Налоговая система Казахстана: решения и вызовы
реклама
Институт мировой экономики и политики при Фонде Первого Президента Республики Казахстан – Лидера Нации Айдос ТАЙБЕКУЛЫ Налоговая система Казахстана: решения и вызовы Доклад Декабрь 2015 г. Институт мировой экономики и политики при Фонде Первого Президента Республики Казахстан – Лидера Нации Доклад Декабрь 2015 г. Налоговая система Казахстана: решения и вызовы Айдос Тайбекулы Астана – Алматы, 2015 г. © Институт мировой экономики и политики (ИМЭП) при Фонде Первого Президента Республики Казахстан – Лидера Нации Aстана: Назарбаев Центр, ул. Енбекшилер, 10, 010000, Казахстан. Тел. 7(717) 270-83-39. Алматы: ул. Махатмы Ганди, 10, 050059, Казахстан. Тел. 7(727) 270-04-80, Fax 7(727) 270-05-13, http://www.iwep.kz, [email protected] facebook.com/iwep.kz twitter.com/IWEPkz Институт мировой экономики и политики (ИМЭП) при Фонде Первого Президента Республики Казахстан – Лидера Нации создан в 2003 году. Деятельность ИМЭП направлена на научные исследования проблем мировой экономики, международных отношений, геополитики, безопасности, интеграции и евразийства, а также на изучение деятельности Первого Президента Республики Казахстан и его вклада в создание и укрепление Казахстана как независимого государства, в развитие международного сотрудничества и содействие миру и стабильности. ИМЭП сочетает в своей деятельности независимый характер исследований с активным участием в общественной дискуссии и системной вовлеченностью в реальные процессы трансформации в Казахстане. Независимый общественный статус института способствует его участию в выявлении и выражении национальных интересов страны. Айдос Тайбекулы Налоговая система Казахстана: решения и вызовы. Институт мировой экономики и политики (ИМЭП) при Фонде Первого Президента Республики Казахстан – Лидера Нации. – Астана – Алматы, 2015. – 60 с. ©При цитировании ссылка на данную публикацию обязательна. Не разрешается копирование и перепечатка без согласия Института мировой экономики и политики при Фонде Первого Президента Республики Казахстан – Лидера Нации. По всем вопросам обращаться по тел. +7 (727) 270-04-80 или e-mail: offi [email protected] Содержание Введение......................................................................................................................6 Этапы формирования налоговой системы...................................................8 1. Современное состояние..................................................................................10 1.1. Характеристика налоговой системы................................................10 1.2. Особенности налогов и налоговых поступлений в бюджетной системе..........................................................................16 1.3. Оценка состояния налоговых сборов в контексте местных бюджетов.........................................................21 1.4. Международная конкурентоспособность налоговой системы РК........................................................................23 1.5. Оценка налоговой нагрузки..............................................................28 1.6. Описание собираемости налогов....................................................32 2. Новые вызовы....................................................................................................35 2.1. Сравнительный анализ НДС и налога с продаж..........................35 2.2. Оценка условных поступлений от налога с розничной торговли для 2010–2014 гг........................................42 2.3. Проблема размывания налоговой базы..........................................43 2.4. Перспектива развития налоговой системы Казахстана в условиях налоговой конкуренции и экономической интеграции...........................................................48 Заключение..............................................................................................................57 Айдос Тайбекулы Введение После обретения Казахстаном независимости в 1991 году перед страной стояла задача формирования суверенной экономики, отвечающей новым на тот момент требованиям рыночных отношений. Особое место занимала проблема построения суверенной налоговой системы как одно из главных условий независимости всей экономической системы Казахстана. Приоритетной задачей налоговой политики государства на тот момент являлось создание благоприятных фискальных условий для становления рыночной экономики, привлечения зарубежных инвестиций, в особенности в сырьевой сектор экономики, который на тот момент был главным фактором роста экономики. Как результат, на данный момент налоговая система Казахстана считается одной из самых привлекательных с точки зрения уровня ставок и количества налогов как среди стран СНГ, так и по общемировым меркам. Однако последствия мирового финансового кризиса 2009 года, также называемого Великой рецессией, привели к спаду темпов роста мировой экономики, что создало дополнительную нагрузку на налоговые системы стран мира, в особенности государств основной статьей экспорта которых является сырье либо товары с минимальной добавленной стоимостью. На фоне нестабильности мировой экономики, связанной с проблемными вопросами международной финансовой системы, денежно-кредитная политика становится приоритетным направлением экономической политики. В свою очередь налоговая политика как одна из главных составляющих денежно-кредитной политики привлекает особый интерес в период усиления негативной внешнеэкономической конъюнктуры. Так, падение мировых цен на нефть, наблюдающееся с 2014 года, выявило структурные недостатки многих национальных экономик, в особенности нефтедобывающих государств, экономика которых во многом зависит от налогообложения нефтяного сектора. Кроме того, фактор таких интеграционных объединений, как ЕАЭС и ВТО, в которых принимает участие Казахстан, имеет все более значительное влияние на экономику государствчленов. Исходя из этого, интеграционный фактор имеет немаловажную роль при изучении развития налоговой системы в перспективе. 6 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы В связи с этим становится актуальным оценка конкурентных преимуществ и проблемных вопросов налоговой системы Казахстана, а также возможного сценария дальнейших реформ, причиной которых может послужить крайне нестабильная внешнеэкономическая конъюнктура наряду со структурными особенностями национальной экономики. 7 Айдос Тайбекулы Этапы формирования налоговой системы Развитие налоговой системы Казахстана до сегодняшнего момента можно разделить на четыре условных этапа, основываясь на принятии новых налоговых кодексов, которые являлись по существу ответом на появление новых экономических категорий, проблем и внешнеэкономических факторов. Первый этап. 1991–1995 годы. На данном этапе началось формирование суверенной налоговой системы Казахстана. Был создан первый среди стран СНГ специальный налоговый орган – Главная государственная налоговая инспекция, а также принят пакет законов по регулированию налогообложения. Основным на тот момент являлся Закон «О налоговой системе в Республике Казахстан». В этом документе были определены основные принципы налогообложения в республике. В рамках закона предполагалось 43 налога, из них 16 общегосударственных, 10 общеобязательных местных, 17 местных налогов. Данный этап являлся основой для дальнейшего развития налоговой системы страны. Налоговое законодательство на тот момент имело сложный, несистемный вид и состояло из 45 отдельных законов и трех Указов Президента. Второй этап. 1995–2002 годы. С целью дальнейшей оптимизации системы налогового администрирования, а также создания более благоприятных условий для развития рыночных отношений был разработан и принят первый Налоговый кодекс Республики Казахстан. Указ Президента Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) вступил в силу с 1 июля 1995 года и тем самым стал первым Налоговым кодексом, принятым среди стран СНГ. Новым кодексом были определены 11 видов налогов и сборов, в отличие от предыдущего пакета законов, при которых существовало 43 вида налогов и сборов, а также 6 видов отчислений во внебюджетные фонды. Основным положительным эффектом принятого кодекса было снижение налоговой нагрузки на предприятия, путем сокращения количества налогов с 75–85 до 45–55 проц. Однако данный период имел свои недостатки, в виде частых внесений дополнений и изменений в принятый кодекс. Так, по словам соавтора первого Налогового кодекса Нурумова А. А., в течение данного этапа была введена тридцать одна поправка, что, по его словам, привело к утере стимулирующих функций первого кодекса. По этой причине, а также неудовлетворительной 8 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы степени разъяснительной работы с налогоплательщиками по своевременному реагированию на происходящие изменения, нивелировался основной положительный эффект, который принес первый Налоговый кодекс. Третий этап. 2002–2008 годы. На тот момент экономика требовала множества мер по налоговым реформам, связанным с появлением новых экономических категорий. К примеру, с созданием пенсионной системы; появлением множества других финансовых инструментов; а также появлением государственных программ по индустриальному развитию и диверсификации экономики настала необходимость в создании нового Налогового кодекса, который был введен в действие с 1 января 2002 года. По словам А. Нурумова, в данном Налоговом кодексе в полной мере была сохранена преемственность предшествующего кодекса. Четвертый этап. С 2009 года. Основываясь на задаче о создании обновленного налогового законодательства, поставленной Президентом Н. Н. Назарбаевым в Послании народу Казахстана в феврале 2008 года, был разработан и принят новый Налоговый кодекс в декабре того же года. Новый кодекс должен был способствовать дальнейшей диверсификации экономики, а также снижению доли теневой экономики. В законную силу данная редакция кодекса вступила с января 2009-го. Отличительной чертой данного этапа является снижение налоговой нагрузки на предпринимателей, путем понижения ставки налога на добавленную стоимость, пересмотра уплаты акцизов. Вместе с тем проводилось постепенное увеличение налоговой нагрузки на недропользователей. 9 Айдос Тайбекулы 1. Современное состояние 1.1. Характеристика налоговой системы На сегодня налоговые отношения в республике регулируются Кодексом Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс), принятым в 2008 году, с изменениями и дополнениями по состоянию на 27.04.2015 г. Регулирующим и контролирующим органом является Комитет государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан. Он был образован в результате реорганизации путем слияния ранее существовавших Налогового комитета и Комитета таможенного контроля Министерства финансов РК в сентябре 2014 года.1 В соответствии с Налоговым кодексом в Казахстане применяется шесть основных категорий налогов: 1. Подоходные налоги (корпоративный подоходный налог; индивидуальный подоходный налог). 2. Социальный налог. 3. Налоги на собственность (налог на имущество; земельный налог; единый земельный налог; налог на траНСПортные средства). 4. Внутренние налоги на товары, работы и услуги (налог на добавленную стоимость, акцизы, обязательные сборы и платежи). 5. Налоги на международную торговлю и внешнеэкономическую деятельность (таможенные пошлины и др. поступления). 6. Обязательные платежи, взимаемые за совершение юридически значимых действий (государственные пошлины, консульский сбор). Наряду с этим существуют специальные налоги и платежи недропользователей, применяемые к юридическим лицам, занимающимся добычей полезных ископаемых: 1. Бонусы. 2. Платеж по возмещению исторических затрат. Налоговая и таможенная службы объединены в Казахстане// http://www.kazpravda.kz/rubric/politika/ nalogovaya-i-tamozhennaya-sluzhbi-obedineni-v-kazahstane/ 1 10 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы 3. Налог на добычу полезных ископаемых. 4. Налог на сверхприбыль. 5. Платеж от доли по соглашению о разделе продукции. При этом указанные налоги можно разделить на налоги, поступающие в республиканский бюджет и местные бюджеты. Так, основная часть налогов поступает в республиканский бюджет за исключением следующих, которые остаются в местных бюджетах: 1. Индивидуальный подоходный налог. 2. Все виды налогов на собственность. 3. Акцизы по двадцати одной позиции. 4. Сборы и платежи по пятнадцати позициям. Таблица 1. Налоги и другие обязательные платежи в Республике Казахстан по состоянию на 2014 год Вид налога НДС КПН ИПН Акцизы Социальный налог Налог на имущество Земельные налоги Налог на транспортные средства Спец. нал. и плат. недропользова-телей (за искл. орг. нефт. сек.). Все виды сборов и платежей Проч. нал.; фикс. нал.; нал. на игорный бизнес Таможенные пошлины Ставка, % Исполнение, млн. тг. Государственный бюджет 12 1 198 169 20-5 1 169 666 10 552 280 Фикс. сумма 147 056 11-4,5 427 984 В зависимости 173 154 от параметров объекта В зависимости 15 176 от параметров объекта В зав. от парам. об. 38 843 Доля в доходной части госбюджета, % 22 21 10 3 8 3 0,3 1 Согласно контракту 146 905 3 Фикс. сумма 183 486 3 Согл. кодексу 8963 0,2 В завис. от параметр. объекта 1 054 054 19 11 Айдос Тайбекулы Национальный фонд (только орг. нефтяного сектора) КПН Согласно контракту 1 237 584 Налог на сверхприбыль Согласно контракту 158 506 В завис. Бонусы 21 902 от параметр. объекта В завис. Рентный налог 880 397 от параметр. объекта Доля РК В завис. 180 006 по разделу продукции от параметр. объекта Штрафы, санкции и др. В завис. 35 828 неналоговые поступления от параметр. объекта - Источник: составлено автором по данным КГД РК и Налогового кодекса РК2 Налог на добавленную стоимость взимается со стоимости оборота юридического лица, добавленного в процессе производства при реализации, а также с товаров, импортируемых из иностранных государств. Ставка по данному налогу составляет 12 проц.3 с облагаемого оборота либо с облагаемого импорта. Применяется также нулевая ставка в случаях, указанных в Налоговом кодексе. Корпоративный подоходный налог взимается с дохода юридических лиц – резидентов РК или же нерезидентов, действующих в Казахстане через постоянное учреждение либо получающих доходы от источников в Республике Казахстан. Стандартная ставка составляет 20 проц., а также в зависимости от сферы деятельности предприятия и статуса резидентства варьируется от 5 до 20 проц.4 Индивидуальный подоходный налог взимается с доходов физических лиц, который уплачивается при начислении дохода. На данный момент индивидуальный подоходный налог исчисляется по ставке 10 проц. с доходов физических лиц, а также 5 проц.5 с доходов физических лиц, полученных в виде дивидендов. Кодекс Республики Казахстан. О налогах и других обязательных платежах в бюджет от 12 июня 2001 года// http://online.zakon.kz/Document/?doc_id=30366217 3 Ставки налогов на 2015 год// http://egov.kz/wps/portal/Content?contentPath=/egovcontent/bus_tax_ finance/tax_payment/article/tax_rate2014&lang=ru 4 Там же. 5 Ставки налогов на 2015 год// http://egov.kz/wps/portal/Content?contentPath=/egovcontent/bus_tax_ finance/tax_payment/article/tax_rate2014&lang=ru 2 12 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы Объекты обложения индивидуального подоходного налога разделяются на две группы: 1. Доходы, облагаемые у источника выплаты: доходы работника; доходы от разовых выплат; пенсионные выплаты из накопительных пенсионных фондов; доходы в виде дивидендов, вознаграждений, выигрышей; стипендии; доходы по договорам накопительного страхования. 2. Доходы, необлагаемые у источника выплаты: имущественный доход; доход индивидуального предпринимателя; доход адвокатов и частных нотариусов; прочие доходы. Акцизы выплачиваются физическими и юридическими лицами при реализации (иных операциях) товаров особой номенклатуры, к которым в Казахстане относятся алкогольная продукция, табачные изделия, нефть, а также нефтепродукты и моторные средства, указанные в Налоговом кодексе. Социальный налог выплачивается юридическими лицами, а также индивидуальными предпринимателями. Объектом налогообложения в данном случае является доход, выплачиваемый работникам организации. Стандартная ставка налога составляет 11 проц., однако может варьироваться от 4,5 до 6,5 в случаях, указанных в Налоговом кодексе.6 Индивидуальные предприниматели выплачивают данный налог по фиксированной сумме налога в размере 2 месячных расчетных показателей (МРП) за себя и 1 МРП за работника.7 Налог на имущество выплачивается как юридическими так и физическими лицами, имеющими объект налогообложения на правах собственности. Исчисление данного налога производится по прогрессивной шкале, в зависимости от стоимости объекта налогообложения и других условий, указанных в Налоговом кодексе. Земельный налог уплачивается как юридическими, так и физическими лицами, использующими земли на праве собственности, на праве постоянного либо первичного безвозмездного временного землепользования. Однако не уплачивается с земель особо охраняемых природных территорий, земель лесного и водного фондов, а также запаса земли. Налог на игорный бизнес взимается с юридических лиц и ИП, предоставляющих услуги казино, игральных залов, букмекерских контор, тотализаторов и т.д. Ставка налога варьируется от 75- до 850-кратного размера МРП. Ставки налогов на 2015 год// http://egov.kz/wps/portal/Content?contentPath=/egovcontent/bus_tax_ finance/tax_payment/article/tax_rate2014&lang=ru 7 Там же. 6 13 Айдос Тайбекулы Фиксированный налог взимается с юрлиц и ИП, оказывающих услуги по предоставлению игровых автоматов без выигрыша, бильярдных столов, игровых дорожек, картов, в размере от 1 до 83 МРП. Налогообложение недропользователей включает в себя специальные налоги и платежи, взимаемые с юридических и физических лиц, деятельность которых связана с разведкой, добычей, реализацией полезных ископаемых на территории РК. Бонусы являются фиксированными платежами недропользователей. Существует два вида бонусов: • подписной бонус – единовременная плата физического или юридического лица – победителя конкурса на получение права на недропользование. Размер платежа варьируется от 40 МРП до 28008 в зависимости от вида добываемого сырья; • бонус коммерческого обнаружения выплачивается недропользователем при каждом обнаружении полезных ископаемых на контрактной территории. Ставка исчисления – 0,1 проц. от налогооблагаемой базы, то есть физического объема обнаруженных запасов ископаемых.9 Платеж по возмещению исторических затрат является фиксированным платежом недропользователя по возмещению суммарных затрат, понесенных государством на геологическое изучение контрактной территории и разведку месторождений до заключения контракта на недропользование. Платеж исчисляется в тысячекратном размере МРП.10 Налог на добычу полезных ископаемых уплачивается недропользователем отдельно по каждому виду добываемых на территории Республики Казахстан минерального сырья, нефти, подземных вод и лечебных грязей. Ставка данного налога варьируется от 3 до 18 проц.11 от стоимости физического объема нефти, газоконденсата и природного газа, добытых за налоговый период. Специальный налоговый режим применяется с целью поддержки определенных экономических агентов, к которым на данный момент относятся: 1) субъекты малого бизнеса; 2) крестьянские или фермерские хозяйства; 8 Налоговый кодекс РК от 10.11.2008// http://online.zakon.kz/Document/?doc_id=30366217&doc_ id2=30366217#pos=544;-16&sub_id2=3170000&sel_link=1002376761 9 Там же. 10 Там же. 11 Там же. 14 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы 3) юридические лица – производители сельскохозяйственной продукции, продукции аквакультуры (рыбоводство) и сельские потребительские кооперативы. К субъектам малого бизнеса применяется специальный налоговый режим на основе патента, ставка по которому 2 проц. к объекту налогообложения, а также на основе упрощенной декларации со ставкой 3 проц.12 Кроме того, при исчислении суммы налогов к уплате участвуют некоторые внебюджетные отчисления, такие как социальные отчисления и обязательные пенсионные взносы (ОПВ). Данные виды обязательных отчислений не входят в доходную часть республиканского бюджета, так как перечисляются в отдельные внебюджетные фонды. Однако эти виды отчислений являются составной частью общей налоговой нагрузки. В Казастане социальные отчисления перечисляются на счет Государственного фонда социального страхования (ГФСС), пенсионные взносы поступают в Единый национальный пенсионный фонд (ЕНПФ). Ставка социальных отчислений составляет 5 проц., ставка ОПВ – 10 проц. Также были введены Обязательные профессиональные пенсионные выплаты (ОППВ), ставка по которым составляет 5 проц. 12 Там же. 15 Айдос Тайбекулы 1.2. Особенности налогов и налоговых поступлений в бюджетной системе Налогообложение нефтегазового сектора при формировании бюджета Казахстана играет основополагающую роль, ежегодно возрастающую. Так, рецессия 2008 года, а также падение цен на энергоносители конца 2014-го немедленно отразились на экономической ситуации в Республике Казахстан, одним из индикаторов которого стал республиканский бюджет. Если до 2006 года государственный бюджет стабильно исполнялся за счет собственных доходов, а также без значительного дефицита (0,5 проц. к ВВП), то в последующие 2007 и 2008 годы резервные средства Национального фонда занимали 19 и 31 проц. госбюджета соответственно. Другими словами, возникший дефицит бюджета смягчался с помощью средств, аккумулированных от доходов нефтегазового сектора. Наиболее заметный дефицит бюджета наблюдался с 2008 года, когда расходная часть республиканского бюджета превысила доходную на 327,5 млрд. тенге, то есть возник более заметный дефицит бюджета, который составил 2,1 проц. к ВВП. В свою очередь, наблюдавшееся с конца 2014 года падение цен на нефть с пика 111 долл. США до дна 50 долл. США за баррель сопровождалось снижением фактического исполнения бюджета к планируемому на 2,1 проц. Таким же образом увеличилась на 300 млрд. тенге фиксированная сумма ежегодных трансфертов из Национального фонда. С момента рецессии с целью компенсации снижения доходов бюджета были введены вывозные пошлины на экспорт сырой нефти, которые были временно отменены в 2009-м и снова введены в 2010 году со снижением ставки. Другими источниками компенсации потерь бюджета стали трансферты из Нацфонда, а также увеличение государственного долга путем выпуска государственных облигаций. Крайне интересно, что в период между спадами цен 2008 и 2014 годов дефицит бюджета в Казахстане продолжал увеличиваться, несмотря на восстановление цен на нефть. Так, в 2009 году дефицит бюджета увеличился до 510,9 млрд. тенге, или 3 проц. к ВВП, который сохранился в последующие годы: 2010 – 554,8 млрд. тг.; 2011 – 831 млрд. тг.; 2012 – 906,5 млрд. тг.13 В Рассчитано автором по данным Счетного комитета по контролю за исполнением республиканского бюджета РК// http://esep.kz/rus/show1/article/26 13 16 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы итоге дефицит восстановился до начального уровня лишь в 2013 и 2014 годах.14 Исходя из этого можно судить о том, что проблема дефицита бюджета не сходится на одном лишь факторе снижения цен на энергоносители. Скорее всего, здесь имеет значительное влияние другой фактор: общее сужение налоговой базы от спада внутреннего потребления и внешне­ экономической деятельности. Эту ситуацию можно рассматривать как последствие негативных тенденций в мировой торговле, которая в 2009 году замедлилась на 12 проц.15 Другой причиной дефицита стало ежегодное увеличение государственных расходов. Например, в 2010 году госрасходы выросли по сравнению с предыдущим на 28,5 проц. (2011 – 18,1%.; 2012 – 12,4%.; 2013 – 4,1%; 2014 – 17,6%). Таким образом, в условиях нестабильного фискального потенциала неф­тяного сектора перед правительством стояла задача нахождения баланса между необходимостью увеличения налоговых доходов и снижением налоговой нагрузки на экономику. Снижение нагрузки было продиктовано малой диверсифицированностью экономики на фоне негативной внешней конъюнктуры, для компенсации чего возникла необходимость либерализации налогового пространства. Более того, повышенные операционные издержки экономических агентов, связанные с удаленностью Казахстана от Мирового океана, а также более высокой стоимостью труда по сравнению с соседними государствами, вызывали необходимость их компенсации с помощью фискальных послаблений. Так, в 2009 году были снижены ставки на корпоративные налоги и налог на добавленную стоимость. Разумеется, что подобная либерализация налогового режима, в особенности в период замедления роста экономики, вызвала некоторое снижение налоговых поступлений. Например, по сравнению с предыдущим 2008 годом, то есть до снижения ставок госбюджет недополучил 538 млрд. тенге, из которых 221 млрд. тенге непосредственно связаны со снижением ставок НДС и КПН. Далее, одним из решений проблемы замедления экономики стало монетарное вмешательство, в частности увеличение государственных расходов Рассчитано по предварительным данным. Отчет правительства об исполнении республиканского бюджета за 2014 год/ Комитет статистики МНЭ РК// http://newtimes.kz/vlast/item/16017-parlamentutverdil-otchet-ob-ispolnenii-byudzheta-za-2014-god 15 Объем мировой торговли достиг докризисного уровня//http://m.rosbalt.ru/business/2011/02/24/822425. html 14 17 Айдос Тайбекулы в рамках пакета антикризисных мер. Эти меры были призваны поддержать рост экономики посредством увеличения внутреннего потребления и соответственно налоговых поступлений. В условии дефицита бюджета финансовое обеспечение подобной политики осуществлялось в основном за счет трансфертов из Национального фонда, которые составляли 1,4 трлн. тг. ежегодно с 2009 года. Начиная с 2014 года трансферты резервных средств увеличились до 1,7 трлн. тг.16 в качестве компенсации второй волны падения цен на нефть. Безусловно, политика увеличения государственных расходов не могла не оказать воздействие на налоговую составляющую госбюджета. При рассмотрении динамики и роли налоговых поступлений в бюджете в период 2006–2014 годов наблюдались интересные и неоднозначные результаты по трем основным категориям налогов: подоходные налоги, налоги на потребление, таможенные пошлины. Так, меры по увеличению государственных расходов оказали более заметный эффект на внутреннее потребление нежели на воспроизводство. По сравнению с докризисным периодом доля внутренних налогов (основанных на потреблении) в совокупных налоговых поступлениях бюджета снизилась на четверть (с 40 проц. в 2006 г. до 30 в 2014-м), в то время как корпоративные налоги (основанные на производстве) показали более критический спад со значительной потерей доходности – доля КПН в госбюджете упала почти в два раза (с 35 проц. в 2006 г. до 21 – в 2014-м). Также примечателен стабильный рост доходов от налогообложения личных доходов (ИПН) – рост с 7 проц. в 2006-м до 10 проц. в 2014 году. Это, по мнению А. Юрина, стало следствием четырехкратного увеличения расходов государства на заработную плату и социальное обеспечение.17 Тем не менее более заметным компенсатором ослабления доли КПН и НДС стали налоги на международную торговлю и внешнеэкономическую деятельность (таможенные пошлины), доля которых за рассматриваемый период возросла почти в четырехкратном размере (с 5 проц. в 2006-м до 19 проц. в 2014 г.) (см. табл. 2). Вероятнее всего, причиной уверенного роста доходности таможенных пошлин являются два основных фактора: 1) введение с 2010 года вывозных пошлин на нефть (в среднем 420 млрд. тг. ежегодно); 2) получаемая О гарантированном трансферте из Национального фонда Республики Казахстан на 2014–2016 годы// http://adilet.zan.kz/rus/docs/Z1400000258/links#to 17 Парадоксы казахстанского бюджета// http://lsm.kz/paradoksy-kazahstanskogo-byudzheta.html © Финансовое агентство LS 16 18 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы Казахстаном доля при распределении таможенных пошлин в рамках ТС и ЕврАзЭС (в среднем 220 млрд. тг. ежегодно) Таблица 2. Доля налогов в совокупных поступлениях по видам, 2006–2014 годы 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 Совокупные 2 209 102 2 356 040 2 819 509 2 228 681 2 934 080 3 982 337 4 095 366 4 779 004 5 115 743 поступления КПН, млн. тг. 776 608 758 300 920 911 643 668 837 233 1 050 380 1 041 216 1 032 736 1 169 666 Доля, % 35 32 33 29 29 26 25 22 21 ИПН, млн. тг. 155 959 221 025 267 355 268 724 312 332 376 245 438 497 492 991 552 280 Доля, % 7 9 9 12 11 9 11 10 10 ВНТРУ, 844 134 827 564 836 398 785 238 984 963 1 257 511 1 331 757 1 767 042 1 649 385 млн. тг.* Доля, % 40 35 30 35 34 32 33 37 30 НМТиВЭД, 109 886 150 354 421 391 152 226 373 799 813 789 744 443 880 049 1 054 054 млн. тг.** Доля, % 5 6 15 7 13 20 18 18 19 Источник: составлено автором по данным Комитета государственных доходов Министерства финансов РК.18 Примечания: *Налог на добавленную стоимость, акцизы, другие обязательные сборы и платежи **Таможеные пошлины Примечательно, что, несмотря на снижение доли корпоративных налогов и налогов на потребление, совокупная сумма налоговых поступлений имела постоянную тенденцию к росту. Можно говорить не о спаде доходности последних, а, напротив, об увеличении по отношению к ним доходности таможенных пошлин. В целом, сумма налоговых поступлений в бюджет за рассматриваемый период (2007–2014) выросла на 125 проц. Однако, несмотря на это, доля самих налогов в доходной части госбюджета упала на 17 проц. Это компенсировалось увеличением трансфертов из Нацфонда, рост которых за тот же период составил целых 93 проц. В целом с момента наступления финансового кризиса 2008 года трансферты Нацфонда стали неким компенсатором снижения налоговых доходов, Фактические поступления по налогам и платежам в государственный бюджет за 2002–2015 гг.// http://kgd.gov.kz/ru/content/fakticheskie-postupleniya-po-nalogam-i-platezham-v-gosudarstvennyybyudzhet-za-2002-2015-gg 18 19 Айдос Тайбекулы вследствие чего наблюдалась некая синхронность соотношения налоговых поступлений с трансфертами. Так, в период снижения налоговых поступлений увеличивается размер трансфертов, таким же образом при увеличении налоговых поступлений размер трансферта пропорционально снижался. В результате, с 2007 года уровень бюджетного дефицита поддерживается в районе допустимого порога в 3 проц. к ВВП (см. рис. 1). Рисунок 1. Сравнительная динамика налоговых поступлений, трансфертов, дефицита бюджета по отношению к доходам республиканского бюджета РК (в процентах за период) Источник: составлено автором по данным Счетного комитета по контролю за исполнением республиканского бюджета Республики Казахстан19 Несмотря на то что порог бюджетного дефицита до 3 проц. принято считать допустимым, стоит учесть так называемый «ненефтяной дефицит», при котором в расчет доходов бюджета не включаются гарантированные трансферты из Национального фонда. Таким образом, без учета гарантированных трансфертов из Национального фонда, так называемый «ненефтяной дефицит» бюджета составлял значительные 8,8 проц. в 2008 году (6% – 2011; 7% – 2012; 6% – 2013). Счетный комитет по контролю за исполнением республиканского бюджета// http://esep.kz/rus/ show1/article/26 19 20 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы В целом доля доходов, полученных от нефтегазового сектора, в госбюджете ежегодно возрастает. В 2014 году данный покзатель составил 45 проц. В предыдущие годы доля «нефтяного» составляющего госбюджета демонстрировала умеренное увеличение (2010 г. – 40,9 проц.; 2011 – 40,8; 2012 – 40,9, в 2013 г. – 41,1 проц.). Данный показатель основан на том, что налоги от нефтяного сектора поступают напрямую в Национальный фонд, в последующем возвращаясь в бюджет в виде гарантированных трансфертов. В свою очередь, пошлины на вывоз сырой нефти и нефтепродуктов напрямую поступают в республиканский бюджет. К примеру, сумма собранных пошлин в 2014 году составила 553 млрд. тенге,20 или 9 проц. от всего объема бюджета. Учитывая что доля трансфертов в том же году составила 36 проц., совокупная доля налоговых поступлений, напрямую связанных с нефтедобычей, в 2014 году составила 45 проц. Таким образом, резюмируя, можно отметить следующее: 1) возрастает роль Национального фонда и в целом налогообложения нефтяного сектора при формировании государственного бюджета; 2) ослабевает роль корпоративных налогов и в меньшей степени налогов на потребление; 3) либерализация ставок КПН и НДС не привела к значительному и долгосрочному падению собственной доходности. 1.3. Оценка состояния налоговых сборов в контексте местных бюджетов Местный бюджет в Казахстане, так же как и республиканский, формируется главным образом посредством налоговых поступлений. Однако при формировании местного бюджета в отличие от республиканского взимаются различные виды налогов. Так, ИПН, налоги на собственность, а также акцизы на некоторые товарные группы поступают в местный бюджет. Таким же образом в местном бюджете остаются 15 видов обязательных сборов и платежей. 20 Там же. 21 Айдос Тайбекулы Таблица 3. Местные бюджет и налоги по шестнадцати регионам Республики Казахстан за 2014 год Регион г. Астана г. Алматы Актюбинская обл. Акмолинская обл. Карагандинская обл. Костанайская обл. Павлодарская обл. СеверноКазахстанская обл. ВосточноКазахстанская обл. Жамбылская обл. ЮжноКазахсанская обл. Алматинская обл. Кызылординская обл. Мангистауская обл.* Атырауская обл. ЗападноКазахстанская обл. 369 526 468 907 136 566 143 378 173 177 170 032 114 404 В том числе собственные доходы, млн. тг. 164 444 336 896 127 733 16 176 48 915 53 103 27 670 113 577 12 554 11 837 10 212 585 31 280 27 962 13 181 204 Н/Д 16 025 9 399 168 Н/Д 12 947 3 Н/Д 204 686 145 800 194 640 Н/Д 60 898 136 700 142 645 Н/Д 57 376 99 600 Н/Д Н/Д 28 68 Н/Д 117 944 113 342 31 604 27 Поступления, млн. тг. Из них налоговые Доля поступления, налогов,% млн. тг. 143 953 39 284 151 61 37 645 28 14 822 10 46 584 27 49 686 29 26 144 24 Источник: составлено автором по данным официальных сайтов акиматов, маслихатов областей и городов республиканского значения Республики Казахстан21 Примечания: *по данным уточненного бюджета г. Алматы// http://www.almaty.kz/page.php?page_id=2837&lang=1&article_id=14598 г. Астана// http:// www.karzhy.astana.kz/node/42254, Акмолинская обл.// http://akmplan.kz/node/5, Актюбинская обл.// http://economika.aktobe.gov.kz/ru/node/11046, Карагандинская обл.// http://baqilau.kz/ru/view/292, Костанайская обл.// http://baqilau.kz/ru/view/292, Павлодарская обл.// http://oblmaslihat.pavlodar.gov. kz/?page_id=1647, Северно-Казахстанская обл.// http://revkom.sko.gov.kz/rus/index.php?pid=godovoi_ otchet, Восточно-Казахстанская обл.// http://vkofin.gov.kz/ru/budget.htm, Жамбылская обл.// http://www. zhamfin.gov.kz/ru/node/135 Южно-Казахстанская обл.// http://ru.ontustik.gov.kz/gw/budjet, Мангистауская обл.// http://uebp.mangystau.kz/ru/normativ_prav_dok/civic_budget/?title=grajdanskiy_byudjet_ mangistauskoy_oblasti_na_2014_god_(utochnennyiy)_169, Западно-Казахстанская обл.// http://karzhybko.gov.kz/index.php?option=com_content&view=article&id=13&Itemid=33&lang=ru, Кызылординская обл.// http://e-kyzylorda.gov.kz/?q=ru/content/ispolnenie-byudzheta 21 22 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы Регионами с высокой долей налоговых поступлений в структуре бюджетных поступлений традиционно являются Мангистауская область (68 проц.), г. Алматы (61 проц.), г. Астана (39 проц.). Соответственно данные регионы имеют более высокий уровень самообеспеченности местного бюджета, который дает возможность в меньшей степени зависеть от трансфертов из республиканского бюджета. Более того, указанные регионы являются бюджетными донорами, то есть обеспечивающие бюджетные изъятия в пользу республиканского бюджета. Во-многом это объясняется активностью малого и среднего бизнеса в Алматы, значительным нефтяным сектором в Мангистауской области, а также разветвленным квазигосударственным сектором в Астане. Напротив, низкая доля налоговых поступлений при формировании местного бюджета заметна в Северо-Казахстанской, Южно-Казахстанской, Акмолинской и Жамбылской областях. 1.4. Международная конкурентоспособность налоговой системы РК На данный момент налоговая система Казахстана является одной из самых привлекательных в мире, а также занимает высокие позиции в мировых рейтингах. Так, по результатам исследования, проведенного группой по глобальным индикаторам и анализу Всемирного банка, Международной финансовой корпорации и компании PwC,22 Казахстан занимает 17-е место среди 189 экономик мира. Причиной достаточно высокой позиции является небольшое количество платежей (6 видов общегосударственных), сравнительно низкий уровень налоговой нагрузки (28,6 проц.). Однако много времени затрачивается на уплату налоговых обязательств – 188 часов. Ближайшими к Казахстану странами по данному рейтингу являются Великобритания (16-е место в общем рейтинге, налоговая нагрузка – 33,7%, время – 110 часов, 8 видов налогов); Норвегия (15-е место в общем рейтинге, налоговая нагрузка – 40,7%, время – 83 часа, 4 вида налога) Казахстан в этом отношении лидирует среди стран Центральной Азии и в целом на постсоветском пространстве. Однако уступает по отдельным 22 Paying Taxes 2015// http://www.pwc.com/gx/en/paying-taxes/overall-ranking-and-data-tables.jhtml 23 Айдос Тайбекулы позициям: по времени для уплаты налогов – России (168 часов) и Беларуси (183 часа), по количеству видов платежей – Украине с пятью видами налогов, по уровню налоговой нагрузки – Армении с 20,4 проц. (см. табл. 4). Таблица 4. Сравнительный рейтинг «Уплата налогов 2015» Экономика ОАЭ Катар С. Арабия САР Гонконг Сингапур Ирландия Македония Бахрейн Канада Оман Кувейт Дания Маврикий Кирибати Норвегия Великобритания Казахстан ,,, Азербайджан Армения Россия Беларусь Украина Узбекистан Кыргызстан Таджикистан Туркменистан Время Общемировой Налоговая для уплаты рейтинг нагрузка (%) (часов) 1 14,8 12 2 11,3 41 3 14,5 64 4 22,8 78 5 18,4 82 6 25,9 80 7 7,4 119 8 13,5 60 9 21,0 131 10 23,0 68 11 12,8 98 12 26,0 130 13 24,5 152 14 32,7 120 15 40,7 83 16 33,7 110 17 28,6 188 33 41 49 60 108 118 136 169 Н/Д 39,8 20,4 48,9 52,0 52,9 42,2 29,0 80,9 Н/Д 195 321 168 183 350 193 210 209 Н/Д Количество налогов* 4 4 3 3 5 9 7 13 8 14 12 10 8 7 4 8 6 7 10 7 7 5 33 52 31 Н/Д Источник: составлено автором по данным компании PricewaterhouseCooper23 Примечания: * учитывается количество общегосударственных налогов, без учета налогов местного значения, а также обязательных неналоговых платежей и сборов. 24 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы Также вызывают интерес страны с лидирующими позициями: Объедененные Арабские Эмираты (1-е место), Катар (2-е место), Саудовская Аравия (3-е место), высокие позиции которых объясняются как низкими налоговыми ставками, так и отсутствием некоторых видов налогов, к примеру индивидуального подоходного налога в ОАЭ и корпоративного налога на прибыль в Катаре. Возможно, причиной этому служит высокая доходность от нефтяных поступлений, которая позволяет максимально снизить налоговую нагрузку. В свою очередь, причина успеха в построении успешных налоговых систем САР Гонконга (4-е место) и Сингапура (5-е место), возможно, заключается в применении в данных странах офшорного законодательства, при котором внешнеэкономические операции, а также компании-нерезиденты не облагаются налогами. При оценке влияния налогов на предпринимательскую среду важным представляется рассмотреть реакцию бизнеса на проводимую государством налоговую политику и общее состояние налогового режима. Так, согласно опросам предпринимателей, проводимым Всемирным банком Enterprise Surveys,24 11,2 проц. казахстанских предпринимателей считают, что уровень ставки налога – главная причина затруднений при ведении бизнеса. При сравнении заметно, что это средний показатель. Так, в странах Содружества лучшие показатели имеет Азербайджан (4 проц.), Узбекистан (9,3 проц.). Напротив, весьма отрицательные показатели имеет Россия с 59,1 проц. Лучшие показатели в мире занимают Китай, Вьетнам – по 6,3 проц., Индонезия – 4,4 проц. Самый низкий процент имеет Панама – с 2,2 проц., однако это объясняется офшорным законодательством, применяемым в этой стране. Напротив, негативные показатели имеют Бразилия (81,5 проц.), Турция (80,9 проц.), Молдова (72,8 проц.). В странах Европейского союза также достаточно высокий процент предпринимателей, считающих ставку налога высокой для ведения бизнеса: в Польше 37,4 проц., Чехия (34,1), Германия (29,5). Наряду с этим интересным показателем является процент предпринимателей, считающих, что налоговое администрирование затрудняет ведение при ведении бизнеса. Данный показатель интересен тем, что дает понимание того, который из факторов наиболее затруднителен для предпринимателей. Так, по данным исследования, 5,5 проц. казахстанских предпринимателей считают налоговое администрирование главной причиной затруднений при 23 24 Там же. Enterprise Surveys. World Bank// http://www.enterprisesurveys.org/ 25 Айдос Тайбекулы ведении бизнеса. Для сравнения, в странах Содружества лучшие показатели по категории «Процент фирм, находящих налоговое администрирование главной причиной затруднений при ведении бизнеса», имеют Азербайджан (4,1 проц.), Беларусь (4,3 проц.), Молдова (4,5 проц.). Отрицательные показатели наблюдаются на Украине (15,2 проц.), в Кыргызской Республике (21,1 проц.), Таджикистане (28,7 проц.) и Армении (29,3 проц.). Средний показатель имеет Россия (14,2 проц.). Лидерами по показателю в данной категории в мире являются: Китай (3,5 проц.), Израиль (3,3 проц.), Эстония (3,1 проц.). Напротив, отрицательные показатели по миру по данной категории наблюдаются у Бразилии (71,4 проц.), Турции (59,0 проц.), Молдовы (64,7). Страны ЕС имеют достаточно стабильный уровень: Словакия (11,4 проц.), Испания (12,8 проц.), Португалия (17,8 проц.). Однако по результатам опроса в Германии и Польше больше респондентов (22,8 проц.) считают налоговое администрирование главным затруднением в предпринимательстве. Рисунок 2. Результаты опроса предпринимателей Всемирного банка по категориям Источник: составлено автором по данным Всемирного банка25 Примечания: *при составлении индикаторов использованы данные только производственных фирм. 25 Enterprise Surveys. World Bank// http://www.enterprisesurveys.org/ 26 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы По результатам опроса, азербайджанские фирмы меньше других из стран Содружества находят налоговую нагрузку и администрирование затруднением при ведении бизнеса. Казахстанские фирмы видят главным затруднением налоговую нагрузку нежели администрирование (контрольно-надзорные мероприятия). Однако данный показатель все же ниже, чем у Азербайджана и Беларуси. Несмотря на то что в целом позиция фирм отражает реальное состояние налоговой нагрузки в наблюдаемой стране, заметны некоторые расхождения, которые заключаются в том, что высокий уровень налоговой нагрузки может не влиять на отношение бизнеса к нему как затруднению. Точно так же и низкий уровень налоговой нагрузки может не снижать ее проблемного восприятия (см. рис. 3). Рисунок 3. Сравнительный график. Уровень налоговой нагрузки и процент фирм, находящих налоговую нагрузку главной причиной затруднений при ведении бизнеса (%) Источник: составлено автором по данным Всемирного банка26 Как продемонстрировано на графике, связь между уровнем налоговой нагрузки и восприятием ее фирмами как затруднение для бизнеса имеет два вида. В первом процент проблемного восприятия налоговой нагрузки 26 Enterprise Surveys. World Bank // http://www.enterprisesurveys.org/ 27 Айдос Тайбекулы выше ее фактического уровня. Например: Македония, Литва, Латвия, Алжир, Молдова, Россия. Во втором процент проблемного восприятия налоговой нагрузки многократно ниже ее фактического уровня. Например: Китай, Беларусь, Швеция. Возможно, данный факт отражает сравнительно низкую коррупционную среду в последних странах. В Казахстане при уровне реальной налоговой нагрузки 28,6 проц. проблемное восприятие налоговой нагрузки составляет 11,2 проц. 1.5. Оценка налоговой нагрузки Важным показателем состояния налоговой системы государства является коэффициент общей налоговой нагрузки в соотношении к ВВП. Данный показатель вычисляется долей уплаченных бизнесом и населением налогов в ВВП, тем самым наглядно демонстрируя обремененность экономики налоговыми отчислениями. Коэффициент успешно применяется при определении эффективной налоговой нагрузки, при которой вычисляется пороговое значение оптимальной налоговой ставки, в пределах которой происходит максимальная отдача от налогообложения. Для определения оптимальной ставки используется кривая Лаффера.*27 Примечательно, что даже при повышении ставки до достижения точки Лаффера сумма поступлений растет, не вызывая снижения физического объема производства. Напротив, рост налоговых ставок свыше точки Лаффера снижает производство ниже точки рентабельности, что приводит к снижению предпринимательской активности и, следовательно, общему спаду производства в стране. Кривая Лаффера дает возможность определять критический уровень налоговой нагрузки, превышение которого влечет отрицательные для всей экономики последствия, такие как спад производства, предпринимательской активности и т. д. Для Казахстана критический уровень налоговой нагрузки был рассчитан Институтом экономических исследований МНЭ РК, и составил 30,7 проц. *Согласно данной теории увеличение ставки налога приносит соответствующее увеличение налоговых поступлений, однако при достижении пороговой точки (точки Лаффера) рост налоговых поступлений останавливается и начинает падать по мере дальнейшего увеличения ставки выше порогового. 27 Jude Wanniski, «Taxes, Revenues, and the `Laffer Curve,’» The Public Interest, Number 50, Winter 1978. 28 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы для фискальной функции и 25,8 проц. к ВВП для производственной функции для 2009 года.28 Здесь вопрос в том, превышает ли реальная нагрузка в Казахстане ее критический (оптимальный ) уровень? Если говорить об общем уровне налоговой нагрузки в Казахстане, то согласно Индексу экономической свободы исследовательского центра The Heritage Foundation29 уровень общей налоговой нагрузки в Казахстане в 2015 году составляет 13,5 проц. к валовому внутреннему продукту (ВВП), то есть находится в пределах допустимого значения. Однако, как указывалось выше, по данным другого исследования – Всемирного банка и компании PwC, высчитывается налоговая нагрузка непосредственно на бизнес-единицу, где нагрузка составила 28,6 проц. Данный показатель находится в переделах критического уровня для фискальной функции (30,7). Однако для производственной функции превышает на 3,2 процента (25,8). Другими словами, налоговая нагрузка на бизнес-единицу в Казахстане незначительно превышает допустимый уровень, при котором снижается объем производства по причине снижения рентабельности. Однако справедливо отметить, что оптимальный-критический уровень нагрузки для Казахстана был рассчитан по состянию на 2009 год, а данные Всемирного банка отражают налоговую нагрузку 2015 года. Различие в индексах состоит в том, что The Heritage Foundatio при вычислении использует соотношение всех выплаченных бизнесом и населением налогов к ВВП. Напротив, по методологии Всемирного банка и PwC используются данные бизнес-структуры, по которым сумма налогов, подлежащая к уплате компанией, разделяется на ее коммерческую прибыль, тем самым выявляет реальную нагрузку на отдельно взятого предпринимателя. Для сравнения, одними из самых лучших показателей по общей налоговой нагрузке являются: Саудовская Аравия – 3,7 проц., Мьянма – 3,8 проц., Катар – 5,1 проц., Пакистан – 10,4 проц. Напротив, высокий уровень общей налоговой нагрузки наблюдается в странах с развитой экономикой: Дания – 50 проц., Франция – 45,3 проц., Финляндия – 44,1 проц., Норвегия – 42,2 проц. Примечательно, что при сравнении со странами СНГ, Казахстан имеет второй показатель после Азербайджана, учитывая то, что общая налоговая Нугербеков С. Н., Тычинская Ю. В., Карашулакова Г. Ж. Определение эффективной налоговой нагрузки на экономику, учитывая специфику Казахстана. Институт экономических исследований МНЭ РК// http://www.economy.kz/public/doklads/index.php/8858/ 29 2015 Index of Economic Freedom// http://www.heritage.org/index/explore?view=by-variables 28 29 Айдос Тайбекулы ставка у Казахстана ниже на 11 процентных пунктов, а также меньше на один вид налога. Несмотря на это, общая налоговая нагрузка в Азербайджане ниже на один процентный пункт. Таким же образом позиция Армении в общей оценке выше на 4 пункта, что, возможно, связано с другими показателями, которые учитывались при расчете индекса (см. табл. 5). Таблица 5. Сравнительный рейтинг Казахстана со странами мира по «Индексу экономической свободы – 2015» по категории «налоговая нагрузка» № Страна Казахстан 1 2 3 4 Германия Норвегия Италия Дания 1 2 3 4 Индия Таиланд Малайзия Китай 1 2 3 4 5 6 Мексика США Аргентина Венесуэла Канада Бразилия 1 2 3 4 5 6 7 Азербайджан Туркменистан Кыргызстан Армения Россия Беларусь Украина Налоговая нагрузка, % к ВВП 13,5 Европа 37,6 42,2 44,4 48,0 Азия 7,3 15,0 16,1 19,4 Сев. и Юж. Америка 10,0 24,3 29,5 13,6 30,7 35,3 СНГ 12,7 21,0 21,0 22,0 28,7 29,8 38,9 Источник: составлено автором по данным The Heritage Foundation 30 Общая оценка 63,3 73,8 71,8 61,7 76,3 54,6 62,4 70,8 52,7 66,4 76,2 44,1 34,3 79,1 56,6 61,0 14,7 39,5 67,1 52,1 49,8 46,9 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы При рассмотрении налоговой нагрузки среди стран мира высокая налоговая нагрузка более характерна для развитых стран. Напротив, развивающиеся экономики отличаются низкими ставками. Причиной этого, возможно, является высокий уровень жизни в развитых странах, обусловленный широкомасштабными социальными программами, которые требуют значительного финансового и соответствующего налогового обеспечения. В отличие от развитых стран, приоритетными задачами которых является поддержание высокого уровня жизни населения, развивающиеся страны более нацелены на форсированный экономический рост, а также привлечение инвестиций и усиление деловой активности, которая требует сравнительно низких налоговых ставок. К тому же, значительные показатели национального богатства и накопленного инвестиционного капитала в развитых странах дают возможность применения высоких налоговых ставок. Так, к примеру, по данным Heritage Foundation30 и Credit Suisse Research Institute,31 в 2014 году уровень налоговой нагрузки в Дании составлял 48 проц. при соответствующем объеме национального богатства на одного взрослого – 293 тыс. долл. США. Аналогичная ситуация в Норвегии, где в тот же период при налоговой нагрузке 42,2 проц. объем НБ составил значительные 385 тыс. долл. США. Напротив, в развивающихся экономиках наблюдается низкая налоговая нагрузка при низком уровне НБ на душу населения. Так, в Венесуэле в 2014 году при налоговой нагрузке 13,6 проц. – НБ составил около 6 тыс. долл. США.32 Похожая ситуация и в Малайзии, где при налоговой нагрузке 16,1 проц. НБ на душу населения составил около 26 тыс. долл. США. В Казахстане при налоговой нагрузке 13,5 проц. нацинальное богатство в расчете на одного гражданина составило 5,858 долл. США. 2015 Index of Economic Freedom// http://www.heritage.org/index/explore?view=by-variables Credit Suisse Global Wealth Databook 2014// https://publications.credit-suisse.com/tasks/render/file/ index.cfm?fileid=25EC6CF2-0407-67D9-AAEAAE8BDFEDE378 32 Там же. 30 31 31 Айдос Тайбекулы Рисунок 4. Сравнительный график. Доля граждан с доходом от 100 тыс. долл. США до 1 млн. долл. США и уровень общей налоговой нагрузки, 2014 Источник: составлено автором по данным The Heritage Foundation и Credit Suisse Research Institute Как продемонстрировано на графике, развитые страны с высокой долей населения, владеющей накопленным капиталом, имеют соответствующий высокий уровень налоговой нагрузки. Таким образом, высокие налоговые ставки в развитых странах призваны обеспечивать не только социально уравнительную функцию, но и противодействовать утечке сбережений капитала в обход интересов общества, где оно накапливалось. Немаловажно и то, что сравнительно высокий уровень развития налогового администрирования, культуры уплаты налогов в развитых странах среди населения и бизнеса позволяет сохранять высокие ставки налогов без угрозы потери собираемости. 1.6. Описание собираемости налогов Собираемость налогов является одним из показателей эффективности налогового администрирования государства. Этот показатель возможно 32 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы оценить по публикуемым ежегодно данным региональных исполнительных властей и ревизионных комиссий о сумме собранных налогов и планируемых сборах. Собираемость налога высчитывается путем соотношения плана по сборам и фактических поступлений (см. табл. 6). Таблица 6. Собираемость налогов по шестнадцати регионам Республики Казахстан за 2014 год Регион г. Астана г. Алматы Акмолинская обл. Актюбинская обл. Карагандинская обл. Костанайская обл. Павлодарская обл. Северо-Казахстанская обл. Восточно-Казахстанская обл. Жамбылская обл. Южно-Казахстанская обл. Алматинская обл. Мангистауская обл. Атырауская обл. Западно-Казахстанская обл. Кызылординская обл. Факт, млн. тг. 140 225,2 145 967 14 822 37 645,5 46 584 53 103 26 144 11 937 27 961,7 16 025 12 947 99 600 31 604 57 376 План, млн. тг. 143 953,9 125 346 14 687 35 737,0 39 584 49 067 26 800 10 242 31 506 16 860 12 272 91 800 29 257 55 091 млн. тенге К плану, % 102,70 116,50 100,60 105 97,4 101,4 98 117 89 95 106 108 108 104,1 Источник: составлено автором по данным официальных сайтов акиматов, маслихатов областей и городов республиканского значения Республики Казахстан В целом по приведенным в таблице данным можно оценить уровень собираемости в Казахстане как высокий. Однако важно учитывать то, что план по сбору налогов после утверждения в местных законодательных органах многократно уточняется в течение года, до семи раз в год. К сожалению, подобная практика существенно искажает реальную картину собираемости налогов. Еще одним методом поверхностной оценки собираемости может служить соотношение роста налоговых сборов к росту ВВП по годам (см. рис. 5). 33 Айдос Тайбекулы Рисунок 5. Сравнительный график «Темп роста налоговых поступлений к темпу роста ВВП к предыдущем году» Источник: составлено автором по данным Счетного комитета и Комитета по статистике МНЭ РК Как продемонстрировано на графике, фактическое исполнение налоговых поступлений прямо коррелирует с уровнем ВВП, а также дает возможность отметить стабильный уровень собираемости. Однако данные показатели собираемости основываются на контролируемой налогооблагаемой базе. Следует также иметь в виду долю неконтролируемой части ВВП, или так называемой теневой экономики. Так, доля неконтролируемой части ВВП в 2013 году составила 28,6 проц.33 Вместе с тем, недоимка по налоговым поступлениям в республиканский бюджет на начало 2015 года составила 78 млрд. тенге, увеличившись по сравнению с началом 2014 года на 33,7 млрд. тенге, или в 1,8 раза.34 Таким образом, на фоне снижения доли налогов в бюджете все большей зависимости от Национального фонда, а также увеличения доли неконтролируемой части ВВП встает вопрос о повышении эффективности налоговой системы РК, особенно в части увеличения доходности по несырьевой налогооблагаемой базе, а также о снижении доли неконтролируемого оборота средств. Глава Статкомитета Алихан Смаилов на брифинге в Службе центральных коммуникаций// http:// kapital.kz/gosudarstvo/32530/dolya-tenevoj-ekonomiki-v-rk-ravna-28-6-ot-vvp.html 34 Ежегодный отчет Счетного комитета по контролю за исполнением республиканского бюджета за 2014 год// http://esep.kz/rus/show1/article/26 33 34 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы 2. Новые вызовы В условиях возрастающей зависимости государственного бюджета РК от налогообложения сырьевого сектора на фоне отрицательной динамики цен на мировых сырьевых рынках настает необходимость изучения новых тенденций и проблемных вопросов, которые, возможно, будут влиять на развитие налоговой системы Казахстана в перспективе. На данный момент первоочередные задачи уже обозначены на государственном уровне, в частности в программе «100 конкретных шагов по реализации пяти институциональных реформ» главы государства Нурсултана Назарбаева.35 Кроме того возрастает роль интеграционных процессов, таких как ЕАЭС и ВТО, при прогнозировании и планировании экономики. В этой связи далее, будут рассмотрены такие вопросы, как перспектива замены НДС на налог с продаж c оценкой условных поступлений от НСП; проблема размывания налоговой базы; перспектива налоговой системы с учетом фактора интеграционных процессов. 2.1. Сравнительный анализ НДС и налога с продаж 5 мая 2015 года в ходе расширенного заседания правительства Н. Назарбаевым была поставлена задача Министерству финансов РК изучить вопрос замены налога на добавленную стоимость на налог с продаж, по причине сложности и непрозрачности первого.36 В связи с этим в дальнейшем последовали дискуссии с участием правительства, экспертов и предпринимателей по поводу возможной реформы налогов на потребление. Во время дискуссий были предложены две разные вариации замены налогов. Первый вариант аналогичен налогу на оборот (налоговая база – выручка, ставка 5 проц.), второй вариант – налог на розничную торговлю (налоговая база – выручка, ставка 12 проц.). 100 конкретных шагов по реализации институциональных реформ Нурсултана Назарбаева// http:// ortcom.kz/ru/program/program-100steps/text/show 36 ИА Новости Казахстан// http://newskaz.ru/economy/20150505/7966211.html 35 35 Аскар Нурша Например, в ходе заседания общественного совета по поддержке предпринимательства при партии «Нур Отан» директором центра макроэкономических исследований О. Худайбергеновым была предложена замена НДС на сразу два вида налога – налог с продаж и налог на розничные продажи. Согласно концепции предложения, налог с продаж полностью заменяет НДС во всех секторах экономики, кроме розничной торговли. В секторе розничной торговли применяется розничный налог, который заменяет как НДС, так и КПН. Вместе с этим предложено применение дифференцированных ставок от 12,7 и 5 проц., где выбор ставки зависит от способа оплаты. В целом данное предложение нашло поддержку как среди участников совета, так и представителей финансовых властей. Так, председатель Комитета государственных доходов Д. Ергожин положительно оценил предложенный вариант, добавив, что применение налога на розницу «…вкупе с налогом с продаж – отличная идея».37 Конкретно к данному предложению со скепсисом отнеслись представители НПП «Атамекен», которые отметили, что налог с продаж в предложенном варианте в разы увеличивает налоговую нагрузку на бизнес.38 Применяемый в настоящее время в Казахстане налог на добавленную стоимость (НДС) является косвенным налогом, то есть налог высчитывается с наценки или дополнительной маржи на товар/услугу. НДС был введен в Казахстане в 1992 году и в целом считается прогрессивным методом налогообложения потребления. Пришедший на замену налогу на оборот, НДС используется в более чем 160 странах мира.39 Значимым преимуществом НДС является то, что налог уплачивается на всех стадиях производства и реализации товара/услуги, то есть это означает, что налог охватывает всех участников рынка. Подобный механизм существенно расширяет налоговую базу и снижает риск неуплаты. Как отмечает Е. Сагиев, государство не может потерять всю сумму НДС, так как каждый участник рынка уплачивает свою часть налога (импортер либо производитель, продавец-дистрибьютор), то есть при уклонении одного предпринимателя сумма собранного налога снижается, однако не теряется полностью.40 Что будет представлять из себя розничный налог в Казахстане// http://tengrinews.kz/private_finance/ budet-predstavlyat-sebya-roznichnyiy-nalog-kazahstane-282729/ 38 «Впереди год напряженной работы по налоговой реформе»// http://forbes.kz/process/businessmen/ vperedi_god_napryajennoy_rabotyi_po_nalogovoy_reforme 39 OECD (2014), Consumption Tax Trends 2014: VAT/GST and excise rates, trends and policy issues, OECD Publishing, Paris// http://dx.doi.org/10.1787/ctt-2014-en 40 Налог с продаж и НДС// http://www.sagiev.net/nalog-s-prodazh-i-nds 37 36 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы Учитывая все перечисленные преимущества НДС, инициатива его замены либо реформирования однозначно должна иметь серьезное обоснование. Здесь важно обратить внимание на малозаметный аспект данного вида налога, в котором и заключается причина его критики. При исчислении НДС применяется система налогового зачета, то есть участники производственной цепочки компенсируют предыдущий уплаченный налог вплоть до конечного использования. Дело в том, что в Казахстане действует такая система взимания НДС, при которой переплаченная вышуказанным способом сумма НДС возмещается из госбюджета в конце отчетного периода. Таким же образом возмещается сумма НДС с товара, предназначенного на экспорт. Так, в 2014 году объем возвратов НДС из республиканского бюджета составил 416,9 млрд. тенге. Для сравнения, общий объем фактических поступлений составил 333,9 млрд. тенге.41 Другими словами, сумма возвратов зачастую превышает поступления, и это становится значительной проблемой. Так, во время выступления на 10-м Налоговом форуме, председатель Комитета по государственным доходам Д. Ергожин, отмечая необходимость скорого решения данной проблемы, акцентировал внимание на том, что это «...самая главная диспропорция» и «...вопрос экономической безопасности».42 Не вызывает сомнений, что сложный механизм возвратов НДС создает условия для исскуственного завышения суммы возвратов. Так, на этапе администрирования возврата некоторыми юридическими лицами используются всевозможные схемы искуственного завышения суммы налога с вполне понятной целью. Налоговыми органами отмечаются две отрасли с распространенной практикой такого рода схем: экспорт зерна сельхозпроизводителями, а также строительный сектор.43 Это и является одной из главных причин дискуссий о возможном отказе от НДС в пользу совершенно нового для Казахстана налога с продаж. Что касается налога с продаж, то, как уже отмечалось, налоговая база равна валовой выручке и схожа с НДС, в котором налоговая база равна сумме добавленной стоимости. Налог с продаж в отличие от НДС не имеет Ежегодный отчет Счетного комитета по контролю за исполнением республиканского бюджета за 2012 год// http://esep.kz/ckfinder/userfiles/files/otchet%202012%20rus.pdf 42 Даулет Ергожин: Должен быть либо нормальный НДС, либо налог с продаж// http://forbes.kz/process/ daulet_ergojin_doljen_byit_libo_normalnyiy_nds_libo_nalog_s_prodaj 43 Налоговым комитетом Минфина выявлены новые схемы уклонения от уплаты налогов (с дополнением)// https://www.kt.kz/rus/finance/nalogovim_komitetom_minfina_vijavleni_novie_shemi_uklonenija_ ot_uplati_nalogov_s_dopolneniem__1153482047.html 41 37 Айдос Тайбекулы системы зачета, то есть налог взимается на каждом этапе производства в полной мере. По этой же причине возникает каскадный эффект, который гипотетически может увеличить налоговую нагрузку. Однако это является лишь предположением, так как здесь требуется эмпирическая оценка. Так, по словам экономиста Ж. Ахметова, экономический эффект подобной системы зависит от изменения основной цены товара или услуги для производителя и количества итераций (повторяющихся операций) при уплате налогов.44 Налог на розничную торговлю взимается один раз на финальном этапе продажи товара/услуги. Это означает, что здесь также не требуется системы зачета и соответственно бюджетных возвратов. Во многом именно эти особенности налога на розницу и налога с продаж обосновывают его детальное рассмотрение финансовыми органами. В настоящее время налог с продаж имеет редкое применение по причине вытеснения налогом на добавленную стоимость. Начиная с середины двадцатого века многие государства перешли к НДС как к более прогессивному виду налогообложения потребления. В настоящее время НСП применяется в США как единственный вид налога на потребление. Одновременное приЧего ждать казахстанцам от налога с продаж// http://lsm.kz/chego-zhdat-kazahstancam-ot-nalogas-prodazh 44 38 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы менение НДС и налога с продаж встречается крайне редко. К примеру, в Канаде одновременно применяются оба налога. В России НСП применялся в период с 1998 по 2004 годы. Как уже отмечалось, несмотря на различия в методах администрирования, оба налога имеют общую налоговую базу, что подразумевает сопоставимый объем доходов. (подр. стр. 32). Это означает, что основным вопросом здесь является то, какой из методов администрирования может обеспечить лучшую доходность. Несмотря на успех НДС в европейских странах, применение НДС в том виде, в котором он применялся до настоящего времени, не мог отвечать этим требованиям. Исходя из этого настает необходимость либо реформы НДС, либо полной его замены на НСП. Например, до настоящего времени плательщиками НДС становились только те юрлица, годовой оборот которых превышал 30 тысяч МРП (на 2014 г. это 59 млн. Тг.), то есть по сути только крупный бизнес. Однако, согласно новому Налоговому кодексу, который вступает в силу с начала 2016 года, данный порог снижается до 3234 МРП, или около 6 млн. тг. Другими словами, плательщиком НДС станет и малый бизнес. Таким образом, налоговая база НДС существенно расширяется с целью увеличения налоговых доходов. Также интерес вызывает другой вопрос: может ли НСП в случае его введения стать более эффективеным методом налогообложения потребления? Здесь важно обощить и определить основные плюсы и минусы каждого вида налога: 1) НДС, плюсы: меньший риск неуплаты розничного сектора, минус: это потери бюджета при возвратах крупному бизнесу; 2) налог на розничную торговлю, плюсы: отсутствие потерь при бюджетных возвратах, минусы: больший риск потерь при администрировании малого бизнеса; 3) налог с продаж, плюсы: отсутствие системы зачета, минусы: возможное возникновение каскадного эффекта при его уплате, то есть налогоплательщик рискует уплачивать один налог по несколько раз, по причине отсутствия системы зачета. Другими словами, система зачета может стать одновременно как плюсом для бюджета, так и минусом для бизнеса. Здесь важно обратить внимание на то, которая из отрицательных сторон НДС и налога с продаж и налога на розницу более критична для госбюджета в современных реалиях, а также какой из методов администрирования станет менее затратным. Для налога на розницу важнейшую роль в этом вопросе играет структура торговой сети, которая будет рассмотрена далее. 39 Айдос Тайбекулы Так, по А. Тайту налог на розницу имеет существенные недостатки: «...чем больше ставка налога, тем сильнее оказывается нагрузка на самое уязвимое звено цепочки – розничного продавца, ведь все налоговые поступления могут быть под риском невыплаты, если розничный продавец будет не в состоянии его выплатить. По этой причине им отмечается, что НСП эффективен только при сравнительно низких ставках (ниже, чем в НДС. – Поясн. авт.).45 Данное предположение действительно актуально для Казахстана. Сектор торговли в Казахстане в меньшей степени представлен крупными торгующими предприятиями, основную часть рынка занимают мелкие продавцы, для которых, в свою очередь, свойственна низкая налоговая отдача и фискальный контроль. Это значительно усложняет процесс администрирования как НСП, так и НДС, и соответственно увеличивает его затратность. Возможный перенос налоговых обязанностей всецело на оптово-розничный сектор, связанный с введением НСП, может привести к такой ситуации, при которой крупные компании-дистрибьюторы будут мотивированы к искуственному дроблению сети продаж на множество аффилированных мелких продавцов с целью занижения суммы налогов. Однако есть возможность того, что отсутствие лишних затрат на возвращение часто завышенных сумм НДС в какой то мере компенсирует дополнительные издержки администрирования. На данный момент объем розничной торговли, такой традиционно нестабильной категории налогоплательщиков, как мелкие индивидуальные предприниматели и рынки, на 14 проц. меньше в сравнении с крупными торговыми сетями (2,7 против 3,2 трлн. тг. соответственно), тогда как их количество многократно превосходит количество зарегистрированных предприятий (111 765 против 6 261 соответственно).46 Очевидная причина заключается в том, что значительная часть оборота рынков не декларируется, а значит, и не облагается налогами. При рассмотрении структуры торговый сети также заметно превалируют мелкие торговые точки индивидуальных предпринимателей – 95 проц. (111 765 ед.). При этом заметно меньше доля точек крупных торгующих предприятий, которая составляет всего 5 проц. (6 261 ед.).47 Alan A. Tait, Value Added Tax: International Practice and Problems (cite by OECD (2014), Consumption Tax Trends 2014: VAT/GST and excise rates, trends and policy issues, OECD Publishing, Paris// DOI: http://dx.doi.org/10.1787/ctt-2014-en 46 Там же. 47 Там же. 45 40 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы Из этого следует, что введение налога с продаж без усиления затрат на администрирование может повлечь сужение налоговой базы, так как при НДС, по крайней мере, малая часть налогов поступала от крупных дистрибьюторов. По мнению многих казахстанских налоговых экспертов, мелкие розничные продавцы являются одними из самых непрозрачных агентов казахстанской экономики.48 В своем выступлении вице-министр национальной экономики Т. Жаксылыков указал на то, что торговый сектор Казахстана имеет низкий уровень налоговой дисциплины, а также высокий уровень неформальной занятости, реализации контрафактной и контрабандной продукции.49 Более того, как ни парадоксально, несмотря на низкую налоговую нагрузку, представители казахстанского малого бизнеса, в частности розничные продавцы, более чувствительны к администрированию налоговых органов по сравнению с более крупными предприятиями. Так, в опросах Всемирного банка50 – 6,6 проц. представителей малого бизнеса отмечают налоговое администрирование как главную причину затруднений при ведении бизнеса. В отличие от них более уверенно чувствует себя средний и крупный бизнес – 4,7 и 2,4 проц. соответственно. Другими словами, малый бизнес более подвержен административному давлению, а также одновременно более непрозрачен. Таким образом, применение НСП в первое время повлечет снижение доходности по причине сфокусированности на розничном торговом секторе, который на данный момент отличает низкий уровень контролируемого оборота. Однако, учитывая менее затратное администрирование, НСП достаточно перспективен. Более того, наблюдаемый рост электронной коммерции и увеличение количества безналичных расчетов, несомненно, увеличивает контролируемый оборот, что может стать хорошим подспорьем при переходе к налогу с продаж и налогу на розничную торговлю. К тому же, при введении налога с продаж, отпадет необходимость возврата НДС, начисленного на экспортный товар. В этом случае ослабнет административная нагрузка на экспортера, нацеленная на пресечение завышения стоимости возврата. В первую очередь уменьшатся неудобства для добросовестных плательщиков НДС, а также решится проблема противоправного Бюджет недополучает миллионы долларов// http://pnk.kz/files/byudzhet-nedopoluchaet-millionydollarov.html 49 Интернет-портал Kapital.kz// http://kapital.kz/economic/33940/v-rk-neobhodimo-usilit-rol-krupnyhroznichnyh-igrokov.html 50 Enterprise Surveys 2015// http://www.enterprisesurveys.org/data/exploreeconomies/2013/ kazakhstan#regulations-and-taxes--size 48 41 Айдос Тайбекулы завышения суммы возвратов при отчетности. Этот фактор являлся одной из основных причин дискуссии реформы косвенных налогов. 2.2. Оценка условных поступлений от налога с розничной торговли для 2010–2014 гг. Оценка условных поступлений от налога на розничную торговлю (НРТ) и НДС может послужить как подтверждение предположений о сопоставимых объемах налоговых поступлений от налога с розничной торговли и НДС. При оценке условных налоговых поступлений от налога с розничной торговли были выбраны три показателя: • Налоговая база – объем розничной и оптовой торговли в стоимостном выражении (Q) • Условная ставка налога с продаж (без учета специальных налоговых режимов) • Приблизительный уровень собираемости (с учетом опыта стран, применяющих данный налог). Для первого показателя при выборке данных был использован объем розничных продаж в Казахстане с 2010 по 2014 год в стоимостном выражении. Здесь к сумме розничных продаж были сложены объем услуг общественного питания и объем услуг ремонта автотраНСПорта, так как эти категории также относятся к конечному потреблению. Для второго показателя условная ставка была выбрана аналогично актуальной ставке НДС – 12 проц. Так как предусматривалась замена указанных налогов, это предположительно означало сохранение уровня ставок. Для третьего показателя уровень собираемости определен в размере 50 проц., исходя из доли зарегистрированных торгующих предприятий в общем обороте (54 проц.). Также учитывались результаты исследования Сбербанка России 2014 года,51 согласно которому максимальная собираемость НСП в России может составлять 50 проц., с учетом доли крупных торговых центров в розничном секторе – 22 проц. Прогнозные данные для РФ были выбраны по причине приблизительно сопоставимой степени развития торговой сети в Казахстане. Центр макроэкономических исследований Сбербанка РФ// https://www.sberbank.ru/common/img/ uploaded/analytics/2014/MO290714.pdf 51 42 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы НРТусл= Q×12%×50% Таблица 7. Оценка условных поступлений от налога с розничной торговли в сравнении с фактическими поступлениями от НДС для 2010–2014 гг. Год Условные поступления от налога с продаж, млн. тг. Фактические поступления от НДС, млн.тг. 2010 2011 692 139,7 859 578 677 226 864 550 2012 2013 1 000 029 1 164 884 914 360 1 327 649 2014 1 352 690 1 198 169 Источник: рассчитано автором по данным КС МНЭ РК, Счетного комитета по исполнению республиканского бюджета Как продемонстрировано в таблице, при оценке условных поступлений НРТ, действительно выявляется приблизительно равный объем поступлений с фактическими показателями НДС за весь рассматриваемый период. Однако на данный момент неизвестно, будет ли включать налоговая база НРТ оптовую торговлю. Также, согласно расчетам, условный объем поступлений от налога с продаж незначительно, но все же превышает объем НДС. При условии включения в базу оптовой торговли, а также при обеспечении собираемости в 50 проц. фискальный эффект НРТ более положительный. 2.3. Проблема размывания налоговой базы Одной из акутальных проблем налогообложения в мире становится размывание налоговой базы и смещение прибыли, которая получила международное обозначение BESP (РБСП). Несомненно, эта проблема в какой-то степени должна проявляться на фискальном пространстве Казахстана. Об этом можно утверждать, хотя бы основываясь на стремительном росте рынка электронной коммерции. Причина достаточно проста – высокая интерактивность и мобильность бизнес-процессов. Возрастающая свобода передвижения капитала, уменьшение правовых и технологических барьеров, а также стремительное распространение технологичных форм ведения бизнеса (интернет-магазины, онлайн-продажа мобильных приложений) осложняет процесс контроля 43 Айдос Тайбекулы оборота и прибыли. Что естественным образом снижает в итоге сумму налоговых поступлений. Другими словами, усиливаются тенденции роста трудноконтролируемых с точки зрения администрирования методов и разновидностей предпринимательства, связанных с технологическим развитием, что является в целом следствием глобализации мировой экономики. РБСП актуальна для многих экономик мира, о чем можно судить, например, по налоговой политике стран ОЭСР, которые отличаются прогрессивным видением в макроэкономическом прогнозировании. Представляют интерес опубликованные организацией материалы рекомендательного характера по данной проблеме. К примеру, План действий по проблеме размывания налоговой базы и смещению прибыли на 2013 год.52 В данном документе указывается возрастающая роль сервисной составляющей экономики и цифровых продуктов, передача которых может осуществляться зачастую только через Интернет. Как следствие, отмечается, что такая ситуация дает возможность предпринимателям совершать торговые операции, несмотря на удаленность от покупателей. Стоит отметить, что проблема РБСП не ограничивается лишь ростом так называемой цифровой экономики. Другими проявлениями РБСП принято считать затруднения при налоговом администрировании учреждений-нерезидентов либо компаний с иностранным участием, а также граждан-резидентов, напротив, являющихся собственниками активов, находящихся вне юрисдикции страны. Другими словами, проблема заключается в практике вывода налогооблагаемой базы за пределы юрисдикции базовой страны в юрисдикции льготными налоговыми условиями (офшорные зоны). Результатом такого рода тенденций указываются действия транснациональных корпораций, которые, используя данные условия, проводят агрессивную политику налогового планирования, вкупе с этим применяя легальные способы снижения налоговой нагрузки. В целом изменения налоговой политики со стороны государств ОЭСР заметно акцентированы на пересмотр методики налогообложения крупных транснациональных корпораций, которые и являются по сути основными двигателями цифровой экономики, и как следствие РБСН. OECD (2013), Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting, OECD Publishing, Paris// DOI: http:// dx.doi.org/10.1787/9789264202719-en 52 44 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы Зачастую степень глобализации национальных экономик во многом определяет, насколько указанные процессы их затрагивают. На сегодняшний день процессы РБСП могут быть актуальными и для Казахстана. В последнее время в РК наблюдается значительный рост темпов развития электронной коммерции, несмотря на то что интернет-торговля занимает всего 1 проц. от розничного сектора. Так, в 2014 году объем интернет-продаж вырос до 41,2 млрд. тенге по сравнению с 28 млрд. тенге в 2013 году.53 Однако быстрый темп роста в данном секторе сопровождается низкой долей участия внутренних трансакций. Так, на данный момент 90 проц.54 платежей по картам Казахстана поступают на счета зарубежных интернетпродавцов. Таким образом, основная доля торговых сделок осуществляется в обход национального налогообложения, то есть трансакции осуществляются без уплаты НДС в республиканский бюджет РК. Кроме того, специфика электронной коммерции, не предполагающая обязательное наличие юридического адреса, создает трудности для определения резидентства предпринимателей. Казахстанские налоговые эксперты уже отмечают необходимость своевременной адаптации к новым реалиям ведения бизнеса, а также внедрения механизмов их эффективного налогообложения.55 Неудивительно, что данные вызовы порождают ответные меры со стороны государства. Одной из важных мер, проводимых властями относительно проблемы размывания налоговой базы, является введение системы электронных счет-фактур. Учитывая сложность проведения торговых операций через Интернет между юридическими лицами, при которых требуется бухгалтерская документация в бумажном виде, введение данного инструмента представляется своевременной и обоснованной мерой для полного контроля торгового оборота сферы электронной коммерции. Согласно данным портала «Учет.кз», на данный момент в Казахстане существует возможность выписывать счет-фактуры в электронном виде на добровольной основе. Для сравнения, в России также на добровольной основе применяется ЭСФ с 2011 года, в Азербайджане – с 2010-го на обязательной основе. В свою очередь представители Интернет-ассоциации Комитет по статистике МНЭ РК// http://stat.gov.kz/faces/wcnav_externalId/homeNumbersDomesticTrade?_ afrLoop=11176471824945403#%40%3F_afrLoop%3D11176471824945403%26_adf.ctrlstate%3Djp2re349j_50 54 Адина Байкинова. Битва за долю// http://expertonline.kz/a11698/ 55 Проблема размывания налоговой базы в современном мире// http://www2.deloitte.com/content/dam/ Deloitte/kz/Documents/media/KZ_Yeldos_Syzdykov_ru.pdf 53 45 Айдос Тайбекулы Казахстана позитивно оценивают введение ЭСФ в Казахстане и ее влияние на отечественную электронную коммерцию. К своеобразному методу борьбы с размыванием налоговой базы в Казахстане можно причислить введенные в начале 2015 года Комитетом государственных доходов РК ограничения по перемещению международных посылок.56 Данные ограничения заключаются в сокращении количества товаров, перемещаемых физическими лицами, которые относятся к личному потреблению, соответственно необлагаемому таможенными пошлинами. Возможно, целью предпринимаемых таможенными органами мер является снижение неконтролируемого импорта товаров через зарубежные электронные магазины, отнесенных при импорте к товарам для личного потребления, то есть импортированных без уплаты НДС с целью дальнейшей перепродажи. Что касается проблемы смещения прибыли, более известной в Казахстане как отток капитала, то на данный момент присутствует основа для его потенциального усиления. Так, по состоянию на 1 августа 2015 года, количество юрлиц с иностранной и совместной формой собственности составила 27,5 тыс., или около 9 проц. от общего числа. Опираясь на данное число, важно отметить, что уполномоченными органами57 приводятся данные, согласно которым с 2010 года в пять раз увеличилось количество предприятий, зарегистрированных в офшорных зонах. Также отмечается, что такие предприятия используют незаконные схемы вывода капитала в офшорные юрисдикции, сумма которых в 2012 году достигала 1,4 млрд. тг., а за последние 20 лет – 140 млрд. тг.58 В мировой практике с целью контроля доходов граждан от зарубежных активов применяются законодательные акты, известные как правила о контролируемых иностранных компаниях (CFC rules). В Казахстане эту роль выполняют специальные законодательные акты, в частности, некоторыми положениями Налогового кодекса, основным из которых является «Доход, полученный в стране со льготным налогообложением».59 Казахстанцы будут получать не более одной посылки в месяц// http://lsm.kz/kazahstantsy-budutpoluchat-ne-bolee-odnoj-posylki-v-mesyats 57 А. Байманов. Комитет государственных доходов РК, брифинг, г. Астана, 21.05.15, по материалам интернет-портала Kapital.kz со ссылкой на ИА Интерфакс// http://kapital.kz/finance/40506/v-rknamereny-borotsya-s-ottokom-kapitala-v-offshory.html 58 Комитет по статистике Министерства национальной экономики Республики Казахстан// http://stat. gov.kz/faces/wcnav_externalId/homeNumbersBusinessRegisters?_afrLoop=11749119773164224#%40 %3F_afrLoop%3D11749119773164224%26_adf.ctrl-state%3D117ea488p2_71 59 Кодекс Республики Казахстан “О налогах и других обязательных платежах в бюджет” по состоянию на 21.07.2015// http://online.zakon.kz/Document/?doc_id=30366217 56 46 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы Данное положение распространяется на резидентов Казахстана, владеющих долей свыше 10 проц. в уставном капитале юридического лица-нерезидента, расположенного в офшорной зоне. В свою очередь, офшорной зоной признается юрисдикция, где применяется ставка корпоративного подоходного налога или его аналога менее 10 проц., а также применяются законы, обеспечивающие конфиденциальность финансовых показателей. По мнению международных экспертов по налогообложению, данные положения имеют ряд недостатков: высокая пороговая ставка подоходного налога при определении льготности той или иной юрисдикции, а также низкая пороговая доля владения иностранными активами от 10 и более проц., приводя в пример страны ОЭСР с требованиями от 50 проц.60 Возможно, указанный комментарий основывался на необходимости повышения мотивации предпринимателей к внешнеэкономической деятельности, однако в то же время важно учитывать значительный уровень оттока капитала из Казахстана, который оправдывает данные меры. Учитывая распространение эффекта РБСП в Казахстане, представляются важными следующие ключевые задачи, определенные в упомянутом отчете ОЭСР и определяющие векторы работы по его снижению: Ричард Брегонье, Сергей Безбородов. Комментарий к казахстанским правилам о контролируемых иностранных компаниях// https://www.pwc.kz/en/Press_room/Press_releases_pdf/Tax_Haven_rus.PDF 60 47 Айдос Тайбекулы Цифровая экономика. Выявление и определение проблемных вопросов налогообложения цифровой экономики, понимание механизма возникновения добавленной стоимости в цифровой индустрии, выявление прибыли, получаемой с помощью новых видов предпринимательства, а также их эффективное администрирование. Международное налоговое законодательство. Нейтрализация негативного эффекта противоречащих друг другу международных соглашений (полная потеря налога при двойном налогообложении, двойной вычет). Транснациональная активность. Усиление работы по дальнейшему развитию нормативов, препятствующих негативным проявлениям при администрировании таких категорий налогоплательщиков, как контролируемые иностранные компании (CFC) и постоянные учреждения (PE). Трансфертное ценообразование. Дальнейшее развитие нормативных правил, регулирующих привязанность трансфертного ценообразования к процессам образования добавленной стоимости. Систематизация мер борьбы с РБСП. Разработка методологии по нейтрализации РБСП, повышение эффективности механизма разрешения споров, усиление консалтинга и информационного обеспечения организаций в ходе нейтрализации РБСП. 2.4. Перспектива развития налоговой системы Казахстана в условиях налоговой конкуренции и экономической интеграции Очевидно, что налоговая политика, являясь неотъемлемой частью макроэкономической политики, становится важным элементом дискуссий при любой форме экономической интеграции. Краеугольным камнем в этом вопросе становятся различия в параметрах налоговой системы, так как они создают условия для налоговой конкуренции между интегрируемыми сторонами. Несмотря на то что присоединение Казахстана к интеграционным объединениям в рамках Таможенного союза ЕврАзЭС и ЕАЭС вопреки ожиданиям не привело к острым дебатам по поводу гармонизации налоговых режимов, вопрос о сближении налоговых систем в рамках ЕАЭС все еще сохраняет потенциал. Так, председатель коллегии Евразийской экономиче- 48 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы ской комиссии Виктор Христенко, отмечая, что каждая страна имеет право устанавливать свои налоговые ставки, не отрицает того, что «...обсуждения в этом направлении все же ведутся».61 В Казахстане идея гармонизации воспринимается достаточно скептически. К примеру, председатель управляющего совета Ассоциации налогоплательщиков РК Жаннат Ертлесова отмечает, что Ассоциация «…борется за то, чтобы не было такой единой налоговой политики и налогового администрирования, потому что в Казахстане все это на порядок лучше, чем, например, в России».62 В целом перспектива развития налоговой системы в условиях экономической интеграции прежде всего вызывает интерес в связи с возможными изменениями в последней основных параметров (уровень ставок и определение базы). Зачастую основные параметры налоговой системы изменяются исходя из стратегических задач, поставленных перед ней, которые, в свою очередь, определяются потребностями внутренней и внешней конъюнктуры государства. С учетом данного обстоятельства, для прогноза развития налоговой системы Казахстана в перспективе представляется важным понимание того, насколько выбранная ранее модель соответствует современной конъюнктуре, а также приобретут ли актуальность другие вызовы. Как было указано в начале доклада, с момента становления и до настоящего времени налоговая система Казахстана формировалась в соответствии с тремя сложившимися на тот момент требованиями: 1) адаптация налоговой системы к администрированию новых экономических категорий и институтов, необходимых для становления рыночных отношений, таких как предприятия с участием иностранного капитала, фондовый рынок и т. д.; 2) оптимизация налогообложения нефтяного сектора как основной точки роста экономики; 3) повышение инвестиционной привлекательности государства, а также увеличение уровня сбережений и соответственно внутренних инвестиций посредством применения мягких налоговых условий. Обсуждение перехода на единую валюту в ЕАЭС может начаться не раньше 2025 года// http:// www.astanatv.kz/news/show/id/41723.html 62 Полной гармонизации налогового законодательства между странами ЕАЭС не будет, – Ж. Ертлесова// http://www.astanatv.kz/news/show/id/33842.html 61 49 Айдос Тайбекулы Другими словами, налоговая политика Казахстана до настоящего времени являлась активным компонентом стимулирующей денежно-кредитной политики, которая была необходима для ускоренного выхода из транзитного состояния экономики. Первая задача, которая требовала ослабления контроля финансовых институтов с целью создания условий для адаптации к налогообложению новых экономических категорий, скорее всего, потеряла свою актуальность. Более того, возросшая на данный момент проблема размывания налоговой базы и смещения прибыли, скорее всего, приведет к необходимости пересмотра принципа налогообложения финансовых трансакций. Вторая задача по оптимизации налогообложения нефтяного сектора на фоне резкого падения цен на энергоносители,63 наблюдаемая с середины 2014 года, и последовавшего за ним спада экономики сохраняет свою значимость, однако дальнейшее рассмотрение налогообложения нефтяного сектора как стабильного источника налоговых поступлений по этой же причине представляется неактуальным. Исходя из этого, третья задача по повышению инвестиционной привлекательности за счет комфортных фискальных условий приобрела еще большую актуальность. Таким образом, очевидно, что существующая модель налоговой системы не требует кардинального пересмотра основополагающих задач. Напротив, приверженность принципу низких налоговых ставок призвана продолжить реализацию конкурентного преимущества Казахстана в Центрально-Азиатском регионе, а также среди государств – членов ЕАЭС и ВТО. В целом, казахстанское налоговое пространство на данный момент отличает низкая нагрузка как на экономику, так и бизнес-сектор в частности (см. табл. 8). Таблица 8. Сравнение налоговых систем стран – участниц ЕАЭС 2014 г. Налоговая нагрузка (общая) % к ВВП, Налоговая нагрузка (средняя на бизнесединицу), % 63 Казахстан Россия Кыргызстан Беларусь Армения 13,5 28,7 21,0 29,8 22,0 28,6 48,9 29,0 52,0 20,4 NASDAQ// http://www.nasdaq.com/markets/crude-oil.aspx?timeframe=18m 50 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы Влияние налогов на бизнес * Влияние налогов на инвестиционную привлекательность** 3,9 2,9 3,3 - 3,6 4,0 3,1 3,4 - 3,3 Источник: Heritage Foundation,64 PwС,65 World Economic Forum66 Примечания: * – препятствуют абсолютно, 7 – абсолютно не препятствуют ** – снижают абсолютно, 7 – абсолютно не снижают Как приведено в таблице, указанная модель казахстанской налоговой системы сделала ее на данный момент наиболее либеральной юрисдикцией в интеграционном пространстве с устойчивой динамикой улучшения. Здесь важно учитывать то, что подобная либеральная модель налого­ обложения, которую применяет Казахстан, продиктована необходимостью поддержания конкурентоспособности экономики в условиях экономической интеграции, в частности ЕАЭС и ВТО. Другими словами, низкие налоговые ставки имели задачу компенсировать отставание казахстанской экономики от партнеров по интеграции по широкому спектру других параметров (стоимость труда и капитала, удаленность от мирового океана, устаревшие основные фонды). Изначально предполагалось, что при вступлении Казахстана в Таможенный союз с Россией и Беларусью, мягкая налоговая политика будет компенсировать упомянутое отставание по другим параметрам конкурентоспособности. Однако ожидание того, что комфортные налоговые условия в Казахстане вызовут устойчивый рост иностранного капитала, не оправдалось. За последние годы по данному показателю не наблюдается значительного результата. Так, по данным Комитета по статистике, за последнее десятилетие количество действующих предприятий с иностранным капиталом в Казахстане остается на неизменным уровне (8010 ед. в 2005, 8041 ед. в 2015 г.).67 Здесь важно отметить то, что 47 проц. данных предприятий являются представителями оптово-розничной торговли с традиционно низкими вложениями в основной фонд и, соответственно, низким экономическим 2015 Index of Economic Freedom// http://www.heritage.org/index/explore?view=by-variables Paying Taxes 2015// http://www.pwc.com/gx/en/paying-taxes/overall-ranking-and-data-tables.jhtml 66 Global Competetivness Report 2014–2015// http://www3.weforum.org/docs/WEF_GlobalCompetitiven essReport_2014-15.pdf 67 КС МНЭ РК// http://stat.gov.kz/getImg?id=ESTAT095208 64 65 51 Айдос Тайбекулы эффектом инвестиций, который ожидал Казахстан. Примечательно, что весь рассматриваемый период сопровождался постепенным снижением налоговой нагрузки путем уменьшения ставок налогов на потребление и налогов на прибыль. Однако это не вызвало соответствующего увеличения притока иностранного капитала. Этот факт лишний раз подтверждает то, что наличие комфортного налогового режима не может гарантировать должной инвестиционной привлекательности экономики, которая зависит также и от множества других параметров. Однако, к сожалению, на данный момент для Казахстана низкие налоговые ставки остаются основным элементом конкурентоспособности в условиях экономической интеграции с Россией, Беларусью, Кыргызстаном и Арменией, так как имеется ряд недостатков по другим экономическим параметрам. Конкурентоспособность казахстанского производственного сектора главным образом зависит от мягких налоговых условий. Ярким примером этому может послужить тот факт, что постепенное увеличение ставок акцизов в Казахстане к уровню ставок, применяемых в России в рамках Договора о ЕАЭС68 (разд. XVII «Налоги и налогообложение»), привело к спаду рентабельности некоторых производств. Так, после двухкратного увеличения ставки акциза на алкогольную продукцию* в 2014 году произошел незамедлительный 24-процентный спад производства алкогольной продукции в том же году (рис. 6). *Кроме коньяка, бренди, вин, виноматериала и пива. 68 Правовой портал ЕАЭС// https://docs.eaeunion.org/ru-ru/Pages/DisplayDocument.aspx?s=bef9c7983978-42f3-9ef2-d0fb3d53b75f&w=632c7868-4ee2-4b21-bc64-1995328e6ef3&l=540294ae-c3c9-45119bf8-aaf5d6e0d169&EntityID=3610 52 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы Рисунок 6. Сравнительная динамика роста акциза на алкоголь и объема произведенной алкогольной продукции Источник: составлено автором по данным Комитета по статистике МНЭ69 РК и Комитета по государственным доходам РК70 Таким образом, видно, что до этого момента конкурентное преимущество казахстанского производителя алкогольной продукции основывалось на более низких акцизных ставках, увеличение которых привело к немедленной потере рентабельности и спаду производства. Примечательно, что повышение ставок кроме снижения темпов производства приносит также и увеличение суммы налоговых доходов. Например, несмотря на указанный выше спад объема производства, сумма налоговых поступлений от акцизов увеличилась на 60 проц. Аналогично этому, можно отметить, что отношения в рамках ЕАЭС и ТС действительно принесли определенный позитивный фискальный эффект. К примеру, доходность НДС, начисленного на товары, импортированные с территории РФ и Беларуси, выросла на 33 проц. на следующий год после вступления (2010), а также продолжает рост (см. рис. 8). Комитет по статистике МНЭ РК// http://stat.gov.kz/getImg?id=ESTAT101612 Комитет государственных доходов// http://kgd.gov.kz/ru/content/fakticheskie-postupleniya-po-nalogami-platezham-v-gosudarstvennyy-byudzhet-za-2002-2015-gg 69 70 53 Айдос Тайбекулы Также вызывает интерес механизм распределения ввозных таможенных пошлин в рамках ЕАЭС. Так, сумма ввозных пошлин каждого государства перечисляется на единый счет ЕАЭС, после чего распределяется согласно следующему нормативу: Республика Армения – 1,1%; Кыргызская Республика – 1,9%; Республика Беларусь – 4,70%; Республика Казахстан – 7,33%; Российская Федерация – 87,97%.71 Однако при распределении ввозных таможенных пошлин между государствами – членами ЕАЭС в 2014 году, в Казахстане сложилось отрицательное сальдо 38,2 млрд. тг. Если сумма перечислений в бюджеты партнеров составила 274,2 млрд. тг., то сумма встречных перечислений составила 234,2 млрд. тг.72 Также отрицательное сальдо наблюдалось и в 2013 году. В идеале отрицательное сальдо не должно происходить по причине одинакового для всех участников источника для расчетов объема ввозимого импорта на основе базы данных ООН (КОМТРЭЙД). Возможно, подобные несоответствия основаны на колебаниях курсов национальных валют участников по отношению к доллару США, так как межгосударственный взаиморасчет по распределению пошлин осуществляется посредством конвертации в доллары США. Рисунок 7. НДС, начисленный с импорта товаров и услуг из стран ТС, 2008–2014, млн. тг. Источник: Комитет государственных доходов73 54 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы Возвращаясь к тому, что страны ЕАЭС и СНГ имеют целый комплекс различных параметров конкурентоспособности, важно отметить то, что в числе торговых партнеров Казахстана есть не менее конкурентоспособные налоговые юрисдикции, такие как Грузия, Азербайджан, Армения с более низкой стоимостью труда и капитала. В свою очередь Россия и Беларусь в совокупности, несмотря на менее комфортные фискальные условия, имеют более высокую долю обрабатывающей промышленности в экономике, а также более крупный размер экономики, превышающий казахстанскую в девять раз. Казахстан в данной ситуации, со средним по меркам СНГ размером экономики, одновременно имеет достаточно дорогой труд и капитал, что на данный момент обосновывает необходимость продолжения приоритета либеральной налоговой политики. Очевидно, что в данной ситуации Россия и Беларусь, с более высокими ставками налогов, заинтересованы в повышении налоговой нагрузки в Казахстане, с целью усиления собственных конкурентных преимуществ в регионе. В связи с этим возможно появление новых для Казахстана вызовов, связанных с усилением налоговой конкуренции, в особенности в условиях экономической интеграции в рамках ЕАЭС и ВТО. Исходя из понимания того, что гармонизация налоговых ставок в ЕЭАС не может стать панацеей от проблемы налоговой конкуренции по причине серьезных различий в параметрах экономик участников, возникает другой вопрос: действительно ли налоговая конкуренция в ЕАЭС препятствует сугубо экономической интеграции? Если да, то существуют ли эфективные методы ее разрешения? При всем при этом очень важно учитывать, что экономическая интеграция в рамках ЕАЭС и ВТО, безусловно, требует определенной формы сотрудничества в области налогообложения. В этой связи вызывает интерес опыт европейской интеграции в рамках ЕС и более ранних формирований, так как между странами ЕС аналогично участникам ЕАЭС имеются значительные различия в экономических параметрах. О механизме зачисления сумм ввозных таможенных пошлин при присоединении Кыргызской Республики к Таможенному союзу// http://www.nisi.kg/ru-analytics-1210 72 Счетный комитет по контролю за исполнением республиканского бюджета// http://esep.kz/rus/ show1/article/26 73 КГД РК// http://kgd.gov.kz/ru/content/fakticheskie-postupleniya-po-nalogam-i-platezham-vgosudarstvennyy-byudzhet-za-2002-2015-gg 71 55 Айдос Тайбекулы Так, путем эмпирических исследований74 была выявлена положительная корреляция между мобильностью капитала, корпоративными и подоходными налогами в Европе. Мобильность капитала, вызванная налоговой конкуренцией в условиях экономической интеграции в Европе, вызвала снижение налоговой нагрузки на корпорации, одновременно вызывая симметричное повышение налоговой нагрузки на индивидуальную прибыль от трудовой деятельности. Данная теория может найти подтверждение и в странах – участницах ЕАЭС. Налоговая нагрузка на корпоративный сектор в Казахстане и России снижалась на фоне поочередного понижения корпоративных налогов, однако с осени 2015 года в Казахстане рассматривается повышение стандартной ставки индивидуального подоходного налога с 10 проц. до 12 проц. к 2018 году.75 Основной базой ИПН является налог на доходы от трудовой деятельности. Что касается проблемы решения налоговых споров, то в целом в ЕС проблема налоговой конкуренции изучается с начала 80-х годов XX века по сей день. Так, главным результатом продолжительной работы в данном направлении стало формирование такой системы налоговых отношений, в которой каждый участник проводит суверенную налоговую политику, однако придерживаясь при этом основных принципов, обеспечивающих функционирование единого рынка. В результате это привело к появлению неформальной концепции позитивной и негативной интеграции, где позитивная интеграция предполагает установление запретов и регламентов на национальные юрисдикции. Напротив, негативная интеграция предусматривает определенные директивы после решения суда ЕС по мере возникновения соответствующих межгосударственных споров. Негативная интеграция на данный момент стала наиболее распространенным методом регулирования налоговых отношений внутри ЕС. По мнению С. К. Лещенко,76 изучение опыта ЕС в построении механизмов преодоления национальных различий при интеграции может стать хорошей основой при реализации дальнейшей стратегии сотрудничества государств – членов ЕАЭС в области налоговых отношений. Killian McCarthy. Frederik van Doorn, Brigitte Unger. Globalisation, Tax Competition and the Harmonization of Corporate Tax Rates in Europe: A Case of Killing the Patient Cure the Disease Tjalling C. Koopmans Research Institute Utrecht School of Economics// http://www.koopmansinstitute.uu.nl 75 В Казахстане рассматривается вопрос о повышении индивидуального подоходного налога// http:// dknews.kz/v-kazahstane-rassmatrivaetsya-vopros-o-povy-shenii-individual-nogo-podohodnogo-naloga/ 76 С. К. Лещенко. Сближение налоговых систем государств – членов Европейского союза// http://elib. bsu.by/bitstream/123456789/12508/1/6_leshchenko.pdf 74 56 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы ЗАКЛЮЧЕНИЕ Данное исследование имело две основные задачи: 1) описать характерные черты налоговой системы Казахстана в настоящее время; 2) попытаться определить и оценить те тенденции и вызовы для экономики страны, решение которых лежит в области компетенции налоговой системы в перспективе. В ходе доклада было описано четыре этапа становления налоговой системы, каждый из которых основывался на принятии очередного налогового кодекса. На данный момент применяется Налоговый кодекс, принятый в 2008 году, с несколькими поправками. Однако множество задач, поставленных Н. Назарбаевым перед правительством как в рамках «Плана нации – 100 конкретных шагов по реализации пяти институциональных реформ»,77 так и других прямых указаний, привели к существенному пересмотру множества аспектов налоговой политики. В связи с этим летом 2015 года правительством были озвучены планируемые изменения в новую редакцию Налогового кодекса. В целом по характеру и масштабу изменений данный проект поправок можно назвать налоговой реформой. Вероятно, последующий период станет началом нового этапа развития налоговой системы, поскольку новые экономические тенденции и среда, несомненно, отличаются от периода прошедшей рецессии 2008 года. Вначале следует отметить, что действующий Налоговый кодекс, применяемый с 2009 года, в каком-то смысле стал частью антикризисной программы правительства в условиях замедления роста казахстанской экономики после кризиса 2008 года. Весь период применения данного кодекса сопровождался последовательным снижением налоговой нагрузки на экономику. Как исключение увеличивалось налоговое бремя на предприятия нефтегазового сектора. Другими словами, главной целью политики фискальной либерализации являлось создание условий для структурной перестройки экономики. Несомненно, это стало главным конкурентным преимуществом Казахстана в условиях экономической конкуренции в своем регионе, а также в рамках интеграционных объединений ТС, ЕврАзЭС и ЕАЭС. План нации – 100 конкретных шагов по реализации пяти институциональных реформ главы государства Нурсултана Назарбаева (май 2015 года)// http://online.zakon.kz/Document/?doc_id=31977084 77 57 Айдос Тайбекулы Однако фискальный эффект данных реформ показал неоднозначные результаты. Например, как ни парадоксально, доля корпоративных и косвенных налогов в государственном бюджете ежегодно сокращается, даже во время периода увеличения производства и потребления. Возрастающий ненефтяной дефицит бюджета требует увеличения трансфертного финансирования из резервных финансов Нацфонда. Турбулентность в мировой экономике, в частности падение цен на основные экспортные позиции Казахстана, наблюдаемые с конца 2015 года, скорее всего, вызовет замедление роста экономики. Например, Азиатский банк развития снизил прогноз по росту экономики в Казахстане с 1,9 до 1,5 проц.78 Очевидно, что в условиях ухудшения макроэкономических прог­ нозов, значительно усложняется задача привлечения внешних инвестиций и в целом структурной перестройки экономики. В этих условиях либеральное налоговое пространство становится чуть ли не единственным конкурентособным параметром экономики. Однако здесь наступает сложная ситуация: с одной стороны, важно продолжать политику низких налогов, с другой – не менее важно сократить дефицит бюджета через увеличение налоговых поступлений. Традиционно в подобных ситуациях единственным вариантом увеличения налоговых доходов без повышения ставок становится расширение горизонта фискальных ресурсов, то есть нахождение новых источников. При отсутствии последнего – усиление потенциала существующей налоговой базы при помощи более эффективных методов администрирования. Действительно, в характере анонсированных правительством поправок в Налоговый кодекс прослеживается подчеркнутая направленность на увеличение общей налоговой нагрузки на экономику. Ярким тому примером может послужить предполгаемое расширение базы НДС. Так, исходя из проекта поправок, планируется снизить порог оборота для плательщиков НДС, что, по словам Д. Ергожина, в свою очередь, привлечет еще 80 тыс. плательщиков.79 Введение налога с продаж взамен НДС, скорее всего, откладывается на более поздний срок. Однако, вполне возможно, что планируемое расширение базы НДС покажет, насколько малый бизнес готов платить налоги 78 Рост экономики Казахстана замедляется – АБР// http://lsm.kz/rost-ekonomiki-kazahstanazamedlyaetsya-abr 79 «Впереди год напряженной работы по налоговой реформе»// http://forbes.kz/process/businessmen/ vperedi_god_napryajennoy_rabotyi_po_nalogovoy_reforme 58 Налоговая система Казахстана: решения и вызовы также и при введении налога с продаж. Другими словами, включение в списки плательщиков НДС среднего и малого бизнеса станет неким экспериментом, в ходе которого можно будет увидеть его эффективность, что может стать последним аргументом при выборе между ним и налогом с продаж. То есть главный вопрос состоит в том, может ли расширение базы НДС увеличить доходность и компенсировать потери бюджета от возвратов. Ведь если данная мера не принесет должного эффекта, скорее всего, выявится необходимость перехода к НСП, так как при нем, по крайней мере, отсутствует затратная для малого бизнеса система зачетов/вычетов. Также было заявлено о смене приоритета при налогообложении от производства к потреблению. Это означает, что ставки КПН должны быть снижены одновременно со следующими вариантами: 1) с повышением ставки ИПН; 2) с расширением базы НДС с сохранением ставки; 3) с каскадным эффектом НСП, при котором нагрузка может повыситься при росте количества итераций. Повышение ставки ИПН также обусловлено и уверенным расширением доли в бюджете. Однако, учитывая то, что рост ИПН обусловлен увеличением государственных расходов, логичность этой поправки вызывает сомнение. Кроме того, сообщалось о снижении ставки КПН с 20 до 15 проц., однако лишь вкупе с применением налога с продаж, так как НСП в какой-то мере дублирует КПН. Действительно, согласно статистическим данным КГД, доля КПН в бюджете сокращается более критическими темпами нежели доля НДС. Интересно, что весомый участник налоговых дискуссий – НПП «Атамекен» как представитель бизнес-сообщества более положительно оценила перспективу повышения нагрузки на потребление, нежели на введение разных вариаций налогов с продаж.80 То есть основным аргументом палаты предпринимателей против налога с продаж остается каскадный эффект. Однако представители налоговой службы утверждают, что каскадный эффект может снизить количество несуществующих компаний при системе государственных закупок, таким образом снизив количество правонарушений. Так что вопрос о том, насколько подходит налог с продаж для казахстанской экономики, остается открытым. Даулет Ергожин: «Налоговое неравноправие привело к экономическим проблемам»// http://astana. palata.kz/ru/news/19993-daulet-ergozhin-nalogovoe-neravnopravie-privelo-k-ekonomicheskim-problemam 80 59 Айдос Тайбекулы В целом, можно сказать, что в ближайшей перспективе ожидаются значительные реформы налоговой системы, в особенности касающиеся эффективности налогообложения. В 2015 году в своем ежегодном Послании народу Казахстана,81 глава государства поставил ряд задач, касающихся налоговой политики. Основой этих задач стала необходимость оптимизации и повышение прозрачности налоговой системы. Очевидно, что возможная реформа косвенных налогов, как и повышение ставки ИПН, даже в случае окончательного решения может осуществиться не ранее 2017 года, учитывая, что предложение проекта по реформе будет рассматриваться Мажилисом только к осени 2016 года. До этого времени, скорее всего, продолжатся дискусии по предложенным поправкам. Однако уже с 1 января 2016 года будет действовать основная часть 153 поправок в Налоговый кодекс, принятых недавно Мажилисом. Самым значительным из изменений стало снижение порога оборота для уплаты НДС, а также объязательность использования электронных счетов-фактур. На данный момент перед правительством стоит задача справедливого распределения налоговой нагрузки в экономическом пространстве. Ведь принцип справедливости при налогообложении является именно тем фактором, игнорирование которого снижает эффективность любых реформ. «Казахстан в новой глобальной реальности: рост, реформы, развитие»// http://www.akorda.kz/ru/ events/astana_kazakhstan/astana_other_events/poslanie-glavy-gosudarstva-narodu-kazahstana 81 60 Айдос Тайбекулы, эксперт по экономическим исследованиям ИМЭП Институт мировой экономики и политики при Фонде Первого Президента Республики Казахстан – лидера нации Институт мировой экономики и политики (ИМЭП) при Фонде Первого Президента Республики Казахстан – Лидера Нации создан в 2003 году. Деятельность ИМЭП направлена на научные исследования проблем мировой экономики, международных отношений, геополитики, безопасности, интеграции и евразийства, а также на изучение деятельности Первого Президента Республики Казахстан и его вклада в создание и укрепление Казахстана как независимого государства, в развитие международного сотрудничества и содействие миру и стабильности. ИМЭП сочетает в своей деятельности независимый характер исследований с активным участием в общественной дискуссии и системной вовлеченностью в реальные процессы трансформации в Казахстане. Независимый общественный статус института способствует его участию в выявлении и выражении национальных интересов страны. ИМЭП осуществляет исследовательскую деятельность по следующим основным направлениям: – глобальные проблемы современности и их влияние на Казахстан и другие страны СНГ; – анализ и прогнозирование мировой экономической динамики и социальнополитических процессов; – изучение проблем международной, региональной и национальной безопасности; – исследование политических, экономических, социальных и правовых проблем в Казахстане, его положения в мировом сообществе; – экономические, политические и социальные процессы в государствах Центральной Азии, в России, Китае, США, ЕС, Японии, других странах; – международно-политические исследования; – международные сопоставления. Другими направлениями деятельности ИМЭП являются: – распространение объективной и достоверной информации о Республике Казахстан в стране и за рубежом; – публикация результатов теоретических и прикладных научных исследований, научных журналов, периодических изданий, мониторингов; – проведение конференций, семинаров, общественных дискуссий; – осуществление международных научных проектов; – международные контакты и сотрудничество с ведущими научными и аналитическими учреждениями в ближнем и дальнем зарубежье; – содействие международному сотрудничеству, миру и стабильности. Астана – Алматы, 2015
