ЭФФЕКТИВНОСТЬ РЕГУЛИРОВАНИЯ УЧЕТА КАПИТАЛА НА

ЭФФЕКТИВНОСТЬ РЕГУЛИРОВАНИЯ УЧЕТА КАПИТАЛА
НА ПРЕДПРИЯТИЯХ УКРАИНЫ
 Сташенко Ю.В.,
доцент кафедры Учета в предпринимательской деѐтельности Киевского национального
экономического университета им. Вадима Гетьмана (Украина, г. Киев),
кандидат экономических наук
В статье отражено понятие капитала, его роль и развитие с позиции экономистов и
философов, дано сравнение капитала как денежных ресурсов и средств на оплату наемного труда, которые в процессе своего производительного взаимодействия обеспечивают
рост стоимости и обогащение предпринимателей, раскрыта методика учета капитала
на предприятиях и даны предложения относительно улучшения учета собственного капитала.
Ключевые слова: капитал, собственный капитал, производительный капитал, денежные средства, круговорот, физический капитал, учет, прибыль.
УДК 657.21, ББК 65.052
Сегоднѐ все острее поѐвлѐятсѐ вопросы приближениѐ системы бухгалтерского учета в Украине, к
лучшим традициѐм и правилам мировой практики
ведениѐ и организации учета, хранѐ при этом национальные особенности. Учет ѐвлѐетсѐ функциональной подсистемой управлениѐ, котораѐ обеспечивает результативной информацией запрос как
владельца так и государства. Вопросы учета, отчетности ѐвлѐятсѐ клячевыми в политике предприѐтиѐ.
Непрестанный переход Украины к рыночной
экономике, расширения и углубления рыночной
среды во всех сферах деѐтельности полностья закономерно вызывает необходимость реформированиѐ учета. Все это предопределѐет введение новых экономических категорий и уточнение ранее
действуящих.
Невзираѐ на то, что собственный капитал как
экономическаѐ категориѐ используетсѐ достаточно
часто, вопросы учета остаятсѐ дискуссионными,
что и обусловило исследование данного вопроса.
Значимость указанной проблематики и необходимость решениѐ определенных проблем обусловили выбор темы статьи и ее направление –
проблемы учета формированиѐ собственного капитала предприѐтиѐ.
Капитал – одна из наиболее используемых экономических категорий. Он ѐвлѐетсѐ базой созданиѐ
и развитиѐ предприѐтиѐ и в процессе функционированиѐ обеспечивает интересы государства, владельцев и персонала. Лябаѐ организациѐ, котораѐ
ведет производственнуя или другуя коммерческуя деѐтельность должна иметь определенный
капитал, который представлѐет собой совокупность
материальных ценностей и средств, финансовых
вложений и расходов на приобретение прав и привилегий, необходимых длѐ осуществлениѐ его хозѐйственной деѐтельности *5, с. 112+.
Классики политической экономии А. Смит и
Д. Рикардо отождествлѐли капитал с накопленным
трудом, запасом (машин, инструментов, сырьѐ,
одежды, еды, денег и тому подобное). «Капитал
есть движение, процесс круговорота... Поэтому капитал можно понимать лишь как движение, а не как
вещь, котораѐ находитсѐ в спокойствии», – писал
К. Маркс. Динамизм как одна из важнейших внутренних прирожденных черт капитала глубоко раскрывает именно его естество, способ существованиѐ и механизм функционированиѐ.
Современные ученые полнее свѐзали структуру капитала с личным фактором производства, со
196
НОВЫЙ ВЗГЛЯД. МЕЖДУНАРОДНЫЙ НАУЧНЫЙ ВЕСТНИК
временем. Однако научнаѐ мысль до этого времени не разработала универсального определениѐ
капитала. «Капитал приобрел настолько разнообразные определениѐ, – писал один из известных
экономистов ХІХ века Н.Сениор, – что можно спросить себѐ: имеет это слово значениѐ, которое было
бы приемлемо всеми?». Справедливость этого замечаниѐ хранит своя актуальность и в наши дни.
Экономическаѐ сущность капитала в наиболее
обобщенном виде лучше всего сформулирована
І.А. Бланком: «Капитал ѐвлѐет собой накоплен путем сбережений запас экономических благ в форме денежных средств и реальных капитальных товаров, привлеченных его владельцами в экономический процесс как инвестиционный ресурс и фактор производства с целья получениѐ дохода, функционирование которых в экономической системе
базируетсѐ на рыночных принципах и свѐзано с фактором времени, риска и ликвидности» *4, с. 159].
Глубиннаѐ суть данной категории может быть
раскрыта лишь при условии рассмотрениѐ капитала в диалектическом единстве обеих его сторон:
материально-вещественной и общественной. Такой подход дает возможность понѐть, что капитал –
это не просто совокупность вещей (средств производства, золота, готовых товаров и тому подобное),
а сумма стоимостей, то есть величин общественных
благ. Но не всѐкаѐ сумма стоимостей ѐвлѐетсѐ капиталом. Да, у простых товаропроизводителей (в
хозѐйствах, основанных на трудовой частной собственности) была определеннаѐ сумма стоимостей,
но в их руках она не росла, а потому ни деньги, ни
товары не становились капиталом. Сумма стоимостей становитсѐ капиталом лишь тогда, когда она
используетсѐ длѐ получениѐ дополнительной стоимости.
Но понѐтно, что сама по себе стоимость не может создать дополнительнуя стоимость. Длѐ того,
чтобы стоимость выросла, принесла дополнительнуя стоимость, она должна быть использована в
качестве орудиѐ эксплуатации чужой рабочей силы, то есть ее владелец должен вступить в экономические отношениѐ с владельцем рабочей силы.
Следовательно, капитал – это не просто сумма стоимостей, а определенные производственные отношениѐ, при которых орудиѐ труда, деньги, товары
служат орудиѐм присвоениѐ части чужого неоплаченного труда. Именно поэтому «капитал – это не
вещь, а определенные общественные, надлежащие определенной исторической формации общества производственные отношениѐ, которые представлены в вещи и предоставлѐят этой вещи специфического общественного характера» *1, с. 112].
И такой исторической формацией есть лишь капиталистическаѐ. Вне капиталистических производ-
ственных отношений средства производства, другие материальные блага не образуят капитала.
Формирование производительного капитала
исторически свѐзываетсѐ с первобытным нагромождением капитала и становлением капиталистического предпринимательства. Первобытное нагромождение капитала, который создает капиталистические отношениѐ, ѐвлѐетсѐ процессом, который превращает, с одной стороны, средства производства и средства к жизни в капитал, а с другого –
непосредственных производителей у наемных производителей.
В процессе трансформации экономики постсоциалистических стран в рыночно-предпринимательскуя деѐтельность также осуществлѐетсѐ первобытное нагромождение капитала – формирование
капиталистического предпринимательства и наемной рабочей силы. Особенностѐми украинского первобытного нагромождениѐ капитала ѐвлѐятсѐ:
«приватизациѐ» богатства в процессе разгосударствлениѐ и приватизации имущества государственных предприѐтий; разворовывание государственного имущества; создание фиктивных предпринимательских структур; взѐточничество государственных чиновников; налоговые льготы длѐ «своих» и
тому подобное. Особенной формой первобытного
нагромождениѐ капитала в Украине и в других
постсоциалистических странах есть становление
теневого капитала и теневого капиталистического
предпринимательства.
Как отмечалось раньше, капитал, как и лябаѐ
экономическаѐ категориѐ, имеет вещественное содержание и общественнуя форму. В их диалектическом единстве раскрываетсѐ глубиннаѐ сущность
этой категории. Рассмотрение процесса увеличениѐ стоимости проѐвлѐет суть и содержание капитала. Деньги сами по себе не есть капитал, они могут превратитьсѐ в капитал, когда находѐт на рынке
продавца рабочей силы и авансируят на ее приобретение.
Превращение обычных денежных знаков на капитал вклячает как сугубо технические, техникоорганизационные, так и социально-экономические
моменты. Во-первых, производитель (владелец капитала) должен вступить в отношениѐ с другими
производителѐми по поводу покупки средств производства. Во-вторых, если его имеящегосѐ капитала
недостаточно длѐ организации эффективного производства, ему придетсѐ обращатьсѐ к кредитным учреждениѐм. В-третьих, он должен нанѐть определенное количество работников, чтобы обеспечить
эффективное функционирование средств производства, если этого нуждаятсѐ объемы производства.
Следовательно, превращаѐ свои деньги в капитал, производитель должен вступить в экономи-
НОВЫЙ ВЗГЛЯД. МЕЖДУНАРОДНЫЙ НАУЧНЫЙ ВЕСТНИК
ческие отношениѐ с предприѐтиѐми, которые производѐт необходимые ему товары и услуги, и с индивидами, что по определенным причинам получаят средства длѐ существованиѐ не благодарѐ собственной предпринимательской деѐтельности, а
путем найма за деньги.
Таким образом, определѐѐ капитал как стоимость, что путем эксплуатации наемного труда приносит дополнительнуя стоимость, мы этим самым
подчеркиваем достаточно важнуя его черту. А
именно: деньги, товары, средства производства сами по себе – не капитал. Капиталом они становѐтсѐ
лишь при определенных отношениѐх, то есть тогда, когда один класс ѐвлѐетсѐ владельцем средств
производства и стремитсѐ своя собственность приумножить, а другой лишен их и потому, чтобы существовать, продает своя рабочуя силу. Следовательно, капитал – это производственные отношениѐ.
Таким образом, капитал – это категориѐ, котораѐ выражает не столько технические или организационные, сколько социально-экономические отношениѐ, то есть капитал как такового не может существовать лишь при определенных социальноэкономических условиѐх. Такими условиѐми ѐвлѐятсѐ:
1) высокоразвитое товарное производство, обращение и рынок;
2) наличие такой мотивации деѐтельности производителѐ как личное обогащение за счет получениѐ прибыли;
3) сосредоточениѐ в части хозѐйствуящих субъектов значительной части средств производства и денежных ресурсов, то есть определеннаѐ
степень концентрации производства и капитала;
4) наличие лядей труда, яридически свободных,
но которые лишены средств производства и
жизненных благ, что вынуждает их наниматьсѐ.
Капитал – это авансированы предпринимателѐми в производство товаров средства производства, денежные ресурсы и средства на оплату наемного труда, которые в процессе своего производительного взаимодействиѐ обеспечиваят рост стоимости и обогащение предпринимателей *2, с. 130+.
Рассматриваѐ экономическуя сущность капитала предприѐтиѐм, следует отметить такие его характеристики как:
‒ Капитал предприѐтиѐ ѐвлѐетсѐ основным фактором производства. В системе факторов производства (капитал, землѐ, труд) капиталу принадлежит приоритетнаѐ роль, потому что он
сочетает все факторы в единственный производственный комплекс.
‒ Капитал характеризует финансовые ресурсы
предприѐтиѐ, которые приносѐт доход. В данном случае он может выступать изолировано
197
от производственного фактора в форме инвестированного капитала.
‒ Капитал ѐвлѐетсѐ главным источником формированиѐ благосостоѐниѐ его владельцев. Часть
капитала в текущем периоде выходит из его состава и попадает в «карман» владельца, а часть
капитала, который накапливаетсѐ, обеспечивает удовлетворение потребностей владельцев в
будущем.
‒ Капитал предприѐтиѐ ѐвлѐетсѐ главным измерителем его рыночной стоимости. В этом качестве выступает в первуя очередь собственный
капитал предприѐтиѐ, которое определѐет объем его чистых активов. Рѐдом с этим, объем используемого собственного капитала на предприѐтии характеризует одновременно и потенциал привлечениѐ им ссудных финансовых
средств, которые обеспечиваят получение дополнительной прибыли. В совокупности с другими факторами – формирует базу оценки рыночной стоимости предприѐтиѐ.
‒ Динамика капитала предприѐтиѐ ѐвлѐетсѐ важнейшим показателем уровнѐ эффективности
его хозѐйственной деѐтельности. Способность
собственного капитала к возрастания высокими темпами характеризует высокий уровень
формированиѐ и эффективное распределение
прибыли предприѐтиѐ, его способность поддерживать финансовое равновесие за счет внутренних источников. В то же времѐ, снижение
объема собственного капитала есть, как правило, следствием неэффективной, убыточной деѐтельности предприѐтиѐ *7, с. 135+.
Длѐ выполнениѐ своих функций, капитал должен постоѐнно двигатьсѐ. Суть обращениѐ заклячаетсѐ в движении капитала. Оборот капитала формирует капиталистическуя сферу обращениѐ. Полноценный круговорот должен охватывать сферу не
только обращениѐ, но и производства. И в этом круговороте участвуят как оборотные фонды и фонды
обращениѐ, так и основные фонды, то есть средства производства.
Круговорот капитала – непрерывное движение
капитала, в котором он последовательно превращаетсѐ из одной формы на другуя и делает полный кругооборот с приростом.
В процессе кругооборота на определенной стадии фонды приобретаят своя натуральнуя форму, то есть выступаят в виде средств и предметов
труда. Когда изготавливаетсѐ продукциѐ, средства
труда, как известно, переносѐт своя стоимость на
готовый продукт. Этот процесс происходит не сразу, а постепенно. Дальше, в сфере обращениѐ происходит реализациѐ продукции, а ценность приобретает формы денег, за которые потом возобнов-
198
НОВЫЙ ВЗГЛЯД. МЕЖДУНАРОДНЫЙ НАУЧНЫЙ ВЕСТНИК
лѐятсѐ потраченные средства труда (превращение
накопленной амортизации на новые средства труда
или происходит возмещение потраченных средств
труда). Предметы труда также проходѐт круговорот.
На скорость оборота капитала влиѐят разнообразные обстоѐтельства, из которых решаящим
ѐвлѐетсѐ состав производительного капитала. Производительный капитал, как известно состоит из
постоѐнного и переменного капитала, то есть из
стоимости функционируящих средств производства и рабочей силы. Оборот этих разных частей производительного капитала происходит не одинаково.
Построение учета собственного капитала ѐвлѐетсѐ чрезвычайно важным участком учетной системы субъекта ведениѐ хозѐйства. Именно на этом
участке формируетсѐ информационный массив данных относительно размера и состоѐниѐ капитала
владельцев.
Все имущество за его функциональной ролья
в общественном воссоздании и по способу передачи стоимости на вновь созданный продукт можно разделить на средства производства, средства
обращениѐ, средства потреблениѐ. В системе правовых отношений бухгалтерский учет группирует
все имущество по таким признакам:
1) за правом собственности – источниками формированиѐ активов (то есть от кого, сколько и с
какой целья получено имущество);
2) за конкретными формами и сроками внесениѐ.
Поэтому объектом учета ѐвлѐетсѐ не только имущество хозѐйства, но и капитал – право собственности на имущество, источники его формированиѐ (создание).
Владелец (частное лицо, коллектив основателей, государство и тому подобное) в момент организации (созданиѐ предприѐтиѐ, организации, учреждениѐ) вносит часть средств в размере потребности. За счет этих источников предприѐтие приобретает (или получает) необходимые предметы
длѐ осуществлениѐ своей деѐтельности. Средства,
которые нужны на покрытие расходов сверх собственных средств, они могут в порѐдке кредита взѐть
в банке и в порѐдке взаимных расчетов – у других
предприѐтий, а также получить за счет дополнительного продукта, выработанного предприѐтием.
Принципиальный вопрос, который нуждаетсѐ
решениѐ на этапе формированиѐ учетной политики, есть выбор концепции, на базе которой предприѐтие будет вести учет собственного капитала.
Указанный вопрос не часто поднимаетсѐ в специальной литературе, который вероѐтнее всего объѐснѐетсѐ его неурегулированностя отечественными учетными стандартами. В отличие от украинских П(С)БУ, концептуальнаѐ основа МСБУ предусматривает два альтернативных варианта учета соб-
ственного капитала: на базе финансовой или физической концепции.
Согласно физической концепции капитал рассматриваетсѐ в виде производительности предприѐтиѐ, основанной, например, на единицах продукции за день. Буквально капитал предприѐтиѐ означает его производственнуя мощность.
Физический капитал ѐвлѐет собой совокупность балансовых активов хозѐйствуящего субъекта, которые в процессе хозѐйственной деѐтельности приводѐт к приросту капитала владельцев, поскольку воплощаят в себе будущие экономические
выгоды. Функционируящий физический капитал
раскрываетсѐ в активе бухгалтерского баланса за
направлениѐми вкладываниѐ средств владельцев
(иммобилизованные активы, мобильные активы в
виде запасов и затрат, средств в активных расчетах, денежных средств и их эквивалентов). В этом
случае источник финансированиѐ конкретных активов не имеет решаящего значениѐ.
Согласно финансовой концепции капитал ѐвлѐетсѐ синонимом чистых активов или собственного
капитала предприѐтиѐ. То есть капиталом предприѐтиѐ считаятсѐ средства, инвестированные владельцами в предпринимательскуя деѐтельность, а также
капитал, заработанный предприѐтием в ходе осуществлениѐ хозѐйственной деѐтельности *7, с. 316+.
Выбор предприѐтием соответствуящей концепции капитала выходит из потребностей пользователей финансовых отчетов. Как утверждаетсѐ в
МСБУ, финансоваѐ концепциѐ капитала должна приниматьсѐ, если пользователи финансовых отчетов
прежде всего заинтересованы в сохранении номинального инвестированного капитала или покупательной способности инвестированного капитала.
В случае доминируящей заинтересованности пользователей в производственной мощности предприѐтиѐ должна применѐтьсѐ физическаѐ концепциѐ капитала.
Практически раскрытие капитала на базе финансовой концепции особенно важно длѐ оценки
качества менеджмента, оценки уровнѐ контролѐ
со стороны владельца, уровнѐ финансового левериджу, тогда как физическаѐ концепциѐ признаетсѐ приоритетной длѐ деловых партнеров и персонала предприѐтиѐ, государственных органов.
Независимо от избранной концепции капитала
предприѐтие заинтересовано, как минимум, в сохранении и наращивании собственного капитала, в
результате чего в составе собственного капитала
поѐвлѐетсѐ динамическаѐ составлѐящаѐ – прибыль,
котораѐ отображает рост капитала за определенный период.
Национальными учетными стандартами фактически закреплена финансоваѐ концепциѐ капи-
НОВЫЙ ВЗГЛЯД. МЕЖДУНАРОДНЫЙ НАУЧНЫЙ ВЕСТНИК
тала, потому длѐ целей учета собственный капитал
отождествлѐетсѐ с чистыми активами предприѐтиѐ, которые вычислѐятсѐ по остаточному принципу. Это означает следуящее: величина собственного капитала ѐвлѐетсѐ разницей между стоимостья
активов предприѐтиѐ и его обѐзательств (привлеченного капитала). По этому же принципу рассчитываетсѐ стоимостнаѐ величина собственного капитала, который зависит от принѐтых предприѐтием способов оценки активов и обѐзательств.
Успешнаѐ деѐтельность предприѐтий обеспечивает экономическое развитие страны. Эффективность предпринимательской деѐтельности субъектов ведениѐ хозѐйства в современных условиѐх определѐетсѐ, в первуя очередь, длѐ их владельцев
размером капитала, который им положено. Размер
собственного капитала увеличиваетсѐ в результате
удачно принѐтых решений в процессе хозѐйственной деѐтельности предприѐтиѐ и уменьшаетсѐ при
наличии непокрытых убытков, которые приводѐт к
уменьшения корпоративных прав участников. Изменениѐ, которые имеят место в отечественной
экономике и законодательстве, обусловили то, что
уставный капитал выступает в качестве особенного
объекта бухгалтерского учета.
Синтетический учет составлѐящих собственного капитала достаточно жестко регламентируетсѐ
как Министерством финансов, так и Государственной комиссией по ценным бумагам и фондовому
рынку, а потому соблядениѐ соответствуящих правил и методических рекомендаций ѐвлѐетсѐ залогом правильности учетных записей. В то же времѐ
нуждаятсѐ решениѐ немало вопросы в учете использованиѐ прибыли.
Отметим, что направлениѐ использованиѐ прибыли в принципе устанавливаятсѐ предприѐтием
самостоѐтельно и могут вклячать: выплату дивидендов, созданиѐ резервного капитала, пополнениѐ фондов социального развитиѐ и материального стимулированиѐ и тому подобное.
Инструкцией о применении плана счетов определенно, что использование прибыли в течении
отчетного периода отображаетсѐ записѐми за дебетом субсчета 443 «Прибыль, использованнаѐ в
отчетном периоде» в корреспонденции с кредитом
соответствуящих счетов (67 «Расчеты с участниками», 43 «Резервный капитал») [6].
При этом обращает на себѐ внимание одно обстоѐтельство. Отчисление в специальные фонды поощрениѐ и развитиѐ – часть расходов, которые представлѐят собой одно из направлений использованиѐ
прибыли, – отображаятсѐ согласно действуящей
методологии учета как затраты соответствуящих
видов и функций деѐтельности (за дебетом соответствуящих счетов 23 «Производство», 91 «Общепро-
199
изводственные расходы», 92 «Административные
расходы» и другие). Такой подход кажетсѐ не совсем
обоснованным с экономической точки зрениѐ.
Во-первых, расходы ѐвлѐятсѐ уменьшением
экономических выгод в результате выбытиѐ активов или роста обѐзательств. В результате отмеченных отчислений не происходит никакого уменьшениѐ активов, да и обѐзательства будут расти разве
что в случае признаниѐ их обеспечением следуящих расходов и платежей. Во-вторых, на каком счете в таком случае должны отображатьсѐ эти отчислениѐ: 474 «Обеспечениѐ других расходов и платежей» или 477 «Обеспечениѐ материального поощрениѐ»? Упомѐнутаѐ Инструкциѐ № 291 ответа
на эти вопросы не предоставлѐет.
Полностья логическим было бы допустить, что
формирование специальных фондов поощрениѐ и
развитиѐ есть именно тезаврацией нераспределенной прибыли, котораѐ приводит к соответствуящей перегруппировке статей собственного капитала, но никоим образом не к уменьшения экономических выгод, а потому нет никаких оснований
длѐ признаниѐ расходов. Речь идет о формировании дополнительного капитала.
Отражение в бухгалтерском учете операций с
капиталом должно осуществлѐтьсѐ лишь после тщательного анализа сути операций, которые приводѐт
к изменениѐм в элементах капитала. Прежде всего,
следует уделѐть внимание хозѐйственным операциѐм из получениѐ или передачи активов, изменениѐ оценки необоротных активов и определения
финансовых результатов. Именно такие операции
чаще всего приводѐт к изменениѐм в собственном
капитале. От характера действуящей на предприѐтии учетной политики относительно признаниѐ
доходов и потерь, оценки активов в значительной
степени будет зависеть, насколько адекватно будет
оценен собственный капитал предприѐтиѐ.
Одним из основных направлений улучшениѐ использованиѐ капитала предприѐтиѐ есть, прежде
всего, обеспечение максимального объема привлечениѐ собственных финансовых ресурсов за счет
внутренних источников: чистой прибыли и амортизационных отчислений.
Увеличение чистой прибыли возможно за счет
повышениѐ эффективности использованиѐ собственного капитала – увеличениѐ оборотности и повышениѐ рентабельности собственного капитала.
Увеличение объемов финансированиѐ за счет
амортизационных отчислений возможно путем
применениѐ ускоренной амортизации основных
средств.
Привлечение капитала за счет внешних источников (выпуск акций длѐ привлечениѐ собственного
капитала или выпуск облигаций или привлечение
200
НОВЫЙ ВЗГЛЯД. МЕЖДУНАРОДНЫЙ НАУЧНЫЙ ВЕСТНИК
долгосрочного банковского кредита) должен проводитьсѐ с учетом стоимости привлеченного капитала.
Предприѐтие должно отслеживать средневзвешеннуя стоимость капитала (средневзвешеннаѐ стоимость капитала вычислѐетсѐ как сумма произведенного капитала каждого вида на стоимость капитала этого вида) и не допускать значительного его роста. Критерием ѐвлѐетсѐ превышение рентабельности собственного капитала, рентабельности инвестиций над средневзвешенной стоимостья капитала.
Исходѐ из вышеизложенного видно, что были
систематизированы теоретические аспекты учета
собственного капитала на основе изучениѐ места
учета собственного капитала в системе бухгалтерского учета, уточнено клячевые понѐтиѐ и категории, которые характеризуят объект исследованиѐ;
детализировано счета бухгалтерского учета собственного капитала на предмет соответствиѐ современным потребностѐм бухгалтерского учета предприѐтий Украины.
Литература:
1. Алборов Р.А. Выбор учетной политики предпритиѐ в 1997 году. Принципы и практические рекомендации. – изд. 2-ое, доп. и перераб. – М.: ИКЦ «Дис», 1997. – 128 с.
2. Башнѐнин Г.І., Лазурь П.Ю., Медведев В.С. Политическаѐ економиѐ. – К.: Ника-центр Ельга, 2000. – 527 с.
3. Билоус В.Т., Егармина В.Д., Ермолаева Е.П., Каленский М.М., Каляга Е.В. Бухгалтерский учет в Украине
(за национальными положениѐми). – Ирпень: Академиѐ ГНС Украины, 2002 – 543 с.
4. Бухгалтерский финансовый учет. Конспект лекций. Учебное пособие длѐ студентов высших учебных
заведений спец. 7.050106 «Учет и аудит» / За ред. проф. Ф.Ф. Бутинцѐ. – Житомир: ЖИТИ, 2001. – 288 с.
5. Данькив Й.Я., Лучко М.Р., Остапяк М.Я. Бухгалтерский учет в отраслѐх экономики: учебное пособие. –
2-е изд. – К.: Знание, 2005. – 229 с.
6. Инструкциѐ о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обѐзательств и хозѐйственных операций предприѐтий и организаций утверждена Министерства финансов Украины от 30 ноѐбрѐ 1999 года № 291, зарегистрированнаѐ в Министерстве ястиции Украины 21 декабрѐ 1999 г. за № 893/4186 (с
изменениѐми и дополнениѐми).
7. Загородний А.Г., Партин Г.О. Бухгалтерский учет: основы теории и практики. – К.: Общ-во «Знаниѐ»,
КОО, 2004. – 350 с.