствии с пунктом 2 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же
налогового правонарушения.
Признавая налогоплательщика виновным в неуплате налога на добавленную стоимость,
налоговый орган неправомерно исчислил сумму налога на добавленную стоимость со ссылкой на декларации 2002 года, по которым привлек его к ответственности.
Кроме того, оспаривая судебное решение по делу, налоговый орган повторил свои выводы, изложенные в решении от 20 февраля 2004 года.
На основании изложенного, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289
Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебная коллегия Федерального арбитражного суда Поволжского округа
постановила:
Решение от 21 сентября 2004 года Арбитражного суда Самарской области по делу
№ А55-705 8/04-30 оставить без изменения, кассационную жалобу межрайонной инспекции
208
Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 17 августа 2004 г. № А65-1234/04-СА1-19
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу инспекции Министерства Российской Федерации по налогам
и сборам по Кировскому району города Казани, г. Казань, на решение от 11.03.2004 г. и
постановление апелляционной инстанции от 17.05.2004 г. Арбитражного суда Республики
Татарстан по делу № А65-1234/04-СА1-19, по заявлению инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Кировскому району города Казани, г. Казань
к обществу с ограниченной ответственностью «ТФК», г. Казань о взыскании 5 000 руб.
штрафа,
установил:
Инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Кировскому
району г. Казани (далее - налоговый орган) обратилась в Арбитражный суд РТ с заявлением к обществу с ограниченной ответственностью «ТФК» (далее - ответчик) о взыскании
5 000 руб. налоговых санкций.
Решением суда первой инстанции от 11.03.2004 г. в иске отказано.
Постановлением апелляционной инстанции от 17.05.04 г. решение оставлено без изменения.
В кассационной жалобе инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и
сборам по Кировскому району города Казани просит состоявшиеся по делу судебные акты
отменить, ввиду неправильного применения судами норм материального права.
В жалобе указывается, что заявления о постановке на налоговый учет в налоговом органе по месту нахождения объектов недвижимости, поданные ответчиком отдельно по каждому объекту недвижимости, не могут расцениваться как повторные, поскольку ранее ответчик на налоговом учете в Инспекции МНС РФ по Кировскому району г. Казани не состоял.
В связи с этим считает правомерным привлечение ответчика к налоговой ответственности
по пункту 1 статьи 116 Налогового кодекса Российской Федерации за нарушение срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе.
Судебная коллегия, изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, оснований для ее
удовлетворения не находит.
Как следует из материалов дела, 27.08.2003 Государственной регистрационной палатой
при Министерстве юстиции Республики Татарстан зарегистрировано право собственности
ответчика на недвижимое имущество - земельный участок площадью 3590 кв. м, расположенный по адресу: г. Казань, ул. Мало-Московская, 15 и выдано свидетельство о государственной регистрации права от 27.08.2003.
Заявление о постановке на учет в налоговом органе по месту нахождения недвижимого
имущества подано ответчиком 03.10.2003 г., то есть с нарушением срока, установленного
пунктом 5 статьи 83 Налогового кодекса Российской Федерации.
По данному факту налоговым органом вынесено решение № 40 от 04.12.2003 г. о привлечении ответчика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 116 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 5 000 рублей. На основании указанного
209
решения ответчику направлено требование № 40 от 04.12.2003 г. об уплате налоговой санкции, которое ответчиком в добровольном порядке не исполнено.
Как установлено судами, одновременно с подачей заявления о постановке на учет в
налоговом органе по месту нахождения недвижимого имущества - земельного участка ответчик представил в налоговый орган еще 4 аналогичных заявления в связи с регистрацией
за ним права собственности на здание тира, лодочную станцию, базу отдыха, здание клуба,
расположенные на территории Кировского района г. Казани.
По фактам подачи каждого из указанных заявлений налоговым органом приняты решения от 04.12.2003 г. № № 41-44 о привлечении ответчика к налоговой ответственности по
пункту 1 статьи 116 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 5 статьи 83 Налогового кодекса Российской Федерации организация подлежит постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения недвижимого имущества, принадлежащего ей на праве собственности, праве хозяйственного ведения или оперативного управления.
Принимая во внимание, что статья 83 Налогового кодекса Российской Федерации регламентирует порядок постановки на налоговый учет самих налогоплательщиков, а не принадлежащего им имущества, на налогоплательщика, вставшего на налоговый учет в конкретном налоговом органе по одному из предусмотренных статьей 83 Налогового кодекса
Российской Федерации оснований, не может быть возложена ответственность за неподачу
заявления о повторной постановке на налоговый учет в том же самом налоговом органе по
иному упомянутому в этой статье основанию (пункт 39 Постановления Пленума Высшего
Арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.2001 г. № 5 «О некоторых вопросах
применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).
Доводы налогового органа, полагающего, что поданные ответчиком заявления не могут расцениваться как направленные на повторную постановку на учет, судами правомерно
отвергнуты. Как правильно указали суды, у ответчика не было обязанности подавать в налоговый орган 5 заявлений отдельно по каждому приобретенному объекту недвижимости,
достаточно одного заявления, остальные поданы ошибочно. Тем самым вне зависимости
от числа зарегистрированных объектов и заявлений о постановке на учет ответчиком допущено однократное нарушение положений статьи 83 Налогового кодекса Российской Федерации, за которое ответчик мог быть единожды привлечен к налоговой ответственности по
пункту 1 статьи 116 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно решения налогового органа № 41 от 04.12.2003 г. ответчик привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 116 Налогового кодекса Российской Федерации
за нарушение срока подачи заявления о постановке на учет по месту нахождения недвижимого имущества - здания тира. Указанное решение ответчиком не оспорено, штраф в сумме
5 000 руб. по нему добровольно уплачен, что подтверждается платежным поручением № 19
от 22.01.2004 г., копия которого имеется в материалах дела.
В силу пункта 2 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации никто не может
быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового
правонарушения.
Учитывая изложенное, судами сделан обоснованный вывод, что решение № 40 от
04.12.2003 г. не соответствует закону, поскольку нарушает принцип однократности привлечения к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения и
требования налогового органа о взыскании 5 000 рублей налоговых санкций по решению №
40 от 04.12.2003 г. необоснованны и удовлетворению не подлежат.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
210
Решение от 11.03.2004 г. и постановление апелляционной инстанции от 17.05.2004 г.
Арбитражного суда Республики Татарстан по делу № А65-1234/04-СА1-19 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 16января 2006 г. № Ф04-9631/2005(18728-А27-37)
(Извлечение)
Открытое акционерное общество «Разрез Ольжерасский» (далее - ОАО «Разрез Ольжерасский», Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Кемеровской области
(далее - налоговый орган) о признании недействительным решения от 02.06.2005 № 1277 о
привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, измененное решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области
от 21.07.2005 № 200 (с учетом уточнений).
Заявленные требования мотивированы тем, что Общество при исчислении налога на прибыль за 12 месяцев 2004 правомерно включило во внереализационные расходы сумму убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем периоде в размере 450 286 руб., а
также налоговым органом при вынесении обжалуемого решения неправомерно применены
положения части 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации.
Решением от 05.09.2005 Арбитражного суда Кемеровской области, заявленные требования удовлетворены. Призвано недействительным решение налогового органа от 02.06.2005
№ 1277, измененное решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 21.07.2005 № 200.
Постановлением апелляционной инстанции от 09.11.2005 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на нарушение судом норм материального права просит отменить состоявшиеся по делу судебные решение и постановление
и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований ОАО «Разрез Ольжерасский».
Суд кассационной инстанции в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изучив материалы дела, проанализировав доводы жалобы, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального
и процессуального права, находит жалобу обоснованной и подлежащей удовлетворению.
Из материалов дела следует, что налоговым органом проведена камеральная налоговая
проверка представленной ОАО «Разрез Ольжерасский» налоговой декларации по налогу на
прибыль за 2004 год.
По результатам проверки принято решение № 1277 о привлечении налогоплательщика
к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 90 417 руб., одновременно предложено уплатить доначисленный налог на прибыль в сумме 452 086 руб. и соответствующие пени в сумме 12 442 руб.
Основанием для вынесения данного решения, по мнению налогового органа, послужил факт неподтверждения налогоплательщиком права на корректировку налоговых обязательств за прошлые налоговые периоды в текущем в размере 452 086 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области (далее - Управление) от 21.07.2005 № 200 решение налогового органа от 02.06.2005 № 1277 изменено: сумма доначисленного налога на прибыль изменена с 452 086 руб. на 108 500 руб.;
211
сумма штрафа изменена с 90 417 руб. на 21 700 руб.; сумма пени изменена с 12 442 руб.
на 3 078 руб.
Полагая, что решение налогового органа вынесено без законных оснований, ОАО «Разрез Ольжерасский» обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
Удовлетворяя заявленные требования и признавая решение налогового органа недействительным, суд первой и апелляционной инстанций исходил из того, что налогоплательщиком подтверждена обоснованность отнесения на расходы, выявленные в 2004 убытков
прошлых налоговых периодов в сумме 452 086 руб., которые формируют налоговую базу по
налогу на прибыль за 2004 год.
В соответствии с пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики - организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового
периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящимся к
прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства
отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).
В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде в виде убытков прошлых налоговых периодов,
выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Подпункт 1 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации должен
применяться с учетом общих положений пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской
Федерации, в соответствии с которыми при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым (отчетным) периодам, в текущем отчетном
(налоговом) периоде перерасчет налоговых обязательств производится в период совершения ошибки.
Судебными инстанциями установлено и материалами дела подтверждается, что решением по делу № А27-11506/2004-2 от 30.07.2004, оставленным в силе постановлением
апелляционной инстанции от 03.12.2004 года подтверждена обязанность по уплате суммы
доначисленного налога на добычу полезных ископаемых за 4 квартал 2003 года в размере
404 081 руб.
Следовательно, довод налогового органа о том, что корректировке подлежит прибыль
2003, а не 2004, является обоснованным.
Таким образом, в связи с неправильным применением норм материального права, оспариваемые судебные акты по данному эпизоду подлежат отмене с направлением дела на
новое рассмотрение в первую инстанцию этого же суда, поскольку сумма доначисленного
налога не была предметом рассмотрения первой и апелляционной инстанций.
Актом сверки взаимных расчетов по состоянию на 01.03.2004 подтверждена сумма
48 000 руб. в качестве оплаты страховых взносов на добровольное медицинское страхование на основании дополнительного соглашения от 08.12.2003 к договору от 06.11.2003 года
№ 62/03, которая перечислена 22.03.2004 платежным поручением № 404.
При указанных обстоятельствах, суд правомерно указал, на подтверждение налогоплательщиком обоснованность отнесения на расходы, выявленные в 2004 убытков прошлых
212
налоговых периодов в сумме 48 000 руб., которые формируют налоговую базу по налогу на
прибыль за 2004.
Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 2 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд
Западно-Сибирского округа
постановил:
решение от 05.09.2005 и постановление апелляционной инстанции от 09.11.2005 Арбитражного суда Кемеровской области по делу № А27-19412/05-2 о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Кемеровской области в части отнесения к внереализационным расходам суммы прошлых налоговых
периодов в размере 404 081 руб. по налогу на добычу полезных ископаемых отменить. В
этой части направить дело на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же суда.
В остальной части решение и постановление по данному делу оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 9 ноября 2005г. № Ф04-7948/2005(16612-А70-37)
(Извлечение)
Открытое акционерное общество «СибНИИНП» (далее - ОАО «СибНИИНП») обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени № 3 (далее - налоговый орган) о признании недействительным
решения от 11.04.2005 № 02-10/6260/30/7 «Об отказе в привлечении налогоплательщика к
ответственности за совершение налогового правонарушения».
Решением от 17.08.2005 Арбитражного суда Тюменской области в удовлетворении заявленных требований отказано.
В апелляционной инстанции законность и обоснованность судебного акта не проверялись.
В кассационной жалобе ОАО «СибНИИНП», ссылаясь на нарушение норм материального права, просит отменить решение суда первой инстанции и принять новое решение об
удовлетворении заявленных требований.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган решение первой инстанции считает законным, обоснованным, просит оставить его без изменения, а кассационную жалобу
без удовлетворения.
Суд кассационной инстанции в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изучив материалы дела, проанализировав
доводы жалобы, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения кассационной
жалобы.
Из материалов дела следует, что налоговым органом проведена камеральная налоговая
проверка уточненной налоговой декларации ОАО «СибНИИНП» по налогу на прибыль организаций за 2003 год.
По результатам проверки вынесено решение от 11.04.2005 № 02-10/6260/30/7 «Об отказе
в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения», которым заявителю предложено уплатить налог на прибыль в сумме 151 860 руб.
Основанием для начисления оспариваемых сумм налога явилось, по мнению налогового органа, неправомерное включение заявителем в состав внереализационных расходов,
213
уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2003 год, сумму убытков
прошлых лет, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде в размере 632 752 руб.,
а также занижение налога на прибыль на 151 860 руб.
Несогласие с указанными действиями налогового органа послужило основанием для
обращения налогоплательщика с настоящим заявлением в суд.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований суд указал, что в соответствии с
пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации ОАО «СибНИИНП» обязано было произвести перерасчет налоговых обязательств в том налоговом периоде, в котором
были совершены расходы, а не включать их во внереализационные доходы 2003 года как
убытки прошлых лет, поскольку согласно представленных первичных документов данные
убытки относятся к 2000, 2001, 2002 годам.
Арбитражный суд кассационной инстанции, оставляя без изменения решение арбитражного суда, исходит из установленных судом обстоятельств дела и следующих норм материального права.
В кассационной жалобе заявитель ссылается на пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса
Российской Федерации, в котором указано, что все неустранимые сомнения, противоречия
и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, полагает, поскольку пункт 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации
является специальной нормой права, следовательно статья 54 Налогового кодекса Российской Федерации не может быть применена.
Арбитражным судом первой инстанции установлено и не оспаривается сторонами, что
согласно первичным документам можно определить, что расходы в сумме 612 752 рублей, отнесенные заявителем во внереализационные расходы 2003 года как выявленные
в текущем налоговом периоде, являются убытками прошлых лет, а именно в 2000, 2001,
2002 годов.
В силу пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с
которыми при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым отчетным (налоговым) периодам, в текущем отчетном (налоговом) периоде
перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки.
При указанных обстоятельствах правомерно налоговый орган исключил из внереализационных расходов, убытков прошлых лет с последующим увеличением налогооблагаемой
базы и доначислением налога, а суд делал вывод о том, что налогоплательщик имел возможность соотнести расходы с конкретными налоговыми периодами.
Доводы заявителя жалобы отклоняются, как основанные на неправильном толковании
норм материального права.
Таким образом, обжалуемое судебное решение является законным и обоснованным,
принятым в соответствии с материалами дела и правильным применением норм права, в
связи с чем кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.
Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского
округа
постановил:
решение от 17.08.2005 Арбитражного суда Тюменской области по делу № А70-7011 /25 -05
оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения. Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
214
Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 5 августа 2005 г. № А43-31295/2004-11-1163
(Извлечение)
Открытое акционерное общество «Волга» обратилось в Арбитражный суд Нижегородской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по
Нижегородской области от 29.10.2004 № 55 об отказе в привлечении налогоплательщика к
налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда от 10.02.2005 заявленное требование удовлетворено.
Постановлением апелляционной инстанции от 25.04.2005 судебное решение оставлено
без изменения.
Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, Межрайонная инспекция
Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Нижегородской области обратилась в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.
Заявитель считает, что Арбитражный суд Нижегородской области неправильно применил пункт 1 статьи 54, статьи 81, 253, 257, 260, 264, пункт 2 статьи 265, пункты 1, 7 статьи
272 Налогового Кодекса Российской Федерации. По мнению налогового органа, суд сделал
неверный вывод о включении во внереализационные расходы текущего налогового периода
на дату получения первичных документов убытков прошлых лет, по которым известен период их понесения. Относя спорные расходы к внереализационным расходам, суд не учел
их связи с основной деятельностью предприятия.
В представленном отзыве на кассационную жалобу открытое акционерное общество
«Волга» с доводами заявителя не согласилось, считая принятые по делу судебные акты законными и обоснованными.
В судебном заседании объявлялся перерыв в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой
службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Нижегородской области (далее Инспекция) была проведена камеральная налоговая проверка представленной открытым
акционерным обществом «Волга» налоговой декларации по налогу на прибыль за первое
полугодие 2004 года. В ходе проверки было установлено, что общество отнесло к внереализационным расходам убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном периоде. Поскольку налогоплательщику был известен период образования убытков,
Инспекция посчитала, что указанные суммы должны участвовать в формировании налоговой базы того налогового периода, к которому они относятся. Соответственно проверяющими был сделан вывод о занижении налогооблагаемой прибыли текущего налогового
периода на сумму завышения затрат.
По результатам проверки налоговым органом принято решение от 29.10.2004 № 55, в
котором открытому акционерному обществу «Волга» доначислен налог на прибыль в сумме
287 541 рублей и пени за его несвоевременную уплату в сумме 11 206 рублей.
Не согласившись с выводами Инспекции, акционерное общество обжаловало решение
от 29.10.2004 № 55 в арбитражный суд.
Удовлетворяя заявленное требование, Арбитражный суд Нижегородской области руководствовался пунктом 1 статьи 54, пунктом 2 статьи 265 Налогового Кодекса Российской
Федерации. При этом суд, усмотрев противоречие между указанными нормами, посчитал
215
подлежащим применению пункт 2 статьи 265 Кодекса, поскольку содержащаяся в нем норма является специальной по отношению к первой. Исходя из данной правовой позиции, с
учетом буквального прочтения упомянутой нормы, суд сделал вывод о правильном включении во внереализационные расходы любых затрат, относящихся к прошлым периодам,
первичные учетные документы по которым получены в текущем.
Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает ее подлежащей удовлетворению.
В соответствии со статьей 247 Налогового Кодекса Российской Федерации объектом
налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которой признаются полученные доходы, уменьшенные на величину
произведенных расходов.
В силу статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально
подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными
расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в
денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты,
подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы в
зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности
налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией,
и внереализационные расходы.
Согласно пункту 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. В
пункте 2 этой же статьи предусмотрено, что в целях настоящей главы к внереализационным
расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в
текущем отчетном (налоговом) периоде.
В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Налогового Кодекса Российской Федерации
расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся,
независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их
оплаты.
Спорные затраты непосредственно связанны с основной деятельностью налогоплательщика, что подтвердили в судебном заседании лица, участвующие в деле. То есть, по своей
сути, они связаны с производством и реализацией.
Открытое акционерное общество «Волга» не отрицает, что период, к которому относятся рассматриваемые расходы, был ему известен и не является предметом разногласий с
налоговой инспекцией. То есть, в данном случае отсутствует выявление убытков, как случайность, а имеет место ожидаемое получение документального подтверждения ранее понесенных расходов. Получение первичных документов, подтверждающих факт понесения
соответствующих расходов, после окончания налогового периода, к которому они относятся, свидетельствует о возникновении искажения в исчислении налоговой базы прошлого
налогового периода.
Как установлено частью 2 пункта 1 статьи 54 Налогового Кодекса Российской Федерации, при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящих-
216
ся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде
перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. Только в
случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).
При таких обстоятельствах у налогоплательщика нет оснований не применять порядок,
предусмотренный названной нормой.
Кроме того, следует отметить, что исходя из толкования статей 3,38,44, 52, 54 Налогового Кодекса Российской Федерации формирование налоговой базы должно носить объективный характер и зависеть от наличия оснований, установленных законом. Субъективный
фактор, в частности, организация документооборота на предприятии, не может влиять на
формирование налоговой базы, как порождающий произвольное, зависящее от воли налогоплательщика, корректирование подлежащей уплате суммы налога.
Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает, что Арбитражный
суд Нижегородской области неправильно применил часть 2 пункта 1 статьи 54, пункт 1
статьи 272 Налогового Кодекса Российской Федерации, что является основанием для отмены принятых им по делу судебных актов.
В силу изложенного, в удовлетворении требования открытого акционерного общества
«Волга» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной
налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Нижегородской области
от 29.10. 2004 № 55 следует отказать.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации, безусловными основаниями
для отмены судебных актов, не установлено.
Расходы по уплате государственной пошлины согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отнесению на открытое акционерное общество «Волга» в сумме 3 000 рублей (2 000 рублей по первой инстанции и 1 000 рублей по кассационной инстанции).
Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 2 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд
Волго-Вятского округа
постановил:
кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы
России по крупнейшим налогоплательщикам по Нижегородской области удовлетво рить.
Решение от 10.02.2005 и постановление апелляционной инстанции от 25.04.2005
Арбитражного суда Нижегородской области по делу № А43-31295/2004-11-1163 отменить.
В удовлетворении требования о признании недействительным решения Межрайонной
инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам
по Нижегородской области от 29.10.2004 № 55 открытому акционерному обществу «Волга»
отказать.
Открытому акционерному обществу «Волга» уплатить в федеральный бюджет
3 000 рублей государственной пошлины в десятидневный срок в порядке, установленном в
статье 333.18 Налогового кодекса Российской Федерации.
Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу
со дня его принятия.
217
Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 19 августа 2005 г. № А52-569/2005/2
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа рассмотрев 16.08.2005 в открытом судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества энергетики и электрификации «Псковэнерго» на решение Арбитражного суда Псковской области от 11.04.2005 по делу № А52-569/2005/2,
установил:
открытое акционерное общество энергетики и электрификации «Псковэнерго» (далее Общество) обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением о признании
недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и
сборам по городу Пскову, правопреемником которой является Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 1 по Псковской области (далее - инспекция), от 12.11.2004
№ 17-01/2620дсп.
Решением суда первой инстанции от 11.04.2005 в удовлетворении заявленных Обществом требований отказано.
В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.
В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, просит отменить решение суда и принять по
делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, расходы, выявленные в текущем
налоговом периоде, но относящиеся к иным налоговым периодам, являются убытками прошлых лет, выявленными в отчетном налоговом периоде, и уменьшают облагаемую налогом
на прибыль базу текущего налогового периода. Общество, ссылаясь на статью 313 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), указывает, что убытки прошлых лет
не учтены в прошлых периодах в составе расходов, уменьшающих облагаемую налогом на
прибыль базу, так как отсутствовали соответствующие первичные документы, которые поступили к заявителю лишь в первом полугодии 2004 года.
В судебном заседании представители Общества поддержали доводы, изложенные в
кассационной жалобе, а представители инспекции просили оставить решение суда без изменения.
Законность решения суда проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, инспекция провела камеральную проверку представленной Обществом декларации по налогу на прибыль за первое полугодие 2004 года, о чем
составлено сообщение от 15.10.2004 № 17-01/2082дсп. По итогам рассмотрения материалов проверки и представленных заявителем возражений вынесено решение от 12.11.2004
№ 17-01/2620дсп об отказе в привлечении Общества к налоговой ответственности и доначислении 5 762 350 руб. налога на прибыль, а также 162 335 руб. пеней.
Основанием для вынесения такого решения послужил вывод налогового органа о том,
что в нарушение статьи 265 НК РФ Общество необоснованно включило в состав внереализационных расходов сумму убытка (24 009 790 руб.), полученного в прошлых налоговых
периодах (2001-2002 годах), занизив тем самым облагаемую налогом на прибыль базу за
первое полугодие 2004 года на 5 762 350 руб. Инспекция также ссылается на статью 54 НК
РФ и Инструкцию по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденную приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 29.12.2001
№ БГ-3-02/585, согласно которой в разделе «Убытки, приравниваемые к внереализационным расходам» по строке 090 «Убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в те-
218
кущем отчетном (налоговом) периоде» показывается сумма убытков прошлых налоговых
периодов, выявленная в текущем отчетном (налоговом) периоде, если по выявленным в налоговом периоде расходам не представляется возможным определить конкретный период
совершения ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы.
Общество, посчитав решение налогового органа незаконным, обжаловало его в арбитражный суд.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела и проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, считает решение суда законным и обоснованным.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских
организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных
расходов.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных
расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются
обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных
статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом)
периоде, в частности в виде убытков прошлых лет, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Таким образом, для включения убытков прошлых лет в состав внереализационных расходов текущего отчетного (налогового) периода необходимо установить, во-первых, наличие самих убытков по итогам прошлых лет; а во-вторых, факт выявления этих убытков в
текущем налоговом периоде.
Из материалов дела видно, что Общество включило в состав внереализационных расходов за первое полугодие 2004 года затраты, осуществленные им в 2001-2002 годах, в
частности затраты на выполнение работ сторонними организациями, на оплату услуг связи,
расходы на командировки, лизинговые платежи, расходы по ведению реестра акционеров,
арендная плата, убытки от уступки права требования, абонементная плата за обслуживание
программ, затраты на ремонт, суммовые разницы и другие расходы, относящиеся к производственной деятельности заявителя.
Указанные расходы выявлены налогоплательщиком на основании поступивших первичных документов, относящихся к прошлым периодам, бухгалтерских справок, составленных по итогам внеплановой инвентаризации, результатов аудиторской проверки.
Согласно общему правилу, закрепленному в пункте 1 статьи 54 НК РФ, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на
основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к
прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства
отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).
По запросу инспекции Обществом представлен регистр налогового учета «Внереализационные расходы для целей налогообложения» № ВР-00, из которого следует, что включен219
ные налогоплательщиком в состав внереализационных расходов первого полугодия 2004
года суммы убытков относятся к 2001-2002 годам, то есть известен конкретный период их
получения.
При таких обстоятельствах выводы суда первой инстанции о том, что заявитель неправомерно включил в состав внереализационных расходов за первое полугодие 2004 года
расходы в сумме 24 009 790 руб., а следовательно, и вывод налогового органа о занижении
Обществом налогооблагаемой прибыли и неуплате 5 762 350 руб. налога на прибыль является правильным, в связи с чем пени начислены также правомерно.
Дело рассмотрено судом полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, поэтому оснований для отмены решения суда нет.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный
суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Псковской области от 11.04.2005 по делу № А52-569/2005/2
оставить без изменения, а кассационную жалобу открытого акционерного общества энергетики и электрификации «Псковэнерго» - без удовлетворения.
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 3 февраля 2006 г. № А57-3276/05-7
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, рассмотрев в судебном заседании
кассационную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области на решение от 23.06.2005 по делу № А57-3276/05-7 Арбитражного суда
Саратовской области, по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Энгельсское приборостроительное объединение «Сигнал», г. Энгельс (далее - заявитель) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области, г. Энгельс (далее - ответчик) о признании недействительным решения от 24.01.2005 № 09-80/1
по доначислению налога на прибыль за 9 месяцев 2004 года в сумме 194 706 рублей, авансовых платежей по налогу на прибыль за 4 квартал 2004 года в сумме 194 706 рублей и авансовых платежей по налогу на прибыль за 1 квартал 2005 года в сумме 194 706 рублей,
установил:
Решением от 23.06.2005 Арбитражный суд Саратовской области заявление удовлетворил в полном объеме, сославшись на правомерное в рамках положений подпункта 1 пункта
2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшение заявителем налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 9 месяцев 2004 года на сумму внереализационных
расходов в виде убытков прошлых лет в размере 811 276 рублей.
В апелляционном порядке данный судебный акт не пересматривался.
В кассационной жалобе ответчик с принятым по делу судебным актом не согласился,
просил его отменить, полагая, что в силу положений статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик, обнаружив в поданной ранее декларации ошибки, приводящие к переплате налоговых платежей (а не только к их занижению), обязан представить
уточненную налоговую декларацию за этот же налоговый (отчетный) период.
В отзыве и дополнении к нему заявитель с доводами ответчика, отраженными в кассационной жалобе, не согласился, указав на то, что осуществленные им расходы обоснованы
220
и подтверждены документально, и налоговым органом не оспариваются, и что правильность его позиции подтверждается положениями статей 55, 81, 265,272, 285, 315 Налогового кодекса Российской Федерации.
В судебном заседании кассационной инстанции представитель заявителя поддержал
позицию, изложенную в отзыве и дополнении к нему, а также - заявил письменное ходатайство о возмещении судебных издержек в сумме 3037 рублей, понесенных в связи с участием представителя заявителя в судебном заседании кассационной инстанции (расходы за
проезд и проживание в гостинице) с приложением соответствующих документов.
Ответчик, надлежащим образом извещенный о времени и месте судебного разбирательства в кассационной инстанции, явку своего представителя в судебное заседание не
обеспечил.
Правильность применения Арбитражным судом Саратовской области при разрешении
настоящего спора норм материального и процессуального права проверена Федеральным
арбитражным судом Поволжского округа в порядке, предусмотренном статьями 284, 286
Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и сделан вывод об отсутствии оснований для отмены либо изменения решения суда, исходя из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию, если обнаружат в ней ошибки, приводящие к занижению суммы налога, подлежащей уплате. В связи с этим обязанности уточнять ранее поданную налоговую декларацию
при наличии в ней ошибок, приводящих к переплате налоговых платежей, у налогоплательщиков не имеется.
Кроме того, согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской
Федерации к внереализационным расходам относятся убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Таким образом, учитывая упомянутые выше положения норм налогового законодательства, а также - те обстоятельства, что сам факт наличия у заявителя убытков прошлого периода (2003 год) в сумме 811276 рублей ответчиком не оспаривается и что по итогам
2003-2004 годов ущерб бюджету в виде недоплаты налога на прибыль не нанесен, судебная
коллегия находит состоявшийся по делу судебный акт законным и обоснованным, а кассационную жалобу - не подлежащей удовлетворению.
Также суд кассационной инстанции считает обоснованным и подлежащим удовлетворению ходатайство заявителя о возмещении судебных издержек в сумме 3037 рублей в рамках статей 106, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и применительно к позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации,
отраженной в пункте 12 информационного письма № 99 от 22.12.2005.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 104, 106, 110, 287 (подпункт 1
пункта 1), 289, 319 (пункт 2) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа
постановил:
Решение от 23.06.2005 Арбитражного суда Саратовской областиподелу№А57-3276/057 оставить без изменений, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Ходатайство о возмещении судебных издержек в сумме 3 037 рублей, заявленное обществом с ограниченной ответственностью «Энгельсское приборостроительное объединение
«Сигнал», г. Энгельс - удовлетворить.
221
Взыскать с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Энгельсское приборостроительное объединение «Сигнал», г. Энгельс 3 037 рублей судебных издержек.
Поручить первой инстанции Арбитражного суда Саратовской области возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Энгельсское приборостроительное объединение «Сигнал», г. Энгельс государственную пошлину по заявлению, а также выдать исполнительный лист.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 4 мая 2007 г. № 4968/07
(Извлечение)
Судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрела в
судебном заседании заявление Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Саратовской области о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Саратовской области от 10.05.2006 по делу № А57-31673/05-17, постановления
суда апелляционной инстанции от 29.08.2006 и постановления Федерального арбитражного
суда Поволжского округа от 18.01.2007 по тому же делу.
Судебной коллегией Высшего Арбитражного суда Российской Федерации установлено
следующее.
Общество с ограниченной ответственностью «Энгельсское приборостроительное объединение «Сигнал» обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением о
признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Саратовской области от 24.06.2005 № 41/12 о взыскании
45 448 рублей налога на прибыль за 2004 год.
Решением суда первой инстанции от 10.05.2005 заявление общества удовлетворено.
Постановлением суда апелляционной инстанции от 29.08.2006 и постановлением Федерального арбитражного суда поволжского округа от 18.01.2007 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Межрайонная инспекция ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Саратовской области просит пересмотреть судебные акты в порядке надзора, указывая на отсутствие оснований для удовлетворения требования налогоплательщика.
Судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации полагает, что
дело не подлежит передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по следующим мотивам.
В обоснование своей позиции инспекция указывает на то, что общество необоснованно
включило во внереализационные расходы по итогам работы за 2004 год расходы, имевшие
место в 2002 и 2003 годах.
Этот довод заявителя оценивался судом первой инстанции и признан необоснованным.
Суд установил, что документы, подтверждающие внереализационные расходы, получены
обществом в 2004 году и у налогоплательщика имелись основания для их учета в этом же
году. Суд также признал, что в результате действий налогоплательщика интересы бюджета
не были нарушены.
При принятии судебных актов суды учитывали положения статей 247, 252, 265, 272
Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при
рассмотрении заявления в порядке надзора учитываются фактические обстоятельства, признанные установленными судебными актами, вступившими в законную силу.
222
В соответствии с частью 4 статьи 299 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело может быть передано в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации только при наличии оснований, предусмотренных статьей 304 названного Кодекса. Эти основания отсутствуют.
Руководствуясь статьями 299, 301,304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
определила:
в передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дела
№ А57-31673/05-17 Арбитражного суда Саратовской области для пересмотра в порядке надзора решения Арбитражного суда Саратовской области от 10.05.2006, постановления суда
апелляционной инстанции от 29.08.2006 и постановления Федерального арбитражного суда
Поволжского округа от 18.01.2007 по указанному делу отказать.
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 27 апреля 2006 г. № А57-2722/05-17
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, рассмотрев в открытом судебном
заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью Энгельсское приборостроительное объединение «Сигнал», г. Энгельс, на решение от 16.05.2005
года и на постановление от 01.12.2005 г. Арбитражного суда Саратовской области по делу
№ А57-2722/05-17, по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Энгельсское
приборостроительное объединение «Сигнал» г. Энгельс к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации № 7 по Саратовской области г. Энгельс
о признании частично недействительным решения,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью Энгельсское приборостроительное объединение «Сигнал» (далее - заявитель) обратился в Арбитражный суд Саратовской области
с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 7 по
Саратовской области (далее - налоговый орган) о признании решения частично недействительным.
Решением суда первой инстанции от 16.05.2005 года заявленные требования удовлетворены.
Постановлением апелляционной инстанции от 01.12.2005 года решение суда первой
инстанции от 16.05.2005 года отменено, в удовлетворении заявленных требований отказано.
Общество с ограниченной ответственностью Энгельсское приборостроительное объединение «Сигнал», не согласившись с постановлением апелляционной инстанции, обратилось в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в
которой просит указанный судебный акт отменить.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, находит кассационную жалобу подлежащей удовлетворению, а постановление
апелляционной инстанции подлежащим отмене.
Как усматривается из материалов дела, налоговым органом в отношении заявителя
была проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой вынесено решение
223
№ 11/2 от 14.01.2005 года. Основанием для вынесения оспариваемого решения послужило
занижение заявителем налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в связи с завышением
внереализационных расходов за 2003 год на сумму 539 567 рублей в нарушение пункта 1
статьи 272 и пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации. Налоговый
орган ссылается на то, что указанные расходы не относятся к проверяемому налоговому
периоду и должны быть учтены в 2002 году, то есть в том налоговом периоде, в котором они
произведены, путем подачи уточненной декларации.
Заявитель не согласился с принятым решением и обратился в арбитражный суд с заявлением, в котором просит признать недействительным подпункт 2 пункта 3 оспариваемого
решения.
Решением суда первой инстанции заявленные требования удовлетворены, постановлением апелляционной инстанции решение отменено, в удовлетворении заявленных требований отказано.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, апелляционная инстанция указала на то, что не подтвержден документально тот факт, что сумма 539 567 рублей является
убытком прошлого налогового периода, так как документально не подтверждены доводы
налогоплательщика о том, что убытки 2002 года были выявлены в 2003 году.
С данным доводом нельзя согласиться, поскольку из решения налогового органа усматривается, что счета-фактуры и акты выполненных работ были представлены налогоплательщиком, и налоговый орган по данному обстоятельству не представил возражений. Также не
оспаривается сам факт наличия у заявителя убытков прошлого периода.
Согласно пункту 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном
(налоговом) периоде, в частности, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Из налоговой декларации усматривается, что спорная сумма является убытками прошлых налоговых периодов, выявленными в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Как правомерно указал суд первой инстанции, налоговый орган не представил доказательств того, что налогоплательщиком при исчислении налоговой базы в прошлых налоговых периодах были совершены ошибки, в результате которых не была учтена сумма
539 567 рублей.
Таким образом, постановление апелляционной инстанции подлежит отменить, решение суда первой инстанции - оставить в силе.
Общество с ограниченной ответственностью «Энгельсское приборостроительное объединение «Сигнал» обратилось с ходатайством о возмещении судебных издержек, к которым относятся проезд железнодорожным транспортом в сумме 2 118 рублей и проживание
в гостинице в сумме 2 458 рублей. Данные расходы подтверждены документально, а потому
в соответствии со статьей 106 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации данное ходатайство подлежит удовлетворить.
На основании изложенного и, руководствуясь статьями 287, 288, 289 Арбитражного
процессуального кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанции
постановил:
постановление апелляционной инстанции от 01.12.2005 года Арбитражного суда Саратовской области по делу № А5 7-2722/05-17 отменить. Решение суда первой инстанции от
16.05.2005 года по данному делу оставить в силе.
Кассационную жалобу - удовлетворить.
224
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 7 Саратовской области в пользу Общества с ограниченной ответственностью Энгельсское приборостроительное объединение «Сигнал» судебные издержки в сумме 4 576 рублей.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 7 октября 2004 г. № А57-8388/03-9
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной Инспекции Министерства Российской Федерации
по налогам и сборам № 7 по Саратовской области, на решение Арбитражного суда Саратовской области от 23.04.2004 и постановление апелляционной инстанции от 27.07.2004,
по иску Общества с ограниченной ответственностью «Энгельсское приборостроительное
объединение «Сигнал» о признании частично недействительным решения Межрайонной
Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № 7 по Саратовской
области № 182 от 14.07.2003,
установил:
обжалованным постановлением апелляционной инстанции оставлено без изменения
судебное решение от 23.04.2004, которым указанный выше иск удовлетворен частично: недействительным решение налогового органа признано в части подпункта 1 пункта 1 и пункта 2 в части предложения истцу уплатить налоговые санкции - 173 852 рубля, неполностью
уплаченные налоги: налог на имущество - 2 440 рублей, налог на прибыль 224 068 рубле,
налог на добавленную стоимость - 843 558 рублей и пени - 59 201 рубль. Кроме того, взысканы судебные расходы в сумме 6 190 рублей в пользу истца по оплате экспертизы.
В кассационной жалобе ответчик просит об отмене судебных актов, принятии нового
решения об отказе в иске, настаивая на том, что неуплата налога на добавленную стоимость
в бюджет поставщиком истца свидетельствует о недобросовестности последнего, на правомерности своего ненормативного акта, принятого в соответствии со статьями 81 пункт 4,
171 пункт 1 подпункт 2, 262 Налогового кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, суд кассационной инстанции оснований для удовлетворения жалобы не находит.
Из приобщенных к делу материалов усматривается, что оспоренное решение принято
по результатам выездной налоговой проверки.
Отстаивая правомерность своего ненормативного акта, налоговый орган оспаривает
судебные акты в части признания судом правомерными налоговых вычетов по НДС в 2002
году по сделке истца с Обществом с ограниченной ответственностью «Евролюкс» в размере
604 876 рублей; уменьшение НДС за ноябрь 2002 год в сумме 2 572 рублей; неправомерным начисление штрафов. Кроме того, необоснованно, по мнению налогового органа, признано правильным отнесение истцом к расходам, учитываемым в целях налогообложения,
расходов заявителя на научные исследования и опытно конструкторские работы (НИОКР),
связанных с созданием новой или усовершенствованием производимой продукции в сумме
736 325 рублей (НДС - 147 265 рублей, штраф - 29 453 рублей).
Арбитражным судом установлены договорные отношения между истцом и Обществом
с ограниченной ответственностью «Евролюкс» в 2002 году. Приобретение у последнего товаров, используемых в производстве, оформлялось истцом в соответствии с требованиями
налогового законодательства. Никаких претензий к полноте и правильности оформления, в
225
том числе первичных бухгалтерских документов по сделкам с Обществом с ограниченной
ответственностью «Евролюкс» у налогового органа не было.
Отказ в применении налоговых вычетов, заявленных истцом сделан налоговым органом
по единственному основанию - Общество с ограниченной ответственностью «Евролюкс»
за спорный период (январь-июнь, сентябрь-декабрь 2002 год) не представляло в свой налоговый орган налоговую отчетность. При этом налоговым органом не оспаривались уплата
истцом НДС своему поставщику в стоимости приобретенных товаров, их оприходование и
использование при изготовлении собственной продукции.
Вывод арбитражного суда об отсутствии у ответчика правовых оснований для доначислении НДС, пени, штрафа в данной части основан на требованиях статей 171-172 Налогового кодекса Российской Федерации, проанализированных судом.
Довод кассационной жалобы о том, что неперечисление НДС поставщиком налогоплательщика лишает последнего права на вычеты и свидетельствует о его недобросовестности,
не основан ни на приведенных нормах, ни на каких-либо других.
В части неправомерности доначисления НДС в сумме 25 702 рубля за ноябрь 2002 год
по строительству бетонной площадки законность вывода арбитражного суда основана на
том, что 28.04.2003, то есть до вынесения оспоренного решения истец представил уточненную декларацию по данному налогу на спорную сумму и к моменту произведенного
ответчиком доначисления у истца отсутствовала обязанность уплаты НДС в данной сумме,
в связи с чем и начисление штрафа на нее (5 141 рубль) является неправомерным.
Правильным, основанным на требованиях Главы 21 Налогового кодекса Российской
Федерации, является вывод арбитражного суда о неправомерности доначисления НДС в
сумме 147 265 рублей, поскольку налоговым органом не была дана расшифровка затрат
истца на НИОКР, по которым была доначислена данная сумма, в акте проверки, не были
представлены доказательства правомерности ее начисления и суду.
Арбитражным судом правильно отмечается, что в соответствии с пунктом 2 статьи 171
Налогового кодекса Российской Федерации предприятие имеет право применить вычет по
НДС при условии использования в его деятельности для осуществления признаваемых объектами налогообложения операций материальных ценностей, приобретаемых предприятием. Обратного налоговым органом не доказано.
При таких обстоятельствах, правильном применении судом норм материального права,
полном и всестороннем исследовании материалов дела, принятые судебные акты являются
законными и обоснованными. Правовых оснований для их отмены не имеется.
На основании изложенного, и руководствуясь подпунктом 1 пункта 1 статьи 287,
статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд,
постановил:
Решение от 23.04.2004 и постановление апелляционной инстанции от 27.07.2004 Арбитражного суда Саратовской области по делу № А57-8388/03-9 оставить без изменения,
кассационную жалобу без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 18 марта 2003 г. № А57-9361/02-28
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, рассмотрел в судебном заседании
кассационную жалобу Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по
226
налогам и сборам № 7 по Саратовской области, г. Энгельс, на решение от 5 декабря 2002
года Арбитражного суда Саратовской области по делу № А57-9361/02-28, по иску открытого акционерного общества «Сигнал», г. Энгельс к Межрайонной инспекции Министерства
Российской Федерации по налогам и сборам № 7 по Саратовской области, г. Энгельс о признании неправомерными действий налогового органа,
установил:
Открытое акционерное общество «Сигнал» обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № 7 по Саратовской
области № 244/1 от 08.04.2002 г. в части взыскания 7 035 758 налога на прибыль и 445 984
дополнительных платежей и признании неподлежащими исполнению инкассовых поручений на списание указанных сумм.
Решением Арбитражного суда от 05.12.2002 г. заявление удовлетворено.
В кассационной жалобе Межрайонная инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № 7 по Саратовской области просит решение суда отменить, в иске
отказать.
Судебная коллегия, изучив доводы жалобы, оснований для ее удовлетворения не находит.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИМНС Российской Федерации № 7 по
Саратовской области проведена проверка по документам, представленным истцом по налогу на прибыль за 2001 г.
По результатам проверки вынесено решение № 2441 от 08.04.2002 г.
Согласно данного решения общество, в нарушении п.6 ст.2 Закона Российской Федерации «О налоге на прибыль предприятий и организаций» не включило в налогооблагаемую базу 19 597 773 руб. невостребованной в ПО «Зарубежнефтегазстрой» кредиторской
задолженности, образовавшейся в 1998 г. и по которой срок исковой давности истек. Кроме
того, в нарушении указанной нормы предприятие необоснованно исключило из налогооблагаемой прибыли 504 394 руб. беспроцентной ссуды, полученной от компании «Сигнал
Продакшэн энд Девелопмент Групп» (Британские Виргинские острова).
В связи с этим обществу по указанным операциям было доначислено 703 578 руб. налога на прибыль и 455 984 руб. дополнительных платежей с выставлением на счета предприятия инкассовых поручений на бесспорное списание этих сумм.
Признавая действия налогового органа неправомерными, суд обоснованно исходил из
того, что они противоречат закону и не соответствуют фактическим взаимоотношениям
ОАО «Сигнал» с иностранными партнерами.
В соответствии с пунктом 6 статьи 2 Закона Российской Федерации «О налоге на прибыль предприятий и организаций», действующего в проверяемый период, средства, полученные приватизированными предприятиями в качестве инвестиций в результате инвестиционных конкурсов (торгов), не включаются в состав доходов от внереализационных
операций и соответственно не являются объектом обложения налогом на прибыль.
Факт получения истцом технологического оборудования на сумму 19 597 773 руб. и
ссуды в сумме 504 394 руб. в рамках выполнения инвестиционной программы, связанной с
приватизацией предприятия и по результатам объявленного конкурса, установлен судебными актами по делу № 57-1949/01-10.
Доказательств того, что указанные средства были получены в иной форме, налоговым
органом не представлено. Ссылка заявителя жалобы на то, что оборудование не введено в
эксплуатацию к данному спору отношения не имеет.
227
При таких обстоятельствах оснований для отмены решения не имеется. На основании изложенного, руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса
Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Саратовской области от 05.12.2002 года по делу №
А57-9361/02-28 оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения. Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 20 марта 2007 г. № 2477/07
(Извлечение)
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации рассмотрел в судебном заседании
заявление Межрайонной инспекции ФНС России № 7 по Саратовской области (пр. Строителей, д. 22, г. Энгельс, Саратовская область, 413111) о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Саратовской области от 30.05.2006 по делу № А57-2552/06-35 и
постановления Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 14.11.2006 по тому
же делу,
установил:
общество с ограниченной ответственностью «Сигнал-Инвест» (территория ОАО «Сигнал», г. Энгельс-19, Саратовская область, 413119) обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением к Межрайонной инспекции ФНС России № 7 по Саратовской
области о признании недействительным решения инспекции от 29.12.2005 № 13/268 в части
доначисления налога на прибыль в сумме 6 627 441 рубль, начисления пеней по налогу в
сумме 1 179 715 рублей, а также в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа
в сумме 1 326 052 рубля (с учетом уточнения заявленного требования).
Решением суда первой инстанции от 30.05.2006 заявленное требование удовлетворено.
В суде апелляционной инстанции решение суда первой инстанции обжаловано
не было.
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа постановлением от 14.11.2006 решение суда первой инстанции оставил без изменения.
Согласно части 4 статьи 299 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определение о передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора судебного акта, принятого с нарушением
норм материального или норм процессуального права, может быть вынесено при наличии
оснований, предусмотренных статьей 304 Кодекса.
Рассмотрев доводы инспекции, изложенные в надзорной жалобе, а, также исследовав
копии оспариваемых судебных актов, коллегия судей Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации не установила нарушения оспариваемыми судебными актами норм права.
На основании изложенного, дело не подлежит передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации ввиду отсутствия оснований, установленных статьей
304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Руководствуясь статьями 299, 301 Арбитражного процессуального кодекса Российской
Федерации, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации
определил:
228
в передаче дела № А57-2552/06-35 Арбитражного суда Саратовской области в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора
оспариваемых судебных актов отказать.
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 14 ноября 2006 г. № А57-2552/2006-35
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, рассмотрел в открытом судебном
заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы
Российской Федерации № 7 по Саратовской области, г. Энгельс, на решение от 30 мая 2006
года Арбитражного суда Саратовской области по делу № А57-2552/2006-35, по заявлению
Общества с ограниченной ответственностью «Сигнал-Инвест», г. Энгельс к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации № 7 по Саратовской области, г. Энгельс, о признании частично недействительным решения № 13/268 от
29.12.2005,
установил:
общество с ограниченной ответственностью «Сигнал-Инвест» (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением с учетом уточнений о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации № 7 по Саратовской области (далее - налоговая инспекция) от 29.12.2005 № 13/268 о
привлечении к налоговой ответственности в части наложения штрафных санкций по пункту
1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, начисления налога на прибыль в
сумме 6 627 441 рубля и пеней в сумме 1 179 715 рублей.
Решением Арбитражного суда Саратовской области от 30.05.2006 заявленные требования удовлетворены.
В апелляционном порядке дело не рассматривалось.
В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение суда и отказать
в удовлетворении заявленных требований.
По мнению налогового органа, суд не применил подлежащий применению подпункт 11
пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым
налоговым органом был правомерно доначислен налог на прибыль обществу, не выполнившему условие данного пункта и передавшему безвозмездно полученное имущество в
течение года со дня получения этого имущества.
В отзыве на кассационную жалобу общество возражает против изложенных в ней доводов и просить оставит судебное решение без изменения.
В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялись перерывы до 10 часов 00 минут 9 ноября 2006
года, 10 часов 00 минут 14 ноября 2006 года.
Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав в судебном заседании представителя общества, судебная коллегия приходит к следующему.
Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую
проверку заявителя по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с
01.01.2003 по 31.12.2004, по результатам которой был составлен акт от 02.12.2005 № 246 и
принято решение 29.12.2005 № 13/268. В соответствии с данным решением общество привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль и подвергнуто
229
штрафным санкциям по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в
сумме 1326052 рублей. Этим же решением обществу предложено уплатить в бюджет, в числе прочего, налог на прибыль за периоды 2003 и 2004 годов в общей сумме 6 630 260 рублей
и пени за его несвоевременную уплату в сумме 1 179 715 рублей.
Решение налогового органа мотивировано тем, что заявителем в 2003 и 2004 годах допущено занижение сумм налога на прибыль за счет невключения в налоговую базу внереализационных доходов, полученных безвозмездно от взаимозависимого лица - ООО Энгельсское приборостроительное объединение «Сигнал» в виде векселей кредитных учреждений
и реализованных третьим лицам без соблюдения требований подпункта 11 пункта 1 статьи
251 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающих условия действия льготы в отношении безвозмездно передаваемого имущества для взаимосвязанных лиц.
Данное решение налогового органа общество обжаловало в арбитражный суд в указанной части.
Удовлетворяя заявленные требования, суд согласился с доводами налогоплательщика
о том, что передача векселей не носила безвозмездный характер, в связи с чем подпункт 11
пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации к рассматриваемым правоотношениям применен быть не может.
Выводы суда первой инстанции судебная коллегия считает правильными.
В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской
Федерации при определении налоговой базы не учитываются доходы от организации, если
уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50 процентов
состоит из вклада (доли) получающей организации. При этом полученное имущество не
признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного
года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не
передается третьим лицам.
В соответствии с частями 1 и 2 статьи 28 Федерального закона от 08.02.1998 «Об обществах с ограниченной ответственностью» общество вправе ежеквартально, раз в полгода
или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. Решение об определении части прибыли общества, распределяемой между
участниками общества, принимается общим собранием участников общества.
Часть прибыли общества, предназначенная для распределения между его участниками,
распределяется пропорционально их долям в уставном капитале общества.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Заявитель,
владеющий в ООО Энгельсское приборостроительное объединение «Сигнал» (далее
ЭПО «Сигнал») более 50% уставного капитала, должен был получить от ЭПО «Сигнал»
денежные средства, в том числе: в 2003 году в сумме 40 000 000 рублей согласно решению
общего собрания от 05.08.2003 и в 2004 году в сумме 25 000 000 рублей согласно решению
общего собрания от 27.10.2004.
Неисполненные денежные обязательства ЭПО «Сигнал» были прекращены зачетом
встречного однородного требования в соответствии со статьей 410 Гражданского кодекса
Российской Федерации.
Судом установлено, что основанием для проведения зачетов встречного однородного
требования являлись возникающие денежные обязательства заявителя перед ЭПО «Сигнал»
из сделок, связанных с куплей-продажей векселей кредитных учреждений, в которых покупателем выступал заявитель, а продавцом - ЭПО «Сигнал». Факт отсутствия перечисления
денежных средств продавцу с расчетного счета заявителя при расчете за приобретенные
векселя налоговым органом не оспаривается.
230
Судом был сделан обоснованный вывод о том, что представленные договоры, по которым обществом были получены векселя, являются договорами купли-продажи и были исполнены в части передачи векселей заявителю на возмездной основе, о чем свидетельствует
отражение данных сделок в бухгалтерском учете.
При таких обстоятельствах суд сделал правильный вывод о неправомерной переквалификации налоговым органом сделок, связанных с куплей-продажей векселей кредитных
учреждений и незаконном привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, а
также доначислении налога на прибыль за 2003-2004 и пеней.
В судебном заседании суда кассационной инстанции представителем общества заявлено ходатайство о возмещении судебных издержек в сумме 3329 рублей, понесенных в
связи с рассмотрением дела в Федеральном арбитражном суде Поволжского округа, за счет
налогового органа.
Согласно статье 101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации
(далее - АПК РФ) судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.
В силу статьи 106 АПК РФ к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела
в арбитражном суде, относятся денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам, расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте,
расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей), и другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.
Статьей 112 АПК РФ предусмотрено, что вопросы о судебных расходах разрешаются
арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, или в определении.
При этом Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации не исключает
возможности рассмотрения арбитражным судом заявления о распределении судебных расходов в том же деле и тогда, когда оно подано после принятия решения судом первой инстанции, постановлений судами апелляционной и кассационной инстанций.
В подтверждение указанной суммы представлены копии проездных железнодорожных
билетов Саратов-Казань от 30.10.2006 и Казань-Саратов от 31.10.2006, квитанции об уплате
сбора за услуги железнодорожного транспорта, счета за бронирование и проживание в номере гостинице «Волга» на имя Тараскиной М.И. и кассового чека.
Из указанных документов следует, что расходы общества на проезд и проживание в гостинице представителя Тараскиной М.И. связаны с рассмотрением настоящего дела в суде
кассационной инстанции.
Исходя из изложенного, кассационная инстанция считает, что судебные расходы общества подлежат возмещению.
Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение от 30 мая 2006 года Арбитражного суда Саратовской облас ти по делу
№ А57-2552/2006-35 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации № 7 по Саратовской области, г. Энгельс в пользу общества с ограниченной ответственностью «Сигнал-Инвест» возмещение судебных расходов 3 329 рублей за рассмотрение
дела № А57-2552/2006-35 в суде кассационной инстанции.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
231
Решение Арбитражного суда Саратовской области
от 3 августа 2006 г. № А-57-7 168/2006-2 5
(Извлечение)
ООО «Сигнал-Недвижимость» обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС № 7 по Саратовской области № 13/83
от 17 апреля 2006 года. Заявитель ходатайствует о взыскании с налогового органа судебных
издержек, понесенных на оплату юридических услуг, в сумме 30000 рублей.
Налоговый орган требования заявителя не признал по основаниям, изложенным в отзыве на заявление.
Дело рассматривается в порядке ст.ст. 152-166, 200 АПК РФ. Согласно ст. 200 п. 5
АПК РФ на органе, принявшем ненормативный акт, лежит обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия указанного акта. Суду представляются
доказательства, отвечающие требованиям ст.ст. 67, 68 АПК РФ.
Заслушав представителей лиц, участвующих в деле, обсудив доводы заявления и отзыва на заявление, изучив материалы дела, арбитражный суд
установил:
Общество с ограниченной ответственностью «Сигнал-Недвижимость» оспаривает решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области № 13/83 от 17.04.2006 года, в соответствии с которым общество было привлечено к
налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, п. 2 ст. 119 НК РФ. Обществу также было
предложено уплатить налог на прибыль за 2004 г. в сумме 107 081 руб., земельный налог
в сумме 2 016 290 руб., НДС в сумме 7454975 руб. и пени по налогу на прибыль в сумме
5 799 руб., по земельному налогу в сумме 290579 руб., по НДС в сумме 122 446 руб.
Из материалов дела следует, что оспариваемое решение принято налоговым органом
по результатам выездной налоговой проверки ООО «Сигнал-Недвижимость», проведенной
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области в
период с 25 октября по 2 декабря 2006 года и охватившей налоговые периоды с 15.04.2004 г.
по 31.12.2004 г. По результатам проверки составлен акт № 13/51 от 10 марта 2006 г.
Не согласившись с выводами налогового органа по результатам проверки, налогоплательщик представил возражения.
Рассмотрев материалы проверки и представленные возражения, исполняющий обязанности руководителя Межрайонной ИФНС № 7 по Саратовской области принял решение
№ 13/83 от 17.04.2006 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности,
доначислении налогов и пени.
В соответствии с решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы
№ 7 по Саратовской области 13/83 от 17.04.2006 г. ООО «Сигнал-Недвижимость» вменяется
в вину: неуплата налога на землю за 2004 год, завышение налоговых вычетов по НДС, завышение расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Заявитель с указанным решением не согласен по следующим основаниям.
В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ Заявителю вменяется в вину неправомерное отнесение на вычеты суммы НДС по выполненному подрядчиком капитальному ремонту основных средств - здания котельной (Литер К), сданного в аренду по договору № 456 от
30.04.2004 г. обществу с ограниченной ответственностью ЭПО «Сигнал» (далее ЭПО «Сигнал»), так как пунктом 3 договора предусмотрено, что капитальный ремонт осуществляется
за счет средств арендатора.
232
Однако п. 2 ст. 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат «суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг),...в отношении:...2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи», что и имело фактическое место.
ЭПО «Сигнал» на основании выставленного счета-фактуры № 00000076 от 31.12.2004 г.
компенсировал затраты Заявителя по капитальному ремонту.
Таким образом, начисленные налоговым органом НДС в размере 745975 рублей,
штраф в размере 20781 рубль и пени в размере 5799 рублей, по мнению Заявителя, подлежат отмене.
Налоговый орган вменяет Заявителю нарушение п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 286, п. 3 ст. 256
НК РФ в связи с занижением налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму расходов по ремонту крыши Детской спортивной школы (далее - ДСШ), которая передана Заявителем в безвозмездное пользование Некоммерческому партнерству «Спортивный клуб
«Сигнал». Однако ремонтные работы объекта недвижимости, не используемого в извлечении доходов, которые произвел собственник, связаны с предотвращением чрезвычайной
ситуации (обрушение кровли, затопление помещений и т.п.).
Оспаривая довод Заинтересованного лица о начислении налога на прибыль, Заявитель
ссылается на то, что согласно пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде,
«включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных
бедствий или чрезвычайных ситуаций».
Налоговым органом неправомерно начислен налогоплательщику земельный налог в
сумме 2 016 290 рублей за 2004 год, уплаченный за этот же период первоначальным собственником земельного участка - ОАО «Сигнал» в полном объеме в сумме 2 893 930 руб.
В ходе выездной налоговой проверки был установлен факт юридического закрепления земельного участка в собственности налогоплательщика 24.09.2004 г.
Согласно действовавшему законодательству в 2004 году - ст. 17 Закона Российской Федерации от 11 октября 1991 г. № 1738-1 «О плате за землю» плательщики налога на землю
определялись по состоянию на 1 июня налогового периода, а расчет по земельному налогу
(декларация) подлежал сдаче до 1 июля налогового периода. Статьей 15 этого же Закона
установлено, что основанием для установления налога и арендной платы за землю является
документ, удостоверяющий право собственности, владения или пользования (аренды) земельным участком.
Юридический статус перешедшего к налогоплательщику от ОАО «Сигнал» не имеет характер «вновь отведенного» и «предоставленного» из земель федеральной, муниципальной
собственности или собственности субъекта федерации. Поэтому на ООО «Сигнал-Недвижимость» не распространяются положения абзаца 3 ст. 16 и абзаца 2 ст. 17 Закона «О плате
за землю», на нарушение которых ссылается налоговый орган. Факт оплаты налога на землю первоначальным собственником земельного участка (ОАО «Сигнал») в полном размере
не оспаривается налоговым органом, а двойное налогообложение одного и того же объекта
законодательством не предусмотрено.
Не согласившись с доводами Заявителя и заявленными требованиями, налоговый орган
представил отзыв, в котором просит отказать в удовлетворении заявленных требований.
Суд находит требования ООО «Сигнал-Недвижимость» обоснованными и подлежащим
удовлетворению по следующим основаниям.
На основании договора № 411 от 27.05.2004 г., заключенного между ООО «Сигнал-Недвижимость» и ФГУП «УСР № 511 при Спецстрое России» последний произвел ремонтные
работы на объекте (Котельной - литер К), принадлежащем на праве собственности Заяви-
233
телю. ООО «Сигнал-Недвижимость» приняло и оплатило работы по договору на основании
актов выполненных работ и счетов-фактур № 00000079 от 30.06.04 НДС - 313 669 рублей,
№ 00000102 от 30.07.04 г. НДС -125 222 рубля, № 00000147 от 30.09.04 г. НДС - 95 734,78 рублей, № 00000175 от 28.10.04 г. НДС - 149 758 рублей, № 00000222 от 29.10.04 г. НДС 61 591 рубль. В соответствии с установленным налоговым законодательством порядком
ООО «Сигнал-Недвижимость» отнесло на вычеты, уплаченные подрядчику суммы НДС.
В соответствии с договором аренды № 456 от 30.04.2004 г., предусматривающим в
обязанностях арендатора выполнение капитального ремонта (п. 3 договора) за счет средств
арендатора, Заявитель перевыставил понесенные затраты на ремонт, а ЭПО «Сигнал» в
полном объеме компенсировал данные затраты на основании выставленного Заявителем счета-фактуры № 00000076 от 31.12.2004 г. в сумме 4 890 285,71 рубль, в т.ч. НДС
745 975 рублей. Полученный Заявителем НДС был учтен в соответствующем периоде в
книге продаж и принят к уплате при расчетах с бюджетом. Что также налоговым органом
не оспаривается.
Начисляя Заявителю НДС в размере 745 975 рублей, штраф в размере 20 781 рубля и
пени в размере 57 99 рублей, налоговый орган ссылался на ст. 616 ГК РФ и условия договора аренды с ЭПО «Сигнал» и то обстоятельство, что затраты по ремонту, а следовательно,
уплату НДС поставщику услуг должен был нести арендатор. Данная позиция налогового
органа неправомерна, ГК РФ не относится к налоговому законодательству и не определяет
условия возникновения налоговых обязательств субъектов предпринимательской деятельности.
Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ «Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг),...в отношении:...2) товаров (работ,
услуг), приобретаемых для перепродажи». Как видно из материалов дела, Заявитель приобрел услугу по ремонту у ФГУП «УСР № 511 при Спецстрое России» с последующей ее
перепродажей арендатору - ЭПО «Сигнал».
Таким образом, правовые основания для начисления Заявителю НДС в размере
745 975 рублей, штрафа в размере 20 781 рубля и пени в размере 5 799 рублей у налогового
органа отсутствуют.
Судом установлено, что по договору № б/н от мая 2004 г. ООО «Сигнал-Недвижимость»
передало в безвозмездное пользование Некоммерческому партнерству «Спортивный клуб
«Сигнал» недвижимое имущество, в том числе 2-этажное нежилое здание ДСШ. Согласно
договору № 529 от 06.07.2004 г., заключенному между ООО ПСО «Сигет» и ООО «СигналНедвижимость», произведен ремонт кровли здания ДСШ. Расходы по ремонту кровли здания ДСШ Заявитель отнес на затраты при определении налогооблагаемой базы по налогу
на прибыль.
Согласно пп. 3 п. 3 ст. 39 НК РФ передача основных средств некоммерческим организациям для осуществления ими уставной деятельности не является реализаций. В соответствии с пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с
производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций,
включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных
бедствий или чрезвычайных ситуаций.
Суд пришел к выводу, что Заявитель правомерно уменьшил налогооблагаемую базу по
налогу на прибыль на затраты, связанные с ремонтными работами недвижимого имущества,
не используемого в извлечении доходов, так как данные затраты произведены с целью предотвращения чрезвычайной ситуации (обрушение кровли, затопление помещений и т.п.),
234
что подтверждается имеющимся в деле дефектным актом от 28 мая 2004 г., составленным
ООО «Сигнал-Недвижимость», а также техническим заключением по осмотру кровли нежилого здания Литер Аа от 4 июня 2004 г., выполненного ООО «РУС». Налоговым органом
в соответствии со ст. 200 АПК РФ не представлены доказательства коммерческого использования арендатором отремонтированного объекта социальной сферы и не представлено
заключение, что выполненный ремонт кровли имеет другое функциональное назначение,
чем предотвращение разрушения и затопления здания.
Судом также установлено, что Заявитель приобрел у ОАО «Сигнал» земельный участок общей площадью 271169 кв.м, расположенный по адресу: г. Энгельс-19, территория
ОАО «Сигнал». Право собственности ООО «Сигнал-Недвижимость» на данный земельный
участок зарегистрировано 24.09.2004 г.
Согласно ст. 15 Закона РФ от 11 октября 1991 г. № 1738-1 «О плате за землю» основанием для установления налога и арендной платы за землю является документ, удостоверяющий право собственности, владения или пользования (аренды) земельным участком.
Статьей 17 этого же закона предусмотрено, что плательщики налога на землю определяются
по состоянию на 1 июня налогового периода, а расчет по земельному налогу должен быть
сдан до 1 июля налогового периода. По состоянию на 1 июня 2004 года собственником земельного участка являлось ОАО «Сигнал», о чем свидетельствует отметка на декларации
по налогу на землю ОАО «Сигнал» исполнительного органа управления, отвечающего за
регулирование в сфере земельных отношений. Факт оплаты предыдущим собственником
«Сигнал» земельного налога за 2004 год в полном размере подтверждается материалами
дела, а факт переплаты ОАО «Сигнал» налога на землю налоговым органом не установлен.
В настоящее время прежний собственник земельного участка ликвидирован.
Исходя из положений ст. 130 ГК РФ право собственности и другие вещные права на
недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.
Квалифицируя Заявителя как плательщика налога на землю за 2004 год по земельному
участку, перешедшему от ОАО «Сигнал» (право собственности возникло с 24.09.2004 г.),
налоговый орган создает прецедент двойного налогообложения одного и того же объекта,
что налоговым законодательством запрещено. Поэтому в части начисления платежей за землю Заявителю за 2004 год и соответствующих пени и штрафа позиция налогового органа
также является неправомерной.
Относительно других налоговых начислений оспариваемого Заявителем решения представителем налогового органа не представлены доказательства, предусмотренные ст. 200
АПК РФ.
Суд считает возможным отнести на налоговый орган судебные издержки, понесенные
ООО «Сигнал-Недвижимость» по оплате услуг представителя, участвующего в деле.
Доказательства, подтверждающие расходы на оплату услуг представителя, имеются в
материалах дела. В соответствии с договором об оказании юридических услуг от 28 июня
№ 024-07-06/СН ЗАО «САНАР» взяло на себя обязательства по оказанию юридической
помощи, в том числе и по ведению дела в арбитражном суде Саратовской области. В пункте 4.1 договора от 28 июня № 024-07-06/СН указано, что стоимость услуг по настоящему
договору составляет 30000 рублей. Платежным поручением от 29.06.2006 г. № 540 подтверждается перечисление ЗАО «САНАР» 30000 рублей за юридические услуги по договору № 024-07-06/СН от 28 июня 2006 г.
Суд, принимая во внимание характер рассматриваемого спора и категорию дела, а также
оценив представленные Заявителем документы, сделал вывод о том, что расходы на юриди235
ческие услуги по ведению настоящего дела в Арбитражном суде Саратовской области подлежат удовлетворению в размере 8000 рублей, что соответствует протоколу согласования договорной цены, являющемуся приложению к договору № 024-07-06/СН от 28 июня 2006 г.
Решая вопрос о распределении расходов по государственной пошлине, суд относит их
на налоговый орган. Учитывая то, что государственная пошлина была уплачена заявителем
при подаче настоящего заявления, она подлежит возврату из бюджета.
Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса
Российской Федерации, суд
решил:
признать решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по
Саратовской области (г. Энгельс Саратовской области) № 13/83 от 17 апреля 2006 года недействительным.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области (г. Энгельс Саратовской области) в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Сигнал-Недвижимость» (г. Энгельс Саратовской области) судебные издержки
в сумме 8 000 руб. (восемь тысяч руб.).
Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области (г. Энгельс Саратовской области) возвратить ООО «Сигнал-Недвижимость»
из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 2 000 руб., уплаченную по
платежному поручению № 331 от 18 апреля 2006 г. Выдать Обществу с ограниченной ответственностью «Сигнал-Недвижимость» справку на возврат государственной пошлины.
Решение может быть обжаловано в порядке ст.ст. 257-260 АПК РФ путем подачи апелляционной жалобы в месячный срок с момента принятия решения, в порядке ст.ст. 273-277
АПК РФ путем подачи кассационной жалобы в двухмесячный срок с момента вступления
решения в законную силу.
Постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Саратовской области
от 16 ноября 2006 г. № А-57-7168/06-25
(Извлечение)
Общество с ограниченной ответственностью «Сигнал-Недвижимость» обратилось в
Арбитражный суд Саратовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области
№ 13/83 от 17.04.2006 года, в соответствии с которым общество было привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, п. 2 ст. 119 НК РФ. Обществу также было предложено уплатить налог на прибыль за 2004 г. в сумме 107 081 руб., земельный налог в сумме
2 016 290 руб., НДС в сумме 7 454 975 руб. и пени по налогу на прибыль в сумме 5 799 руб.,
по земельному налогу в сумме 290579 руб., по НДС в сумме 122 446 руб.
Решением суда от 03.08.2006 г. признано недействительным решение Межрайонной
инспекции Федеральной налоговой службы № 7 Саратовской области (г. Энгельс Саратовской области) № 13/83 от 17 апреля 2006 года и с Межрайонной инспекции Федеральной
налоговой службы № 7 по Саратовской области (г. Энгельс Саратовской области) в пользу
Общества с ограниченной ответственностью «Сигнал-Недвижимость» (г. Энгельс Саратовской области) взысканы судебные издержки в сумме 8 000 (восемь тысяч руб.).
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области заявлено требование о проверке законности и обоснованности решения в части по тем
236
основаниям, что решение принято с нарушением норм материального и процессуального
права.
В апелляционной жалобе заявитель не указал, какие нормы процессуального права,
приведшие к принятию неправильного решения, нарушены.
Не указано в жалобе и о том, в чем выражено неправильное применением судом норм
материального права:
1) неприменение закона, подлежащего применению;
2) применение закона, не подлежащего применению;
3) неправильное истолкование закона.
Пунктом 4 ст. 260 АПК РФ предусмотрено, что апелляционная жалоба должна содержать требования лица, подающего жалобу, и основания, по которым лицо, подающее жалобу, обжалует решение, со ссылкой на законы, иные нормативные правовые акты, обстоятельства дела и имеющиеся в деле доказательства.
В данном случае апелляционная жалоба повторяет содержание решения налогового
органа без указания оснований, по которым решение суда первой инстанции должно быть
удовлетворено.
«Сигнал-Недвижимость» в отзыве на жалобу просит оставить решение без изменения,
а жалобу без удовлетворения.
Как видно из материалов дела по результатам проведенной выездной налоговой проверки Межрайонной ИФНС России № 7 по Саратовской области было принято решение в
отношении ООО «Сигнал-Недвижимость», в соответствии с которым налогоплательщику
предложено уплатить налог на прибыль за 2004 год в сумме 107081 руб.; земельный налог в сумме 206290 руб., НДС в сумме 7454975 руб. и пени по налогу на прибыль в сумме
5799 руб., по земельному налогу в сумме 290579 руб., пр НДС в сумме 122446 руб. А также
налогоплательщик был привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, п. 2.
ст. 119НКРФ.
В соответствии с решением № 13/83 от 17.04.06 г. ООО «Сигнал-Недвижимость» вменяется в вину: неуплата налога на землю за 2004 год, завышение налоговых вычетов по
НДС, завышение расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Проверив законность принятого судом первой инстанции решения, с учетом отсутствия
в жалобе указаний на нарушения судом первой инстанции норм материального права, апелляционная инстанция сочла требования подателя жалобы несостоятельными, а саму жалобу
не подлежащей удовлетворению.
Решение суда первой инстанции соответствует требованиями ст. 201 АПК РФ. При принятии решения судом первой инстанции рассмотрел все заявленные требования с учетом
возражений налогового органа со ссылками на нормы права, обстоятельства налоговых правонарушений и соответствующие доказательства.
В жалобе налогового органа не оспаривается правильность применения судом первой
инстанции закона, подлежащего применению, применение закона, не подлежащего применению, или истолкование судом закона при исследовании вопросов уплаты налога на землю
за 2004 год, налоговых вычетов по НДС, расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу
по налогу на прибыль.
Согласно п. 6 ст. 271 АПК РФ постановление апелляционной инстанции должно содержать основания, по которым в апелляционной жалобе заявлено требование о проверке
законности и обоснованности решения.
Таких оснований жалобы нет.
Из чего следует, что оснований для отмены решения по какому-либо основанию не
имеется.
237
При этом следует учесть положения п. 6 ст. 267 АПК РФ, в котором установлено, что
зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 настоящего Кодекса
основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.
Таких нарушений норм процессуального права не установлено.
При таких обстоятельствах и в соответствии со ст.ст. 266-271 АПК РФ суд
постановил:
1. Решение Арбитражного суда Саратовской области по настоящему делу от 03.08.2006
года оставить без изменений, а апелляционную жалобу без удовлетворения.
Решение Арбитражного суда Саратовской области
от 23 мая 2005 г. № А-57-6626/05-35
(Извлечение)
В Арбитражный суд Саратовской области обратилось ООО ЭПО «Сигнал» с заявлением о признании недействительным решения МРИ ФНС России № 7 по Саратовской области
от 29.03.2005 года № 11-380/3.
В судебном заседании Заявитель требования поддержал в полном объеме.
Заинтересованное лицо предъявленные требования не признало по основаниям, изложенным в представленном отзыве.
Заслушав доводы лиц, участвующих в деле, проведя исследование представленных доказательств, суд установил, что налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка Заявителя по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах, была проверена декларация по налогу на добавленную стоимость за декабрь месяц 2004 года. По
результатам проверки налоговым органом было вынесено решение № 11-380/3 от 29.03.2005
г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
На основании решения МРИ ФНС России № 7 по Саратовской области от 29.03.2005 г.
№ 11-380/3 ООО ЭПО «Сигнал» привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в
сумме 11420 руб. 00 коп.; налогоплательщику начислены пени в сумме 1 742 руб. 00 коп. и
доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 971 580 руб. 00 коп. Всего по решению начислено 98 742 руб. 00 коп.
27.12.2004 г. в адрес Заявителя поступили: требование об уплате налога № 11 -18/239-306
от 29.03.2005 г. в сумме 971 580 руб. 00 коп. и пени в размере 1 742 руб. 00 коп.; требование
об уплате налоговой санкции № 11-18/239-306 от 29.03.2005 г. Названные требования выставлены Заявителю на основании решения о привлечении налогоплательщика к налоговой
ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.03.2005 г. № 11-380/3, в
котором налоговые органы ссылаются на нарушение налогоплательщиком п. 1, п. 3, п. 8 ст.
169, ст. 171, 172НКРФ.
По мнению Заинтересованного лица, Заявителем занижена сумма НДС за счет завышения налоговых вычетов в размере 971580 руб. 00 коп., поскольку в книге покупок за декабрь
2004 года по предприятию ЗАО «Торговый дом «Санар» зарегистрированы не номера счетов-фактур, а номера накладных, которые не могут являться основанием для принятия сумм
налога к вычету.
Судом установлено, что ООО ЭПО «Сигнал» имеет в наличии все счета-фактуры по
приобретенным товарам в ЗАО «Торговый дом «Санар» в декабре 2004 года, о чем свидетельствуют представленные в суд доказательства.
238
Как пояснил Заявитель, зарегистрированные в книге покупок за декабрь месяц 2004
года номера накладных, указанных в решении представляют собой опечатку, совершенную
из-за сбоя компьютерной программы, что в последствии Заявителем было исправлено.
В соответствие со ст. 88 НК РФ, если камеральной проверкой выявлены ошибки в заполнении документов, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести
соответствующие исправления в установленный срок. Налоговым органом не представлено
доказательств истребования у налогоплательщика документов, подтверждающих обоснованность расчетных данных по проверяемой декларации.
Учитывая, что оспаривамое решение было принято по результатам камеральной проверки, налогоплательщик в нарушение п. 7 ст. 21 НК РФ был лишен права представить
налоговому органу пояснения по налоговой проверке, а также счета-фактуры, имеющиеся
у него в наличии.
Согласно п. 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую
сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные названной
статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные
им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.
В п. 1 ст. 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим
основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.
Как следует из представленных в суд доказательств, Заявителем произведена оплата
приобретенных в ЗАО «Торговый дом «Санар» товаров, что не оспаривается налоговым
органом. Налоговым органом так же не оспаривается факт оприходования товаров, приобретенных в ЗАО «Торговый дом «Санар».
При таких обстоятельствах вычеты, произведенные Заявителем в налоговой декларации за декабрь месяц 2004 года, заявлены правомерными. Действия со стороны налоговых
органов в отношении привлечения Заявителя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122
необоснованны, т.к. в данном случае отсутствует событие налогового правонарушения (п.
1ст. 109НКРФ).
В решении отсутствуют документы, которые подтверждают обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения в соответствии с п. 3 ст. 101
НКРФ.
На основании изложенного арбитражный суд делает вывод о том, что требования ООО
ЭПО «Сигнал» являются обоснованными и подлежат удовлетворению, решение МРИ ФНС
России № 7 по Саратовской области за № 11-380/3 от 29.03.2005 г. является недействительным, как несоответствующее требованиям ст.ст. 171, 172 НК РФ.
Госпошлина, уплаченная Заявителем при обращении в суд с данным заявлением пл.
поручением № 1426 от 08.04.2005 г., подлежит возврату.
Руководствуясь статьями 199, 167-170, 176 Арбитражного процессуального кодекса
Российской Федерации, статьями 88, 171, 172, 142 Налогового кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд
решил:
239
Требования ООО ЭПО «Сигнал», г. Энгельс Саратовской области, удовлетворить.
Признать решение МРИ ФНС России № 7 по Саратовской области № 11-380/3 от
29.03.2005 г., принятое в отношении ООО ЭПО «Сигнал», недействительным.
Выдать ООО ЭПО «Сигнал», г. Энгельс Саратовской области, справку на возврат госпошлины в сумме 2000 руб. 00 коп., уплаченной пл. поручением № 1426 от 08.04.2005 г.
Решение Арбитражного суда может быть обжаловано в апелляционную или кассационную инстанции в порядке, предусмотренном статьями 181, 257, 259, 260, 273, 276, 277
Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Копию решения направит лицам, участвующим в деле.
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 8 декабря 2005 г. № А57-6626/05-35
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, рассмотрел в открытом судебном
заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области, на решение от 23 мая 2005 года и постановление
апелляционной инстанции от 17 августа 2005 года Арбитражного суда Саратовской области по делу № А57-6626/05-35, по заявлению общества с ограниченной ответственностью
«Энгельсского приборостроительного объединения «Сигнал» к Межрайонной инспекции
Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области о признании недействительным решения № 11-380/3 от 29.03.2005,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью Энгельсское приборостроительное объединение «Сигнал» (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о
признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой
службы России № 7 по Саратовской области (далее - налоговая инспекция) от 29.03.2005
№ 11-380/3 о привлечении к налоговой ответственности.
Решением от 23.05.2005, оставленным без изменения постановлением апелляционной
инстанции от 17.08.2005 Арбитражного суда Саратовской области, заявленные требования
удовлетворены.
В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить оба судебных акта и
отказать в удовлетворении заявленных требований. По мнению заявителя кассационной жалобы, суды неправильно применили статьи 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, признав за обществом право на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в отсутствие выставленных поставщиками счетов-фактур. Отсутствие
счетов-фактур подтверждает представленная обществом на камеральную проверку книга
покупок, в которой в нарушение пункта 8 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации зарегистрированы не счета-фактуры, а накладные.
В отзыве на кассационную жалобу общество возражает против изложенных в них доводов и просит оставить ее без удовлетворения.
Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, судебная коллегия приходит к следующему.
Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела камеральную проверку
представленной обществом налоговой декларации по НДС за декабрь 2004 года. По результатам проверки налоговым органом было принято решение от 29.03.2005 № 11-380/3 о привлечении общества к налоговой ответственности за неполную уплату сумм НДС в резуль-
240
тате занижения налога и наложении штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового
кодекса Российской Федерации в сумме 11 420 рублей (с учетом имевшейся у общества на
момент проверки переплаты по НДС в сумме 914 481 рублей). Этим же решением обществу
было предложено уплатить в бюджет неуплаченный НДС в сумме 971 580 рублей и пени в
сумме 1 742 рублей.
Решение налогового органа мотивировано тем, что заявителем занижена сумма НДС
за декабрь 2004 года на 971580 рублей за счет завышения налоговых вычетов на эту же
сумму. В книге покупок за декабрь 2004 года по предприятию ЗАО Торговый дом «Санар»
ИНН 7 728 293 362 зарегистрированы не счета-фактуры, а накладные, которые не могут
являться основанием для принятия сумм налога к вычету.
Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в арбитражный
суд с названным заявлением о признании его недействительным.
Суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования исходя из следующего.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии
со статьей 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы
налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров
(работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг),
приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения
в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением
товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетовфактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ,
услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.
Таким образом, право на вычет из бюджета суммы налога на добавленную стоимость,
уплаченной покупателем поставщику, исчисленной по реализации товаров (работ, услуг),
поставлено в зависимость от исполнения покупателем обязанности по возмещению поставщику суммы НДС.
Арбитражный суд установил, налоговый орган не оспаривает наличие договорных отношений между налогоплательщиком и его поставщиком - ЗАО Торговый дом «Санар»,
фактов оплаты заявителем приобретенных у него товаров и их оприходования.
Кроме того, суд исследовал представленные обществом в судебное заседание счетафактуры и сделал вывод об их соответствии требованиям статьи 169 Налогового кодекса
Российской Федерации. При этом судом были приняты объяснения налогоплательщика о
том, что регистрация в книге покупок номеров накладных вместо номеров счетов-фактур
произошло вследствие сбоя компьютерной программы, а не из-за отсутствия последних.
При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не усматривает оснований для
отмены или изменения судебных актов.
Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение от 23 мая 2005 года и постановление апелляционной инстанции от 17 августа
2005 года Арбитражного суда Саратовской области по делу № А57-6626/05-35 оставить без
изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
241
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 18 марта 2004 г. № А57-2882/03-9
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, рассмотрев в открытом судебном
заседании кассационную жалобу межрайонной инспекции Министерства РФ по налогам и
сборам № 7 по Саратовской области, на решение от 16.10.03 г. и постановление апелляционной инстанции от 23.01.04 г. по делу № А57-2882/03-9 Арбитражного суда Саратовской
области, по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Энгельсское приборостроительное объединение «Сигнал», г. Энгельс (далее - заявитель) к межрайонной инспекции Министерства РФ по налогам и сборам № 7 по Саратовской области, г. Энгельс (далее - ответчик) о признании недействительными решений от 03.12.02 г. № № 1202/2,1203/2
о привлечении к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ,
установил:
Решением от 16.10.03 г., оставленным без изменений постановлением апелляционной
инстанции от 23.01.04 г., Арбитражный суд Саратовской области требования заявителя
удовлетворил в полном объеме. При этом обе судебные инстанции исходили из того, что заявителем соблюдены все условия вычета налога на добавленную стоимость (далее - НДС),
предусмотренные действующим налоговым законодательством.
В кассационной жалобе ответчик с принятыми судебными актами не согласился, просил их отменить, указывая на неприменение судом норм Гражданского Кодекса, на недобросовестность заявителя.
В отзыве на кассационную жалобу с доводами, изложенными в последней, заявитель не
согласился и просил кассационную жалобу оставить без удовлетворения.
Стороны, надлежащим образом извещенные о времени и месте судебного разбирательства в кассационной инстанции, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили.
Правильность применения Арбитражным судом Саратовской области при разрешении
настоящего спора норм материального и процессуального права проверена Федеральным
арбитражным судом Поволжского округа в порядке, предусмотренном статьями 284, 286
Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и сделан вывод об отсутствии оснований для отмены либо изменения вынесенных по делу судебных актов, исходя
из следующего.
Из материалов дела усматривается, что заявителем в целях получения вычета по НДС
и возмещения экспортного НДС представлены все необходимые документы, предусмотренные ст. 165 НК РФ.
Судебными инстанциями в соответствии со ст.71 АПК РФ дана надлежащая оценка
всем представленным документам, и сделан обоснованный вывод о правомерности заявленных требований истца.
Все требования законодательства к условиям вычета и возмещения НДС при экспортной поставке соблюдены, материалы приобретены для производственной деятельности,
продукция реально отгружена, выручка по экспортному контракту поступила, НДС в составе стоимости продукции оплачен.
Довод ответчика в кассационной жалобе о том, что договор между заявителем и поставщиком (ООО «Евролюкс») представляет из себя ничтожную сделку по основаниям ст. 169
НК РФ, и в силу ст. 167 ГК РФ не влечет юридических последствий, в том числе и в сфере
242
налоговых правоотношений, является несостоятельным, поскольку основан на неправильном применении норм права.
Факт недобросовестности заявителя ответчиком не доказан, заявитель не может нести
ответственность за нарушение налогового законодательства поставщиком.
На основании вышеизложенного и руководствуясь ст.ст.287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского
округа
постановил:
Решение от 16.10.03 г. и постановление апелляционной инстанции от 23.10.04 г. Арбитражного суда Саратовской области по делу № А57-2882/03-9 - оставить без изменений,
кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 29 ноября 2007 г. №А57-1821/07
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, рассмотрев в открытом судебном
заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы
России № 7 по Саратовской области, на решение от 27 марта 2007 года и постановление
апелляционной инстанции 17 июля 2007 года Арбитражного суда Саратовской области по
делу № А57-1821/07, по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Лизинговая компания «ЭНАКС», г. Энгельс о признании недействительным решения Межрайонной
инспекции Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области от 17 января 2007 года № 10806/11-86/3,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью «Лизинговая компания «ЭНАКС», (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением о
признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой
службы России № 7 по Саратовской области (далее Инспекция, налоговый орган) от 17 января 2007 года № 10806/11-86/3.
Решением от 27.03.2007 Арбитражный суд Саратовской области заявленные требования удовлетворил.
Постановлением апелляционной инстанции от 17.07.2007 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
В кассационной жалобе, направленной в Федеральный арбитражный суд Поволжского
округа, налоговый орган просит отменить решение суда первой и постановление апелляционной инстанций.
В соответствии со статьей 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о месте и времени
судебного разбирательства.
Судебная коллегия кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы
кассационной жалобы, выслушав представителей сторон и, проверив в соответствии с пунктом 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судами первой и апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.
243
Как указывает заявитель кассационной жалобы, в порядке статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации проведена камеральная налоговая проверка представленной
Обществом налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за сентябрь 2006
года. По результатам проверки Инспекцией вынесено решение о привлечении Общества к
налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения № 10806/11-86/3 от
17 января 2007 года.
Основанием для привлечения Общества к налоговой ответственности явилось занижение налога на добавленную стоимость в проверяемом периоде в сумме 2 466 013 рублей в
результате завышения налоговых вычетов на 2466013 рублей.
В нарушение статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиком в налоговые вычеты неправомерно включены суммы налога на добавленную стоимость
по счетам-фактурам № 00000111 от 3 июля 2006 года и № 00000112 от 3 июля 2006 года,
полученным от предприятия ООО «МДГ Инжиниринг».
Так, в нарушение требований содержащихся в пункте 6 статьи 169 Налогового кодекса
Российской Федерации, данные счета-фактуры подписаны неизвестным лицом.
Кроме того, представленные для подтверждения факта получения товарно-материальных ценностей товарные накладные от 3 июля 2006 года по вышеуказанным счетам-фактурам не отвечают требованиям пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года
«О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.
Удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций сделали вывод о том, что налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля,
нарушены требования статей 88, 101 Налогового кодекса Российской Федерации.
Заявитель жалобы не согласен с выводами судов, поскольку порядок производства по
делу о налоговом правонарушении, установленный статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации применяется только при проведении выездных налоговых проверок. Кроме
того, налоговый орган считает, что из толкования статей 23, 88 Налогового кодекса Российской Федерации в их взаимосвязи следует, что у налогового органа отсутствует обязанность
требовать у налогоплательщика документы, содержащие противоречивые сведения.
Судебная коллегия кассационной инстанции считает данную позицию налогового органа ошибочной.
Конституционный Суд Российской Федерации в своем Определении от 12.07.2006
№ 267-О указал, что по смыслу положений статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган обязан информировать налогоплательщика об обнаруженных
ошибках при заполнении документов и налоговых правонарушениях и требовать от него
соответствующих объяснений до вынесения руководителем (заместителем руководителя)
налогового органа решения о привлечении к налоговой ответственности. При этом право на
представление своих возражений у налогоплательщика возникает с момента предъявления
налоговым органом требования представить объяснения и документы, подтверждающие
правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, то есть до принятия решения
о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В то же время в пункте 30 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что по смыслу этой нормы нарушение
должностным лицом налогового органа требований данной статьи не влечет безусловного
признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным. Суд
244
оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность
вынесенного налоговым органом решения.
В случае неизвещения Общества о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки и лишения его возможности представить свои возражения и дополнительные
документы, суды должны дать оценку всем доказательствам, приведенным обществом в
подтверждение своего права на вычет по налогу на добавленную стоимость.
Заявителем в ходе судебного разбирательства представлена доверенность от 1 февраля
2006 года, выданная генеральным директором ООО «МДГ Инжиниринг» Киселевым В.Е.
главному бухгалтеру Ефимовой А.А., на основании которой Ефимовой А.А. предоставлено
право подписания финансовых, хозяйственных и иных документов. Также представлен акт
приемки-передачи оборудования, поставленного согласно договору № 2612/05 от 26 декабря 2005 года, составленный 4 сентября 2006 года и письмо ООО «МДГ Инжиниринг» от 22
марта 2007 года, подтверждающие оприходование товаров в сентябре 2006 года. Указанные
документы, подтверждают правомерность заявленных Обществом в сентябре 2006 года налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 466 013 рублей.
Суд всесторонне, полно и объективно установил фактические обстоятельства, исследовал и оценил имеющиеся в деле доказательства и доводы участвующих в деле лиц, правильно применил нормы права и обоснованно удовлетворил требования общества.
Статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что кассационная инстанция проверяет законность судебных актов, принятых судами первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм
материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого
судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в жалобе и возражениях на нее.
Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств, всесторонне,
полно и объективно исследованных судом. Инспекция в жалобе не приводит доводов о нарушении Обществом при получении права на вычет норм налогового законодательства.
Согласно статье 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации
кассационная инстанция не вправе переоценивать доказательства, которые были предметом
исследования в суде первой и апелляционной инстанций.
В ходе судебного разбирательства представитель Общества заявил ходатайство о возмещении судебных издержек, понесенных в связи с рассмотрением дела в суде кассационной инстанции. Данные расходы подтверждены первичными документами.
В соответствии с частью 2 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы на оплату услуг представителя, понесенные лицом, в пользу которого принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом с другого лица, участвующего
в деле, в разумных пределах.
Поскольку требования заявителя подлежат удовлетворению, судебная коллегия кассационной инстанции считает заявленное ходатайство также подлежащим удовлетворению.
На основании изложенного и руководствуясь статьями 287 (пункт 1 части 1), 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции
постановил:
Решение от 27 марта 2007 года и постановление апелляционной инстанции 17 июля
2007 года Арбитражного суда Саратовской области по делу № А57-1821/07 - оставить без
изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Ходатайство общества с ограниченной ответственностью «Лизинговая компания
«Энакс» о возмещении судебных издержек - удовлетворить.
245
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 7 по
Саратовской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Лизинговая
компания «Энакс» судебные издержки в сумме 3 666 рублей.
Арбитражному суду Саратовской области выдать исполнительный лист.
Расходы по государственной пошлине отнести на заявителя кассационной жалобы.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Приложение 5
Материалы по делу №А57-4043/2007-22
Решение № 13/30
о привлечении ООО «Лизинговая компания «Энакс» к налоговой ответственности за
совершение налогового правонарушения (г. Энгельс, 20.03.2007г.)
(Извлечение182)
Заместитель начальника Межрайонной инспекции ФНС России №7 по Саратовской области, советник государственной гражданской службы РФ 2 класса К.П. Сущенко, рассмотрев Акт выездной налоговой проверки № 13/12 от 19.02.2007 г. ООО «Лизинговая компания
«Энакс» ИНН 6449973341 кпп 644901001, а также возражения по акту проверки № 11 от
05.03.2007 г., рассмотренные в присутствии налогоплательщика установил, что в ходе проведения выездной налоговой проверки
выявлено:
Налог на прибыль.
За 2005г.
Предприятие ООО «Лизинговая компания «ЭНАКС», согласно уставу осуществляет
лизинговую деятельность.
Предприятие ООО «Лизинговая компания ЭНАКС» производственную базу для осуществления своей деятельности не имеет. Договора аренды производственных помещений
в проверяемом периоде не заключались. Свою деятельность осуществляет на территории
взаимозависимого предприятия ООО «Сигнал-Недвижимость» на безвозмездной основе.
Единственный учредитель предприятия - Общество с ограниченной ответственностью «Сигнал-Инвест», которое является инвестиционной компанией и заимодавцем для предприятия
ООО «Лизинговая компания «ЭНАКС» на основании представленных договоров займа № 1
от 18.12.2004 г. на сумму 19 298 200 руб., № 2 от 04.04.2005 г. на сумму 15 000 000 руб., № 3
от 18.05.2005 г. на сумму 30 000 000 руб., № 4 от 27.12.2005 г. на сумму 30 000 000 руб. для
осуществления лизинговой деятельности.
Предприятия ООО «Сигнал-Инвест» и ООО «Лизинговая компания «ЭНАКС» на основании ст. 20 НК РФ являются взаимозависимыми организациями между собой и с предприятиями ООО ЭПО «Сигнал», ООО «Сигнал-Недвижимость», ЗАО Торговый дом «САНАР»
г. Москва, генеральным директором и учредителем которых является одно и тоже лицо Никонов Александр Владимирович183.
Автор по возможности сохранил текст с его ошибками, описками, имеющими место в
оригинале.
183
Примеч. автора. Не единственным учредителем, а входит в состав учредителей ООО
ЭПО «Сигнал» и ООО «Сигнал-Инвест», а имеет возможность влиять на решения, принимаемые общим собранием участников только в ООО «Сигнал-Инвест».
182
246
Должностными лицами в качестве исполнительных и коммерческих директоров в выше
перечисленных предприятиях являются:
- ООО ЭПО «Сигнал» - руководитель Никонов Александр Владимирович, который одновременно числится в штате взаимозависимого предприятия ЗАО «САНАР»
г. Москва.
- «Сигнал-Инвест» - управляющий компании Никонов Александр Владимирович, исполняющий директор и гл. бухгалтер - Никонова Инна Владимировна184, состоящие в родственных отношениях.
- ООО «Сигнал-Недвижимость» - руководитель Никонов Александр Владимирович, Kизилов В.В., который одновременно числится в штате взаимозависимых пре дприятий ЗАО «САНАР», ОАО ЭОКБ «Сигнал» им. А.И. Глухарева и является представителем - главным юристконсультом во всех выше перечисленных взаимозависимых
предприятиях185.
- ЗАО Торговый дом «СЛНАР» г. Москва - Апроян Р.Г.
Вышеперечисленные предприятия (кроме ЗАО Торговый дом «САНАР» г. Москва) осуществляют свою финансово- хозяйственную деятельность по адресу: г. Эигельс-19, территория ООО Энгельсское приборостроительное объединение «Сигнал». Головной компанией является предприятие ООО «Сигнал-Инвест», которое по праву является учредителем
выше перечисленных предприятий.
Учредителем предприятия ЗАО Торговый дом «САНАР» г. Москва является также взаимозависимое предприятие ООО ЭПО «Сигнал».
В ходе выездной налоговой проверки с учетом выше перечисленных обстоятельств
выявлено, что за весь проверяемый период предприятие ООО «Лизинговая компания
«ЭНAKC» предоставляло в лизинг имущество только взаимозависимым предприятиям, а
именно ООО ЭПО «Сигнал», ООО «Сигнал-Недвижимость», ООО «Сигнал-Инвест» и на
заемные средства, полученные также у взаимозависимого предприятия ООО «Сигнал-Инвест», осуществляло приобретение имущества для сдачи в лизинг только выше перечисленным предприятиям186.
Таким образом, указанные выше обстоятельства свидетельствуют о том, что все договора финансового лизинга оборудования, а именно №1 от 18.12.2004 г., №2 от 04.04.2005 г.
№ 3 oт 18.05.2005 г., № 4 от 27.12.2005 г., носят притворный характер и являются договорами купли продажи, a не финансовой арендой, так как инвестор ООО «Сигнал-Инвест» сам
мог на свои деньги приобрести необходимое имущество для взаимозависимых предприятий
ООО «Сигнал-Недвижимость» и ООО ЭПО «Сигнал» и для своей финансово- хозяйственной деятельности.
На основании вышеизложенного, согласно п. 2 ст. 170 Гражданского Кодекса РФ все
действия говорят о мнимости сделок, заключенных между взаимозависимыми предприятиями, так как деловой и экономической цели выше перечисленные сделки не носят, a приследуют цель получения налоговой экономии, зa счет занижения налогов, а именно:
Примеч. автора. Главный бухгалтер никогда не занимал должность исполняющего
директора.
185
Примеч. автора. Налоговым органом приравнено выполнение функций налогового
представителя на основании доверенности к исполнению трудовых обязанностей штатно
го сотрудника предприятий.
186
Примеч. автора. В судебном заседании налоговому органу пришлось признать, что
лизинговая деятельность осуществлялась и с третьими лицами, и имело место получение
кредитов в банках.
184
247
- у лизингодателя за счет снижения облагаемой прибыли за счет отнесения на расходы
процентных платежей по договорам займа и применении ускоренной амортизации, а также
за счет применения вычетов по НДС.
- у лизингополучателя (ООО «ЭПО СИГНАЛ», ООО «Сигнал-Недвижимость»,
ООО «Сигнал-Инвест») за счет применения вычетов по НДС, а также снижения облагаемой прибыли за счет лизинговых платежей. Лизингополучатель не платит налог на имущество, так как имущество находится на балансе лизингодателя и в дальнейшем переходит
в собственность лизингополучателя практически полностью амортизированным. За срок
действия договоров лизинга, лизингополучатель уменьшает свою налогооблагаемую прибыль на всю стоимость лизингового имущества, увеличенную на причитающиеся проценты, а далее эксплуатирует лизинговое имущество без начисления по нему амортизации, хотя
сроки службы имущества значительно превышают сроки лизинговых договоров.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ (с изменениями и дополнениями) расходами признаются
любые затраты при условии, что они экономически оправданы и обоснованны.
1. В нарушение ст. 252, п. 1 ст. 264 НК РФ (с изменениями и дополнениями) занижение налогооблагаемой прибыли за 2005 г., за счет необоснованного отнесения в расходы
отчетного периода сумм начисленной амортизации по оборудованию, приобретенному в
лизинг в размере 12 397 218 руб., а также стоимости телефонного аппарата, при отсутствии
услуг связи на сумму 406 руб., так как не соблюдены условия об обоснованности и экономической оправданности затрат. Факт нарушения подтверждается регистром налогового
учета за 2005 г., декларацией по налогу на прибыль за 2005г., товарной накладной № 922
от 23.12.2004 г.
2. В нарушение п.1 ст.252 НК РФ (с изменениями и дополнениями) занижение
налогооблагаемой прибыли за 2005 г., за счет необоснованного отнесения во внереализационные расходы сумм в виде процентов по договорам займа на общую сумму 4 870
079 руб. в том числе: по договорам № 1 от 18.12.2004 г. на сумму 2 034 509 руб., № 2 от
04.04.2005 г. на сумму 1 479 934 руб., № 3 от 18.05.2005 г. на сумму 1 355 636 руб., так как не
соблюдены условия об обоснованности и экономической оправданности затрат. Нарушения
подтверждаются регистрами налогового учета за 2005 г., декларацией по налогу на прибыль
за 2005 г.
В результате выявленных нарушений и с учетом ставки, действовавшей в проверяемом периоде, предприятием занижен налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет за
2005 год в сумме 4 144 249 руб.
НДС.
1. В нарушение п. 1 ст. 153 НК РФ занижение налоговой базы в декларации за ок тябрь 2005 г. за счет не включения в книгу продаж и декларацию счет- фактуры № 92 от
31.10.2005 г., предъявленную предприятию ООО ЭПО «Сигнал» на сумму 68 499,90 руб., в
т.ч. НДС 10 499 руб. Неуплата налога за октябрь 2005 г. составила 10 449 руб.
2. ООО «Лизинговая компания Энакс» для осуществления своей производственной
деятель-ности в 2004 г. - 2006 г. заключило четыре договора займа денежных средств с
ООО «Сигнал-Инвест» на общую сумму 94 298 200 руб. со сроком погашения не ранее
2007 г.
В тоже время в мае 2006 г. предприятие ООО «ЛК «Энакс» приобрело у предприятие
ООО «АЦ ЮГ Карс» автомобиль по цене 3 529 676 руб., в т.ч. НДС 538 425 руб. и передало его в лизинг предприятию ООО «Сигнал-Инвест» на 57 месяцев с лизинговым платежом 100 311 руб. в месяц согласно договора лизинга №ЛК-006/06 от 15.02.06 г. на Сумму
248
5 717 710 руб. В соответствии со ст. 20 НК РФ договора займа и договор лизинга заключены
между взаимозависимыми лицами, так как единственным учредителем ООО ЛК «Энакс»
является ООО «Сигнал-Инвест»187
С учетом выше изложенного договор лизинга № ЛК-006/06 от 15.02.06 г. не имеет разумной деловой цели и заключен с целью уклонения от уплаты НДС, так как на момент заключений договора лизинга ООО ЛК «Энакс» имело задолженность по заемным средствам
перед ООО «Сигнал-Инвест» в сумме 55 417 234 руб.
Таким образом, ООО «Сигнал-Инвест» имело возможность самостоятельно приобрести автомобиль без привлечения лизинговой компании ООО ЛК «Энакс». Необходимостъ в
заключении договора лизинга фактически oтсутствует, так как ООО ЛК «Энакс» не несет
реальных затрат на приобретение предаем лизинга.
В нарушение п.1 п. 2 ст. 171. ст. 172 НК РФ неправильное исчисление налога за май
2006 г. за счет необоснованного отнесения в налоговые вычеты НДС в сумме 538 425 руб.
по выше указанной сделке.
Кроме того, в ходе налоговой проверки установлено, что в представленной товарной накладной на получение товара № 273 от 28.05.2006 г. к счет-фактуре № 00273 от
28.05.2005 г. отсутствует отметка о получении грузa, отсутствует печать покупателя, дата и
реквизиты доверенности на получение товара.
3. 20.12.04 г. ООО ЛК «Энакс» заключает договор № 90с/04 с ООО «СФ Технологии» на
приобретение токарно-фрезерных станков с ЧПУ Pyma188 240 MB и Руma MX 2000, именуемое далее «Оборудование» для осуществления лизинговой деятельности на общую сумму
1 064 590,1 долларов США, включая НДС 18% по счет-фактуре № 000149 от 23.05.05г. на
сумму 330 400 долларов США, накладная на сумму 9 241 915 руб., по счет-фактуре № 000166
от 14.06.05г. на сумму 395 390,10 долларов, накладная на сумму 11 255 609 руб., по счетфактуре № 000165 от 17.06.05г. на сумму 165 200 долларов, накладная на сумму 4 725 116
руб., по счет-фактуре № 000073 от 30.03.05 г. на сумму 165 200 долларов, накладная на
сумму 4 597 731руб.
В соответствии с договором лизинга № ЛК-004/04 от 14.12.2004 г. данное оборудование
передано взаимозависимому предприятию ООО ЭПО «Сигнал» в лизинг на срок 29 месяцев, стоимость переданного оборудования 38 166 496 руб.
17.12.04 г. ООО ЛК «Энакс» заключает договор № ЛК-002/04 с ЗАО «Торговый дом
«Санар» на приобретение оборудования для осуществления лизинговой деятельности на
сумму 4 685 873 руб., включая НДС 18 % по счет-фактуре № 4519 от 24.12.04 г. на сумму
4 685 873 руб. В соответствии с договором лизинга № ЛК-002/04 от 14.12.04 г. данное оборудование передано предприятию ООО ЭПО «Сигнал» в лизинг на срок 29 месяцев, стоимость переданного оборудования 6 241 221 руб.
21.12.2004 г. ООО ЛК «Энакс» получило заемные средства от ООО «Сигнал-Инвест»
в сумме 8 000 000 руб., 24.12.04г. в сумме 6 000 000 руб., согласно договора займа № 1
от 18.12.04 г., которым произвело частичную оплату предприятию ООО «СФ Технологии» по выше указанному договору платежным поручением № 33 от 24.12.04 г. на сумму
8 889 572 руб. и предприятию ЗАО «Торговый дом «Санар» платежным поручением № 4 от
27.12.04 г. на сумму 4 685 873 руб.
Примеч. автора. Указанная статья налогового кодекса не запрещает совершения
сделок между взаимозависимыми лицами, а лишь предоставляет налоговому органу дополнительное основание для проверки сделки на предмет ее соответствия условиям подобных сделок на рынке.
188
Должно быть Puma.
187
249
05.05.05 г., ООО ЛK «Энакс» получило 5 900 000 руб. от ООО «Сигнал-Инвест» согласно договора займа № 2, которые были уплачены ООО «СФ Технологии» за оборудование по
платёжному поручению № 67 от 05.05.05 r. на сумму 5 916 907 руб.
06.07.05 г. ООО ЛК «Энакс» получило 6200000 руб. от ООО «Сигнал-Инвес» согласно
договора займа № 3 от 18.05.05 г., которые были уплачены ООО «СФ Технологии» за оборудование но платежному поручению № 104 от 08.07.05 г. на сумму 6 138 639 руб. Встречной проверкой ООО «Сигнал-Инвест» установлено, что на момент перечисления заемных
средств предприятию ООО ЛК «Энакс», ООО «Сигнал-Инвест» не имело достаточных
средств.
21-22.12.04 г. ООО «Сигнал-Инвест» получило от ООО ЭПО «Сигнал» за пополнение
фондов, используемых для долгосрочных финансовых вложений 8800000 руб., которые и
были перечислены 23.12.04 г. предприятию ООО ЛК «Энакс» в качестве заемных средств.
05.04.05 г. ООО «Сигнал-Инвест» получило от ООО ЭПО «Сигнал» 10 000 000 руб.,
05.04.05 г. ООО «Сигнал-Инвест» перечислило ООО ЛК «Энакс» в качестве заемных
средств 8 900 000 руб., 05.04.05 г. ООО ЛК «Энакс» перечислило 8 908 255 руб. предприятию ООО «СФ Технологии».
Из выше сказанного следует, что ООО ЛК «Энакс» фактически занимает денеж ные средства у предприятия ООО ЭПО «Сигнал», на эти деньги приобретает оборудование у ООО «СФ Технологии» и затем передает это оборудование в лизинг ООО ЭПО
«Сигнал»189.
Договор лизинга не имеет разумной деловой цели и заключен с целью уклонения от
уплаты НДС190.
В нарушение п. 1 п. 2 ст. 171, ст. 172 НК РФ неправильное исчисление налога за счет
необоснованного отнесения в налоговые вычеты НДС в сумме:
в 1 кв. 2005 г. по ТД «Санар» 714 794 руб.
по ООО «СФ Технологии» 701 349 руб.
в мае 2005 г. по ООО «СФ Технологии» 1 409 784 руб.
в июне 2005 г. по ООО «СФ Технологии» 720 780 руб.
в июле 2005 г. по ООО «СФ Технологии» 1 716 957 руб.
4. 18.05.2005 г., предприятие ООО ЛК «Энакс» заключает договор № 1074/05 с
ЗАО «Абамет» на приобретение оборудования для металлообрабатывающего производства
для осуществления лизинговой деятельности на сумму 211 000 Евро (7 385 000 руб.), включая НДС 18 %.
07.09.05 г. ООО ЛК «Энакс» заключает договор № 1217/05 на сумму 56 733 Евро
(1 985 655 руб.) и № 1218/05 на сумму 101 235 Евро (3 554 199,92 руб.) с ЗАО «Абамет» на
приобретение оборудования для металлообрабатывающего производства для осуществления лизинговой деятельности.
20.06.05 г. ООО ЛК «Энакс» заключает договор № 1113/05 на сумму 500 000 Евро
(10 955 910 руб.).
Приобретенное оборудование передано в лизинг ООО ЭПО «Сигнал» согласно договоров лизинга:
- № ЛК-013/04 от 04.05.05 г. на срок 29 месяцев, стоимость переданного оборудования
4 386 638.41 руб.
Примеч. автора. Из обычной деятельности предприятий и выполнения ими обязательств по иным основаниям никак не следует то, на что указали проверяющие инспекторы.
190
Примеч. автора. Налоговый орган посчитал уплату НДС поставщику оборудования
уклонением от уплаты.
189
250
- № ЛК-017/04 от 06.06.05 г. на срок 41 месяц, стоимость переданного оборудования
15 227 311руб.
- № ЛК-022/04 от 29.08.05 г. на срок 29 месяцев, стоимость переданного оборудования
6 980 054 руб.
Приобретенное оборудование оплачивается предприятием ООО ЛК «Энакс» заемными
средствами, полученными от ООО «Сигнал-Инвест»:
- по п.п. № 000142 от 18.05.05 г. получен заем в сумме 1 400 000 руб., платежным поручение № 79 от 19.05.05 г. на 1 491 588 руб. оплачено ЗАО «Абамет».
- по п.п. № 000175 от 20.06.05 г. получен заем в сумме 5 200 000 руб., платежным поручением № 99 от 21.06.05 г. на сумму 5 222 310 руб. оплачено ЗАО «Абамет»
- по п.п. № 000245 от 02.09.2005 г. получен заем в сумме 5 050 000 руб., по п.п. №
000248 от 09.09.05 г. получен заем в сумме 3600000 руб., платежным поручением № 157 от
02.09.05 г. на сумму1 481 760 руб., платежным поручением № 159 от 09.09.05 г. на сумму
398 777 руб., № 160 от 09.09.05 г. на сумму 3 202 126 руб. оплачено ЗАО «Абамет»
- по п.п. № 000298 от 23.11.05 г. получен заем в сумме 730 000 руб., платежными поручениями № 219 от 23.11.05 г. на сумму 383 557 руб., № 218 от 23.11.05 г. на сумму 342
212 руб. оплачено ЗАО «Абамет».
В нарушение п.1 п.2 ст. 171, ст. 172 НК РФ неправильное исчисление налога за счет необоснованного отнесения в налоговые вычеты НДС в сумме:
В июле 2005 г. в сумме 1 024 154 руб.
В сентябре 2005 г. в сумме 775 321 руб.
В ноябре 2005 г. в сумме 1107 10 руб.
5.1 марта 2005 г. ООО ЛК «Энакс» заключило договор № 07-05 с ООО «Комплектавто»
на приобретение коммунально-строительной машины на сумму 1 193 300 руб., которую
передало в лизинг ООО «Сигнал-Недвижимость» согласно договора лизинга № ЛК-006/04
от 22.02.05 г., стоимость договора 1 569 189 руб., срок - 29 месяцев.
02.03.05 г. ООО ЛК «Энакс» получает заемные средства от ООО «Сигнал-Инвест» по
п.п. № 000063 на сумму 1 000 000 руб. и оплачивает товар ООО «Комплектавто» платежным
поручением № 26 от 02.03.05г. на сумму 1 193 300 руб. и соответственно включило в 1 кв.
2005 г. в налоговые вычеты НДС в сумме 152 542 руб.
В нарушение п.1 п.2, ст. 171, ст. 172 НК РФ неправильное исчисление налога за 1 кв.
2005 г. за счет необоснованного отнесения в налоговые вычеты НДС в сумме 152 542 руб.
В результате выявленных нарушений за проверяемый период установлена неполная уплата налога в размере 7875265 руб., в т.ч.
В 1 кв. 2005 г. в сумме 1 568 685 руб.
В мае 2005 г. в сумме 1 409 784 руб.
В июне 2005 г. в сумме 720 780 руб.
В июле 2005 г. в сумме 2 741 111 руб.
В сентябре 2005 г. в сумме 775 321 руб.
В октябре 2005 г. в сумме 10 449руб.
В ноябре 2005 г. в сумме 110 710 руб.
В мае 2006 г. в сумме 538 425 руб.
Налог на доходы физических лиц.
Всего открыто лицевых счетов - 6. Из них проверено - 6. По налогу на доходы физических лиц на выплаченную заработную плату:
задолженность на 01.12.2004 г. - 0 руб.
перечислено в бюджет - 35 724 руб.
начислено за проверяемый период - 36 412 руб.
251
задолженность на 12.09.06 г. - 688 руб. (К-т).
В нарушение п.п. 1 п. 3 ст. 24, п. 6 ст. 226 НК РФ имелись случаи неполного и несвоевременного перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц.
В результате в соответствии со ст. 75 НК РФ начислено пени в сумме - 132 руб.
Факт нарушения подтверждается документами банка, карточками счета 68.1, по видам
выплат в бюджет налога на доходы физических лиц. Сведения о доходах за 2004 г. -2005 г.
представлены в полном объеме.
В своих возражениях по акту выездной налоговой проверки ООО «Лизинговая компания ЭНАКС» приводит доводы, указывающие, по мнению налогоплательщика, на отсутствие нарушений, описанных в акте проверки.
В свою защиту налогоплательщик приводит следующие аргументы:
1. Начисления налогов сделаны в результате неправомерной переквалификации сделок
налогоплательщика в притворные, что не предусмотрено в компетенции налоговых органов, так как переквалификация сделок является прерогативой судебных органов.
2. Позиция проверяющих о том, что взаимозависимым лицам запрещено заниматься
лизинговой деятельностью противоречит ст. 34 Конституции РФ и ст. 4 и 5 ФЗ от 29.10.1998
№ 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)».
3. Утверждения об экономии на налогах беспочвенны. По предмету лизинга к вычету
принимается вся сумма НДС при покупке и оприходовании оборудования, а в структуре
лизинговых платежей, получаемых от лизингополучателей, НДС в этом же объеме поступает в лизинговую компанию всегда больше, чем уплачивается поставщикам. По налогу на
прибыль независимо от источника заимствования, денежные средства, полученные лизинговой компанией на возмездной основе для своей уставной деятельности, не приводят к
образованию дохода, подлежащему налогообложению налогом. Причем при обслуживании
долговых обязательств на расходы принимаются выплаченные проценты.
Требования налогоплательщика не могут быть удовлетворены по следующим основаниям:
В соответствии с Федеральным законом от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой
аренде (лизинге)» (с изменениями от 29 января, 24 декабря 2002 г., 23 декабря 2003 г., 22
августа 2004 г., 18 июля 2005 г., 26 июля 2006 г.) - лизингодатель - физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных и (или) собственных средств приобретает в ходе
реализации договора лизинга в собственность имущество и предоставляет его в качестве
предмета лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга;
Лизингодателем могут выступать не любые юридические лица или граждане. Норма ст.
4 Закона 164-ФЗ является специальной по отношению к общему правилу об арендодателе.
В соответствии со ст. 608 ГК РФ «право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику. Арендодателями могут быть также лица, уполномоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду».
Исходя из формулировки Закона лизингодателем не может быть лицо, обладающее правом хозяйственного ведения или оперативного управления: государственные и муниципальные унитарные предприятия, казенные предприятия, учреждения. В качестве лизингодателя
может выступить лишь лицо, которое является или которое в ближайшем будущем станет
собственником объекта лизинга.
Основная обязанность лизингодателя заключается в том, что он должен приобрести в
собственность указанное пользователем имущество у определенного последним продавца и
предоставить это имущество лизингополучателю во временное владение и пользование.
252
В противном случае договор не может быть квалифициро ван как лизинговый. Лизинговыми компаниями (фирмами) признаются только коммерческие организации, т.е. органи зации, преследующие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности
(ст. 50 ГК РФ). К ним относятся хозяйственные товарищества и об щества, производственные кооперативы. Государственные и муниципальные унитарные предприятия, признавае мые коммерческими организациями, не могут выступать лизингодателями, так как не могут
приобретать имущество в собственность и самостоятельно распоряжаться им. К лизинговым
компаниям могут быть отнесены коммерческие организации, в соответствии с учредитель ными документами которых последние вправе осуществлять лизинговую деятельность 191.
Лизинговые компании осуществляют операции с денежными средствами или ин ым
имуществом, т.е. действия с денежными средствами или иным имуществом независимо от
формы и способа их осуществления, направленные на установление изменение или прекра щение связанных с ними гражданских прав и обязанностей. Вследствие этого они относят ся к кругу субъектов, деятельность которых подлежит контролю в целях предупреждения,
выявления и пресечения деяний, связанных с легализацией (отмыванием) доходов, полу ченным преступным путем (ст. 5 Федерального закона от 7 августа 2001 г № 115 -ФЗ «О
противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем»).
Предприятие ООО «Лизинговая компания «ЭНАКС» согласно уставу осуществляет
лизинговую деятельность на территории взаимозависимого предприятия ООО «Сигнал -Недвижимость» на безвозмездной основе 192.
Единственный учредитель предприятия - Общество с ограниченной ответственностью
«Сигнал-Инвест», которое является инвестиционной компанией и заимодавцем для пред приятия ООО «Лизинговая компания «ЭНАКС» на основании представленных договоров
займа…193
В соответствии с пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации вза имозависимые лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или)
организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или эконо мические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лип, а имен но: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации,
и суммарная доля такою участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия
одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется
в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последователь ности одна в другой; 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по
должностному положению; 3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством
Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыно вителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
В ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пени, арбитраж ный суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмот -
Примеч. автора. Все выше написанное в решении свидетельствует только о том,
что работники налогового органа все же читали действующее законодательство РФ, регу лирующее правоотношения по сделкам финансовой аренды, но никакого отношения написанное не имеет к обоснованию неправомерности позиции налогоплательщика, изложен ной в возражениях на акт налоговой проверки.
191
Интересно, что имел в виду налоговый орган, когда придумывал данную фразу?
Примеч. автора. Далее следует почти полное повторение текста, изложенного в
решении на страницах 1-2, касающегося взаимозависимости предприятий.
192
193
253
ренным пунктом 1 данной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять
на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Закрепляющий это правомочие
пункт 2 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации находится в системной связи
с пунктом 12 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому при
рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечислениями в пунктах 4-11 той же статьи. Названные положения вытекают из принципов самостоятельности
судебной власти и справедливого, объективного и беспристрастного правосудия (статьи 10
и 120 Конституции Российской Федерации).
В частности, если буквальное значение условий договора не позволяет определить его
результаты, суд выясняет его действительную общую волю сторон с учетом цели договора,
принимая во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота и последующее поведение сторон (статья 431 ГК Российской
Федерации). Кроме того, основанием признания лиц взаимозависимыми может служить
факт заинтересованности в совершении хозяйственным обществом сделки, - лицами, заинтересованными в совершении обществом сделки, Федеральный закон от 8 августа 1998 года
«Об обществах с ограниченной ответственностью» признает членов совета директоров (наблюдательного совета) общества, лиц, осуществляющих функции единоличного исполнительного органа общества, членов коллегиального исполнительного органа общества, участников общества, имеющих совместно с его аффилированными лицами двадцать и более
процентов голосов от общего числа голосов участников общества, если они, их супруги,
родители, дети, братья и сестры и (или) их аффилированные лица являются стороной сделки (аналогичная норма содержится в пункте 1 статьи 81 Федерального закона от 26 декабря
1995 года «Об акционерных обществах»).
Конституционный суд Российской Федерации в определении от 25.07.2001 г. № 138-O
разъяснил, что по смыслу положения, содержащегося в П. 7 ст. 3 НК РФ, в сфере налоговых
отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.
Налоговые льготы могут бы предоставлены только тем налогоплательщикам, которые в
полном объеме исполняют свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению и бюджет законно установленных налогов и сборов,
а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых льгот. Недобросовестные лица, стремящиеся уклониться от выполнении своих налоговых обязанностей,
возложенных на них законом, не могут пользоваться теми же правовыми режимами, что и
законопослушные налогоплательщики. Нарушение этими лицами требований закона предполагает возложение на них неблагоприятных правовых последствий такого неправомерного поведения194.
Таким образом, указанные выше обстоятельства свидетельствуют о том, что все договора финансового лизинга оборудования, а именно № 1 от 18.12.2004 г., № 2 от 14.04.2005 г.,
№ 3 от 18.05.2005 г., № 4 от 27.12.2005 г., носят приторный характер и являются договорами
купли продажи, а не финансовой арендой, так как инвестор ООО «Сигнал-Инвест» сам мог
на свои деньги приобрести необходимое имущество для взаимозависимых предприятий
ООО «Сигнал-Недвижимость» и ООО ЭПО «Сигнал» и для своей финансово-хозяйственной деятельности195.
Примеч. автора. В изложенных теоретических выкладках налогового органа так и
не прозвучало ни одного ответа на доводы налогоплательщика.
195
Примеч. автора. По аналогии можно сделать вывод о притворности деятельности
МРИ ФНС РФ № 7 по Саратовской области, поскольку налогоплательщики сами могут
уплачивать налоги.
194
254
Из изложенного следует сделать вывод о взаимном влиянии отношении, сложившихся
между данными предприятиями, созданного в целях финансового оздоровления какого-либо предприятия, на условия и результаты их финансово-экономической деятельности.
В данном случае характер взаимосвязи вышеуказанных предприятий свидетельствует о
возможном влиянии этой связи на условия и результаты сделки, поэтому они должны быть
признаны взаимозависимыми лицами в смысле пункта 1 статьи 20 НК РФ. Данный вывод
подтверждается арбитражной практикой196:
- Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.03.2004 г. № А78-3354-/
03- С2- 20/119-ФО2-616/04-С1.
- Постановление ФАС Уральского округа от 05.01.2004 г. № А62-150/03
- Определение Конституционного Суда РФ от 04.12.2003 г. № 441-О.
Грубого нарушения правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения не
установлено.
Акт разногласий предприятием представлялся. Руководствуясь статьей 101 части 1
Налогового кодекса РФ.
решил:
1. Привлечь ООО «Лизинговая компания Энакс» к налоговой ответственности зa совершение налогового правонарушения, предусмотренной:
а) п. 1 cт. 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога в результате занижения налогооблагаемой базы в виде штрафа в размере 20 % от неоплаченной суммы налога:
по НДС В сумме 1 575 053 руб.,
но налогу на прибыль за 2005 г. в сумме 828 850 руб., (Ф.Б. - 224 480 руб., Т.Б.
604 370 руб.)
б) ст. 123 Налогового кодекса за невыполнение налоговым агентом обязанностей по
удержанию и перечислению сумм налог на доходы физических лиц виде штрафа в размере
20 % от суммы подлежащей перечислению - 138 руб.
Вcего штрафа: 2 404 041 руб.
Предложить ООО Лизинговая компания «Энакс»:
2.1. Уплатить в срок, указанный в требовании суммы:
а) налоговых санкций, указанных в пункте 1 настоящего Решения:
б) неуплаченных налогов:
по налогу на прибыль за 2005 г. в сумме 4 144 249 pyб. (Ф.Б. - 1 122 401 руб., Т.Б. 3 021 848 руб.)
по НДФЛ в сумме - 688 руб.
по НДС в сумме 7 875 265 руб., в т.ч.
В 1 кв. 2005 г. в сумме 1568685 руб., в т.ч. неподтверждённый вычет 1 449 834 руб.,
налог 118 851 руб.
В мае 2005 г. в сумме 1 409 784 руб., в т.ч. неподтвержденный вычет 1 409 784 руб.,
налог 0 руб.
В июне 2005 г. в сумме 720 780 руб., в т.ч. неподтвержденный вычет 596 575 руб., налог
124 205 руб.
Примеч. автора. Налоговый орган спутал оценку лизинговых сделок (их условий) по
сравнению с имеющими место на рынке, т.е. как повлиял факт взаимозависимости на
условия лизинговых сделок, а не вид совершаемых сделок. Вторгаясь в сферу определения, какие сделки хозяйствующий субъект должен совершать, а какие нет, налоговый орган
выходит за пределы собственных полномочий.
196
255
В июле 2005 г. в сумме 27 41 111 руб., в т.ч. неподтвержденный вычет 2 741 111 руб.,
налог 0 руб.
В сентябре 2005 г. в сумме 775 321 руб., в т.ч. неподтверждённый вычет 775 321 руб.,
налог 0 руб.
В октябре 2005 г. в сумме 10 449 руб., в т.ч. налог 10 449 руб.
В ноябре 2005 г. в сумме 110 710 руб., в т.ч. неподтверждённый вычет 110 710 руб.,
налог 0 руб.
В мае 2006г. в сумме 538425 руб., в т.ч. неподтверждённый вычет 137 940 руб., налог
400 485 руб.
Bсего налогов: 12 020 202 руб.
в) пени зa несвоевременную уплату налога по сроку 20.03.2007 г.
по НДС в сумме 1 091 175 руб.
по налогу на прибыль в сумме 482 588 руб. (Ф.Б. - 131 109 руб., Т.Б. - 351 479 руб.)
по НДФЛ в сумме 132 руб.
Всего пени: 1 573 895 руб.
ВСЕГО ПО РЕШЕНИЮ /налог, штраф, пеня/ 15 998 138 руб.
ООО «Лизинговая компания «Энакс» внести необходимые исправления в бухгалтерский учет согласно настоящего акта197.
Настоящее решение может быть обжаловано в 3-х месячный срок в Управление ФНС
России по Саратовской области по адресу; 410028 г. Саратов ул. Рабочая 24. Порядок обжалования определен статьями 137, 138, 139 Налогового Кодекса РФ.
Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в Арбитражный суд, по адресу: 410028
г. Саратов ул. Бабушкин взвоз 1.
Заявление
О признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №7 по Саратовской области № 13/30 от 20.03.07
(Извлечение)
22 марта 2007 года в адрес Общества с ограниченной ответственностью «Лизинговая
компания «ЭНАКС» (далее - ООО «ЛК «ЭНАКС») поступило решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения № 13/30 от20.03.2006
года (Приложение 4). Указанным решением Заявителю вменяются в вину следующие налоговые правонарушения:
- занижение налогооблагаемой базу по налогу на добавленную стоимость;
- занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2005 год;
- невыполнение налоговым агентом обязанностей по удержанию и перечислению сумм
налога на доходы физических лиц.
В результате налоговым органом начислены к уплате:
- налог на добавленную стоимость в размере 7 875 265 руб.;
- штраф за неполную уплату сумм налога в результате занижения налогооблагаемой
базу по НДС в размере 1 575 053 руб.;
- пени за несвоевременную уплату НДС по сроку 20.03.2007 г. в размере
1 091 175 руб.;
Примеч. автора. Переписывая текст акта в решение, должностные лица налоговых органов забыли внести исправление, что это уже не акт, а решение.
197
256
- налог на прибыль за 2005 год в размере 4 144 249 руб. (Ф.Б. - 1 122 401 руб., Т.Б. 3 021 848 руб.);
- штраф за неполную уплату сумм налога в результате занижения налогооблагаемой
базу по налогу на прибыль за 2005 год в размере 828 850 руб. (Ф.Б. - 224 480 руб., Т.Б. 604 370 руб.);
- пени за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2005 год в размере 842 588
руб. (Ф.Б. - 131 109 руб., Т.Б. - 351 479 руб.);
- налог на доходы физических лиц в сумме 688 руб.;
- штраф за невыполнение налоговым агентом обязанностей по удержанию и перечислению сумм налога на доходы физических лиц в размере 138 руб.
- пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в размере
132 руб.
Оспариваемое Заявителем решение было принято налоговым органом на основании
проведенной выездной налоговой проверки деятельности налогоплательщика за период с
января 2005 года по сентябрь 2006 года. В своем решении налоговый орган ссылается на
нарушение ООО «ЛК «ЭНАКС» п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 264, п. 2 ст. 153, п. 1, п. 2 ст. 171, ст. 172,
п.п. 1 п. 3 ст. 24, п.6 ст. 226 НК РФ, Федерального Закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ
«О финансовой аренде (лизинге)» на основании тех обстоятельств, что:
1. Заявитель предоставлял в 2005 году в лизинг имущество только взаимозависимым
предприятиям, а именно ООО ЭПО «Сигнал», ООО «Сигнал-Недвижимость», ООО «СИГНАЛ-ИНВЕСТ», приобретенное на заемные средства, полученные также у взаимозависимого предприятия ООО «СИГНАЛ-ИНВЕСТ», всвязи с чем необоснованно отнес в расходы
отчетного периода (при исчислении налога на прибыль 2005 г.):
- сумму начисленной амортизации по оборудованию в размере 12 397 218 руб.,
- сумму процентов по договорам займа в размере 4 870 079 руб.
2. Заявитель при отсутствии услуг связи принял затраты в размере стоимости телефонного аппарата - 406 руб. (при исчислении налога на прибыль 2005 г.).
3. Займы на ведение уставной деятельности Заявителю предоставлялись ООО «СИГНАЛ-ИНВЕСТ» и этому же лицу был предоставлен в лизинг автомобиль, в цене которого
присутствует НДС в размере 538 425 руб., всвязи с чем Заявитель необоснованно принял к
вычету указанную сумму НДС в мае 2006 года. По мнению налогового органа, ООО «СИГНАЛ-ИНВЕСТ» имело возможность самостоятельно приобрести автомобиль без привлечения лизинговой компании ООО «ЛК «ЭНАКС».
4. Средства, предоставленные Заявителю по договорам займа от ООО «СИГНАЛ-ИНВЕСТ», своим происхождением имеют необлагаемый доход у Займодателя от его дочерних предприятий в соответствии со ст. 251 НК РФ, в связи с чем сделки по предоставлению в
лизинг оборудования лизингополучателю - ООО «Эгельсское приборостроительное объединение «Сигнал» не имеют разумной деловой цели и заключены с целью уклонения от
уплаты НДС (сумма ...), в том числе в сумме НДС, оплаченного поставщикам оборудования.
5. В нарушение п.п. 1 п. 3 ст. 24, п. 6 ст. 226 НК РФ имелись случаи неполного и несвоевременного перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц.
Заявитель считает, что вынесенное по результатам выездной налоговой проверки решение нарушает нормы действующего законодательства, а также законные права и интересы налогоплательщика, так как позиция налогового органа основана на не соблюдении
налогоплательщиком условий об обоснованности и экономической оправданности затрат, и
является не правомерным по следующим основаниям:
257
1. Начисления налога на прибыль за 2005 год и НДС за проверяемый период сделаны
налоговым органом в результате неправомерной переквалификации сделок налогоплательщика в притворные, что не входит в компетенцию налоговых органов, так как переквалификация сделок является прерогативой судебных органов и осуществляется на основании
норм Гражданского кодекса РФ, а не в соответствии с Налоговым кодексом РФ.
2. Переквалификация сделок произведена исходя из неправомерной позиции налогового органа в части свободы предпринимательской деятельности. Отраженная в акте проверки
позиция сводится к тому, что взаимозависимым лицам запрещено заниматься лизинговой
деятельностью, особенно если лизингополучателем будет являться какое-либо из предприятий группы ЭПО «Сигнал». Данная позиция налогового органа противоречит ст. 34 Конституции РФ и статьям 4 и 5 Федеральный закон от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» («лизингодатель - физическое или юридическое лицо, которое за счет
привлеченных и (или) собственных средств приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во
временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю
права собственности на предмет лизинга» и Лизинговые компании имеют право привлекать
средства юридических и (или) физических лиц (резидентов Российской Федерации и нерезидентов Российской Федерации) для осуществления лизинговой деятельности в установленном законодательством Российской Федерации порядке»).
3. Группа компаний ЭПО «Сигнал», к которой относится и ООО «Лизинговая компания «ЭНАКС», ведет отраслевое и функциональное разграничение бизнеса, с целью более
эффективного управления и обеспечения вопросов экономической безопасности. Создание
лизинговой компании было обосновано тем, что только в лизинговой деятельности законом
разрешено применение ускоренных норм амортизации. То, что лизинг является одним из
способов технического перевооружения промышленных предприятий, вряд ли нужно доказывать. Так же, как и не требует доказательства тот факт, что сторонний лизинг является
более дорогим (проценты по займам уплачиваются на сторону).
4. Налоговым органом неправомерно исчислены суммы налога на прибыль за 2005 год
и НДС, так как при покупке оборудования возникает сумма НДС к вычету, превышающая
суммы НДС, полученные лизинговой компанией с лизинговыми платежами. Однако, это
происходит только в периоде приобретения предмета лизинга, в остальных налоговых периодах НДС реализации превышает суммы к вычетам. В результате проверки деятельности
налогоплательщика, налоговым органом не доказано, что лизинговая компания фактически
имела возможность получить денежные средства из иных источников. Ни для кого не является секретом, что в период становления лизинговых компаний (2-3 года), если только они
не созданы кредитными учреждениями, основным источником финансирования являются
денежные средства взаимосвязанных структур.
5. В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом не установлено, в какой
части деятельность Заявителя не соответствует требованиям Федеральный закон от 29 ок
тября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге) и в чем отличие деятельности
Заявителя от деятельности лизинговых компаний, действующих на одном и том же рынке
услуг (ст. 40 НК РФ).
Налоговые обязательства по НДС определялись Заявителем в соответствии с главой
21 НК РФ. И налоговым органом не установлены какие-либо нарушения в ведении книг
покупок и продаж, а также отсутствуют претензии по принятым к вычету НДС по счетамфактурам поставщиков предметов лизинга. Налоговый орган считает неправомерным, что
по предмету лизинга к вычету принимается весь НДС при покупке и оприходовании обору-
258
дования, а в структуре лизинговых платежей, получаемых от лизингополучателей, НДС в
этом же объеме (уже как реализация) поступает в лизинговую компанию как бы в рассрочку - в период установленного договором лизинга. Однако, в соответствии с имеющимися
договорами у Заявителя, сумма НДС, получаемого от лизингополучателей, всегда больше,
чем уплачивается поставщикам.
6. Налоговым органом, со ссылкой на п.1 ст. 252 НК РФ, неправомерно начислен на
лог на прибыль за 2005 год, так как независимо от источника заимствования, денежные
средства, полученные лизинговой компанией на возмездной основе для своей уставной деятельности, не приводят к образованию дохода, подлежащему налогообложению налогом
на прибыль (п.п. 10) пункта 1 ст. 251 НК РФ). Причем при обслуживании долговых обязательств на расходы принимаются выплаченные проценты (см. п.п. 2) пункта 1 ст. 265 НК
РФ и ст. 269 НК РФ).
7. В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом не установлено, что сделки по приобретению предметов лизинга не имели место, а, наоборот, по результатам встречных проверок, осмотра предметов лизинга было установлено фактическое совершение сделок. Предметы лизинга оплачены, получены, переданы лизингополучателям.
8. Отсутствие расходов по услугам связи не означает отсутствие связи вообще, поэтому
расходы на приобретение телефонного аппарата, которым пользуется главный бухгалтер
Заявителя, правомерно отнесены на расходы отчетного периода.
9. В соответствии с приведенной в оспариваемом решении позицией налогового органа
все лизинговые компании, использующие заемные средства в своей уставной деятельности, не имеют права на применение вычетов по приобретенным у поставщиков предметам
лизинга. Однако, глава 21 НК РФ не устанавливает применение вычетов в зависимости от
того, какими средствами был оплачен приобретенный товар.
Кроме того, в период с 14.02.2006 года по 13.03.2006 года Межрайонным отделом № 11
Управления по налоговым преступлениям ГУВД Саратовской области в отношении Заявителя в целях выявления, предупреждения и пресечения налоговых преступлений и правонарушений проводилась проверка за 2005 год (Приложение № ___ ) по факту возмещения из
бюджета Заявителю в ноябре 2005 года НДС в сумме 2 082 961 рубль. В ходе проведения проверки Заявителем были представлены аналогичные документы, истребованные налоговым
органом в рамках проведения выездной налоговой проверки (Приложение). По результатам
проведенной проверки Межрайонным отделом № 11 Управления по налоговым преступлениям ГУВД Саратовской области нарушений финансово-хозяйственной, предпринимательской и торговой деятельности не выявлено и подтверждена обоснованность возмещения из
бюджета Заявителю в ноябре 2005 года НДС в сумме 2 082 961 руб. (Приложение № ____ ).
Таким образом, за исключением выявленной в ходе проведения налоговой проверки
счетной ошибки главного бухгалтера по налогу на доходы с физических лиц, выводы налогового органа о налоговых правонарушениях Заявителя безосновательны и не опираются
на действующее законодательство РФ (НК РФ, ГК РФ и Федеральный закон от 29 октября
1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»).
При таких обстоятельствах налоговый орган создает предпосылки для возникновения
у Заявителя ущерба в особо крупном размере.
Учитывая изложенное и руководствуясь главой 24 АПК РФ, а также ст.21, п.п.3,5 ст. 88
ст. 100, п.2 ст. 101, ст. 171, ст. 172 НКРФ, Заявитель
Просит Арбитражный суд Саратовской области:
признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области № 13/30 от 20.03.2007 г.
259
Решение Арбитражного суда Саратовской области
от 20 декабря 2007 года по делу № А57-4043/2007-22
(Извлечение)
Резолютивная часть решения объявлена 13 декабря 2007 года.
Полный текст решения изготовлен 20 декабря 2007 года.
Судья Арбитражного суда Саратовской области Е.В. Храмова, рассмотрев в судебном
заседании дело по заявлению ООО ЛК «ЭНАКС», город Энгсльс-19 Саратовской области,
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области,
город Энгельс Саратовской области, о признании недействительным решения № 13/30 от
20.03.2007 года в части взыскания налога на прибыль в сумме 4144249 рублей, штрафа в
сумме 828850 рублей, пени и сумме 482588 рублей; взыскания налога на добавленную стоимость в размере 7864766 рублей, штрафа в сумме 1575053 рублей, пени в сумме 1091175
рублей; взыскания налога на доходы физических лиц в сумме 688 рублей, штрафа в сумме
138 рублей, пени в сумме 132 рублей,
установил:
В Арбитражный суд Саратовской области обратилось ООО «ЛК «ЭНАКС» с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области о признании недействительным решения № 13/30 от 20.01.2007 года в части взыскания
налога на прибыль в сумме 4 144 249 рублей, штрафа в сумме 828 850 рублей, пени в сумме
482 588 рублей; взыскания налога на добавленную стоимость в размере 7 864 766 рублей,
штрафа в сумме 1 575 053 рублей, пени в сумме 1 091 175 рублей; взыскания налога на доходы физических лиц в сумме 688 рублей, штрафа в сумме 138 рублей, пени в сумме 132 рублей. Также ООО «ЛК «ЭНАКС» просит взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной
налоговой службы № 7 по Саратовской области судебные издержки, понесенные на оплату
юридических услуг, в сумме 50 000 рублей.
Как видно из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка ООО «ЛК «ЭНАКС» по вопросам соблюдения законодательства о налогах
и сборах, правильности исчисления, уплаты налога на добавленную стоимость, налога на
прибыль, налога на доходы физических лиц.
По результатам проверки налоговым органом был составлен акт № 13/12 от
19.02.2007 года и вынесено решение № 13/30 от 20.03.2007 года, согласно которому ООО
«ЛК «ЭНАКС» привлечено к налоговой ответственности:
- по пункту 1 статьи 122 Налогового Кодекса РФ за неуплату налога на добавленную
стоимость в виде штрафа в сумме 1575053 рублей, за неуплату налога на прибыль в виде
штрафа в размере 828 850 рублей;
- по статье 123 Налогового Кодекса РФ за невыполнение обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц в размере 138 рублей.
Кроме того, решением № 13/30 от 20.03.2007 года ООО «ЛК «ЭНАКС» предложено
уплатить налог на добавленную стоимость в размере 7 875 265 рублей, налог на прибыль в размере 4 144 249 рублей, налог на доходы физических лиц в размере 688 рублей,
пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1 091 175 рублей, пени по налогу
на прибыль в размере 482 588 рублей, пени по налогу на доходи физических лиц в размере 132 рублей.
ООО «ЛК «ЭНАКС» с указанным решением в обжалуемой части не согласно по основаниям, указанным в заявлении.
260
Налоговый орган заявленные требования не признал, в отзыве на заявление указал, что
оспариваемое решение вынесено в соответствия с положениями действующего законодательства о налогах и сборах. В удовлетворении заявления просит отказать.
Исследовав материалы дела, выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в
деле, суд считает, что заявление ООО «ЛК «ЭНАКС» подлежит удовлетворению частично
по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ,
при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий
(бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов,
должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту,
устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт,
решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Как следует из решения налогового органа № 13/30 от 20.03.2007 года, ООО «ЛК
«ЭНАКС» согласно Уставу осуществляет лизинговую деятельность. Учредителем ООО «ЛК
«ЭНАКС» является предприятие ООО «Сигнал-Инвест»; кроме того, ООО «Сигнал-Инвест» является учредителем ряда организаций, в том числе ООО «Сигнал-Недвижимость»,
000 ЭПО «Сигнал», ЗАО ТД «Санар». Все указанные организации, кроме ЗАО ТД «Санар»,
осуществляют деятельность по одному адресу: Саратовская область, город Энгельс-19.
Должностными лицами в качестве исполнительных и коммерческих директоров в
вышеперечисленных предприятиях являются: ООО ЭПО «Сигнал» - руководитель Никонов А.В.; ООО «Сигнал-Инвест» - управляющий компании Никонов А.В., исполняющий
директор и главный бухгалтер Никонова Н.В.198; ООО «Сигнал-Недвижимость» - руководитель Никонов А.В., Кизилов В.В.; ЗАО ТД «Санар» - руководитель Апроян Р.Г.
По мнению налогового органа, указанные лица являются взаимозависимыми, поскольку Никонов А.В. И Никонова Н.В. состоят в родственных отношениях, Никонов А.В.
числится в штате ООО ЭПО «Сигнал», ООО «Сигнал-Недвижимость», ООO «СигналИнвест», ЗАО ТД «Санар»; Кизилов В.В. числится в штате ЗАО ТД «Санар», ООО «Сигнал-Недвижимость» и является главным юрисконсультом во всех вышеперечисленных
предприятиях199.
ООО «ЛК «ЭНАКС» производственную базу для осуществления своей деятельности не
имеет. Учредитель заявителя предприятие ООО «Сигнал - Инвест» по договорам займа №
1 от 18.12.2004 года, № 2 от 04.04.2005 года. № 3 от 18.05.2005 года, № 4 от 27.12.2005 года,
предоставил ООО «ЛК «ЭНАКС» в заем денежные средства соответственно в сумме:
19 298 200 рублей, 15 000 000 рублей, 30 000 000 рублей, 30 000 000 рублей для осуществления лизинговой деятельности.
За проверяемый период ООО «ЛК «ЭНАКС» предоставляло в лизинг имущество только взаимозависимым предприятиям ООО ЭПО «Сигнал», ООО «Сигнал - Недвижимость»,
ООО «Сигнал - Инвест» по договорам лизинга № ЛК-002/04 от 14.12.2004 года, № ЛК-004/04
Примеч. автора. В решении суда переписано ложное утверждение из решения налогового органа.
199
Примеч. автора. В решении суда переписано ложное утверждение из решения налогового органа.
198
261
от 14.12.2004 года, № ЛК-013/04 от 04.05.2005 года, № ЛК-017/04 от 06.06.2005 года, №
ЛК-022/04 от 29.08.2005 года.
На основании данных обстоятельств, налоговый орган пришел к выводу, что все договора лизинга, заключенные ООО «ЛК «ЭНАКС» носят притворный характер и являются
по сути договорами купли-продажи, а не финансовой арендой, поскольку учредитель
ООО «Сигнал-Инвест» за свои деньги мог на собственные деньги приобрести необходимое имущество для себя, ООО ЭПО «Сигнал», ООО «Сигнал-Недвижимость». Таким образом, в деятельности ООО «ЛК «ЭНАКС» отсутствует деловая и экономическая цель, и
наличествует только цель получения налоговой экономии200.
В связи с указанными обстоятельствами налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой прибыли за счет отнесения на расходы начисленной амортизации по оборудованию, приобретенному в лизинг, в размере 12 397 218
рублей, а также за счет отнесения на расходы сумм в виде процентов по договорам займа
в размере 4 870 079 рублей. Кроме того, налоговый орган установил, что заявитель неправомерно применил к вычетам по налогу на добавленную стоимость налог в сумме 7 864
816 рублей по сделкам на приобретение сдаваемого в лизинг оборудования201.
ООО «ЛК «ЭНАКС» в обоснование своих требований о признании решения № 13/30
от 20.03.2007 года недействительным указал, что начисления налога на прибыль и НДС
сделаны налоговым органом в результате неправомерной переквалификации сделок, выводы налогового органа, сделанные в решении, противоречат статье 34 Конституции РФ,
статьям 4,5 Федерального закона № 164-ФЗ от 29.10.1998 года «О финансовой аренде (лизинге)».
Изучив материалы дела, выслушав доводы представителей лиц, участвующих в деле,
суд пришел к следующему выводу.
В соответствии со статьей 20 Налогового Кодекса РФ, взаимозависимыми лицами для
целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения
между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их
деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого
участий составляет более 20 процентов; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению, лица состоят в соответствии с семейным
законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства
или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого. Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Из материалов дела следует, что предприятие ООО «Сигнал-Инвест» является учредителем ряда организаций, а том числе ООО «Сигнал-Недвижимость» ООО ЭПО «Сигнал», ЗАО ТД «Санар», ООО «ЛК «ЭНАКС».
Должностными лицами в качестве исполнительных и коммерческих директоров в вышеперечисленных предприятиях являются: ООО «ЭПО «Сигнал» - руководитель Никонов
А.В.; ООО «Сигнал-Инвест» - управляющий компании Никонов А.В., исполняющий директор и главный бухгалтер Никонова Н.В.; ООО «Сигнал-Недвижимость» - руководитель Никонов А.В., Кизилов В.В.; ЗАО ТД «Санар» - руководитель Апроян Р.Г.
Примеч. автора. Ни налоговый орган, ни суд не имеют права диктовать субъектам
предпринимательской деятельности, какие и с кем совершать сделки.
201
Примеч. автора. Полное нарушение статей 171, 172 НК РФ налоговым органом и
неправильное применение судом данных норм.
200
262
Никонов А.В. и Никонова Н.В. состоят в родственных отношениях, Никонов А.В.
числится в штате ООО ЭПО «Сигнал», ООО «Сигнал-Недвижимость», ООО «СигналИнвест», ЗАО ТД «Caнар»; Кизилов В.В. числится в штате ЗАО ТД «Санар», ООО «Сигнал-Недвижимость» и является главным юрисконсультом во всех вышеперечисленных
предприятиях202.
ООО «ЛК «ЭНАКС» осуществляет свою деятельность на заемные средства, полученные от учредителя ООО «Сигнал-Инвест»; за проверяемый период ООО «ЛК «ЭНАКС»
предоставляло в лизинг имущество только предприятиям ООО ЭПО «Сигнал», ООО
«Сигнал-Недвижимость», ООО «Сигнал-Инвест» по договорам лизинга № ЛК-002/04 от
14.12.2004 года, № ЛК-004/04 от 14.12.2004 года, № ЛК-013/04 от 04.05.2005 года, № ЛК017/04 от 06.06.2005 года, № ЛК-022/04 от 29.08.2005 года.
С учетом изложенного и в соответствии со статьей 20 Налогового Кодекса РФ суд полагает, что организации ООО «Сигнал-Инвест», ООО «Сигнал-Недвижимость», ООО
ЭПО «Сигнал», ЗАО ТД «Санар», ООО «ЛК «ЭНАКС» являются взаимозависимыми лицами203. Кроме того, сделки но передаче имущества в лизинг фактически являются куплипродажи имущества, приобретаемого ООО «Сигнал-Инвест» для своих собственных нужд
и для нужд учрежденных им предприятий204.
В результате осуществляемой ООО «ЛК «ЭНАКС» деятельности, заявитель получает
налоговую экономию, выражающуюся в отнесении на расходы процентных платежей по
договорам займа и ускоренной амортизации предоставляемого в лизинг имущества, а также в применения вычетов по налогу на добавленную стоимость.
В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006 года «Об
оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой
выгоды», налоговая выгода (уменьшение размера налоговой обязанности не может быть
признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены
операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами.
Пунктом 7 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 oт 12.10.2006 года установлено,
что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом,
суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходи из подлинного
экономического содержания соответствующей операции.
Учитывая изложенное, суд полагает, что по сделкам, заключенным ООО «ЛК
«ЭНАКС», отсутствуют основания для применения к вычетам налога на добавленную
стоимость (приобретение сдаваемого в лизинг оборудования), а также отсутствуют основания для отнесения на расходы амортизации по оборудованию, приобретенному в лизинг, и сумм в виде процентов по договорам займа205.
Примеч. автора. Автору стыдно за коллегу - юриста, готовившего текст судебного
акта, бездумно переписавшего все основания оспоренного решения налогового органа.
203
Примеч. автора. Взаимозависимоть лиц не является налоговым правонарушением.
204
Примеч. автора. Суд не имеет права выносить решение в отношении лиц, не участвующих в деле.
205
Примеч. автора. Очень жаль, что, разрешая спор из публичных правоотношений,
суд, имеющий большую практику разрешения экономических споров, не усмотрел экономической выгоды приборостроительного холдинга, осуществляющего техническое перевооружение в ускоренном порядке посредством лизинговых операций.
202
263
Оспариваемым решением установлено, что заявитель неправомерно отнес на расходы
стоимость телефонного аппарата при отсутствии услуг связи на сумму 406 рублей.
В соответствии со статьей 247 Налогового Кодекса РФ, объектом налогообложения по
налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на
величину произведенных расходов. Согласно статье 252 Налогового Кодекса РФ, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами
признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового Кодекса РФ, убытки), осуществленные (понесенные)
налогоплательщиком.
Судом установлено, что налогоплательщиком не представлено доказательств понесенных расходов - уплаты стоимости телефонного аппарата. Следовательно, налоговым органом правомерно исключены из расходов 406 рублей.
Таким образом, суд полагает, что решением № 13/30 от 20.03.2007 года Межрайонная
инспекция Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области правомерно начислила ООО «ЛК «ЭНАКС» налог на прибыль в сумме 4 144 249 рублей, штраф по налогу на
прибыль в сумме 828 850 рублей, пени по налогу на прибыль в сумме 482 588 рублей; налог
на добавленную стоимость в размере 7864766 рублей, штраф по налогу на добавленную
стоимость в сумме 15 75 053 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость в сумме
1 091 175 рублей. Следовательно, заявленные требования о признании недействительным
решения № 13/30 от 20.03.2007 года в указанной чести удовлетворению не подлежат.
Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган доначислил ООО «ЛК
«ЭНАКС» налог на доходы физических лиц в сумме 638 рублей, пени за несвоевременную
уплату налога на доходы физических лиц в размере 132 рублей, а также привлек заявителя к
налоговой ответственности по статье 123 Налогового Кодекса РФ за неперечисление налога
на доходы физических лиц в размере 138 рублей.
Решение № 13/30 от 20.03.2007 года в данной части мотивировано тем, что в ООО «ЛК
«ЭНАКС» имелись случаи неполного и несвоевременного перечисления в бюджет налога
на физических лиц.
В нарушение положений статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ,
налоговым органом не представлено доказательств неполного и несвоевременного перечисления и бюджет налога на доходы физических лиц, что повлекло неуплату налога на
доходы физических лиц в сумме 638 рублей, и, как следствие начисление пени и налоговых
санкций.
При таких обстоятельствах, суд пришел к выводу, что заявление ООО «ЛК «ЭНАКС»
о признании недействительным решения № 13/30 от 20.03.2007 года в части доначисления
налога на доходы физических лиц в сумме 638 рублей, пени за несвоевременную уплату
налога на доходы физических лиц в размере 132 рублей, штрафа в размере 138 рублей подлежит удовлетворению.
ООО «ЛК «ЭНАКС» заявлены требования о взыскании с налогового органа судебных
издержек - понесенных на оплату юридических услуг, в сумме 50 000 рублей.
В обоснование заявления о взыскании судебных издержек ООО «ЛК «ЭНАКС» был
представлен договор № 024-02-07/ЭН от 26.03.2007 года, протокол согласования стоимости юридических услуг, платежное поручение № 84 от 29.03.2007 года, выписку банка от
29.03.2007 года, приказ № 17 от 27.07.2007 года, положение от 24.07.2007 года.
В соответствии со статьей 101 Арбитражного процессуального кодекса РФ, судебные
расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.
264
Статьей 106 Арбитражного процессуального кодекса РФ предусмотрено, что к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, относятся денежные
суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам, расходы, связанные с
проведением осмотра доказательств на месте, расходы на оплату услуг и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей), и другие расходы, понесенные лицами,
участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в суде.
Согласно положениям статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ, расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят акт, взыскиваются
арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворено частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных
исковых требований.
Судом установлено, что при заявлении ООО «ЛК «ЭНАКС» требований о признании
решения № 13/30 от 20.05.2007 года недействительным в части взыскания налога на прибыль в сумме 4 144 249 рублей, штрафа в сумме 828850 рублей, пени в сумме 482 588
рублей; взыскания налога на добавленную стоимость в размере 7 864 766 рублей, штрафа
в сумме 1 575 053 рублей, пени в сумме 1 091 175 рублей; взыскания налога на доходы физических лиц в сумме 688 рублей, штрафа в сумме 138 рублей, пени в сумме 132 рублей,
данное заявление было удовлетворено судом только в отношении доначисления налога на
доходы физических лиц в сумме 688 рублей, штрафа в сумме 138 рублей, пени в сумме 132
рублей.
При определении разумных пределов расходов на оплату услуг представителя, связанных с рассмотрением в суде дела об оспаривании решения № 13/30 от 20.03.2007 года в
части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 688 рублей, штрафа к сумме
138 рублей, пени в сумме 132 рублей, суд пришел к выводу, что размер указанных расходов
составляет 1 000 рублей.
Кроме того, при обращении в суд с настоящим заявлением ООО «ЛК «ЭНАКС» уплатило государственную пошлину в размере 2 000 рублей, при обращении с заявлением о принятии обеспечительных мер - государственную пошлину в размере 1 000 рублей и 1 000 рублей (платежные поручение № 77 от 28.03.2007 года, № 78 от 28.03.2007 года, № 329 от
26.04.2007 года).
Поскольку в удовлетворении заявления о принятии обеспечительных мер (оплаченного государственной пошлиной по платежному поручению № 78 от 28.03.2007 года) судом
было отказано, с учетом положений пункта 15 Информационного письма ВАС РФ № 117 от
13.03.2007 года, суд относит данные расходы по уплате государственной пошлины на заявителя. Судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 рублей суд
также относит на заявителя ввиду незначительности части удовлетворенных требований
ООО «ЛК «ЭНАКС».
Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ,
решил:
Заявление удовлетворить частично.
Признать решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7
по Саратовской области № 13/30 от 20.03.2007 года, вынесенное в отношении ООО «ЛК
«ЭНАКС» в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 688 рублей,
штрафа в сумме 138 рублей, пени в сумме 132 рублей - недействительным.
В удовлетворении остальной части заявления - отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области в пользу ООО «ЛК «ЭНАКС» судебные расходы на оплату услуг представителя
в размере 1 000 рублей.
265
Меры по обеспечению заявления, принятые определением суда от 07.05.2007 года- отменить.
Решение арбитражного суда может быть обжаловано в апелляционную или кассационную инстанции в порядке, предусмотренном статьями 181, 257, 259, 260, 273, 276, 277
Арбитражного процессуального кодекса РФ.
Апелляционная жалоба на решение Арбитражного суда Саратовской области
от 20 декабря 2007 года по делу № А57-4043/2007-22
(Извлечение)
ООО «Лизинговая компания «ЭНАКС» обратилось в арбитражный суд Саратовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области № 13/30 от 20 марта 2007 года.
Решением Арбитражного суда от 20 декабря 2007 года по делу № А-57-4043/2007-22
Заявителю отказано в удовлетворении заявленных требований. ООО «ЛК «Энакс» не согласно с вынесенным решением по следующим основаниям:
При вынесении оспариваемого решения Арбитражным судом Саратовской области
были нарушены нормы материального и процессуального права, а именно:
1. В соответствии с пунктом 4 статьи 71 АПК РФ каждое доказательство подлежит
оценке Арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Результаты оценки дока
зательств суд отражает в судебном акте, содержащем мотивы принятия или отказа в при
нятии доказательств, представленных лицами, участвующими в деле, в обоснование своих
требований и возражений.
В нарушение норм указанной статьи Арбитражным судом не были исследованы доказательства, представленные Заявителем в ходе судебного разбирательства, подтверждающие
факт уплаты НДС поставщикам оборудования, приобретенного для целей лизинга (финансовой аренды). Судом не дана оценка представленных Заявителем доказательств, в т.ч. о
реальности сделок по приобретению оборудования и сдаче его в финансовую аренду, и в
оспариваемом решении не отражены результаты их оценки. Заявитель считает, что выводы
Арбитражного суда не соответствуют материалам, имеющимся в деле.
2. Пунктом 1 статьи 168 АПК РФ предусмотрено, что при принятии решения арбитражный суд оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в
обоснование своих требований и возражений; определяет, какие обстоятельства, имеющие
значение для дела установлены, и какие обстоятельства не установлены, какие законы и
иные нормативные правовые акты следует применить по данному делу; устанавливает права и обязанности лиц, участвующих в деле; решает, подлежит ли иск удовлетворению.
Арбитражным судом в нарушение норм статьи 168 АПК РФ не исследованы и не установлены в полном объеме обстоятельства, имеющие значение для рассматриваемого дела,
в части достоверности сведений, указанных Заинтересованным лицом в оспариваемом решении (См стр. 1, 7 Решения 13/30 от 20.03.2007 г.), в отношении лиц, являющихся исполнительными и коммерческими директорами перечисленных в решении предприятий (См.
Приложение 5, 6, 7, 8), а так же каким образом взаимозависимость повлияла на существо
сделок по сравнению с аналогичными сделками, совершаемыми на рынке Саратовской области.
Налоговый орган не представил доказательств наличия налоговой выгоды у Заявителя
по сделкам, совершенным в процессе уставной деятельности. В сделках по приобретению
оборудования у поставщиков и предоставления его в финансовую аренду налоговая выгода
возникает только у лизингополучателей в виде разрешенного НК РФ отнесения на расходы
266
лизинговых платежей, которые, как правило, превышают суммы амортизационных платежей. У лизинговых компаний налоговая выгода не возникает. Суд не дал оценку данному
обстоятельству и принял сторону налогового органа в том, что у лизинговой компании присутствует налоговая выгода.
3. Выводы Арбитражного суда Саратовской области, со ссылкой на пункт 7 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006 года «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», в части необоснованности
налоговой выгоды, полученной Заявителем при осуществлении лизинговой деятельности,
сделаны при неверном толковании позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, отраженной
в вышеуказанном Постановлении Пленума ВАС РФ и отсутствии объективной и всесторонней оценки материалов дела и доказательств, представленных Заявителем в ходе судебного
разбирательства.
В соответствии с пунктом 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности
получения налогоплательщиком налоговой выгоды» обоснованность получения налоговой
выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств,
эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от взаимозависимости
участников сделок. А единственным аргументом налогового органа в споре является только
установленный налоговым органом факт взаимозависимости участников сделки.
Указанное так же подтверждается обширной судебной практикой, а именно:
- Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 10 июля 2007 г.
№ 2236/07;
- Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11 сентября 2007 г.
№ 16609/06;
- Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 24 октября 2006 г.
№ 5801/06;
- Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 6
сентября 2007 г. № Ф08-5301/07-2206А.
4. Отраженная в обжалуемом решении позиция Арбитражного суда сводится к тому, что
взаимозависимым лицам запрещено заниматься лизинговой деятельностью, т.е. если лизингополучателем (стороной в сделке с Заявителем) будет являться какое-либо из предприятий
группы ЭПО «Сигнал». Данная позиция налогового органа противоречит ст. 34 Конституции РФ и статьям 4 и 5 Федерального закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой
аренде (лизинге)» («лизингодатель - физическое или юридическое лицо, которое за счет
привлеченных и (или) собственных средств приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях
во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю
права собственности на предмет лизинга». Лизинговые компании имеют право привлекать
средства юридических и (или) физических лиц (резидентов Российской Федерации и нерезидентов Российской Федерации) для осуществления лизинговой деятельности в установленном законодательством Российской Федерации порядке»).
В группе компаний ЭПО «Сигнал», к которой относится и Заявитель, имеет место отраслевое и функциональное разграничение бизнеса, с целью более эффективного управления и обеспечения вопросов экономической безопасности. Создание лизинговой компании
было обосновано тем, что только ввод в эксплуатацию оборудования, принятого в финансовую аренду у лизинговой компании, предусматривает возможность применения ускоренных
267
норм амортизации. То, что лизинг является одним из способов технического перевооружения промышленных предприятий, вряд ли нужно доказывать. Так же, как и не требует доказательства тот факт, что сторонний лизинг является более дорогим (проценты по займам
уплачиваются на сторону).
5. Арбитражным судом неправильно применена вцелом глава 21 НК РФ, устанавливающая элементы налогообложения по налогу на добавленную стоимость. Заинтересованным
лицом в ходе судебного разбирательства не представлены доказательства получения Заявителем «необоснованной» налоговой выгоды. Налоговые обязательства по НДС определялись Заявителем в соответствии с главой 21 НК РФ. И налоговым органом не установлены
какие-либо нарушения в ведении книг покупок и продаж, а также отсутствуют претензии
по принятым к вычету НДС по счетам-фактурам поставщиков предметов лизинга. Однако,
налоговый орган считает неправомерным, что по предмету лизинга к вычету принимается
весь НДС при покупке и оприходовании оборудования, а в структуре лизинговых платежей,
получаемых от лизингополучателей, НДС в этом же объеме (уже как реализация) поступает
в лизинговую компанию в рассрочку с лизинговыми платежами в период действия договора
лизинга. Кроме того, арбитражным судом не дана оценка того обстоятельства, что в соответствии с имеющимися договорами у Заявителя, сумма НДС, получаемого от лизингополучателей, всегда больше, чем уплачивается поставщикам.
Таким образом, Заявитель считает решение Арбитражного суда Саратовской области от
20 декабря 2007 года по делу № А57-4043/2007-22 противоречащим действующему законодательству, нарушающим нормы процессуального и материального права.
На основании изложенного и руководствуясь ст.ст. 237-260 АПК Заявитель просит Арбитражный суд Саратовской области:
1. Отменить решение Арбитражного суда Саратовской области от 20 декабря 2007 года
по делу №А57-4043/2007-22.
2. Удовлетворить заявленные требования о признании недействительным решения
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области №
13/30 от 20 марта 2007 года.
Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции
(Извлечение)
Резолютивная часть постановления объявлена 6 марта 2008 года.
Полный текст постановления изготовлен 11 марта 2008 года.
Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью
«Лизинговая компания «ЭНАКС», г. Энгельс-19 Саратовской области, на решение Арбитражного суда Саратовской области от «20» декабря 2007 года по делу № А57-4043/2007-22
(судья Храмова Е.В.), по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Лизинговая компания «ЭНАКС», г. Энгельс-19 Саратовской области, к Межрайонной инспекции
Федеральной налоговой службы №7 по Саратовской области, г. Энгельс Саратовской области, о признании недействительным ненормативного акта в части,
установил:
В Арбитражный суд Саратовской области обратилось ограниченной ответственностью
«Лизинговая компания «ЭНАКС» (далее - ООО «ЛК «ЭНАКС») с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №7 по Саратовской области о признании
268
недействительным решения № 13/30 от 20.03.2007 года в части взыскания налога на прибыль
в сумме 4 144 249 рублей, штрафа в сумме 828 850 рублей, пени в сумме 482 588 рублей;
взыскания налога на добавленную стоимость в размере 7 864 766 рублей, штрафа в сумме
1 575 053 рублей, пени в сумме 1 091 175 рублей; взыскания налога на доходы физических лиц в сумме 688 рублей, штрафа в сумме 138 рублей, пени в сумме 132 рублей. Также
ООО «ЛК «ЭНАКС» просит взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой
службы №7 по Саратовской области судебные издержки, понесенные на оплату юридических услуг, в сумме 50 000 рублей.
Решением Арбитражного суда Саратовской области от 20.12.2007 г. заявленные требования удовлетворены частично: признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области №13/30 от 20.03.2007
года, вынесенное в отношении ООО «ЛК «ЭНАКС», в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 688 рублей, штрафа в сумме 138 рублей, пени в сумме 132 рублей. В удовлетворении остальной части заявления - отказано. Данным решением так же с
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области в
пользу ООО «ЛК «ЭНАКС» взысканы судебные расходы на оплату услуг представителя в
размере 1000 рублей.
ООО «ЛК «ЭНАКС» не согласилось с принятым решением и обратилось в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение суда
первой инстанции от 20.12.2007 года и вынести по делу новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные Обществом требования в полном объеме.
Представитель ООО «ЛК «ЭНАКС» в судебном заседании пояснил суду апелляционной
инстанции, что, несмотря на частичное удовлетворение заявленных требований, Общество
посчитало целесообразным обжаловать решение суда первой инстанции в полном объеме.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области
против удовлетворения апелляционной жалобы возражает по основаниям, изложенным в
отзыве на апелляционную жалобу, просит решение суда от 20.12.2007 года оставить без
изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.
Исследовав материалы дела, выслушав доводы представителей участников процесса,
арбитражный суд апелляционной инстанции находит, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка ООО «ЛК «ЭНАКС» по вопросам соблюдения законодательства о налогах
и сборах, правильности исчисления, уплаты налога на добавленную стоимость, налога на
прибыль, налога на доходы физических лиц.
По результатам проверки налоговым органом был составлен акт №13/12 от 19.02.2007
года и вынесено решение №13/30 от 20.03.2007 года, согласно которому ООО «ЛК «ЭНАКС»
привлечено к налоговой ответственности:
- по пункту 1 статьи 122 Налогового Кодекса РФ за неуплату налога на добавленную
стоимость в виде штрафа в сумме 1 575 053 рублей, за неуплату налога на прибыль в виде
штрафа в размере 828 850 рублей;
- по статье 123 Налогового Кодекса РФ за невыполнение обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц в размере 138 рублей.
Кроме того, решением № 13/30 от 20.03.2007 года ООО «ЛК «ЭНАКС» предложено
уплатить налог на добавленную стоимость в размере 7 875 265 рублей, налог на прибыль в
размере 4 144 249 рублей, налог на доходы физических лиц в размере 688 рублей, пени по
налогу на добавленную стоимость в размере 1 091 175 рублей, пени по налогу на прибыль в
размере 482 588 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в размере 132 рублей.
269
Считая данное решение незаконным в части взыскания налога на прибыль в сумме
4 144 249 рублей, штрафа в сумме 828 850 рублей, пени в сумме 482 588 рублей; взыскания
налога на добавленную стоимость в размере 7 864 766 рублей, штрафа в сумме 1 575 053 рублей, пени в сумме 1 091 175 рублей; взыскания налога на доходы физических лиц в сумме
688 рублей, штрафа в сумме 138 рублей, пени в сумме 132 рублей, ООО «ЛК «ЭНАКС»
обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Удовлетворяя заявленные требования в части признания недействительным решения
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №7 по Саратовской области
№13/30 от 20.03.2007 года в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме
688 рублей, штрафа в сумме 138 рублей, пени в сумме 132 рублей, суд первой инстанции
указал на то, что налоговым органом не представлено доказательств неполного и несвоевременного перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц, что повлекло неуплату
налога на доходы физических лиц в сумме 688 рублей и, как следствие, начисление пени и
налоговых санкций.
Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции правомерными
по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, решение №13/30 от 20.03.2007 года в части доначисления ООО «ЛК «ЭНАКС» налога на доходы физических лиц в сумме 688 рублей, пени за
несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в размере 132 рублей, а также
привлечения заявителя к налоговой ответственности по статье 123 Налогового Кодекса РФ
за неперечисление налога на доходы физических лиц в размере 138 рублей мотивировано
тем, что в ООО «ЛК «ЭНАКС» имелись случаи неполного и несвоевременного перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц.
Как указал суд первой инстанции, налоговым органом в нарушение положений статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ, не представлено доказательств неполного и несвоевременного перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц, что
повлекло неуплату налога на доходы физических лиц в сумме 688 рублей, и, как следствие
начисление пени и налоговых санкций.
Не представлено таких доказательств и суду апелляционной инстанции.
Представитель налоговой инспекции в судебном заседании пояснил суду апелляционной инстанции, что считает решение суда в названной части законным и обоснованным.
Отказывая в удовлетворении остальной части заявленных требований суд первой инстанции указал, что решением № 13/30 от 20.03.2007 года Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области правомерно начислила ООО «ЛК
«ЭНАКС» налог на прибыль в сумме 4 144 249 рублей, штраф по налогу на прибыль в сумме
828850 рублей, пени по налогу на прибыль в сумме 482 588 рублей; налог на добавленную
стоимость в размере 7 864 766 рублей, штраф по налогу на добавленную стоимость в сумме
1 575 053 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 091 175 рублей.
Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции так же правомерными по следующим основаниям.
Как следует из решения налогового органа №13/30 от 20.03.2007 года, ООО «ЛК
«ЭНАКС» согласно Уставу осуществляет лизинговую деятельность. Учредителем ООО «ЛК
«ЭНАКС» является предприятие ООО «Сигнал-Инвест». Кроме того, ООО «Сигнал-Инвест» является учредителем ряда организаций, в том числе ООО «Сигнал-Недвижимость»,
ООО ЭПО «Сигнал», ЗАО ТД «Санар». Все указанные организации, кроме ЗАО ТД «Санар»,
осуществляют деятельность по одному адресу: Саратовская область, город Энгельс-19.
Должностными лицами в качестве исполнительных и коммерческих директоров в
вышеперечисленных предприятиях являются: ООО ЭПО «Сигнал» - руководитель Нико270
нов А.В.; ООО «Сигнал-Инвест» - управляющий компании Никонов А.В., исполняющий
директор и главный бухгалтер Никонова Н.В.; ООО «Сигнал-Недвижимость» - руководитель Никонов А.В., Кизилов В.В.; ЗАО ТД «Санар» -руководитель Апроян Р.Г.
По мнению налогового органа, указанные лица являются взаимозависимыми, поскольку Никонов А.В. и Никонова Н.В. состоят в родственных отношениях, Никонов А.В. числится в штате ООО ЭПО «Сигнал», ООО «Сигнал-Недвижимость», ООО «Сигнал-Инвест»,
ЗАО ТД «Санар»; Кизилов В.В. числится в штате ЗАО ТД «Санар», ООО «Сигнал-Недвижимость» и является главным юрисконсультом во всех вышеперечисленных предприятиях.
ООО «ЛК «ЭНАКС» производственную базу для осуществления своей деятельности не
имеет. Учредитель заявителя предприятие ООО «Сигнал - Инвест» по договорам займа № 1
от 18.12.2004 года, № 2 от 04.04.2005 года, № 3 от 18.05.2005 года, № 4 от 27.12.2005 года,
предоставил ООО «ЛК «ЭНАКС» в заем денежные средства соответственно в сумме:
19 298 200 рублей, 15 000 000 рублей, 30 000 000 рублей, 30 000 000 рублей для осуществления лизинговой деятельности.
За проверяемый период ООО «ЛК «ЭНАКС» предоставляло в лизинг имущество
только взаимозависимым предприятиям ООО ЭПО «Сигнал», ООО «Сигнал-Недвижимость», ООО «Сигнал - Инвест» по договорам лизинга № ЛК-002/04 от 14.12.2004 года,
№ ЛК-004/04 от 14.12.2004 года, № ЛК-013/04 от 04.05.2005 года, № ЛК-017/04 от 06.06.2005
года, № ЛК-022/04 от 29.08.2005 года.
На основании данных обстоятельств, налоговый орган пришел к выводу, что все договора лизинга, заключенные ООО «ЛК «ЭНАКС» носят притворный характер и являются
по сути договорами купли-продажи, а не финансовой арендой, поскольку учредитель
ООО «Сигнал-Инвест» за свои деньги мог на собственные деньги приобрести необходимое
имущество для себя, ООО ЭПО «Сигнал», ООО «Сигнал-Недвижимость». Таким образом,
в деятельности ООО «ЛК «ЭНАКС» отсутствует деловая и экономическая цель, и наличествует только цель получения налоговой экономии.
В связи с указанными обстоятельствами налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой прибыли за счет отнесения на расходы начисленной амортизации по оборудованию, приобретенному в лизинг, в размере 12 397 218
рублей; а также за счет отнесения на расходы сумм в виде процентов по договорам займа в
размере 4 870 079 рублей. Кроме того, налоговый орган установил, что заявитель неправомерно применил к вычетам по налогу на добавленную стоимость налог в сумме 7 864 816
рублей по сделкам на приобретение сдаваемого в лизинг оборудования.
Пунктом 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ, установлено, что
при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий
(бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов,
должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту,
устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт,
решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии со статьей 20 Налогового Кодекса РФ, взаимозависимыми лицами для
целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения
между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их
деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого
271
участия составляет более 20 процентов; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным
законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или
свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого. Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по
реализации товаров (работ, услуг).
Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что предприятие ООО «Сигнал-Инвест» является учредителем ряда организаций, в том числе ООО «Сигнал-Недвижимость», ООО ЭПО «Сигнал», ЗАО ТД «Санар», ООО «ЛК «ЭНАКС».
Должностными лицами в качестве исполнительных и коммерческих директоров в вышеперечисленных предприятиях являются: ООО ЭПО «Сигнал» - руководитель Никонов
А.В.; ООО «Сигнал-Инвест» - управляющий компании Никонов А.В., исполняющий директор и главный бухгалтер Никонова Н.В.; ООО «Сигнал-Недвижимость» - руководитель Никонов А.В., Кизилов В.В.; ЗАО ТД «Санар» - руководитель Апроян Р.Г.
Никонов А.В. и Никонова Н.В. состоят в родственных отношениях, Никонов А.В. числится в штате ООО ЭПО «Сигнал», ООО «Сигнал-Недвижимость», ООО «Сигнал-Инвест»,
ЗАО ТД «Санар»; Кизилов В.В. числится в штате ЗАО ТД «Санар», ООО «Сигнал-Недвижимость» и является главным юрисконсультом во всех вышеперечисленных предприятиях206.
ООО «ЛК «ЭНАКС» осуществляет свою деятельность на заемные средства, полученные от учредителя ООО «Сигнал-Инвест»; за проверяемый период ООО «ЛК «ЭНАКС»
предоставляло в лизинг имущество только предприятиям ООО ЭПО «Сигнал», ООО
«Сигнал-Недвижимость», ООО «Сигнал-Инвест» по договорам лизинга № ЛК-002/04
от 14.12.2004 года, № ЛК-004/04 от 14.12.2004 года, № ЛК-013/04 от 04.05.2005 года,
№ ЛК-017/04 от 06.06.2005 года, № ЛК-022/04 от 29.08.2005 года.
На основании изложенного, суд первой инстанции сделал правомерный вывод о том,
что организации ООО «Сигнал-Инвест», ООО «Сигнал-Недвижимость», ООО ЭПО «Сигнал», ЗАО ТД «Санар», ООО «ЛК «ЭНАКС» являются взаимозависимыми лицами.
В судебном заседании представитель ООО «ЛК «ЭНАКС» пояснил, что Общество не
оспаривает факт взаимозависимости вышеперечисленных организаций.
В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006 года «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» под налоговой выгодой для целей настоящего постановления понимается уменьшение
размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки,
а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Налоговая выгода (уменьшение размера налоговой обязанности) может быть признана
необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции
не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не
обусловленные разумными экономическими или иными причинами.
Примеч. автора. Налогоплательщик не отрицал и не скрывал своей принадлежности к
одной группе лиц с взаимозависимыми предприятиями. У суда не было необходимости
описывать факт взаимосвязи, как и у налогового органа, так как суть спора была в ином имеет ли право холдинг создать лизинговую компанию и осуществлять лизинговые операции с предприятиями холдинга. Реально в заседании суда и не рассматривались документы,
устанавливающие тип взаимозависимости и должностное положение перечисленных лиц,
иначе в судебном акте не повторялись бы ошибки решения налогового органа.
206
272
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в результате осуществляемой ООО «ЛК «ЭНАКС» деятельности, заявитель получает налоговую экономию, выражающуюся в отнесении на расходы процентных платежей по договорам займа и ускоренной амортизации предоставляемого в лизинг имущества, а также в
применения вычетов по налогу на добавленную стоимость207.
Пунктом 7 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006 года установлено,
что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом,
суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного
экономического содержания соответствующей операции.
Суд первой инстанции правомерно указал, что сделки по передаче имущества в лизинг фактически являются сделками купли-продажи имущества, приобретаемого ООО
«Сигнал-Инвест» для своих собственных нужд и для нужд учрежденных им предприятий208.
На основании изложенного, суд апелляционной инстанции считает правомерным вывод суда первой инстанции о том, что по сделкам, заключенным ООО «ЛК «ЭНАКС», отсутствуют основания для применения к вычетам налога на добавленную стоимость (приобретение сдаваемого в лизинг оборудования), а также отсутствуют основания для отнесения на расходы амортизации по оборудованию, приобретенному в лизинг, и сумм в виде
процентов по договорам займа.
Судом апелляционной инстанции не может быть принят довод Общества о том, что
судом первой инстанции неправомерно были приняты к рассмотрению только договора
займа, заключенные ООО «ЛК «ЭНАКС» с взаимозависимыми организациями, и не принят кредитный договор с АБ «Газпромбанк» на сумму 13 000 000 руб.
Судом перовой инстанции правомерно не рассматривались кредитные договора с АБ
«Газпромбанк», поскольку по данному договору налоговый орган не делал выводов о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды и не доначислял налоги оспариваемым решением.
Кроме того, оспариваемым решением установлено, что заявитель неправомерно отнес
на расходы стоимость телефонного аппарата при отсутствии услуг связи на сумму 406
рублей.
В соответствии со статьей 247 Налогового Кодекса РФ, объектом налогообложения
по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Согласно статье 252 Налогового Кодекса РФ,
налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового Кодекса РФ, убытки), осуществленные
(понесенные) налогоплательщиком.
Примеч. автора. Интересное представление суда о налоговой выгоде. Как будто в
лизинговых сделках со сторонними лицами проценты по займу и ускоренная амортизация
не относятся на расходы, а НДС, уплаченный поставщику оборудования, не принимается
на вычеты.
208
Примеч. автора. Но никто не спрашивал ООО «Сигнал-Инвест», собиралось ли общество приобретать оборудование в собственность или для своих дочерних предприятий
самостоятельно.
207
273
Судом первой инстанции установлено, что налогоплательщиком не представлено доказательств понесенных расходов - уплаты стоимости телефонного аппарата. Следовательно, налоговым органом правомерно исключены из расходов 406 рублей.
Не представлено таких доказательств и суду апелляционной инстанции.
Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не могут служить основаниями к отмене принятого решения209.
Суд апелляционной инстанции считает, что по делу принято законное решение, оснований для отмены которого не имеется, и апелляционную жалобу ООО «ЛК «ЭНАКС»
следует оставить без удовлетворения.
Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
Решение Арбитражного суда Саратовской области от 20.12.2007 года по делу № А574043/2007-22 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме
через Арбитражный суд Саратовской области.
Кассационная жалоба по делу № А57-4043/200722 (Извлечение)
ООО «Лизинговая компания «ЭНАКС» обратилась в Арбитражный суд Саратовской
области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции
Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области № 13/30 от 20 марта 2007
года.
Решением Арбитражного суда Саратовской области от 20 декабря 2007 года по делу
№ А57-4043/2007-22 Заявителю отказано в удовлетворении заявленных исковых требований.
Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 марта 2008
г. Решение Арбитражного суда Саратовской области оставлено без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения.
ООО «ЛК «ЭНАКС» не согласно с вынесенными судебными актами 210, так как считает, что выводы суда, содержащиеся в решении и постановлении, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, а также судом допущено как нарушение, так и неправильное применение норм материального права и норм
процессуального права, а именно:
1. Несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в
деле доказательствам заключается в следующем:
- договоры, заключенные Заявителем с лизингополучателями (предприятиями,
являющимися взаимозависимыми с ООО «Сигнал-Инвест») о финансовой аренде
Примеч. автора. Замечательный способ отрицания доводов. Используя дежурную
фразу, можно проигнорировать любые доводы лица, подавшего жалобу, и твердить свое.
210
Примеч. автора. Вынесенные арбитражным судом акты нарушают единообразие в
толковании и применении арбитражными судами норм права, что подтверждается обширной судебной практикой, см. постановления президиума ВАС РФ от 11.09.07 № 16609/06,
от 11.12.07 № 8734/07, от 30.10.07 № 6399/07, СПС «ГАРАНТ».
209
274
имущества, квалифицированы как «сделки купли-продажи имущества, приобретаемого ООО «Сигнал-Инвест» (третье лицо, а не сторона в деле) для своих собственных
нужд и для нужд учрежденных им предприятий»211 (стр. 5 Постановления Двенадцатого
арбитражного апелляционного суда, лист 108 том VI дела, и стр. 3 Решения Арбитражного
суда Саратовской области, лист 136 том V дела).
Однако, ни один договор лизинга (см. листы 29, 31, 40, 53, 57, 63 том I дела) не предусматривает включение в лизинговый платеж выкупную стоимость имущества и переход
права собственности на имущество к лизингополучателю с выплатой Заявителю последней
суммы лизинговых платежей. Более того, на момент окончания выездной налоговой проверки, указанные выше договоры не были исполнены до конца, так как являются длящимися.
Некоторые из договоров являются действующими и в настоящее время (см. приложение 7 к
настоящей жалобе).
Согласно ст. 665 ГК РФ по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное
владение и пользование для предпринимательских целей.
Для установления лизинговых отношений необходимо заключение лизингодателем
(ООО «ЛК «ЭНАКС») двух взаимосвязанных договоров: купли-продажи предмета лизинга
и лизингового договора (финансовой аренды). Заявителем указанные условия были выполнены, а именно было приобретено имущество (ООО «ЛК «ЭНАКС» приобрело оборудование у ООО «Комплектавто», ООО «АЦ ЮГ Карс», ООО «СФ Технологии», ЗАО «Торговый дом «Санар», ЗАО «Абамет»), которое передано в лизинг ООО «Сигнал-Инвест»,
ООО ЭПО «Сигнал», ООО «Сигнал-Недвижимость». В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом установлено фактическое исполнение сторонами лизинговых обязательств, что так же подтверждается материалами дела (См. л.д. 13,14, 15).
На основании изложенного, в соответствии с экономическим смыслом указанных выше
сделок действия участников сделок с Заявителем были направлены на установление подлинных лизинговых отношении.
В материалах дела отсутствуют доказательства выводов суда о том, что ООО «Сигнал-Инвест» имело намерение (волю) быть участником сделок по приобретению основных
средств у поставщиков, напротив, в деле имеются доказательства приобретения основных
средств Заявителем (см. договоры купли-продажи с контрагентами, листы 31-43 т. II дела), и
как следствие возникновение прав и обязанностей по сделкам с поставщиками возникало у
Заявителя. Экономический интерес ООО «Сигнал-Инвест» заключался только в получении
процентов по договорам займов, предоставляемых Заявителю наряду с другими займодавцами (кредитными учреждениями). Наличие у Заявителя иных источников финансирова-
Примеч. автора. Налоговый орган в данном случае присвоил себе право заявлять от
имени третьего лица - ООО «Сигнал-Инвест» - о его воле относительно совершенных им
сделок, на что не имел никаких полномочий. Налоговым органом не была осуществлена
процедура допроса свидетеля в соответствии со ст. 90 НК РФ (в период проведения налоговой проверки), и в материалах дела отсутствуют пояснения ООО «Сигнал-Инвест» относительно сделок, правовая природа которых поставлена налоговым органом под сомнение.
Представитель ООО «Сигнал-Инвест» даже не был приглашен в судебное заседание для
дачи свидетельских показаний. Судебные инстанции, вынося свои акты, нарушили основополагающий принцип АПК РФ - разрешение спора между участвующими в деле лицами и вынесли судебные акты о правах и обязанностях лиц, не участвующих в деле.
211
275
ния уставной деятельности ни налоговым органом, ни судом не оспаривалось (см. стр. 6
Постановления Двенадцатого арбитражного апелляционного суда, лист 109 том VI дела).
- судами обеих инстанций поддержан довод налогового органа и сделан вывод о
наличии у Заявителя необоснованной налоговой выгоды.
Однако, в качестве необоснованной налоговой выгоды приведены суммы НДС, уплаченные Заявителем поставщикам оборудования. Причем налоговый орган не отрицает реальность сделок по приобретению оборудования, о наличии данного оборудования в эксплуатации у лизингополучателей, а так же Заявителю не были предъявлены претензии в
связи с недобросовестностью поставщиков оборудования. Таким образом, заявленный Заявителем вычет по суммам НДС, уплаченным поставщикам оборудования и поступившим
в бюджет, установлен судом как необоснованная выгода. В расчет суммы необоснованной
налоговой выгоды налоговым органом были включены и проценты по займам (ст. 253 НК
РФ), использованным Заявителем на приобретение оборудования (а если бы Заявитель не
отнес проценты на расходы, то налоговый орган в процессе выездной проверки, скорее всего, установил бы наличие дохода у Заявителя в виде неуплаченных процентов по займу), а
также суммы ускоренной амортизации, разрешенной ст. 259 НК РФ.
Несмотря на то, что имеется обширная арбитражная практика относительно лизинговых операций, а существо лизинговых операций сводится к тому, что лизингополучатель
получает предусмотренные действующим законодательством льготы при реализации политики технического перевооружения и модернизации производств (а в понимании налоговых
органов налоговую выгоду), судами обеих инстанций (в поддержку позиции налогового органа) сделан вывод о наличии налоговой выгоды у лизинговой компании.
Выводы Арбитражного суда Саратовской области, со ссылкой на пункт 7 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006 года «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», в части необоснованности
налоговой выгоды, полученной Заявителем при осуществлении лизинговой деятельности,
сделаны при неверном толковании позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, отраженной
в вышеуказанном Постановлении Пленума ВАС РФ и отсутствии объективной и всесторонней оценки материалов дела и доказательств, представленных Заявителем в ходе судебного
разбирательства.
В соответствии с пунктом 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности
получения налогоплательщиком налоговой выгоды» обоснованность получения налоговой
выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств,
эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от взаимозависимости
участников сделок. А единственным аргументом налогового органа в споре является только
установленный налоговым органом факт взаимозависимости участников сделки.
Указанное так же подтверждается обширной судебной практикой, а именно:
- Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 10 июля 2007 г.
№ 2236/07;
- Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11 сентября 2007 г.
№ 16609/06;
- Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 24 октября 2006 г.
№ 5801/06;
- Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 6
сентября 2007 г. № Ф08-5301/07-2206А.
276
- судами обеих инстанций сделан вывод (см. стр. 6 Постановления Двенадцатого
арбитражного апелляционного суда, лист 109 том VI дела, лист 138 том VI дела) об отсутствии в деле доказательств понесенных Заявителем расходов по приобретению телефонного аппарата (что свидетельствует о слабом изучении или игнорировании судебными
инстанциями материалов дела).
Однако, в деле имеются: счет-фактура, накладная и платежное поручение на уплату
телефонного аппарата (см. лист №___том №___дела).
- судами обеих инстанций сделан вывод об отсутствии деловой и экономической
цели в деятельности ООО «ЛК «ЭНАКС» (см. стр. 4 Постановления Двенадцатого арбитражного апелляционного суда, лист 107 том VI дела).
Однако деятельность Заявителя не является убыточной, и направлена в соответствии с
уставом на извлечение прибыли, что уже само по себе свидетельствует о наличии экономической цели.
О наличии деловой цели свидетельствуют следующие обстоятельства: во-первых, Заявитель является собственником приобретенного оборудования и волен любым способом
распорядиться с ним по завершении договоров лизинга (продать оборудование лизингополучателю или третьему лицу, перезаключить договор лизинга с тем же лизингополучателем
или заключить договор лизинга на иных условиях с третьими лицами). Во-вторых, являясь
собственником сданного в лизинг оборудования, Заявитель имеет возможность под залог
этого оборудования привлекать денежные средства третьих лиц (что и реализовывалось
при кредитовании в банковских учреждениях). В-третьих, лизингополучатели, эксплуатирующие оборудование в период его финансовой аренды и, не являясь его собственником,
не подвергают данное оборудование риску его утраты по возможным экономическим претензиям своих контрагентов. В-четвертых, набрав оборот на сделках внутри одной группы компаний и заработав положительную кредитную историю, у Заявителя увеличиваются шансы достойно конкурировать в сфере лизинговых услуг, предоставляемых третьим
лицам. В-пятых, посредством деятельности собственной лизинговой компании (входящей
в приборостроительный холдинг) возможно ускорить оборачиваемость денежных средств
приборостроительного холдинга, направленных на техническое перевооружение действующих производств (коэффициент ускорения - 3).
Судебные органы повторили ошибку налогового органа, сделавшего вывод на основании первых сделок Заявителя с момента его учреждения, и не принявшего во внимание,
что на начальном этапе раскрутки деятельности лизинговой компании, она финансируется
за счет средств учредителей или родственных компаний (большинство известных на рынке
лизинговых компаний созданы при участии финансово-промышленных групп или кредитных учреждений).
- судами обеих инстанций не в соответствии с имеющимися в деле материала
ми сделаны выводы об аффиллированных лицах, об их должностных позициях (см.
стр. 3–4 Постановления Двенадцатого арбитражного апелляционного суда, лист 106-107
том VI дела), что, хотя и не является существенным для разрешения дела по предмету
спора, но свидетельствует о слабом знакомстве судей с материалами дела (доказательствами, представленными Заявителем).
Например, Кизилов В.В. никогда не числился в штате ЗАО ТД «Санар» и не являлся главным юрисконсультом во всех предприятиях приборостроительного холдинга. Кизилов В.В.
занимает должность исполнительного директора в ООО «Сигнал-Недвижимость» и действует по доверенности от имени лица, исполняющего функции единоличного исполнительного органа данного предприятия, а также является главным юрисконсультом ЗАО «Санар»,
277
юридическая служба которого оказывает услуги по правовому сопровождению деятельности всех предприятий, входящих в приборостроительный холдинг.
Никонова Н.В. (в тексте Постановления опечатка, должно быть И.В) никогда не была
«исполняющим директором» в ООО «Сигнал-Инвест», а Никонов А.В. в проверяемый период был всего лишь генеральным директором в ООО ЭПО «Сигнал» и в ЗАО «Санар».
2. Неправильное применение и нарушение норм материального права заключается в
следующем:
- судебными органами при вынесении оспариваемых судебных актов неправильно применены нормы гражданского законодательства РФ, регулирующие лизинговую
деятельность, а именно исходя из одного основания - аффилированности Заявителя с лизингополучателями и займодавцем по сути дела установлено ограничение по данному виду
деятельности, так как, по мнению суда, сделки по лизинговым операциям между аффилированными лицами являются притворными с целью получения необоснованной
налоговой выгоды.
Данная позиция противоречит ст. 34 Конституции РФ и статьям 4 и 5 Федерального
закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» («лизингодатель физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных и (или) собственных
средств приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на
определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с
переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга». Лизинговые компании имеют право привлекать средства юридических и (или) физических лиц (резидентов Российской Федерации и нерезидентов Российской Федерации) для
осуществления лизинговой деятельности в установленном законодательством Российской
Федерации порядке»).
Взаимозависимость Заявителя и организаций, в пользу которых заключены договора
лизинга, не может являться основанием для признания ООО «ЛК «ЭНАКС» недобросовестным налогоплательщиком. В силу ст. 20, 40 НК РФ понятие взаимозависимых лиц определено законодателем в целях осуществления налоговыми органами контроля за правильностью применения налогоплательщиком цен по сделкам, а не признания этих сделок притворными, путем исключения целого ряда хозяйственных операций и сделок. Налоговым
органом судебными органами не оспаривался тот факт, что все сделки ООО «ЛК «ЭНАКС»
были совершены по рыночным ценам. Указанный довод Заявителя не нашел отражения в
принятых судебных актах.
ГК РФ не содержит такого основания квалификации сделок притворными, как взаимозависимость участников сделок (аффилированность сторон договора), а наличие ущерба
бюджету (действия по уклонению от уплаты налогов) судом не установлены. Напротив, отказывая Заявителю в вычетах по НДС, уплаченному поставщикам оборудования, сдаваемого в лизинг, судебные инстанции приводят к двойному налогообложению Заявителя (сумма
НДС уплаченного поставщику, подлежит вторичной уплате в бюджет), что является недопустимым согласно НК РФ.
- судебными органами при вынесении оспариваемых судебных актов неправильно применены нормы налогового законодательства РФ при определении налоговых
обязательств Заявителя.
Налоговые обязательства по НДС определялись Заявителем в соответствии с главой
21 НК РФ. И налоговым органом не установлены какие-либо нарушения в ведении книг
покупок и продаж, а также отсутствуют претензии по ст. 169 НК РФ к Заявителю по счетам278
фактурам поставщиков предметов лизинга. Однако, судебные инстанции в нарушение
ст.ст. 171, 172 НК РФ посчитали правомерным отказ налогового органа в вычетах Заявителю (в этой сумме произведено доначисление НДС решением налогового органа) по
единственному основанию - наличию аффилированной связи Заявителя с лизингополучателями212. Притом, судебными инстанциями проигнорирован тот факт, что по предмету
лизинга к вычету принимается весь НДС при покупке и оприходовании оборудования, а в
структуре лизинговых платежей, получаемых от лизингополучателей за весь период действия договора лизинга, НДС всегда больше, чем уплачивается поставщикам. Таким образом, судебными инстанциями поддержано новое и придуманное налоговым органом основание для лишения Заявителя права на вычет по НДС.
Неправильное применение ст.ст. 251, 252 НК РФ имело место при определении налоговых обязательств Заявителя по налогу на прибыль. Несмотря на то, что независимо от
источника заимствования, денежные средства, полученные лизинговой компанией на возмездной основе для своей уставной деятельности, не приводят к образованию дохода,
подлежащему налогообложению налогом на прибыль (п.п. 10) пункта 1 ст. 251 НК РФ), а
при обслуживании долговых обязательств на расходы принимаются выплаченные проценты (см. п.п. 2) пункта 1 ст. 265 НК РФ и ст. 269 НК РФ, суды посчитали правомерным
начисление налога на прибыль Заявителю в оспоренном решении налогового органа. Кроме того, в нарушение ст. 253 НК РФ, отнесены на прибыль и амортизационные начисления Заявителя по оборудованию, сданному в лизинг213.
3. Неправильное применение и нарушение норм процессуального права заключается
в следующем:
- в нарушение п. 4 ст. 71 АПК РФ судом не были исследованы доказательства,
представленные Заявителем в ходе судебного разбирательства, подтверждающие факт
уплаты НДС поставщикам оборудования, приобретенного для целей лизинга (финансовой
Примеч. автора. Независимо от юридической квалификации сделок уплаченный
поставщику НДС и подтверждение последним отражения в учете сделок по реализации
ТМЦ являются доказательством того, что бюджет не претерпел убытка и получил причитающийся НДС. Возложение же на налогоплательщика - покупателя ТМЦ обязанности
еще раз уплатить НДС, но уже в бюджет по месту своего налогового учета, есть не что
иное как двойное налогообложение налогоплательщика (что недопустимо по НК РФ). Судебные акты, вынесенные первыми двумя инстанциями по делу, вызывают по меньшей
мере удивление и недоумение.
213
Примеч. автора. В решении налогового органа присутствует начисление налоговых
санкций по ст. 122 НК РФ, которые заявитель, обжалуя решение в целом, тоже
обжаловал. При отказе в удовлетворении заявленных требований налогоплательщику обе
инстанции арбитражного суда посчитали правомерной позицию налогового органа в части
начисления штрафа. Однако Налоговым кодексом РФ даже при наличии состава налогового правонарушения устанавливается ряд обстоятельств, исключающих привлечение
налогоплательщика к ответственности (см. ст. 109 НК РФ). В процессе судебного
разбирательства и в мотивировочной части судебных актов так и не отражена виновность
Заявителя. Для юридического лица вина налогоплательщика определяется в зависимости
от вины должностных лиц в совершении налогового правонарушения (п. 4 ст. 110 НК РФ),
а не на основе принципа объективного вменения. Таким образом, кассационная жалоба
могла быть дополнена еще одним нарушением норм материального права, допущенным
при отправлении правосудия судебными органами.
212
279
аренды). Судом не дана оценка представленных Заявителем доказательств, в т.ч. о реальности сделок по приобретению оборудования и сдаче его в финансовую аренду, и в оспариваемых судебных актах не отражены результаты их оценки. Заявитель считает, что выводы
Арбитражного суда не соответствуют материалам, имеющимся в деле.
- в нарушение норм ст. 168 АПК РФ судом не исследованы и не установлены в
полном объеме обстоятельства, имеющие значение для рассматриваемого дела, в части достоверности сведений, указанных Заинтересованным лицом в оспариваемом решении
(См. стр. 1, 7 Решения 13/30 от 20.03.2007 г.), в отношении лиц, являющихся исполнительными и коммерческими директорами перечисленных в решении предприятий (См. л.д. ___ ),
а так же каким образом взаимозависимость повлияла на существо сделок по сравнению с
аналогичными сделками, совершаемыми на рынке Саратовской области.
Арбитражным судом Саратовской области и Двенадцатым арбитражным апелляционным судом не был учтен тот факт, что Заявителю заемные средства предоставлялись не
только взаимозависимыми структурами. Согласно договору об открытии кредитной линии
№ 191/05 от 14 июля 2005 года Заявителю была открыта кредитная линия АБ «Газпромбанк»
(ЗАО) г. Саратов на сумму 13 000 000 руб., обеспечением по которому выступало имущество ООО «ЛК «ЭНАКС» переданное по договору лизинга № ЛК-004/04 от 14 декабря
2004г. ООО ЭПО «Сигнал», направленный на привлечение ООО «ЛК «ЭНАКС» денежных
средств на приобретение оборудования по вышеуказанным договорам лизинга. Указанный
договор указывал на то обстоятельство, что ООО «ЛК «ЭНАКС» в своей уставной деятельности пользуется различными финансовыми ресурсами для осуществления лизинговой деятельности. (См. л.д. 30-32 т. I). Арбитражным судом были приняты к рассмотрению только договора займа, заключенные Заявителем с взаимозависимыми структурами. Указанное
обстоятельство ставит под сомнение объективность вынесенных судебных актов, так как
не были исследованы в полном объеме все обстоятельства и материалы, предоставленные
Заявителем.
Судом не дана оценка доказательствам Заявителя, представленным в обоснование правомерности позиции налогоплательщика, каковыми являются документы по проведенной
проверке Заявителя в период с 14.02.2006 года по 13.03.2006 года Межрайонным отделом
№ 11 Управления по налоговым преступлениям ГУВД Саратовской области в целях выявления, предупреждения и пресечения налоговых преступлений и правонарушений проводилась проверка за 2005 год (см. л.д. 4,5 т. II) по факту возмещения из бюджета Заявителю в ноябре 2005 года НДС в сумме 2 082 961 рубль. В ходе проведения проверки Заявителем были представлены аналогичные документы, истребованные налоговым органом в
рамках проведения выездной налоговой проверки. По результатам проведенной проверки
Межрайонным отделом № 11 Управления по налоговым преступлениям ГУВД Саратовской
области нарушений финансово-хозяйственной, предпринимательской и торговой деятельности не выявлено и подтверждена обоснованность возмещения из бюджета Заявителю в
ноябре 2005 года НДС в сумме 2 082 961 руб.
- в нарушение норм ст. 200 АПК РФ с налогового органа не были затребованы
доказательства наличия налоговой выгоды у Заявителя по сделкам, совершенным в
процессе уставной деятельности. В сделках по приобретению оборудования у поставщиков
и предоставления его в финансовую аренду налоговая выгода возникает только у лизингополучателей в виде разрешенного НК РФ отнесения на расходы лизинговых платежей, которые, как правило, превышают суммы амортизационных платежей. У лизинговых компаний
налоговая выгода не возникает. Суд не дал оценку данному обстоятельству и принял сторону налогового органа в том, что у лизинговой компании присутствует налоговая выгода.
280
На основании изложенного и руководствуясь ст. ст. 273-288 АПК РФ,
прошу:
1. Решение Арбитражного суда Саратовской области от 20 декабря 2007 года и Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 марта 2008г. по делу
№ А57-4043/2007-22 - отменить.
2. Исковые требования Заявителя о признании частично недействительным решения от
20 марта 2007 года № 13/30 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7
по Саратовской области - удовлетворить.
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 26 мая 2008 г. №А57-4043/07
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, рассмотрев в судебном заседании
кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Лизинговая компания
«ЭНАКС», на решение Арбитражного суда Саратовской области от 20.12.2007 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2008 по делу № А57-4043/07,
по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Лизинговая компания «ЭНАКС»
к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области о
признании недействительным решения № 13/30 от 20.03.2007 в части взыскания налога на
прибыль в сумме 4 144 249 руб., штрафа в сумме 828 850 руб., пени в сумме 482 588 руб.;
взыскания налога на добавленную стоимость в размере 7 864 766 руб., штрафа в сумме
1 575 053 руб., пени в сумме 1 091 175 руб.; взыскания налога на доходы физических лиц
в сумме 688 руб., штрафа в сумме 138 руб., пени в сумме 132 руб., в заседании объявлен
перерыв до 26.05.2008 до 10 час. 00 мин.,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью «Лизинговая компания «ЭНАКС» обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением к межрайонной инспекции
Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области о признании недействительным решения № 13/30 от 20.03.2007 в части взыскания налога на прибыль в сумме 4 144
249 руб., штрафа в сумме 828 850 руб., пени в сумме 482 588 руб.; взыскания налога на
добавленную стоимость в размере 7 864 766 рублей, штрафа в сумме 1 575 053 руб., пени в
сумме 1 091 175 руб.; взыскания налога на доходы физических лиц в сумме 688 руб., штрафа
в сумме 138 руб., пени в сумме 132 руб.
Решением арбитражного суда от 20.12.2007 заявление удовлетворено частично: решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 688 руб., штрафа в сумме 138 руб., пени в сумме 132 руб. В удовлетворении остальной части заявления отказано.
Постановлением апелляционной инстанции от 11.03.2008 решение оставлено без изменения.
В кассационной жалобе общество с ограниченной ответственностью «Лизинговая компания «ЭНАКС» просит принятые по делу судебные акты в части отказа в удовлетворении
заявленных требований по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль отменить, заявление удовлетворить полностью.
Судебная коллегия, изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, считает ее подлежащей удовлетворению.
281
Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью «Лизинговая компания «ЭНАКС»
по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления,
уплаты налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, налога на доходы физических лиц.
По результатам проверки составлен акт № 13/12 от 19.02.2007 и вынесено решение №
13/30 от 20.03.2007, согласно которому общество с ограниченной ответственностью «Лизинговая компания «ЭНАКС» привлечено к налоговой ответственности: по п. 1 ст. 122 Налогового Кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в
виде штрафа в сумме 1 575 053 руб., за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере
828 850 руб.
Кроме того, обществу предложено уплатить налог на добавленную стоимость в размере 7 875 265 руб., налог на прибыль в размере 4 144 249 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1 091 175 руб., пени по налогу на прибыль в размере 482588
руб. Данное решение оспорено обществом части взыскания налога на прибыль в сумме
4 144 249 руб., штрафа в сумме 828 850 руб., пени в сумме 482 588 руб.; взыскания налога
на добавленную стоимость в размере 7 864 766 руб., штрафа в сумме 1 575 053 рублей, пени
в сумме 1 091 175 руб.
Отказывая в удовлетворении заявления в этой части, суды исходили из следующего.
Как следует из решения инспекции общество с ограниченной ответственностью
«Лизинговая компания «ЭНАКС» осуществляет лизинговую деятельность. Учредителем
общества с ограниченной ответственностью «Лизинговая компания «ЭНАКС» является
предприятие общество с ограниченной ответственностью «Сигнал-Инвест». Кроме того,
общество с ограниченной ответственностью «Сигнал-Инвест» является учредителем ряда
организаций, в том числе общества с ограниченной ответственностью «Сигнал-Недвижимость», общества с ограниченной ответственностью ЭПО «Сигнал», закрытого акционерного общества ТД «Санар». Все указанные организации, кроме закрытого акционерного
общества ТД «Санар», осуществляют деятельность по одному адресу: Саратовская область, город Энгельс-19.
Должностными лицами в качестве исполнительных и коммерческих директоров в вышеперечисленных предприятиях являются: общество с ограниченной ответственностью
ЭПО «Сигнал» - руководитель Никонов А.В.; общество с ограниченной ответственностью
«Сигнал-Инвест» - управляющий компании Никонов А.В., исполняющий директор и главный бухгалтер Никонова Н.В.; общество с ограниченной ответственностью «Сигнал-Недвижимость» - руководитель Никонов А.В., Кизилов В.В.; закрытое акционерное общество
ТД «Санар» - руководитель Апроян Р.Г. Указанные лица являются взаимозависимыми, поскольку Никонов А.В. и Никонова Н.В. состоят в родственных отношениях, Никонов А.В.
числится в штате общества с ограниченной ответственностью ЭПО «Сигнал», общества
с ограниченной ответственностью «Сигнал-Недвижимость», общества с ограниченной ответственностью «Сигнал-Инвест», закрытого акционерного общества ТД «Санар»; Кизилов
В.В. числится в штате закрытого акционерного общества ТД «Санар», общества с ограниченной ответственностью «Сигнал-Недвижимость» и является главным юрисконсультом во
всех вышеперечисленных предприятиях214.
Примеч. автора. Нахождение в штате управляющей компании ЗАО «Санар» и оказание от
ее имени юридических услуг не одно и то же, что нахождение в штате всех организаций,
которым юридические услуги оказывались.
214
282
Общество с ограниченной ответственностью «Лизинговая компания «ЭНАКС» производственную базу для осуществления своей деятельности не имеет. Учредитель заявителя
предприятие общество с ограниченной ответственностью «Сигнал-Инвест» по договорам
займа № 1 от 18.12.2004, № 2 от 04.04.2005, № 3 от 18.05.2005, № 4 от 27.12.2005, предоставил обществу с ограниченной ответственностью «Лизинговая компания «ЭНАКС» в заем
денежные средства соответственно в сумме: 19 298 200 руб., 15 000 000 руб., 30 000 000руб.,
30 000 000 руб. для осуществления лизинговой деятельности.
За проверяемый период общество с ограниченной ответственностью «Лизинговая
компания «ЭНАКС» предоставляло в лизинг имущество только взаимозависимым предприятиям215.
На основании данных обстоятельств, налоговый орган пришел к выводу, что все договора лизинга, заключенные обществом с ограниченной ответственностью «Лизинговая
компания «ЭНАКС» носят притворный характер и являются по сути договорами куплипродажи, а не финансовой арендой, поскольку учредитель общество с ограниченной ответственностью «Сигнал-Инвест» за свои деньги мог на собственные деньги приобрести необходимое имущество для себя. У общества с ограниченной ответственностью «Лизинговая
компания «ЭНАКС» отсутствует деловая и экономическая цель, и наличествует только цель
получения налоговой экономии.
В связи изложенным инспекция пришла к выводу о занижении налогоплательщиком
налогооблагаемой прибыли за счет отнесения на расходы начисленной амортизации по оборудованию, приобретенному в лизинг, в размере 12 397 218 руб.; за счет отнесения на расходы сумм в виде процентов по договорам займа в размере 4 870 079 руб., неправомерного
отнесения на расходы стоимости телефонного аппарата при отсутствии услуг связи на сумму 406 руб.
По мнению инспекции общество также неправомерно применило вычеты по налогу на
добавленную стоимость налог в сумме 7 864 816 руб. по сделкам на приобретение сдаваемого в лизинг оборудования.
С этими доводами полностью согласились суды, отказывая в удовлетворении заявления.
Однако в судебных актах не приведено обоснование того, почему перечисленные обстоятельства свидетельствуют о стремлении общества к получению необоснованной налоговой выгоды.
В соответствии с пунктом 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности
получения налогоплательщиком налоговой выгоды» установление судом наличия разумных
экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить
экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
В пункте 1 названного постановления также отмечено: предполагается, что действия
налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской от-
Примеч. автора. Налогоплательщик предоставлял документы об оказании услуг и третьим лицам, не находящимся в аффилированной связи с ним, однако эти документы были
отклонены арбитражным судом Саратовской области и Двенадцатым апелляционным судом, как не относящиеся к делу, хотя одним из аргументов судей данных судов было заявление именно о совершении сделок только между взаимозависимыми лицами.
215
283
четности - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах
и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если
налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны,
недостоверны и (или) противоречивы. Налоговое законодательство не использует понятие
экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансовохозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях
налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа
свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Исходя из положений пунктов 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171
налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и
уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения согласно главе 21 Кодекса (за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса).
Как установлено судами, основным видом деятельности общества является финансовая аренда (лизинг).
Деятельность общества по приобретению имущества с последующей передачей его в
лизинг основана на нормах Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой
аренде (лизинге)».
Факты уплаты обществом налога на добавленную стоимость поставщику при приобретении оборудования в составе его цены и постановки товара на учет подтверждены материалами дела и не отрицаются инспекцией. В подтверждение правомерности налогового вычета обществом представлены необходимые документы. Денежные средства, полученные
обществом по договорам займа, являются имуществом общества, а не иных организаций.
Таким образом, обществом соблюден порядок применения налоговых вычетов по налогу на
добавленную стоимость, установленный пунктом 1 статьи 172 Кодекса.
Привлечение обществом заемных средств, для оплаты поставщику стоимости приобретенного оборудования само по себе не может рассматриваться в качестве обстоятельства,
препятствующего применению права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость. Наличие взаимозависимости между участниками хозяйственных операций само по
себе еще не свидетельствует о незаконности применения налоговых вычетов и отнесения
на расходы реально понесенных затрат. Реальность хозяйственных операций и понесенных
затрат инспекцией не оспаривается.
В пункте 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения
налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснено: обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала
для осуществления экономической деятельности (использования собственных, заемных
средств, эмиссии ценных бумаг, увеличения уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала. Таким образом, вывод судов о притворности заключенных заявителем сделок не основан на законе и фактических обстоятельствах дела, установленных
в ходе судебного разбирательства.
284
Согласно ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль,
полученная налогоплательщиком.
Прибылью в целях настоящей главы признается:
1) для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой;
В соответствии со ст. 252 Кодекса в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов,
указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в
случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Согласно ст. 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам
относятся, в частности: расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга)
имущества (включая амортизацию по этому имуществу), расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида.
Доказательств нарушения налогоплательщиком указанных требований закона ни инспекцией не выявлено и судами не установлено.
Таким образом, у судов не имелось правовых оснований для отказа обществу в признании недействительным решения инспекции, поэтому в данной части обжалуемые судебные
акты подлежат отмене с принятием нового решения о признании оспариваемого ненормативного акта инспекции недействительным.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 286, 287, 288, 289 Арбитражного
процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Саратовской области от 20.12.2007 и постановление
Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2008 по делу № А57-4043/07
в части отказа в удовлетворении заявления отменить. Решение межрайонной инспекции
Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области № 13/30 от 20.03.2007 года
в части начисления обществу с ограниченной ответственностью «Лизинговая компания
«ЭНАКС» 4 144 249 рублей налога на прибыль, штрафа в сумме 828 850 рублей, пени в
сумме 482 588 рублей; 7 864 766 рублей налога на добавленную стоимость, штрафа в сумме
1 575 053 рублей, пени в сумме 1 091 175 рублей признать недействительным.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ
от 30 октября 2007 г. № 8388/07
(Извлечение)
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрел заявление общества с ограниченной ответственностью «Газпромбанк Лизинг-Стандарт» о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда города Москвы от 14.09.2006 по
делу № А40-41788/06-111-208, постановления Девятого арбитражного апелляционного суда
от 14.12.2006 и постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от
05.04.2007 по тому же делу.
285
Заслушав и обсудив доклад судьи Зориной М.Г., а также объяснения представителей
участвующих в деле лиц, Президиум установил следующее.
Общество с ограниченной ответственностью «Газпромбанк Лизинг-Стандарт» (далее общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы № 28 по городу Москве
(далее - инспекция) от 11.05.2006 № 100 и об обязании инспекции возвратить 7 883 593 рубля налога на добавленную стоимость и 256 516 рублей 34 копейки процентов.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 14.09.2006 обществу в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 14.12.2006 решение
суда первой инстанции оставлено без изменения.
Федеральный арбитражный суд Московского округа постановлением от 05.04.2007
указанные судебные акты оставил без изменения.
Суды всех инстанций признали обоснованным довод инспекции о недобросовестности
общества и об отсутствии у него права на возмещение из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных поставщику товаров за счет заемных средств, по мнению
судов, явно не подлежащих возврату заимодавцу в будущем.
В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре названных судебных актов в порядке надзора общество просит отменить их, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, а также единообразия в толковании и
применении норм права.
Заявитель указывает на выполнение им всех требований, содержащихся в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), с которыми налоговое законодательство связывает право на налоговый вычет и возмещение сумм налога на добавленную
стоимость. По мнению общества, обстоятельства дела, вопреки выводам судов, свидетельствуют о его добросовестности и исполнении им своих налоговых обязанностей. Суды не
придали правового значения доводам общества о погашении сумм займов и уплате процентов по договорам займа в точном соответствии с условиями договоров, что подтверждается платежными поручениями и выписками банка, а также тому обстоятельству, что сумма
лизинговых платежей значительно превышает сумму займа.
Инспекция в отзыве на заявление просит оставить названные судебные акты без изменения как соответствующие действующему законодательству.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзыве на него и выступлениях представителей участвующих в деле лиц, Президиум считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене по следующим основаниям.
Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка поданной обществом 16.12.2005
налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2005 года, согласно
которой обществом исчислен налог на добавленную стоимость в сумме 2 239 031 рубля
и применен налоговый вычет по этому налогу в размере 10 122 624 рублей, в том числе
10 102 245 рублей налога, уплаченного поставщикам, и 20 379 рублей налога, ранее уплаченного с авансовых платежей. Сумма, заявленная к возмещению из бюджета, составила
7 883 593 рубля.
Кроме того, 16.12.2005 общество подало в инспекцию заявление о возврате на его расчетный счет 7 883 593 рублей в соответствии с требованиями статьи 176 Кодекса.
По результатам проверки инспекцией вынесено решение от 11.05.2006 № 100, которым
обществу отказано в возмещении 7 883 593 рублей налога на добавленную стоимость, доначислено 2 218 652 рубля этого налога, начислено 174 897 рублей 14 копеек пеней, а также
286
общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде
взыскания 443 730 рублей штрафа.
Инспекция сочла, что налоговые вычеты применены обществом неправомерно, спорная сумма налога не подлежит возмещению ввиду нарушения положений статей 171 и 172
Кодекса. По мнению инспекции, общество действовало недобросовестно, поскольку его деятельность направлена на систематическое возмещение налога на добавленную стоимость
из бюджета; деловая цель, связанная с получением дохода, отсутствует; оплата приобретенного оборудования, являющегося предметом лизинга, осуществлялась заемными средствами, полученными от взаимозависимого лица - единственного его учредителя - закрытого
акционерного общества «Газпромбанк Лизинг»; эти средства не могут быть возвращены
обществом в будущем ввиду его финансовой нестабильности и неплатежеспособности.
Суды согласились с доводами инспекции о недобросовестности общества, основываясь
на предположении об отсутствии у него возможности возвратить заемные средства в случае
прекращения лизингополучателем оплаты по договору лизинга.
Между тем, исходя из положений пунктов 1 и 2 статьи 171 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2006), налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога
на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на
территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами
налогообложения согласно главе 21 Кодекса (за исключением товаров, предусмотренных
пунктом 2 статьи 170 Кодекса).
Как установлено судами, основным видом деятельности общества является финансовая аренда (лизинг).
В рамках этой деятельности обществом приобретено у общества с ограниченной ответственностью «ТК 12 месяцев - М» (поставщика) по договору поставки от 10.10.2005 г.
№ 93/05-03 оборудование для магазинов, переданное в финансовую аренду (лизинг) обществу с ограниченной ответственностью «ТК Ваш путь - М» (лизингополучателю) на основании договора от 10.10.2005 № 92/05-03.
Оплата поставщику стоимости приобретенного оборудования произведена обществом за счет задатка лизингополучателя (13 870 336 рублей 97 копеек) и заемных средств
(52 686 576 рублей), полученных от закрытого акционерного общества «Газпромбанк Лизинг» по договорам денежного займа от 14.11.2005 № 95/3/05-03 и от 18.11.2005 № 99/3/05-03.
Общая сумма, уплаченная поставщику платежными поручениями от 14.11.2005 № 129 и от
22.11.2005 № 130, составила 66 225 825 рублей 79 копеек, в том числе налог на добавленную
стоимость 10 102 244 рубля 62 копейки.
Деятельность общества по приобретению имущества с последующей передачей его
в лизинг основана на нормах Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)». Сумма лизинговых платежей по договору от 10.10.2005 № 92/05-03
составляет 85 522 223 рубля 82 копейки, в том числе налог на добавленную стои мость
13 045 763 рубля 13 копеек, то есть существенно превышает сумму займа (52 686 576 рублей), что не свидетельствует об отсутствии разумных хозяйственных мотивов и целей при
заключении сделок.
Факты уплаты обществом налога на добавленную стоимость поставщику при приобретении оборудования в составе его цены и постановки товара на учет подтверждены материалами дела и не отрицаются инспекцией. В подтверждение правомерности налогового вычета обществом представлены необходимые документы. Денежные средства, полученные
обществом по договорам займа, являются имуществом общества, а не иных организаций.
287
Таким образом, обществом соблюден порядок применения налоговых вычетов по налогу на
добавленную стоимость, установленный пунктом 1 статьи 172 Кодекса.
Привлечение обществом заемных средств для оплаты поставщику стоимости приобретенного оборудования само по себе не может рассматриваться в качестве обстоятельства,
препятствующего применению права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость.
В пункте 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения
налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснено: обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала
для осуществления экономической деятельности (использования собственных, заемных
средств, эмиссии ценных бумаг, увеличения уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала.
Суды трех инстанций, соглашаясь с доводами инспекции о недобросовестности общества, не учли подтвержденные документально (платежными поручениями и выписками банка, имеющимися в материалах дела) доводы общества об исполнении им своих обязательств
по возврату заемных средств и погашении сумм займов с уплатой процентов в точном соответствии с условиями договоров от 14.11.2005 № 95/3/05-03 и от 18.11.2005 № 99/3/05-03.
Выводы судов о недобросовестности общества, базирующиеся на предположении о
возможном неисполнении им в будущем своих обязательств по договорам займа в случае
неполучения лизинговых платежей, не основаны на объективных данных и не соответствуют положениям пункта 1 статьи 172 Кодекса и частей 1 и 4 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Таким образом, у судов не имелось правовых оснований для отказа обществу в признании недействительным решения инспекции от 11.05.2006 № 100, поэтому в данной части
обжалуемые судебные акты подлежат отмене с принятием нового решения о признании оспариваемого ненормативного акта инспекции недействительным.
В части требований об обязании инспекции возвратить 7 883 593 рубля налога на добавленную стоимость и о начислении процентов в связи с нарушением срока возврата этой
суммы дело подлежит направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции, поскольку вопрос о правильности исчисления обществом размера заявленного к возмещению
налога и процентов судом не исследован.
При названных обстоятельствах обжалуемые судебные акты нарушают единообразие в
толковании и применении арбитражными судами норм материального права и в соответствии с пунктом 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отмене.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктами 2 и 3 части 1 статьи 305,
статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум
Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
постановил:
решение Арбитражного суда города Москвы от 14.09.2006 по делу № А40-41788/06-111 -208,
постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 14.12.2006 и постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 05.04.2007 по тому же делу отменить.
Решение Инспекции Федеральной налоговой службы № 28 по городу Москве от
11.05.2006 № 100 признать недействительным.
Дело в части требований об обязании Инспекции Федеральной налоговой службы №
28 по городу Москве возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Газпромбанк
288
Лизинг-Стандарт» 7883593 рубля налога на добавленную стоимость и начислить проценты
исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации в связи с
нарушением инспекцией срока возврата этой суммы налога направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.
Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ
от 30 октября 2007 г. № 6399/07
(Извлечение)
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрел заявление
общества с ограниченной ответственностью «БСЖВ Лизинг» о пересмотре в порядке надзора постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.10.2006 г. по делу
№ А40-34670/06-80-130 Арбитражного суда города Москвы и постановления Федерального
арбитражного суда Московского округа от 21.02.2007 по тому же делу.
Заслушав и обсудив доклад судьи Муриной О.Л. и объяснения представителей участвующих в деле лиц, Президиум установил следующее.
Общество с ограниченной ответственностью «БСЖВ Лизинг» (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по городу Москве (далее - инспекция) от 17.03.2006 № 1; признании недействительным требования инспекции
№ 1 об уплате налога на добавленную стоимость по состоянию на 23.03.2006 и об обязании
инспекции возместить обществу 68 025 523 рубля этого налога путем возврата (с учетом
уточнения заявленных требований).
Решением Арбитражного суда города Москвы от 20.07.2006 требования удовлетворены.
Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.10.2006 решение
суда отменено, в удовлетворении требований отказано.
Федеральный арбитражный суд Московского округа постановлением от 21.02.2007 (с
учетом определения суда кассационной инстанции об исправлении ошибки, описки и опечатки от 27.02.2007) постановление суда апелляционной инстанции об отказе в удовлетворении заявления общества в части выводов о необоснованном применении налоговых вычетов в связи с уплатой налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную
территорию, а также по авансовым платежам отменил.
В указанной части оставлено без изменения решение суда первой инстанции от
20.07.2006.
В остальной части постановление суда апелляционной инстанции оставлено без изменения.
В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре в порядке надзора указанных постановлений судов апелляционной и кассационной
инстанций общество просит их отменить в связи с нарушением судами единообразия в толковании и применении норм материального и процессуального права.
В отзыве на заявление инспекция просит оставить названные судебные акты без изменения как соответствующие действующему законодательству.
Проверив обоснованность доводов, содержащихся в заявлении, отзыве на него и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, Президиум
считает, что заявление общества подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Общество 17.11.2005 представило в инспекцию налоговую декларацию по налогу
на добавленную стоимость за октябрь 2005 года, а 22.11.2005 - уточненную декларацию
по налогу на добавленную стоимость за упомянутый налоговый период. Согласно дан -
289
ным уточненной декларации общая сумма налога, исчисленная к возмещению, составила
68 025 523 рубля.
По результатам камеральной проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за октябрь 2005 года и представленных документов инспекцией принято
решение от 17.03.2006 № 1 об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности
за совершение налогового правонарушения и уменьшена на 75 831 632 рубля заявленная к
вычету сумма налога на добавленную стоимость. Кроме того, обществу предложено уплатить 7 806 109 рублей налога на добавленную стоимость, не уплаченного за октябрь 2005
года, и внести исправления в бухгалтерский учет.
На основании указанного решения инспекцией выставлено требование от 23.03.2006
№ 1, в соответствии с которым общество в срок до 01.04.2006 обязывалось уплатить названную сумму.
Спорный вопрос по настоящему делу касается определения обоснованности применения обществом налоговых вычетов по лизинговым операциям.
По мнению инспекции, спорная сумма налога не подлежит возмещению, так как это
противоречит положениям пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации
(далее - Кодекс). Инспекция полагает, что имущество, переданное в лизинг, не является
основным средством, так как право собственности на него не переходит к лизингополучателю; обществом создана лизинговая схема, целью которой было создание формальных условий исключительно для неправомерного возмещения налога на добавленную стоимость из
бюджета; оплата за приобретенный товар, являющийся предметом лизинга, осуществлялась
за счет заемных средств, реальность произведенных затрат обществом не подтверждена;
деловая цель предпринимательской деятельности у общества отсутствует.
Удовлетворяя заявленные обществом требования в части, касающейся определения
обоснованности применения обществом налоговых вычетов по лизинговым операциям,
суд первой инстанции пришел к выводу о несоответствии доводов инспекции требованиям
действующего законодательства и неподтверждении их материалами дела. Судом установлено, что общество правомерно применило налоговый вычет по налогу на добавленную
стоимость, уплаченному при приобретении лизингового имущества, так как им полностью
соблюдены все условия применения налоговых вычетов, предусмотренные статьями 171
и 172 Кодекса. Факт привлечения обществом-лизингодателем заемных средств для оплаты имущества, подлежащего передаче лизингополучателю, не может рассматриваться как
обстоятельство, препятствующее применению права на вычет налога на добавленную стоимость.
Суд апелляционной инстанции не согласился с этими выводами суда первой инстанции,
отметив факт представления инспекцией доказательств, свидетельствующих об убыточности деятельности общества и отсутствии достаточных денежных средств для погашения заемных обязательств. Суд апелляционной инстанции сделал вывод о том, что задолженность
заемщика перед кредитором явно не подлежит оплате в будущем.
Суд кассационной инстанции в этой части поддержал выводы суда апелляционной инстанции.
Между тем данные выводы являются ошибочными ввиду следующего.
Согласно статье 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму
налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской
Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения согласно главе 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170
Кодекса.
290
Судом первой инстанции на основании исследования и оценки представленных доказательств установлено, что обществом соблюден порядок применения налоговых вычетов,
определенный пунктом 1 статьи 172 Кодекса. Факт уплаты налога на добавленную стоимость поставщикам при приобретении имущества в составе цены и его постановки на учет
подтверждается материалами дела и не отрицается инспекцией. Все необходимые документы в инспекцию представлены.
Суды апелляционной и кассационной инстанций, сделав вывод об отсутствии реальных
затрат общества на приобретение имущества в связи с использованием заемных средств, в
нарушение положений части 4 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основывались исключительно на доводах, приведенных инспекцией, не
проверив соответствия этих доводов как фактическим обстоятельствам дела, так и нормам
действующего налогового законодательства.
Между тем полученные обществом от заимодавцев денежные средства составляют
имущество самого общества.
Поэтому вывод судов апелляционной и кассационной инстанций об отсутствии у общества права на возмещение налога на добавленную стоимость в связи с расчетом за товар
заемными денежными средствами не соответствует закону.
Фактически оплата за приобретенное имущество обществом произведена, документы,
подтверждающие передачу обществу продавцами предметов лизинга в собственность и их
передачу в лизинг, представлены в инспекцию.
Суды апелляционной и кассационной инстанций не придали правового значения следующему доводу общества: наличие непогашенной задолженности заемщика перед кредитором не является препятствием для возмещения ему налога на добавленную стоимость,
поскольку требование о подтверждении реальности затрат налогоплательщика может быть
не соблюдено только в том случае, если задолженность заемщика перед кредитором явно не
подлежит оплате в будущем (то есть стороны договора займа изначально предполагали, что
заемные средства не будут возвращены).
Как установлено судом первой инстанции, источником денежных средств общества,
направленных на приобретение основных средств, предоставленных в лизинг, являются
собственные и заемные (кредитные) средства, полученные обществом в рамках двух рамочных кредитных договоров: кредитного соглашения от 03.06.2004 № 34804, заключенного с
Европейским Банком Реконструкции и Развития и от 08.06.2004 № 23501, заключенного с
Международной финансовой корпорацией.
Исследовав представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции
сделал вывод об использовании обществом кредитных средств на цели, предусмотренные
кредитными соглашениями. Порядок погашения кредитов обществом не нарушался, что
подтверждается банковскими документами о частичном погашении кредита.
Доводы инспекции о неплатежеспособности и неликвидности деятельности общества
были рассмотрены судом первой инстанции и обоснованно признаны несостоятельными
на основании исследования представленных показателей бухгалтерской отчетности, в соответствии с которыми по итогам 2004-2006 годов основной вид деятельности общества
(реализация лизинговых услуг) остается прибыльным.
Кроме того, общество уплачивает в бюджет налоги, в том числе налог на прибыль, что
подтверждается представленными в материалы дела платежными поручениями и выписками банков. Данный факт также получил оценку суда первой инстанции как обстоятельство,
опровергающее доводы инспекции о направленности деятельности общества на неуплату
налогов.
Имущество, переданное в лизинг, является собственностью общества, следовательно,
в случае невозможности погашения кредитов денежными средствами имеется возможность
исполнения кредитных обязательств путем реализации этого имущества.
291
Привлечение дополнительных средств при расчетах за приобретенное лизинговое имущество не может служить свидетельством создания схемы, направленной на незаконное
возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость. Такие действия обычно практикуются при заключении сделок в лизинговой деятельности.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 9 постановления
от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснил: обоснованность получения налоговой выгоды
не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала.
По вопросу правильности оприходования приобретенного обществом имущества суд
первой инстанции правомерно исходил из того, что имущество учитывалось обществом на
бухгалтерском счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности», поскольку обязанность учитывать приобретенное для передачи лизингополучателям оборудование именно
на счете 03 устанавливается действующими правилами бухгалтерского учета (Инструкция
по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности
организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, приказ Минфина России от 17.02.1997 № 15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга»).
Имея в виду целевую направленность приобретения оборудования - передача в аренду
(лизинг), - суд первой инстанции сделал вывод о том, что отражение этого имущества на
счете 03 не может влиять на порядок признания имущества, приобретенного для передачи в
лизинг, в качестве объекта основных средств в целях применения налоговых вычетов.
Суды же апелляционной и кассационной инстанций не применили статью 4 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», которой предусмотрена возможность применения возвратного лизинга при условии передачи приобретаемого
лизингодателем имущества лизингополучателю, одновременно выступающему в качестве
продавца. Указанный подход сформулирован в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.01.2007 № 9010/06.
Таким образом, инспекцией необоснованно произведено уменьшение налоговых вычетов на суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные обществом при приобретении
предметов лизинга, а суды апелляционной и кассационной инстанций ошибочно признали
решение инспекции в этой части соответствующим требованиям действующего законодательства.
Налог на добавленную стоимость, уплаченный обществом при приобретении за счет
данных средств имущества, подлежит возмещению в соответствии со статьей 172 Кодекса.
При названных обстоятельствах у судов апелляционной и кассационной инстанций не
имелось правовых оснований для отмены решения суда первой инстанции в части выводов
об обоснованности применения обществом налоговых вычетов, сформированных за счет
сумм налога, уплаченного при приобретении товара, являвшегося предметом лизинга.
Поскольку судами апелляционной и кассационной инстанции допущено неправильное
применение закона, нарушено единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права, в силу пункта 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обжалуемые судебные акты подлежат отмене в указанной части.
292
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 5 части 1 статьи 305,
статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум
Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
постановил:
постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.10.2006 по делу
№ А40-34670/06-80-130 Арбитражного суда города Москвы и постановление Федерального
арбитражного суда Московского округа от 21.02.2007 по тому же делу об отказе в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью «БСЖВ Лизинг» в части
применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, уплаченному при
приобретении предметов лизинга, отменить.
Решение Арбитражного суда города Москвы от 20.07.2006 по названному делу в этой
части оставить без изменения.
В остальной части обжалуемые судебные акты оставить без изменения.
Приложение 6
Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от
5 февраля 2008 г. № А19-8263/07-57-Ф02-9893/2007
(Извлечение)
Общество с ограниченной ответственностью «ПКФ «Луч» (общество) обратилось в
Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконным решения от
13.03.2007 № 01-11 Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному округу
г. Братска (налоговая инспекция) в части привлечения к налоговой ответственности по
пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме
144 975 рублей 66 копеек и предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме
858 416 рублей 34 копейки, излишне предъявленный к возмещению из бюджета налог на
добавленную стоимость в сумме 8 538 рублей и пени в сумме 337 401 рубль 15 копеек.
Решением от 19 июля 2007 года Арбитражного суда Иркутской области заявленные обществом требования удовлетворены. На налоговую инспекцию возложена обязанность по
устранению допущенных прав и законных интересов общества.
Постановлением от 31 октября 2007 года Четвертого арбитражного апелляционного
суда решение суда оставлено без изменения.
Не согласившись с решением суда и постановлением апелляционного суда, налоговая
инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности в
связи с неправильным применением норм материального и процессуального права.
По мнению заявителя кассационной жалобы, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды не является основанием для
ее получения, если сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны или
противоречивы.
Из кассационной жалобы следует, что основаниями для отказа в предоставлении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость явились установленные при проведении как встречных налоговых проверок контрагентов общества - обществ с ограниченной
ответственностью (ООО) «Трейд», «Милиан», «СервисТехно», так и иных мероприятий налогового контроля обстоятельства, свидетельствующие о недостоверности представленных
293
обществом документов, о фактической невозможности совершения указанными контрагентами хозяйственных операций, в отношении которых заявлены налоговые вычеты, а также
о нецелесообразности заключенных обществом сделок.
Налоговая инспекция считает, что судом не дана надлежащая оценка совокупности обстоятельств, изложенных в ее решении, а также представленным обществом документам на
предмет достоверности указанных в них сведений.
Кроме того, выводы судов сделаны при отсутствии доказательств уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость контрагентами общества и документов, подтверждающих
факты реального осуществления хозяйственных операций.
Отзыв на кассационную жалобу не представлен.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В судебном заседании кассационной инстанции представители налоговой инспекции
подтвердили доводы, изложенные в кассационной жалобе, а представитель общества отклонила указанные доводы, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемых судебных
актов.
Проверив доводы кассационной жалобы, исследовав материалы дела, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа полагает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.
Как установлено Арбитражным судом Иркутской области, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения законодательства
о налогах и сборах, правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления, в том
числе налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2004 по 31.12.2005.
По результатам проведенной проверки налоговая инспекция составила акт от 09.01.2007
№ 01-1 и вынесла решение от 13.03.2007 № 01-11, в том числе о привлечении общества к
налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 144 975 рублей 66 копеек и предложения уплатить налог на
добавленную стоимость в сумме 858 416 рублей 34 копейки, излишне предъявленный к
возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость в сумме 8 538 рублей и пени в
сумме 337 401 рубль 15 копеек.
Вывод арбитражного суда о признании названного решения в указанной части незаконным является правильным.
Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые
оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания
обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых
актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что
налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые
вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо товаров (работ,
услуг), приобретаемых для перепродажи.
В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в
случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 настоящего Кодекса.
294
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога,
предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных
настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога к вычету является счет-фактура.
На основании пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счетафактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами
5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к
счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться
основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.
В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском
учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме,
содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должна содержать установленные законом обязательные реквизиты.
Арбитражным судом установлено, что общество в проверяемом периоде арендовало у
ООО «Трейд» три подовые экспериментальные печи (ПЭ-1, ПЭ-2, ПЭ-3) на жидком топливе
на основании договора аренды от 12.01.2004 (том 5 - приложение к делу, л.д. 23-24).
Факт передачи указанных печей обществу (арендатору), а также факт возврата арендованного имущества ООО «Трейд» (арендодателю) подтверждается актами приема-передачи
(том 5 - приложение к делу, л.д. 25).
На основании договора купли-продажи от 01.03.2004, заключенного между обществом
и ООО «Трейд», названные печи переданы в собственность общества, что подтверждается
актом приема-передачи (том 5 - приложение к делу, л.д. 30).
Согласно заключенным обществом (субарендатор) договоров субаренды транспортного средства с ООО «Милиан» (арендатор) №№ ТО-3 и ТО-4 от 05.01.2004 и с ООО «СервисТехно» (арендатор) от 01.01.2003 и от 03.01.2003 обществу переданы транспортные
средства: экскаваторы и тракторы.
Факт передачи обществу названных транспортных средств, а также факт возврата арендованного имущества арендаторам подтверждается актами приема-передачи от 05.01.2004,
01.04.2004 (том 5 - приложение к делу, л.д. 102, 104).
Факт оплаты обществом аренды печей и транспортных средств, а также оплаты приобретенных впоследствии печей с учетом налога на добавленную стоимость подтвержден
счетами-фактурами, соответствующими требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, а также платежными поручениями (том 5 - приложение к делу).
Достоверные доказательства, опровергающие указанные обстоятельства, налоговая инспекция суду не представила.
В соответствии с частями 1, 2, 3 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса
Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему
убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их
совокупности.
295
Подпунктом 6 пункта 1 статьи 31, пунктом 2 статьи 91 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период) установлено, что налоговые
органы вправе осматривать (обследовать) любые используемые налогоплательщиком для
извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо
от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества для
определения соответствия фактических данных об указанных объектах документальным
данным, представленным налогоплательщиком.
Арбитражным судом установлено, что налоговая инспекция, ссылаясь в своем решении
на показания работников общества Журавлева Д.В., Давыденко А.В., Лозинского Р.В. о том,
что печи в проверяемом периоде не устанавливались и демонтаж печей не производился,
руководствовалась лишь показаниями свидетелей, но не воспользовалась своим правом, предусмотренным статьями 31, 91 Налогового кодекса Российской Федерации, и не произвела
осмотр печей и транспортных средств с целью установления их фактического места нахождения и реальности эксплуатации на территории осуществления деятельности общества.
Довод налоговой инспекции о том, что руководитель ООО «Трейд» Ланюгов В.Н. согласно его объяснению от 14.12.2003, данному Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району города Новосибирска, имеет отношение только к регистрации
предприятия, а не к его финансово-хозяйственной деятельности, не подтвержден материалами дела (том 6 - приложение к делу, л.д. 78-79).
Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его
проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют
действительности.
Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации
налоговые органы вправе вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля.
Пунктами 1, 5 статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в
качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол.
Перед получением показаний должностное лицо налогового органа предупреждает свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо
ложных показаний, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью
свидетеля.
Объяснения Ланюгова В.Н., полученные налоговой инспекцией в рамках проведения
встречной налоговой проверки ООО «Трейд», составлены с нарушением требований статьи
90 Налогового кодекса Российской Федерации.
Кроме того, одного только объяснения физического лица о том, что оно не подавало
заявление о регистрации юридического лица и не является его законным представителем,
недостаточно для признания установленным факта регистрации юридического лица по подложным документам или вывода о том, что данное лицо не является руководителем данной
организации.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 16 октября 2003 года № 329-О, налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты
и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи
3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. При этом обязанность доказывания обратного возлагается на
296
налоговый орган. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные
обязанности, не предусмотренные законодательством.
В постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» Высший Арбитражный Суд Российской Федерации указал, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих
налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал
без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости
или аффилированности налогоплательщика с контрагентом, а также если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой,
преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Суд на основании статей 67, 68,71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации всесторонне, полно исследовал имеющиеся в деле доказательства и обоснованно пришел к выводу о том, что факты создания ООО «Трейд», ООО «Милиан», ООО
«СервисТехно» незадолго до совершения хозяйственных операций, отсутствие их по юридическим адресам, осуществление операций не по месту нахождения общества, минимальный уставный капитал контрагентов общества, отсутствие у них технического персонала,
транспортных и основных средств, открытие счетов в одном банке при непредставлении
налоговой инспекцией на основании части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательств, свидетельствующих о направленности действий налогоплательщика на необоснованное получение налоговой выгоды, не препятствуют реализации обществом своего права, установленного статьей 171 Налогового кодекса
Российской Федерации.
При таких обстоятельствах решение суда и постановление апелляционного суда являются законными и обоснованными и отмене не подлежат.
Руководствуясь статьями 274,286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
постановил:
решение от 19 июля 2007 года Арбитражного суда Иркутской области и постановление от 31 октября 2007 года Четвертого арбитражного апелляционного суда по делу
№ А19-8263/07-57 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Приложение 7 Материалы дела №А -5712614/2007 -9
Решение №13149/11-959/3
О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения
(г. Энгельс, 13 июня 2007 г., извлечение)
Заместитель начальника Межрайонной ИФНС России № 7 по Саратовской области Советник государственной гражданской службы РФ 3 класса Миронова Наталья Викторовна,
рассмотрев Акт камеральной налоговой проверки от 26.04.2007 № 1175, материалы каме297
ральной налоговой проверки, а также возражения по акту камеральной проверки, представленные 22.05.2007 г. по уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную
стоимость за октябрь 2006 г. в отношении Общества с ограниченной ответственностью
«Теплоэнергоприбор» ИНН 6449033002/КПП 644901001 Юридический адрес: 413102. Россия, Саратовская область, г. Энгельс, ул. Мясокомбинат, 15 в присутствии представителя
проверяемого лица Рубцова Д.В. (доверенность № 01-07 от 21.05.2007 г.), что подтверждается Протоколом рассмотрения возражений налогоплательщика и материалов проверки от
08.06.2007 г.
установил:
Неполную уплату налом па добавленную стоимость в сумме 2 229 904 руб., завышение
налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета, за октябрь
2006 г. в сумме 129 765.00 руб. в результате неправомерного включения в налоговые вычеты
суммы НДС 2 359 669 руб., отраженной в Книге покупок по счетам-фактурам:
- № 134 от 02.10.2006 г. на сумму 935 069,64 руб., в том числе НДС 142 637,74 руб.,
№ 135 от 3.10.2006 г. на сумму 514 557,04 руб., в том числе НДС 78 491,75 руб., № 139 от
04.10.2006 г. на сумму 636 455,33 руб., в том числе НДС 97 086,41 руб., № 142 от 06.10.2006 г.
на сумму 628 636,86 руб., в том числе НДС 95 893,76 руб., № 160 от 16.10.2006 г. на сумму 1 244 411,91 руб., в том числе НДС 189 825,55 руб., № 174 от 18.10.2006 г. на сум му 1 769 107,46 руб., в том числе НДС 269 863,85 руб., № 182 от 19.10.2006 г. на сумму
1 448 835,79 руб., в том числе НДС 221 008,85 руб., в которых в качестве продавца значится
ООО «Форсаж» ИНН 6452920928, а в качестве покупателя - предприятие ООО «Теплоэнергоприбор». Всего сумма НДС составляет 1 094 808 руб.
В ходе контрольных мероприятий, а именно по данным о контрагенте, полученным
из МРИ ФНС России № 8 по Саратовской области установлено, что предприятием ООО
«Форсаж» представлена в инспекцию налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2006 г.,
налоговая база 910458 руб., сумма НДС 163882 руб. Предприятию были направлены требования о представлении необходимых дли проведения встречной проверки документов на
юридический адрес организации и домашний адрес руководителя. Почтовые уведомления о
вручении требований в налоговую инспекцию вернулись без исполнения, в связи с отсутствием адресата по указанному адресу.
- № 705 от 03.10.2006 г. на сумму 2 303 439,53 руб., в том числе НДС 351 372,13
руб., № 709 от 03.10.2006 г. на сумму 182 438,34 руб., в том числе НДС 27 829,58 руб., №
726 от 05.10.2006 г., на сумму 4 548 699,25 руб., в том числе НДС 693 869,39 руб., № 913
от 11.10.2006 г. на сумму 1 137 497,54 руб., в том числе НДС 173 516,58 руб., № l007 от
18.10.2006 г. на сумму 1 194 131,86 руб., в том число НДС 182 155,71 руб., в которых в
качестве продавца значится ООО «ЭМРИС» ИНН 6452919094, а в качестве покупателя предприятие ООО «Теплоэнергоприбор». Всего сумма НДС составляет 1 428 743 руб.
В ходе проведения контрольных мероприятий, а именно по данным о контрагенте, полученным из МРИ ФНС России № 8 по Саратовской области установлено, что предприятие ООО «ЭМРИС» не исчислило НДС в бюджет с операций по реализации товаров предприятию ООО «Теплоэнергоприбор», так как последнюю отчетность по НДС представило
за 3-й квартал 2006 года - налоговую декларацию по НДС с нулевыми оборотами, документы по требованию о представлении документов, подтверждающих взаимоотношения с
ООО «Теплоэнергоприбор» не представило, по юридическому адресу предприятие не значится, требование, отправленное по домашнему адресу руководителя, вернулось без исполнения, в связи с отсутствием адресата по указанному адресу.
Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров, поскольку имен298
но он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками. (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.08.2006 г. № A 19-5825/06-54-Ф02-4368/06С1).
Из вышесказанного следует, что НДС предприятием ООО «Форсаж» ИНН 452920928
исчислен в сумме 163 882 руб., тогда как предприятие ООО «Теплоэнергоприбор» заявило
налоговые вычеты по этому предприятию в сумме 1 094 808 руб. Предприятием ООО
«ЭМ-РИС» ИНН 6452919094 НДС не исчислен, в бюджете не сформирован источник для
возмещения суммы НДС предприятию ООО «Теплоэнергоприбор», которое в соответствие со ст. 171 НК РФ теряет право на налоговые вычеты 216. Таким образом, налоговые
вычеты предприятием ООО «Теплоэнергоприбор» завышены на сумму 2 359 669 руб.
Налогоплательщик с выводами, изложенными в Акте камеральной налоговой проверки, не согласился, считает, что они не соответствуют фактическим обстоятельствам дела,
действующему законодательству о налогах и сборах, в связи с чем, начисление налога,
пени и штрафа неправомерно. Заявитель не согласен с отказом в представлении налоговых вычетов по НДС за октябрь 2006 г. по следующим основаниям:
- Налогоплательщику отказано в представлении налоговых вычетов по НДС по
контрагентам - ООО «Форсаж» и ООО «Эмрис» в связи с тем, что они не исполняют свою
обязанность по уплате НДС в бюджет и не представляют (либо представляют нулевую)
отчетность в налоговые органы, т.е. не сформирован источник возмещения НДС из бюджета.
В свою защиту налогоплательщик приводит следующие аргументы:
предприятием ООО «Теплоэнергоприбор» со своей стороны были приняты все меры
по проверке поставщиков на предмет их правоспособности. Проверка сведений, содержащихся в Едином государственном реестре юридических лип, которые размещены на сайте
Федеральной налоговой службы России, подтвердила их существование. Кроме того,
контрагентами были предоставлены документы, подтверждающие факт государственной
регистрации юридического лица, и постановки его на учет в качестве налогоплательщика.
Налогоплательщик считает выводы налогового инспектора безосновательными, не соответствующими нормам Налогового кодекса РФ и нарушающими: законные права и интересы налогоплательщика, предусмотренные действующим налоговым законодательством.
Рассмотрение материалов камеральной налоговой проверки состоялось 08.06.2007 г.
Требования налогоплательщика не удовлетворены по следующим основаниям:
В ходе проведения камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за октябрь 2006 г. инспекцией были направлены запросы в МИ ФНС России
№ 8 по Саратовской области в отношении ООО «Форсаж» и ООО «Эрмис»217.
Право налоговых органов истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, документы, объяснения, подтверждающие правильность исчисления налогов, проводить встречные проверки предоставлено ст. 86, 93 НК РФ. Данная правовая позиция была
высказана в постановлениях Президиума ВАС РФ от 09.03.2004 № 12073/03 и от
03.08.2004 № 2870/04.
Согласно полученным ответам установлено, что:
- ООО «Форсаж» ИНН 6452920928 по юридическому адресу не находятся, требования о
представлении документов, необходимых для проведения проверки вернулись в Инспекцию
без исполнения в связи с отсутствием адресата по указанному адресу. Налогоплательщиком
представлена налоговая декларация про НДС за 4 квартал 2006 г. с суммой реализаПримеч. автора. Указанная статья не устанавливает нормы об утрате налогоплательщиком права на вычеты по НДС по указанным в решении налогового органа основаниям.
217
Примеч. автора. Для налогового органа что «Эмрис», что «Эрмис» - одинаково.
216
299
ции товаров (работ, услуг) - 910 458 рублей (НДС -163 882 рубля), тогда как сумма налоговых вычетов, заявленная ООО «Теплоэнергоприбор» по данным Книги покупок составила
1 094 808 рублей (сумма приобретенных товаров (работ, услуг) - 6 082 266,66 рублей).
- ООО «Эрмис» ИНН 6452919094 по юридическому адресу не находятся, требования о
представлении документов, необходимых для проведения проверки, направленные на юридический адрес и домашний адрес руководителе вернулись в Инспекцию без исполнения в
связи с отсутствием адресата по указанному адресу., Налогоплательщиком представлена налоговая декларация про НДС за 3 квартал 2006 г. с суммой, исчисленной к уплате - «0» рублей. За 4 квартал 2006 г. налоговая декларация нe представлена. Сумма налоговых вычетов,
заявленная ООО «Теплоэнергоприбор» по данным Книги покупок составила 1 428 743 рублей (сумма приобретенных товаров (работ, услуг) -7 937 461,11 рублей).
Расчеты за товары, полученные от предприятий ООО «Форсаж» и ООО «ЭМРИС»,
производились путем зачета взаимных требований. Документы, подтверждающие перемещение товаров, полученных от контрагентов ООО «Форсаж» и ООО «ЭМРИС» (транспортные накладные, счета-фактуры на транспортные услуги) отсутствуют. Однако в Договорах
поставки № 95/06 от 01.09.2006 г. с ООО «Форсаж» и № 25/06 от 18.06.2006 г. и ООО «ЭМРИС» в пп. 3.3 п. 3 «Условия поставки» говорится, что отгрузка продукции осуществляется
самовывозом, транспортные расходы при этом несет покупатель218.
Кроме того, после подписания акта камеральной проверки в Инспекцию поступил ответ на запрос о проведении встречной проверки контрагента ООО «Вест» ИНН 6450919797.
Из материалов встречной проверки следует, что ООО «Вест» по юридическому адресу не
находится. Запрос о представлении документов, направленный на домашний адрес руководителя также вернулся без исполнения в связи с отсутствием адресата по указанному
адресу. Налоговая декларация по НДС представлена за 4 квартал 2006 г. - «нулевая», тогда
как налоговые вычеты по НДС по данному предприятию отражены в Книге покупок предприятия ООО «Теплоэнергоприбор» за октябрь в сумме 1 501 032 руб.
Налогоплательщик должен проявлять заботливость и осмотрительность при выборе контрагентов. А отсутствие заботливости и осмотрительности в его действиях может
повлечь неблагоприятные налоговые последствия - постановления ФАС ПОВОЛЖСКОГО
округа от 29.07.2003 № А12-1289/03-С42, ФАС Северо-Кавказского округа от 02.02.2005
№ Ф08-172/2005-62А).
Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 25 июля 2001 года
№ 138-0 разъяснено, что по смыслу положении, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция
добросовестности налогоплательщиков. Налогоплательщики обязаны в полном объеме исполнять свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых льгот.
Недобросовестные лица, стремящиеся уклониться от выполнения своих налоговых
обязанностей, возложенных на них законом, не могут пользоваться теми же правовыми режимами, что и законопослушные налогоплательщики. Нарушение этими лицами требований закона предполагает возложение на них неблагоприятных правовых последствий такого неправомерного поведения.
Следовательно, общество, заключая партнерские отношения с недобросовестным контрагентом, действовало недостаточно осмотрительно. Налогоплательщик не может считать-
Примеч. автора. Налоговый орган намеренно упускает в решении документы по встречной поставке товаров контрагентам, где тоже предусмотрено условие самовывоза товара,
но уже контрагентом.
218
300
ся добросовестным, если, вступая в договорные отношения, он не проявил необходимой
осмотрительности в выборе контрагента. (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21.11.2005 № Ф08-5438/05-2152А).
Кроме того, бюджет не должен нести потери в виде неуплаченных налогов в связи с
неправильным выбором налогоплательщиком контрагентов. Так, например, в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 13.07.2005 № Ф08-2521/05-1221А указано, что
«общество должно было проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволила бы ему рассчитывать на надлежащее повеление контрагентов в сфере налоговых правоотношений с учетом косвенного характера налога на добавленную стоимость.
Негативные последствия выбора недобросовестного партнера не могут быть переложены
на бюджет»219.
Поскольку, согласно статьи 2 ГК РФ, предпринимательской деятельностью является
осуществляемая на свой риск деятельность, то налогоплательщик, не воспользовавшийся
своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он, в свою очередь, претендует на право
получения налоговых льгот, налоговых вычетов или иного уменьшения налогооблагаемой
базы, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия. Данный вывод также
подтверждает арбитражная практика:
- Постановление ФАС ВСО от 07.02.2007 г. № A19-11894/06-9-30-Ф02-229/2007-С1
- Постановление ФАС СКО от 31.01.2007г. № Ф08-7265/2006-2911А
- Постановление Президиума ВАС от 30.01.2007 г. № 10963/06
- Постановление Президиума ВАС от 18.10.2005 г. № 4047/05
Кроме того, единственный учредитель ООО «Теплоэнергоприбор» Шатурный Альберт Евгеньевич (100%) (юридический адрес: г. Энгельс-19 Мясокомбинат, 15) является
учредителем в следующих организациях:
ООО «ЖКХ Инвест» - 39% юридический адрес: г. Энгельс-19 Мясокомбинат, 15
ООО «Боринское» - 50% юридический адрес: г. Энгельс-19 Мясокомбинат, 15
ООО «Газпроектмонтаж» - 34% юридический адрес: г. Энгельс-19, Территория кв.
2,31, офис 1.
ООО «Эльтон» - 48% юридический адрес: г. Энгельс-19 Мясокомбинат, 15 (является
учредителем ООО «ЖКХ Инвест» -10%)
У всех организаций открыты расчетные счета в ЗАО АКБ «Экспресс-Волга» г. Энгельс. Данные организации либо продают газовое оборудование предприятию ООО «Теплоэнергоприбор», либо приобретают газовое оборудование у ООО «Теплоэнергоприбор»220.
В соответствии с положениями пп. 1 п. 1 ст.20 НК РФ взаимозависимыми лицами для
целей налогообложения признаются физические лица (или) организации, отношения между
которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно одна организация непосредс-
Примеч. автора. Если в реестре юридических лиц отсутствует информация о недобросовестности контрагента, то все разговоры об осмотрительности бесполезны. Пока
сделка с контрагентом не совершена, неизвестно, будет ли он по данной сделке добросовестно исполнять обязательства перед бюджетом. Налоговый орган забывает, что налоговые обязательства возникают из сделок, а не наоборот. Не из налоговых обязательств
вытекают условия совершения сделок с контрагентами.
220
Примеч. автора. Когда налоговому органу сказать нечего, то в решение вписывается
абсолютно вся информация, которой располагают инспекторы, в том числе и не относящаяся к установленному ими же налоговому правонарушению.
219
301
твенно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия
составляет более 20 процентов221.
С учетом вышеизложенного, предприятием необоснованно применен налоговый вычет
по налогу на добавленною стоимость в сумме 2359669 руб.
Нарушены пп.1 п.1 ст.23, пп.1 п.2 ст. 171 п.1 ст. 172 Налогового Кодекса РФ222.
Всего по результатам проверки установлена неуплата следующих налогов и сборов:
НДС-2 359 669 руб.
Руководствуясь статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации,
решил:
1. Привлечь Общество с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ - 394 387,30 руб. (штраф).
2. Начислить пени в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки:
113317,45 руб.
3. Предложить Обществу с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор»
3.1. Уплатить недоимку по НДС 2 359 669 руб.
4. Обществу с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Заявление
О признании недействительным решения Межрайонной Инспекции
Федеральной налоговой службы №7 по Саратовской области
№ 13149/11-959/3 от 13.06.2007г.
(Извлечение)
02 июля 2007 года в адрес Общества с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» (далее - Заявитель) поступило Решение о привлечении к налоговой ответственности за
совершение налогового правонарушения № 13149/11-959/3 от 13.06.2007 г. (Приложение 4).
Указанным решением Заявителю вменяется в вину неполная уплата налога на добавленную стоимость в сумме 2 229 904 руб., завышение налога на добавленную стоимость,
предъявленного к возмещению из бюджета, за октябрь 2006 года в сумме 129 765 руб. в
результате неправомерного включения в налоговые вычеты суммы НДС 2 359 669 руб., отраженной в Книге покупок по счетам фактурам:
- по ООО «Форсаж» на сумму 1 094 808 руб.;
- по ООО «ЭМРИС» на сумму 1 428 743 руб.;
- по ООО «Вест» на сумму 1 501 032 руб.
Указанное решение было принято налоговым органом на основании проведенной камеральной налоговой проверки по налогу на добавленную стоимость за октябрь месяц 2006 года.
До вынесения решения Заявителем были представлены в Межрайонную ИФНС России
№ 7 по Саратовской области возражения на Акт камеральной налоговой проверки. Рассмотрение материалов камеральной налоговой проверки состоялось 08.06.2007 года. Заинтересованным лицом требования Заявителя не удовлетворены по основаниям, отраженным в
оспариваемом решении.
См., напр.: Малько А.В. Теория государства и права в вопросах и ответах: Учеб.-метод, пособие. М.: Юрист, 2004. С. 199.
222
См.: п. 3 ст. 35 НК РФ.
221
302
В своем решении налоговый орган ссылается на нарушение ООО «Теплоэнергоприбор»
п.п. 1 п. 1 ст. 23, п.п. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ в связи с тем, что в ходе камеральной
проверки налоговым органом были установлены следующие обстоятельства:
1. По данным о первом контрагенте Заявителя, полученным из МРИ ФНС № 8 по Саратовской области установлено, что предприятием ООО «Форсаж» представлена в налоговую инспекцию налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2006 года с налоговой базой
910 458 руб., сумма НДС 163 882 руб. Предприятию были направлены требования о представлении необходимых для проведения встречной проверки документов на юридический
адрес организации и домашний адрес руководителя. Почтовые уведомления о вручении
требований в налоговую инспекцию вернулись без исполнения в связи с отсутствием адресата по указанному адресу.
2. По данным о втором контрагенте Заявителя, полученным из МРИ ФНС № 8 по Саратовской области установлено, что предприятие ООО «ЭМРИС» не исчислило НДС в бюджет с операций по реализации товаров Заявителю, так как представленная ООО «ЭМРИС»
налоговая декларация по НДС за 3-й квартал 2006 года с нулевыми оборотами, документы
по требованию о представлении документов, подтверждающих взаимоотношения с Заявителем не представило, по юридическому адресу предприятие не значится, требование, направленное по домашнему адресу руководителя, вернулось без исполнения в связи с отсутствием адресата по указанному адресу.
3. По данным о третьем контрагенте Заявителя, полученным из МРИ ФНС № 8 по Саратовской области установлено, что предприятие ООО «Вест» не исчислило НДС в бюджет
с операций по реализации товаров Заявителю, так как представленная ООО «ЭМРИС» налоговая декларация по НДС за 4-й квартал 2006 года с нулевыми оборотами, документы по
требованию о представлении документов, подтверждающих взаимоотношения с Заявителем
не представило, по юридическому адресу предприятие не значится, требование, направленное по домашнему адресу руководителя, вернулось без исполнения в связи с отсутствием
адресата по указанному адресу.
Заявитель считает, что выводы мотивировочной части решения не соответствуют действительности, а само решение принято с нарушением норм материального и процессуального права и ущемляет законные права и интересы налогоплательщика по следующим основаниям:
1. Согласно п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщиком и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг)
на территории Российской Федерации.
В соответствии с п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса РФ, производятся на основании счетов-фактур,
выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг)
документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.
Факт приобретения Заявителем у ООО «Форсаж», ООО «ЭМРИС» и ООО «Вест» товаров (работ, услуг) и оплаты суммы налога, предъявленные ему при приобретении товаров
(работ, услуг), налоговым органом не оспаривается, т.е. данное основание отсутствует как в
Акте налоговой проверки, так и в принятом налоговым органом решении.
Налоговым органом также не установлено несоответствие счетов-фактур поставщиков
товаров требованиям ст. 169 НК РФ. Согласно п. 1, п. 2 ст. 169 Налогового кодекса РФ
счет-фактура, составленная надлежащим образом и не имеющая нарушений, является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или
возмещению в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ.
303
2. Действующее налоговое законодательство, в частности, глава 21 Налогового кодекса РФ, регламентирующая порядок уплаты и возмещения НДС, не содержит обязанности
налогоплательщика проверять уплату налогов и своевременность и достоверность сдаваемой в налоговый орган бухгалтерской (налоговой) отчетности контрагентов, в связи с чем,
право на вычет уплаченного поставщикам НДС не ставится в зависимость от фактического
внесения сумм налога в бюджет поставщиками, которые являются самостоятельными плательщиками данного налога.
Указанное так же подтверждается судебной практикой, например:
- Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03 мая 2005 года № Ф04-2503/2005
(10795-А27-25);
- Постановлением ФАС Поволжского округа от 31 октября 2006 года № А55-2546/2006-43;
- Постановлением ФАС Восточно-Сибирского округа от 27 декабря 2004 года
№ А-19/7272/04-33-Ф02-5355/04С1.
3. Позиция Заинтересованного лица в части недобросовестности контрагентов Заявителя по причине их отсутствия по юридическому адресу и адресу руководителя необоснованна, так как выводы сделаны только на основании вернувшихся без исполнения запросов налогового органа в рамках проведения встречных проверок. Однако, как расценить тот факт,
что контрагентами Заявителя сдается предусмотренная действующим налоговым законодательством налоговая отчетность по месту государственной регистрации, что отражено в оспариваемом решении. Факт сдачи контрагентами Заявителя налоговой отчетности по месту
государственной регистрации Заинтересованным лицом не оспаривается (сдаются нулевые
декларации или декларации с меньшим объемом реализации и соответственно НДС).
В соответствии с п. 2 статьи 32 Налогового кодекса РФ обязанность осуществления контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, возложена на налоговые и специально уполномоченные на то органы. Налоговый орган, проводящий мероприятия по встречной проверке,
свои функции, в части контроля за исполнением контрагентами обязанностей по уплате
налогов и сборов не исполнил должным образом. А Межрайонная ИФНС России № 7 по Саратовской области пытается переложить налоговое бремя контрагентов на добросовестного
налогоплательщика (Заявителя), что является неправомерным и противоречащим действующему законодательству РФ.
Выявленная «недобросовестность» контрагентов не означает недобросовестность Заявителя в отношении исполнения налоговых обязательств самого Заявителя. В пределах,
дозволенных действующим законодательством РФ, Заявителем были приняты все необходимые меры по проверке поставщиков на предмет их правоспособности до заключения сделок, а именно:
- проведена проверка сведений, содержащихся в Едином государственном реестре
юридических лиц по контрагентам, которые размещены на сайте Федеральной налоговой
службы России (www.nalog.ru), которая подтвердила их существование,
- с контрагентов при заключении договоров затребованы учредительные и регистрационные документы, которые подтвердили факт государственной регистрации юридического
лица и постановки его на учет в качестве налогоплательщика (Приложение 5, 6, 7).
В соответствии с «Правилами ведения Единого государственного реестра юридических
лиц и предоставления содержащихся в нем сведений» (утв. постановлением Правительства
РФ от 19 июня 2002 г. № 438) налогоплательщику предоставлено право на получение строго
определенных сведений из ЕГРЮЛ, которые не содержат информации о добросовестности
налогоплательщика в части своевременной и полной уплаты налогов и сборов, тем более гарантий уплаты налогов контрагентов в будущем по планируемым к совершению сделкам.
304
Таким образом, не представляется возможным определить будет ли в будущем контрагент добросовестным или нет, если в ЕГРЮЛ отсутствует информация, аналогичная той,
которая предоставляется ЦБР относительно «проблемных» банков. Без наличия открытой и
доступной информации о «недобросовестных» налогоплательщиках, любой субъект предпринимательской деятельности рассматривается в соответствии с ГК РФ (а также НК РФ)
как добросовестный, что не оспаривает и Заинтересованное лицо (см. стр. 3 оспариваемого
решения).
4. Налоговый кодекс РФ не содержит норм, в соответствии с которыми взаимозависимым лицам запрещено заниматься предпринимательской и иной деятельностью, если указанная деятельность осуществляется с соблюдением норм ст. 40 НК РФ.
Заинтересованным лицом в ходе проведения камеральной налоговой проверки не установлено нарушений норм ст. 40 НК РФ, в связи с чем позиция налогового органа противоречит действующему налоговому законодательству, а ссылка на нормы ст. 20 НК РФ необоснованна, так как указанная статья лишь раскрывает понятие взаимозависимых лиц.
При добросовестном исполнении обязанностей налогоплательщиком в части уплаты
налогов и сборов предпринимательская деятельность взаимозависимых лиц не противоречит налоговому законодательству.
Таким образом, налогоплательщиком правомерно и обоснованно включены в налоговые
вычеты по НДС в октябре 2006 года суммы налога, уплаченные поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг), а выводы налогового инспектора считает безосновательными,
не соответствующими нормам Налогового кодекса РФ и нарушающими законные права и
интересы налогоплательщика, предусмотренные действующим налоговым законодательством РФ.
5. Налоговым органом совершена счетная ошибка при исчислении сумм НДС, «недополученных» бюджетом, в связи с непониманием сути налога на добавленную стоимость, в
связи с чем многократно завышена сумма «подлежащего уплате» налога.
Во-первых, любой товар, реализуемый торговой организацией, имеет своего производителя (изготовителя), который отражает его реализацию в своем налоговом учете и соответственно исчисляет НДС к уплате в бюджет. Как правило, торговые наценки на товар (в
сфере газового оборудования) не превышают 20 процентов, так как рынок диктует цены,
и товар с завышенной стоимостью не будет реализовываться. Значит, теоретически, речь о
потерях бюджета может идти только в части НДС, входящего в торговую наценку (т.е. 18 %
от 20 процентов наценки, что составляет 3,6 % от цены реализации, а не 18 % заявленных
налоговым органом).
Во-вторых, при проведении расчетов путем взаиморасчета (что отражено в акте налоговой проверки) в связи со встречной поставкой товара Заявителем контрагенту, реально
происходит замещение (обмен) товаров, находившихся на балансе участников сделки в одной и той же сумме, учитываемой по балансу, в том числе и в одной и той же сумме НДС.
Бюджет от бартерных операций вообще не несет никаких потерь. Речь о «потерях» можно
вести только в случае реализации товара недобросовестным налогоплательщиком за денежные средства.
6. В отношении предприятия ООО «Форсаж» Заявитель считает позицию Заинтересованного лица не правомерной и необоснованной по следующим основаниям:
- Заинтересованным лицом в период проведения камеральной проверки не принят во
внимание тот факт, что помимо Договора поставки № 34/07 от 20 января 2007 года, заключенного между ООО «Форсаж» (Поставщик) и ООО «Теплоэнергоприбор» (Покупатель),
существует другой договор, в котором уже ООО «Теплоэнергоприбор» выступает Поставщиком, а ООО «Форсаж» Покупателем (Приложение).
305
В соответствии Договором поставки № 34/07 от 20 января 2007 года поставка продукции осуществляется самовывозом, а транспортные расходы при этом несет Покупатель.
Налогоплательщик в целях уменьшения затрат на транспортные расходы по поставке
товаров, в рамках заключенных с контрагентами договоров поставки, осуществлял отгрузку
товаров Покупателям в момент доставки товаров от Продавцов на склад налогоплательщика. В связи с этим у Заявителя отсутствуют транспортные накладные, счета-фактуры на
транспортные услуги, а в книге покупок не зарегистрированы счета-фактуры, подтверждающие услуги по перевозке товаров из г. Саратова. Отсутствие затрат по перевозке у налогоплательщика увеличивает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, что никоим
образом не ущемляет интересы бюджета.
Аналогичные договоры существуют и с другими контрагентами, в отношении которых у налогового инспектора возникли сомнения в ходе проведения камеральной налоговой
проверки, однако указанный факт налоговым инспектором не проверялся, и в нарушение
п. 3 статьи 88 НК РФ налоговым органом не были затребованы необходимые документы, в
целях устранения выявленных несоответствий в ходе проведения налогового контроля.
- По данным, имеющимся у налогоплательщика, у предприятия ООО «Форсаж» имеется два расчетных счета: в ООО КБ «Поволжье-Инвест» и ООО Коммерческий банк «БВТ»
в г. Саратове. Налогоплательщик перечислял денежные средства за поставленные товары
как на один, так и на второй расчетный счет контрагента, что подтверждается платежными
поручениями на списание денежных средств с расчетного счета налогоплательщика. Информации об отсутствии какого-либо из указанных расчетных счетов у налогоплательщика
отсутствуют, так как банк налогоплательщика не уведомлял о возврате денежных средств,
направленных на счета ООО «Форсаж».
8. При проведении расчетов путем взаимозачета (что отражено в акте налоговой проверки) в связи со встречной поставкой товара Заявителем контрагенту, реально происходит
замещение (обмен) товаров, находившихся на балансе участников сделки в одной и той же
сумме, учитываемой по балансу, в том числе и в одной и той же сумме НДС. Бюджет от бартерных операций вообще не несет никаких потерь. Речь о «потерях» можно вести только в
случае реализации товара недобросовестным налогоплательщиком за денежные средства.
Тем не менее, налоговый орган применил двойной подход - не принял вычеты у Заявителя
по суммам НДС, уплаченным поставщику ТМЦ, но признал реализацией отгрузку товара Заявителем этому же поставщику, и соответственно посчитал правомерным начисление
сумм НДС от реализации.
На основании изложенного и руководствуясь главой 24 АПК РФ, ст. 165, 169, 171, 172
Налогового кодекса РФ, Заявитель просит Арбитражный суд Саратовской области:
1. Признать недействительным решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области № 13149/11-959/3 от 13.06.2007 г. в полном
объеме.
Решение Арбитражного суда Саратовской области
от 30 января 2008 года по делу №А-57-12614/2007-9
(Извлечение)
Резолютивная часть решения объявлена 25 января 2008 года, полный текст решения
изготовлен 30 января 2008 года.
Рассмотрев в судебном заседании заявление ООО «Теплоэнергоприбор» (город Энгельс
Саратовской области) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России
306
№ 7 по Саратовской области (город Энгельс Саратовской области), о признании недействительным решения № 13149/11-959/3 от 13.06.2007 года,
установил:
В Арбитражный суд Саратовской области обратилось ООО «Теплоэнергоприбор» с заявлением о признании недействительным решения МРИ ФНС России № 7 по Саратовской
области о привлечении к налоговой ответственности № 13149/11-959/3 от 13 июня 2007
года. Кроме того, просит взыскать судебные расходы в размере 262 429 рублей.
В судебном заседании в соответствии со статьей 163 АПК РФ был объявлен перерыв до
25 января 2008 года до 10 часов 00 минут.
Как усматривается из материалов дела, налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка деятельности ООО «Теплоэнергоприбор» по вопросу соблюдения законодательства по налогу на добавленную стоимость уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за октябрь 2006 года, согласно которой сумма, исчисленная
к возмещению, составляет 129765 рублей (реализация товаров (работ, услуг) 8 541 586 рублей. НДС уплаченный при приобретении товаров (работ, услуг) 8 671 351 рублей.
Выявленные в ходе проверки нарушения отражены в акте проверки № 1175 от
26.04.2007 года.
По итогам рассмотрения акта проверки и представленных налогоплательщиком возражений, налоговым органом принято решение № 13149/11 -959/3 от 13 июня 2007 года о привлечении ООО «Теплоэнергоприбор» к налоговой ответственности, ему назначено наказание по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в
виде штрафа в размере 394 387 рублей 30 копеек.
Одновременно ООО «Теплоэнергоприбор» предложено уплатить НДС в сумме
2 359 669 рублей, пени за несвоевременную уплату налога- 113 317 рублей 45 копеек.
ООО «Теплоэнергоприбор» с указанным решением не согласно по основаниям, изложенным в заявлении.
МРИ ФНС России № 7 по Саратовской области заявленные требования не признает,
в отзыве на заявление и дополнительных пояснениях указал, что оспариваемое решение
вынесено им в соответствии с положениями действующего законодательства о налогах и
сборах. В удовлетворении заявленных требований просит отказать.
Изучив материалы дела, выслушав пояснения участников процесса, суд пришел к следующему выводу.
Решение МРИ ФНС России № 7 по Саратовской области мотивировано тем, что
ООО «Теплоэнергоприбор» в октябре 2006 года неправомерно включило в налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость сумму 2 359 669 рублей по счетам-фактурам
000 «Форсаж» и ООО «Эмрис», поскольку, как установлено в ходе проведения
встречных проверок, указанные организации по юридическому адресу не находятся, ООО
«Форсаж» налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2006 года представлена с суммой
реализации товаров (работ, услуг) 910 458 рублей (НДС - 163 882 рубля), тогда как сумма
налоговых вычетов, заявленная ООО «Теплоэнергоприбор» по данной организации составляет 1 094 808 рублей, ООО «Эмрис» налоговую декларацию по НДС за 4 квартал
2006 года не представило. ООО «Теплоэнергоприбор» не представлены документы, подтверждающие перемещение товаров, полученных от ООО «Форсаж» и ООО «Эмрис»
(транспортные накладные, счета-фактуры на транспортные услуги).
В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации
налогоплательщик имеет право уменьшить, общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые
307
вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления,
временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля
и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных
прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для
перепродажи.
На основании пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при
приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную
территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога,
удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 .настоящего Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура
является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к
вычету или возмещению. В силу пункта 6 статьи 169 Кодекса счет-фактура подписывается
руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
В соответствии с пунктом 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия
предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Пунктом 2 указанной статьи и пунктом 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, установлен перечень обязательных реквизитов
первичных учетных документов. В указанный перечень, в частности, входят наименование
должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность
ее оформления, их личные подписи с расшифровкой.
Именно на налогоплательщике, претендующем на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость, лежит обязанность принять к налоговому учету надлежаще оформленные счета-фактуры.
Судом установлено, что в подтверждение обоснованности принятия сумм налога на
добавленную стоимость к вычетам, обществом были представлены:
счета-фактуры ООО «Форсаж»: №. 134 от 02.10.2006 года на сумму 935 069,64 рублей,
в том числе НДС -142 637,74 руб. № 135 от 03.10.2006 г. на сумму 514 557,04 рублей, в том
числе НДС - 78 491,75 рублей; № 139 от 04.10.2006 года на сумму 636 455,33 рублей, в том
числе НДС - 97 086,41 рублей; № 142 от 06.10.2006 года на сумму 628 636,86 рублей, в том
числе НДС - 95 893,76 рублей; № 160 от 16.10.2006 года на сумму 1 244 411,91 рублей, том
числе НДС - 189 825,55 рублей; № 174 от 18.10.2006 г. на сумму 1 769 107,46 рублей, в том
числе НДС - 269 863, 85 рублей; № 182 от 19.10.2006 г. на сумму 1 448 835,79 рублей, в том
числе НДС - 221 008,85 рублей. В данных счетах-фактурах имеется подпись в качестве руководителя организации и главного бухгалтера ООО «Форсаж» Анфиногентова Д.А.;
308
счета-фактуры ООО «ЭМРИС»: № 705 от 03.10.2006 г. на сумму 2 303 439,53 рублей,
в том числе НДС - 351 372,13 рублей; № 709 от 03.10.2006 г. на сумму 182 438,34 рублей, в
том числе НДС - 27 829,58 рублей; № 726 от 05.10.2006 г. на сумму 4 548 699,25 руб. в том
числе НДС - 693 869,39 рублей; № 913 от 11.10.2006 года на сумму 1 137 497,54 рублей, в
том числе НДС 173 516,58 рублей; № 1007 от 18.10.2006 года на сумму 1 194 131,86 рублей,
в том числе НДС 182 155,71 рубль, которые подписаны руководителем ООО «ЭМРИС» Шишкиным М. Н., главным бухгалтером Лопухиной Л. М.
В судебном заседании МРИ ФНС России № 7 по Саратовской области представлены
материалы встречных проверок ООО «ЭМРИС» и ООО «Форсаж», согласно которым руководителем ООО «Форсаж» является Афиногентов Дмитрий Анатольевич, предприятие по
юридическому адресу отсутствует, в связи с чем, провести встречную проверку не представилось возможным, согласно данным налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2006 года,
налоговая база составила 910 458 руб., сумма НДС - 163882 рубля, налоговые вычеты 163 362,0 рублей (том 1 л. д. 94). По запросу МРИ ФНС России № 8 по Саратовской области,
где ООО «Форсаж» состоит на налоговом учете, Межрайонным отделом Управления по
налоговым преступлениям ГУВД Саратовской области были отобраны объяснения у Анфиногентова Д.М., из которых следует, что он работает регулировщиком на ФГУП «Саратовский агрегатный завод», полтора года назад к нему обратился знакомый Сергей Робышев с
предложением заработать немного денег, зарегистрировать на его имя фирму, он подписал
у нотариуса доверенность, на чье имя не помнит, устав ООО «Форсаж», в банке ВТБ для
открытия счета какие-то документы подписал, за что получил 5000 рублей. Никаких сделок
он ни с кем не проводил от имени ООО «Форсаж» и не заключал никакие договоры, никакого отношения к финансово-хозяйственной деятельности, данной организации не имеет,
документы никакие не подписывал. Копия указанного выше объяснения Анфиногентова Д.
А. приобщена к материалам дела (том 1 л. д. 98-99)223.
Согласно материалам встречной проверки ООО «ЭМРИС», руководителем данной организации является Шишкин Михаил Павлович, последняя отчетность по НДС представлена за 3 квартал 2006 года нулевая. Организация по юридическому адресу отсутствует, в связи с чем, провести встречную проверку не представилось возможным. Согласно заявлению
Шишкина М.П., представленному им в МРИ ФНС России № 8 по Саратовской области, он
никакого отношения к фирме ООО «ЭМРИС» не имеет, просит считать незаконными все
действия, произведенные от его имени в отношении ООО «ЭМРИС» (том 1 л. д. 109).
При таких обстоятельствах, суд пришел к выводу, что счета-фактуры ООО «Форсаж» и
ООО «ЭМРИС», на основании которых ООО «Теплоэнергоприбор» предъявлен к вычетам
НДС за 4 квартал 2006 года в сумме 2 359 669 рублей, не соответствуют требованиям пункта
6 статьи 169 НК РФ, а именно, не подписаны руководителем организации. Следовательно,
согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ, указанные счета-фактуры не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету224.
Как разъяснено в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской
Федерации от 12.10.2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности по-
Примеч. автора. В деле сформиров ано доказ ательств о уголовн ого преступ ления,
в котором гр. Афиногентов должен проходить как соучастник. Интересна в данном случае
позиция судьи арбитражного суда, принимающего в качестве доказательства сомнительное
объяснение.
224
Примеч. автора. Суд установил новое обстоятельство и вышел за пределы предме та спора, помимо этого судом не дана оц енка новым доказательств ам, предоставленн ым
налоговым органом. См. апелляционную жалобу.
223
309
лучения налогоплательщиком налоговой выгоды», представление налогоплательщиком в
налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных
законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
При рассмотрении дела суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а оценить все доказательства по делу в совокупности и во
взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Представление полного пакета документов для подтверждения налоговых вычетов не
влечет автоматического возмещения налога, на что неоднократно отмечалось Постановлениях Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации (№ № 10048/05,
10053/05, 9841/05 от 13.12.2005).
Налогоплательщик, претендующий на возмещение соответствующих сумм из бюджета, обязан доказать правомерность своих требований. Документы, на которые ссылается
налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать
предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.
При решении вопроса о применении налоговых вычетов учитываются результаты
встречных проверок достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов.
В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации
каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые ссылается
как на основание своих требований и возражений.
Бремя доказывания факта подписания спорных счетов-фактур лицом, уполномоченным на подписание, лежит на налогоплательщике, поскольку он, применяя налоговый вычет, ссылается на выполнение им всех требований, предусмотренных налоговым законодательством225.
Вступая в правоотношения, избирая партнера по сделке, налогоплательщик свободен
в выборе партнера. В гражданско-правовые отношения субъекты хозяйствования вступают по своей воле и в своем интересе, руководствуясь принципом свободы договора, установленным ст. 421 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Установленный Налоговым кодексом Российской Федерации порядок уплаты налога
на добавленную стоимость влечет для налогоплательщика риск неблагоприятных последствий от недобросовестных действий его контрагента по сделке. Избрав в качестве партнера ООО «Форсаж» и ООО «Эмрис», вступая с ними в правоотношения, общество должно
было проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволила бы
ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений с учетом косвенного характера налога на добавленную стоимость. Негативные последствия выбора недобросовестного партнера не могут быть переложены на бюджет при
реализации права на налоговые вычеты226.
Примеч. ав тора. Суд в д ан н ом случае сформ ули ров ал очен ь оп асн ое п оложени е,
согл асно которому налоговый орг ан может поставить любой счет-фактуру под сомнен ие,
и согласно мнению судьи налогоплательщик будет обязан доказывать соответствие счета фактуры требованиям ст. 169 НК РФ.
226
П ри м еч . ав т о ра. С у д н е о ц ен и л д ей с тв и я н ал ог о п л ат е л ь щ и к а, п р ед ш е с тв ую щ и е
в ступ л ени ю в сд елки с кон траг ентам и , н а п ред м ет проя влен ия з аб отлив ости и осм отри тельности, а также не озвучил, какие именно действия могут считаться проявлением дол жной осмотрительности. Право перестает главенствовать, где начинают оперировать веро ятностн ыми катег ориям и.
225
310
Оценив в совокупности все имеющиеся в материалах дела доказательства, в том числе
результаты встречных проверок ООО «Форсаж» и ООО «Эмрис», суд полагает, что указанные организации созданы в целях уклонения от уплаты налогов.
В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается
как на основание своих требований и возражений.
В соответствии с п. 2 ст. 169 Кодекса счета-фактуры, составленные и выставленные
с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 ст. 169 Кодекса, не могут являться, основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или
возмещению.
Бремя доказывания факта подписания спорных счетов-фактур лицом, уполномоченным на
подписание, лежит на налогоплательщике, поскольку он, применяя налоговый вычет, ссылается на выполнение им всех требований, предусмотренных налоговым законодательством227.
Следовательно, требования заявителя о признании недействительным решения МРИ
ФНС России № 7 по Саратовской области № 13149/11-959/3 от 13.06.2007 года в части предложения уплатить НДС в сумме 2 359 669 рублей, пени за несвоевременную уплату налога в
размере 113 317,45 рублей, привлечения к налоговой ответственности по части 1 статьи 122
НК РФ в виде штрафа в размере 394 387 рублей 30 копеек, являются необоснованными.
В заявлении ООО «Теплоэнергоприбор» указывает также на счетную ошибку, допущенную налоговым органом при исчислении НДС, так как полагает, что НДС должен исчисляться от суммы торговой наценки, а не от цены реализации. Суд считает данный довод
несостоятельным, противоречащим положениям статей 146, 153, 154, 168 НКРФ.
Руководствуясь статьями 27,101, ПО, 169,170,201 Арбитражного Процессуального Кодекса РФ, суд
решил:
В удовлетворении заявленных ООО «Теплоэнергоприбор» требований отказать.
Обеспечительные меры, принятые определением суда от 21 августа 2007 года с учетом
определения об исправлении опечатки от 22 августа 2007 года, в виде приостановления
решения Межрайонной ИФНС России № 7 по Саратовской области № 13149/11-959/3
от 13.06.2007 года в части взыскания налога на добавленную стоимость в размере 2 359 669
рублей, штрафа за неполную уплату сумм налога в размере 394 387 рублей 30 копеек, пени
по НДС в размере 113 317 рублей 45 копеек, отменить.
Решение может быть обжаловано в порядке статей 257-260 АПК РФ путем подачи
апелляционной жалобы в месячный срок с момента принятия Решения, в порядке статей
273-277 АПК РФ путем подачи кассационной жалобы в двухмесячный срок с момента
вступления решения в законную силу
Апелляционная жалоба
на Решение Арбитражного суда Саратовской области
от 30 января 2008 года по делу № А-57-12614/2007-9
Общество с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением о признании недействительным
Примеч. автора. Суд начинает повторяться, дабы усилить свои аргументы. Однако данное дело относится к разряду споров, возникающих в публично-правовой сфере, и обязанность доказывания полностью возложена на налоговый орган, тем более что в материалах
дела не представлены результаты почерковедческой экспертизы в части проверки подписи
на счетах-фактурах.
227
311
Решения Межрайонной инспекции ФНС № 7 по Саратовской области № 13149/11-3 от
20.03.2007 года.
Решением Арбитражного суда Саратовской области Калининой А.В. от 30 января 2008
года по делу № А-57-12614/2007-9 ООО «Теплоэнергоприбор» отказано в удовлетворении
заявленных исковых требований.
При вынесении оспариваемого решения Арбитражным судом Саратовской области
были нарушены нормы материального и процессуального права, а именно:
1. В нарушение норм статьи 71 АПК РФ Арбитражным судом Саратовской области не
были исследованы доказательства - представленные Заявителем в ходе судебного разбирательства документы, подтверждающие факт уплаты НДС поставщикам ТМЦ, и последующую реализацию приобретенных ТМЦ.
Судом не дана оценка представленных Заявителем доказательств в части отсутствии
вины должностных лиц налогоплательщика в совершении налогового преступления, а также не установлена форма вины и виновные лица во вменяемом налогоплательщику правонарушении, и в оспариваемом решении не отражены результаты их оценки. В качестве
доказательства отсутствия вины Заявителем представлено Постановление Межрайонного
отдела № 11 Управления по налоговым преступлениям ГУВД Саратовской области об отказе
в возбуждении уголовного дела от 13 ноября 2007 года, вынесенное по результатам проведенной в отношении ООО «Теплоэнергоприбор» проверки на предмет наличия состава
преступления по статье 199 УК РФ.
ООО «Теплоэнергоприбор» считает, что выводы Арбитражного суда Саратовской области не соответствуют материалам, имеющимся в деле.
2. Арбитражным судом Саратовской области в нарушение норм статьи 168 АПК РФ
не исследованы и не установлены в полном объеме обстоятельства, имеющие значение
для рассматриваемого дела, в части доказательств, представленных налоговым органом в
подтверждение своей позиции. Так по ходатайству налогового органа к материалам дела
приобщены объяснения директора ООО «Форсаж» Анфиногентова Д.А. (Том 1 л. д. 9899), в соответствии с которыми Анфиногентов Д.А. не является ни директором, ни главным
бухгалтером ООО «Форсаж». Однако судом в нарушение норм статьи 168 АПК РФ не дана
должная оценка доказательствам, приобщенным налоговым органом к материалам дела.
Несмотря на то, что Заявитель указывал на несоответствие данного документа требованиям
статьи 160 УПК РФ и то, что обстоятельства, отраженные в документе, не касаются взаимоотношений ООО «Теплоэнергоприбор» с ООО «Форсаж».
Объяснения Анфиногентова Д.А. и Шишкина М.П., отрицающих свою причастность к
деятельности ООО «Форсаж» и ООО «Эмрис», получены вне рамок налоговой проверки и
с нарушением требований статьи 90 НК РФ. Дополнительных мероприятий по подтверждению данных, полученных из объяснений Анфиногентова Д.А. и Шишкина М.П., налоговой
инспекцией не проводилось. Налоговым органом так же не оспорена запись в ЕГРЮЛ о
государственной регистрации ООО «Форсаж» и ООО «Эмрис».
Кроме того, процедура государственной регистрации юридических лиц предусматривает личное участие физического лица в нотариальных действиях, в процессе которых удостоверяется воля данного физического лица об учреждении субъекта предпринимательской
деятельности, воля этого лица на открытие расчетного счета в банке, а также данное лицо
лично участвует в процессе постановки на учет в ЕГРЮЛ и на налоговый учет создаваемого
юридического лица.
Таким образом, выводы Арбитражного суда Саратовской области в части несоответствия представленных ООО «Теплоэнергоприбор» счетов-фактур требованиям пункта 6
статьи 169 НК РФ основаны на доказательствах, составленных с нарушением требований,
312
предъявляемых действующим законодательством к процессуальным документам, и отраженные в них обстоятельства не соответствуют действительности.
3. Арбитражным судом Саратовской области применен иной порядок доказывания в
судебном заседании позиций сторон, чем предусмотрен для дел, вытекающих из публичных
правоотношений. Судом в мотивировочной части решения со ссылкой на статью 65 АПК
РФ возложила бремя доказывания факта подписания спорных счетов-фактур уполномоченными лицами поставщиков ТМЦ на Заявителя, в то время как у Заявителя отсутствуют сомнения в соответствии счетов-фактур требованиям п. 6 ст. 169 НК РФ. Сомнения напротив
возникли у налогового органа, который, использовав данное обстоятельство, и вынес оспариваемое решение. А в соответствии с п.6 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному
правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых
действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается
на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Налоговым органом не представлены доказательства нереальности совершенных
ООО «Теплоэнергоприбор» сделок по приобретению ТМЦ у ООО «Форсаж» и ООО «Эмрис», отсутствуют доказательства экономической нецелесообразности сделок, нет доказательств недобросовестного поведения налогоплательщика.
По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Для установления недобросовестности налогоплательщиков
налоговые органы вправе в целях обеспечения баланса государственных и частных интересов осуществлять необходимую проверку и предъявлять в арбитражные суды требования,
обеспечивающие поступление налогов в бюджет (см. Определение Конституционного Суда
Российской Федерации от 25.07.01 г. № 138-О). Более того, п. 6 статьи 108 НК РФ прямо
указывает: «Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока
его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо,
привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении
налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается
на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица».
В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.03 г. № 329-О
указано, что налогоплательщик не несет ответственность за действия организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики»
как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
Согласно определению от 08.04.04 г. № 169-О, постановлению от 20.02.01 г. № 3-П и
определению от 25.07.01 г. № 138-О Конституционного Суда Российской Федерации вопрос
о реальности затрат налогоплательщика на уплату начисленных поставщиками сумм НДС
относится к числу обстоятельств, связанных с презумпцией добросовестности налогоплательщика, обязанность опровержения которой лежит на налоговом органе.
Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской
Федерации от 12.10.06 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» судебная практика разрешения налоговых
споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников
313
правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически
оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом
оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым
органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в представленных налогоплательщиком документах неполны, недостоверны и (или) противоречивы, что так же
подтверждается имеющимися в материалах дела доказательствами.
4. В решении налогового органа присутствует начисление налоговых санкций по ст.
122 НК РФ, которые заявитель, обжалуя решение в целом, тоже обжаловал. При отказе в
удовлетворении заявленных требований налогоплательщику суд посчитал правомерной
позицию налогового органа в части начисления штрафа. Однако, Налоговым кодексом РФ
даже при наличии состава налогового правонарушения устанавливается ряд обстоятельств,
исключающих привлечение налогоплательщика к ответственности (см. ст. 109 НК РФ). В
процессе судебного разбирательства и в мотивировочной части судебного акта так и не отражена виновность Заявителя. Для юридического лица вина налогоплательщика определяется в зависимости от вины должностных лиц в совершении налогового правонарушения
(п.4 ст. 110 НК РФ). Т.е. Налоговым кодексом установлена формула «Отсутствие вины налогоплательщика имеет последствием отсутствие санкций».
Таким образом, Заявитель считает Решение Арбитражного суда Саратовской области от
30 января 2008 года по делу № А57-12614/2007-9 противоречащим действующему законодательству, нарушающим нормы процессуального и материального права.
На основании изложенного и руководствуясь ст.ст. 237-260 АПК РФ Заявитель просит
Двенадцатый Арбитражный Апелляционный суд:
1. Отменить Решение Арбитражного суда Саратовской области от 30 января 2008 года
по делу № А57-12614/2007-9.
2. Удовлетворить исковые требования, изложенные в Заявлении о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области № 13149/11-3 от 20.03.2007 года.
Возражения на отзыв по делу № А-57-12614/2007-9.
17.03.2008 г. ООО «Теплоэнергоприбор» был получен отзыв Межрайонной инспекции
ФНС № 7 по Саратовской области по апелляционной жалобе на Решение Арбитражного суда
Саратовской области от 30 января 2008 года по делу № А-57-12614/2007-9 № 13149/11-3 от
20.03.2007 года.
По существу представленного отзыва Заявитель имеет следующие возражения: 1. Налоговой инспекцией в подтверждение представленных возражений на апелляционную жалобу,
а также в поддержку выводов Арбитражного суда Саратовской области представлены материалы по делу №А-57-22034/07-6, а именно:
- объяснения гр. Анфиногентова Д.А.;
- Решение по делу №А-57-22034/07-6.
Налоговой инспекцией указано, что представленные доказательства в Арбитражном
суде Саратовской области не исследовались и не могли быть предметом рассмотрения, так
314
как получены инспекцией только 18.02.2008 г. Кроме того, по мнению налогового органа,
указанные доказательства обладают принципом преюдициональности для ООО «Теплоэнергоприбор», всвязи с тем, что установлены Решением Арбитражного суда Саратовской
области от 30.01.2008 г.
Однако, указанные документы не допустимы к использованию в данном налоговом
споре (требование допустимости сформулировано ст. 68 АПК РФ) и не могут являться доказательствами правомерной позиции налогового органа при вынесении оспоренного решения, так как:
- не содержат фактов, касающихся деятельности ООО «Теплоэнергоприбор»;
- получены в производстве по делу №А-57-22034/07-6, участником которого ООО
«Теплоэнергоприбор» не являлось, а потому не отвечают требования ст. 67 АПК РФ, так
как не имеют отношения к рассматриваемому делу; требованиям ст. 69 АПК РФ, так как не
обладают признаком преюдициональности, вследствие того, что получены при рассмотрении дела, участником которого ООО «Теплоэнергоприбор» не является.
2. Выводы суда, положенные в основу обжалуемого решения, сделаны на недопустимых
доказательствах - объяснениях руководителей ООО «Форсаж», ООО «ЭМРИС», которые
являются самостоятельными основаниями и данные основания не указанны в оспоренном
Заявителем Решении налогового органа, а именно:
- решение о привлечении ООО «Теплоэнергоприбор» к налоговой ответственности
было принято в связи с тем, что ООО «Форсаж» и ООО «ЭМРИС» не находятся по месту
государственной регистрации. Каких либо иных основании для привлечения ООО «Теплоэнергоприбор» к налоговой ответственности налоговым органом не указано, так же как не
указано о непризнании примененных налогоплательщиком вычетов по НДС в связи с подписанием счетов-фактур поставщиков ТМЦ неустановленными лицами;
- Заявитель, оспаривая в суде неправомерное решение налогового органа, оспаривал
конкретные основания, по которым оно было принято (согласно ст. 101 НК РФ в решении о
привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные
сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка), а не предположения и домыслы налогового органа,
доказательства которых в последствии должны собираться в рамках судебных заседаний;
- согласно п. 4 ст. 200 АПК РФ, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его
отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает
их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает, нарушают
ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Однако, в период
рассмотрения Арбитражным судом Саратовской области заявления ООО «Теплоэнергоприбор» о признании незаконным решения налогового органа, Заинтересованным лицом были
представлены иные доказательства в обоснование законности принятого 13.06.2007 года
решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, а именно: объяснения руководителей ООО «ЭМРИС» и ООО «Форсаж» датированные октябрем 2007 года,
которые являются недопустимыми (получены за пределами налоговой проверки и не были
положены в основу решения налогового органа; не обладают признаком относимости, то
есть противоречат требованиям ст.ст. 90,101 НК РФ.). И именно эти доказательства использованы в мотивировочной части судебного акта первой инстанции по налоговому спору. На
315
недопустимость положения таких доказательств при вынесении решения по делу указано
в Постановлении Пленума ВАС № 65 от 18 декабря 2007 г. (при рассмотрении заявления
о признании незаконным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС законность подобного решения оценивается судом исходя из обстоятельств, существовавших на
момент принятия налоговым органом оспариваемого решения);
- по сути дела налоговый орган использовал правоприменительный орган - Арбитражный суд Саратовской области как свою вышестоящую инстанцию, которая проведя перепроверку решения налогового органа, дополнила оспоренное решение еще одним основанием - подписание счетов-фактур неустановленным лицом. При этом Арбитражный суд Саратовской области не дал должной оценки (согласно ст.ст. 71, 168 АПК РФ) приобщенным
налоговым органом к материалам дела указанным доказательствам;
Таким образом, дополнительные доказательства, представленные налоговым органом
в обоснование принятого Решения от 13.06.2007 г. находятся за пределами рассмотрения
дела № А-57-12614/2007-9 по заявления ООО «Теплоэнергоприбор» о признании недействительным Решения налогового органа.
3. В случае, если даже объяснения руководителей юридических лиц будут признаны судом надлежащими доказательствами, но всвязи с тем, что основания в обоснование которых
они представлены не были указаны в решении налогового органа, Арбитражный суд Саратовской области обязан был рассматривать дело только в пределах оснований, указанных в
оспариваемом решении налогового органа.
Позиция в отношении подобных дел изложена в Постановлении Пленума ВАС № 65
от 18 декабря 2007 г., где указано, что, даже «если налогоплательщик оспорил бездействие
налогового органа либо его решение об отказе в возмещении НДС, в котором не приведены
конкретные мотивы отказа или приведены мотивы, признанные судом необоснованными, но
налоговым органом непосредственно в суд представлены возражения против возмещения,
признанные судом законными и обоснованными, суд ограничивается признанием незаконным оспариваемого решения (бездействия) налогового органа» (см. п. 6. Постановления).
4. Если бы на момент вынесения оспоренного Заявителем решения налогового органа,
в нем присутствовало бы такое основание для привлечения к налоговой ответственности
налогоплательщика, как составленный в соответствии со ст.90 НК РФ протокол допроса
гр. Анфиногентова Д.А., из которого следовало бы, что он не подписывал документы по
сделкам с Заявителем (и в том числе счета-фактуры) и никому не передоверял права на совершение сделок, то ООО «Теплоэнергоприбор» стало бы защищать свои экономические
интересы иным способом, а не оспариванием в арбитражном суде решения налогового органа. Во-первых, Заявитель инициировал бы возбуждение уголовного дела по факту мошенничества, чтобы установить истину (является ли ложным заявление Афиногентова Д.А., с
целью избежания уголовной ответственности по ст. 199 УК РФ, провести почерковедческую
экспертизу подписей и экспертизу оттисков печати, определить кто от имени предприятияпоставщика ТМЦ осуществлял сделки) и привлечь виновных к ответственности. А во-вторых, Заявитель подал бы иск о применении последствий недействительности оспоримых
сделок, при установлении факта их совершения неуполномоченными лицами, причем не
только по приобретению ТМЦ, но и по встречной поставке товаров контрагенту.
Подводя итог изложенному, Заявитель считает, что Арбитражный суд Саратовской области вышел за рамки судебного разбирательства, а выводы суда основаны на недопустимых доказательствах.
Руководствуясь ст.ст. 237-260 АПК РФ, прошу:
1. Отменить Решение Арбитражного суда Саратовской области от 30 января 2008 года
по делу № А57-12614/2007-9.
316
2. Удовлетворить исковые требования, изложенные в Заявлении о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области № 13149/11-3 от 20.03.2007 года.
Возражения стороны по делу №А-57-12614/2007-9.
Двенадцатым арбитражным апелляционным судом принята к рассмотрению апелляционная жалоба на решение судьи Калининой А.В. по делу № А-57-12614/2007-9 по заявлению ООО «Теплоэнергоприбор» к Межрайонной ИФНС России №7 по Саратовской области
(г. Энгельс Саратовской области) о признании недействительным решения №13149/11-959/3
от 13.06.2007 г.
1. В ходе судебного заседания составом судей было принято решение о вызове гр. Анфиногенова Н.А. для дачи показаний в качестве свидетеля по делу. Заявитель считает, что
данное действие Двенадцатого арбитражного апелляционного суда направлено на получение дополнительных и недопустимых согласно норм АПК РФ доказательств с целью придания правомерности оспариваемого в суде решения налогового органа. Одним из оснований
подачи апелляционной жалобы Заявителем как раз и было вынесение Арбитражным судом
Саратовской области решения в пользу налогового органа на основе доказательства, полученного в судебном заседании, и не входившим в основание вынесения оспариваемого
решения налогового органа. Заявитель расценивает действия Двенадцатого арбитражного
апелляционного суда как вышестоящей инстанции налогового органа, который, проведя
перепроверку решения налогового органа, дополнил оспоренное решение еще одним
основанием - подписание счетов-фактур неустановленным лицом.
По мнению Заявителя, недопустимым доказательствам - объяснениям руководителей
ООО «Форсаж» и ООО «ЭМРИС» (л.д. 98-99) - не была дана надлежащая правовая Арбитражный суд Саратовской области (согласно ст.ст. 71, 168 АПК РФ), и действия Двенадцатого Арбитражного апелляционного суда направлены на получение других доказательств,
которые и будут положены в основу принимаемого судебного акта.
2. Налоговым органом в Арбитражном суде первой инстанции приобщены к материалам дела № А-57-12614/2007-9 объяснения гр. Анфиногенова Д.А., данные им в октябре
2007 года, согласно которым указанный гражданин:
- участвовал в государственной регистрации ООО «Форсаж», подписав в присутствии
нотариуса заявление на государственную регистрацию юридического лица, и является
единственным учредителем и единоличным исполнительным органом ООО «Форсаж»;
- открывал расчетные счета в кредитных учреждениях от имени ООО «Форсаж»;
- подписывал иные документы в качестве руководителя ООО «Форсаж».
Таким образом, представленные Заявителем документы, подписаны установленным
лицом, обладающим соответствующими полномочиями на их подписание согласно правоустанавливающих документов ООО «Форсаж» и сведений из ЕГРЮЛ, а потому представленные Заявителем для налогового вычета документы достоверны и достаточны для получения
налогового вычета.
В то же время установлено, что гр. Анфиногенов Д.А. и иные неустановленные лица,
действовавшие от имени ООО «Форсаж», не обеспечили исполнение налоговых обязательств ООО «Форсаж», а каких-либо превентивных действии в отношении указанных
лиц ни налоговым органом, ни правоохранительными органами произведено не было. А
последствия ненадлежащего исполнения функции налогового контроля за деятельностью
самостоятельного хозяйствующего субъекта ООО «Форсаж» и других поставщиков ТМЦ
отнесены налоговым органом и Арбитражным судом Саратовской области на предпринимательский риск Заявителя.
317
При этом необходимо отметить, что действия Арбитражного суда и налогового органа
направлены не на установление лиц виновных в совершении налоговых правонарушений,
вменяемых Заявителю, а на уклонение от исполнения обязательств перед добросовестным
налогоплательщиком по предоставлению права на применение налоговых вычетов по НДС,
предусмотренных гл. 21 НКРФ.
На основании изложенного, допрос гр. Анфиногенова Д.А., согласно норм действующего АПК РФ, - неправомерен.
Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда
от 27 марта 2008 г. № А57-12614/2007-9
(Извлечение)
Решением арбитражного суда Саратовской области от 30.01.2008 г. в удовлетворении
требований общества с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» (далее Общество, налогоплательщик) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области (далее - налоговый орган)
№ 13149/11-959/3 от 13.06.2007 г. о привлечении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122
НК РФ в виде штрафа в размере 394 387, 30 руб. отказано.
Налогоплательщик, не согласившись с решением суда первой инстанции, обратился с
апелляционной жалобой, в которой просит принятое по делу решение отменить, принять по
делу новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные требования в полном объеме
по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе.
Налоговый орган возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, считает
принятое по делу решение законным и обоснованным, просит оставить его без изменения,
а апелляционную жалобу без удовлетворения по основаниям, изложенным в отзыве.
В соответствии со ст. 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании, открытом 17 марта 2008 г., объявлен перерыв до 09 ч. 15 мин. 21
марта 2008 г.
Исследовав материалы дела, заслушав в судебном заседании доводы и возражения представителей сторон, обсудив доводы апелляционной жалобы, судебная коллегия считает, что
апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена камеральная налоговая
проверка представленной налогоплательщиком уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за октябрь 2006 года, согласно которой сумма,
исчисленная к возмещению, составляет 129 765 рублей (реализация товаров (работ, услуг) 8541 586 руб., НДС, уплаченный при приобретении товаров (работ, услуг), - 671 351 рублей.
В ходе проверки установлена неполная уплата НДС в сумме 2 229 904 руб., завышение Обществом НДС, предъявленного к возмещению из бюджета, за октябрь 2006 г. в сумме 129765 руб. в результате неправомерного включения в налоговые вычеты суммы НДС
2 359 669 руб.
По итогам проверки составлен акт № 1175 от 26.04.2007 г., на основании которого налоговым органом принято решение № 13149/11-959/3 от 13.06.2007 г. о привлечении Общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 394 387
руб. 30 коп., налогоплательщику предложено уплатить НДС в сумме 2 359 669 руб., пени за
несвоевременную уплату НДС в сумме 113 317 руб. 45 коп.
Общество оспорило решение налогового органа в судебном порядке.
Отказывая в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований, суд первой
инстанции обоснованно исходил из того, что для правомерности включения сумм налога,
318
уплаченных поставщикам в состав цены за товар, в сумму налоговых вычетов, уменьшающих сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, необходим факт совершения сделки по
приобретению товара у конкретного поставщика для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, и при решении вопроса о правомерности получения
налогоплательщиком налоговой выгоды учитывал результаты встречных проверочных мероприятий, проведенных налоговым органом в целях установления комплектности и непротиворечивости представленных документов, проверки предприятий поставщиков на предмет факта уплаты НДС в бюджет.
Материалами дела установлено, что Общество заключило договоры поставки с ООО
«Форсаж» и ООО «ЭМРИС» № 95/06 от 01.09.2006 г. и № 25/06 от 18.06.2006 г. соответственно.
Суммы НДС, оплаченные по счетам-фактурам, выставленным к уплате от имени ООО
«Форсаж» и ООО «ЭМРИС», отнесены налогоплательщиком к налоговым вычетам по НДС.
Однако при проведении проверки отнесения на налоговые вычеты сумм НДС по оприходованным и фактически оплаченным поставщикам товарам (работам, услугам) налоговым органом установлено нарушение ст. 171, 172 НК РФ, выразившееся в необоснованном
отнесении к вычетам суммы НДС в размере 2 359 669 руб.
Данный вывод налогового органа правомерно признан судом первой инстанции соответствующим действующему законодательству, обоснованным и подтвержденным материалами дела.
В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные
налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций,
признаваемых объектами налогообложения по НДС; товаров (работ, услуг), приобретаемых
для перепродажи.
Согласно ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату
сумм налога.
В соответствии с п.п. 1, 2 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим
основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой.
Пункт 6 ст. 169 НК РФ предусматривает, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени
организации.
Соответственно, счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и п. 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия
предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Взаимосвязанные положения норм ст.ст. 169,171, 172 НК РФ в качестве основания для
вычета предъявленной поставщиком суммы налога на добавленную стоимость за приобретенные товары (работы, услуги) предусматривают наличие счетов-фактур, соответствующей установленным требованиям к ее оформлению, изложенным в п. 5 ст. 169 НК РФ,
при условии фактической оплаты суммы налога при приобретении товаров (работ, услуг) и
представления документов подтверждающих фактическую оплату.
Между тем, налоговым органом в ходе проведенных проверочных мероприятий в
отношении ООО «Форсаж» и ООО «Эмрис» установлено, что Общество фактически
сделки с указанными юридическими лицами не производило, а использовало взаимоот319
ношения с ними для получения необоснованной налоговой выгоды 228, исходя при этом
из следующего.
Судом установлено, что в подтверждение обоснованности принятия сумм НДС к вычетам, Обществом были представлены:
счета-фактуры ООО «Форсаж»: № 134 от 02.10.2006 года на сумму 935 069,64 руб., в
том числе НДС - 142 637,74 руб.; № 135 от 03.10.2006 г. на сумму 514 557,04 руб., в том
числе НДС - 78 491,75 руб.; № 139 от 04.10.2006 года на сумму 63 6455,33 руб., в том числе НДС - 97 086.41 руб.; № 142 от 06.10.2006 года на сумму 628 636,86 руб., в том числе
НДС —–95 893,76 руб.; № 160 от 16.10.2006 года на сумму 1 244 411,91 руб., том числе
НДС - 189 825,55 руб.; № 174 от 18.10.2006 г. на сумму 176 910,46 руб., в том числе НДС 269 863, 85 руб.; № 182 от 19.10.2006 г. на сумму 1 448 835,79 руб., в том числе НДС 221 008,85 руб. В данных счетах-фактурах имеется подпись руководителя организации и
главного бухгалтера ООО «Форсаж» - А.Д.А.;
счета-фактуры ООО «ЭМРИС»: № 705 от 03.10.2006 г. на сумму 2 303 439,53 руб. в
том числе НДС - 351 372,13 руб.; № 709 от 03.10.2006 г. на сумму 182 438,34 руб., в том
числе НДС - 27 829,58 руб.; № 726 от 05.10.2006 г. на сумму 4 548 699,25 руб. в том числе
НДС - 693 869,39 руб.; № 913 от 11.10.2006 года на сумму 1 137 497,54 руб., в том числе
НДС - 173 516,58 руб.; № 1007 от 18.10.2006 года на сумму 1 194 131,86 руб., в том числе
НДС - 182 155,71 руб., которые подписаны руководителем ООО «ЭМРИС» - Ш.М.Н., главным бухгалтером Л.
Согласно сведениям, полученным налоговым органом от Межрайонной инспекции
Федеральной налоговой службы России № 8 по Саратовской области, руководителем
ООО «Форсаж» является А.Д.А., предприятие по юридическому адресу отсутствует, в связи с чем, провести встречную проверку не представилось возможным, согласно данным налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2006 года, налоговая база составила 910 458 руб.,
сумма НДС - 163 882 рубля, налоговые вычеты 163 362,0 рублей (том 1 л.д. 94), тогда как
сумма налоговых вычетов, заявленная ООО «Теплоэнергоприбор» по данной организации,
составляет 1 094 808 руб.
Из объяснений А.Д.М., полученных Межрайонным отделом Управления по налоговым преступлениям ГУВД Саратовской области, следует, что фактически директором
ООО «Форсаж» А.Д.М. не является и не имеет отношения к данной организации, никогда
не подписывал документы, относящиеся к финансово-хозяйственной деятельности организации. А.Д.М. работает регулировщиком на ФГУП «Саратовский агрегатный завод», полтора года назад к нему обратился знакомый Р. с предложением зарегистрировать на его имя
фирму, он подписал у нотариуса доверенность, на чье имя не помнит, устав ООО «Форсаж»,
документы для открытия счета в банке, за что получил 5000 руб. (т. 1 л.д. 98-99).
Согласно материалам встречной проверки ООО «ЭМРИС» руководителем данной организации является Ш.М.П., последняя отчетность по НДС представлена за 3 квартал 2006
года (нулевая). Организация по юридическому адресу отсутствует, в связи с чем, провести
встречную проверку не представилось возможным (т. 1 л.д. 103).
Согласно заявлению Ш.М.П., представленному им в МРИ ФНС России № 8 по Саратовской области, он никакого отношения к фирме ООО «ЭМРИС» не имеет, просит считать незаконными все действия, произведенные от его имени в отношении ООО «ЭМРИС» (т. 1 л.д. 109).
В судебном заседании при рассмотрении дела судом апелляционной инстанции заслушаны свидетельские показания Ш.М.П., который подтвердил, что он никакого участия в
Примеч. автора. Налоговый орган и, очевидно, суд посчитали налоговой выгодой и начисленный к уплате НДС с реализованных товаров недобросовестным контрагентам.
228
320
деятельности ООО «ЭМРИС» не принимал, никакие документы, в том числе счета-фактуры
и товарные накладные, от ООО «ЭМРИС» не подписывал. В судебном заседании свидетелю
Ш.М.П. представлены на обозрение имеющиеся в материалах дела документы, где имеется
подпись от его имени, однако свидетель Ш.М.П. пояснил суду, что предъявленные ему документы не подписывал (протокол судебного заседания от 17.03.2008 г.).
Таким образом, установленные фаты свидетельствуют о наличии в счетах-фактурах, выставленных Обществу ООО «Форсаж» и ООО «ЭМРИС», недостоверных сведений и отсутствии подписи руководителя, что позволяет сделать вывод об отсутствии реальных финансово-хозяйственных отношений между Обществом и указанными юридическими лицами.
Счет-фактура, являющийся документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, должна в обязательном порядке содержать
сведения, перечисленные в п. 5 ст. 169 НК РФ, и быть подписана руководителем и главным
бухгалтером организации либо иным лицом, уполномоченным на то распорядительным документом организации или доверенностью от имени организации (п. 6 ст. 169 НК РФ).
Таким образом, поскольку представленные налогоплательщиком счета-фактуры содержат недостоверные сведения, то не могут быть признаны судом соответствующими требованиям п. 5, 6 ст. 169 НК РФ, вследствие чего в силу п. 2 ст. 169 НК РФ не могут являться
основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или
возмещению.
В этой связи доводы апелляционной жалобы об отсутствии признаков недобросовестности налогоплательщика, отсутствии вины Общества, а также недоказанности факта недостоверности сведений в представленных налогоплательщиком документах несостоятельны.
Кроме того, в соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996
№ 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется
бухгалтерский учет. Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, в том числе о лицах, осуществивших операции по отправке, перевозке и
приему груза, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.
Однако при проведении налоговым органом проверки установлено отсутствие документов, подтверждающих перемещение товаров, полученных от контрагентов ООО «Форсаж» и ООО «ЭМРИС» (транспортные накладные, счета-фактуры на транспортные услуги),
в то время как условиями поставок предусмотрено, что отгрузка продукции осуществляется
самовывозом, транспортные расходы при этом несет покупатель.
Отсутствие указанных документов свидетельствует о недоказанности реального получения Обществом спорных товаров от ООО «Форсаж», ООО «ЭМРИС», об отсутствии оснований их принятия к учету (оприходованию) в установленном порядке.
Как видно из материалов дела, Общество ни в налоговый орган, ни в суд не представило первичных документов, подтверждающих самовывоз товара от ООО «Форсаж».
Таким образом, оценив представленные в материалах дела доказательства в их взаимосвязи и совокупности, как того требуют положения ч. 2 ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной
инстанции приходит к выводу, что в деятельности Общества имеются признаки недобросовестности, что, как указано в Постановлении Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006 г. «Об
оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой
выгоды», влечет невозможность признания полученной налоговой выгоды обоснованной.
Недобросовестные лица, стремящиеся уклониться от выполнения своих налоговых
обязанностей, возложенных на них законом, не могут пользоваться теми же правовыми режимами, что и законопослушные налогоплательщики. Нарушение этими лицами требований закона предполагает возложение на них неблагоприятных последствий такого неправомерного поведения.
321
Избрав в качестве партнера ООО «Форсаж», ООО «ЭМРИС», вступая с ними в правоотношения, Общество было свободно в выборе контрагентов и поэтому должно было
проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволила бы ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагентами в сфере налоговых правоотношений
с учетом косвенного характера НДС. Негативные последствия выбора недобросовестного
партнера не могут быть переложены на бюджет.
Поэтому у суда первой инстанции отсутствовали правовые основания для удовлетворения заявленных требований, поскольку налоговый орган оспариваемым решением №
13149/11-959/3 от 13.06.2007 г. правомерно доначислил Обществу НДС, пени за несвоевременную уплату налога в указанных выше суммах, привлек заявителя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ.
Таким образом, судебная коллегия приходит к выводу, что суд первой инстанции, разрешая спор, полно и всесторонне исследовал представленные доказательства, установил
все имеющие значение для дела обстоятельства, сделал правильные выводы по существу
требований заявителя, а также не допустил при этом неправильного применения норм материального права и процессуального права.
При таких обстоятельствах принятый по делу судебный акт отмене не подлежит.
На основании изложенного и руководствуясь ст.ст. 268-271 АПК РФ, суд апелляционной инстанции постановил:
Решение арбитражного суда Саратовской области от 30 января 2008 года по делу №
А57-12614/2007-9 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление вступает в силу с момента его принятия и может быть обжаловано в
порядке ст. 273 АПК РФ.
Кассационная жалоба
(Извлечение)
Общество с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением о признании недействительным Решения Межрайонной инспекции ФНС № 7 по Саратовской области № 13149/11-3 от 20.03.2007 года.
Решением Арбитражного суда Саратовской области Калининой А.В. от 30 января 2008
года по делу № А-57-12614/2007-9 ООО «Теплоэнергоприбор» в удовлетворении заявленных исковых требований отказано.
Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 марта 2008
года Решение Арбитражного суда Саратовской области оставлено без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения.
ООО «Теплоэнергоприбор» не согласно с вынесенными судебными актами, так как
считает, что выводы суда, содержащиеся в решении и постановлении, не соответствуют
фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, а также судом допущено как нарушение, так и неправильное применение норм материального права и норм
процессуального права.
1. Арбитражным судом Саратовской области и Двенадцатым арбитражным апелляционным судом неправильно применены и нарушены нормы материального права, а именно:
а) Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ установлено право налогоплательщика уменьшить
общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей
166 НК РФ, на предусмотренные налоговым законодательством налоговые вычеты.
Указанное право Заявителя на налоговые вычеты возникает (согласно п. 1 ст. 172 НК
РФ) при производстве или приобретении товаров, работ (услуг) для последующей пере-
322
продажи (подпункт 2, пункта 2 ст. 171 НК РФ), при условии фактического наличия товара,
принятия его на учет, оплаты товара и наличия счетов-фактур, выставленных продавцами
при приобретении товаров, а так же документов, подтверждающих фактическую уплату
сумм налога.
Все необходимые условия, дающие право на применение налогового вычета по НДС
Заявителем соблюдены (см. л.д.___).
Однако Заинтересованным лицом сделан вывод об отсутствии у Заявителя права на
налоговый вычет по НДС, в связи с неисполнением контрагентами (ООО «Форсаж», ООО
«ЭМРИС»), как самостоятельными налогоплательщиками, своих обязательств перед бюджетом по уплате НДС, данный вывод поддержан судебными органами и был отражен в
принятых по делу судебных актах (см.: Решение налогового органа стр.3 абзац 3-5, л.д. ___
том __ ; Решение Арбитражного суда Саратовской области стр. 4, абзац 9, л.д.___том ___ ;
Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда стр. 5, абзац 2, л.д. ___
том___).
При выполнении Заявителем требовании, предусмотренных статьей 172 НК РФ, ООО
«Теплоэнергоприбор» было отказано в предоставлении права на применение вычета по
НДС, предусмотренного статьей 171 НК РФ, по основаниям, не влияющим на его возникновение.
б) В соответствии с п. 7 ст. 3, п. 6 ст. 108 НК РФ в сфере налоговых правоотношений
действует презумпция добросовестности налогоплательщика. Согласно правовой позиции
КС РФ, выраженной в Определении от 16.10.2003 г. №329-О, правоприменительные органы
не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее
на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные налоговым за
конодательством.
Однако Заинтересованы лицом было указано на «недобросовестность» Заявителя, в
связи с неисполнением им обязательств по проверке сведении о контрагентах, получение
которых невозможно в порядке статей 6, 7 ФЗ РФ №129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей».
Заявителем данное обстоятельство указано в Заявлении о признании недействительным решения МИ ФНС № 7 по Саратовской области №13149/11-959/3 (см.: стр. 3, абзац 1,
стр. 4, абзац 1 Заявления, л.д.___том___).
Не смотря на это, судебными органами была поддержана позиция Заинтересованно
го лица (см. стр. 5 абзац 10 Решение Арбитражного суда Саратовской области л.д. ___
том __ ) и отказ налогового органа в предоставлении Заявителю права на применение на
логового вычета признан правомерным.
Таким образом, судебными органами при вынесении оспариваемых судебных актов
были нарушены нормы статьей 3, 108 НК РФ, в части презумпции «добросовестности» налогоплательщика, а бремя доказывания «добросовестности» действии налогоплательщика
была возложена на Заявителя (см.: стр. 4 абзац 9 Решения Арбитражного суда Саратовской
области, л.д.___том___).
в) Согласно ст. 106 НК РФ, налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое
НК РФ установлена ответственность. Согласно ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к
ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как
они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, под
тверждающие указанные обстоятельства, доводы.
Заинтересованным лицом был сделан вывод о том, что Заявитель, вступая в договорные
отношения со спорными контрагентами, совершил налоговое правонарушение, так как ре323
зультатом сделок являлось получение необоснованной налоговой выгоды (см.: стр. 3 абзац
3 Постановления апелляционной инстанции).
Заинтересованным лицом по результатам камеральной налоговой проверки и информации, полученной при проведении встречных налоговых проверок спорных контрагентов Заявителя, сделан вывод о совершении Заявителем налогового правонарушения на основании
предположения о «недобросовестности» Заявителя вследствие «недобросовестности» его
контрагентов. Указанная позиция налогового органа явилась основанием для применения
неблагоприятных последствии.
Судебными органами в ходе рассмотрения дела об обжаловании ненормативного правового акта налогового органа указанное обстоятельство не было исследовано в установленном законом порядке (статья 166 ГК РФ), но поддержана позиция Заинтересованного
лица в части привлечения Заявителя к налогового ответственности за совершение налогового правонарушения (см.: стр.5, абзац 1 Постановления Двенадцатого апелляционного суда
л.д.___том___).
Таким образом, в нарушении ст. 101, 106,108,109, 110 НК РФ правоприменительными
органами Заявитель был привлечен к налоговой ответственности при отсутствии состава
налогового правонарушения ООО «Теплоэнергоприбор» и виновности уполномоченных
лиц Заявителя в его совершении.
Указанная выше позиция Заявителя подтверждается позицией Конституционного Суда
РФ, выраженной в Определении от 16.10.2003 г. №329-О, а также противоречит сложившейся судебной практике Арбитражный судов РФ: Постановление ФАС Поволжского округа от
05.02.2008 г. №А12-11508/2007-с36.
2. Выводы Арбитражного суда Саратовской области, Двенадцатого арбитражного апелляционного суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле
доказательствам по следующим основаниям:
а) Судебными органами сделан вывод о том, что «налоговым органом в ходе провероч
ных мероприятий в отношении ООО «Форсаж», ООО «Эмрис» установлено, что ООО «Теп
лоэнергоприбор» фактически сделки с указанными юридическими лицами не производило,
а использовало взаимоотношения с ними для получения налоговой выгоды» (см. стр. 3, абзац
3 Постановления Двенадцатого арбитражного апелляционного суда л.д.___том___).
Сделки, совершенные между ООО «Теплоэнергоприбор» и ООО «Форсаж», ООО
«ЭМРИС» налоговой инспекцией оспорены (признаны недействительными) не были. Налоговым органом не оспаривалась встречная поставка товара (где продавцом выступал уже
Заявитель) между ООО «Теплоэнергоприбор» и спорными контрагентами - налоговый орган признал фактическое исполнение договорных обязательств между ООО «Теплоэнергоприбор», с одной стороны, и ООО «ЭМРИС», ООО «Форсаж», с другой стороны, и посчитал правомерным начисление Заявителем НДС с реализации по указанным операциям (аналогичная позиция изложена в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 16 июля
2004 г.№А56-43091/03).
Признавая правомерными указанные в решении налогового органа основания для отказа Заявителю в вычетах по НДС, налоговый орган заведомо неправомерно определил размер
«налоговой выгоды» Заявителя, а судебные инстанции поддержали позицию налогового органа, не утруждая себя расчетами. Отказывая в вычетах по НДС по сделкам с недобросовестными контрагентами, следовало бы уменьшить тогда и НДС по начислению со сделок по
реализации товаров тем же самым недобросовестным контрагентам (см. приложение ____ ),
в результате чего возникли бы иные налоговые последствия, а не указанные в оспоренном
решении налогового органа.
б) Судебными органами сделан вывод о том, что «отсутствие документов, подтверждающих перемещение товаров, свидетельствует о недоказанности реального получению
324
ООО «Теплоэнергоприбор» спорных товаров от ООО «Форсаж», ООО «ЭМРИС» (см.: стр. 3,
абзац 9 Постановления Двенадцатого арбитражного апелляционного суда л.д.___том ___ ).
Подтверждением реального получения спорных товаров Заявителем могут являться документы, подтверждающие их реализацию третьим лицам (л.д.___том___), предоставленные Заявителем во исполнение определения Арбитражного суда Саратовской области от 11
декабря 2007 г. (л.д.___том___). В тоже время, необходимо отметить, в соответствии с условиями заключенных налогоплательщиком с ООО «Форсаж», ООО «ЭМРИС» договорами
поставки предусмотрено осуществление отгрузки товара самовывозом, что и имело место
в рассматриваемом случае. Более того, отсутствие документов подтверждающих транспортные расходы Заявителя не имеет правового значения для применения ст. 171, 172 НК РФ,
как и не было направлено Заявителю требование налоговым органом во время проведения
проверки о предоставлении документов, подтверждающих транспортные расходы, либо
взяты пояснения по факту их отсутствия.
в) Судом был сделан вывод о том, что показания гр. Шишкина М.П., объяснения гр. Анфиногентова Д.М «свидетельствуют об отсутствии финансово-хозяйственных отношении
между ООО «ЭМРИС», ООО «Форсаж» (см.: стр. 3, абзац 2-3 Постановления Двенадцатого
арбитражного апелляционного суда л.д.___том___).
Подтверждением финансово-хозяйственных операции между Заявителем и ООО
«ЭМРИС», ООО «Форсаж» являются товарные накладные (л.д.___том___), документы,
подтверждающие расчеты между Сторонами (л.д.___том___), а также факты передачи
товаров третьим лицам, отражение в доходах Заявителя сделок по реализации товаров и
исчисление НДС с реализации.
3. Судебными органами были сделаны выводы, противоречащие фактическим обстоятельствам дела, вследствие не выполнения и нарушения положений АПК РФ, выразившихся в следующем:
а) Арбитражный суд Саратовской области и Двенадцатый арбитражный апелляционный суд при рассмотрении дела о признании недействительным решения налогового органа
вышли за пределы оснований, установленных в решении налогового органа - судами были
установлены новые основания для принятия решения МИ ФНС № 7 по Саратовской области, а именно:
Согласно п. 4 ст. 200 АПК РФ, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных
правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов арбитражный
суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных
положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в
сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Решение о привлечении ООО «Теплоэнергоприбор» к налоговой ответственности было
принято в связи с тем, что ООО «Форсаж» и ООО «ЭМРИС» не находятся по месту государственной регистрации (л.д.___том___). Каких-либо иных основании для привлечения
ООО «Теплоэнергоприбор» к налоговой ответственности налоговым органом не указано как и не указано об отказе Заявителю в вычетах по НДС в связи с подписанием счетов-фактур поставщиков ТМЦ неустановленными лицами (п. 6 ст. 169 НК РФ).
Заявитель, оспаривая в суде неправомерное решение налогового органа, оспаривал
конкретные основания, по которым оно было принято (согласно ст. 101 НК РФ в решении
о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются
обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и
325
иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в
отношении которого проводилась проверка), а не предположения и домыслы налогового органа, доказательства которых в последствии должны собираться в рамках судебных заседаний (см.: Заявление о признании недействительным решения МИ ФНС № 7 по Саратовской
области №13149/11-959/3 л.д.___том___).
Однако, в процессе рассмотрения Арбитражным судом Саратовской области заявления
ООО «Теплоэнергоприбор» о признании недействительным решения налогового органа,
Заинтересованным лицом были представлены иные доказательства и иные основания в аргументацию законности принятого 13.06.2007 года решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, а именно: объяснения руководителей ООО «ЭМРИС» и
ООО «Форсаж» датированные октябрем 2007 года, которые являются недопустимыми (получены за пределами налоговой проверки и не были положены в основу решения налогового органа; не обладают признаком относимости, и не соответствуют требованиям ст.ст. 88,
90, 101 НК РФ., о чем Заявителем было указано см.: л.д.___том___).
б) Двенадцатым арбитражным апелляционным судом в нарушение норм статьи 268
АПК РФ по собственной инициативе привлечен в качестве свидетеля гр. Шишкина М.П.,
вопрос о вызове которого в Арбитражном суде Саратовской области не рассматривался, в
результате чего судом сформировано новое доказательство, - показания гр. Шишкина М.П.,
с целью применения ст. 169 НК РФ. Действия Двенадцатого арбитражного апелляционного суда в этой части противоречат требованиям указанной статьи, так как в ходе рассмотрения дела в Арбитражном суде Саратовской области, так и в Двенадцатом арбитражном
апелляционном суде ходатайств о вызове свидетелей граждан Шишкина М.П., Анфиногенова Н.А. заявлено Заинтересованным лицом, Заявителем не было. Указанный довод Заявителя был доведен до сведения Двенадцатого арбитражного апелляционного суда (см.:
л.д.___том___), однако не нашел своего отражения в судебном акте. На основании указанных доказательств судами сделаны выводы об обстоятельствах, которые были подтверждены Заявителем документами, подтверждающими осуществление финансово-хозяйственных
операции (нарушение требования ст. 68 АПК РФ).
Таким образом, на основе полученных в судебных заседаниях доказательствах судебными органами сформированы новые основания и мотивировочная часть судебных актов
по данному налоговому спору.
На недопустимость указанных действий судебных органов при вынесении решения
по подобным делам указано в Постановлении Пленума ВАС № 65 от 18 декабря 2007 г.,
согласно которому при рассмотрении заявления о признании незаконным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС законность подобного решения оценивается
судом исходя из обстоятельств, существовавших на момент принятия налоговым органом
оспариваемого решения.
Фактически, действия Арбитражного суда Саратовской области и Двенадцатого арбитражного апелляционного суда Саратовской области являются действиями вышестоящих
инстанций налогового органа, которые, проведя перепроверку решения налогового органа,
дополнили оспариваемое решение еще одним основанием - подписание счетов-фактур неустановленным лицом. При этом ни Арбитражным судом Саратовской области, ни Двенадцатым арбитражным апелляционным судом не дано должной оценки (согласно ст.ст. 71,168
АПК РФ) приобщенным налоговым органом к материалам дела объяснениям руководителей ООО «ЭМРИС», ООО «Форсаж» (л.д. 98-99 том 1).
На основании изложенного Заявитель считает, что указанные судебные акты нарушают
единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права и противоре-
326
чат позиции Высшего Арбитражного суда РФ, отраженной в Постановлении Пленума ВАС
№ 65 от 18 декабря 2007 г.
в) Судебными органами, в нарушение норм п. 4 ст. 71, ст. 168 АПК РФ, не исследованы
доказательства, представленные Заявителем в обоснование отсутствия вины должностных
лиц налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, и не дана их оценка, а
также в судебных заседаниях не производились действия по установлению виновных лиц и
формы вины во вменяемом налогоплательщику правонарушении, и в оспариваемых судебных актах не отражены результаты их оценки.
Не указаны виновные должностные лица и в оспариваемом решении налогового органа, а также отсутствуют протоколы опроса должностных лиц Заявителя, которые могли бы
свидетельствовать о действиях налогового органа по выявлению виновных лиц.
В качестве доказательства отсутствия вины Заявителем приобщено к материалам дела
Постановление Межрайонного отдела № 11 Управления по налоговым преступлениям ГУВД
Саратовской области об отказе в возбуждении уголовного дела от 13 ноября 2007 года, вынесенное по результатам проведенной в отношении ООО «Теплоэнергоприбор» проверки
на предмет наличия состава преступления по статье 199 УК РФ (л.д.___том___).
В нарушение пункта 4 статьи 71 АПК РФ Арбитражным судом Саратовской области не
были исследованы представленные Заявителем в ходе судебного заседания доказательства
об отсутствии вины должностных лиц Заявителя, как и не дана должная оценка документам, подтверждающих факт уплаты НДС поставщикам ТМЦ, и последующую реализацию
приобретенных ТМЦ (л.д.___том___), данный довод Заявителя изложен в апелляционной
жалобе (стр. 1, л.д.___том___), но не был принят во внимание судебным составом при
рассмотрении апелляционной жалобы.
На основании изложенного, руководствуясь ст.ст. 273-288 АПК РФ, прошу:
1. Решение Арбитражного суда Саратовской области от 20 января 2008 года и Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 марта 2008г. по делу №
А-57-12614/2007-9 - отменить.
2. Заявленные требования о признании недействительным решения Межрайонной
инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области № 13149/11-3 от
20.03.2007 года - удовлетворить.
Пояснение стороны по делу относительно сути налогового спора
В связи с тем, что основанием для подачи кассационной жалобы в Федеральный Арбитражный суд Поволжского округа явилось несоответствие выводов суда первой и апелляционной инстанции фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам,
а так же в ходе рассмотрения апелляционной жалобы допущены процессуальные нарушения Двенадцатым арбитражным апелляционным судом, Заявитель считает необходим дать
пояснения, касающиеся сути налогового спора.
1. В налоговом споре Заявителя с Заинтересованным лицом рассматривается вопрос о
законности конкретного ненормативного правового акта налогового органа, на основании
которого Заявитель был привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового
правонарушения по конкретным основаниям, отраженным в оспоренном Решении налогового органа.
Заинтересованным лицом в ходе судебного разбирательства в обоснование законности
вынесенного Решения налогового органа было положено новое основание - подписание
счетов-фактур неустановленными лицами (ст. 169 НК РФ), и новые доказательства - показания руководителей ООО «Форсаж», ООО «Эмрис», которые были получены в ходе судебного разбирательства.
327
Указанные доказательства являются недопустимыми, так как они получены за пределами налоговой проверки и не были положены в основу решения налогового органа, и кроме
того, не обладают признаком относимости, то есть не соответствуют требованиям ст.ст. 90,
101 НК РФ).
В нарушение ст. 170, ч.4, п.2, ст. 271, ч. 2, п. 12 АПК РФ арбитражными судами обеих
инстанций указанные обстоятельства были признаны правомерными, им была дана правовая оценка, а доводы Заявителя оставлены без рассмотрения.
На недопустимость положения таких доказательств при вынесении решения по схожим
делам указано в Постановлении Пленума ВАС № 65 от 18 декабря 2007 г. (при рассмотрении заявления о признании незаконным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС судам рекомендовано законность оспариваемого решения оценивать исходя из
обстоятельств, существовавших на момент принятия налоговым органом оспариваемого решения). Более того, действия судебных инстанций противоречат позиции КС РФ, согласно
которой в процедуре рассмотрения дел об оспаривании ненормативных правовых актов,
решений и действий (бездействия) государственных органов, иных органов и должностных
лиц арбитражный суд, проверяя решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности, принятое на основании конкретных материалов налоговой проверки, в том
числе документальную подтвержденность и достаточность обоснования содержащихся в
нем выводов, не подменяет налоговый орган в части осуществления им полномочий налогового контроля, а потому не должен рассматривать и запрашивать документы, которые не
были отражены в решении налогового органа229.
Несмотря на то, что данная позиция Заявителя, подтвержденная разъяснениями ВАС
РФ, КС РФ, была доведена до сведения Двенадцатого арбитражного апелляционного суда,
последним в подтверждение законности Решения Арбитражного суда Саратовской области в ходе судебного разбирательства было получено новое доказательство - свидетельские
показания гр. Шишкина М.П., которое положено в основу отказа в удовлетворении апелляционной жалобы Заявителя.
2. Заявитель в ходе рассмотрения апелляционной жалобы был лишен права на представление возражений, предусмотренного ст. 41, 262 АПК РФ, по факту допроса в судебном
заседании гр. Шишкина М.П.
По мнению Заявителя, показания гр. Шишкина М.П. не могут быть использованы в качестве доказательства законности решения налогового органа, по следующим основаниям:
1) Если контрагентом не отражались в бухгалтерском и налоговом учете сделки с Заявителем, то представитель контрагента однозначно будет отрицать поставку товара Заявителю,
так как в ином случае он признает факт совершения уголовно наказуемого правонарушения
по ст. 199 УК РФ. Одного отказа представителя контрагента от подписания документов по
сделкам с Заявителем не достаточно, так как необходимы иные доказательства, например,
почерковедческая экспертиза. Известны случаи, когда физические лица обладают навыками
подписи различного графического начертания. Кроме почерковедческой экспертизы следовало бы установить факт, каким образом печать контрагента появилась на документах,
представленных Заявителем. Однако эти действия находятся за пределами данного налогового спора. В отношении же самого Заявителя проводилась проверка на предмет наличия
состава уголовно наказуемых деяний по ст. 199 УК РФ, в ходе которых неправомерных
действий со стороны должностных лиц Заявителя не установлено.
См.: Определение Конституционного суда РФ от 12 июля 2006 г. № 267-О «По жалобе открытого акционерного общества «Востоксибэлектросетьстрой» на нарушение конституционных прав и свобод положениями частей третьей и четвертой статьи 88, пункта 1 статьи
101 Налогового кодекса Российской Федерации и части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации».
229
328
2) Свидетельские показания гр. Шишкина М.П. могли бы подтвердить правомерность
оспоренного решения налогового органа только в том случае, когда свидетель отказался
бы от совершения сделок с Заявителем по поставке ТМЦ, но признал бы факт получения
от Заявителя товаров. Тогда исчисление с данных сделок НДС (как с реализации) привело
именно к тем налоговым последствиям, которые рассчитаны в решении налогового органа.
Однако, как и предполагал Заявитель, таких показаний от свидетеля не последовало, так
как это являлось бы подтверждением факта неправомерного обогащения контрагента и вынуждало его в последующем вернуть все полученные ТМЦ Заявителю, а так же денежные
средства, поступившие на расчетные счета в кредитных учреждениях, направленных Заявителем в целях расчета за поставленные в его адрес ТМЦ (См. Приложение 1).
3) Показания представителя контрагента, что контрагент вообще никаких сделок с Заявителем не совершал, а значит и в оплату поставленной продукции не получал товары, реализованные Заявителем. Если бы налоговый орган обладал данной информацией на момент
вынесения обжалуемого решения, то вряд ли бы привел в судебное заседание данного свидетеля. Так как его показания свидетельствуют о неправомерности принятого налоговым
органом решения. Работники налогового органа забывают, что на них возложена обязанность сообщить налогоплательщику о противоречиях между сведениями, содержащимися в
представленных документах, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля (в соответствии с п. 3 ст. 88 НК
РФ об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней
необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок).
В данном случае озвучено такое обстоятельство, которое дает все основания предполагать
о наличии хищения путем мошенничества, совершенного в отношении Заявителя. Если бы
работники налогового органа добросовестно провели мероприятия налогового контроля (с
оформлением протокола допроса свидетеля, согласно ст. 90 НК РФ или представили оригинал письма контрагента об отказе от всех сделок), то не было бы никакого налогового спора.
Заявитель, имея на руках процессуальный документ, подал бы в правоохранительные органы заявление о факте мошенничества и приказом провел бы сторнирующие проводки как
по уплаченному поставщикам, так и полученному НДС (соответственно в книгах покупки и
продаж), и представил бы в налоговый орган уточненную декларацию (акт хищения по НК
РФ не тождественен реализации, и соответственно не формирует базу для исчисления налогов как НДС, так и налога на прибыль, см. понятие реализация ст. 39 НК РФ). Заявитель считает, что в действиях налогового органа прослеживается заинтересованность в сокрытии от
налогоплательщика достоверной информации, что само является неправомерным деянием,
а в решении налогового органа начислен налог со сделок, которые налоговым органом были
поставлены под сомнение.
Сам факт дачи показаний свидетелем доказывает, что Заявителю не было известно о
нарушениях налогового законодательства, допускаемых его контрагентами, в связи с чем,
обвинение налоговым органом в недобросовестности Заявителя беспочвенны и могут лишь
свидетельствовать о возможной недобросовестности самих контрагентов.
В случае же выявления при проведении налоговых проверок фактов неисполнения обязанности по уплате налога юридическими лицами-контрагентами налогоплательщика налоговые органы вправе в порядке статей 45, 46, 47 НК РФ решить вопрос о принудительном
исполнении этой обязанности, чего со стороны Заинтересованного лица сделано не было.
Указанная позиция подтверждается обширной судебной практикой, а именно:
- Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 17 марта 2008 года № 3115/08;
- Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 29 февраля 2008 года № 2768/08;
- Постановление ФАС Московского округа от 29 февраля 2008 года № КА-А40/1087-08-П;
- Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13 августа 2007 года
№ А05-2147/2007;
329
- Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06 марта 2008 года
№ А19-11334/07-51-Ф02-737/2008;
- Постановление ФАС Поволжского округа от 15 января 2008 года № А55-1021/07;
- Постановление ФАС Поволжского округа от 25 сентября 2007 года № А57-13 890/06;
- Постановление ФАС Поволжского округа от 05 февраля 2008 года
№А12-11508/2007-с36;
- Постановление ФАС Поволжского округа от 01 февраля 2008 года № А65-6673/2007;
- Постановление ФАС Поволжского округа от 24 января 2008 года № А55-8387/2007.
4) Настаивая на правомерности своего решения, базируясь на новых основаниях (показания свидетеля), налоговый орган буквально вынуждает Заявителя подать заявление в
правоохранительные органы по факту совершенного в отношении него мошенничества.
Непонятна позиция налогового органа, который, похоже, не просчитывает налоговые последствия своих действий и новых обстоятельств, предъявляемых суду в обоснование правомерности вынесенного своего налогового решения. Пересчет налоговых обязательств в соответствии с установленным юридическим фактом - признанием достоверными показаний
свидетеля контрагента о не совершении сделок с Заявителем будет не в пользу налогового
органа, так как помимо уменьшения налоговых обязательств по НДС, Заявитель отнесет
на расходы в соответствии со ст. 265 НК РФ (ч. 2 п. 5) и убытки от хищений, виновники
которых не установлены. А реально полученный товар от контрагента восстановит в учете в задолженности перед неустановленным лицом (кредиторская задолженность), причем
каждую поставку отдельно до выяснения истинного кредитора. Кредиторская задолжен
ность будет списываться на результаты деятельности предприятия по мере истечения срока
давности или же будет производиться расчет с лицом, доказавшим свое право на получение
оплаты за поставленный товар.
5) Принимая на веру показания свидетеля, Двенадцатый апелляционный суд не установил при опросе, предоставлялось ли кому-либо из работников контрагента право на подписание счетов-фактур, так как согласно ст. 169 НК РФ счета-фактуры могут быть подписаны
не только руководителем, но и иными лицами.
3. Заявитель так же считает необходимым обратить внимание уважаемого суда на «серые схемы», применяемые налоговым органом при вынесении решений о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения (См. Приложение 2, Приложение 3). Налоговый орган признал реализацией отгрузку товара Заявителем контрагентам и признал правомерным начисление сумм НДС от реализации, но не
принял вычеты у Заявителя по суммам, уплаченным поставщикам товара.
На основании изложенного Заявитель считает решение Арбитражного суда Саратовской
области, Постановление Двенадцатого апелляционного арбитражного суда незаконными и
подлежащими отмене, а исковые требования Заявителя подлежащими удовлетворению.
Постановление арбитражного суда кассационной инстанции
от 30 мая 2008 года по делу № А57-12614/07
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа230, рассмотрев кассационную жалобу Общества с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор», на решение Арбитражного суда Саратовской области от 30 января 2008 года (судья - А.В.Калинина) и
постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 марта 2008 года
Примеч. автора. Если сравнить доводы кассационной жалобы и мотивировочную часть
данного постановления, то можно без труда заметить, что судьями не дано ответа ни на
один довод налогоплательщика.
230
330
(председательствующий-Н.В. Луговской, судьи: О.А. Дубровина, Ю.А. Комнатная) по делу
№ А57-12614/07, по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной
налоговой службы №7 по Саратовской области от 13 июня 2007 года №13149/11-959/3 о
привлечении к налоговой ответственности,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» (далее - Общество, ООО «Теплоэнергоприбор») обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с
заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области (далее - налоговый орган, инспекция)
от 13.06.2007 № 13149/11-959/3 о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1
статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере
394 387 руб. 30 коп., доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 2 359 669 руб.,
пени в сумме 113 317 руб. 45 коп.
Решением Арбитражного суда Саратовской области от 30.01.2008 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2008 решение первой инстанции оставлено без изменения.
Не согласившись с вынесенными по делу судебными актами, Общество обратилось в
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой
просит их отменить, ссылаясь на нарушение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.
Суд кассационной инстанции, рассмотрев материалы дела, изучив доводы кассационной жалобы и проверив в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судами первой и апелляционной
инстанций норм материального и процессуального права, установил следующее.
Из материалов дела усматривается, что 13.06.2007 налоговым органом вынесено решение №13149/11-959/3 о привлечении ООО «Теплоэнергоприбор» к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания
штрафа в размере 394 387 руб. 30 коп., доначислении налога на добавленную стоимость в
сумме 2 359 669 руб., пени в сумме 113 317 руб. 45 коп.
Решение налогового органа мотивировано тем, что в 2006 году Обществом неправомерно применены налоговые вычеты на сумму 2 359 669 руб. по счетам-фактурам ООО
«Форсаж» и ООО «Эмрис», поскольку данные организации по юридическому адресу не
находятся, ООО «Форсаж» декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал
2006 года представлена с суммой реализации товаров (работ, услуг) 910 458 руб. (налог
на добавленную стоимость в сумме 163 882 руб.), тогда как сумма налоговых вычетов, заявленная ООО «Теплоэнергоприбор» по данной организации, составляет 1 094 808 руб.;
ООО «Эмрис» декларацию по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2006 года не
представило. При этом ООО «Теплоэнергоприбор» не представило документы, подтверждающие перемещение товаров от указанных поставщиков (транспортные накладные, счетафактуры на транспортные услуги).
В силу пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со
статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей вычеты.
Пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что
вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при
331
приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении
товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Условия предъявления налога на добавленную стоимость к вычету определены пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налоговые
вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур,
выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг),
документов подтверждающих фактическую уплату сумм налога.
При соблюдении названных условий налогоплательщик вправе принять к вычету из
общей суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг).
В Постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» Пленум Высшего Арбитражного
Суда Российской Федерации указал, что представление налогоплательщиком в налоговый
орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием
для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих
документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации
предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом,
продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в
этом качестве в установленном законом порядке.
Таким образом, налогоплательщик должен действовать с должной осмотрительностью
при выборе своих контрагентов.
При решении вопроса о правомерности применении налоговых вычетов налоговыми
органами, а также судами должны учитываться результаты встречных проверок достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов, проверки предприятий - поставщиков с целью установления факта выполнения безусловной обязанности
поставщиков уплатить налог в бюджет в денежной форме, а также наличие реального осуществления хозяйственных операций и при осуществлении сделок с реальными товарами.
Нормы действующего налогового законодательства предполагают возможность возмещения налогов из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций и при осуществлении сделок с реальными товарами, что, в свою очередь, предполагает
уплату налога на добавленную стоимость в федеральный бюджет, в связи с чем налоговым
органам предоставлено право истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения,
получать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления налогов,
проводить встречные проверки.
Таким образом, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции производителями (поставщиками) продукции не
осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему поставок и взаиморасчетов вовлечены юридические лица, не зарегистрированные в законном порядке, либо зарегистрированные по подложным или утерянным документам или несуществующим адресам,
либо схема взаимодействия производителя, поставщика продукции и налогоплательщика
указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком
332
документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все
доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних
противоречий и расхождений между ними (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.12.2005 № 10053/05).
Из материалов дела усматривается, что в подтверждение обоснованности применения
вычетов по налогу на добавленную стоимость Обществом представлены счета-фактуры по
поставщикам ООО «Форсаж», подписанные директором и главным бухгалтером Анфиногеновым Д.А., ООО «Эмрис», подписанные директором Шишкиным М.Н., главным бухгалтером Лопухиной Л.М.
Результатами встречных проверок установлено, что ООО «Форсаж» по юридическому адресу отсутствует, согласно данным налоговой декларации по налогу на добавленную
стоимость за 4 квартал 2006 года представлена с суммой реализации товаров (работ, услуг)
910 458 руб. (налог на добавленную стоимость в сумме 163 882 руб., налоговые вычеты в
сумме 163 362 руб.). Из объяснений Анфиногенова Д.М. следует, что он работает регулировщиком на ФГУП «Саратовский агрегатный завод», фирма ООО «Форсаж» зарегистрирована на его имя за денежное вознаграждение, никаких сделок от имени ООО «Форсаж»
он не проводил, договора не заключал, никакого отношения к финансово-хозяйственной
деятельности данной организации не имеет, документы не подписывал.
Также согласно материалам встречных проверок установлено, что ООО «Эмрис» по
юридическому адресу отсутствует, последняя отчетность по налогу на добавленную стоимость представлена за 3 квартал 2006 года с нулевыми показателями. Согласно заявлению
Шишкина М.П., он никакого отношения к данной организации не имеет, просит считать незаконными все действия, произведенные от его имени в отношении ООО «Эмрис». Данные
обстоятельства Шишкин М.П. также подтвердил в суде апелляционной инстанции.
На основании изложенного судом первой и апелляционной инстанций правомерно сделан вывод о наличии в представленных счетах-фактурах недостоверных сведений и отсутствии в нарушение положений статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации подписи руководителя, в связи с чем в силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской
Федерации такие счета-фактуры не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ
«О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны
оформляться оправдательными документами, на основании которых ведется бухгалтерский
учет. Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственных операций, в том числе о лицах, осуществляющих операции по отправке, перевозке и приему
груза, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.
При проведении налоговой проверки установлено, что условиями поставки предусмотрена отгрузка продукции самовывозом, транспортные расходы при этом несет покупатель,
однако Обществом не представлены документы, подтверждающие перемещение товаров,
полученных от контрагентов ООО «Форсаж», ООО «Эмрис» (транспортные накладные,
счета-фактуры на транспортные услуги).
При этом непредставление доказательства в ходе налоговой проверки не исключает
возможности представить его в суд для оценки в совокупности с другими доказательствами
по правилам статей 66-71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в
данном случае арбитражные суды обязаны исследовать представленные документы (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 № 267-О).
333
Однако, ООО «Теплоэнергоприбор» не воспользовалось указанным правом, не представив в суд первичные документы, подтверждающие самовывоз товара от контрагентов231.
Таким образом, судом первой и апелляционной инстанции сделан обоснованный вывод о
неправомерности применения Обществом налоговых вычетов по указанным поставщикам.
В соответствии с пунктом 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для изменения или отмены судебных актов первой и апелляционной инстанций является нарушение или неправильное применение норм материального или процессуального права, либо несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.
Доводы, изложенные в кассационной жалобе, не доказывают нарушения судом норм
материального или процессуального права и были предметом спора в суде первой и апелляционной инстанций, где им дана надлежащая правовая оценка, оснований для переоценки
установленных по делу обстоятельств суд кассационной инстанции не находит.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289
Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции
постановил:
Решение Арбитражного суда Саратовской области от 30 января 2008 года и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 марта 2008 года по делу
№ А57-12614/07 оставить без изменения, кассационную жалобу Общества с ограниченной
ответственностью «Теплоэнергоприбор» без удовлетворения.
Заявление о пересмотре судебных актов в порядке надзора.
(Извлечение)
Общество с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением о признании недействительным Решения Межрайонной ИФНС № 7 по Саратовской области № 13149/11-3 от 20.03.2007 года.
Указанным решением Заявитель привлечен к налоговой ответственности за совершение
налогового правонарушения, выявленного Заинтересованным лицом по результатам камеральной проверки декларации по НДС за октябрь 2006 года (начислен налог, пени и штраф).
Не согласившись с решением налогового органа, Заявитель обжаловал в судебном порядке,
принятое незаконное решение налогового органа.
Однако, Решением Арбитражного суда Саратовской области от 30 января 2008 года по
делу № А-57-12614/2007-9 ООО «Теплоэнергоприбор» в удовлетворении заявленных Заявителем требований отказано.
Примеч. автора. Судьи кассационной инстанции проигнорировали тот факт, что между
контрагентами одновременно действовали договоры, согласно которым одна и та же сторона в одном являлась поставщиком, а в другом - покупателем товаров. Налогоплательщик предоставлял налоговому органу и Арбитражному суду Саратовской области
пояснения, что не нес затрат по отгрузке своего товара и доставке товара от продавца, так
как эти затраты осуществлял контрагент. Поэтому невозможно предоставить суду те документы, которые у налогоплательщика отсутствуют. Слабость позиции налогового органа в
споре настолько очевидна, что судьям пришлось прибегнуть к данной аргументации в защиту правомерности обжалуемых налогоплательщиком актов.
231
334
Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 марта 2008
года Решение Арбитражного суда Саратовской области оставлено без изменения, а апелляционная жалоба Заявителя без удовлетворения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа Решение Арбитражного суда Саратовской области от 30 января 2008 года, Постановление Двенадцатого
арбитражного апелляционного суда от 27 марта 2008 года оставлены без изменения, кассационная жалоба Заявителя без удовлетворения.
ООО «Теплоэнергоприбор» не согласно с вынесенными судебными актами, так как
принятые по делу судебные акты нарушают единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права, и судами допущено как нарушение, так и неправильное
применение норм материального и процессуального права, повлекшее за собой существенные нарушения прав Заявителя и его законных интересов в сфере предпринимательской
деятельности (незаконное изъятие денежных средств в виде дополнительных налоговых
обязательств).
Заявитель считает, что нарушение единообразия в толковании и применении норм права имело место в виде изменения судом оснований привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности (в оспоренном решении налогового органа изложены иные основания) и возложения на Заявителя налоговых обязательств всвязи с неисполнением таковых
контрагентом Заявителя, а именно:
1. Решение о привлечении ООО «Теплоэнергоприбор» к налоговой ответственности
было принято в связи с тем, что его контрагенты: ООО «Форсаж» и ООО «ЭМРИС» не
находятся по месту государственной регистрации, а так же предоставляют в налоговые органы налоговую отчетность, содержащую недостоверные сведения в части реализации в
адрес Заявителя ТМЦ (л.д. 13-14 том I).
Заявитель, оспаривая в суде неправомерное решение налогового органа, оспаривал конкретные основания, по которым оно было принято (согласно ст. 101 НК РФ в решении о
привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные
сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка) (см.: Заявление о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС № 7 по Саратовской области №13149/11-959/3 л.д. 4-8 том I).
Однако в процессе рассмотрения Арбитражным судом Саратовской области заявления
ООО «Теплоэнергоприбор» о признании недействительным решения налогового органа, Заинтересованным лицом были представлены иные доказательства и иные основания в подтверждение законности принятого 13.06.2007 года решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, а именно: заявление руководителя ООО «ЭМРИС» и
объяснения руководителя ООО «Форсаж» датированные октябрем 2007 года, которые являются недопустимыми, так как получены за пределами налоговой проверки и не были положены в основу решения налогового органа (не обладают признаком относимости, и не
соответствуют требованиям ст.ст. 88, 90,101 НК РФ, о чем Заявителем было указано см. л.д.
57-58 том V). Но, налоговым органом не было отражено в оспоренном Заявителем решении
такое основание его вынесения, как несоответствие счетов-фактур, выставленных поставщиками, требованиям пунктов 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.
На недопустимость указанных действий судебных органов при вынесении решения по
подобным делам указано в Постановлении Пленума ВАС № 65 от 18 декабря 2007 г., согласно которому при рассмотрении заявления о признании незаконным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС законность подобного решения оценивается судом исходя
335
из обстоятельств, существовавших на момент принятия налоговым органом оспариваемого
решения.
Правовая оценка допустимости такого доказательства как объяснения гр. Анфиногентова Д.А. не дана судебными инстанциями в деле № А-57-12614/2007-9, в то же время Арбитражными судом Саратовской области и Двенадцатым арбитражным апелляционным судом по делам №А57-20221/07-45, №А57-20220/07-45 данное доказательство было признано
недопустимым, так как объяснения гр. Анфиногентова Д. А. не соответствуют требованиям,
предъявляемым к форме протокола допроса свидетеля, кроме того, получены вне рамок камеральной проверки и могут носить субъективный характер.
2. Двенадцатым арбитражным апелляционным судом в нарушение норм статьи 268 АПК
РФ по собственной инициативе привлечен в качестве свидетеля гр. Шишкин М.П., вопрос о
вызове которого в Арбитражном суде Саратовской области не рассматривался, в результате
чего судом апелляционной инстанции сформировано новое доказательство - показания гр.
Шишкина М.П., с целью обоснования применения ст. 169 НК РФ. Действия Двенадцатого
арбитражного апелляционного суда в этой части противоречат требованиям ст. 268 АПК
РФ, так как в ходе рассмотрения дела в Арбитражном суде Саратовской области, так и в
Двенадцатом арбитражном апелляционном суде ходатайства о вызове свидетелей - граждан Шишкина М.П., Анфиногенова Н.А. сторонами дела не заявлялись. Указанный довод
Заявителя был доведен до сведения апелляционной (см.: л.д. 94-98 том V) и кассационной
инстанций, однако не нашел своего отражения в принятых судебных актах.
Кроме того, судебными органами показания гр. Шишкина М.П. не были проверены на
предмет достоверности, а именно: из пояснений гр. Шишкина М.П. следует, что он к деятельности ООО «ЭМРИС» не имеет никакого отношения, счетов-фактур, выставленных в
адрес ООО «Теплоэнергоприбор» не подписывал. Его показания противоречат совокупности объективных фактов, свидетельствующих о создании в установленном законом порядке
ООО «ЭМРИС». Согласно существующим нормативно-правовым актам о нотариальной и
банковской деятельности, а также порядку регистрации юридических лиц, ни регистрация
в налоговом органе создаваемого юридического лица, ни открытие расчетного счета в банке
не возможны без личного участия руководителя предприятия, каковым фигурирует в материалах дела, представленных налогоплательщиком, гр. Шишкин М.П.
Заявителем представлены доказательства, подтверждающие факт осуществления расчетов между ООО «ЭМРИС» и ООО «Теплоэнергоприбор», а также выписка из банка по
расчетному счету налогоплательщика о перечислении денежных средств на расчетный
счет ООО «ЭМРИС», и о поступлении денежных средств на расчетный счет налогоплательщика от ООО «ЭМРИС». Данные обстоятельства налоговым органом не опровергнуты. В данном случае, по мнению, Заявителя к показаниям гр. Шишкина М.П. следовало
бы отнестись критически, так как они могли быть направлены на уход от ответственности
за совершенные противоправные действия от имени ООО «ЭМРИС». Противоречия в показаниях Шишкина М.П. и первичных документах бухгалтерского учета не устранены. Однако, на основании объяснений гр. Анфиногентова Д. А., показаний Шишкина М.П. судами
сделаны выводы об обстоятельствах, которые были подтверждены Заявителем документами, доказывающими осуществление финансово-хозяйственных операции (нарушение
требования ст. 68 АПК РФ).
Таким образом, на основе полученных в судебных заседаниях недопустимых доказательствах судебными органами первых двух инстанций сформированы новые основания в
налоговом споре, а Федеральный арбитражный суд Поволжского округа признал указанные
действия законными и обоснованными.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, указанной
в Определении Конституционного Суда РФ от 12 июля 2006 г. № 267-О, подобные действия
336
со стороны налогового органа являются недопустимыми, так как ограничивают налогоплательщика в момент привлечения к налоговой ответственности в праве знать, в чем его
обвиняют, и представлять возражения на обвинения.
3. Согласно правовой позиции КС РФ, выраженной в Определении от 16.10.2003 г.
№329-О, правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные
налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные налоговым законодательством. Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Определении от 16.10.2003 г. №
329-О, налогоплательщик не несет ответственность за действия организаций, участвующих
в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как
возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные
законодательством.
Налоговым законодательством не предусмотрена связь права налогоплательщика на
возмещение НДС с фактическим внесением сумм налога в бюджет поставщиками товаров, а также правоспособностью этих поставщиков, которые являются самостоятельными
налогоплательщиками, и не установлена обязанность налогоплательщика подтвердить эти
обстоятельства при предъявлении НДС к возмещению. Неуплата налога третьими лицами
представляет собой самостоятельный состав налогового правонарушения. Налогоплательщик не несет ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. Налоговый кодекс РФ не содержит
норм, предусматривающих ответственность налогоплательщика за налоговое правонарушение, совершенное третьими лицами, и не характеризует при данных обстоятельствах налогоплательщика как недобросовестного.
Однако, оспоренное Заявителем решение налогового органа в своем основании содержит именно данную причину привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности - неисполнение налоговых обязательств по НДС недобросовестными контрагентами Заявителя.
Очевидно, что данную неправомерную позицию налогового органа и пытался исправить арбитражный суд, апелляционная и кассационная инстанция.
Судами первой, апелляционной и кассационной инстанций при вынесении судебных
актов по делу были нарушены и неправильно применены нормы материального права, а
именно:
1. В соответствии с п. 7 ст. 3, п. 6 ст. 108 НК РФ в сфере налоговых правоотношений
действует презумпция добросовестности налогоплательщика.
Однако Заинтересованы лицом было указано на «недобросовестность» Заявителя, в
связи с неисполнением им обязательств по проверке сведении о контрагентах, получение
которых невозможно в порядке статей 6, 7 ФЗ РФ №129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей». ООО «Теплоэнергоприбор»
данное обстоятельство указано в Заявлении о признании недействительным решения МИ
ФНС № 7 по Саратовской области №13149/11-959/3 (см.: стр. 3, абзац 1, стр. 4, абзац 1 Заявления, л.д. 6 том I). Не смотря на это, судебными инстанциями была поддержана позиция
Заинтересованного лица (см. стр. 5 абзац 10 Решение Арбитражного суда Саратовской области л.д. 35 том V) и отказ налогового органа в предоставлении Заявителю права на применение налогового вычета признан правомерным.
Таким образом, судебными инстанциями при вынесении оспариваемых судебных актов
были нарушены нормы статьей 3, 108 НК РФ, в части презумпции «добросовестности» налогоплательщика, а бремя доказывания «добросовестности» действии налогоплательщика
337
была возложена на Заявителя (см.: стр. 4 абзац 9 Решения Арбитражного суда Саратовской
области, л.д. 69 том V).
2. Оспоренное заявителем решение Межрайонной инспекции ФНС России № 7 по Саратовской области № 13149/11-3 от 20.03.2007 года ООО «Теплоэнергоприбор» о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности не соответствует требованиям Налогового Кодекса РФ, в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности.
В соответствии с п. 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою
невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в
его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности
лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица. Причем вина организации корреспондирует с виной ее должностного лица (п. 4 ст. 110 НК РФ). Однако, в
оспоренном решении налогового органа отсутствует указание на какое-либо должностное
лицо налогоплательщика, виновное в совершении налогового правонарушения. Арбитражными судами также не установлены должностные лица Заявителя, виновные в совершении
налогового правонарушения.
В качестве доказательства отсутствия вины налогоплательщика Заявителем приобщено к
материалам дела Постановление Межрайонного отдела № 11 Управления по налоговым преступлениям ГУВД Саратовской области об отказе в возбуждении уголовного дела от 13 ноября
2007 года, вынесенное по результатам проведенной в отношении ООО «Теплоэнергоприбор»
проверки на предмет наличия состава преступления по статье 199 УК РФ (л.д. 13-14 том I).
3. В нарушение пункта 4 статьи 71 АПК РФ Арбитражным судом Саратовской области
не были исследованы представленные Заявителем в ходе судебного заседания доказательства об отсутствии вины должностных лиц Заявителя, как и не дана должная оценка документам, подтверждающих факт уплаты НДС поставщикам ТМЦ, и последующую реализацию приобретенных ТМЦ (л.д. 149-151 том I), данный довод Заявителя изложен в апелляционной жалобе (стр. 1, абзац 3 л.д. 39 том V) кассационной жалобе, но не был принят во
внимание судебными составами при рассмотрении жалоб.
Судебными инстанциями не была установлена нереальность совершенных сделок ООО
«Теплоэнергоприбор», и в материалах дела имеются доказательства реальности совершенных сделок с ООО «Форсаж», ООО «ЭМРИС», а налоговый орган признал реализацией
отгрузку товара, приобретенного у ООО «Форсаж», ООО «ЭМРИС», и посчитал правомерным начисление сумм НДС с реализации указанного товара третьим лицам.
Кроме того, ни налоговым органом, ни судебными инстанциями не установлено наличие в действиях налогоплательщика и его контрагентов согласованности, направленной
на незаконное изъятие из бюджета сумм НДС при совершении сделок, напротив, налогоплательщиком представлены доказательства, указывающие на ее отсутствие. Налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие правоспособность ООО «Форсаж»,
ООО «ЭМРИС» на момент совершения сделок, которые заблаговременно были затребованы Заявителем при заключении договоров.
Таким образом, в нарушение ст. 101, 106, 108,109, 110 НК РФ правоприменительными
органами Заявитель был привлечен к налоговой ответственности при отсутствии состава
налогового правонарушения ООО «Теплоэнергоприбор» и виновности уполномоченных
лиц Заявителя в его совершении.
4. Вывод Федерального арбитражного суда Поволжского округа в отношении «недобросовестности» налогоплательщика, основанный на том обстоятельстве, что Заявителем не
338
представлены в дело документы, подтверждающие транспортные расходы и применение статей 171, 172 НК РФ в обоснование законности решения налогового органа неправомерны.
В ходе судебных разбирательств по налоговому спору вопрос о предоставлении налогоплательщиком документов, подтверждающих транспортные расходы, не ставился. Отсутствие документов, подтверждающих транспортные расходы налогоплательщика, не
имеет правового значения для применения положений ст. ст. 171 и 172 Налогового кодекса
Российской Федерации и не опровергает достоверность документов, представленных налогоплательщиком для применения вычетов по НДС, а, следовательно, не свидетельствует о
его недобросовестности.
Более того, налоговым органом при проведении камеральной проверки, по результатам
которой были вынесено оспариваемое решение, не запрашивались для контроля ни документы, ни пояснения налогоплательщика относительно транспортных расходов по перемещению товаров между налогоплательщиком и указанными в оспоренном решении налогового органа контрагентами.
Федеральным Арбитражным судом Поволжского округа (см.: стр. 4., абзац 7 Постановления ФАС Поволжского округа) отмечено, что «доводы, изложенные в кассационной
жалобе… были предметом спора в суде первой и апелляционной инстанции, где им дана
надлежащая оценка.…». Однако, это не соответствует действительности. В нарушение норм
АПК РФ, ни решение Арбитражного суда Саратовской области, ни постановления апелляционной и кассационной инстанций не содержат в мотивировочной части правовой оценки
следующим доказательствам:
- документам, подтверждающим реализацию товара, полученного от спорных контрагентов;
- постановлению Межрайонного отдела № 11 Управления по налоговым преступлениям ГУВД Саратовской области об отказе в возбуждении уголовного дела от 13 ноября
2007 года - которое свидетельствует об отсутствии сговора Заявителя с недобросовестными
контрагентами;
- документам, подтверждающим расчёты между ООО «Теплоэнергоприбор» и спорными контрагентами;
- объяснениям гр. Анфиногентова Д.А.;
- показаниям гр. Шишкина М.П.,
в результате, чего судами были приняты неправомерные судебные акты.
На основании изложенного, руководствуясь ст.ст. 273-288 АПК РФ, Заявитель просит:
1. Судебные акты, вынесенные по делу № А57-12614/2007-9 - отменить, принять по
делу новый судебный акт, которым требования ООО «Теплоэнергоприбор» удовлетворить
в полном объеме.
Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 31 июля 2008 г. № 9415/08
Судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе
председательствующего судьи Зориной М.Г., судей Муриной О.Л., Поповченко А.А., рассмотрев заявление общества с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» о пересмотре в порядке надзора решения от 30.01.2008 Арбитражного суда Саратовской области
по делу № А57-12614/2007-9, постановления Двенадцатого арбитражного апелляционного
суда от 27.03.2008 и постановления Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 30.05.2008 по тому же делу,
установила:
339
общество с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» (далее - общество)
обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области (далее - инспекция)
о признании недействительным ее решения от 13.06.2007 № 13149/11-959/3 о привлечении
общества к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 394 387 рублей 30 копеек
за неполную уплату налога на добавленную стоимость, доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 2 359 669 рублей и начислении пени в сумме 113 317 рублей
45 копеек.
Решением Арбитражного суда Саратовской области от 30.01.2008 в удовлетворении
требования отказано.
Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2008 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа постановлением от 30.05.2008 оставил названные судебные акты без изменения.
Общество с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» обратилось в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации с заявлением о пересмотре судебных актов
в порядке надзора, ссылаясь на нарушение единообразия в толковании и применении судами норм права.
Судебный акт может быть отменен или изменен в порядке надзора в случаях, предусмотренных статьей 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Таких оснований при изучении доводов заявителя, а также оспариваемых судебных актов
не установлено.
Спор касается обоснованности применения обществом налоговых вычетов по налогу
на добавленную стоимость в порядке статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской
Федерации.
Судебными инстанциями при рассмотрении спора установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, всесторонне исследованы представленные доказательства в их
совокупности и взаимной связи, и сделаны выводы об отсутствии реальных финансово-хозяйственных отношений между обществом и поставщиками товаров.
В заявлении о пересмотре судебных актов в порядке надзора обществом не приведено
обстоятельств, которые в соответствии со статьей 304 Налогового кодекса Российской Федерации могли бы являться основанием для пересмотра судебных актов в порядке надзора.
Доводы общества, касающиеся фактических обстоятельств, судами рассмотрены и им
дана оценка. Переоценка фактических обстоятельств, установленных по делу, не входит в
полномочия суда надзорной инстанции.
Учитывая изложенное, коллегия судей не находит оснований для передачи дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра оспариваемых судебных актов в порядке надзора.
Руководствуясь статьями 299, 301 Арбитражного процессуального кодекса Российской
Федерации, судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
определила:
в передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дела
№ А57-12614/2007-9 Арбитражного суда Саратовской области для пересмотра в порядке
надзора решения от 30.01.2008, постановления Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2008 и постановления Федерального арбитражного суда Поволжского
округа от 30.05.2008 по тому же делу отказать.
340
Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда
от 10 июня 2008 г. № А57-20220/07-45
(Извлечение)
В арбитражный суд Саратовской области обратилось общество с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой
службы № 7 по Саратовской области о признании недействительными решений Межрайонной ИФНС РФ № 7 по Саратовской области от 6 августа 2007 г. № 14139/11/3, от 6 августа
2007 г. №153/11-230.
Решением арбитражного суда Саратовской области от 23 января 2008 г. требования
ООО «Теплоэнергоприбор» удовлетворены. Решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Саратовской области от 6 августа 2007 г. № 14139/11/3, от
6 августа 2007 г. № 153/11-230 признаны недействительными. С налогового органа в пользу ООО «Теплоэнергоприбор» взысканы расходы по государственной пошлины в сумме
3000 руб., а так же расходы по оплате услуг представителя в сумме 15 000 руб.
Межрайонная ИФНС России № 7 по Саратовской области, не согласившись с решением суда, обратилась в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной
жалобой, в которой просит отменить решение суда от 23 января 2008 г. по основаниям,
изложенным в жалобе, и принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении
требований ООО «Теплоэнергоприбор» отказать.
ООО «Теплоэнергоприбор» возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, по мотивам, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу. Общество указывает на
то обстоятельство, что в нарушение требований ст. 260 АПК РФ апелляционная жалоба
налогового органа не содержит основания, по которым лицо, подающее жалобу, обжалует
решение, со ссылкой на законы, иные нормативные правовые акты, обстоятельства дела
и имеющиеся в деле доказательства. Доводы налогового органа, указанные в апелляционной жалобе и в дополнении к апелляционной жалобе аналогичны доводам, изложенным
в оспоренном решении налогового органа и отзыве на заявление, которые рассмотрены
арбитражным судом Саратовской области, и которым была дана надлежащая правовая
оценка в соответствие статье 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Дело в арбитражном суде апелляционной инстанции рассматривается в соответствии с
требованием ст. 266 АПК РФ. Согласно п. 1 ст. 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно
представленным доказательствам повторно рассматривает дело.
Заслушав представителей налогового органа, налогоплательщика, обсудив доводы
апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, изучив материалы дела, суд
апелляционной инстанции пришел к выводу, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 7 по Саратовской области в период с 16 марта 2007 г. по 18 июня 2007 г. проведена камеральная налоговая
проверка уточненной налоговой декларации по НДС за декабрь 2006 года, представленной
ООО «Теплоэнергоприбор» в налоговый орган 16 марта 2007 года, по результатам которой
составлен акт камеральной налоговой проверки № 2518 от 29 июня 2007 г. В ходе проверки налоговым органом установлена неполная уплата НДС в сумме 2 191 734 руб., а также
завышение НДС, предъявленного к возмещению из бюджета, за февраль 2006 года в сумме
695 703 руб.
Налогоплательщиком 23 июля 2007 г. представлены возражения на акт камеральной
налоговой проверки № 2518, зарегистрированные за № 347.
341
6 августа 2007 года Межрайонной ИФНС России № 7 по Саратовской области с учетом
представленных возражений налогоплательщика вынесено решение № 14139/11/3 о привлечении ООО «Теплоэнергоприбор» к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 374119,7 руб.
6 августа 2007 года заместителем начальника Межрайонной ИФНС России № 7 по
Саратовской области по результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки
№ 2518, иных материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика принято
решение № 14139/11-3, в соответствии с которым общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НКР РФ в виде штрафа в сумме 374119,7 руб., ему доначислен НДС
в сумме 2 191 734 руб. и пеня в соответствии со ст. 75 НК РФ в сумме 148 782,21 руб.
6 августа 2007 года заместителем начальника Межрайонной ИФНС России № 7 по
Саратовской области по результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки
№ 2518, первичных документов, представленных налогоплательщиком, документов встречных проверок и решения по камеральной проверке № 14139/11-3 от 6 августа 2007 г. принято
решение № 153/11-230, которым налогоплательщику отказано в возмещении из бюджета
НДС в сумме 695703 руб.
Не согласившись с принятыми налоговым органом решениями и полагая, что указанные решения затрагивают права и интересы общества в сфере предпринимательской и иной
хозяйственной деятельности, ООО «Теплоэнергоприбор» обратилось в арбитражный суд
Саратовской области с соответствующими требованиями. В обоснование заявленных требований налогоплательщик ссылается на то, что при подаче налоговой декларации налогоплательщик заявил налоговые вычеты по НДС в соответствии с действующим налоговым
законодательством Российской Федерации с приложением всех необходимых документов,
а законодательство не содержит норм, указывающих на то, что налогоплательщик несет
ответственность за недобросовестного контрагента.
Суд первой инстанции удовлетворил требования ООО «Теплоэнергоприбор».
Апелляционная инстанция находит выводы суда первой инстанции соответствующими
нормам законодательства о налогах и сборах, фактическим обстоятельствам дела.
В соответствии со ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.
В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую
сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171
НК РФ налоговый вычеты.
В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ (в ред. Федеральных законов от 29.12.2000 №
166-ФЗ, от 22.07.2005 № 119-ФЗ) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на
территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска
для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории
либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации
без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении:
1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса;
2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Порядок применения налоговых вычетов определяется ст. 172 НК РФ. Согласно п. 1
ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на
основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплатель-
342
щиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской
Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми
агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3,
6-8 статьи 171 настоящего Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога,
предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации.
Применив указанную норму законодательства, ООО «Теплоэнергоприбор», заявив право на налоговый вычет, исчислило НДС к уменьшению в бюджет по налоговой декларации
за декабрь 2006 г. в сумме 695703 руб., что нашло отражение в уточненной налоговой декларации за декабрь 2006 г., представленной в налоговый орган 16 марта 2007 г.
В соответствии с п. 1 ст. 176 НК РФ (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 г. №
137-ФЗ) в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает
общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями
указанной статьи.
После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган
проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 НК РФ.
Согласно п. 3 ст. 176 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах
и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки в соответствии со статьей 100 настоящего Кодекса.
Акт и другие материалы камеральной налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные налогоплательщиком (его представителем) возражения должны быть рассмотрены руководителем
(заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в соответствии со статьей 101 настоящего Кодекса.
По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об
отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Одновременно с этим решением выносится решение о возмещении (полностью или
частично) суммы налога, заявленной к возмещению, или решение об отказе в возмещении
суммы налога, заявленной к возмещению.
Налоговый орган, решая вопрос о правомерности применения налогового вычета, не
установил обстоятельств, позволяющих сделать вывод о необоснованности заявленной к
возмещению суммы.
Камеральной налоговой проверкой установлено, что налогоплательщик необоснованно
включил в налоговые вычеты сумму НДС, уплаченную поставщикам 2887437 руб.
Вместе с тем, в мотивировочной части решения налогового органа от 6 августа 2008 г.
№ 153/11-230 указано: «УСТАНОВИЛ: Применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 2887437 руб. необоснованно».
Налогоплательщику было отказано в возмещении НДС в сумме 695703 руб. Оснований
отказа налогоплательщику в возмещении НДС решение № 153/11-230 не содержит.
343
При таких обстоятельствах принятое налоговым органом решение № 153/11-230 от
6 августа 2007 г. не соответствует положениям ст. 101 НК РФ.
В соответствии с п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 18 декабря 2007 г. № 65 суд,
рассматривая заявление налогоплательщика о признании незаконным решения налогового
органа и выясняя вопрос о наличии у налогового органа основания для отказа в возмещении заявителю истребуемой суммы НДС, должен исследовать доводы заявителя, а также
возражения налогового органа, приведенные по результатам камеральной проверки и (или)
дополнительно представленные в ходе судебного разбирательства, и установить их соответствие закону или иному нормативному правовому акту.
При этом, если налогоплательщик предъявил требование о признании незаконным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС, в котором не приведены конкретные
мотивы отказа, суд на основании статьи 135 АПК РФ в порядке подготовки дела к судебному разбирательству может обязать налоговый орган представить аргументированные возражения против возмещения.
Согласно п. 6 указанного постановления если при рассмотрении заявления налогоплательщика о признании незаконным решения налогового органа об отказе в возмещении
НДС (бездействия налогового органа) суд установит, что мотивы отказа необоснованны, он
признает оспариваемое решение (бездействие) незаконным и в резолютивной части судебного акта обязывает налоговый орган в установленный судом срок возместить соответствующую сумму НДС.
В то же время, если налогоплательщик оспорил решение налогового органа об отказе
в возмещении НДС, в котором не приведены конкретные мотивы отказа или приведены мотивы, признанные судом необоснованными, но налоговым органом непосредственно в суд
представлены возражения против возмещения, признанные судом законными и обоснованными, суд ограничивается признанием незаконным оспариваемого решения (бездействия)
налогового органа.
Суд апелляционной инстанции полагает, что принятием немотивированных решений,
решений, содержащих противоречия, не устраненные налоговым органом в ходе рассмотрения материалов налоговых проверок, затронуты права и законные интересы налогоплательщика.
Суд первой инстанции при рассмотрении дела руководствовался ч. 1-ч. 5 ст. 71 АПК
РФ, согласно которым арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему
убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость,
допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность
и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что
содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство
подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.
Одновременно при оценке представленных налогоплательщиком счетов-фактур в качестве доказательств наличия права на налоговые вычеты суд должен руководствоваться
императивной нормой права, изложенной в п. 1, 2, 6 ст. 169 Налогового кодекса Российской
Федерации, в соответствии с которой счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке,
предусмотренном настоящей главой. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться
основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или
344
возмещению. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным
документом) по организации или доверенностью от имени организации.
Общество 16 марта 2007 г. представило в инспекцию уточненную налоговую декларацию по НДС за декабрь 2006 г., согласно которой сумма налоговых вычетов превысила
сумму налога на добавленную стоимость, исчисленного по операциям реализации товаров
(работ, услуг), на 695703 руб.
По результатам камеральной проверки указанной декларации инспекция приняла решение 14139/11/3 о доначислении обществу 2191734 руб. налога на добавленную стоимость
и привлечении его к налоговой ответственности в виде взыскания 374 119,7 руб. штрафа,
предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса за неуплату (неполную уплату) налога в
результате его неправильного исчисления.
Основанием для доначисления 2 191 734 руб. налога послужило исключение инспекцией 2 887 437 руб. налога на добавленную стоимость, предъявленных обществу и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, из
налоговых вычетов, заявленных обществом в декларации.
Инспекция усмотрела в действиях общества признаки недобросовестности, так как
приобретение товарно-материальных ценностей и их оплата осуществлялись путем передачи векселей Сбербанка РФ, путем взаимозачета. В связи с этими обстоятельствами инспекция квалифицировала предпринимательскую деятельность общества как направленную на
необоснованное возмещение из бюджета сумм налога на добавленную стоимость.
Из текста оспариваемого решения межрайонной инспекции ФНС РФ № 7 по Саратовской области № 153/11-230, не представляется возможным определить какие обстоятельства,
установленные инспекцией в ходе камеральной налоговой проверки, явились основанием
для отказа в возмещении НДС в сумме 695703 руб.
Ссылка во вводной части решения № 156311 -230 на решение № 14139 несостоятельна,
так как решение о привлечение к ответственности не является основанием к отказу в возмещении сумм НДС, а, напротив, решение об отказе в возмещении сумм НДС, может являться
основанием привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, доначислении
ему сумм НДС и пени.
В соответствии с решением № 14139/11/3 от 06.08.2007 года о привлечении к налоговой
ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде
штрафа в сумме 374119,7 руб. за неуплату НДС налогоплательщику начислен к уплате за
декабрь 2006 г. НДС в сумме 707553 руб., исчислены пени за несвоевременную уплату НДС
в сумме 148 782,21 руб.
Основанием для доначисления НДС в сумме 2191734 руб. явились следующие обстоятельства:
- сведения, полученные от Межрайонной ИФНС № 8 по Саратовской области в рамках
встречной проверки контрагентов ООО «Форсаж», ООО «Орион» и ООО «Кредо», из содержания которых следует, что ООО «Форсаж» представило декларацию по НДС за 1 квартал 2007 года, согласно которой сумма налога к уплате составила 19641 руб., в то время как
сумма НДС по реализации продукции в адрес налогоплательщика составила 1288423 руб.;
- ООО «Кредо» и ООО «Орион» декларации за отчетный период не представлялись;
- по юридическим адресам указанные предприятия не находятся, работников на данных предприятиях не имеется;
- из материалов встречной проверки по ООО «Орион» следует, что руководителем и
учредителем данной организации является Д., который сообщил налоговому органу, что руководителем данной организации не является, а в 2004 году в г. Самаре у него был украден
паспорт, который был им обнаружен впоследствии в почтовом ящике с Самарскими поч345
товыми штампами. Согласно учредительным документам ООО «Орион» основным видом
деятельности предприятия является розничная торговля пищевыми продуктами.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции, оценив собранные по
делу доказательства в совокупности, обоснованно пришел к выводу об удовлетворении требований ООО «Теплоэнергоприбор».
Согласно ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия),
наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действия (бездействия), возлагается на орган или лицо,
которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В силу ч. 2 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и ли возражений.
Вычетам подлежат суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику и уплачены им при приобретении товаров (работ, услуг), при наличии соответствующих первичных
документов.
В соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке,
предусмотренном главой 21 НК РФ.
Как следует из материалов дела, основанием для привлечения налогоплательщика к
налоговой ответственности явилась неуплата НДС в сумме 707553 руб. Неуплата НДС в
сумме 707 553 руб., по мнению налогового органа, и отказ в возмещении НДС в сумме
592 464 руб., произошли, по мнению налогового органа, в связи с неправомерным применением налогоплательщиком вычетов по контрагентам ООО «Форсаж», ООО «Орион» и
ООО «Кредо». Так, налоговый орган считает неправомерным включение в налоговые вычеты сумм НДС 1 300 017 руб., уплаченных контрагентам. По ООО «Форсаж» заявлены
налоговые вычеты в сумме 377 493 руб., по ООО «Кредо» в сумме 1 093 694 руб., по ООО
«Орион» в сумме 1 416 250 руб., а всего 2 887 437 руб.
Факт приобретения и оплаты поставленной ООО «Форсаж» продукции (газового оборудования) налоговым органом не оспаривается. Налоговым органом не оспорено использование расчетного счета при осуществлении расчетов между налогоплательщиком и
ООО «Форсаж», не представлено доказательств того, что гр. А. не является уполномоченным распорядителем данного счета ООО «Форсаж». Так же налоговым органом не представлены доказательства того, что в ООО «Форсаж» отсутствуют иные должностные лица,
уполномоченные на подписание счетов-фактур от имени предприятия. В то же время Заявителем представлены документы, подтверждающие безналичные расчеты налогоплательщика с ООО «Форсаж» за поставленные в адрес налогоплательщика товары.
Налоговым органом не представлены доказательства, подтверждающие фиктивный характер сделок, совершенных с ООО «Форсаж». В материалах дела имеются доказательства
реальности совершенных сделок с ООО «Форсаж», и налоговый орган признал реализацией
отгрузку товара, приобретенного у ООО «Форсаж», и посчитал правомерным начисление
сумм НДС с реализации указанного товара третьим лицам.
Налоговым органом не отражено в оспоренных налогоплательщиком решениях такое основание их вынесения, как несоответствие счетов-фактур, выставленных поставщиком ООО
«Форсаж», требованиям пунктов 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.
В обоснование законности принятого решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по сделкам с ООО «Форсаж» налоговым органом представлены
материалы встречных проверок и объяснения гр. А., из которых следует, что он не имеет
346
отношения к деятельности ООО «Форсаж». Судом первой инстанции обоснованно не принят довод налогового органа, сославшегося на объяснения директора ООО «Форсаж» А., о
подписании счетов-фактур неуполномоченным лицом.
На основании подпункта 12 пункта 1 статьи 31 и статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации должностные лица налоговых органов наделены полномочиями допрашивать в качестве свидетелей лиц, которым известны какие-либо обстоятельства, имеющие
значение для осуществления налогового контроля. Перед получением показаний свидетель
предупреждается об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу
заведомо ложных показаний. Показания свидетеля заносятся в протокол. Протокол допроса
свидетеля, составленный в порядке статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации,
может являться допустимым доказательством в арбитражном процессе по делу. Однако такое письменное доказательство налоговым органом представлено не было. В этой связи
суд правильно указал, что объяснения гр. А., данные им МРО ОРЧ КМ по НП при ГУВД
Саратовской области, в которых он отрицает свое участие в деятельности ООО «Форсаж»,
не может быть принято в качестве допустимого и достоверного доказательства, подтверждающего доводы налогового органа, так как указанные объяснения не соответствуют требованиям протокола допроса свидетеля и получены вне рамок камеральной проверки и могут
носить субъективный характер.
Факт приобретения и оплаты поставленной ООО «Форсаж» продукции (газового оборудования) налоговым органом не оспаривается. Налоговым органом не оспорено использование расчетного счета при осуществлении расчетов между налогоплательщиком и
ООО «Форсаж», не представлено объективных доказательств того, что гр. А. не является
уполномоченным распорядителем данного счета ООО «Форсаж». Так же налоговым органом не представлены доказательства того, что в ООО «Форсаж» отсутствуют иные должностные лица, уполномоченные на подписание счетов-фактур от имени предприятия. В то
же время налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие безналичные
расчеты ООО «Теплоэнергоприбор» с ООО «Форсаж» за поставленные в адрес налогоплательщика товары.
Налоговым органом не представлены доказательства, подтверждающие фиктивный характер сделок, совершенных с ООО «Форсаж». В материалах дела имеются доказательства
реальности совершенных сделок с ООО «Форсаж», и налоговый орган признал реализацией
отгрузку товара, приобретенного у ООО «Форсаж», и посчитал правомерным начисление
сумм НДС с реализации указанного товара третьим лицам.
Налоговым органом не отражено в оспариваемых решениях такое основание их вынесения, как несоответствие счетов-фактур, выставленных поставщиком ООО «Форсаж»,
требованиям пунктов 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.
В обоснование законности принятого решения о привлечении налогоплательщика к
налоговой ответственности по сделкам с ООО «Кредо» налоговым органом представлены
материалы встречных проверок.
Факт приобретения Заявителем и оплаты поставленной ООО «Кредо» продукции (газового оборудования) налоговым органом не оспаривается. Налоговым органом не оспорено
использование расчетного счета при проведении расчетов между Заявителем и ООО «Кредо», не представлено доказательств того, что гр. Е. не является уполномоченным распорядителем данного счета ООО «Кредо». В то же время налогоплательщиком представлены
документы, подтверждающие его безналичные расчеты с ООО «Кредо» за поставленные в
адрес налогоплательщика товары.
Налоговым органом не представлены доказательства, подтверждающие фиктивный характер сделок, совершенных с ООО «Кредо». В материалах дела имеются доказательства
347
реальности совершенных сделок с ООО «Кредо», налоговый орган признал реализацией
отгрузку третьим лицам товара, приобретенного у ООО «Кредо» и посчитал правомерным
начисление сумм НДС от реализации указанного товара третьим лицам.
Налоговым органом не отражено в оспариваемых решениях такое основание их вынесения, как несоответствие счетов-фактур, выставленных поставщиком ООО «Кредо», требованиям пунктов 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.
Ссылка налогового органа на то, что в судебном заседании по делу № А57-20220/0745 судом апелляционной инстанции по ходатайству налогового органа был допрошен гр.
Е., из пояснений которого следует, что к деятельности ООО «Кредо» он не имеет никакого
отношения, несостоятельна. Е. пояснил, что не подписывал счетов-фактур, выставленных в
адрес ООО «Теплоэнергоприбор». Его показания противоречат совокупности объективных
факторов, свидетельствующих о создании в установленном законом порядке ООО «Кредо». Согласно существующим нормативно-правовым актам о нотариальной и банковской
деятельности, а также порядку регистрации юридических лиц, ни регистрация в налоговом
органе создаваемого юридического лица, ни открытие расчетного счета в банке невозможны без личного участия руководителя предприятия, каковым фигурирует в материалах дела,
представленных налогоплательщиком, гр. Е. Данные обстоятельства налоговым органом не
опровергнуты.
Заявителем представлены доказательства, подтверждающие факт осуществления безналичных расчетов между ООО «Кредо» и ООО «Теплоэнергоприбор», а именно платежные поручения и выписки банка по расчетному счету налогоплательщика о перечислении
денежных средств на расчетный счет ООО «Кредо», и о поступлении денежных средств на
расчетный счет налогоплательщика от ООО «Кредо».
Налоговым органом не оспорено использование расчетного счета при проведении расчетов между ООО «Теплоэнергоприбор» и ООО «Кредо», не представлено доказательств
того, что гр. Е. не является уполномоченным распорядителем данного счета ООО «Кредо».
Суды первой инстанции и апелляционной инстанции критически относятся к показаниям гр. Е., так как они могут быть направлены на уход от ответственности за совершенные
противоправные действия от имени ООО «Кредо». Противоречия в показаниях Е. и первичных документах бухгалтерского учета не устранены.
В обоснование законности принятого решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по сделкам с ООО «Орион» налоговым органом представлены материалы встречных проверок, согласно которым гр. Д. отрицает свое участие в деятельности ООО «Орион», указывая на то, что в июле 2004 года в городе Самаре у него был украден
паспорт, который он обнаружил через три дня в почтовом ящике в конверте с Самарскими
почтовыми штампами. Заявление в ОВД Пугачевского района подано не было в связи с выходными днями. Объяснения гр. Д. в письменной форме налоговым органом в материалы
дела не представлены.
Судом первой инстанции обоснованно не принят довод налогового органа, сославшегося на объяснения директора ООО «Орион» Д., о подписании счетов-фактур неуполномоченным лицом.
На основании подпункта 12 пункта 1 статьи 31 и статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации должностные лица налоговых органов наделены полномочиями допрашивать в качестве свидетелей лиц, которым известны какие-либо обстоятельства, имеющие
значение для осуществления налогового контроля. Перед получением показаний свидетель
предупреждается об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу
заведомо ложных показаний. Показания свидетеля заносятся в протокол. Протокол допроса
свидетеля, составленный в порядке статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации, и
348
мог являться допустимым доказательством в арбитражном процессе по делу, однако данное
письменное доказательство налоговым органом представлено не было. В этой связи суд
первой инстанции правильно указал, что объяснения гр. Д. не могут быть приняты в качестве допустимого и достоверного доказательства, подтверждающего доводы налогового
органа, так