Особенности организации финансового контроля казенных

Доклад С.И. Камышан на семинаре 25.04.2012 года
Особенности организации финансового контроля казенных,
бюджетных и автономных учреждений
В соответствии с требованиями Федерального закона 8 мая 2010
года № 83-ФЗ с 1 января 2011 года начался очередной этап
реформы государственных (муниципальных) учреждений,
предусматривающий
жесткое
ориентирование
порядка
использования ими бюджетных средств на достижение конечного
результата их финансово - хозяйственной деятельности,
определяемого утверждаемыми для них вышестоящими органами
государственными (муниципальными) заданиями, а также
распределение этих учреждений на три типа:
- казенные
- бюджетные
- автономные учреждения
Возникшая
вариантность
организации
финансовохозяйственной деятельности государственных (муниципальных)
учреждений потребовала от законодателей существенного
изменения системы бухгалтерского учета этих организаций с
целью, с одной стороны, сохранить достигнутый уровень
прозрачности учета и сквозной характер формирования их
бухгалтерской (бюджетной) отчетности, а с другой – учесть в
процессе ведения бухгалтерского учета особенности организации
финансово-хозяйственной деятельности, присущие каждой из
трех
перечисленных
организационно-правовых
форм.
Данная проблема была решена следующим образом:
приказом Минфина России от 1.12.10 г. № 157н были
утверждены Единый план счетов бухгалтерского учета и
Инструкция по его применению для всех государственных
(муниципальных) учреждений;
2
на основе Единого плана счетов бухгалтерского учета
государственных (муниципальных) учреждений и инструкции по
его применению были сформированы отдельные планы счетов и
инструкции для каждой организационно-правовой формы таких
учреждений, а именно:
для казенных учреждений - приказ Минфина России от 6декабря
2010 года № 162н;
для бюджетных учреждений - приказ Минфина России от 16
декабря 2010 г. № 174н;
для автономных учреждений - приказ Минфина России от 23
декабря 2010 года № 183н.
Ранее бухгалтерский учет автономных учреждений был
организован на основе Плана счетов бухгалтерского учета
финансово-хозяйственной
деятельности
организаций,
утвержденного приказом Минфина России от 31.10.2000 г.
№ 94н.
Порядок формирования планов счетов и инструкций по их
применению для каждой из созданных с 1 января 2011 года
организационно-правовых
форм
государственных
(муниципальных) учреждений зависит от особенностей
организации их финансово-хозяйственной деятельности.
В соответствии с изменениями, внесенными в Бюджетный
кодекс Российской Федерации Законом № 83-ФЗ, из всех
перечисленных
форм
государственных
(муниципальных)
учреждений получателем бюджетных средств (наряду с
государственными органами исполнительной власти и органами
управления государственными внебюджетными фондами)
признаются только казенные учреждения.
Бюджетные и автономные учреждения лишены права
получения прямого бюджетного финансирования и могут
3
получать бюджетные средства только в форме субсидий на
обеспечение выполнения государственных (муниципальных)
заданий, доведенных до них соответствующими вышестоящими
органами (ст. 78.1 БК РФ), аналогично порядку, применявшемуся
до 1 января 2011 года в отношении государственных унитарных
и казенных предприятий, а также акционерных и иных
коммерческих организаций, получающих государственную
помощь. В связи с изложенным при описании планов счетов
государственных (муниципальных) учреждений и инструкций по
их применению с 1 января 2011 года вместо ранее
применявшегося понятия «бюджетный учет» применяется
обобщенное понятие «бухгалтерский учет».
Принципы функционирования и правовой статус казенных
учреждений, совпадают с принципами и правовым статусом ныне
действующих бюджетных учреждений, с ограничением,
выраженным в том, что казенные учреждения с 1 января 2011
года полностью лишены права самостоятельно распоряжаться
денежными
средствами,
полученными
в
результате
осуществления ими приносящей доход деятельности, в отличие
от бюджетных и автономных учреждений, и обязаны всю
полученную ими выручку от приносящей доход деятельности
(после уплаты налогов и сборов) перечислять в доход
соответствующего бюджета.
В части казенных учреждений, если учредитель принял
решение о его создании (в том числе путем изменения типа), он
может учитывать объемы доходов, полученных последним от
приносящей доход деятельности, при формировании бюджетной
сметы казенного учреждения на следующий год. Принципы и
параметры увеличения сметного финансирования для казенных
учреждений, оказывающих платные услуги и приносящие доход
в бюджет соответствующего уровня, могут быть специально
определены учредителями.
4
Что касается новых бюджетных учреждений, то таким
учреждениям
предоставлено
больше
свободы
и
самостоятельности в плане распоряжения имуществом,
закрепленным за ним, и использования доходов, полученных от
приносящей доход деятельности. При этом собственники
(учредители) новых бюджетных учреждений не несут
ответственности по обязательствам бюджетного учреждения.
Бюджетное учреждение самостоятельно отвечает по своим
обязательствам всем находящимся у него на праве оперативного
управления имуществом.
Контроль за деятельностью автономных учреждений
осуществляется в соответствии с
Федеральным законом
от 3 ноября 2006 года № 174-ФЗ «Об автономных учреждениях».
Статьей 10 Федерального закона «Об автономных
учреждениях»
установлено,
что
в каждом
автономном
учреждении создается наблюдательный совет. Согласно закону в
компетенцию этого органа входит рассмотрение проекта плана
финансово-хозяйственной деятельности, отчетов о деятельности
учреждения, рассматриваются предложения руководителя
о совершении крупных сделок и другие важные вопросы. Также
наблюдательный совет принимает решение о проведении аудита
годовой бухгалтерской отчетности учреждения и утверждения
аудиторской организации.
На автономное учреждение возложена обязанность ежегодно
публиковать в средствах массовой информации отчет о своей
деятельности и об использовании имущества, закрепленного
за ним учредителем. Также учреждения обязаны обеспечивать
доступность и открытость основных документов о своей
деятельности:
устава,
плана
финансово-хозяйственной
деятельности, годовой бухгалтерской отчетности, аудиторского
заключения и др. И, наконец, пунктом 2 статьи 3 Закона № 174ФЗ установлено, что автономное учреждение не вправе без
согласия учредителя распоряжаться имуществом, закрепленным
5
за ним учредителем. Вот основные направления, по которым
отслеживается деятельность автономных учреждений.
Исходя из вышеизложенного можно сказать, что предметы
ревизий автономных и бюджетных учреждений практически
идентичны. С той лишь разницей, что кроме всего прочего
в автономных
учреждениях
контролируется
выполнение
функциональных обязанностей наблюдательным советом,
руководителем и учредителем учреждения, которые закреплены
за ними в статьях 9, 10, 11, 12, 13 Закона № 174-ФЗ. Во-первых,
осуществляется проверка состава наблюдательного совета.
В ходе таких проверок, может быть выявлено что в отчетности
и в протоколах указаны члены наблюдательного совета, которые
не утверждены
учредителем
в распоряжении
о создании
учреждения. Это связано с тем, что исключение ранее входивших
членов и введение новых происходило без внесения изменений
в соответствующий нормативно-правовой акт.
Во-вторых,
контролируется
соблюдение
пропорций
представителей наблюдательного совета, которые определены
в пункте 1 статьи 10 Закона № 174-ФЗ. Одно из наиболее часто
встречающихся нарушений — это присутствие в составе
наблюдательного совета руководителя учреждения или его
заместителя, что противоречит законодательству. В-третьих,
проверяется
периодичность
проведения
заседаний
наблюдательного совета. Так, согласно пункту 1 статьи 12 Закона
№ 174-ФЗ определено, что заседания должны проводиться
не реже одного раза в квартал.
Также среди частых нарушений можно назвать отсутствие
у автономного учреждения плана финансово-хозяйственной
деятельности и соответственно отчета об его исполнении,
отсутствие годовой бухгалтерской отчетности, аудиторского
заключения, учетной политики...
6
Одним из важнейших направлений контроля является
контроль за качеством выполнения автономными учреждениями
государственного задания.
Государственное задание – это ключевой управленческий и
мотивирующий инструмент учредителя и основа для
финансового обеспечения деятельности учреждений. Объем
государственного задания становится переменной величиной и
зависит не от исторически сложившихся объемов сметного
финансирования, а от планируемых результатов деятельности
учреждений, качества оказываемых ими услуг (выполнения
работ) и иных факторов по решению учредителя.
При осуществлении контроля за формированием и
исполнением госзадания необходима проверка организации
работы с государственным заданием со стороны учредителя в
части: утвержденного ведомственного перечня государственных
услуг; порядка определения расчетно-нормативных затрат;
требований к качеству государственных услуг; порядка
формирования и финансового обеспечения государственных
заданий; формирования и утверждения государственных заданий;
правильности расчета субсидий и их перечисления учреждению;
осуществления контроля за исполнением государственного
задания.
Проверке подлежат государственные задания, доведенные
учредителем (главным распорядителем бюджетных средств) за
проверяемый период на предмет содержания и наличия:
выписки из реестра расходных обязательств по расходным
обязательствам,
исполнение
которых
необходимо
для
выполнения государственного задания;
показателей, характеризующих состав, качество и (или)
объем (содержание) оказываемых государственных услуг
(выполняемых работ);
порядок контроля за исполнением государственного задания,
в том числе условия и порядок его досрочного прекращения;
требования к отчетности об исполнении государственного
задания.
7
Государственные задания на оказание государственных
услуг физическим и юридическим лицам должны быть
проверены на содержание в нем:
определения категорий физических и (или) юридических
лиц, являющихся потребителями соответствующих услуг;
порядка оказания соответствующих услуг;
предельных цен (тарифов) на оплату соответствующих услуг
физическими или юридическими лицами в случаях, если
законодательством Российской Федерации предусмотрено их
оказание на платной основе, либо порядок установления
указанных цен (тарифов).
При формировании учредителем государственных заданий
должен быть выдержан Порядок формирования государственного
задания, утверждаемый на законодательном уровне края,
отдельно проверяется правильность расчета выделяемых
субсидий за счет средств бюджета на выполнение
государственных заданий.
Например, проверка правильности расчета субсидий
производится на основании Приказа Министерства финансов "Об
утверждении Порядка и Методики планирования бюджетных
ассигнований бюджета " и приказов отраслевых министерств и
ведомств об утверждении методических рекомендаций по
расчету нормативов затрат на оказание услуг физическим и (или)
юридическим лицам автономным учреждением.
Объемы бюджетных ассигнований на предоставление
субсидий государственным учреждениям, включая субсидии на
возмещение нормативных затрат, связанных с оказанием ими
государственных услуг (выполнением работ) физическим и (или)
юридическим лицам рассчитываются нормативным методом на
основании утвержденных нормативов затрат:
на оказание государственных услуг (выполнение работ)
физическим и (или) юридическим лицам в рамках заданий
органов исполнительной власти субъектов;
на содержание соответствующего недвижимого имущества и
особо ценного движимого имущества и уплату налогов, в
8
качестве объекта налогообложения по которым признается
соответствующее имущество, в том числе земельные участки, за
исключением случаев, установленных актами субъектов РФ.
Рассчитанный норматив затрат по имуществу необходимо
сравнить с утвержденным перечнем такого имущества.
Необходимо иметь в виду, что с 1 января 2012 года
Федеральным
законом
предусмотрено
составление
и
утверждение для каждого учреждения плана финансовохозяйственной деятельности.
План
финансово-хозяйственной
деятельности
государственного учреждения также подлежит проверке на
предмет
соответствия
положений
плана
финансовохозяйственной деятельности государственному заданию.
При проведении проверки выполнения показателей,
установленных государственным заданием и планом финансовохозяйственной деятельности, производится запрос у учредителя
по системе оценки потребности в государственных услугах и
эффективности их представления.
Оценка выполнения учреждениями государственного
задания должна производится главными распорядителями
бюджетных средств с использованием следующих критериев:
полнота и эффективность использования средств субъекта
бюджета на выполнение государственного задания;
количество потребителей государственных услуг;
объем государственных услуг;
качество оказания государственных услуг (количественные
характеристики
качественных
показателей
оказания
государственных услуг) в соответствии с утвержденными
государственными стандартами оказания государственных услуг;
степень удовлетворенности потребителей услуг их
качеством.
Осуществляется проверка правильности и достоверности
составления и представления отчета об исполнении
государственного задания и пояснительной записки к нему в
соответствии с требованиями, установленными в задании.
9
Проводится
анализ
выполнения
установленных
государственным заданием показателей в части видов и объема
оказываемых услуг или выполняемых работ в сравнении с
планом (в соответствии с заданием) и в динамике по сравнению с
прошлым(и) периодами (при возможности не менее трех лет).
При необходимости проводится проверка правильности
выбора и оказания услуг (выполнения работ) категории
физических
и
(или)
юридических
лиц,
являющихся
потребителями соответствующих услуг по заданию.
Проводится сравнение показателей отчета об исполнении
государственного задания с показателями отчета об исполнении
плана финансово-хозяйственной деятельности учреждения,
отчета о деятельности учреждения и об использовании
закрепленного за ним имущества.
В рамках проверки показателей, установленных планом
финансово-хозяйственной
деятельности
государственного
учреждения, проводится анализ исполнения плана по
утвержденным показателям и анализ бухгалтерской отчетности
учреждения. При этом проверке подлежат вопросы анализа сумм
целевого
финансирования
(субсидий)
на
выполнение
государственного задания, исходя из объема задания; финансовой
устойчивости учреждения; ликвидности и платежеспособности
учреждения; деловой активности учреждения; прибыльности и
рентабельности автономного учреждения; полученных доходов
от оказанных услуг и производимых по ним расходов. Проверка
проводится также по данным годовой (квартальной)
бухгалтерской отчетности в динамике и в сравнении с плановыми
показателями.
Важно отметить, что при составлении государственного
задания учредитель включает в него, в том числе и услуги,
оказываемые
за
плату,
если
это
предусмотрено
законодательством, при этом в государственном задании
обязательно должна содержаться ссылка на соответствующее
основания для взимания платы - федеральный закон, и обозначен
порядок определения и взимания платы за услугу.
10
Проверке также подлежит порядок осуществления контроля
за исполнением государственных заданий со стороны учредителя
(главного распорядителя бюджетных средств), в том числе при
проверке последним отчета об исполнении государственного
задания.
Необходимо знать, что дополнительно к государственному
заданию учредителю рекомендуется составлять и подписывать с
учреждением соглашение о предоставлении субсидии на
выполнение государственного задания, в котором могут быть
определены права и обязанности сторон, а также правила и
условия получения субсидии и выполнения соответствующего
задания.
Государственное задание и соглашение являются основными
документами, регламентирующими взаимоотношения между
учредителем и учреждением в процессе выполнения
учреждением государственного задания на оказание услуг
(выполнение работ).
Данные об объемах услуг (работ) и порядке оказания услуг
(выполнения работ) станут ключевыми при определении объема
субсидии на выполнение государственного задания. Изменение в
течение финансового года субсидии на выполнение
государственного
задания
будет
невозможно
без
соответствующего изменения показателей объема оказываемой
услуги (выполняемой работы) или корректировки норматива
оказания услуги (выполнения работы).
Контрольными мероприятиями обоснованности финансового
обеспечения выполнения государственного (муниципального)
задания необходимо установить, не превышает ли объем
субсидии - объема бюджетных ассигнований, предусмотренных
на соответствующие цели сводной бюджетной росписью и
бюджетными росписями главными распорядителями бюджетных
средств на соответствующий финансовый год и плановый
период.
11
Поскольку размер субсидии непосредственно связан с
объемом оказываемых услуг, учреждение заинтересовано в
увеличении объема оказываемых услуг, а также спроса на услуги
за счет повышения их качества.
В свою очередь, поскольку субсидия предоставляется
учреждению не на функционирование, а на финансовое
обеспечение выполнения государственного
задания, то у
учредителя появляются новые инструменты и направления
контроля, ориентированные на результат деятельности
подведомственных учреждений.
На сегодняшний день финансовый контроль, являясь одним
из этапов бюджетного процесса и важнейшей функцией
управления, призван содействовать успешной реализации
государственной финансовой политики, соблюдению законности,
целесообразности и эффективности использования средств
бюджетов.
Эффективность и результативность бюджетной политики
оценивается на практике с позиции эффективного распределения
ресурсов с учетом собственно экономической эффективности;
политических
приоритетов
правительства;
эффективной
деятельности органов государственной власти по достижению
намеченных результатов и по использованию механизмов,
обеспечивающих ответственность за результаты деятельности.
Активное
внедрение
программно-целевого
бюджетного
планирования
на
основе
разработки
и
внедрения
государственных программ, совершенствование правового
положения государственных (муниципальных) учреждений на
основе разработки и утверждения государственных заданий
существенно усложняют организацию контроля в бюджетнофинансовой сфере. В условиях расширения самостоятельности и
ответственности администраторов бюджетных средств приоритет
отдается внутреннему финансовому аудиту (контролю),
ответственность за принятие решений делегируется на нижние
уровни управления, проводятся мониторинг и оценка результатов
12
деятельности учреждений с условием, что оценка эффективности
должна
опираться
на
единые
научно
обоснованные
методологические подходы и принципы. Неоднородность
государственных учреждений и расширенный состав объектов
учета свидетельствуют о необходимости расширения поля
контрольных процедур. Особое место отводится системному
подходу к оценке потенциальных возможностей учреждения
(группе однородных учреждений), системному аудиту и
мониторингу.
Всесторонний учет имущественного комплекса публичноправового образования (их структурных элементов) в секторе
государственного управления приводит к пониманию новой
категории продукта - "государственная услуга". Обществу
предлагается не просто набор оборудования, машин, сооружений,
территорий - всего, что составляет имущественный комплекс, а
работоспособная социальная система, организация с созданной
технологией оказания услуг, управления и внешними связями.
Кроме того, достижение целей, определенных госзаданием и
госпрограммой, может осуществляться в рамках нескольких
учреждений, а порой и несколькими органами государственной
власти (главными распорядителями бюджетных средств). В этой
связи для формирования полномасштабной оценки достигнутых
результатов целесообразно создать многоуровневую систему
мониторинга эффективности расходования бюджетных средств,
которая будет способна оценивать деятельность всех участников
в соответствии со сформированной системой индикаторов,
присущей каждому субъекту. Следовательно, для удовлетворения
указанных требований, а также для повышения качества
управления государственными (муниципальными) финансами
необходимо
развивать
единую
интегрированную
информационную
систему
управления
общественными
финансами (электронный бюджет). Она создаст инструменты для
взаимоувязки стратегического и бюджетного планирования,
проведения мониторинга достижения конечных результатов
государственной программы и непосредственных результатов,
13
характеризующих объемы и качество оказания государственных
услуг.
Адекватная оценка эффективности использования бюджетных
средств
требует
проведения
системного
мониторинга
результативности программ, качества финансового менеджмента
в общественном секторе экономики, принятия решений и мер по
дальнейшему совершенствованию организации общественных
финансов, направленных на повышение качества услуг,
предоставляемых населению органами государственной власти и
местного самоуправления. Проводимый сегодня финансовый
контроль не отвечает требованиям рыночной экономики, так как
он не позволяет оценить эффективность вложения бюджетных
средств и не учитывает общественной значимости расходов.
Между тем в рыночной экономике результативность любых
денежных расходов - обязательное условие успешной
деятельности всех хозяйствующих субъектов, к которым
относятся и органы власти. Таким образом, проводимые в
Российской Федерации преобразования бюджетной сферы
должны включать в себя разработку и реализацию механизма
мониторинга, позволяющего отслеживать эффективность
использования бюджетных средств. Предоставляя бюджетным,
автономным учреждениям больше свободы в управлении
имуществом, своей хозяйственной деятельностью, собственники
имущества (учредители – Российская Федерация, субъекты
Российской Федерации, муниципальные образования в лице
уполномоченных органов власти) не могут оставаться без
объективно сформированных показателей и индикаторов
деятельности экономических субъектов. Это важно и для самого
учреждения, и для тех, кто с ним работает, поскольку
информация о составе имущества учреждения и результатах его
деятельности, в том числе составе доходов, расходов,
обязательств (долгов), размере средств, направляемых на
развитие учреждения, полноты реализации объема и качества
государственного задания, не является прерогативой только
учредителя.
14
В основе бюджетных преобразований лежит переход к более
децентрализованному управлению государственным сектором, то
есть стимулирование внутренней заинтересованности органов
государственной
власти
и
местного
самоуправления,
участвующих в управлении общественными финансами, в
повышении эффективности и результативности использования
бюджетных средств.
К тому же изменения, внесенные Законом N 83-ФЗ,
предусматривают обязанность каждого государственного
(муниципального) учреждения обеспечить открытость и
доступность
учредительных,
финансовых
документов,
бухгалтерской отчетности и результатов финансового контроля
для всех пользователей, в том числе для любых граждан нашей
страны, получающих в рамках государственного задания
соответствующие услуги (работы). Естественно, для этого
необходимы полные и достоверные данные бухучета о
деятельности учреждений. При своевременном анализе
результатов
деятельности
(внутри
финансового
года),
отражающих действительное состояние дел учреждения, можно
предупредить возникновение отрицательных результатов просроченной кредиторской задолженности, невыполнения
государственного задания, несвоевременного финансового
обеспечения учреждений, превышения полномочий по
распоряжению имуществом.
Правильный
бухучет
необходим
и
руководителям
учреждений, которые несут ответственность перед учредителем
за результаты деятельности учреждения. На плечи руководителей
в новых правовых условиях ложится ответственность за
организацию исполнения планов финансово-хозяйственной
деятельности не только в рамках государственного задания, но и
в части оказания платных услуг, законности и эффективности
использования государственного (муниципального) имущества.
Наконец, ответственность за саму организацию и ведение
15
бухгалтерского (налогового) учета, своевременность и полноту
оплаты налогов и т.д.
Сегодня много говорят о том, что система государственного
и муниципального контроля в России находится в зачаточном
состоянии. И одним из сдерживающих факторов в развитии
финансового контроля является отсутствие единой для всех
уровней бюджетной системы Российской Федерации правовой,
организационной
и методической
базы
государственного
финансового контроля. Несомненно, это препятствует развитию
контроля, эффективному выполнению его задач и функций.
До сих
пор
не сложилась
система
государственного
(муниципального) финансового контроля: отсутствуют единые
правила
и стандарты
контрольной
деятельности,
унифицированная
отчетность
органов
государственного
и муниципального финансового контроля, мониторинг. Именно
поэтому залогом эффективной работы контрольно-ревизионных
органов может стать грамотно построенная вертикаль власти,
оптимальное взаимодействие по горизонтали, и все это —
в рамках единого правового и экономического пространства.
Однако хотелось бы отметить, что даже хорошо
организованный финансовый контроль, включающий в себя
разнообразные механизмы, не может гарантировать полного
отсутствия нарушений со стороны учреждений. Практика
ревизий и проверок показывает, что наличие нарушений,
их количество зависит не от типа учреждения, а только от
действий, ответственности
и грамотности
руководителей
учреждений.