Методика аудиторской проверки расчетов с подотчетными лицами
реклама
Методика аудиторской проверки учета расчетов с подотчетными лицами Cодержание Введение ................................................................................................................... 4 1. Нормативное регулирование и порядок налогообложения операций с подотчетными лицами ............................................................................................ 7 1.1. Виды расчетов с подотчетными лицами. Нормативное регулирование .... 7 1.2. Отражение в бухгалтерском отчете расчетов с подотчетными лицами ... 16 1.3. Налоговые аспекты ........................................................................................ 38 2. Методика аудиторской проверки расчетов с подотчетными лицами......... 52 2.1. Цели и задачи проверки, источники информации ...................................... 52 2.2. Вопросник аудитора для оценки СВК и СБУ по учету расчетов с подотчетными лицами .......................................................................................... 57 2.3. План и программа аудита .............................................................................. 60 2.4. Аудиторские процедуры................................................................................ 63 2.5. Типичные ошибки при расчетах с подотчетными лицами ........................ 70 3. Аудиторская проверка учета расчетов с подотчетными лицами в ООО «САЛЮТ» .............................................................................................................. 77 3.1. Знакомство с бизнесом клиента.................................................................... 77 3.2. Оценка СВК и СБУ ........................................................................................ 83 3.3. Отчет по результатам проведенной проверки............................................. 92 Заключение .......................................................................................................... 101 Список литературы ............................................................................................. 105 Приложение 1 Бухгалтерский баланс ООО «САЛЮТ» .................................. 109 Приложение 2 Отчет о прибылях и убытках ООО «САЛЮТ» ..................... 111 Приложение 3 Договор о проведении аудита ................................................. 112 Приложение 4 Акт сдачи-приемки услуг ........................................................ 115 4 Введение Учет расчетов с подотчетными лицами осуществляется практически в каждой организации. Данный вид расчетов возникает при необходимости осуществления командировочных и представительских расходов, а также в процессе приобретения и оприходования материальных ценностей или оплате работ (услуг) сторонних организаций подотчетными лицами. В настоящее время тема работы весьма актуальна, так как у организации возникает периодическая потребность в приобретении товаров за наличный расчет, а также выдача наличных денег на командировочные расходы, операционные расходы, что вызывает необходимость ведения учет расчетов с подотчетными лицами. Целью настоящей работы является изучение аудита расчетов с подотчетными лицами. Для достижения указанной цели были поставлены и решены следующие задачи: - изучить нормативно-правововую базу регулирования расчетов с подотчетными лицами - изучить порядок бухгалтерского учета расчетов с подотчетными лицами - а также изучить систему налогообложения расчетов с подотчетными лицами - изучить методику аудиторской проверки расчетов с подотчетными лицами, а также плана и программы аудита, уровня существенности, аудиторских рисков, и типовых ошибок - провести аудиторскую проверку на примере предприятия ООО «САЛЮТ». 5 Хотя в бухгалтерском учете эти операции отражаются достаточно просто, однако постоянно меняющаяся законодательная база предъявляет довольно жесткие требования, касающиеся порядка оформления и методов ведения первичных учетных регистров, способов группировки и отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций с подотчетными суммами, а также правильности начисления всех налогов по этим операциям. Даже незначительные, на первый взгляд, нарушения, допущенные при проведении операций по расчетам с подотчетными лицами, могут привести к занижению налоговой базы практически по всем основным видам налогов, таким как налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц, единый социальный налог. Поэтому на предприятии необходимо наладить строгий контроль за порядком выдачи подотчетных средств, правильностью списания, а также своевременностью возвратов в кассу неизрасходованных денежных авансов. Особенно этот контроль должен быть тщательным на этапе соприкосновения бухгалтерского и налогового учетов. Ведь не все расходы организации, понесенные в процессе финансово-хозяйственной деятельности, возможно списать на себестоимость продукции, многие из них нормируются законодательством РФ, как, например, командировочные, представительские, затраты на использование для служебных поездок личных автомобилей и т.д. Зная это, фискальные и другие контролирующие органы уделяют этому разделу учета повышенное внимание. Кроме того, правильность, точность списания, своевременность разнесения подотчетных сумм и отсутствие неотрегулированностей в этом вопросе способствует установлению хороших доверительных отношений между сотрудниками различных подразделений предприятия, что является немаловажным фактором в деятельности организации. Учет операций по расчетам с подотчетными лицами, с одной стороны, является несложным, но, с другой - именно на этом участке допускается 6 большое количество ошибок. Наиболее распространенные из них: отсутствие оправдательных документов, несоблюдение предельного размера расчетов наличными денежными средствами с юридическими лицами и др. Порой эти ошибки ведут к довольно неблагоприятным налоговым последствиям. Целью аудита является установление соответствия применяемой в организации методики учета и налогообложения операций по расчетам с подотчетными лицами, включая операции в иностранной валюте нормативным документам, действующим в Российской Федерации в проверяемом периоде для того, чтобы выявить имеющиеся ошибки или нарушения и степень их влияния на достоверность бухгалтерской отчетности. Предметом исследования в дипломной работе выступают расчеты с подотчетными лицами. Объектом исследования в дипломной работе выступает ООО «САЛЮТ», основным видом деятельности которого является торговля. Основной методологической основой явились работы авторов: Кочинев Ю., Подольский В.И., Букач В. и другие, а также нормативно-правовые акты регулирования вопроса учета и аудита, и данные ООО «САЛЮТ». 7 1. Нормативное регулирование и налогообложения операций с подотчетными лицами порядок 1.1. Виды расчетов Нормативное регулирование лицами. с подотчетными Учет расчетов с подотчетными лицами осуществляется практически в каждой организации. Данный вид расчетов возникает при необходимости осуществления командировочных и представительских расходов, а также в процессе приобретения и оприходования материальных ценностей или оплате работ (услуг) сторонних организаций подотчетными лицами. Подотчетное лицо - это работник организации, имеющий право согласно внутренним организационно-распорядительным документам получать целевые авансы. Целевой аванс (или подотчетная сумма) представляет собой денежные средства, выданные организацией под отчет на административно-хозяйственные и операционные расходы. Целевой аванс может быть выдан подотчетному лицу двумя способами: наличными денежными средствами из кассы организации или непосредственно из банка; путем списания денежных средств со специального карточного счета, открытого банком для организации расчетов по банковской пластиковой карте, оформленной на имя подотчетного лица. Согласно Положению об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт, утвержденному Центральным банком Российской Федерации 24 декабря 2004 г. N 266-П, банковские карты являются видом платежных карт (как инструмента безналичных расчетов) и предназначены для совершения физическими лицами, в том числе уполномоченными юридическими лицами, операций с денежными средствами, находящимися у банка-эмитента, в соответствии с законодательством РФ и договором с эмитентом. 8 К банковским пластиковым картам, в частности, относятся: расчетная (дебетовая) карта - предназначена для совершения операций ее держателем в пределах установленной банком суммы денежных средств (расходного лимита), расчеты по которым осуществляются за счет денежных средств клиента, находящихся на его банковском счете (для получения такой карты организация заранее перечисляет денежные средства на специальный карточный счет в банке (СКС), а ее использование позволяет распоряжаться денежными средствами, уже находящимися на СКС); кредитная карта - предназначена для совершения ее держателем операций, расчеты по которым осуществляются за счет денежных средств, предоставленных банком-эмитентом организации в пределах установленного лимита в соответствии с условиями кредитного договора (оформляется в результате предоставления организации банковского кредита, который переводится на соответствующий СКС). И расчетные, и кредитные банковские карты организации связаны с каким-либо одним ее СКС, на котором может находиться любая сумма, но это не значит, что сотрудник организации, на чье имя оформлена корпоративная карта, может расходовать эту сумму безлимитно. Как правило, держатель корпоративной карты может распоряжаться денежными средствами, находящимися на СКС, согласно условиям заключенного с банком договора в пределах расходного лимита, установленного эмитентом, для оплаты товаров и услуг и (или) получения наличных денежных средств. Таким образом, ввиду законодательно установленного использования банковских пластиковых карт при осуществлении операций, связанных с хозяйственной деятельностью организации, оплатой командировочных и представительских расходов, имеются все основания считать списание денежных средств со специального карточного счета, открытого банком для расчетов по этим картам, оформленным на подотчетных лиц, вторым способом выдачи целевого аванса [29, c.10]. 9 Регулирование вопроса учета и аудита расчетов с подотчетными лицами, как и все регулирование бухгалтерского учета и отчетности, сводится к четырем уровням законодательных и нормативных актов. В соответствии с Конституцией РФ вопросы бухгалтерского учета находятся в ведении Российской Федерации, т.е. государства. В Российской Федерации официальный бухгалтерский учет служит инструментом финансового регулирования и проведения единой финансовой политики. Обеспечивая реализацию конституционного права на информацию в сфере предпринимательской деятельности и экономики, основанной на принципах юридического равенства сторон и договорных отношениях, конкуренции и риске, бухгалтерский учет является одной из конституционных гарантий единого рынка, единства экономического пространства как одной из основ конституционного строя Российской Федерации [21, с.12]. Таким образом, складывается система законодательных и нормативных актов, которые прямо или косвенно регулируют бухгалтерский учет. Всю систему нормативного регулирования условно можно подразделить на уровни документов: - законы и иные акты законодательства РФ; - положения по бухгалтерскому учету; - рабочие документы организации, формирующие ее систему бухгалтерского учета. Документы первого уровня закрепляют обязательность единообразного ведения учета всеми хозяйствующими субъектами, основные требования по его организации, правила и процедуры ведения учета. Первую группу документов составляют федеральные законы, утвержденные ими кодексы (Гражданский, Налоговый, Трудовой и др.), указы Президента РФ, постановления Правительства РФ. Среди документов первого уровня нормативного регулирования бухгалтерского учета следует назвать указанные выше кодексы. 10 Например, в Гражданском кодексе РФ закреплены важнейшие нормы ведения учета в организации — наличие самостоятельного баланса у каждого юридического лица, обязательность утверждения годового бухгалтерского отчета, порядок регистрации, реорганизации и ликвидации организации и т.д. Гражданский кодекс Российской Федерации (ГК РФ) основательно вошел в жизнь российского общества как один из наиболее фундаментальных законов рыночной экономики. После введения в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации от 30.11.94 № 51-ФЗ принято множество новых федеральных законов, регулирующих отношения, предусмотренные нормами Кодекса, в их числе Федеральные законы от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», от 19.05.95 № 82-ФЗ «Об общественных объединениях», от 11.08.95 № 135-ФЗ «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях», от 12.01.96 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях», от 22.04.96 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг», и др. За время действия Кодекса сформировалась практика применения его норм судами (арбитражными и общей юрисдикции). Гражданский кодекс является весьма сложным кодификационным актом, нормы которого должны быть точно выверены и сбалансированы. Гражданский кодекс регулирует вопросы денежных отношений между подотчетными лицами и предприятием. Согласно ГК РФ, обязательства исполняются в соответствии с договором, требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями. Порядок исполнения сторонами денежных обязательств определяется договором и только в случае недостаточности или неясности установленных условий исполнение обязательств должно производиться в соответствии с иными дополнительными условиями. 11 Также немаловажным документом, особенно регулирующим вопросы налогообложения расчетных операций с подотчетными лицами, является Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ). В части первой НК РФ даны общие определения и понятия налогов и сборов, установлены субъекты налоговых правоотношений, раскрыты понятия каждого из них, обязанности и права субъектов, порядок подачи налоговой декларации, порядок расчета и уплаты налогов, налоговый контроль, который проводится должностными лицами налоговых органов, и другие основные моменты, регулирующие процесс осуществления налогообложения на территории Российской Федерации. Часть вторая НК РФ устанавливает определенные положения по уплате, взиманию, расчету и других особенностях конкретного налога. Так, в НК РФ приведены Федеральные, региональные и местные налоги, определен порядок их уплаты в соответствии с установленным Налоговым кодексом, а применительно к определенному региону, налоги регулируются соответствующими законами этих регионов [2]. В Трудовом кодексе РФ установлены законодательные основы отношений работодателей и работников в сфере труда и его оплаты, подробно данные вопросы будут рассмотрены в п.1.2 дипломной работы. Важным документом первого уровня является федеральный закон от 21.11.96 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с изменениями и дополнениями). В законе указаны основные задачи бухгалтерского учета, регулирование бухгалтерского учета, организация бухгалтерского учета на предприятии, основные требования, предъявляемые к ведению учета, а также понятие и перечень первичных документов по учету, и иные моменты, применяемые для учета основных средств предприятия [4]. Действующие в настоящее время ПБУ раскрывают различные вопросы бухгалтерского учета: формирование учетной политики, оценку и учет 12 активов и обязательств, определение доходов и расходов, раскрытие бухгалтерской информации в отчетности и т.д. Так как темой дипломной работы является изучение расчетов с подотчетными лицами, то применительно к данному предмету исследования регулирование расчетов происходит на основании практически всех ПБУ, так как расчеты касаются непосредственно вопросов организации и материальнопроизводственных запасов, и основных средств, нематериальных активов. В настоящее время в России действует порядка 20 ПБУ, перечислим некоторые их них: -Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98), утвержденное Приказом Минфина РФ от 09.12.98 № 60н; -Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.07.99 № 43н; - Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 32н; -Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 33н; ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» от 6.06.1999 №43н, в котором предусмотрено использование при отражении в учете допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принципа начисления), согласно которому все факты хозяйственной деятельности организации отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от состояния расчетов по ним. Основная цель стандартов заключается в выработке единого содержания основных принципов и понятий бухгалтерского учета, в достижении единообразного содержания терминологии бухгалтерского учета, едином подходе к построению форм и толкованию показателей финансовой отчетности. Положения по бухгалтерскому учету (документы 13 второго уровня), также как и документы первого уровня носят строго обязательный характер. Третий уровень нормативного регулирования формируют методические рекомендации, инструкции, письма и другие нормативные документы, разъясняющие применение отдельных положений по бухгалтерскому учету. Они разрабатываются и утверждаются в федеральных и отраслевых органах управления. Документы этого уровня содержат конкретные указания по отражению в бухгалтерском учете различных фактов хозяйственной деятельности. К числу важнейших документов этого уровня нормативного регулирования относятся План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению. План счетов регистрации бухгалтерском и бухгалтерского группировки учете. В учета фактов нем представляет хозяйственной приведены собой схему деятельности наименования и в номера синтетических счетов (счетов первого порядка) и субсчетов (счетов второго порядка) [10]. К данному уровню относятся методические указания, регулирующие вопросы объектов бухгалтерского учета: материально-производственных запасов, основных средств, также методические рекомендации по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. В соответствии с Письмом ЦБ РФ от 04.10.93 N 18 «О порядке ведения кассовых операций в Российской Федерации» выдача наличных денег под отчет должна производиться из кассы предприятия. Постановление Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим 14 расходам, связанным с производством и реализацией» регулирует уровень суточных в соответствии со страной, в которую направляется сотрудник в командировку. Таким образом, документы третьего уровня также включают методические указания, инструкции, рекомендации в системе нормативного регулирования и разъясняют вопросы учета, оценки, отчетности, на основании которых проводится аудиторская проверка. К документам четвертого уровня относятся положения, инструкции, приказы и иные документы по ведению бухгалтерского учета, которые создаются непосредственно в конкретной организации и являются внутренними рабочими стандартами хозяйствующего субъекта. К ним следует отнести приказ об учетной политике организации, рабочий план счетов бухгалтерского учета, положение об оплате труда и его стимулировании, должностные инструкции, инструкции по инвентаризации и т.д., разрабатываемые на основе действующего законодательства и нормативных документов. Формы внутренней отчетности, утверждаемые руководителем, разрабатываются организацией самостоятельно, исходя из особенностей ее функционирования и требований управления производством и реализацией продукции. Следует отметить, что во многих организациях ограничиваются разработкой приказа по учетной политике. Остальные рабочие документы или отсутствуют (графики документооборота, формы внутренней отчетности), или не утверждены руководителем (формы первичных учетных документов, план счетов) [25, с.99]. Среди документов 4 уровня в области аудита выделяют утвержденную руководителем программу проведения проверки на предприятии, а именно порядок внутреннего контроля, основные положения об участии лиц в данной проверке, частота проверок, объекты аудиторских проверок и иные моменты в зависимости от предприятия. 15 Условно можно разделить документы на те, которые требуют регистрации в Министерстве Юстиции, и не требуют такой регистрации. Государственной регистрации подлежат нормативные правовые акты, затрагивающие права, свободы и обязанности человека и гражданина, устанавливающие правовой статус организаций, имеющие межведомственный характер, независимо от срока их действия, в том числе акты, содержащие сведения, составляющие государственную тайну, или сведения конфиденциального характера. Государственная регистрация нормативных правовых актов осуществляется Министерством юстиции Российской Федерации, которое ведет Государственный реестр нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти. Направлению на государственную регистрацию подлежат: нормативные правовые акты, затрагивающие права, свободы и обязанности человека и гражданина или имеющие межведомственный характер, принятые федеральными органами исполнительной власти после 14 мая 1992 года; нормативные правовые акты, устанавливающие правовой статус организаций, принятые начиная с 4 июня 1996 года нормативные Федерации, правовые непосредственно акты Центрального затрагивающие банка права, Российской свободы или обязанности граждан, принятые начиная с 4 мая 1995 года нормативные правовые акты Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг, принятые начиная со 2 декабря 1998 года, т. е. с момента вступления в силу Федерального закона от 26 ноября 1998 г. N 182-ФЗ "О внесении изменения и дополнения в статью 43 Федерального закона "О рынке ценных бумаг" Не подлежат представлению на государственную регистрацию: а) индивидуальные правовые акты; 16 - персонального характера (о назначении или освобождении от должности, о поощрении или наложении взыскания и т.п.); - действие которых исчерпывается однократным применением; - срок действия которых истек; - оперативно-распорядительного характера (разовые поручения); б) акты, которыми решения вышестоящих государственных органов доводятся до сведения органов и организаций системы федерального органа исполнительной власти; в) акты, направленные на организацию исполнения решений вышестоящих органов или собственных решений федеральных органов исполнительной власти и не содержащие новых правовых норм; г) технические акты (ГОСТы, СНиПы, СанПиНы, тарифно- квалификационные справочники, формы статистического наблюдения и т.п.), если они не содержат правовых норм; д) акты рекомендательного характера. Среди указанных документов, только положения по бухгалтерскому учету подлежат регистрации в Минюсте. Таким образом, российское законодательство предоставляет возможность реального развития бухгалтерского учета в совершенных условиях. 1.2. Отражение в бухгалтерском отчете расчетов с подотчетными лицами Некоторые виды расходов не могут быть оплачены непосредственно из кассы или безналичным путем с расчетного счета. Покупка небольших партий товара и некоторые операционно-хозяйственные расходы осуществляются через лиц, которым выдаются наличные деньги под отчет. Подотчетными лицами считаются работники организации (постоянно работающие лица, в том числе на условиях совместительства, либо 17 выполняющие работы по договорам подряда), получившие авансом денежные средства из кассы (подотчетные суммы). Подотчетными суммами называются денежные авансы, выдаваемые предприятием из кассы на расходы экспедиций, геолого-разведочных партий, хозяйственные расходы, на расходы по командировкам для осуществления оперативной деятельности предприятия [45, с. 7]. Расчеты с подотчетными лицами могут быть связаны: - с приобретением запасных частей, материалов, топлива, канцелярских товаров и других материальных ценностей; - оплатой ремонта оргтехники, транспортных средств, арендных обязательств, других работ и услуг сторонних организаций; - расходами на командировки по территории Российской Федерации и за границу; - представительскими расходами [29, с.10]. Согласно п. 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного решением Совета Директоров Банка России от 22 сентября 1993 г. N 40, организации имеют право выдавать наличные деньги под отчет на хозяйственно-операционные и командировочные расходы, на операции по закупке товаров мелкооптовыми партиями, а также на расходы экспедиций, геологоразведочных партий, уполномоченных предприятий и организаций, отдельных подразделений хозяйственных организаций, в том числе филиалов, не состоящих на самостоятельном балансе и находящихся вне района деятельности организаций. Под хозяйственно-операционными расходами понимаются расходы работников на покупку в установленных пределах товаров, включая оплату ГСМ, оплату работ и услуг. При этом необходимо учесть, во-первых, что установленный предельный размер расчетов наличными деньгами между юридическими лицами по одной сделке составляет 60 тыс. руб. Во-вторых, при покупке 18 товаров сделки юридических лиц между собой и с гражданами должны совершаться в письменной форме, нотариально удостоверенной (ст.160, 161, 163 ГК РФ, за исключением сделок в случаях, предусмотренных законодательством). В-третьих, при покупке у населения сельхозпродукции составляется закупочный акт, который должен содержать обязательные реквизиты (паспортные данные, местожительство продавца, наименование продуктов и т.п.). Денежные средства могут быть выданы работнику на представительские расходы. Их состав установлен п.2 ст.264 НК РФ. К представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий [2]. Заметим, что к представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний. Состав представительских расходов организация определяет при утверждении сметы общехозяйственных расходов на отчетный (налоговый) период. В течение отчетного (налогового) периода представительские расходы включаются в состав прочих расходов по норме, установленной п.2 ст.264 НК РФ. Размер расходов не должен превышать 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за отчетный (налоговый) период. При превышении установленной нормы сумма налогооблагаемой прибыли увеличивается для целей налогообложения. Согласно ст.166 Трудового кодекса Российской Федерации, утвержденного Федеральным законом от 30.12.2001 N 197-ФЗ, служебной признается поездка работника по распоряжению руководителя организации 19 на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места его постоянной работы. Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются. Право на компенсацию командировочных расходов имеют только работники предприятия. Компенсация командировочных расходов лицам, не работающим на предприятии или работающим в соответствии с гражданскоправовыми договорами, законодательством не предусмотрена. Однако не существует и закрытого перечня лиц, которым могут выдаваться денежные средства под отчет. Выдача наличных денег под отчет на расходы, связанные со служебными командировками, производится в пределах сумм, причитающихся командированным лицам на эти цели. В пункте 11 Порядка ведения кассовых операций также указано, что: - лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения из командировки, предъявить в бухгалтерию организации отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним; - выдача наличных денег под отчет производится при условии полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному ему авансу; - передача выданных под отчет наличных денег одним лицом другому запрещается [11]. В случае направления в служебную командировку работодатель согласно ст.168 ТК РФ обязан возмещать работнику: - расходы на проезд; - расходы по найму жилого помещения; - дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные); 20 - иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя. Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным актом организации. Однако для организаций, финансируемых из федерального бюджета, размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством РФ. Перечень командировочных расходов, возмещаемых командированным, но не включаемых в налогооблагаемую базу для расчета налога на доходы физических лиц, содержится в п.3 ст.217 НК РФ, согласно которому при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз, а также расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту. При направлении работника в служебную командировку за границу ему должен быть выдан аванс в иностранной валюте на текущие расходы в зависимости от реальных потребностей в стране пребывания с учетом непредвиденных расходов в пути и по прибытии к месту назначения. Для этого с текущего валютного счета организации снимается наличная иностранная валюта на основании заявления, в котором должны быть 21 указаны номер и дата приказа о направлении работника в служебную командировку за границу. Наличные средства в иностранной валюте могут быть сняты со счета не ранее чем за три банковских дня до убытия работника в зарубежную командировку. Снятые средства выдаются работнику под отчет. В случае невыдачи эти средства должны быть возвращены в полном объеме на тот же текущий валютный счет в течение трех банковских дней с момента их снятия. При этом представляется документ, подтверждающий снятие средств с того счета, на который наличная иностранная валюта будет зачислена. Для покрытия расходов, связанных с загранкомандировкой, вместо наличной иностранной валюты может быть куплен банковский или дорожный чек в валюте. Порядок покупки и возврата чеков такой же, как для снятия и сдачи наличной иностранной валюты. Выезжающему в служебную командировку работнику выдается денежный аттестат (справка-расчет), в котором указываются нормы выплат, маршруты, место назначения, срок командировки и все полученные им денежные выплаты. В течение трех дней по возвращении из командировки работник обязан представить письменный доклад о результатах командировки и авансовый отчет об израсходованных денежных суммах. За время пребывания в зарубежной командировке суточные выплачиваются: при проезде по территории Российской Федерации - в российских рублях по нормам, установленным для служебных командировок на территории Российской Федерации; при проезде по иностранной территории и за время пребывания на иностранной территории - в иностранной валюте по нормам, установленным для служебных Правительства РФ. командировок за границу согласно постановлению 22 Суточные выплачиваются командированному работнику за каждый день нахождения в командировке, включая выходные и праздничные дни, а также за все дни нахождения в пути (включая день отъезда и приезда). Размер суточных, которые выплачиваются работникам, направляемым в командировку, устанавливается приказом руководителя. Днем отъезда считается день отправления транспортного средства (самолета, поезда и т.д.), на котором работник отправляется в командировку, а днем приезда - день прибытия транспортного средства. При отправлении транспортного средства до 24.00 включительно днем отъезда считаются текущие сутки, а с 00.00 и позднее - следующие. Если станция (аэропорт, пристань) находится за чертой населенного пункта, учитывается время, необходимое для проезда до станции (аэропорта, пристани). Аналогичные правила применяются для определения последнего дня командировки. Если работник направлен в зарубежную командировку, суточные за время передвижения по территории России выплачиваются по нормам, установленным для командировок в пределах России. День пересечения границы оплачивается по принципу страны въезда. За день пересечения границы России при выезде суточные оплачиваются в иностранной валюте по нормам той страны, куда въезжает работник. При возвращении в Россию день пересечения границы оплачивается по нормам, установленным для России. В случае выезда за границу и возврата в Россию в один день суточные оплачиваются в размере 50% от установленной нормы для той страны, в которую командируется работник. При направлении работника в командировку в две и более страны суточные за день пересечения государственной границы выплачиваются в валюте и по нормам той страны, в которую направляется работник. 23 Если работника иностранной валютой обеспечивает принимающая сторона, то суточные не выплачиваются. Если принимающая сторона предоставляет работникам питание, то суточные выплачиваются в размере 30% от установленной нормы. Размер суточных, которые фирма выплачивает своим работникам, определяется коллективным договором или локальным нормативным актом. При этом размеры не могут быть ниже размеров, установленных Правительством РФ для бюджетных организаций. В настоящее время этот размер составляет 100 рублей за день нахождения в командировке (постановление Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 93). Этим же постановлением установлены нормы суточных при загранкомандировках, размер которых определен в зависимости от страны. Если суточные выдаются в пределах норм, то их сумма уменьшает налогооблагаемую прибыль, не облагается налогом на доходы физических лиц, ЕСН, а также взносами на обязательное пенсионное страхование и на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний. Если суточные выдают сверх установленных норм, но в соответствии с коллективным договором или другим локальным документом, то сумма превышения: не уменьшает налогооблагаемую прибыль; не облагается налогом на доходы физических лиц; не облагается взносом на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний. Единый социальный налог на суточные, выданные сверх норм, не начисляют. Связано это с тем, что суточные сверх норм налогооблагаемую прибыль организации не уменьшают (п. 3 ст. 236 НК РФ). 24 После возвращения работника из командировки сумма неизрасходованного аванса должна быть возвращена в кассу организации, а кредитная карта - сдана. Как правило, в организациях деньги под отчет выдаются достаточно часто и разным работникам. Поэтому есть вероятность, что бухгалтер что-то не учтет или не заметит ошибку в авансовом отчете. Право получать деньги в подотчет имеют только те сотрудники, чьи фамилии есть в перечне подотчетных лиц. Этот перечень утверждается приказом руководителя предприятия. Как правило, сюда записывают водителей, работников хозяйственных служб, секретарей, а также тех лиц, кто часто бывает в командировках. Иначе говоря, работников, которым могут понадобиться наличные деньги для того, чтобы выполнить свои должностные обязанности: водителю - купить бензин, секретарю - отправить почту, командированному - заплатить за гостиницу. Потратив деньги, сотрудник составляет авансовый отчет. Напомним, что форма авансового отчета N АО-1 утверждена постановлением Госкомстата России от 1 августа 2001 г. N 55. Эту форму с 1 января 2002 года должны применять все предприятия. Сотрудник, который составляет авансовый отчет, должен подтвердить свои расходы так называемыми оправдательными документами. Их нужно приложить к авансовому отчету, перечислить на его обратной стороне и пронумеровать. Такими документами являются товарные и кассовые чеки, квитанции, проездные билеты и т.п. Эти документы должны быть правильно оформлены. В товарном чеке, а также в квитанции, подтверждающей покупку, должно быть подробно написано, что, сколько и за какую цену купил "подотчетник". Это позволит избежать споров с налоговиками при проверке. Сотрудник может получить из кассы предприятия деньги под отчет только на определенные цели. Разберемся, на какие именно. 25 Во-первых, предприятие выдает своим сотрудникам наличные, когда направляет их в командировку, - суточные, деньги на проезд до места назначения и обратно, на проживание в гостинице. Но прежде чем сотрудник получит деньги, руководитель предприятия должен издать приказ о командировке. В нем указывают фамилию сотрудника, его должность, куда он отправляется и с какой целью, а также какая сумма командировочных ему положена. Только тогда кассир вправе составить расходный ордер и выдать командированному сотруднику деньги. Во-вторых, средства под отчет получают те сотрудники, которые расплачиваются наличными от имени своего предприятия с другими организациями и предпринимателями. Например, водитель покупает у АЗС горюче-смазочные материалы для служебного автомобиля, секретарь - марки для конвертов на почте, а бухгалтер - бланки налоговых деклараций в магазинах. Чтобы получить деньги, сотрудник пишет заявление на имя руководителя организации, в котором просит выдать необходимую сумму. Если руководитель согласен, он подписывает приказ. В нем указывается, кому и на какие цели выдаются деньги. Затем кассир составит расходный ордер и выдаст необходимую сумму. Сотрудники, вернувшиеся из командировки, должны прикладывать к отчету командировочное удостоверение. Оно необходимо бухгалтеру, чтобы начислить суточные, опираясь на отметки о датах убытия в командировку и возвращения из командировки. Их нее. Исключение продолжительность составляют лишь определяют по заграничные отметкам в загранпаспорте. Если из авансового отчета видно, что "подотчетник" истратил ровно столько, сколько получил, то в этом случае сальдо (остаток) по данному авансовому отчету будет нулевым. То есть ни за работником, ни за предприятием задолженности не образуется. В графах авансового отчета "Остаток" и "Перерасход" бухгалтер должен поставить прочерки. 26 Если же часть денег осталась неизрасходованной, то работник должен вернуть остаток в кассу предприятия. В случае если у работника был перерасход - выданных денег не хватило, и он потратил еще и свои возможно два варианта. Если руководитель предприятия признал, что перерасход оправдан, то работнику должны возместить разницу. Если же руководитель решит, что работник проявил излишнюю самостоятельность, то сумму перерасхода ему не компенсируют. В ходе налоговой проверки инспекторы очень досконально проверяют оформление командировочных удостоверений, поэтому документ должен быть составлен грамотно, с соблюдением установленных норм. Например, личные данные работника, указанные в документе, должны совпадать с данными в билетах, должны быть проставлены все подписи и печати, иначе командировочное удостоверение может быть признано недействительным. Нередки случаи, когда по тем или иным причинам командированный работник не проставляет на удостоверении отметки о времени прибытия и выбытия из одного места командировки в другое (к примеру, он забыл или не стал настаивать). В результате при проверке налоговыми органами может быть поставлен под сомнение сам факт пребывания в командировке. Или же работник не прикладывает к авансовому отчету отчет о выполнении служебного задания (в отчете командированный отмечает работу, которую проделал в командировке). В случае его отсутствия налоговики могут усомниться в экономической обоснованности произведенных расходов [24, с.18]. Следует учитывать, что срок отчета по целевым авансам на административно-хозяйственные и операционные расходы законодательством не установлен. Этот срок утверждается руководителем организации в приказе или другом организационно-распорядительном документе. Если указания о сроке, на который выданы подотчетные суммы, в 27 приказе отсутствуют, выдача таких сумм, отчет подотчетного лица о расходовании денежных средств или возврат их в кассу должны быть осуществлены в пределах одного рабочего дня, что дополнительно усложнит как работу бухгалтерии организации, так и самого подотчетного лица. Кроме того, если у работника, получившего целевой аванс, возникла необходимость передачи подотчетных денег другому сотруднику, бухгалтерия должна оформить возврат суммы от первого работника и выдать эту же сумму второму, который и составит отчет. При организации расчетов с подотчетными лицами необходимо помнить, что в соответствии со ст. 242 и п. 2 ст. 243 ТК РФ полная материальная ответственность наступает на основании разового документа на получение ценностей, т.е. работник, получивший целевой аванс на оплату административно-хозяйственных и операционных расходов под отчет, несет полную материальную ответственность, состоящую в его обязанности возмещать причиненный ущерб в полном размере. Для установления причины возникновения ущерба обязательным является истребование от работника объяснения в письменной форме (ст. 247 ТК РФ). ТК РФ устанавливает следующий порядок взыскания ущерба: - по распоряжению руководителя, если сумма ущерба не превышает среднемесячный заработок работника, - не позднее одного месяца со дня установления размера ущерба; - по решению суда, если сумма ущерба превышает размер среднемесячного заработка работника. Согласно положениям ст. 240 ТК РФ работодатель имеет право отказаться от взыскания ущерба с работника. Для погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного целевого аванса работодатели могут производить удержания из заработной платы работника (ст. 137 ТК РФ). Решение об удержании невозвращенной суммы работодатель вправе принять не позднее одного месяца со дня 28 окончания срока, установленного для возвращения аванса, и при условии, что работник не оспаривает оснований и размеров удержания. Указанное решение должно быть оформлено соответствующим организационнораспорядительным документом. Если такой документ отсутствует, удержания из заработной платы могут быть произведены только в судебном порядке. Судебный порядок может применяться и если работник отказывается добровольно удовлетворить требования администрации. В случаях возбуждения уголовных дел о хищении и недостачах руководитель организации обязан предъявить иск о возмещении виновными причиненного ущерба. Присужденные суммы взыскиваются с виновных лиц на основании исполнительных листов, выдаваемых согласно приговору или решению суда. Следует также напомнить, что в силу ст. 138 ТК РФ общий размер удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20% заработной платы, причитающейся работнику [3]. Первичные учетные документы, на основании которых ведется учет расчетов с подотчетными лицами, можно разделить на три группы. К таким группам относятся документы, подтверждающие: - факт выдачи целевого аванса; - факт совершения сделок; - использование целевого аванса. Рассмотрим более подробно каждую из групп, принимая во внимание, что наряду с классификацией расчетов с подотчетными лицами по целевому признаку их можно разделить на наличные (целевой аванс выдан наличными денежными средствами из кассы организации) и безналичные (целевой аванс получен путем списания денежных средств со специального карточного счета, открытого банком для расчетов по банковской пластиковой карте, оформленной на имя подотчетного лица). К первичным учетным документам, подтверждающим факт выдачи целевого аванса, относятся: 29 - в случае наличных расчетов: расходный кассовый ордер (форма N КО-2), оформленный на основании служебной записки с визой руководителя о разрешении выдачи денег в подотчет; - в случае безналичных расчетов: документы на бумажном носителе (слип, квитанция электронного терминала, квитанция банкомата) и (или) в электронной форме (документ из электронного журнала терминала или банкомата) (п. 3.1 Положения N 266-П). Документ по операциям с использованием банковской карты должен содержать следующие обязательные реквизиты, позволяющие достоверно установить соответствие между реквизитами банковской карты и соответствующим СКС организации: - идентификатор банкомата, электронного терминала или другого технического средства, предназначенного для совершения операций с использованием банковских карт; - вид операции; - дата совершения операции; - сумма операции; - валюта операции; - сумма комиссии (если имеет место); - код авторизации; - реквизиты банковской карты. Документ по операциям с использованием банковской карты на бумажном носителе дополнительно должен содержать подпись держателя карты и подпись кассира. Слипы и квитанции фиксируют факт совершения операции с использованием банковской карты. Фактическое списание денежных средств со счета юридического лица подтверждается банковской выпиской по специальному карточному счету. Как правило, дата списания денежных средств отличается от даты совершения операции, указанной в слипе. 30 Фактическое списание обычно производится на несколько дней позже. Кроме того, по операциям, совершенным в конце одного отчетного периода, списание может быть произведено уже в следующем отчетном периоде [39, с.381]. К первичным учетным документам, подтверждающим факт совершения сделки (при любой форме расчетов) относятся: - в случае осуществления сделок с организациями розничной торговли: накладные, товарные чеки, счета-фактуры, чеки контрольно-кассовой техники (ККТ); - в случае осуществления сделок с организациями оптовой торговли: квитанции к приходным ордерам, накладные, счета-фактуры, чеки ККТ; - в случае оплаты сторонних работ и услуг: акты выполненных работ (оказанных услуг), счета организаций общественного питания, квитанции, подтверждающие расходы командированного подотчетного лица (оплату найма жилого помещения, билеты на проезд к месту командировки), счетафактуры, чеки ККТ, квитанции к приходным ордерам. Следует обратить особое внимание на требования п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22 мая 2003 г. N 54-ФЗ "О применении контрольнокассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт": если покупатель расплачивается с помощью банковской карты, то продавец должен пробить кассовый чек. При этом деньги за товары, оплаченные банковскими картами, в кассу продавца фактически не вносятся, поскольку они сразу попадают на расчетный счет организации торговли (услуг) [7]. К первичным учетным документам, подтверждающим использование целевого аванса, относятся: авансовые отчеты, а для расчетов, связанных с осуществлением командировочных и представительских расходов, - еще и отчет о результатах состоявшихся мероприятий. 31 По окончании срока выдачи денежных средств под отчет или по возвращении из командировки держатель корпоративной карты должен на общих основаниях представить в бухгалтерию организации авансовый отчет со всеми необходимыми оправдательными документами, в том числе оригиналами слипов, квитанциями электронных терминалов, чеками ККТ или квитанциями банкоматов. Форма авансового отчета утверждена Постановлением Госкомстата России от 1 августа 2001 г. N 55 "Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации N АО-1 "Авансовый отчет"". Эта форма применяется юридическими лицами всех форм собственности, кроме бюджетных учреждений. Авансовый отчет составляется в одном экземпляре подотчетным лицом и работником бухгалтерии. Форма может составляться на бумажном и машинном носителях информации. На оборотной стороне формы подотчетное лицо записывает перечень документов, подтверждающих произведенные расходы (командировочное удостоверение, квитанции, транспортные документы, чеки ККТ, товарные чеки, накладные, счетафактуры, квитанции к приходным кассовым ордерам и другие оправдательные документы), и суммы затрат по ним (графы 1-6 отчета). Документы, приложенные к авансовому отчету, нумеруются подотчетным лицом в порядке их записи в отчете. В бухгалтерии проверяются законность и целевое расходование средств, наличие оправдательных документов, подтверждающих произведенные расходы, правильность их оформления и подсчета сумм путем сопоставления данных авансового отчета с приложенными к нему оправдательными документами. При необходимости бухгалтер может получить от подотчетного лица пояснения в письменной форме. При проверке документов, прилагаемых к авансовому отчету, следует уделить особое внимание наличию на них обязательных реквизитов, предусмотренных п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129- 32 ФЗ "О бухгалтерском учете". На оборотной стороне формы указываются суммы расходов, принятые к учету (графы 7, 8), и счета (субсчета), которые дебетуются на эти суммы (графа 9) [8]. Проверенный авансовый отчет утверждается руководителем или уполномоченным на это лицом и принимается к учету. Остаток неиспользованного аванса сдается подотчетным лицом в кассу организации по приходному кассовому ордеру в установленном порядке. Перерасход по авансовому отчету выдается подотчетному лицу по расходному кассовому ордеру. На основании данных утвержденного авансового отчета бухгалтерией производится списание подотчетных денежных сумм в установленном порядке. Заполненный и утвержденный авансовый отчет вместе с приложенными к нему документами переплетается и хранится в архиве предприятия в течение пяти лет [40, с.10]. Расчеты с подотчетными лицами отражаются в бухгалтерском балансе (Форма №1) ): В строке 625 «Прочие кредиторы» нужно указать кредитовое сальдо по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами", не списанное на конец отчетного периода (то есть долг перед подотчетными лицами). Этот долг возникает, если подотчетные лица купили для фирмы те или иные ценности, а она с ними не рассчиталась или истратили денег больше, чем им было выдано. Если расходы работника меньше подотчетной суммы, то его задолженность, не погашенную на конец отчетного периода, нужно показать по строке 240 баланса. В строке 240 отражают дебиторскую задолженность, которая должна быть погашена в течение 12 месяцев после отчетной даты. Это краткосрочная дебиторская задолженность. 33 Также расчеты по 71 счету отражаются в Приложении к бухгалтерскому балансу (форма №5) в разделе дебиторская и кредиторская задолженность. Учет расчетов с подотчетными лицами ведется на активно-пассивном счете 71 «Расчеты с подотчетными лицами». Счет предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные, операционные расходы, а также на служебные командировки. На выданные под отчет суммы счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» дебетуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств. На израсходованные подотчетными лицами суммы счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» кредитуется в корреспонденции со счетами, на которых учитываются затраты и приобретенные ценности, или другими счетами в зависимости от характера произведенных расходов. Подотчетные суммы, не возвращенные работниками в установленные сроки, отражаются: - по кредиту счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами»; - и дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». В дальнейшем эти суммы списываются со счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (если они могут быть удержаны из оплаты труда работника) или 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (когда они не могут быть удержаны из оплаты труда работника). Структура этого счета выглядит следующим образом: Счет 71 Дебет (Дт) Кредит (Кт) 1. Сальдо – долг подотчетных лиц 2. Выдача наличных денег под отчет 4. Сальдо – остаток 3. Списание долга с подотчетного лица долга 5. Сальдо, остаток долга 34 подотчетного лица условии, что (1+2)>3 (1+2-3). При предприятия подотчетному лицу (1+2-3), при условии, что (1+2)<3 Аналитический учет по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» ведется по каждой сумме, выданной под отчет. Предприятия всех отраслей, осуществляющие бухгалтерский учет по единой журнально-ордерной форме счетоводства, ведут учет операций по счету 71 в журнале-ордере № 7. В этом журнале-ордере синтетический и аналитический учет расчетов с подотчетными лицами обеспечиваются в единой системе записей. Аналитический учет ведется по отдельно выданным под отчет суммам и осуществляется линейно-позиционным способом. По каждой отдельной строке отражаются утвержденного выданный авансового аванс, отчета, а суммы расхода на основе также возвращенная сумма неиспользованного аванса или возмещенная сумма перерасхода (против выданного аванса). По этой же строке отражается на какой счет отнесены затраты на производство. Таким образом, операции по одному авансовому отчету должны найти отражение только по одной строке. При этом остатки подотчетных сумм берутся из журнала-ордера за прошлый месяц, выданные суммы - из кассовых расходных ордеров, а утвержденный расход - из авансовых отчетов. Для случаев, когда подотчетному лицу, находящемуся в длительной командировке, направляется дополнительный аванс, в разделе «Выдано под отчет» предусмотрены соответствующие графы. Для получения синтетических данных по счету № 71 «Расчеты с подотчетными лицами» суммы расхода по авансовым отчетам и возврат неиспользованного аванса показываются в журнале-ордере в корреспонденции с дебетуемыми счетами. Одновременно приводится 35 справка о суммах расхода на оплату суточных и подъемных, требующаяся при заполнении соответствующей формы бухгалтерской отчетности. Журнал-ордер № 7 рассчитан на отражение операций по 30 отдельно выданным под отчет авансам. Если в течение месяца выдача авансов превышает это количество, то используются предусмотренные к журналуордеру вкладные листы. Итоги журнала-ордера № 7 дают проводку за месяц для записи в Главной книге по кредиту счета № 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и по дебету корреспондирующих с ним счетов [23, с.9]. Общее требование к ведению учета - это соответствие оборотов и равенство сальдо синтетического счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и всех аналитических счетов, открытых к данному счету. Выполнение данного требования реализуется на практике при подсчете всех сумм, находящихся у подотчетных лиц, и всех принятых авансовых отчетов в разрезе конкретных работников. Небольшие предприятия, применяющие упрощенную журнальноордерную форму счетоводства, для учета подотчетных сумм по счету 71 ведут ведомость расчетов с подотчетными лицами, в которой прослеживается состояние задолженности каждого подотчетного лица. Таблица 1 Основные проводки по счету 71 «Расчету с подотчетными лицами»: Содержание операции Документ Номера корреспондирую щих счетов 1.Выданы наличные денежные средства под отчет на хоз. или команд.расходы 2. Возмещены работнику, перерасходованные подотчетные суммы 3. Перечислены денежные Расходный кассовый ордер 71 50 Авансовый отчет Расходный кассовый ордер Платежное поручение 71 50 71 51 36 средства по месту нахождения подотчетного лица 4. Выданы денежные документы под отчет 5. Списание положительной курсовой разницы по подотчетным суммам 6. Предприятием приобретены материальные ценности за счет подотчетных сумм 7. Подотчетные суммы использованы на производственные цели 8. Возврат неиспользованных подотчетных сумм в кассу 9.Удержания из з/пл долга по подотчетным суммам 10. Расходы, осуществленные на непроизводственные нужды 11. Списание отрицательной курсовой разницы по подотчетным суммам 12. Подотчетными лицами оплачены расходы, осуществляемые за счет покупателя 52 Расходный кассовый ордер Расчет Авансовый отчет, чеки ККМ, квитанции и т.д. Авансовый отчет, чеки ККМ, квитанции и т.д. 71 50-3 71 91-1 04 10 07 41 71 20 25 26 28 44 50 71 70 71 Расчет 91-2 71 Авансовый отчет, чеки ККМ, квитанции и т.д. 91-2 71 Авансовый отчет 62 71 Приходный кассовый ордер Расчет бухгалтерии 71 Учет расчетов с подотчетными лицами в иностранной валюте целесообразно вести на отдельных субсчетах к счету 71 в определенного вида валютах. Например, субсчет 71-1 предназначен для учета расчетов в рублях, субсчет 71-2 - в долларах США, 71-3 - в немецких марках и т.д. Так же поступают при открытии субсчетов к счету 50 "Касса". Учет движения валютных средств в кассе и расчетов с подотчетными лицами в иностранной валюте сопровождается бухгалтерскими записями: 1) Д-т 50, субсчет 2 "Касса в долларах США", К-т 52 "Валютные счета" - на сумму долларов США, полученных в кассу организации, согласно представленной в кредитное учреждение заявке и кассовому чеку; 37 2) Д-т 71, субсчет 2 "Расчеты с подотчетными лицами в долларах США", К-т 50, субсчет 2, - на сумму выданного командируемому лицу аванса в долларах США. При организации учета операций по расчетам с подотчетными лицами особое внимание надо уделить на: - соответствие применяемой в организации методики учета и налогообложения действующим в РФ нормативным документам; - состояние синтетического и аналитического учета расчетов с подотчетными лицами; - правильность и полноту документального оформления операций по расчетам с подотчетными лицами; - правильность и полноту отражения в учетных регистрах бухгалтерского учета и отчетности операций по расчетам с подотчетными лицами; - тождественность показателей в учетных регистрах бухгалтерского учета и отчетности; - регулярность и правильность проведения инвентаризации расчетов с подотчетными лицами. 38 1.3. Налоговые аспекты Достаточно распространенной является ситуация, когда организация оплачивает счета поставщиков наличными через своих сотрудников (подотчетных лиц). При этом часто возникают спорные моменты относительно порядка применения налоговых вычетов по НДС. Рассмотрим некоторые из них. В соответствии с НК РФ для принятия к вычету сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе и при расчетах через подотчетных лиц, необходимо выполнение следующих условий: - товары (работы, услуги) приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в отношении НДС (п.2 ст.171 НК РФ); - при приобретении товаров (работ, услуг) соответствующая сумма НДС была предъявлена поставщиком к оплате и оплачена организациейпокупателем; при этом сумма НДС должна быть выделена отдельной строкой в расчетных и первичных учетных документах (п.2 ст.171, п.4 ст.168 НК РФ); - приобретенные товары (работы, услуги) приняты организацией на учет при обязательном наличии соответствующих первичных документов (абзац 2 п.1 ст.172 НК РФ); - наличие счета-фактуры, оформленного поставщиком надлежащим образом, либо иных документов в случаях, предусмотренных пп.6-8 ст.171 НК РФ [2]. До 1 июля 2002 г. сумма НДС по командировочным расходам (проезд, постельные принадлежности в поездах, наем жилья) исчислялась исходя из ставки 16,67% от суммы расходов. Более того, вычет можно было получить даже при отсутствии каких-либо документов, подтверждающих расходы (в этом случае применялись установленные нормативы расходов). Вступивший 39 в силу 1 июля 2002 г. Федеральный закон от 29.05.02 г. N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" внес изменения, в частности, в п.7 ст.171 НК РФ. Закон исключил положения, касающиеся расчетной ставки 16,67%, что было расценено налоговыми органами как отмена особого порядка применения вычетов по командировкам. Согласно ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст.171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пп.3., 6-8 ст.171. В п.7 ст.171 говорится именно о командировочных и представительских расходах. Следовательно, для применения вычетов по командировочным расходам достаточно иметь документы, подтверждающие произведенные расходы. Счет-фактура при этом не обязателен. Кроме того, выделение НДС в документах, подтверждающих оплату гостиничных и транспортных услуг, которые были в данном случае оказаны непосредственно командированному сотруднику, не предусмотрено НК РФ. Статьей 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется. При реализации товаров за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования, установленные пп.3 и 4 этой 40 статьи, по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы. Таким образом, в рассматриваемом случае требования по выделению суммы НДС в расчетных документах и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы. Следовательно, сумма НДС, принимаемая к вычету, определяется расчетным путем [44, с.14]. Налоговые органы могут потребовать от организации облагать НДФЛ целевые авансы, полученные подотчетными лицами, в ситуациях, когда: 1) подотчетное лицо не отчиталось в установленные сроки за полученный целевой аванс; 2) подотчетное лицо предоставило в бухгалтерию авансовый отчет с "неполным набором" первичных документов (или с ошибками в первичных документах). 1. Подотчетное лицо не отчиталось в установленные сроки за полученный целевой аванс. В данной ситуации целевые авансы не возвращаются в срок, определенный организационно-распорядительным документом, т.е. в бухгалтерии организации отсутствует отчет по использованию авансов или возврат полученных денежных средств из кассы организации. Возможен также вариант, когда целевой аванс возвращается в несколько этапов (либо наличными в кассу, либо представлением нескольких авансовых отчетов). Согласно разъяснениям сотрудников налоговых ведомств факты отсутствия приказа руководителя о выдаче наличных денег под отчет; сроков, на которые выдаются денежные суммы; выдачи под отчет денег без полного отчета по предыдущей сумме, а также длительного нахождения денежных средств на руках у подотчетных лиц, являются основаниями, по которым налоговый инспектор (проверяющий) вправе предложить 41 организации произвести переоформление таких средств в качестве беспроцентных займов, выданных работникам, и как следствие, потребовать определения материальной выгоды по подотчетным суммам, находящимся у подотчетных лиц дольше установленного срока. Кроме того, налоговый инспектор на основании п. 1 ст. 210 НК РФ может потребовать признать не возвращенный в срок целевой аванс доходом сотрудника и, как следствие, обложить НДФЛ, ЕСН и взносами на обязательное пенсионное страхование. Данная норма НК РФ обязывает при определении налоговой базы по НДФЛ учитывать все доходы, полученные сотрудником в денежной, натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло. Деньги, выданные под отчет, не переходят в собственность работника, даже если он не отчитался в положенный срок. У организации эти деньги числятся в составе задолженности за сотрудником, и организация может ее истребовать. В случае отказа сотрудника предоставить отчет или вернуть целевой аванс, организация имеет право удержать выданные суммы из его доходов на основании приказа руководителя (п. 2 ст. 243 ТК РФ). Для обоснования требования включения подотчетных средств в налогооблагаемый доход для обложения НДФЛ налоговые органы должны представить доказательства, подтверждающие безвозмездное получение работником денежных средств от организации. При правильной организации аналитического учета по счету 71, получая денежные суммы под отчет, работники являются должниками организации до полного погашения этих сумм. Поэтому наличие дебетового сальдо по счету 71 (задолженности работника перед организацией по подотчетным суммам) не может классифицироваться как полученный подотчетным лицом доход в отчетном периоде. Фактически утверждение о признании подотчетных сумм заемными означает переквалификацию сделки, а взыскать налог в этом случае можно 42 только через суд (п. 1 ст. 45 НК РФ). В суде же сотрудникам налоговых ведомств придется обосновать, почему они считают сделку займом, так что налоговые органы имеют право требовать исчисление налога с материальной выгоды лишь после решения суда о признании подотчетной суммы займом. Причем и в этом случае требование должно быть обращено не к организации, а непосредственно к работнику (подп. 2 п. 2 ст. 212 НК РФ). 2. Подотчетное лицо предоставило в бухгалтерию авансовый отчет с "неполным набором" первичных документов (или с ошибками в первичных документах). К недостаткам в оформлении первичных учетных документов, которые являются основанием для составления авансового отчета и списания целевого аванса на расходные и другие счета, может относиться, например, отсутствие: накладной или счета-фактуры при наличии товарного и кассового чека - при приобретении ТМЦ в магазине розничной торговли; квитанции к приходному кассовому ордеру при наличии счетов ресторанов, кассовых чеков и актов, подтверждающих целесообразность расходов - при осуществлении представительских расходов; товарного чека и счета-фактуры при наличии кассового чека и закупочного акта - при приобретении ТМЦ в магазине розничной торговли [29, с.10]. При формировании налоговой себестоимости продукции, работ (услуг), согласно ст. 318 НК РФ, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются в зависимости от способов и правил признания для целей налогообложения: 1) на прямые; 2) косвенные. К прямым расходам, согласно ст. 318 НК РФ, могут быть отнесены, в частности: 43 1) материальные затраты: - на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); - на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика; 2) расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; 3) суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг. Состав прямых расходов с 1 января 2005 г. не является закрытым. Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Поэтому при оформлении различных операций с подотчетными лицами необходимо наладить первичный учет для целей исчисления налога на прибыль таким образом, чтобы в дальнейшем сохранялась возможность разделить понесенные расходы на прямые и косвенные. После такового разделения косвенные расходы в соответствии с налоговым законодательством в полном объеме увеличивают расходную составляющую текущего отчетного (налогового) периода, а прямые подлежат дальнейшему распределению. 44 В этой связи стоит уточнить, что через подотчетных лиц в основном производятся материальные расходы (на приобретение сырья, материалов и комплектующих изделий, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг.) Причем очевидно, что через подотчетных лиц могут осуществляться только материальные расходы, о которых было рассказано выше, и прочие расходы. К прочим расходам, относятся затраты, перечисленные в ст. 264 НК РФ "Прочие расходы, связанные с производством и реализацией". Кроме этого, к прочим налоговое законодательство причисляет и ряд других расходов, некоторым из которых посвящены отдельные статьи НК РФ. К таковым относятся: - расходы на ремонт основных средств - ст. 260 НК РФ; - расходы на освоение природных ресурсов - ст. 261 НК РФ; - расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (НИОКР) - ст. 262 НК РФ; - расходы на обязательное и добровольное страхование имущества - ст. 263 НК РФ. При разнесении сумм вышеназванных нормируемых расходов по представленному авансовому отчету на соответствующие счета либо регистры следует помнить, что списание таких расходов с подотчета сотрудника в размерах, превышающих оговоренные законодательством пределы, влечет за собой необходимость исчисления налога на доходы физических лиц с суммы такового превышения [45, с.36]. Рассмотрим ряд примеров из арбитражной практики, по вопросам связанным с подотчетными лицами. 1. Суточные, выплаченные командированным работникам, которые ежедневно возвращались из командировки домой, в составе расходов при 45 исчислении налога на прибыль не учитываются (постановление ФАС СЗО от 01.03.2006 г. N А05-5899/2005-12). Из материалов дела усматривается, что в ходе проверки налоговый орган выявил занижение предпринимателем расходов, связанных с извлечением дохода от предпринимательской деятельности, в результате включения в состав расходов сумм суточных, выплаченных работникам, которые ежедневно возвращались из командировки домой. Суд согласился с позицией налогового органа, указав следующее. Статьей 168 ТК РФ установлена обязанность работодателя возместить направленному в служебную командировку работнику расходы по проезду, по найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные). Пунктом 15 Инструкции Министерства финансов СССР, Государственного комитета СССР по труду и социальным вопросам и ВЦСПС от 07.04.88 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" предусмотрено, что при командировках в такую местность, откуда командированный имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, суточные (надбавки взамен суточных) не выплачиваются. Верховный суд РФ в решении от 04.03.2005 N ГКПИО5-147 подтвердил законность указанного пункта. Из содержания ст.ст. 167, 168 ТК РФ следует, что суточные имеют своей целью покрытие личных расходов работника на срок служебной командировки, поскольку средний заработок работнику на время командировки сохраняется, проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы оплачивается, возмещаются расходы по найму жилого помещения. Выплату же суточных работнику законодатель обусловил с проживанием работника вне места постоянного жительства более 24 часов. 46 В сутках 24 часа, данное обстоятельство является общепризнанным и не нуждается в силу ст. 61 ГПК РФ в доказывании. НК РФ местом жительства физического лица определяет место, где это физическое лицо постоянно или преимущественно проживает (статья 11). Следовательно, налоговая инспекция сделала обоснованный вывод, что предприниматель не должен учитывать сумму суточных для целей налогообложения. 2. Согласно материалам дела налоговый орган провел выездную налоговую проверку соблюдения налогоплательщиком налогового законодательства за период с 01.01.01.2005 по 31.03.2006, о чем составлен акт от 06.06.2006. В ходе проверки налоговый орган выявил ряд нарушений налогового законодательства. По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом принято решение от 23.06.2006 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, доначислении налога и начислении пеней. Налогоплательщик, считая решение налогового органа частично незаконным, оспорил его в арбитражный суд. Суды первой и апелляционной инстанции удовлетворили заявление налогоплательщика. Кассационная инстанция не находит оснований для отмены судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы. В ходе проверки было установлено необоснованное отнесение в 1-м квартале 2006 года суммы командировочных расходов на уменьшение полученных доходов, необходимость поскольку произведенных не подтверждена расходов. производственная Налогоплательщиком представлены командировочные удостоверения, отчеты о командировках, однако отсутствуют протоколы о намерениях с фирмами, в которые был командирован работник. 47 Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с данной главой. В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на командировки, в частности: на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения; суточные или полевое довольствие в пределах норм, материалами дела утверждаемых Правительством РФ. Судебными подтверждается, инстанциями что установлено представленные и налогоплательщиком первичные документы свидетельствуют о произведенных расходах на командировку (проезд к месту командировки и обратно, проживание, выплата суточных по установленным нормам). Согласно статье 252 НК РФ расходы должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. 48 Довод налогового органа о том, что производственная необходимость расходов не подтверждена налогоплательщиком протоколами о намерениях с другими фирмами, правомерно не принят во внимание судами, поскольку не основан на положениях НК РФ. Нормы материального права применены судами правильно, и основания для отмены судебных актов в этой части отсутствуют. Общество с ограниченной ответственностью обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о взыскании единого социального налога и пеней. Налоговый орган доначислил названный налог, учтя при определении налоговой базы сумму суточных, выплаченных обществом своим работникам в связи с направлением в служебную командировку, в части, превышающей сумму суточных в размере 100 руб. в день. Указанная сумма в качестве норматива выплаты установлена постановлениями Правительства РФ от 02.10.2002 N 729 "О размерах возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории Российской Федерации, работникам организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета" и от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией". Арбитражный суд удовлетворил заявленное требование, указав следующее. В соответствии с абзацем девятым подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат обложению единым социальным налогом установленные законодательством компенсационные выплаты, связанные с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе возмещение командировочных расходов). 49 Командировочные расходы осуществляются в интересах не работника, а работодателя, так как согласно ст. 166 ТК РФ служебной является командировка по распоряжению работодателя для выполнения служебного поручения. Одним из видов командировочных расходов, установленных абзацем десятым подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ и ст. 168 ТК РФ, являются суточные, под которыми понимаются дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства. При этом, как определено в абзаце десятом подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, не подлежат обложению единым социальным налогом суточные в пределах норм, установленных законодательством Российской Федерации. Постановлением Правительства РФ от 02.10.2002 N 729 определены размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории Российской Федерации, работникам организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета. Заявитель к числу таких организаций не относится. Постановление Правительства РФ от 08.02.2002 N 93 также не подлежит применению к рассматриваемым отношениям, так как принято в соответствии с подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Отсылка к нормам главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ в абзаце десятом подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ отсутствует. Согласно ст. 168 ТК РФ размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. В обществе размер суточных установлен приказом генерального директора. Сумма выплаченных суточных не превышает определенного приказом размера. 50 Кроме того, согласно подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ суммы суточных в части, превышающей установленный Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93 размер, не относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, и, следовательно, не признаются объектом обложения единым социальным налогом также и на основании абзаца второго п. 3 ст. 236 НК РФ. При таких обстоятельствах суд признал, что доначисление обществу единого социального налога на сумму выплаченных суточных неправомерно (п. 6 Обзора практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога, - информационное письмо Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 N 106). Таким образом, фактически любые суммы, возмещенные работнику в связи с командировкой, не подлежат обложению ЕСН. Объект обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и база для их начисления совпадают с объектом налогообложения и налоговой базой по ЕСН (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"). Поэтому страховыми взносами в ПФР также не будут облагаться любые суммы командировочных расходов. Обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний осуществляется на основании Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний". Страховые взносы не начисляются на выплаты, которые приведены в Перечне, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765. 51 В пункте 10 этого Перечня указано, что страховые взносы не начисляются на суммы, выплачиваемые работникам в возмещение расходов, и иные компенсации (в том числе надбавки к компенсации взамен суточных), выплачиваемые им в пределах норм, установленных законодательством РФ. Полномочия по определению порядка и размеров возмещения расходов, связанных со служебными командировками, делегированы самой организации (ст. 168 ТК РФ). То есть размер выплат работнику по командировке, установленный коллективным договором или локальным нормативным актом организации, и должен признаваться нормативом, установленным в соответствии с законодательством. Следовательно, взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев не должны начисляться на суточные, выплачиваемые работнику за период командировки, в размерах, установленных в организации. Такого же мнения придерживаются и арбитражные суды (см., например, постановления ФАС Уральского округа от 31.05.2006 N Ф094548/06-С1 и от 07.06.2005 N Ф09-2435/05-С1) [46, с.9]. Таким образом, в действительности существует очень много спорных моментов, связанных с налогообложением расчетов с подотчетными лицами, при этом, что определено постоянно меняющейся законодательной базой, невнимательностью налогоплательщика в части начисления сумм налогов и отнесения расходов к необлагаемым суммам. Все эти негативные моменты на практике позволяет устранить качественно проверка расчетов с подотчетными лицами. проведенная аудиторская 52 2. Методика аудиторской подотчетными лицами проверки расчетов с 2.1. Цели и задачи проверки, источники информации Цель аудита расчетов с подотчетными лицами — установление правильности и достоверности данных операций и определение их влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. В связи с тем, что аудит расчетов с подотчетными лицами связан с проверкой порядка ведения кассовых операций, удобнее проводить их параллельно. Контроль расчетов с подотчетными лицами осуществляется бухгалтером на основании приказов по учетной политике организации, о назначении лиц, уполномоченных получать наличные деньги под отчет, о направлении работников организации в командировки, а также журнала регистрации авансовых отчетов. Основными задачами аудита являются: - Проверка правильности документального оформления операций по расчетам с подотчетными лицами; - Оценка состояния синтетического и аналитического учета расчетов с подотчетными лицами; - Оценка полноты и правильности отражения расчетов с подотчетными лицами в учетных регистрах и отчетности; - Проверка соблюдения организацией налогового законодательства по операциям, связанным с расчетами с подотчетными лицами [20, с.299]. Аудит этих операций чаще всего проводится сплошным способом. Проверку достоверности обязательств по расчетам с подотчетными лицами начинают с установления тождества учетных и отчетных данных по рисунку 1. 53 Баланс Расшифровка строк баланса данные счета 71 Главная книга Дебетовое сальдо счета 71 Кредитовое сальдо счета 71 Учетные регистры по счету 71 Дебетовое сальдо счета 71 Кредитовое сальдо счета 71 Авансовые отчеты Дебетовое сальдо счета 71 Кредитовое сальдо счета 71 Рисунок 1. Тождество отчетных и учетных данных В случае обнаружения несоответствия данных необходимо определить величину отклонений и их причины. Проверка обоснованности выдачи авансов под отчет заключается в установлении соблюдения требований Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации в части выдачи авансов под отчет на хозяйственнооперационные нужды. При этом аудитор устанавливает, соответствуют ли приказу руководителя круг лиц, получающих в подотчет авансы, а также размеры и сроки предоставляемых авансов. При проведении операций по расчетам с подотчетными лицами аудитор может получать необходимую информацию из следующих источников: 1. Типовые (унифицированные) формы первичной учетной документации, служащие основанием для отражения в учете операций по расчетам с подотчетными лицами: 54 - Авансовый отчет; - Командировочное удостоверение; - Журнал учета работников, выбывающих в командировки; - Журнал учета работников, прибывающих в командировки; - Инвентаризационная опись по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» 2. Учетные регистры, используемые для отражения хозяйственных операций по учету расчетов с подотчетными лицами, включая расчеты в иностранной валюте. 3.Прочие документы и учетные регистры: - Приказы на направление работников в командировки; - Первичные документы, подтверждающие использование денежных средств по целевому назначению (проездные билеты, счета гостиниц, товарные чеки и др.); - Приказ об установлении круга лиц, которым предоставлено право получать деньги под отчет на хозяйственно-операционные расходы; - Приказ об установлении повышенных норм командировочных расходов; - Договоры гражданско-правового характера с лицами, выезжающими в служебные поездки за счет проверяемой организации; - Акты закупок материальных ценностей у физических лиц; - Контракты с иностранными партнерами, договоры; - Письма-приглашения; - Учетная политика организации (в части порядка выдачи использования, сроков возврата, порядка проведения инвентаризации расчетов с подотчетными лицами); - Главная книга или иной обобщающий регистр бухгалтерского учета (в части записей по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами») [42, с.63]. 55 В организациях, применяющих единую журнально-ордерную форму счетоводства, источником информации, используемой при проведении аудита расчетов с подотчетными лицами, являются учетные регистры, приведенные в таблице 2. Таблица 2 Регистры единой журнально-ордерной формы Номер синтетического балансового счета Счет 71 Регистры журнально-ордерной формы, в которых отражаются операции по дебету счета по кредиту счета 71 71 Журнал-ордер Ведомость М» 1 №1 журнал-ордер журнал-ордер №7 №7 Вид деятельности, где применяется регистр Промышленность, строительство, наука, снабжение и сбыт В организациях, применяющих упрощенную журнально-ордерную форму учета, источником информации являются учетные регистры, приведенные в таблице 3. Таблица 3 Регистры упрощенной журнально-ордерной формы Номер синтетического балансового счета Счет 71 Регистры журнально-ордерной формы, в которых отражаются операции по дебету счета по кредиту счета 71 71 журнал-ордер №3 журнал-ордер №3 Вид деятельности, где применяется регистр Промышленность, строительство, наука, снабжение и сбыт При проведении аудита необходимо сопоставить сальдо по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» на конец каждого месяца с данными, указанными в Главной книге. Одновременно следует сверить соответствие 56 месячных оборотов по кредиту счета 71 с дебетовыми оборотами по счетам учета материальных запасов, затрат, имущества и прибыли. После указанных представленных процедур оправдательных проверяется документах соответствие суммам, сумм в отраженным в авансовых отчетах. В ходе аудита рассматриваются все авансовые отчеты и документы, подтверждающие произведенные расходы (счета-фактуры, товарные, кассовые чеки, накладные, акты закупок, командировочные удостоверения, проездные билеты, счета гостиниц и др.). Затем сравниваются данные аналитического учета по каждому подотчетному лицу с представленными авансовыми отчетами за конкретный период. Проведение всех перечисленных действий поможет аудитору удостовериться в правильности оформления каждого авансового отчета и правильном распределении соответствующими сумм источниками по авансовым финансирования отчетам между (себестоимостью продукции или прибылью организации). Одним из направлений получения аудиторских доказательств является инвентаризация расчетов с подотчетными лицами с целью выяснения соответствия выдачи наличных денег под отчет требованиям, указанным в п. 11 Положения о порядке ведения кассовых операций. При инвентаризации подотчетных сумм проверяются отчеты подотчетных лиц по выданным авансам с учетом их целевого использования, а также суммы выданных авансов по каждому подотчетному лицу (дата выдачи, целевое назначение). Инвентаризация расчетов с подотчетными лицами должна проводиться чаще, чем с прочими дебиторами и кредиторами. Это объясняется тем, что лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который были выданы денежные 57 средства (или со дня возвращения из командировки), предъявить в бухгалтерию организации отчет об израсходованных суммах. Передача выданных под отчет наличных денег одним лицом другому запрещается [20, с.299]. 2.2. Вопросник аудитора для оценки СВК и СБУ по учету расчетов с подотчетными лицами Аудит заключается в проверке соблюдения действующего законодательства, правильности документального оформления и отражения в учете всех видов расчетов с подотчетными лицами. При этом осуществляются следующие процедуры: - оценивается система внутреннего контроля и бухгалтерского учета расчетов с подотчетными лицами; - подтверждается достоверность выдачи и возврата подотчетных сумм; - устанавливается законность и полнота возврата подотчетных сумм; - проверяется организация аналитического учета расчетов с подотчетными лицами и взаимосвязь аналитического и синтетического учета; - проверяется соблюдение организацией налогового законодательства по операциям, связанным с расчетами с подотчетными лицами. Результаты оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля расчетов с подотчетными лицами основываются на содержании вопросов и документах, которые подвергаются исследованию (таблица). Для сбора информации при составлении программы аудиторской проверки расчетов с подотчетными лицами целесообразно использовать вопросник. В вопроснике содержится ряд вопросов: 58 1. Имеется ли на предприятии список лиц, которым разрешено выдавать деньги на хозяйственные нужды, утвержденный приказом по предприятию? 2. Выдаются ли новые авансы лицам, не отчитавшимся по ранее полученным под отчет суммам? 3. Производится ли расчет сумм, причитающихся работнику на командировку? 4. Оформляются ли письменные распоряжения руководителя предприятия (приказы) при направлении работников в командировки? И ряд других подобных вопросов [17]. Таблица 4 Вопросы и аудиторские доказательства для проверки расчетов с подотчетными лицами Содержание вопроса 1 Имеется ли приказ руководителя об определении круга подотчетных лиц, сроков отчетности и подотчетных сумм? Соответствует ли порядок расчетов с подотчетными лицами Порядку ведения кассовых операций в РФ и другим нормативным документам? Своевременно ли сдаются авансовые отчеты в бухгалтерию организации? Проверяются ли авансовые отчеты по формальным признакам и по существу отраженных операций, осуществляется ли арифметическая проверка авансовых отчетов и прилагаемых к ним документов? Используются ли унифицированные формы первичных документов? Применяются ли компьютерные программы для расчетов с подотчетными лицами? Аудиторские доказательства 2 Приказы руководителя, учетная политика организации для целей бухгалтерского учета Авансовые отчеты, приказы руководителя, учетная политика организации для целей бухгалтерского учета Авансовые отчеты Учетная политика организации для целей бухгалтерского учета, положение о документах и документообороте организации, должностные инструкции работников бухгалтерии Авансовые отчеты Учетная политика организации, авансовые отчеты, ведомости аналитического учета расчетов с подотчетными лицами 59 Продолжение табл.4 2 Авансовые отчеты 1 Осуществляется ли контроль лимита расчетов наличными между юридическими лицами ? Какие документы применяются для организации аналитического учета расчетов с подотчетными лицами ? Соблюдается ли своевременность расчетов с подотчетными лицами по выданным суммам ? Правильно ли отражаются на счетах бухгалтерского учета операции с подотчетными лицами ? Ведомости , карточки аналитического учета расчетов с подотчетными лицами Авансовые отчеты , отчеты кассира Ведомости , карточки аналитического учета расчетов с подотчетными лицами , журналы - ордера , анализы счетов , оборотно - сальдовые ведомости Ведомости, карточки аналитического учета расчетов с подотчетными лицами , журналы - ордера , анализы счетов , оборотно - сальдовые ведомости , Главная книга организации Сверяются ли записи аналитического и синтетического учета по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами», а также записи в Главной книге? В ходе проверки расчетов с подотчетными лицами аудитор должен убедиться в следующем (задачи проверки): - соответствие выдачи денежных сумм под отчет установленным правилам; - правильность авансовых отчетов, оформления, соответствие своевременность приложенных к представления ним документов нормативным требованиям - правильность оформления командировочных доку мои гон и возмещения командировочных расходов; - правильность ведения учета расчетов с подотчетными лицами и отражения в бухгалтерской отчетности задолженности по расчетам - соответствие выдачи денежных сумм под отчет установленным правилам. 60 2.3. План и программа аудита Одной из насущных проблем современного российского аудита является выбор оптимального пути проведения аудиторской проверки при условии сохранения высокого качества работы, получения прибыли от деятельности, а также возможности документально доказать на любом этапе работы целесообразность, достаточность и согласованность с заказчиком произведенных и дальнейших действий. Каждый аудитор самостоятельно ищет пути решения этой проблемы, применяя разнообразные методики, используя накопленный опыт и создавая внутрифирменные аудиторские стандарты, в частности, для эффективного планирования аудиторской проверки. Разработанный метод позволяет аудитору в результате планирования конкретных процедур в том или ином объеме и определения последовательности действий оценивать и регулировать трудоемкость аудиторской проверки, рассчитывать и соизмерять риски, а также отвечать за объективность результатов проверки. Для приближения к оптимальному варианту проведения аудиторской проверки ее необходимо должным образом спланировать. Исходя из изложенного выше, целью планирования является обеспечение проведения проверки наилучшим (оптимальным) образом с точки зрения выбранного критерия. Планирование аудита, таким образом, — это совокупность действий по выбору варианта, позволяющего эту цель достигнуть, т. е. выбору стратегии и тактики проведения проверки, по выбору видов, объемов и последовательности проведения аудиторских процедур. Планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование 61 позволяет эффективно распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать такую работу. Результаты процесса планирования в соответствии с порядком, установленным федеральным стандартом №3 «Планирование аудита», оформляются в двух документах: плане аудита и программе аудита. В соответствии с данными, полученными в ходе планирования (стоимость и длительность проверки), составляется и заключается договор. Сложившаяся практика выделяет в процессе планирования ряд основных этапов, выполняемых в определенной последовательности: -предварительное изучение экономического субъекта и его бизнеса (предварительное планирование), -оформление отношений с экономическим субъектом (составление и предоставление клиенту письма-обязательства, заключение договора), -оценка надежности системы внутреннего контроля экономического субъекта, -оценка составляющих аудиторского риска; -оценка уровня существенности (допустимой ошибки); -анализ возможностей применения статистических либо содержательных методов определения ожидаемой ошибки; -формирование стратегии аудита (выбор вида, объемов и последовательности проведения аудиторских процедур); -документальное оформление результатов планирования (составление плана и программы аудита). Представленная выше последовательность этапов планирования аудита исходит из следующих предпосылок. В ходе первого этапа (предварительного изучения экономического субъекта) аудитор оценивает возможность проведения аудита, подготавливает информационную базу для последующих этапов планирования, производит предварительную оценку 62 возможного объема и стоимости проверки. Поскольку именно этот этап предваряет заключение договора между аудитором и экономическим субъектом, то в общероссийском стандарте «Планирование аудита» он именуется этапом «предварительного планирования». Предполагается, что информация, полученная аудитором в ходе этапа предварительного изучения экономического субъекта (предварительного планирования), позволит ему определить существенные условия договора на проведение проверки (длительность, стоимость). Последующие этапы планирования (оценка надежности системы внутреннего контроля и т. д. вплоть до составления плана и программы) выполняются согласно данной схеме после заключения договора и являются, как указывает общероссийский стандарт, подготовительными к проведению собственно проверки. Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором. Аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В программу аудита также могут быть включены проверяемые предпосылки подготовки финансовой 63 (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита [43, с.11]. Представим план аудиторской проверки расчетов с подотчетными лицами в таблице 5. Таблица 5 План аудиторской проверки расчетов с подотчетными лицами № Аудиторская проверка п/п 1 Организации аналитического учета расчетов с подотчетными лицами 2 Проверка наличия журнала учета работников, выбывающих в командировки 3 Проверка соблюдения сроков, на которые выдаются авансы на операционнохозяйственные расходы 4 Объектов аудита подотчетных сумм 5 Проверка своевременности возврата неизрасходованных подотчетных сумм, выданных на командировочные расходы 6 Проверка авансовых отчетов в рублях 7 Проверка авансовых отчетов в иностранной валюте 8 Проверка правильности заполнения авансового отчета 9 Соответствие направлению расходования подотченых сумм, целям, на которые они были выданы 10 Проверка обоснованности выдачи денежных средств под отчет на предмет наличия отчета о ранее выданных 11 Документальное оформление представительских расходов 12 Проверка на своевременность предоставления авансовых отчетов 13 Проверка правильности расчета курсовых разниц по расчетам с подотчетными лицами в иностранной валюте 14 Анализ приказа об установлении круга лиц, которым предоставлено право получать деньги под отчет на хозяйственно-операционные расходы 15 Проверка обоснованности выдачи денежных средств под отчет исключительно сотрудникам организации 2.4. Аудиторские процедуры Аудит расчетов с подотчетными лицами включает следующие направления. Проверка наличия распорядительных документов, отражающих информацию о расчетах с подотчетными лицами в организации. Аудитору следует запросить приказ об учетной политике организации, приказы (распоряжения) руководителя организации о назначении лиц, 64 уполномоченных получать наличные деньги под отчет, о сроках отчетности, о командировочных расходах. Проверка документального оформления авансовых отчетов. В ходе работы аудитор проверяет: - оформление авансовых отчетов; - оформление командировочных расходов (в том числе за рубеж); - порядок передачи подотчетных сумм другому лицу; - своевременность возврата подотчетных сумм и сдачи авансовых отчетов в бухгалтерию; - существо отраженных в учете операций с подотчетными лицами. Документальная проверку по проверка форме и по авансовых существу отчетов предусматривает отраженных операций. Порядок документального оформления расчетов с подотчетными лицами регулируется Постановлением Госкомстата России от 01.08.01 г. № 55 «Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации № АО-1 «Авансовый отчет»». При проверке авансовых отчетов по форме следует протестировать следующее: - соответствие типовой форме № АО-1 «Авансовый отчет»; - наличие номера и даты составления; - указание подотчетного лица; - указание суммы полученного аванса, израсходованной суммы, суммы остатка и перерасхода; - указание назначения аванса; - наличие подписей; - заполнение обратной стороны авансового отчета. Методика документальной проверки авансовых отчетов по существу заключается в проверке законности отраженных в учете операций с подотчетными лицами. 65 При этом необходимо проконтролировать соблюдение сроков предоставления авансовых отчетов в бухгалтерию и их оформление. Сроки отчетности подотчетных лиц аудитор проверяет путем сверки дат в расходных кассовых ордерах на выдачу денег под отчет и в авансовых отчетах. При этом необходимо руководствоваться Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации. Срок отчетности не может превышать трех рабочих дней по истечении срока, на который выданы деньги, или со дня возвращения из командировки. При этом аудитор должен убедиться в наличии приказа руководителя организации об установлении подотчетных лиц, которым могут выдаваться деньги под отчет, и о сроках отчетности. Параллельно проверяется наличие значительной дебиторской задолженности подотчетных лиц и сроки ее отражения в бухгалтерском учете, а также причины непогашения дебиторской задолженности. Вместе с тем осуществляется сверка документов, прилагаемых к авансовому отчету, с данными, отраженными в авансовом отчете. Детальная проверка отдельных расчетных операций с подотчетными лицами. Аудитор должен обратить внимание на учет поступления материально-производственных запасов через подотчетных лиц, командировочных расходов, расходов на приобретение горюче-смазочных материалов, представительских расходов. При поступлении материально-производственных запасов через подотчетных лиц к авансовому отчету должны быть приложены платежный и расчетный документы (товарный чек, накладная, кассовый чек, квитанция к приходному кассовому ордеру). В товарных чеках и накладных должны быть приведены наименования приобретенных материально-производственных запасов. Аудитор отмечает производственный характер произведенных расходов [35, с.22]. В процессе документальной проверки авансовых отчетов детальному аудиту подлежат командировочные расходы. 66 При проверке проконтролировать командировочные командировочных наличие расходы: расходов документов, приказа необходимо подтверждающих (распоряжения) о направлении работника в командировку по форме № Т-9 и командировочного удостоверения по форме № Т-10. Данные документы должны составляться по установленным Постановлением Госкомстата от 05.01.04 г. № 1 унифицированным формам. Аудитор должен обратить внимание на наличие подписей и печатей в командировочном удостоверении. Важным внутренним первичным документом является служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении по форме № Т-10а. Этот документ применяется для оформления и учета служебного задания для направления в командировку, а также для отчета о его выполнении. Служебное подразделения, задание в подписывается котором работает руководителем командируемый структурного работник, и утверждается руководителем организации или уполномоченным им лицом, а затем передается в кадровую службу для издания приказа (распоряжения) о направлении в командировку по форме № Т-9. Лицом, прибывшим из командировки, составляется краткий отчет о выполненной работе, который согласовывается с руководителем структурного подразделения и представляется в бухгалтерию вместе с командировочным удостоверением (форма № Т-10) и авансовым отчетом. Особую важность имеет форма № Т-10а «Служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении» с точки зрения определения источника финансирования расходов на командировку и признания данных расходов, как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения. 67 Проверяется наличие оправдательных документов, подтверждающих командировочные расходы (счет, счет-фактура гостиницы, кассовый чек, квитанция к приходному кассовому ордеру об оплате услуг гостиницы; железнодорожные, автобусные или авиабилеты, талоны об оплате постельных принадлежностей, талоны об оплате стоянки автомобилей, талоны об оплате права въезда на территорию города и др.). Согласно Постановлению Госкомстата РФ от 05.01.04 г. № 1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты» командировочные расходы должны быть обоснованы следующими документами: приказом (распоряжением) о направлении работников в командировку по форме № Т-9а; командировочным удостоверением по форме № Т-10; служебным заданием для направления в командировку и отчетом о его выполнении по форме № Т-10а. По прибытии из командировки отчет о выполнении служебного задания согласовывается с руководителем структурного подразделения организации и представляется в бухгалтерию вместе с командировочным удостоверением и авансовым отчетом. Служебное задание и отчет о его выполнении обосновывает производственный (служебный) характер командировки. Согласно ст. 166 Трудового кодекса РФ служебной командировкой считается поездка по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Бухгалтеру следует обратить внимание на оформление служебного задания и отчета о его выполнении в качестве приложения к авансовому отчету. Отсутствие служебного задания может являться основанием для того, чтобы признать командировочные расходы экономически неоправданными для целей налогового учета [16, с.76]. 68 Отдельной проверке подвергаются операции по приобретению горючесмазочных материалов через подотчетных лиц. По данным кассовых чеков об оплате бензина, дизельного топлива и смазочных масел устанавливается производственный характер расходов на обслуживание автотранспорта, принадлежащего организации. Прямое отнесение стоимости приобретенных горюче-смазочных материалов на счета расходов в учете должно подтверждаться актами о расходе и путевыми листами автотранспорта. Обращается внимание на правомерность и оформление представительских расходов. Представительские расходы могут быть признаны оправданными, если имеются в наличии: приказ руководителя о представительских расходах, отчет о представительских расходах, перечень участников мероприятия, программа мероприятия, авансовый отчет с прилагаемыми документами (товарным чеком, кассовым чеком, закупочным актом и др.). Представительские расходы должны быть обоснованы сметой затрат с учетом нормативного значения, принимаемого для целей бухгалтерского и налогового учета. При этом к представительским расходам можно отнести следующие затраты: - по проведению официального приема (завтрака, обеда, ужина или другого аналогичного мероприятия) представителей других организаций; - по транспортному обеспечению представителей других организаций, связанному с их доставкой до места проведения встречи и обратно; - по буфетному обслуживанию лиц, участвующих во встрече во время переговоров; - по оплате услуг переводчиков, не состоящих в штате организации. Проверка расчетов наличными денежными средствами. При проверке авансовых отчетов обращается внимание на соблюдение установленного предельного размера расчетов наличными денежными осуществляемых от имени организации, т.е. юридического лица. средствами, 69 Аудитору следует контролировать не только лимит суммы платежа при совершении расчетов с поставщиками или другими кредиторами, но также и платежные условия договоров. Сумму платежа, кроме того, подтверждают кассовые чеки и квитанции к приходным кассовым ордерам, прилагаемые к авансовым отчетам подотчетных лиц. Проверка организации синтетического и аналитического учета расчетов с подотчетными лицами. Проверка аналитического учета расчетов с подотчетными лицами осуществляется по подотчетным лицам. При этом сверяются записи в ведомости аналитического учета по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» в разрезе подотчетных лиц и в оборотной ведомости или журнале-ордере. Устанавливается наличие суммы сальдо по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» по данным Главной книги. Сальдо по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» на начало и конец месяца и обороты по счету в аналитическом и синтетическом учете сверяются с данными, указанными в Главной книге [35, с.24]. Выявленные при проверке несоответствия и отклонения отражаются в рабочих документах аудитора. При обобщении результатов проверки определяется влияние выявленных отклонений на показатель себестоимости и прибыль, на величину начисленных налогов (налог на доходы физических лиц, НДС, на прибыль организаций). 70 2.5. Типичные ошибки при расчетах с подотчетными лицами Основные нарушения - злоупотребления, хищения, ошибки, несоответствия установленному порядку в области расчетов с подотчетными лицами — могут быть классифицированы следующим образом: 1. Нарушения порядка выдачи подотчетных сумм. 1.1. Выдача денежных средств лицам, не указанным в списке лиц, которым в соответствии с приказом руководителя предприятия могут быть выданы деньги на хозяйственно-операционные расходы. Если на предприятии нет такого приказа, то получается, что срок, на который выдаются деньги, не установлен. А в этом случае "подотчетники" должны отчитываться не позже чем через три рабочих дня после того, как получат ту или иную сумму. Иначе в ходе налоговой проверки предприятие могут оштрафовать за нарушение Порядка ведения кассовых операций. 1.2. Выдача денежных сумм из кассы под отчет лицам, не являющимся работниками предприятия. Так, в соответствии с порядком ведения кассовых операций выдача денег лицам, не состоящим в списочном составе предприятия, производится по расходным кассовым ордерам, выписываемым отдельно на каждое лицо, или по отдельной ведомости на основании заключенных договоров. 1.3. Выдача денег под отчет лицам, не отчитавшимся по ранее полученным авансам. Пунктом 11 Порядка ведения кассовых операций предусмотрено, что выдача наличных денег под отчет производится при условии представления полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному авансу. При этом полный отчет предполагает представление авансового отчета со всеми необходимыми документами по израсходованной сумме аванса и (или) 71 возврат неизрасходованного остатка подотчетных сумм в кассу организации (в случае его неполного использования). В соответствии с п.6 письма Банка России от 30.09.1994 N 113 переоформление ранее выданных подотчетных сумм в новый аванс может рассматриваться как сокрытие превышения лимита остатка кассы. В связи с этим во избежание подобных ошибок необходимо обеспечить правильную организацию аналитического учета подотчетных сумм в разрезе подотчетных лиц, дат выдачи авансов и сроков представления авансовых отчетов. Кроме того, главному бухгалтеру необходимо установить контроль за тем, чтобы суммы под отчет не выдавались лицам до полного их отчета за предыдущий аванс. Если у подотчетного лица выявлен по авансовому отчету остаток денежных средств, работнику необходимо внести его в кассу организации. В случае выявленного и утвержденного перерасхода сумма перерасхода должна быть возвращена работнику организации. Отметки о внесении остатка или возмещении перерасхода с реквизитами кассового документа (приходного или расходного ордера) указываются на лицевой стороне авансового отчета и заверяются подписью бухгалтера. 1.4. Несоответствие фактического расхода подотчетных сумм целям, на которые они были выданы. Работник, получивший подотчетную сумму, должен за нее отчитаться, представить в бухгалтерию авансовый отчет (с приложением документов, подтверждающих расходы), а неизрасходованные средства вернуть в кассу организации (суммы, обоснованно истраченные сверх выданной подотчетной суммы, могут быть возмещены работнику). Целесообразность расходов должна быть проверена и подтверждена руководителем организации. В противном случае возникают необоснованные экономические расходы. 72 1.5. Списание подотчетных сумм за счет собственных средств предприятия. Если руководитель предприятия принимает решение о том, что неизрасходованная и невозвращенная сумма аванса с работника не будет удерживаться, то всю указанную сумму следует включить в доход работника в целях исчисления налога на доходы физических лиц, в противном случае, на организацию, как на налогового агента будут наложены штрафные санкции за неуплату НДФЛ. 2. Нарушения при оформлении командировочных расходов. 2.1. Отсутствие приказов (распоряжений) о направлении работников в командировку. На основании служебного задания издаются приказы (распоряжения) о направлении работника в командировку по форме N Т-9 и N T-9a (для нескольких работников). В приказе о направлении в командировку указываются фамилия и инициалы, структурное подразделение, должность (специальность, профессия) командируемого, цель, время и место командировки. Минфин России в своем письме от 06.12.2002 N 16-00-16/158 высказал мнение, что организация может издать приказ (иной распорядительный документ), в котором будет установлен перечень документов, являющихся основанием для направления работника в служебную командировку. Направить работника в командировку можно и без издания приказа, оформив только командировочное удостоверение. 2.2. Отсутствие командировочных удостоверений с отметками в месте пребывания в командировке. Нарушение Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 7 апреля 1988 г. N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" 73 В ходе налоговой проверки инспекторы очень досконально проверяют оформление командировочных удостоверений, поэтому документ должен быть составлен грамотно, с соблюдением установленных норм. Например, личные данные работника, указанные в документе, должны совпадать с данными в билетах, должны быть проставлены все подписи и печати, иначе командировочное удостоверение может быть признано недействительным. Нередки случаи, когда по тем или иным причинам командированный работник не проставляет на удостоверении отметки о времени прибытия и выбытия из одного места командировки в другое (к примеру, он забыл или не стал настаивать). В результате при проверке налоговыми органами может быть поставлен под сомнение сам факт пребывания в командировке. Или же работник не прикладывает к авансовому отчету отчет о выполнении служебного задания (в отчете командированный отмечает работу, которую проделал в командировке). В случае его отсутствия налоговики могут усомниться в экономической обоснованности произведенных расходов. 2.3. Несоблюдение установленных норм командировочных расходов. Нарушение Постановления Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией" влечет нарушение налогового законодательства и не правильного исчисления налогов. 2.4. Отсутствие приказов (распоряжений) об оплате суточных сверх установленных норм 2.5. Отсутствие аналитического учета командировочных расходов (суточных) в пределах норм и сверх норм. Данные ошибки влекут нарушение налогообложения расходов, в соответствии с трудовым законодательством налогообложению подлежат суточные сверх норм. 74 Если суточные выдают сверх установленных норм, но в соответствии с коллективным договором или другим локальным документом, то сумма превышения: не уменьшает налогооблагаемую прибыль; не облагается налогом на доходы физических лиц; не облагается взносом на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний. Единый социальный налог на суточные, выданные сверх норм, не начисляют. Связано это с тем, что суточные сверх норм налогооблагаемую прибыль организации не уменьшают (п. 3 ст. 236 НК РФ). 3. Нарушения порядка налогообложения при оформлении командировочных 3.1. Нарушение порядка удержания налога на доходы физических лиц и начисления единого социального налога с сумм превышения суточных расходов сверх установленных норм. При оплате налогоплательщиком расходов на командировки работников как внутри страны, так и за ее пределы не подлежат налогообложению суточные в пределах норм, определенных в соответствии с законодательством РФ. Общий порядок установления таких норм и ограничения их размера предусмотрены только трудовым законодательством. Так, согласно ст. 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные). Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. Налогообложению не подлежат суточные в пределах нормы, а оставшаяся часть включается в налогооблагаемую базу по ЕСН. Однако не 75 начисляется ЕСН и на суточные, выплаченные сверх норм, так как согласно п. 3 ст. 236 НК РФ не облагаются данным налогом выплаты в пользу физических лиц, если они не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. 3.2. Некорректное выделение налога на добавленную стоимость в суммах суточных расходов. Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого помещения) и представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. В случае, если в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы налога по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам. В случае если НДС не выделен отдельной строкой, вычеты получить по нему достаточно сложно. 4. Нарушения порядка учета представительских расходов. 4.1. Отсутствие аналитического учета представительских расходов в пределах норм и сверх норм. Представительские расходы включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) только при наличии первичных документов, в которых должны быть указаны следующие сведения: дата и место проведения деловой встречи (приема); приглашенные лица; участники со стороны организации; конкретное назначение расходов и их величина. У организации должны быть в наличии первичные документы (чеки, счета, путевые листы и т.п.), подтверждающие, что расходы были фактически произведены. 76 Сумма представительских расходов уменьшает налогооблагаемую прибыль только при условии, что она не превышает 4% от затрат организации на оплату труда (ст. 264 НК РФ). Сумма представительских расходов, которая превышает этот норматив, налогооблагаемую прибыль не уменьшает. Сумма НДС по представительским расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, принимается к вычету. 5. Нарушения порядка ведения синтетического учета расчетов с подотчетными лицами. 5.1. Некорректное составление бухгалтерских проводок по операциям расчетов с подотчетными лицами. 5.2. Неправильное выведение остатков на конец отчетного периода. 5.3. Несоответствие записей в авансовых отчетах и журнале-ордере № 7 «Расчеты с подотчетными лицами» или других регистрах Невыполнение требования ведения бухгалтерского учета влечет за собой неправильное формирование бухгалтерской отчетности предприятия, и как следствие наложение штрафных санкций за грубое нарушение ведения учета на предприятии [19, с.419]. Все полученные документированию. аудиторские Выявленные заключении мнение аудитора. ошибки доказательства влияют на подлежат выражаемое в В то же время бывает сложно дать рекомендации по исправлению ошибок по данному разделу учета, особенно в части первичной документации, более реальным представляется внесение исправлений в хозяйственные операции 77 3. Аудиторская проверка учета расчетов с подотчетными лицами в ООО «САЛЮТ» 3.1. Знакомство с бизнесом клиента Общество с ограниченной ответственностью «САЛЮТ», именуемое в дальнейшем «Общество», создано в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации и Федеральным законом Российской Федерации «Об обществах с ограниченной ответственностью». Общество является юридическим лицом и строит свою деятельность на основании настоящего Устава и действующего законодательства Российской Федерации. Полное официальное наименование Общества на русском языке: Общество с ограниченной ответственностью «САЛЮТ». Сокращенное наименование на русском языке: ООО «САЛЮТ». Общество является коммерческой организацией. Общество вправе в установленном порядке открывать банковские счета на территории Российской Федерации и за ее пределами. Общество имеет круглую печать, содержащую его полное фирменное наименование на русском языке и указание на его место нахождения. Общество имеет штампы и бланки со своим наименованием, собственную эмблему и другие средства визуальной идентификации. Общество является собственником принадлежащего ему имущества и денежных средств и отвечает по своим обязательствам собственным имуществом. Участники имеют предусмотренные законом и учредительными документами Общества обязательственные права по отношению к Обществу. Целями деятельности Общества являются расширение рынка товаров и услуг, а также извлечение прибыли. 78 Общество вправе осуществлять любые виды деятельности, не запрещенные законом. Предметом деятельности Общества является: торговля автомобильными деталями, узлами и принадлежностями; торговля мотоциклами, их деталями, узлами и принадлежностями; техническое обслуживание и ремонт мотоциклов; деятельность агентов по оптовой торговле машинами, оборудованием, судами и летательными аппаратами; деятельность агентов по оптовой торговле универсальным ассортиментом товаров; техническое обслуживание и ремонт автотранспортных средств; оптовая торговля прочими машинами и оборудованием; деятельность в области права; исследование конъюнктуры рынка и выявление общественного мнения; консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления; рекламная деятельность; осуществление других видов хозяйственной деятельности, не осуществляются в противоречащих законодательству России. Все вышеперечисленные виды деятельности соответствии с действующим законодательством РФ. Отдельными видами деятельности, перечень которых определяется специальными федеральными законами, Общество может заниматься только при получении специального разрешения (лицензии). Если условиями предоставления специального разрешения (лицензии) на занятие определенным видом деятельности предусмотрено требование о занятии такой деятельностью как исключительной, то Общество в течение срока действия специального разрешения (лицензии) не вправе осуществлять иные виды деятельности, за 79 исключением видов деятельности, предусмотренных специальным разрешением (лицензией) и им сопутствующих. Уставный капитал Общества определяет минимальный размер имущества, гарантирующий интересы его кредиторов, и составляет 10000 (Десять тысяч) рублей, который вносится денежными средствами и распределяется следующим образом: Клупшас Редас - номинальная стоимость доли составляет – 5 500 (Пять тысяч пятьсот) рублей или 55% уставного капитала – внесен денежными средствами; Кузин Андрей Павлович - номинальная стоимость доли составляет – 1500 (Одна тысяча пятьсот) рублей или 15% уставного капитала, внесен денежными средствами; Придатько Михаил Иванович - номинальная стоимость доли составляет – 1500 (Одна тысяча пятьсот) рублей или 15% уставного капитала, внесен денежными средствами; Рузгис Альгимантас - номинальная стоимость доли составляет – 1500 (Одна тысяча пятьсот) рублей или 15% уставного капитала, внесен денежными средствами. Всего 10 000 (Десять тысяч) рублей - 100% уставного капитала. К моменту регистрации Общества уставный капитал оплачен в размере 100% путем внесения учредителями денежных средств на расчетный счет Общества. Высшим органом управления Общества является Общее собрание участников. Один раз в год Общество проводит годовое Общее собрание. Проводимые помимо годового Общие собрания участников являются внеочередными. Единоличным директор. исполнительным органом является Генеральный 80 Срок полномочий Генерального директора составляет 5 (Пять) лет. Генеральный директор может переизбираться неограниченное число раз. Генеральный директор обязан в своей деятельности соблюдать требования действующего законодательства, руководствоваться требованиями настоящего Устава, решениями органов управления Общества, принятыми в рамках их компетенции, а также заключенными Обществом договорами и соглашениями, в том числе заключенным с Обществом трудовым договором. Директор магазина Секретарь Главный бухгалтер Бухгалтер Админи стратор Продавецконсультант Ст.кассир Кассир Начальник охраны Зам.директора (коммерческий Зам.дирек тора (техн.) охранники Зав.сервисной службой Старший менеджер (товаровед) Зав.складом Программист Сервисный менеджер Менеджер по продаже кладов щики Менеджер по рекламе Рис.2 Организационная структура ООО «САЛЮТ» Таким образом, все подчиняются директору предприятия, однако на предприятии постоянный контроль за деятельностью осуществляет администратор, который имеет власть над продавцами. Основная задача Администратора состоит в непосредственной организации работы персонала по качественному обслуживанию клиентов. Менеджеры занимаются закупкой товара по оптовым ценам и у производителей. 81 Старший менеджер (товаровед) целью своей работы ставит: 1. Максимальное увеличение торгового оборота с акцентом на наиболее актуальных для компании видах и группах товаров. 2.Наиболее полное удовлетворение потребностей покупателей в спортивном ассортименте. 3 .Формирование имиджа компании Продавцы-консультанты непосредственно организуют продажу товара покупателям. Заведующий складом – руководит работниками по приему, хранению и отпуску товарно-материальных ценностей на складе, по их размещению с учетом наиболее рационального использования складских помещений, облегчения и ускорения поиска необходимых материалов, инвентаря и т.п. Организует проведение погрузочно-разгрузочных работ на складе с соблюдением правил охраны труда, техники безопасности. Участвует в проведении инвентаризации товарно-материальных ценностей. Для проверки и подтверждения правильности годовых отчетов и бухгалтерских балансов Общество вправе по решению Общего собрания участников привлекать профессионального аудитора (аудиторскую фирму), не связанного осуществляющим имущественными функции интересами Генерального с Обществом, директора, и лицом, участниками Общества. Аудиторская проверка может быть проведена также по требованию любого участника. В случае проведения такой проверки оплата услуг аудитора осуществляется за счет участника Общества, по требованию которого она проводится. Привлечение аудитора для проверки и подтверждения правильности годовых отчетов и бухгалтерских балансов Общества обязательно в случаях, предусмотренных действующим законодательством. 82 Аудитор проводит проверку годовых отчетов и бухгалтерских балансов Общества до их утверждения Общим собранием участников Общества. Общее собрание участников не вправе утверждать годовые отчеты и бухгалтерские балансы Общества при отсутствии заключений аудитора. Аудитор вправе привлекать к своей работе экспертов и консультантов, работа которых оплачивается за счет Общества. Аудитор обязан потребовать созыва внеочередного Общего собрания участников, если возникла серьезная угроза интересам Общества. Организацией бухгалтерского учета в обществе занимается главный бухгалтер. Общество утверждает учетную политику для целей бухгалтерского учета и налогообложения на очередной год. Рассмотрим основные положения учтенной политики: Вести бухгалтерский учет с использованием компьютерной программы. Регистры электронном бухгалтерского виде учета в течение года хранить в на магнитных носителях. Печать регистров на бумажные носители осуществлять после сдачи бухгалтерской отчетности за 2006 год. Бухгалтерский учет основных средств, амортизации основных средств, товаров и другого имущества организован с учетом положений главы 25 Налогового Кодекса РФ с тем, чтобы обеспечить тождество бухгалтерского и налогового учета. Налоговый учет ведется на основе данных бухгалтерского учета, регистры налогового учета составляются путем дополнения регистров бухгалтерского учета необходимыми реквизитами, расчетами и т.п. Самостоятельные регистры налогового учета не ведутся. Доходы и расходы признаются по методу начисления. Амортизационная премия, указанная в пункте 1.1 статьи 259 НК РФ, 83 не применяется. Проценты по долговым обязательствам признаются в налоговом учете в размере ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза - по рублевым долговым обязательствам, в размере 15% - по обязательствам в иностранной валюте. Налог на прибыль исчисляется и уплачивается ежеквартально. 3.2. Оценка СВК и СБУ Оценка СБУ (системы бухгалтерского учета), СВК (система внутреннего контроля) подразумевает оценку уровня надежности СБУ и СВК, как высокой надежности, средней надежности, низкой надежности. Термин «система бухгалтерского учета» означает упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе и обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Термин «система внутреннего контроля» означает совокупность организационных мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого лица в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также своевременной подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности. Для того чтобы оценить систему внутреннего контроля, и систему бухгалтерского учета необходимо составить анкету-опросник, по результатам которой будет представлен анализ надежности системы контроля. 84 Таблица 6 Анкета-опросник ООО «САЛЮТ» Вопросы А Общие организационные аспекты Утвержденными внутренними нормами установлена схема проведения и отражения в бухгалтерском учете операций по реализации продукции с указанием участвующих подразделений, связей и подчиненности между ними Имеются ли договоры на поставку продукции (выполнение работ, услуг), правильно ли они оформлены Установлены ли дата и причина возникновения дебиторской и кредиторской задолженности Правильность ведения аналитического и синтетического учета по счетам расчетов, а также правильность составления бухгалтерских проводок по этим счетам Имеется ли задолженность с истекшим сроком исковой давности, правильно ли она списывалась, принимались ли меры к ее взысканию Проводилась ли инвентаризация расчетов. Необходимо проанализировать ее результаты, а в необходимых случаях провести встречную проверку расчетов Программное обеспечение, используемое для ведения бухгалтерского учета, соответствует установленным требованиям. Система правильно запрограммирована, защищена от несанкционированного доступа посредством кодов и паролей. Система является лицензионной и вовремя обновляется. Периодически выполняется резервное копирование базы данных. Распределение функций и ответственности Разработаны и утверждены должностные инструкции для сотрудников отдела реализации, бухгалтерии и службы внутреннего контроля Установлен круг лиц, уполномоченных к заключению сделок, операции по приобретению и реализации продукции Перечень должностных обязанностей и ответственности доведен до сведения каждого исполнителя Внутрифирменный контроль Уполномоченными сотрудниками бухгалтерии осуществляется последующий контроль правильности отражения в бухгалтерском учете операций по реализации продукции, совершенных в пред.периоде, и наличия перв.документов Процедуры внутреннего контроля за проведением и отражением в бухгалтерском учете операций по реализации продукции и расчетов с покупателями и заказчиками осуществляются по направлениям Ответы Да Нет Нет ответа 1 2 3 Да Да Да Да + нет Да да да нет да 85 А контроль полноты отражения операций в учете и соблюдение графика документооборота контроль соблюдения установленного порядка санкционирования проведения операций и отражения их в учете контроль правильности составления бухгалтерских проводок и своевременности отражения операций на счетах бухгалтерского учета арифметическая проверка правильности бухгалтерских записей, в том числе правильность переноса из предыдущего периода входящих остатков и выведения исходящих остатков контроль юридической грамотности при заключении договоров с покупателями и заказчиками контроль правильности оформления первичных документов Функционирует ли служба внутреннего контроля организации: круг полномочий, предоставленных сотрудникам службы внутреннего контроля, и периодичность проводимых проверок позволяют эффективно осуществлять контрольную функцию за проведением и отражением в учете операций реализации продукции Результаты проверок тщательно документируются По итогам устранения недостатков составляются соответствующие акты и представляются руководству ИТОГО 1 Продолжение табл. 6 2 3 нет нет да да нет нет да нет да 12 8 1 Вывод: Максимальное количество баллов для проверяемого предприятия 21 Фактическое количество баллов для проверяемого предприятия 12 При оценке эффективности и надежности системы внутреннего контроля в целом, контрольной среды и отдельных средств контроля в Стандарте аудиторской деятельности по оценке внутреннего контроля рекомендуется использовать не менее трех градаций - высокая, средняя и низкая. Вывести оценку системы внутреннего контроля на этапе общего знакомства можно на основе обработки данных таблицы 6. 86 Процентное отношение положительных ответов к общему количеству тестов, участвующих в опросе, будет являться базой для оценки. Если данное отношение составляет 40-60%, предварительную и приблизительную оценку системы внутреннего контроля можно определить как среднюю. Соответственно при отношении менее 40% уровень системы внутреннего контроля можно определить как низкий, при отношении более 60% - как высокий. Таблица 7 Оценка системы внутреннего контроля Оценка надежности системы внутреннего контроля Высокая Средняя Низкая Внутренний контроль отсутствует Надежность системы внутреннего контроля в процентах от 60 до 80 процентов от 40 до 60 процентов от 10 до 30 процентов 0 до 10 процентов Оценка надежности системы внутреннего контроля в процентах Средняя Итоги первоначального знакомства с системой бухгалтерского учета и внутреннего контроля недостаточны для того, чтобы сделать вывод о действенности системы внутреннего контроля, тем более что низкая оценка надежности системы внутреннего контроля и (или) отдельных средств контроля не исключает возможности средней или высокой оценки надежности других отдельных средств контроля. Тем не менее, итоги первого этапа следует учесть в ходе дальнейшей проверки. При проведении оценки состояния системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля на предприятии ООО «САЛЮТ» было выяснено, что надежность СБУ И СВК средняя, составляет 12 баллов, таким образом, при проведении аудита внешним аудитором он может полагаться на систему внутреннего контроля, однако доверять ей не полностью, и полагаться на результаты собственно проведенной проверки. 87 При планировании аудита важно учитывать существенность и риск, а правильно произведенная выборка необходимых элементов - основа для эффективной аудиторской работы. Понятие существенности важно потому, что ни один аудитор не в состоянии гарантировать точность финансовой отчетности вплоть до последнего рубля. Интервальный уровень существенности - интервалы допустимых значений уровня существенности (min-max). Прогнозируемая величина неотмеченных отклонений представляет собой такие качественные характеристики финансовой информации, которые не могут быть количественно оценены в ходе аудиторской проверки. Существенность зависит от величины показателя финансовой (бухгалтерской) отчетности и (или) ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения. Актуальность и значимость существенности в аудите базируются на следующих основополагающих положениях: - аудитор не должен принимать во внимание незначительные характеристики. В то же время вся важная информация должна быть раскрыта полностью; - в ходе аудиторских процедур исследуются только те бухгалтерские операции, которые оказывают значительное влияние на величину активов, пассивов и финансовых результатов; - аудитор обязан раскрыть всю информацию, имеющую важность для ее пользователей. Аудитор независим в выборе методики проверки и определении уровня существенности, но ответствен за необнаружение существенных ошибок в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Вероятность обнаружения аудитором существенной ошибки зависит от следующих факторов: 88 - оценки вероятности наличия существенной ошибки как руководством, так и самим аудитором; - ограничений по времени и стоимости проверки; - "ожиданий" клиента, что аудитор обнаружит ошибку; - степени независимости аудитора; - добросовестности аудитора; - доверия внешнего аудитора к системе внутреннего контроля клиента; - принятой на предприятии учетной политики и степени детализации отдельных ее положений; - соответствия учетной политики клиента требованиям нормативных документов. При подготовке общего плана и программы аудита специалист устанавливает приемлемый для себя уровень существенности, с помощью которого выявляются значимые для аудита области и планируются необходимые аудиторские процедуры [38, с.41]. Если аудитор обнаруживает существенную ошибку, то он должен довести это до сведения клиента, чтобы тот мог внести поправку. Если клиент отказывается исправить данные финансовой отчетности, то аудитор должен представить заключение с оговоркой или отрицательное заключение в зависимости от того, насколько существенна погрешность. Поэтому аудиторы должны хорошо знать и понимать, как пользоваться критерием существенности. На практике аудиторы зачастую сталкиваются с трудностями при применении этого критерия, так как данная задача требует высокого профессионализма. По этой причине многие аудиторские фирмы пытаются разработать точные критерии и сложные статистические методы, позволяющие решить данную проблему. Тем не менее, аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению [31, с.10]. 89 Для нахождения уровня существенности на уровне финансовой отчетности в целом рекомендованную можно правилом использовать (стандартом) следующую аудиторской методику, деятельности "Существенность и аудиторский риск". Фактически данный документ утратил силу в связи с изданием постановления Правительства Российской Федерации от 23.09.02 г. N 696, утвердившего правило (стандарт) аудиторской деятельности N 4 "Существенность в аудите", и постановления Правительства Российской Федерации от 4.07.03 г. N 405, утвердившего правило (стандарт) аудиторской деятельности N 8 "Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом". Тем не менее, приводимый порядок нахождения уровня существенности, на наш взгляд, вполне соответствует поставленной цели. Данный уровень существенности вычисляется следующим образом. По итогам финансового года в экономическом субъекте, подлежащем проверке, определяются финансовые показатели, перечисленные в первом столбце таблицы. Их значения заносятся во второй столбец. От этих показателей берутся процентные доли, указанные в третьем столбце таблицы, и результат заносится в четвертый столбец. Аудитор должен проанализировать числовые значения, записанные в четвертом столбце. Если какие-либо из них сильно отклоняются в большую и (или) меньшую сторону от остальных, он может отбросить такие значения. На базе оставшихся показателей исчисляется средняя величина, которую можно для удобства дальнейшей работы округлить, но так, чтобы после округления ее значение изменилось бы не более чем на 20% в ту или иную сторону от среднего значения. Данная величина и является уровнем существенности по финансовой отчетности в целом, который будет использовать аудитор в своей работе [31, с.13]. 90 Отметим, что рассмотренная методика расчета уровня существенности Комитетом по стандартам профессиональной деятельности Аудиторской палаты Санкт-Петербурга признана соответствующей федеральным стандартам и допустимой для использования в аудите. Таблица 8 Система базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности Наименование базового показателя Значение базового показателя бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта, тыс.руб. Доля, (%) Значение, применяемое для нахождения уровня существенности 1 2 3 4 Балансовая прибыль предприятия Валовой объем реализации без НДС Валюта баланса Собственный капитал (итог раздела IVбаланса) Общие затраты предприятия 2331 5 117 87321 2 1 746 19720 1781 2 10 394 178 82374 2 1 647 Предлагается установленных рассчитывать уровней данный показатель существенности основных исходя из показателей бухгалтерской отчетности: 1) 5% от балансовой прибыли организации, 2) 2% валового объема реализации, 3) 2% валюты баланса, 4) 10% собственного капитала (итог 4 раздела бухгалтерского баланса), 5) 2% общих затрат организации. В соответствии с требованиями стандарта единый показатель уровень существенности должен выражаться в той валюте, в которой ведется бухгалтерский учет и готовится бухгалтерская отчетность. 91 Находим среднее значение показателей графы 4 таблицы: (117+1746+394+178+1647)/5=816 тыс.рублей Аудитор может отбросить значения, сильно отклоняющиеся в большую и (или) меньшую сторону от среднего значения. В нашем случае минимальное значение отклоняется от среднего на 85%: (117-816)/816х100% = 85% Максимальное значение отличается от среднего на 113%: (1746-816)/816 х 100% = 113% Поскольку и в том, и в другом случаях отклонение наибольшего и наименьшего показателей от среднего и от всех остальных является значительным, принимаем решение отбросить значения 117тыс.руб. и 1746 тыс.руб. и не использовать их при дальнейшем усреднении. Находим новую среднюю величину: (394+178+1647)/3=740 тыс.рублей Таким образом, для целей аудиторской проверки значение уровня существенности принимается равным 740 тыс. руб. (округление производится так, чтобы принимаемое значение отличалось от исчисленного среднего не более чем на 20% в ту или иную сторону). На мой взгляд, улучшение службы внутреннего аудита эффективность использования инвестиций, имущества, повышает материальных, трудовых и денежных ресурсов, налогов; специальных проверок и ревизий; специальной группы. Основной структурной единицей является специальная группа. В ее составе могут входить различные специалисты, в частности по стандартам (для создания внутренних стандартов, для службы аудита; ответственный за обучение персонала, ответственный за ведение банка данных документов) и др. Внутренний аудит осуществляет финансовые проверки, как на самом предприятии, так и в его филиалах или дочерних фирмах. На основании изучения функции внутреннего внешнего аудита 92 можно определить различия между ними и оценить относительный вклад того и другого в общий процесс организованного контроля. Основные различия состоят в том, что внутренний аудит направлен на оказание помощи менеджерам в осуществлении ими контрольных функций, тогда как внешний аудит служит интересам сторонних групп. Можно сказать, что функции этих двух видов контроля дополняют друг друга, служа различным целям. Наличие профессиональной компетенции главного бухгалтера повышает качество работы данного предприятия. И как следствие этого повышается правильность ведения отчётности, полнота и своевременность выплата заработной платы рабочим этого предприятия. И хотелось бы отметить, последнее, что любое предприятие для нормальной работы должно иметь собственный капитал, чтобы не допустить возможность банкротства и разорения. 3.3. Отчет по результатам проведенной проверки На основании Приложения 1 и 2 можно сделать вывод, что ООО «САЛЮТ» подлежит обязательному аудиту в соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности ». Так, согласно пункту 7 закона обязательный аудит осуществляется (п.3) если объем выручки организации (за исключением сельскохозяйственных кооперативов и их союзов) или индивидуального предпринимателя от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за один год превышает в 500 тысяч раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тысяч раз установленный законодательством минимальный размер оплаты труда. Российской Федерации 93 Так согласно приложению 2 уровень выручки превышает в 500 тысяч раз установленный минимальный размер оплаты труда в РФ. Для осуществления консультационных услуг в области бухгалтерского учета и аудита ООО «САЛЮТ» решает обратиться в консалтинговую фирму ООО «Анатария» (Приложение 3). По каждому виду оказанных услуг были составлены акты по форме, представленной в Приложении 4. Для проведения обязательного аудита ООО «САЛЮТ» заключает договор на проведение аудита с аудиторской фирмой «Крикунов и Партнеры Аудит». Для сбора информации при составлении программы аудиторской проверки расчетов с покупателями и заказчиками целесообразно использовать вопросник. Таблица 9 Программа проверки расчетов с подотчетными лицами Проверяемая организация Период аудита Руководитель аудиторской группы Состав аудиторской группы Планируемый аудиторский риск ООО «САЛЮТ» 2006 год Харитонов В.О. аудитор Мельникова Т.В., Харитонов В.О. 5% Вопросник аудитора проверки расчетов с подотчетными лицами № Вопрос Вариант ответа 1 1 2 Имеется ли на предприятии список лиц, которым разрешено выдавать деньги на хозяйственные нужды, утвержденный приказом по предприятию 3 Да 2 Выдаются ли новые авансы лицам, Нет Информация или документ, который следует запросить 4 Список лиц, которым разрешено выдавать деньги на хоз.нужды Журнал- Назначаемая аудиторская процедура 5 проверка соответствия лиц, получающих наличные деньги из кассы на хозяйственнооперационные расходы, списку лиц, имеющих на это право, утвержденному руководителем предприятия Проверка 94 не отчитавшимся по ранее полученным под отчет суммам 1 3 ордер № 7 Продолжение табл.9 5 Проверка наличия приказов о направлении работников в командировку Проверка сумм НДФЛ 2 Оформляются ли письменные распоряжения руководителя предприятия (приказы) при направлении работников в командировки Облагаются ли налогом на доходы физических лиц суточные сверх норм, возмещаемые по решению руководителя предприятия Организован ли аналитический учет командировочных расходов в пределах и сверх норм для целей налогообложения Имеются ли утвержденные письменным распоряжением руководителя предприятия сметы представительских расходов 3 Да 4 Письменные распоряжения руководителя Да Приказ руководителя о. возмещении Да Организован ли аналитический учет представительских расходов в пределах и сверх норм для целей налогообложения 8 Производится ли расчет сумм, причитающихся работнику на командировку 9 Производится ли проверка своевременности возврата неизрасходованных подотчетных сумм, выданных на командировочные расходы 10 Проверка авансовых отчетов в рублях 11 Проверка правильности заполнения авансового отчета 12 Проверка обоснованности выдачи денежных средств под отчет исключительно сотрудникам организации Да Проверка ведения расчетов на командировочные расходы Проверка соответствия фактических размеров представительских расходов сметам Письменные Проверка распоряжения аналитического учета руководителя и сметы Проверка 4 5 6 7 Да Да Да Авансовый отчет Да Проверка Авансовый отчет Авансовый отчет Авансовый отчет Да Да Проверка Проверка Проверка По результатам опроса у аудитора складывается определенное мнение о состоянии Представленный расчетов с вопросник подотчетными позволяет лицами аудитору на сделать предприятии. целый ряд 95 промежуточных выводов, на основании которых он может сделать основной вывод, что порядок расчетов с подотчетными лицами ведется неудовлетворительно. При проверке расчетов с подотчетными лицами применяются практически все методы получения аудиторских доказательств, но к различным объектам контроля и для выявления одного или нескольких возможных нарушений. Аудитор должен сообщать информацию руководству и представителям собственника аудируемого лица. Информация представляет собой сведения, ставшие известными аудитору в ходе аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности, которые, по мнению аудитора, являются одновременно важными для руководства и представителей собственника аудируемого лица при осуществлении ими контроля за подготовкой достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и раскрытием информации в ней. Информация включает только те вопросы, которые привлекли внимание аудитора в результате аудита. Аудитор не обязан в ходе аудита разрабатывать процедуры, специально направленные на поиск информации, имеющей значение для управления аудируемым лицом. Аудиторское заключение является официальным документом, предназначенным для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленным в соответствии с настоящим правилом и содержащим выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора (далее именуются - аудитор) о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Аудиторское заключение представляет собой итог работы аудитора, выраженный в сжатой форме в одном из его видов (безусловно 96 положительного, условно положительного, отрицательного, с отказом от выражения мнения). Формирование аудиторского заключения происходит в процессе обобщения и оценки результатов аудита по всем разделам плана и программы. В соответствии со вторым абзацем 3 пункта Указаний об объеме форм бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Министерства Финансов РФ от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций» предпринимательства, субъекты малого обязанные проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности в соответствии с законодательством Российской Федерации, имеют право не представлять в составе бухгалтерской отчетности Отчет об изменениях капитала (форма N 3), Отчет о движении денежных средств (форма N 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) только при отсутствии соответствующих данных, так как данные у предприятия имеются, оно было обязано предоставить аудитору документы в полном объеме. Результаты проведения основных этапов аудиторской проверки должны быть зафиксированы в рабочих документах с оценкой достижения целей аудиторских процедур. К заключительным процедурам относится процедура анализа ошибок, выявленных в ходе проверки, и их влияния на достоверность бухгалтерской отчетности. В рамках этой процедуры на основании данных отчетных документов группируются по категориям выявленные нарушения, оказывающие влияние на формирование бухгалтерской отчетности и составляются рабочие документы аудитора. Аудиторское заключение ООО «Крикунов и Партнеры Аудит» по аудиторской проверке за 2006 год ООО «САЛЮТ»: Аудитор ООО «Крикунов и партнеры аудит», ИНН 770811 5040 КПП 77080100!. 97 107140. Москва, ул. В. Красносельская, д. 34, кв.35. Зарегистрировано Государственным учреждением Московская регистрационная палата 14 мая 1999 года N 948.207. Зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц (ЕГРЮЛ) за основным государственным регистрационным номером 1037739272064 29 января 2003 года. Свидетельство о внесении записи в ЕГРЮЛ серии 77 № 007003066 выдано Межрайонной инспекцией МНС России № 39 по г. Москве. Лицензия: № Е003812 от 07 апреля 2003 г., выдана Министерством Финансов РФ на осуществление аудиторской деятельности в области общего аудита сроком на 5 лет. Аудируемое лицо ООО «САЛЮТ», ИНН 7713576978 КПП 771301001. Юридический адрес:127550, г. Москва, Дмитровское ш., д.39, стр. 1. Зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц (ЕГРЮЛ) за основным государственным регистрационным номером 1067746250681 08 февраля 2006 года. Свидетельство о внесении записи в ЕГРЮЛ серии 77 № 009969791 выдано Межрайонной Инспекцией Федеральной налоговой службой № 46 по г. Москве. В соответствии с договором № 21 от 04 сентября 2006 г. сотрудниками аудиторской фирмы ООО «Крикунов и Партнеры Аудит» была проведена проверка расчетов с подотчетными лицами за 2006 год. Бухгалтерская отчетность организации ООО «САЛЮТ» состоит из: бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, пояснительной записки. Ответственность за подготовку и представление этой бухгалтерской отчетности несет исполнительный орган организации ООО «САЛЮТ». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во 98 всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита. Мы провели аудит в соответствии с Федеральным законом "Об аудиторской деятельности"; Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.09.02 г. № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности»; нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица. Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в бухгалтерской отчетности информации о финансово - хозяйственной деятельности, оценку принципов и методов бухгалтерского учета, правил подготовки бухгалтерской отчетности, определение главных оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку общего представления о бухгалтерской отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит предоставляет достаточные основания для выражения нашего мнения о достоверности во всех существенных отношениях бухгалтерской отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. В ходе проверки было установлено, что бухгалтерский учет на Предприятии велся в целом в соответствии с Положениями о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации и другими нормативными документами по бухгалтерскому учету и налогообложению предприятий в Российской Федерации. 99 В связи с отсутствием полного набора форм бухгалтерской отчетности, не предоставленных аудитору, аудиторская проверка была проведена не в полном объеме. Выборочной аудиторской проверке подверглись расчеты с подотчетными лицами. Принятая на Предприятии методика учета расчетов с подотчетными лицами в целом достоверно отражает результаты хозяйственных операций. Вместе с тем, проверкой выявлен факт передачи подотчетных сумм другому лицу: А/О 5 от 02.06.06 Кузина А.П. (кв. к ПКО 8022 от 01.06.06 от «Экси-Банк», принято от Назарова В.В.), что является нарушением п.11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации (утв. решением Совета Директоров ЦБР 22 сентября 1993 г. N 40): «Передача выданных под отчет наличных денег одним яйцом другому запрещается». В заключение аудиторской проверки за 2006 г. можно сделать вывод о том, что бухгалтерский учет и налогообложение осуществляется на Предприятии в соответствии с действующим законодательством, финансовая (бухгалтерская) отчетность Предприятия отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение по состоянию на 31 декабря 2006 г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности Предприятия за период с 01 января 2006 г. по 31 декабря 2006 г. ООО «Крикунов и Партнеры Аудит » март 2007 г. Руководитель (или иное уполномоченное лицо) аудиторской организации либо индивидуальный аудитор (ФИО, подпись, должность). Харитонов В.О. Печать аудитора. Множество компаний по всему миру страдает от неэффективного использования разного рода ресурсов - людских, финансовых, материальных, от недостатка необходимой для принятия правильных решений информации, непреднамеренного и преднамеренного искажения отчетности, прямого 100 мошенничества со стороны персонала и управляющих. Подобных проблем можно избежать путем создания внутри самих компаний эффективной системы внутреннего контроля. Говоря о внутреннем контроле, важно осознавать, что он полезен только в том случае, если направлен на достижение конкретных целей, и, прежде чем оценивать результаты контроля, необходимо определить эти цели. Есть пять основных целей внутреннего контроля: -Надежность и полнота информации. -Соответствие политике, планам, процедурам, законодательству. -Обеспечение сохранности активов. -Экономичное и эффективное использование ресурсов. -Достижение подразделениями компании поставленных целей и задач. Таким образом, к основным моментам совершенствования системы контроля на предприятии, следует отнести именно организацию внутреннего контроля, которая позволит избежать таких затрат, которые при помощи постоянного контроля будут просто не целесообразны. Также организация внутреннего контроля на предприятии позволит избежать лишних затрат на проведение аудиторской проверки сторонними организациями. Основной задачей учета в организации рациональной системы расчетов является оперативное и корректное отражение расчетов в системе бухгалтерских счетов на предприятиях, в организациях и учреждениях для контроля за сохранностью всех форм собственности, наличием и состоянием средств предприятия на всех стадиях их движения, соблюдением сметной, финансовой и платежной дисциплины; для контроля за мерой труда и его оплатой. Учет позволяет осуществлять контроль за состоянием расчетов, а также анализ устранения. дебиторской и кредиторской задолженностей и путей их 101 Заключение Расчеты с подотчетными лицами могут быть связаны: с приобретением запасных частей, материалов, топлива, канцелярских товаров и других материальных ценностей; оплатой ремонта оргтехники, транспортных средств, арендных обязательств, других работ и услуг сторонних организаций; расходами на командировки по территории Российской Федерации и за границу; представительскими расходами Первичные учетные документы, на основании которых ведется учет расчетов с подотчетными лицами, можно разделить на три группы. К таким группам относятся документы, подтверждающие: факт выдачи целевого аванса; факт совершения сделок; использование целевого аванса. Учет расчетов с подотчетными лицами ведется на активно-пассивном счете 71 «Расчеты с подотчетными лицами». Счет предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные, операционные расходы, а также на служебные командировки. При организации учета операций по расчетам с подотчетными лицами особое внимание надо уделить на: соответствие применяемой в организации методики учета и расчетов с налогообложения действующим в РФ нормативным документам; состояние синтетического и аналитического учета 102 подотчетными лицами; правильность и полноту документального оформления операций по расчетам с подотчетными лицами; правильность и полноту отражения в учетных регистрах бухгалтерского учета и отчетности операций по расчетам с подотчетными лицами; тождественность показателей в учетных регистрах бухгалтерского учета и отчетности; регулярность и правильность проведения инвентаризации расчетов с подотчетными лицами. Цель аудита расчетов с подотчетными лицами — установление правильности и достоверности данных операций и определение их влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. В ходе аудита рассматриваются все авансовые отчеты и документы, подтверждающие произведенные расходы (счета-фактуры, товарные, кассовые чеки, накладные, акты закупок, командировочные удостоверения, проездные билеты, счета гостиниц и др.). Затем сравниваются данные аналитического учета по каждому подотчетному лицу с представленными авансовыми отчетами за конкретный период. Аудит заключается в проверке соблюдения действующего законодательства, правильности документального оформления и отражения в учете всех видов расчетов с подотчетными лицами. При этом осуществляются следующие процедуры: оценивается система внутреннего контроля и бухгалтерского учета расчетов с подотчетными лицами; подтверждается достоверность выдачи и возврата подотчетных сумм; устанавливается законность и полнота возврата подотчетных сумм; 103 проверяется организация аналитического учета расчетов с подотчетными лицами и взаимосвязь аналитического и синтетического учета; проверяется соблюдение организацией налогового законодательства по операциям, связанным с расчетами с подотчетными лицами. В дипломной работе был рассмотрен аудит на примере предприятия ООО «САЛЮТ», Общество с ограниченной ответственностью «САЛЮТ», именуемое в дальнейшем «Общество», создано в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации и Федеральным законом Российской Федерации «Об обществах с ограниченной ответственностью». Для проверки и подтверждения правильности годовых отчетов и бухгалтерских балансов Общество вправе по решению Общего собрания участников привлекать профессионального аудитора (аудиторскую фирму), не связанного осуществляющим имущественными функции интересами Генерального с Обществом, директора, и лицом, участниками Общества. Аудиторская проверка может быть проведена также по требованию любого участника. В случае проведения такой проверки оплата услуг аудитора осуществляется за счет участника Общества, по требованию которого она проводится. Для проведения обязательного аудита, которому подлежит ООО «САЛЮТ» на основании ФЗ «Об аудиторской деятельности» пунктом 7 была привлечена аудиторская компания ООО «Крикунов и Партнеры Аудит». При проведении оценки состояния системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля на предприятии ООО «САЛЮТ» было выяснено, что надежность СБУ И СВК средняя, составляет 12 баллов, таким образом, при проведении аудита внешним аудитором он может полагаться на систему внутреннего контроля, однако доверять ей не полностью, и полагаться на результаты собственно проведенной проверки. 104 Для сбора информации при составлении программы аудиторской проверки расчетов с покупателями и заказчиками целесообразно использовать вопросник. При проверке расчетов с подотчетными лицами применяются практически все методы получения аудиторских доказательств, но к различным объектам контроля и для выявления одного или нескольких возможных нарушений. Формирование аудиторского заключения происходит в процессе обобщения и оценки результатов аудита по всем разделам плана и программы. Результаты проведения основных этапов аудиторской проверки должны быть зафиксированы в рабочих документах с оценкой достижения целей аудиторских процедур. В ходе проверки было установлено, что бухгалтерский учет на Предприятии велся в целом в соответствии с Положениями о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации и другими нормативными документами по бухгалтерскому учету и налогообложению предприятий в Российской Федерации. Выборочной аудиторской проверке подверглись расчеты с подотчетными лицами. В результате проверки было выявлено следующее нарушение в области расчетов с подотчетными лицами: - факт передачи подотчетных сумм другому лицу, что является нарушением п.11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации (утв. решением Совета Директоров ЦБР 22 сентября 1993 г. N 40): «Передача выданных под отчет наличных денег одним яйцом другому запрещается». Основной задачей учета в организации рациональной системы расчетов является оперативное и корректное отражение расчетов в системе 105 бухгалтерских счетов на предприятиях, в организациях и учреждениях для контроля за сохранностью всех форм собственности, наличием и состоянием средств предприятия на всех стадиях их движения, соблюдением сметной, финансовой и платежной дисциплины; для контроля за мерой труда и его оплатой. Список литературы 1. Гражданский кодекс РФ. Часть 1,2,3 // www.garant.ru 2. Налоговый кодекс РФ. Часть первая от 31.07.1998г. №146-ФЗ. Часть вторая от 5.08.2000г. №117-ФЗ 3. Трудовой кодекс РФ от 30.12.2001 №197-ФЗ (изм. от 30.12.2006) 4. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 №129-ФЗ 5. Федеральный закон от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» 6. Федеральный закон от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (с изм. и доп. От 18 декабря 2006 г.) 7. Федеральный закон от 22 мая 2003 г. N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" 8. Постановление Госкомстата РФ от 1 августа 2001 г. N 55 "Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации N АО-1 "Авансовый отчет" 9. "Об Постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696 утверждении деятельности" федеральных правил (стандартов) аудиторской 106 10. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н 11. Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации (утвержден решением Совета Директоров ЦБР 22 сентября 1993 г. N 40) 12. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденное приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н (ПБУ 4/99). 13. Правило (стандарт) N 4. Существенность в аудите 14. Правило (стандарт) N 8. Оценка аудиторских рисков и расчетах с внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом 15. Абрамова, Н.В. Как избежать ошибок при подотчетными лицами? // Главбух. - 2003. - N4. - С.72-78. 16. Андреева В. И. Служебная командировка: оформляем документы / В. И. Андреева // Справочник кадровика. - 2006. - N 12. - С. 7688. 17. Аудит расчетов с подотчетными лицами. // www.termika.ru 18. Аудит [Текст] : учеб. для студ. сред. проф. образования / под ред. М.В. Мельник. - М. : Экономистъ, 2005. - 282 с 19. Аудит. Учебник для вузов. / Под ред. Подольского В. И. Юнити- Дана. 2006.- 583 с. 20. Аудит: Учебное пособие. / Под ред. Ерофеевой В. 2005. - 447c. 21. Бакаев А.С. Регулирование бухгалтерского учета: роль государства и профессионального сообщества //Бухгалтерский учет. 2005. №1. – с.12 22. Барышников Н. П. Существенность, аудиторский риск и выборка // Аудиторские ведомости. - 2005. - N 4. - С. 68-73. 23. Бахарева А.В.Учет расчетов с подотчетными лицами"//Заработная плата: расчет, учет, налоги. 2004. - №5. - с.9-12 107 Кислов Д. В.Расчеты с подотчетными лицами: практическое пособие. Налог Информ. 2007. - 76 с. 24. Букач Е. Расчеты с подотчетными лицами //Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь». 2006. - №15. – с.18 25. Бухгалтерский учет: Учебник для студентов вузов /Под ред. проф. ЮА Бабаева, проф. И.П. Комиссаровой.— 2-е изд., перераб. и доп. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2005. - 527 с. 26. Бычкова С. М. Понятие существенности и достоверности в аудите // Аудиторские ведомости. - 2006. - N 9. - С. 3-8 27. Вагапова А. Порядок расчетов с подотчетными лицами //Финансовая газета. Региональный выпуск. 2006. - №5. – с.25 28. Гусаковская Е. Г. Расходы на командировки / Е. Г. Гусаковская // Бухгалтерский учет. - 2006. - N 9. - С. 19-23. 29. Гущина И. Э. Учет расходов с подотчетными лицами Финансовые и бухгалтерские консультации.- 2005.- N 6. - С. 10-23. 30. Заровнядный, И. А. Как избежать сложностей, покупая товары через подотчетников // Главбух. - 2004. - N 9. - С. 42-48. 31. Комогорцева Н.Г., Взаимосвязь концепции существенности и аудиторского риска //Аудиторские ведомости. 2007. - №2. – с.18 32. Кочинев Ю.Ю. Документация / Ю.Ю. Аудит: Теория. Кочинев; Под ред. Организация. Н.Л. Вещуновой. - CПб. : Питер, 2006. 384 с. 33. Кулаева Н. С. Типичные ошибки, допускаемые в организациях при расчетах по подотчетным суммам // Бухгалтерский вестник.- 2006.- N 5. С. 33-41 34. Лукавецкая А. А. Разбираемся с командировочными расходами / А. А. Лукавецкая // Главбух. - 2006. - N 14. - С. 32-37. 35. Парушина Н.В. Аудит расчетов с персоналом по оплате труда и с подотчетными лицами //аудитор. 2006. - №1. – с.20-29 108 36. Подольский В. И. Оценка и использование составляющих аудиторского риска / В. И. Подольский, Н. С. Щербакова // Аудиторские ведомости. - 2006. - N 3. - С. 14-21. 37. Подотчетные суммы, представительские и командировочные расходы: бухгалтерский и налоговый учет под общ. ред. В. В. Семенихина М.:ЭКСМО. 2005. – 108 с. 38. Попова Г. Уровень существенности в аудите / Г. Попова // Бухгалтерия и банки. - 2006. - N 1. - С. 41-43. 39. Пошерстник Н.В., Мейксин М.С. Самоучитель по бухгалтерскому учету (7-е изд.)-СПб.: «Издательский дом Герда», 2004. - 656 с. 40. Пыжова Л. Оформление расчетов с подотчетными лицами / Л. Пыжова // Аудит и налогообложение. - 2004. - N 7. - С. 10-13. 41. Соколов Ю. Счет 71. Операции с подотчетными лицами: бухгалтерский и налоговый учет. М.:Издательство: Альфа-Пресс. 2006. 208c. 42. Соколова Е.С. Основы аудита. Московская финансово- промышленная академия. - М., 2004. - 79 с. 43. Суглобов А.Е. Планирование аудита в соответствии с Российскими и международными стандартами //Аудиторские ведомости. 2006. - №6. – с.11 44. Тарасов Д. НДС при расчетах с подотчетными лицами //Финансовая газета. 2004. - №7. – с.14 45. Учет расчетов - "Бератор-Пресс", 2005. – 312 с. 46. Чвыков И., Васильева М. Расходы на командировки //Экономико- правовой бюллетень. 2006. - №12. – с.9 109 Приложение 1 Бухгалтерский баланс ООО «САЛЮТ» 110 111 Приложение 2 Отчет о прибылях и убытках ООО «САЛЮТ» 112 Приложение 3 Договор о проведении аудита ООО “АНТАРИЯ” Договор № 24/06-06 г.Москва "14"июня 2006 г. Настоящий договор заключен между ООО «САЛЮТ», именуемым в дальнейшем Заказчиком, в лице Генерального директора Кузина А.П., и ООО «Антария», именуемым в дальнейшем Исполнителем, в лице Генерального директора Кашкина В.О., о нижеследующем: 1. Предмет договора 1.1. Заказчик поручает, а Исполнитель принимает на себя выполнение следующих услуг: - оказывать консультационные услуги по бухгалтерскому учету и налогообложению исходя из требований нормативных актов Российской Федерации, а также конкретных условий договора с Заказчиком. 2. Права и обязанности Исполнителя 2.1. Имеет право проверять в полном объеме документацию о финансово-хозяйственной деятельности, наличии денежных сумм, ценных бумаг, материальных ценностей, получать разъяснения по возникшим вопросам в ходе консультаций и дополнительные сведения, необходимые для оказания услуг. 2.2. Имеет право привлекать к участию по выполнению услуг, предусмотренных в договоре, дополнительных аудиторов (специалистов), сторонних консультантов или экспертов. 2.3. Обязан неукоснительно соблюдать при осуществлении аудиторской деятельности требования законодательных актов Российской Федерации и других нормативных документов. 2.4. Обязан обеспечить сохранность документов, получаемых и составляемых в ходе консультаций, и не разглашать их содержания без согласия Заказчика, за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами Российской Федерации, независимо от продолжения или прекращения отношения с Заказчиком и без ограничения сроком давности. 3. Права и обязанности Заказчика 3.1. Обязан создавать Исполнителю условия для своевременного и полного проведения консультационных услуг, предоставлять всю документацию, необходимую для их проведения, давать по запросу Исполнителя разъяснения и объяснения в устной или письменной форме, а также выполнять необходимые копировально-множительные работы. 3.2. Не может предпринимать каких-либо действий с целью ограничения круга вопросов, подлежащих выяснению при проведении консультаций. 3.3. Полностью оплатить выполненную работу Исполнителя. 113 4. Стоимость консультационных услуг и порядок расчетов 4.1. Количество времени, затраченного Заказчиком на оказание услуг, определяет размер их оплаты, исходя из стоимости 1 часа работы 1 сотрудника в размере 1 352 (Одна тычяча триста пятьдесят два) рубля 45 коп. В т.ч. НДС – 18% - 206 (Двести шесть) рублей 30 коп. 4.2. Исполнитель самостоятельно ведет учет затраченного времени на оказание услуг. 4.3. Подписанный Акт сдачи-приемки работ служит основанием для окончательных взаиморасчетов между Исполнителем и Заказчиком. 4.4. При обнаружении недостатков в оказании услуг Заказчик излагает их в письменном виде и согласовывает с Исполнителем. В случае принятия Исполнителем возражений, последний, либо безвозмездно устраняет недостатки, либо соразмерно уменьшает цену услуг. 4.5. Заказчик не возражает против привлечения Исполнителем третьих лиц для выполнения части работ, предусмотренных настоящим Договором. 4.6. Цены за услуги, указанные в настоящем Договоре, определены только для настоящего Договора и не могут служить прецедентом или конкурентным материалом при заключении аналогичных договоров в будущем. 4.7. Моментом перехода права владения, пользования и распоряжения, в соответствии с настоящим договором, считается момент фактического исполнения обязательств сторонами. 5. Ответственность сторон, порядок разрешения споров 5.1. Каждая из сторон должна выполнять свои обязанности надлежащим образом, в соответствии с требованиями настоящего договора, а также оказывать другой стороне всевозможное содействие в выполнении его обязанностей. 5.2. В случае возникновения споров стороны примут все меры для их разрешения путем переговоров. 5.3. В случае если согласие не будет достигнуто путем переговоров, все споры, разногласия и конфликты, возникающие в связи с исполнением настоящего договора, а также в случае его нарушения или расторжения, будут разрешаться судом в соответствии с действующим законодательством. 5.4. За неисполнение обязательств по настоящему договору Заказчик и Исполнитель несут имущественную ответственность в соответствии с действующим законодательством и условиями настоящего договора. 5.5. Стороны освобождаются от ответственности за частичное или полное неисполнение обязательств по настоящему договору, если таковое явилось следствием обстоятельств непреодолимой силы, определяемых в соответствии с действующим законодательством. 5.6. Во всем, что не предусмотрено настоящим договором, стороны руководствуются действующим законодательством Российской Федерации. 6. Конфиденциальность 6.1. Стороны обязуются сохранять строгую конфиденциальность информации, полученной в ходе исполнения настоящего договора, и принять все возможные меры, чтобы предохранить полученную информацию от разглашения. 6.2. Передача конфиденциальной информации третьим лицам, опубликование или иное разглашение такой информации могут осуществляться только с письменного согласия другой стороны независимо от причины прекращения действия настоящего договора. 6.3. Ограничения относительно разглашения информации не относятся к общедоступной информации или информации, ставшей таковой не по вине сторон, а также к информации, 114 ставшей известной стороне из иных источников до или после ее получения от другой стороны. 6.4. Исполнитель не несет ответственности в случае передачи информации государственным органам, имеющим право ее затребовать в соответствии с законодательством Российской Федерации. 7. Заключительные положения 7.1. Все дополнения и изменения к настоящему договору действительны лишь в том случае, если они совершены в письменной форме и подписаны уполномоченными на то лицами. 7.2. Настоящий договор вступает в силу со дня его подписания. Настоящий договор составлен в двух экземплярах, по одному для каждой из сторон. 8. Срок действия договора и юридические адреса сторон 8.1. Срок действия договора до 31.12.2006 года. 8.2. Если, в отличие от первоначальных технических и других требований, при выполнении или приемке работы будет выявлена необходимость доработки отдельных ее частей, а в соответствии с этим, необходимость изменения технических условий по требованию Заказчика, то оплата этих работ определятся по дополнительному соглашению, а также изменяются сроки проведения работ по настоящему Договору. 8.3. Договор может быть расторгнут по желанию одной из сторон с извещением другой стороны за 15 дней до даты расторжения, при условии оплаты Исполнителю фактически выполненных работ. 9. Юридические адреса и подписи сторон Исполнитель: ООО “Антария», ИНН 7727563810, КПП 772701001. 117303, Москва, ул. Б. Юшуньская, дом 1А, корп.4. Расч./счет № 40702810200000004948 в АКБ «Русславбанк» (ЗАО), БИК 044552685, корр./сч. № 30101810800000000685. Заказчик: ООО «САЛЮТ», ИНН 7713576978, КПП 771301001 127550, Москва, Дмитровское шоссе, дом 39, стр.1. Расч/счет № 40702810700000004943 в АКБ «Русславбанк» (ЗАО), БИК 044552685, к/с 30101810800000000685. Исполнитель: Заказчик: Генеральный директор ООО “Антария" Генеральный директор ООО «САЛЮТ» _______________ В.О.Кашкин "___"__________2006 года ________________ Кузин А.П. "___"__________2006 года 115 Приложение 4 Акт сдачи-приемки услуг Приложение к договору № 24/06-06 от "14"июня 2006 года Исполнитель: Заказчик: ООО “Антария», ИНН 7727563810, КПП 772701001. 117303, Москва, ул. Б. Юшуньская, дом 1А, корп.4. Расч./счет № 40702810200000004948 в АКБ «Русславбанк» (ЗАО), БИК 044552685, корр./сч. № 30101810800000000685. ООО «САЛЮТ», ИНН 7713576978, КПП 771301001 127550, Москва, Дмитровское шоссе, дом 39, стр.1. Расч/счет № 40702810700000004943 в АКБ «Русславбанк» (ЗАО), БИК 044552685, к/с 30101810800000000685 АКТ сдачи-приемки услуг. Мы, нижеподписавшиеся, от лица Иcполнителя Генеральный директор ООО "Антария" Кашкин В.О., с одной стороны и от лица Заказчика Генеральный директор ООО «САЛЮТ» Кузин А.П., с другой стороны, составили настоящий акт о том, что услуги по договору № 24/06-06 от "14"июня 2006 года - консультаций по проверке правильности формирования себестоимости товара; - консультации по правильному отражению в бухгалтерском и налоговом учете авансовых отчетов; - - консультации по правильному отражению в бухгалтерском и налоговом учете расходов на командировки. Итого в объеме 44 (сорок четыре) часов выполнены в срок в соответствии с условиями договора в период с 04 сентября по 22 сентября 2006 года. Договорная цена составляет: 59 507 (Пятьдесят девять тысяч пятьсот семь) руб. 80 коп., в т.ч. НДС – 18 % - 9 077 руб. 46 коп. СДАЛ: ПРИНЯЛ: Исполнитель: Заказчик: Генеральный директор ООО “Антария" Генеральный директор ООО «САЛЮТ» _______________ В.О.Кашкин "___"__________2006 года ________________ Кузин А.П. "___"__________2006 года 116