Учет и анализ финансово-хозяйственной деятельности

Государственное образовательное учреждение
высшего профессионального образования
"Нижегородская государственная медицинская академия"
Министерства здравоохранения и социального развития
Российской Федерации
Кафедра управления и экономики фармации
и фармацевтической технологии
УЧЕТ И АНАЛИЗ
ФИНАНСОВО-ХОЗЯЙСТВЕННОЙ
ДЕЯТЕЛЬНОСТИ АПТЕЧНОЙ
ОРГАНИЗАЦИИ
Учебное пособие
Нижний Новгород – 2011
УДК 615.12 (075.8) → 614.27
ББК 52.81я 7
Т191
Мищенко М.А. Учет и анализ финансово-хозяйственной деятельности аптечной организации: Учебное пособие. – Нижний
Новгород, 2011. – 100 с.
Учебное пособие предназначено для студентов фармацевтических ВУЗов и факультетов очной и заочной форму обучения, а
также может быть использовано практическими работниками аптечных организаций при ведении учета финансово-хозяйственной
деятельности.
Учебное пособие утверждено
цикловой методической комиссией
по фармацевтическим дисциплинам.
Протокол № 1 от 28.01.2010 г.
2
СОДЕРЖАНИЕ
Занятие № 1. Основные понятия теории бухгалтерского учета ........................... 6
Занятие № 2. Учет основных средств .................................................................... 31
Занятие № 3. Учет материально-производственных запасов ............................. 47
Занятие № 4. Учет денежных средств и расчетных операций ............................ 64
Занятие № 5. Учет расчетов с персоналом............................................................ 74
Занятие № 6. Выведение результатов финансово-хозяйственной
деятельности организации ...................................................................................... 90
Занятие № 7. Анализ результатов финансово-хозяйственной
деятельности организации ...................................................................................... 97
3
ИСТОРИЯ УЧЕТА
На гербе бухгалтеров, признанном интернациональной
эмблемой счетных работников, изображены солнце, весы,
кривая Бернулли и начертан девиз: "Наука, доверие, независимость".
Солнце символизирует освещение бухгалтерским учетом
финансовой деятельности, весы - баланс, а кривая Бернулли символ того, что учет, возникнув однажды, будет существовать вечно.
История бухгалтерского учета насчитывает почти шесть тысяч лет и относится к
IV веку до н.э. Появление учета связано с хозяйственной деятельностью человека.
В течение первых тысячелетий развивался униграфический учет (простая бухгалтерия), который воспроизводил факты хозяйственной жизни в тех единицах измерения, в которых они возникали. Простая бухгалтерия развивалась в пять этапов:
• инвентарный учет;
• контокоррент;
• деньги, выступающие объектом учета;
• деньги как объект учета слились с учетом расчетов;
• деньги и контокоррент поглотили учет инвентаря.
Простая бухгалтерия представляла собой систему сплошного и систематического наблюдения за ходом хозяйственного процесса. Она позволила создать единую
систему учета и взять под контроль все материальные и денежные средства, а также
расчеты. Но эта система имела ряд недостатков: в учете отсутствовало зеркальное
отражение; использовался принцип приблизительности; учет носил регистрационный характер; не раскрывался юридический и экономический смысл всех приводимых в нем фактов; не применялись учетные средства для определения прибыли; отсутствовали итоги, позволяющие контролировать правильность учетных записей.
476 г. - начало Средневековья. Традиции римской бухгалтерии продолжали сохраняться. Росту точности и юридической обоснованности учетных записей способствовала концепция римского права и возникновение торгового (хозяйственного)
права.
Во втором тысячелетии купцами стали создаваться посреднические суды. Они
вырабатывали определенные требования к записям: хронологический порядок записей, отсутствие пропусков в бухгалтерских книгах между записями, необходимость
документального подтверждения каждой операции и т.д.
В эпоху средневековья формируются два основных направления учета: камеральная и простая бухгалтерия.
Камеральная исходила из того, что основным объектом учета признавалась касса, ожидаемые поступления, а также выплаты из нее. Регистрации подлежали все
поступления и выплаты денежных средств, а доходы и расходы устанавливались заранее.
Простая бухгалтерия предполагала учет имущества, включая кассу, а доходы и
расходы становились для бухгалтера искомыми. Все имущественные счета велись
4
по принципу дебет-кредит, но в информационную учетную систему еще не включались счета собственных средств.
В эпоху Возрождения простые отметки римлян уже не удовлетворяли новых потребностей торговли: в банках появляются и изучаются новые формы счетов, к записям стали применяться новые комбинации. Новые формы впервые нашли применение у итальянских купцов, так как Италия в то время была не только интеллектуальным центром, но и центром всемирной торговли. Развитию бухгалтерии способствовало и великое изобретение XV столетия - книгопечатание.
Переходом к новому этапу учета послужило возникновение двойной (дебетовокредитовой) записи. Научная разработка закона двойной записи хозяйственных операций и разных способов его применения возникла в средние века.
В 1494 г. систему двойной записи описал ученый-математик, францисканский
монах, друг Леонардо да Винчи - Лука Пачоли в одиннадцатом трактате "О счетах
и записях" девятого отдела сочинения "Сумма арифметики, геометрии, учения о
пропорциях и отношениях". Позже система получит название "староитальянской".
В трактате "О счетах и записях" Лука Пачоли путем анализа хозяйственных операций и уже существовавших способов ведения книг - мемориала, журнала, Главной
книги и инвентарной книги описал закон двойной записи и показал, что, основываясь на нем, в любом хозяйстве можно построить целесообразную систему счетов и
книг.
В настоящее время все историки сходятся во мнении, что двойная запись в бухгалтерском учете возникла не во времена Луки Пачоли, а гораздо раньше. Лука
Пачоли только описал уже сложившуюся до него систему.
Сегодня достоверно известно, что первая книга, в которой описывалась система
двойной записи - книга Бенедетто Котрульи "О торговле и современном купце",
написанная от руки в 1458 г., но напечатанная только в 1573 г. Поэтому книга Луки
Пачоли признается всеми историками науки как первая печатная работа, давшая
толчок развитию новой системы бухгалтерского учета.
Двойная запись в более удобном и полном виде отражала хозяйственный процесс. Система счетов простой бухгалтерии дополнилась счетами собственных
средств, а материальные счета получили денежную оценку, вследствие чего все факты хозяйственной жизни стали отражаться дважды.
Появление операционных счетов, которые в условной форме фиксировали изменения и движения средств, позволило установить систематическое наблюдение за
такими величинами, как капитал и прибыль. Счета дали бухгалтерам возможность
перейти от простого денежного учета к учету всех объектов и операций в денежном
выражении.
Двойная запись, став неотъемлемой частью бухгалтерского учета, превратила
весь учет в стройную систему, облегчающую контроль как за сохранностью ценностей, так и за управлением ими.
По материалам книги М.И. Кутера
"Теория бухгалтерского учета".
5
ЗАНЯТИЕ 1
ОСНОВНЫЕ ПОНЯТИЯ ТЕОРИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
Вопросы:
1.1. Хозяйственный учет и его роль в системе управления.
1.2. Виды хозяйственного учета.
1.3. Учетные измерители.
1.4. Бухгалтерский учет, понятие, задачи.
1.5. Правовая база бухгалтерского учета.
1.6. Требования, предъявляемые к бухгалтерскому учету.
1.7. Функции бухгалтерского учета.
1.8. Предмет и объекты бухгалтерского учета.
1.9. Метод и основные элементы метода бухгалтерского учета.
1.10. Документация.
1.11. Инвентаризация.
1.12. Оценка и калькуляция.
1.13. Счета бухгалтерского учета, план счетов.
1.14. Двойная запись, бухгалтерские проводки.
1.15. Система синтетических и аналитических счетов, субсчета.
1.16. Бухгалтерский баланс, бухгалтерская отчетность.
1.17. Типы изменений в балансе.
1.18. Оборотно-сальдовые ведомости.
1.19. Формирование учетной политики.
1.1. Хозяйственный учет и его роль в системе управления.
Современное производство включает в себя две сферы, которые дополняют друг
друга и при этом взаимосвязаны между собой:
− материальное производство. Оно является основой существования жизни и
развития общества. В данной сфере производятся различные вещественные блага: в
промышленности, в строительстве, в сельском хозяйстве. Кроме того, здесь оказываются материальные услуги: в торговле, в сфере бытового обслуживания, на транспорте и т. п.;
− нематериальное производство. Эта сфера ответственна за формирование духовных и иных ценностей и занята предоставлением соответствующих услуг (образование, здравоохранение и др.).
Предприятие (организация), производя продукцию, выполняя работы или оказывая услуги, совершает огромное количество хозяйственных операций. Эти хозяйственные операции в совокупности составляют хозяйственные процессы, которые
подразделяются на:
6
− процесс снабжения;
− процесс производства;
− процесс реализации – продажа.
В результате производственной деятельности хозяйственные средства находятся
в постоянном кругообороте. Кругооборот хозяйственных средств совпадает с хозяйственными процессами.
На первой стадии кругооборота (процессе снабжения) денежные средства предприятия превращаются в необходимые материальные ценности (сырье), необходимые для процесса производства.
На второй стадии кругооборота (процессе производства) происходит превращение хозяйственных средств (материальных ценностей), которые соединяются с рабочей силой, в новый товар, в новую продукцию предприятия, которая отличается
по своему внешнему виду, назначению и стоимости.
На третьей стадии (процессе реализации) продукция предприятия превращается
в денежные средства, но большего размера, чем их первоначально затрачено.
Необходимость сведений о происходящих хозяйственных процессах повлекла за
собой организацию хозяйственного учета. Возникновение хозяйственного учета было предопределено потребностью в управлении материальным производством, как
одной из функций руководства: при управлении хозяйственными процессами следует определять и выделять конкретные факты хозяйственной жизни, уметь их учитывать и сопоставлять. Хозяйственный учет должен обеспечивать аппарат управления
информацией. При этом необходимая информация о ходе хозяйственных процессов
собирается посредством наблюдения за ними.
Хозяйственный учет – количественное отражение и качественная характеристика хозяйственных и общественных явлений. Это динамическая (изменяющаяся
во времени), открытая, связанная с внешней средой информационная система
наблюдения, качественного и количественного измерения и систематического отражения всех хозяйственных процессов в учетных показателях.
Основной целью хозяйственного учета является сбор, качественное и количественное измерение и обработка учетной информации для разработки планов и программ, обоснования управленческих решений.
Основные задачи хозяйственного учета:
− обеспечение контроля за наличием и движением имущества, использованием
трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормативами и
сметами;
− своевременное предупреждение негативных явлений в хозяйственнофинансовой деятельности, выявление и мобилизация внутрихозяйственных ресурсов;
− формирование полной и достоверной информации о хозяйственных процессах
и результатах деятельности организации для использования различными пользователями (поставщиками, кредиторами, налоговыми, финансовыми органами);
− разработка учетной политики предприятия на основе утвержденной методологии учета, тесной взаимосвязи всех видов учета.
1.2. Виды хозяйственного учета.
7
Различают два основных подхода к выделению различных видов учета:
− в соответствии с технологией сбора, регистрации и обобщения информации –
оперативный, статистический, налоговый, бухгалтерский учет;
− в соответствии с характером потребителей учетной информации выделяют финансовый и управленческий учет.
Оперативный учет – характеризуется быстротой передаваемой информации,
возможностью быстрого реагирования и принятия решений. Для него характерны
неточность и отсутствие документального ведения. Данные оперативного учета используются для текущего повседневного руководства и управления предприятием.
Статистический учет – способ наблюдения, регистрации и обработки данных
о массовых явлениях и процессах хозяйственной деятельности с целью получения
обобщающих показателей, выявления определенных закономерностей. Для статистической информации характерны приблизительные вычисления, сравнительные
величины и рассмотрение явлений в динамике. Документально оформляется не всегда.
Налоговый учет – система обобщения информации для определения налоговой
базы и суммы налогов на основе первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом. Появился с введением гл. 25 НК РФ "Налог на прибыль".
Бухгалтерский учет – представляет собой сплошное, непрерывное и документально обоснованное отражение хозяйственных явлений в стоимостной оценке. Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и
обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета
всех хозяйственных операций. Бухгалтерский учет, помимо теории бухгалтерского
учета, включает в себя управленческий и финансовый учет.
Финансовый учет представляет собой систему подготовки и сбора учетной информации, обеспечивающей регистрацию и отражение хозяйственных операций.
Данный вид учета накапливает информацию о различных объектах учета (о средствах и их источниках), охватывает значительную часть бухгалтерского учета. Полученные данные финансового учета используются различными пользователями:
как внутренними (менеджеры и сотрудники организации), так и внешними (кредиторы, инвесторы, налоговые органы).
Целью финансового учета является составление финансовых (бухгалтерских)
отчетов, в том числе и для внешних пользователей, поэтому его обязаны вести все
без исключения организации.
Правила ведения финансового учета, так же как и порядок составления финансовой отчетности, определены законодательством и основаны на общепринятых принципах.
Так как бухгалтерское отражение на счетах происходит после совершения хозяйственных операций, то информацию финансового учета можно подвергнуть проверке и она объективна.
Управленческий учет предназначен для сбора внутренней учетной информации,
которая используется внутри организации для принятия управленческих решений.
Управленческий учет представляет собой систему определения, сбора, измерения, а
также анализа и передачи управленцам информации, которая необходима для пла8
нирования коммерческой деятельности организации, ее контроля и управления различными объектами.
Данный вид учета вести необязательно, требование о его использовании исходит
от администрации организации; при этом посторонние органы не влияют на систему
управленческого учета.
1.3. Учетные измерители.
В хозяйственном учете для отражения хозяйственных операций применяют три
вида измерителей: натуральные, трудовые и денежные.
Натуральные измерители нужны для получения в количественном выражении
информации об объектах учета. Применяются различные натуральные измерители,
это зависит от особенностей и физических свойств учитываемых объектов. Так объекты могут учитываться: по счету (штуки), по весу (килограммы, тонны), по объему
(кубические метры, литры), по длине (метры, гектары), по площади (квадратные
метры).
Натуральные измерители используются в учете и контроле ценностей: материалов, товаров, основных средств. С их помощью контролируются объемы процессов
заготовки материалов, производства и продажи продукции (работ, услуг).
Натуральные показатели можно обобщать лишь по однородным предметам или
работам, имеющим одинаковые измерители.
Трудовые измерители используются для учета количества затраченного рабочего времени. К таким измерителям относятся, например, человеко-дни, человекочасы. Как отмечено ранее, трудовые измерители сочетаются при применении с
натуральными.
Денежный (стоимостной) измеритель применяется для обобщения объектов в
учете в единой оценке - в денежном выражении. Денежный измеритель в бухгалтерском учете используется вместе с натуральными и трудовыми измерителями, являясь универсальным, обобщающим и очень важным в бухгалтерском учете.
Денежные (стоимостные) измерители (в Российской Федерации - рубли) используются в качестве единого обобщающего показателя, позволяющего учесть самые
разнородные средства и ценности, разнохарактерные операции, а также представить
их в денежной оценке как единое целое.
С помощью данного измерителя: оценочно рассчитывают характеризующие работу показатели хозяйствующего субъекта; обобщают показатели о разнородных
объектах учета; контролируют деятельность предприятия.
1.4. Бухгалтерский учет, понятие, задачи.
Определение бухгалтерского учета дано в законе РФ №129-ФЗ "О бухгалтерском
учете" от 21.11.96 г.
Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
Основными задачами бухгалтерского учета являются:
9
− формирование полной и достоверной информации о деятельности организации
и ее имущественном положении, необходимой:
♦ внутренним пользователям бухгалтерской отчетности – пользователям, нуждающимся в информации финансового характера (руководители, учредители,
участники и собственники имущества организации и др.);
♦ внешним пользователям – пользователям, ориентирующимся на информацию
управленческого характера (инвесторы, кредиторы, налоговые органы, аудиторы и др.);
− обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за:
♦ соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью;
♦ наличием и движением имущества и обязательств;
♦ использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами
− предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой
устойчивости.
1.5. Правовая база бухгалтерского учета.
Основными целями законодательства РФ о бухгалтерском учете являются:
− обеспечение единообразия ведения учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляемых организациями;
− составление и представление сопоставимой и достоверной информации об
имущественном положении организаций и их доходах и расходах, необходимой
пользователям бухгалтерской отчетности.
Бухгалтерский учет в РФ отвечает требованиям рыночной экономики и базируется на международных стандартах учета и отчетности. В соответствии с этим он
регламентируется четырехуровневой системой документов:
1й
ЗАКОНОДАТЕЛЬНЫЙ
уровень Федеральные законы, указы Президента Российской Федерации, постановления Правительства Российской Федерации. Такие законы как «О
бухгалтерском учете», «Об акционерных обществах» и др., возлагают
общее методическое руководство на Правительство РФ, кроме того,
право регулировать бухгалтерский учет предоставлено Центральному
Банку РФ, Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг, Департаменту по надзору за страховой деятельностью Минфина РФ.
й
2
НОРМАТИВНЫЙ
уровень Представлен положениями Министерства финансов Российской Федерации (Минфина России), т.е. стандартами по бухгалтерскому учету, в
которых рассматриваются отдельные вопросы ведения бухгалтерского
учета. К таким документам относятся Положения по бухгалтерскому
учету (ПБУ).
й
3
МЕТОДИЧЕСКИЙ
10
уровень Этот уровень является главным и включает систему документов рекомендательного характера. Эти документы предполагают многовариантность организации учета исходя из отраслевых особенностей, типа производства и других факторов. Он представлен различными приказами,
инструкциями и рекомендациями по вопросам применения нормативных документов с учетом отраслевых особенностей, специфики производств и т.п. Основным документом такого уровня является План счетов
бухгалтерского учета.
й
4
УРОВЕНЬ ХОЗЯЙСТВУЮЩЕГО СУБЪЕКТА
уровень Представлен организационно-распорядительными документами и приказами руководства по вопросам ведения бухгалтерского учета непосредственно в организации с учетом особенностей ее хозяйственной деятельности. Это, прежде всего, документы, раскрывающие учетную политику предприятия, например, приказ об учетной политике, рабочий
план счетов, график документооборота и т.п. Они разрабатываются организацией на основе документов первых трех уровней (рабочий план
счетов, формы первичных документов, учетных регистров).
1.6. Требования, предъявляемые к бухгалтерскому учету.
В соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете" N° 129-ФЗ от
21 ноября 1996 года к ведению бухгалтерского учета предъявляются следующие основные требования:
− бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организации ведут в валюте Российской Федерации - в рублях;
− имущество, являющееся собственностью организации, учитывают обособленно
от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации;
− организация ведет бухгалтерский учет непрерывно с момента ее регистрации в
качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации;
− бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организация ведет путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского
учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета;
− данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по
счетам синтетического учета;
− все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или
изъятий;
− в бухгалтерском учете организаций текущие затраты на производство продукции и вложения во внеоборотные активы учитываются раздельно.
1.7. Функции бухгалтерского учета.
В системе управления хозяйственной деятельностью предприятия бухгалтерский
учет выполняет следующие функции: контрольную, информационную, обеспечения
сохранности имущества, обратной связи, аналитическую.
11
1. Контрольная функция имеет большое значение в условиях развития рыночных отношений и наличия различных форм собственности. Работники бухгалтерии,
аудиторских фирм, налоговых служб осуществляют контроль за сохранностью,
наличием и движением имущества предприятий и организаций, правильностью и
своевременностью расчетов с государством и другими субъектами хозяйственных
взаимоотношений.
Контроль – проверка с целью обеспечения правильности и законности определенных действий. Различают три вида контроля: предварительный, текущий и последующий (заключительный). По форме осуществления они схожи и имеют одну и
ту же цель: способствовать тому, чтобы фактически получаемые результаты были
как можно ближе к требуемым. Предварительный контроль проводится до совершения хозяйственной операции, текущий - во время осуществления операции, последующий (заключительный) - после ее совершения.
2. Информационная функция. Это одна из основных функций бухгалтерского
учета, которая выполняется в системе управления. Бухгалтерская информация широко используется всеми видами хозяйственного учета (оперативным, статистическим, бухгалтерским) с целью планирования и прогнозирования, а также для определения стратегии и тактики деятельности организации.
К бухгалтерской информации (для того чтобы она удовлетворяла всех пользователей) на всех этапах предъявляются следующие требования: оперативность, достоверность, своевременность, объективность.
3. Обеспечение сохранности собственности – значимая в условиях рыночных
отношений и наличия разных форм собственности функция. Функция осуществляется в зависимости от действующей системы учета и некоторых определенных
предпосылок:
− совершенствования системы учета;
− применения передовых методов выявления недостач, а также растрат и хищений;
− использования мерной тары, измерительных и контрольных приборов;
− наличия специализированных оборудованных оргтехникой складских помещений;
− использования современных средств для сбора, обработки и передачи информации.
4. Функция обратной связи. Бухгалтерский учет выполняет функцию обратной
связи, необходимой при управлении: формируется и передается информация о фактических параметрах развития объекта управления.
Основными компонентами информационной системы обратной связи в данном
случае являются:
− ввод - неупорядоченные данные;
− процесс - обработка данных;
− вывод - упорядоченная информация.
Бухгалтерский учет призван обеспечивать все уровни управления предприятия
информацией о фактическом состоянии управляемого объекта, а также обо всех существенных отклонениях от заданных параметров. С помощью бухгалтерской информации, используя обратную связь, на основании фактических показателей осу-
12
ществляется контроль за выполнением запланированных показателей, выявляются
недостатки и резервы производства.
5. Аналитическая функция. В современных условиях совершенствования
управления и формирования рыночных отношений аналитическая функция также
важна, поскольку достоверная и юридически обоснованная бухгалтерская информация используется для анализа финансовой и производственно-хозяйственной деятельности предприятия и его подразделений. Реализация этой функции позволяет
проводить анализ по всем разделам бухгалтерского учета, в том числе использования всех видов ресурсов, затрат на производство и реализацию продукции, правильности применяемых цен, что имеет особо важное значение в условиях действия рыночных цен, инфляционных процессов.
1.8. Предмет и объекты бухгалтерского учета.
Так как бухгалтерский учет – это система обобщения и наблюдения за финансово-хозяйственной деятельностью, отражаемой упорядоченно и непрерывно с помощью специальных документов с целью получения данных о работе предприятия и
контроля за его деятельностью, то предметом бухгалтерского учета в обобщенном виде выступает финансово-хозяйственная деятельность предприятия.
В процессе работы предприятия происходит кругооборот хозяйственных
средств. Здесь можно выделить процессы снабжения, производства и реализации,
которые в учете представлены отдельными хозяйственными операциями. Таким образом, одна часть хозяйственных средств предприятия находится в сфере производства (например, материалы, оборудование), другая – в обращении (готовая продукция, переданная покупателям, денежные средства в кассе, на счету предприятия, в
расчетах). Кроме того, часть хозяйственных средств может находиться в непроизводственной сфере.
Таким образом, объектами изучения бухгалтерского учета являются средства,
их движение в процессе производства, распространения и обращения, а также источники их образования и использования.
Объектами изучения бухгалтерского учета, или составными частями предмета являются:
− имущество по составу и размещению (хозяйственные средства) организации;
− имущество по источникам его формирования (обязательства организации, его
капитал и т. п.);
− хозяйственные операции, производимые в результате финансово-хозяйственной
деятельности и вызывающие изменения в имуществе и источниках их образования.
Имущество организации по составу и функциональной роли (характеру использования) подразделяется на две основных группы: внеоборотные активы (основной капитал) и оборотные активы (оборотный капитал).
Внеоборотные активы (основной капитал) включают в себя:
Основные средства
Здания, машины, ТС, оборудование, инвентарь.
Используются длительное время, не изменяя своего внешнего
вида, изнашиваются постепенно, что позволяет их стоимость
включать в себестоимость продукции, работ, услуг путем
13
начисления амортизации.
Нематериальные Право на пользование природными ресурсами; патенты, изобретения; иные имущественные права, в том числе на промышленактивы
ную и интеллектуальную собственность.
Объекты долгосрочного вложения, имеющие стоимостную
оценку, но не являющиеся вещественными ценностями. Переносят свою первоначальную стоимость на затраты производства
путем начисления амортизации.
Незавершенные вложения во внеоборотные активы: затраты на
Капитальные
проектно-изыскательские работы, подготовку кадров; приобревложения
тение и строительство зданий, приобретение оборудования, ТС,
инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования.
Финансовые вложения на срок более 1 года: инвестиции в ценДолгосрочные
ные бумаги; займы, выданные другим организациям; долевое
финансовые
участие в уставном капитале других организаций.
вложения
Оборотные активы (оборотный капитал) включают:
Производственные запасы (сырье, основные и вспомогательные
материалы, топливо, малоценные и быстроизнашивающиеся
предметы, покупные п/ф и комплектующие изделия, тара для
упаковки и транспортировки товаров), участвуют только в одном
производственном цикле, изменяя свою форму и вид, полностью
переносят свою стоимость на изготовленную продукцию.
Незавершенное производство (продукция (работы), неготовая,
неукомплектованная, не прошедшая технической приемки).
Готовая продукция, товары и прочие запасы.
Сумма наличных денежных средств в кассе предприятия; свободДенежные
ные денежные средства на расчетном, валютном и прочих счетах
средства
в банке; ценные бумаги.
Краткосрочные Вложения на срок менее 1 года (инвестиции в ценные бумаги,
займы под векселя, срочные депозиты в банке и др.).
финансовые
вложения
Средства в те- Различные виды дебиторской задолженности (долги юридических
и физических лиц).
кущих расчетах
Материальные
оборотные
средства
Имущество организации по источникам образования и целевому назначению
подразделяется на две группы:
− собственные средства (уставный капитал, резервный капитал (ежегодные отчисления от прибыли), добавочный капитал (продажа акций сверх номинальной
стоимости), резервы (источники их образования – прибыль и себестоимость продукции), нераспределенная прибыль, целевые фонды);
14
− заемные средства (обязательства по расчетам с поставщиками и подрядчиками,
с рабочими, разными кредиторами, бюджетом и внебюджетными фондами; банковский кредит; краткосрочные и долгосрочные займы).
1.9. Метод и основные элементы метода бухгалтерского учета.
Метод бухгалтерского учета – совокупность способов и приемов, позволяющих осуществлять контрольные функции, функции анализа и управления хозяйственной деятельностью предприятия.
Метод бухгалтерского учета дает возможность познать явления в изменении и
взаимосвязи, а также с учетом их взаимодействия. Он зависит от изучаемого предмета учета, от поставленных задач перед учетом и требований, предъявляемых к
нему, а также объектов, подвергаемых контролю. Таким образом, непосредственно
содержание метода бухгалтерского учета вытекает из особенностей бухгалтерского
учета и его сущности.
Метод бухгалтерского учета включает 4 способа учета хозяйственной деятельности, состоящих из отдельных приемов, которые называются элементами метода
бухгалтерского учета:
1. Способ первичного наблюдения объектов учета (документация, инвентаризация).
2. Способ стоимостного измерения объектов учета (оценка, калькуляция).
3. Способ текущей группировки данных об объектах учета (система счетов бухгалтерского учета, двойная запись, учетные регистры).
4. Способ итогового обобщения и представления данных (баланс и другая бухгалтерская отчетность).
1.10. Документация.
Документ – это любой материальный носитель, который позволяет доказательно
подтвердить факт совершения хозяйственной операции и право на ее совершение.
Под хозяйственной операцией, в свою очередь, понимается каждый совершившийся
в деятельности организации факт, оформленный документально.
Документация – письменное свидетельство о совершенной операции, придающее юридическую силу данным бухгалтерского учета. При помощи документации
осуществляется первичное наблюдение и учетное отражение хозяйственных операций, закрепляется ответственность работника за полученные ценности.
Документы в учете делятся на:
− первичные учетные документы;
− регистры бухгалтерского учета.
Сразу по совершении операции для ее отражения в бухгалтерском учете должен
быть составлен первичный документ, в котором даются описание совершенных операций и их точное количественное выражение и денежная оценка. Первичный документ – оправдательный документ по совершению хозяйственной операции (письменное доказательство), на основании которого ведется бухгалтерский учет.
Первичный документ должен обязательно содержать следующие реквизиты:
наименование предприятия, наименование документа, его номер, дату, краткое со15
держание хозяйственной операции, ее количественное и денежное выражение, подписи лиц, ответственных за данную хозяйственную операцию. Правильность приводимых в документах сведений заверяется подписью ответственных за совершенные
операции лиц.
Первоочередные требования к документам – своевременность составления, полнота и достоверность информации, обеспечивающие возможность предварительного
и текущего контроля за хозяйственной деятельностью организации и активного воздействия на результаты его работы.
Первичные (так же как и сводные) учетные документы могут составляться на
бумажных и машинных носителях информации. Первичные документы должны составляться на русском языке средствами, обеспечивающими сохранение записей
длительное время, и оформляться на бланках типовых или специально разрабатываемых форм. В документах не должно быть подчисток и неоговоренных исправлений
(при этом ошибочные записи зачеркиваются тонкой чертой с написанием правильного текста и оговаривается исправление). Следует помнить, что в денежных документах никакие исправления не допускаются.
При поступлении в бухгалтерию первичные документы подлежат обязательной
проверке по форме, арифметически, по содержанию. Проверяется полнота и правильность оформления документа и заполнения реквизитов, законность операций,
логическая увязка отдельных показателей, а также подсчет сумм. Информация с
первичного документа переносится в учетные регистры, о чем делается отметка на
самом документе, которая исключает возможность его повторного использования.
Следует помнить, что все первичные денежные документы подлежат обязательному
гашению штампом или надписью "Получено", "Оплачено" с указанием даты.
Регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для
отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Они классифицируются по внешнему виду (бухгалтерские книги, карточки и свободные листы), по объему содержания операций (синтетические и аналитические), по характеру записей (хронологические, систематические и комбинированные) и по форме
(односторонние, двусторонние, многографные, линейные и шахматные).
Организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.
1.11. Инвентаризация.
Инвентаризация как элемент метода бухгалтерского учета через проверку в
наличии материальных ценностей, основных и денежных средств позволяет определить их фактическое состояние. Инвентаризация проводится путем описания, подсчета, взаимной сверки, взвешивания, оценки выявленных средств и сравнения данных бухгалтерского учета с полученными данными. Она или подтверждает данные
бухгалтерского учета, или выявляет неучтенные ценности, допущенные потери, хищения, недостачи. Поэтому при помощи инвентаризации контролируется сохранность собственности предприятия, а также проверяется полнота и достоверность
данных бухгалтерского учета, соответствие их фактическому наличию имущества и
обязательств.
16
Проводится обязательно при смене материально-ответственного лица, фактах
хищения, перед сдачей годовой бухгалтерской отчетности, при реорганизации фирмы.
Сроки проведения инвентаризации устанавливаются организацией и фиксируются в документе "Учетная политика организации".
1.12. Оценка и калькуляция.
Оценка необходима для получения обобщающих показателей о различных средствах, их источниках, операциях с ними. Такая оценка осуществляется в денежном
выражении в валюте, действующей на территории РФ – в рублях. Оценка хозяйственных средств базируется на их фактической себестоимости, чем и достигается
реальность оценки.
Оценка – способ денежного выражения объектов бухгалтерского учета (имущества, обязательств и хозяйственных операций) для отражения их в учете и бухгалтерской отчетности. То есть оценка – это придание объекту учета денежной стоимости. Применение оценки обеспечивает реальность и сопоставимость показателей хозяйственной деятельности предприятий.
Основные принципы оценки устанавливаются правительством (например, основные средства и нематериальные активы оцениваются по первоначальной стоимости с включением в нее расходов по доставке, доведению до состояния, пригодного
к использованию; готовая продукция - по производственной или нормативной себестоимости; материалы - обычно по заготовительной себестоимости с включением
транспортно-заготовительных расходов; товары - по оптовым или розничным ценам).
К оценке должны быть предъявлены два основных требования: оценка всех
объектов бухгалтерского учета должна быть реальной и единой:
− реальность оценки - отражение действительной величины отдельных видов
средств и источников их образования (соответствие денежного выражения объектов
учета их фактической величине). Реальность статей баланса обеспечивается достоверностью данных бухгалтерского учета и принципами оценки хозяйственных
средств. Реальность оценки требует точного исчисления (калькулирования) фактической себестоимости всех объектов учета;
− единство оценки - единообразие и неизменность. Одни и те же объекты учета
оцениваются одинаково на всех предприятиях в течение всего срока пребывания их
на одной стадии кругооборота. Такое единообразие оценки достигается установлением обязательных положений, инструкций, правил учета и калькулирования.
Правила и порядок оценки объектов учета регламентируются Положением по
ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, а также различными положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ). Общей для них является оценка
объектов по их фактической стоимости.
Оценка осуществляется следующим образом:
− имущество, приобретенное за плату, оценивается путем суммирования фактически произведенных затрат на его покупку (куда включаются затраты на приобретение объекта, уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении
коммерческому кредиту, наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения, упла17
чиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным организациям, таможенные пошлины и иные платежи, затраты на транспортировку, хранение и доставку,
осуществляемые силами сторонних организаций);
− имущество, полученное безвозмездно, оценивается по рыночной стоимости на
дату оприходования (данные о действующей цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем);
− имущество, произведенное в самой организации, - по стоимости его изготовления (фактическим затратам, связанным с использованием в процессе изготовления
имущества основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и других затрат на изготовление объекта имущества).
Калькуляция необходима для осуществления контроля и установления цен. Посредством такого способа группировки затрат определяют себестоимость приобретенных материальных ценностей, изготовленной продукции, выполненных работ,
оказанных услуг.
Калькуляция – способ группировки затрат и определения себестоимости приобретенных материальных ценностей, изготовленной продукции и выполненных работ. Калькуляция - представленный в табличной форме бухгалтерский расчет затрат,
расходов в денежном выражении на производство и сбыт единицы (или партии) изделия. Таким образом, калькуляция служит основанием для определения средних
издержек производства и установления себестоимости продукции, а также приобретенных ценностей.
Калькулирование себестоимости продукции производится различными методами
в зависимости от ее вида, типа и характера организации производства. Эти методы
предусматриваются основными положениями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции.
Калькуляции группируют по ряду признаков. В зависимости от времени составления и назначения различают нормативные, плановые (сметные) и отчетные (фактические) калькуляции:
− нормативная калькуляция исчисляется на начало отчетного периода и представляет собой величину затрат, которую предприятие на момент составления калькуляции, исходя из технического уровня производства и существующей технологии,
израсходует на единицу выпускаемой продукции с учетом действующих норм и
нормативов в постатейном разрезе (текущих норм затрат);
− плановые калькуляции составляются до начала отчетного периода. В этих
калькуляциях рассчитывается количество материальных и трудовых затрат для производства запланированного к выпуску количества продукции. Они составляются
исходя из плановых норм расходов и других плановых показателей на отчетный период (при этом нормы расходов являются средними). Сметную калькуляцию, которая является разновидностью калькуляции плановой, составляют для определения
цены при расчетах с заказчиками отдельно на разовый заказ или работу (уникальное
изделие). Нормативная себестоимость продукции обычно выше плановой в начале
года и ниже - в конце года (это связано с тем, что текущие нормы затрат выше средних норм, на основании которых составлена плановая калькуляция, в начале года и
ниже - в конце года).
18
− отчетные калькуляции составляются после совершения хозяйственных процессов. Цель отчетной калькуляции - определение фактической (реальной) себестоимости продукции, выполненных работ и услуг (в фактическую себестоимость продукции включают в том числе и непланируемые непроизводительные расходы). При
этом используются данные бухгалтерского учета о фактических затратах на производство и количестве выпущенной продукции (работ, услуг).
Объект калькулирования - продукт производства, технологическая фаза, стадия
и пр., то есть продукция разной степени готовности, виды работ или услуг.
Калькуляционная единица - измеритель объекта калькулирования. В отраслях перерабатывающей промышленности калькуляционной единицей продукции, к примеру, является 1 т или 1 ц. Для однородных продуктов применяются условные
укрупненные калькуляционные единицы (например, 100 пар обуви, 100 метров,
1000 банок). Ц. По объему затрат различают калькуляции производственной и полной себестоимости:
− в калькуляциях производственной себестоимости отражаются затраты, возникшие в сфере производства;
− калькуляции полной себестоимости отличаются от калькуляций производственной себестоимости на величину затрат, связанных с реализацией продукции.
Следует отметить, что перечисленные выше методы применяются в органической связи друг с другом. Учет начинают с документации операций. На основании
документов осуществляют отражение операций на счетах с помощью двойной записи. Для обобщения в едином измерении данных, содержащихся в документах, используют денежную оценку; для их проверки и уточнения применяют инвентаризацию. Уточненные данные счетов используют для исчисления себестоимости путем
калькуляции, а также для составления бухгалтерского баланса и других форм отчетности.
1.13. Счета бухгалтерского учета, план счетов.
Счета бухгалтерского учета предназначены для группировки и текущего учета
однородных хозяйственных операций, они являются способом вторичной регистрации средств и операций с ними. Таким образом, счет – способ систематического
учета движения средств, изменения источников и хозяйственных процессов по видам и элементам.
Государственное регулирование хозяйственной деятельности требует единообразия объектов учета на всех предприятиях, что достигается использованием плана
счетов, в котором счета по экономическому содержанию сгруппированы в отдельные разделы. План счетов – это систематизированный перечень счетов, применяемых в учете, их номера и названия. В Плане счетов перечисляются счета синтетического учета и субсчета, а также дается перечень забалансовых счетов.
План счетов, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н и
введенный в действие в обязательном порядке с 2002 года, включает 8 разделов,
объединяющих 61 синтетический счет. На практике организации исключают счета,
не применяемые в данной отрасли, и обычно задействуют не более 20-30 счетов, то
есть работают по сокращенному Плану счетов.
19
Все изменения, происходящие со средствами, представляют собой либо их
уменьшение, либо увеличение. С целью отдельного учета данных процессов бухгалтерские счета разделены на две части – дебет и кредит. По дебету отражается увеличение средств и уменьшение их источников, по кредиту – уменьшение средств и
увеличение их источников.
Строение счета определяется его связью с балансом:
− сальдо записывается в таблице счета с той же стороны, с какой в таблице баланса находится статья, на основании которой он открыт (левая сторона баланса –
актив → левая сторона счета – дебет; правая сторона баланса – пассив → правая
сторона счета – кредит);
− хозяйственные операции, вызывающие увеличение остатка (сальдо), отражаются на одной с ним стороне; вызывающие уменьшение – на противоположной.
На основании статей актива баланса открываются активные синтетические счета,
на основании статей пассива – пассивные синтетические счета.
Активные счета применяются для учета и контроля нематериальных активов,
основных средств, денежных и материальных средств, а также расчетов с дебиторами. К этим счетам относятся: инвентарные счета, используемые для учета имущества, подлежащего инвентаризации, и контроля за его наличием и движением, на которых учет ведется как в денежных, так и в натуральных единицах (01, 04, 07, 10, 43,
41); счета денежных средств, на которых учет ведется только в денежных единицах (50, 51, 52, 55); частично – счета расчетов (например, 73).
Все эти счета имеют одну и ту же структуру и могут иметь только дебетовое
(или нулевое) сальдо. При этом по дебету данных счетов показываются начальный и
конечный остаток, а также поступление денежных и материальных активов, а по
кредиту счета - их выбытие.
Структура основного активного счета
Дебет
Кредит
Начальный остаток – наличие ОС и нематериальных активов, материальных и
денежных средств или долга предприятию
Оборот – поступление имущества или
Оборот – расход (выбытие, выдача)
увеличение долга дебиторов данному
имущества или уменьшение (погашепредприятию
ние) дебиторской задолженности
Конечный остаток – наличие ОС и нематериальных активов, материальных и
денежных средств или долга предприятию на конец отчетного периода
Пассивные счета используются для учета изменения фондов, капиталов, полученного финансирования, займов и кредитов, обязательств предприятия и расчетов с
кредиторами (63, 66, 67, 80, 82, 98). К этим счетам относятся счета капитала и частично – счета расчетов.
Структура пассивного основного счета
20
Дебет
Оборот – уменьшение источников и
кредиторской задолженности
Кредит
Сальдо начальное – наличие источников и задолженности на начало отчетного периода
Оборот – увеличение источников и
кредиторской задолженности
Сальдо конечное – наличие источников и задолженности на конец отчетного периода
Сальдо данных счетов может быть только кредитовым (или нулевым). Оно показывает наличие собственных и заемных источников и долга другим организациям и
лицам. По кредиту этих счетов отражаются наличие источников и задолженности и
их увеличение, а по дебету – соответствующее уменьшение.
Признак
Сальдо
Оборот по дебету
Оборот по кредиту
Конечное сальдо
Активный счет
Дебетовое
Положительный
Отрицательный
Ск = Сн + Од – Ок
Пассивный счет
Кредитовое
Отрицательный
Положительный
Ск = Сн + Ок – Од
Существуют также активно-пассивные (расчетные) счета, на которых могут
быть учтены как виды хозяйственных средств, так и источники их образования. К
ним относятся счета по расчетам организации с бюджетом, поставщиками, подотчетными лицами и т.п. (60, 62, 68, 69, 70, 71, 75, 76). В процессе расчетов эти лица
могут выступать как в роли должников организации, так и в роли ее кредиторов.
Один и тот же активно-пассивный счет может быть и активным, и пассивным.
При этом: по дебету счетов учитывается формирование дебиторской и погашение
кредиторской задолженности, а по кредиту – формирование кредиторской и погашение дебиторской; дебетовое сальдо находится в активе, кредитовое – в пассиве
баланса.
Структура активно-пассивного основного счета
Дебет
Кредит
Сальдо начальное – дебиторская задол- Сальдо начальное – кредиторская заженность на начало отчетного периода долженность на начало отчетного пери– 100 000
ода – 150 000
Оборот:
Оборот:
Увеличение дебиторской задолженноУвеличение кредиторской задолженности – 50 000
сти – 40 000
Уменьшение кредиторской задолженУменьшение дебиторской задолженноности – 30 000
сти – 60 000
Сальдо конечное: СКД = СНД + ОД1 − ОК2 Сальдо конечное: СКК = СНК + ОК1 − ОД2
= 100 000 + 50 000 − 60 000 = 90 000
= 150 000 + 40 000 − 30 000 = 160 000
21
Синтетические счета дают обобщенные показатели по экономически однородным группам средств и источникам их образования. Для детализации объектов используют субсчета (счета 2-го порядка) и аналитические счета (счета 3-го порядка). Сальдо, обороты по дебету и по кредиту синтетического счета должны быть соответственно равны общей сумме остатков и оборотов по объединяемым им субсчетам и аналитическим счетам.
1.14. Двойная запись, бухгалтерские проводки.
Двойная запись – способ регистрации хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета, заключающийся в том, что данные о фактах хозяйственной деятельности в одной и той же величине, выраженной в денежном измерителе, одновременно повторяется в двух или нескольких счетах таким образом, чтобы дебетовый оборот был равен кредитовому.
Метод двойной записи обеспечивает возможность контроля за правильностью
отражения хозяйственных операций. Благодаря двойной записи каждая операция
отражается в одной сумме не менее чем на двух счетах: по дебету одного счета и по
кредиту другого. Двойная запись позволяет понять внутреннюю связь явлений, экономический смысл, содержание каждой операции. Двойное отражение хозяйственных операций на счетах является необходимостью, обусловленной переходом
средств и их источников из одного состояния в другое, а также сменой форм стоимости в процессе кругооборота средств. Взаимосвязь счетов бухгалтерского учета
называется корреспонденцией счетов, а счета – корреспондирующимися.
Процедура отражения на счетах суммы произведенной операции называется бухгалтерской проводкой (оформление корреспонденции счетов по дебету и кредиту
счетов на сумму хозяйственной операции, подлежащей регистрации).
Порядок осуществления двойной записи:
1) Определить какие два изменения (явления) содержит данная хозяйственная
операция. То есть необходимо определить сущность изменений в средствах организации в результате этой операции.
Пример. Деньги с расчетного счета в сумме 9000 руб. поступили в кассу организации. 1-е явление – увеличиваются деньги в кассе на 9000 руб. 2-е явление – на
расчетном счете уменьшается сумма денежных средств на 9000 руб.
2) Определить, корреспондирующиеся в данной хозяйственной операции бухгалтерские счета: в предыдущем примере это: счет 50 "Касса" (А), счет 51 "Расчетные счета" (А).
3) Определить, пользуясь правилами записи хозяйственных операций на активных счетах (в данном примере), какой счет будет кредитоваться, а какой - дебетоваться. То есть выбрать счета по Плану счетов для записи суммы хозяйственной
операции методом двойной записи – по дебету и кредиту.
4) После определения корреспондирующих счетов в результате проведения данной операции составляется бухгалтерская проводка. Если в проводке корреспондируют только два счета (один – по дебету, другой – по кредиту), то она называется
простой. Когда дебетуется один счет и кредитуется несколько или, наоборот, несколько счетов дебетуется и на общую сумму кредитуется один счет, проводка
называется сложной.
22
Например, необходимо составить бухгалтерскую проводку по операции выдачи
из кассы предприятия средств на зарплату в сумме 100 000 рублей и в подотчет работнику на командировочные нужды 3 000 рублей.
После совершения этой операции в кассе сумма денежных средств уменьшилась
на 103 000 рублей (кредит активного счета 50 "Касса"), в результате чего погашена
задолженность по зарплате в сумме 100 000 рублей (дебетуется пассивный счет 70
"Расчеты с персоналом по оплате труда"), и возникла задолженность подотчетного
лица – дебитора на 3 000 рублей (дебетуется счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами").
Таким образом, сложная бухгалтерская проводка по этой операции имеет вид:
Д70
- 100000
К50
Д71
- 3000
То есть, как видно из примеров, при отражении любой операции на бухгалтерских счетах должно обязательно соблюдаться равенство дебетовых и кредитовых
оборотов, что обеспечивает баланс предприятия.
1.15. Система синтетических и аналитических счетов, субсчета.
В бухгалтерском учете для получения различных по степени детализации показателей используются два вида счетов: синтетические и аналитические.
Синтетические счета дают обобщенное представление о хозяйственных средствах и операциях, на них отражаются данные экономических группировок однородных средств, их источников и операций; они ведутся только в денежном выражении. Отражение на синтетических счетах операций называется синтетическим
учетом; на основании его данных заполняются все статьи бухгалтерского баланса.
Синтетические счета предназначены для учета информации о составе и движении хозяйственных средств предприятия, их источниках и хозяйственных процессах
в обобщенном виде и в едином денежном измерителе (выражении). Учет, осуществляемый на этих счетах, называется синтетическим; он используется при заполнении
форм отчетности, прежде всего баланса, а значит, и для анализа хозяйственной деятельности предприятия. К таким счетам относятся: 04 "Нематериальные активы",
01 "Основные средства, 50 "Касса"и др.
Некоторые синтетические счета подразделяются на аналитические счета
(например, счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами"), которые необходимы для
наблюдения детальных показателей по каждому виду основных средств, материалов, по каждому рабочему и т. д. При ведении аналитических счетов используются
не только денежные измерители, но и натуральные и трудовые. Например, в случае
использования в хозяйственных операциях различных материалов необходимо вести
учет раздельно по ним как в натуральном, так и в стоимостном выражении. Для этого применяются карточки количественно-суммового учета, которые содержат информацию по каждому материалу об остатке на начало отчетного периода, его поступлении и выбытии как по количеству, так и по стоимости. В случае, когда учет
не требует количественного отражения, могут быть использованы контокоррентные
карточки (например, для расчетов с поставщиками, когда необходима информация
отдельно по поставщикам в денежном выражении).
Следует отметить, что обороты по каждому учитываемому объекту дают в сумме
обороты по соответствующему объединяемому их счету.
23
Между синтетическими и аналитическими счетами существует неразрывная взаимосвязь: на аналитических счетах отражаются те же операции, что и на синтетических, но по более детальным экономическим группировкам (аналитические счета
открываются в развитие каждого синтетического счета). Поэтому общие итоги записей по аналитическим счетам должны соответствовать сумме на синтетическом счете. Сальдо синтетического счета равно сумме остатков всех аналитических счетов, к
нему относящихся; кредитовые и дебетовые обороты синтетического счета должны
быть равны сумме соответствующих оборотов всех относящихся к нему аналитических счетов.
Взаимосвязь между синтетическими и аналитическими счетами выражается в
следующем:
− аналитические счета ведутся для детализации синтетических счетов;
− операция, отраженная по синтетическому счету, должна быть обязательно зафиксирована и на соответствующих аналитических счетах, которые открыты к соответствующему синтетическому счету;
− операция фиксируется на синтетическом счете общей суммой, а на его аналитических счетах - отдельными суммами, которые дают в итоге ту же сумму;
− аналитические счета дебетуются, если соответствующие синтетические счета
дебетуются (кредитуются, если наблюдается кредитование синтетического счета, в
разрезе которого они ведутся), то есть их строение одинаково.
Но некоторые синтетические счета обобщают учет объектов, которые хоть и
имеют однородные экономические характеристики, но по своим техническим свойствам и назначению могут быть отнесены к самостоятельным группам внутри одного синтетического счета. Для учета таких групп открываются субсчета (счета Н-го
порядка, промежуточные счета между синтетическими и аналитическими счетами),
которые являются составной частью синтетического учета. Например, к синтетическому счету 10 "Материалы" рекомендовано открывать следующие субсчета: 10-1
"Сырье и материалы", 10-2 "Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия,
конструкции и детали", 10-3 "Топливо" и т. д.
Субсчета дополнительно группируют некоторые аналитические счета; при этом
некоторые синтетические счета не имеют субсчетов и непосредственно подразделяются на аналитические счета.
Взаимосвязь синтетического счета 10 "Материалы" с его субсчетами и аналитическими счетами.
Синтетический счет
10 "Материалы"
Субсчета
10-1 "Сырье и материалы"
10-2 "Покупные п/ф и комплектующие изделия, конструкции и детали"
10-3 "Топливо"
Аналитические счета
Разные виды
Разные виды
Нефть, дизельное топливо,
керосин, бензин, уголь,
газ…
10-4 "Тара и тарные матеДеревянная, картонная, мериалы" и т.д. (10-5, 10-6, … таллическая…
10-9)
24
1.16. Бухгалтерский баланс, бухгалтерская отчетность.
Бухгалтерский баланс – это прием группировки и обобщенного отражения размещения хозяйственных средств и источников их образования в денежной оценке на
определенную дату. Представляет собой систему показателей, характеризующих
финансово-хозяйственную деятельность предприятия.
Бухгалтерский баланс является основной отчетной формой, которая характеризует размер имущества и финансовое состояние предприятия.
Классификация видов бухгалтерских балансов:
По времени составления они подразделяются на:
− текущий - составляется периодически;
− годовой - составляется за год;
− вступительный баланс - составляется при создании нового или при преобразовании ранее действовавшего предприятия;
− ликвидационный - составляется при ликвидации организации;
− разделительный - составляется при разделении организации на несколько более
мелких;
− объединительный - формируется при объединении нескольких организаций в
одну.
По объему информации:
− единичный;
− сводный баланс - составляется путем объединения определенных заключительных балансов (применяется министерствами, концернами);
− сводно-консолидированный баланс - составляется посредством объединения балансов самостоятельных, но взаимосвязанных между собой предприятий (используют, например, холдинговые компании).
По характеру деятельности:
− по основной деятельности,
− по неосновной деятельности.
В графическом виде баланс представляет собой двустороннюю таблицу.
Основой построения баланса является классификация хозяйственных средств
предприятия, которые представлены по двум направления:
− по составу и размещению средств – актив баланса (внеоборотные и оборотные
активы);
− по источникам формирования и целевому назначению – пассив баланса (собственные и заемные средства).
Данные баланса используются для контроля за наличием и структурой хозяйственных средств и их источников, анализа финансового состояния предприятия,
его платежеспособности, размещения средств, степени изношенности основных
средств и пр.
Каждая из сторон баланса содержит определенную систему показателей, называемых статьями баланса. Статья бухгалтерского баланса – показатель (строка) актива и пассива баланса, характеризующий отдельные виды имущества, источников его
формирования, обязательств предприятия. Балансовые статьи объединяются в груп25
пы, группы - в разделы. Объединение балансовых статей в группы или разделы осуществляется исходя из их экономического содержания.
Общий итог баланса называется его валютой. Особенностью баланса является
равенство итогов (валюты) актива и пассива. Это объясняется тем, что в активе показаны средства по их составу, а в пассиве - их же источники образования, то есть
обе части показывают одно и то же имущество, но сгруппированное по разным признакам.
Характерной особенностью действующей структуры баланса является расположение разделов и статей в каждом его разделе в строго определенной последовательности в зависимости от степени их ликвидности, то есть возможности их превращения в деньги для оплаты обязательств организации.
Бухгалтерский баланс является важнейшим источником информации о финансовом положении предприятия за некоторый период. Он позволяет определять:
− состав и структуру имущества предприятия;
− мобильность и оборачиваемость оборотных средств;
− состояние и динамику дебиторской и кредиторской задолженности;
− конечный финансовый результат (прибыль или убыток).
Бухгалтерский баланс знакомит учредителей, менеджеров и других лиц, связанных с управлением имуществом, с состоянием предприятия; показывает, чем владеет собственник, каков в количественном и качественном отношении запас материальных средств, как он используется и кто принимал участие в создании этого запаса.
По бухгалтерскому балансу можно определить взятые предприятием на себя
обязательства перед акционерами, инвесторами, кредиторами, покупателями, продавцами и другими субъектами; угрожают ли предприятию финансовые затруднения. Данные бухгалтерского баланса широко используются налоговыми инспекцией
и полицией, кредитными учреждениями, органами статистики и другими пользователями.
Исходя из определения, баланс представляет собой «снимок» состояния хозяйственных средств на определенный момент (дату), а хозяйственная деятельность –
это процесс динамичный. Отражение динамики хозяйственной деятельности осуществляется на счетах бухгалтерского учета.
Бухгалтерская отчетность представляет собой систему обобщающих технико-экономических показателей. Она предназначена намного шире освещать деятельность предприятия и поэтому, кроме баланса, включает в свой состав ряд таблиц и сведений о движении средств, фондов, о структуре доходов, себестоимости,
налогах и платежах и пр. Входящие в ее состав показатели должны в большей степени удовлетворять требованиям обеспечения информацией для осуществления
управления, анализа и контроля за хозяйственной деятельностью предприятия и создания базы для последующего планирования его деятельности.
Целью бухгалтерской отчетности является предоставление необходимой полезной информации всем потенциальным пользователям, заинтересованным в получении сведений о финансовом положении организации и его изменениях, о результатах хозяйственной деятельности, эффективности управления и степени ответственности руководителей.
26
Бухгалтерская отчетность необходима сторонним пользователям для:
− вывода о перспективах сотрудничества;
− ликвидности и платежеспособности предприятия;
− проверки правильности начисления налогов и взносов.
Для руководства основными функциями отчетности являются:
− информационное обеспечение принятия управленческих решений;
− оценки эффективности деятельности предприятия и экономического анализа
ранее принятых решений;
− выявления внутренних резервов;
− обеспечения финансовый устойчивости организации.
1.17. Типы изменений в балансе.
Бухгалтерский баланс является средством контроля за работой предприятия по
состоянию на 1 число каждого месяца. С началом следующего отчетного периода на
предприятии происходит множество хозяйственных операций, которые по-своему
влияют на баланс. Все эти хозяйственные операции можно разделить на 4 типа.
1) Активные (А+А-). При этом типе изменения происходят в активе баланса:
одна статья (или подстатья) увеличивается, а другая уменьшается на одну и ту же
величину. Итог не меняется, равенство сохраняется.
Например, если получены деньги в кассу с расчетного счета 100.000 р.:
А "Касса" +100.000
А "Расчетный счет" -100.000,
итог актива не изменился.
Например, переданы материалы юридическому лицу как взнос в уставный капитал этого юридического лица 100.000:
А "Финансовые вложения" +100.000
А "Материалы" -100.000,
итог актива не изменился.
2) Пассивные (П+П-). При этом изменении одна статья (или подстатья) пассива
увеличивается, а другая уменьшается, итог пассива не меняется.
Например, часть прибыли направлена на увеличение уставного капитала организации:
П "Уставный капитал" +100.000
П "Прибыль" -100.000,
итог пассива не изменился.
3) Активно-пассивные в сторону увеличения (А+П+). При этом изменении в
балансе одна статья актива увеличивается и одна статья пассива увеличивается на ту
же сумму. Итог актива и пассива также изменится (увеличится) на ту же сумму.
27
Например, поступили материалы от поставщиков:
А "Материалы" +14.000
П "Расчеты с поставщиками (кредиторская задолженность" +14.000,
Увеличение пассива и актива на 14.000.
Например, получен краткосрочный кредит банка:
А "Расчетный счет" +100.000
П "Расчеты по кредитам и займам (кредиторская задолженность" +100.000,
Увеличение пассива и актива на 100.000.
4) Активно-пассивные в сторону уменьшения (А-П-).
При этом изменении в балансе одна статья актива уменьшается и одна статья
пассива уменьшается на ту же сумму. Итог актива и пассива также изменится
(уменьшится) на ту же сумму.
1.18. Оборотно-сальдовые ведомости.
Перед составлением баланса следует проконтролировать правильность записи на
счетах в течение отчетного периода, составив оборотную ведомость, представляющую собой таблицу, содержащую остатки по всем задействованным счетам на
начало отчетного периода, суммарные обороты по месяцам и выводимые на их основе сальдо на начало следующего месяца и т. д. в течение отчетного периода. Оборотная ведомость - способ обобщения данных учетной регистрации на счетах бухгалтерского учета.
Оборотные ведомости составляются по всем счетам синтетического учета, используемым в учете предприятия. В этой ведомости имеется три пары колонок, в
которых показываются сальдо и обороты по дебету и кредиту.
Итоги оборотной ведомости должны быть попарно равны. То есть дебетовый
оборот по всем счетам должен быть равен соответственно кредитовому обороту; то
же относится и к месячным оборотам (дебетовые обороты равны кредитовым). Итоги остатков на начало месяца по дебету и кредиту равны, так как для открытия счетов использован начальный баланс, в котором итог актива равен итогу пассива (обязательное условие баланса). Итоги оборотов за месяц по дебету и кредиту равны,
поскольку вследствие используемой двойной записи каждая сумма фиксируется
дважды: по дебету одного счета и кредиту другого. Данные суммы должны также
совпадать с итогом журнала регистрации операций; несовпадение говорит о пропуске операции или допущенной ошибке. Равенство остатков (сальдо) на конец месяца
по дебету и кредиту имеет место вследствие получения их на основе начальных
остатков и оборотов; эти остатки (сальдо) и используются для составления нового
баланса.
Таким образом, должно соблюдаться при правильном ведении учета попарное
равенство следующих итогов:
− дебетовых и кредитовых начальных сальдо;
− дебетовых и кредитовых оборотов по счетам;
− конечных дебетовых и кредитовых сальдо.
28
Оборотная ведомость по счетам синтетического учета (оборотный баланс)
представляет собой регистр, в котором сведены итоги оборотов и сальдо по всем
синтетическим счетам. Поэтому она отражает как состояние, так и изменения в
средствах и их источниках. Данная ведомость используется для проверки правильности учетных записей, составления нового баланса и имеет следующий вид.
Оборотная ведомость по синтетическим счетам за______г.
Оборот за месяц
Конечный остаток
Наименование Начальный остаток
(О)
(С2)
счета
(С1)
дебет
кредит
дебет
кредит
дебет
кредит
В первой колонке зафиксированы названия всех счетов баланса, имеющих остатки: активные и пассивные. Начиная со второй колонки (2, 3, 4, 5) и далее отражают
соответствующие дебетовые и кредитовые суммы по каждому счету. Итоги в колонках 6 и 7 выводятся на основании начальных остатков и оборотов (в активных счетах дебетовые остатки складываются с дебетовыми оборотами за вычетом кредитовых, в пассивных счетах кредитовые остатки - с кредитовыми оборотами за вычетом
дебетовых оборотов; в итоге соответственно получается в первом случае дебетовое,
во втором - кредитовое сальдо).
1.19. Формирование учетной политики.
Необходимость формирования учетной политики предусмотрена п. 3 ст. 5 Закона РФ от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в ред. от 23.07.98).
Учетная политика направлена на формирование полной, объективной и достоверной информации о деятельности аптечного предприятия и основывается на соблюдении принципов и правил ведения учета, установленных законодательными и
нормативными актами о регулировании бухгалтерского учета в Российской Федерации. К таким принципам относятся:
− непрерывность деятельности аптечного предприятия;
− постоянство правил бухгалтерского учета и последовательность применения
учетной политики;
− преемственность входящего баланса;
− имущественная обособленность аптечного предприятия;
− раздельное отражение активов и пассивов;
− осторожность в оценке и отражении активов и пассивов, доходов и расходов
аптеки;
− отражение всех хозяйственных операций и результатов инвентаризации на счетах бухгалтерского учета своевременно без каких-либо пропусков или изъятий;
− временная определенность фактов хозяйственной деятельности;
− приоритет содержания над формой;
− открытость.
Учетная политика устанавливается на длительный срок и применяется с 1 января
года, следующего за годом ее утверждения. В соответствии с п. 16 ПБУ 1/98 изменение учетной политики организации может производиться в случаях:
29
− изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов
по бухгалтерскому учету;
− разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета.
Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности
организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени
достоверности информации;
− существенного изменения условий деятельности.
Существенное изменение условий деятельности организации может быть связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности и т.п.
Согласно п. 5 ПБУ 1/98 учетная политика организации формируется главным бухгалтером и утверждается руководителем организации. Принятая учетная политика
подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией организации, например приказом, распоряжениями и т.п. (п. 9 ПБУ 1/98).
В каждом действующем ПБУ содержатся обязательные требования, которые должны быть отражены в учетной политике. Обязательному утверждению руководителем аптеки подлежат:
− рабочий план счетов бухгалтерского учета аптечного предприятия;
− формы первичных учетных документов, применяемых для оформления операций, включая формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также
формы документов для внутренней отчетности;
− порядок проведения инвентаризации активов и обязательств;
− методы оценки видов имущества и обязательств;
− методы начисления амортизации основных средств и нематериальных активов;
− методы списания материально-производственных запасов;
− порядок учета общехозяйственных расходов;
− перечень резервов предстоящих расходов и платежей;
− способ признания коммерческих и управленческих расходов;
− порядок учета в филиалах;
− самостоятельно разработанные формы бухгалтерской отчетности на основе рекомендованных Приказом Минфина РФ от 13.01.2000 N 4н форм;
− правила документооборота и технология обработки учетной информации;
− порядок и периодичность вывода на печать документов аналитического и синтетического учета;
− другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
В соответствии с п. 2 ПБУ 1/98 под учетной политикой организации понимается
принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного
наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.
Таким образом, вопросы налогообложения, на наш взгляд, не должны рассматриваться в приказе по учетной политике. Вариантные способы, разрешенные к применению налоговым законодательством, должны быть предметом самостоятельного
внутреннего документа аптечного предприятия.
30
ЗАНЯТИЕ 2
УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
И НЕМАТЕРАЛЬНЫХ АКТИВОВ
Вопросы:
2.1. Состав и классификация основных средств
2.2. Документальное оформление и задачи учета ОС.
2.3. Оценка основных средств.
2.4. Учет поступления основных средств.
2.5. Переоценка основных средств.
2.6. Начисление амортизации основных средств.
2.7. Учет выбытия основных средств.
2.8. Инвентаризация основных средств.
2.9. Нематериальные активы, понятие, классификация.
2.10. Оценка нематериальных активов. Переоценка.
2.11. Поступление нематериальных активов.
2.12. Амортизация нематериальных активов.
2.13. Выбытие нематериальных активов.
2.1. Состав и классификация ОС.
Основные средства – это часть имущества, используемая организацией в течение длительного времени (более 12 месяцев) при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), а также в управленческих целях.
В составе ОС учитываются находящиеся в собственности хозяйствующего субъекта земельные участки и объекты природопользования.
Существует несколько классификаций ОС:
1) По признаку назначения: производственные и непроизводственные, в соответствии с видом деятельности, осуществляемым с использованием этих объектов.
2) По видам ОС:
− здания и сооружения;
− передаточные устройства;
− машины и оборудование;
− транспортные средства;
− инструмент;
− производственный инвентарь;
− прочие.
3) По степени использования ОС делятся на:
− находящиеся в эксплуатации;
− находящиеся в запасе (резерве);
31
− находящиеся в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации;
− находящиеся на консервации.
4) В зависимости от имеющихся прав на объекты ОС подразделяются на:
− объекты ОС, принадлежащие организации на праве собственности (в том числе и сданные в аренду);
− объекты ОС, находящиеся у организации в оперативном управлении или хозяйственном ведении;
− объекты ОС, полученные организацией в аренду.
5) По отраслевому признаку: промышленность, сельское хозяйство, транспорт.
Имущество учитывается в составе основных средств организации при единовременном выполнении следующих условий:
− имущество используется в производстве продукции при выполнении работ
или оказании услуг либо для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
− имущество используется в течение длительного времени, (продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12
месяцев);
− не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
− имущество способно приносить организации экономические выгоды (доход) в
будущем.
В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов (Утвержден Постановлением Госстандарта РФ от 26 декабря 1994 г. N 359) в бухгалтерском учете к основным средствам:
Относятся
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
здания,
сооружения,
машины и оборудование,
измерительные и регулирующие приборы и
устройства,
вычислительная техника,
транспортные средства,
инструмент,
производственный и хозяйственный инвентарь
и принадлежности,
многолетние насаждения,
внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.
капитальные вложения на коренное улучшение земель;
капитальные вложения в арендованные объекты основных средств;
земельные участки и объекты природопользования.
32
•
•
•
•
•
•
•
•
•
Не относятся
предметы, служащие менее
1 года,
предметы стоимостью ниже лимита, установленного в учетной политике, но
не более 20000 рублей,
орудия лова,
инструменты целевого
назначения,
специальная и фирменная
одежда и обувь,
постельные принадлежности,
временные сооружения,
молодняк, подопытные животные,
многолетние насаждения в
питомниках.
2.2. Документальное оформление и задачи учета ОС.
Основными задачами учета ОС являются:
− правильное оформление документов и своевременное отражение в учете их
поступления, внутреннего перемещения и выбытия;
− достоверное определение результатов от выбытия;
− полное определение затрат, связанных с их поддержанием в рабочем состоянии;
− контроль за сохранностью ОС, принятых к учету.
Основные формы первичных документов по учету ОС приведены в ПБУ 6/01.
Единицей учета ОС является инвентарный объект. Для организации учета и
обеспечения контроля за сохранностью ОС каждому объекту должен присваиваться
при принятии к учету соответствующий инвентарный номер.
2.3. Оценка основных средств.
Основные средства учитывают:
1) По первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат
организации на приобретение, сооружение и изготовление. Они складываются из
сумм, уплаченных поставщику в соответствии с договором поставки или куплипродажи, транспортным организациям за доставку ОС, за работы по договору строительного подряда, организациям за информативные и консультационные услуги,
связанные с приобретением ОС, регистрационных сборов и налогов, таможенных
пошлин и других аналогичных платежей, комиссионных вознаграждений посредникам, иных затрат, непосредственно связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта ОС и затрат по доведению их до состояния, в котором они
пригодны к использованию.
2) По восстановительной стоимости, которая получается в результате их переоценки путем индексации (с применением индекса-дефлятора) или коэффициента
пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации, если иное не установлено
законодательством РФ.
3) В бухгалтерской отчетности ОС отражаются по остаточной стоимости, которая определяется как разница между первоначальной (восстановительной) стоимостью и начисленными суммами амортизационных отчислений.
Оценка объектов ОС, стоимость которых при приобретении выражается в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета ее по курсу ЦБ РФ, действующему на дату приобретения объектов ОС по праву собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления или договора аренды.
Объекты стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском
учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.
Операции с такими объектами оформляются первичными документами для учета
МПЗ: форма М-4 «Приходный ордер» и М-17 «Карточка учета материалов».
33
2.4. Учет поступления основных средств.
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету в случае их приобретения, сооружения и изготовления, внесения учредителями в уставный капитал в
счет вкладов, получения по договору дарения или мены.
Фактические затраты организации на приобретение ОС за исключением НДС и
иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством
РФ) отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции со счетами: 10, 67, 69, 70 и так далее.
При поступлении готовых объектов ОС НДС выделяется обычным порядком на
счет 19 "Налог на добавленную стоимость", а после оплаты счетов поставщиков и
ввода объекта в эксплуатацию списывается к уменьшению платежей в бюджет с
кредита счета 19 "Налог на добавленную стоимость" в дебет счета 68 "Расчеты по
налогам и сборам".
Если организация не является плательщиком НДС, то НДС к зачету не принимается, а относится на первоначальную стоимость ОС и включается в себестоимость
продукции, работ или услуг через амортизационные отчисления.
При принятии объекта ОС к бухгалтерскому учету, фактические затраты, учтенные на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", относятся на дебет счета 01
"Основные средства".
Безвозмездно полученные объекты ОС подлежат принятию в бухгалтерском учете как доходы будущих периодов при вводе в эксплуатацию с последующим отнесением в течение установленного организацией срока полезного использования по
объектам внеоборотных активов в размере начисленной амортизации на финансовые результаты как внереализационные расходы. Они отражаются в признанной
оценке по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" кредиту счета 98
"Доходы будущих периодов" по субсчету "Доходы будущих периодов по безвозмездно полученным активам". Амортизация начисляется по дебету счетов учета затрат и кредиту счета 02 "Амортизация основных средств", одновременно делается
запись по дебету счета 98 "Доходы будущих периодов" субсчету "Доходы будущих
периодов по безвозмездно полученным активам" и кредиту счета 99 "Прибыли и
убытки" или 91 "Прочие доходы и расходы". Это правило применяется к иному безвозмездно полученному амортизируемому имуществу.
Если при инвентаризации ОС обнаруживаются несчетные объекты, то они принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости и отражаются по дебету
счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 99 "Прибыли и убытки" или 91 "Прочие доходы и расходы" (с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц).
2.5. Переоценка основных средств.
Переоценка - уточнение восстановительной стоимости основных средств с целью приведения к современному уровню рыночных цен.
Зачем это нужно: организация год назад купила оборудование за 100 000 рублей, за год начисленная амортизация – 5 000 рублей, т.о. остаточная стоимость 95
000 рублей должна быть отражена в балансе по строке Основные средства. Но! В
34
истекшем году фирмой-производителем было выпущено в свет новое поколение
данного оборудования, поэтому купленное год назад оборудование устарело и на
рынке его можно продать только за 80 000 рублей. При помощи процедуры переоценки оно будет учтено на балансе по рыночной стоимости – 80 000 рублей, что
позволит соблюсти принципы полноты и достоверности при подготовке финансовой
отчетности.
Проведение переоценки основных средств носит добровольный характер. Переоцениваться могут только объекты основных средств, принадлежащие организации
на праве собственности. Переоценка осуществляется не чаще 1 раза в год (по состоянию на 1 января отчетного года).
Переоценка производится путем пересчета первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и
суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.
Решение о проведении (непроведении) переоценки закрепляется приказе об
учетной политике организации.
Если принято решение о переоценке, в приказе нужно отразить:
• какие объекты подлежат переоценке: все основные средства или отдельные
группы однородных объектов основных средств;
• методику отражения переоценки на счетах бухгалтерского учета,
• лиц, ответственных за проведение переоценки.
Результатом переоценки является уценка или дооценка стоимости
ства. После переоценки восстановительную стоимость принимают за первоначальную стоимость.
Если организация однажды решила провести переоценку, то в дальнейшем ежегодное проведение переоценки для данной организации становится обязательным.
Переоценка основных средств производится организацией не чаще одного раза в
год (на 1 января отчетного года) путем индексации (с применением индексадефлятора) или коэффициента пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации, если иное не установлено законодательством РФ. Аналогичным образом производится и пересчет амортизации, начисленной на момент переоценки ОС.
При этом возможны два случая: первый, когда стоимость в результате переоценки увеличивается, и второй, когда стоимость в результате переоценки уменьшается.
При увеличении стоимости объектов ОС в результате переоценки на разницу между
стоимостью средств после переоценки и до нее в учете делается запись по дебету
счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 83 "Добавочный капитал", а на разницу между амортизацией, пересчитанной в результате переоценки, и амортизацией,
начисленной на момент переоценки, – запись по дебету счета 83 "Добавочный капитал" и кредиту счета 02 "Амортизация основных средств".
При уменьшении стоимости ОС в результате переоценки на разницу между стоимостью ОС до переоценки и после нее в бухгалтерском учете делается запись по
дебету счета 83 "Добавочный капитал" и кредиту счета 01 "Основные средства", а на
разницу между амортизацией, начисленной на момент переоценки, и амортизацией,
пересчитанной в результате переоценки, - запись по дебету счета 02 "Амортизация
основных средств" и кредиту счета 83 "Добавочный капитал".
Пример 1. Первоначальная стоимость объекта ОС-1 – 60 000 руб., накопленная
амортизация – 20 000 руб.
35
а) восстановительная стоимость составила 66 000 руб.:
− на разницу делаем запись: Д01 К83 – 6 000;
− пересчитываем амортизацию: 66 000/60 000 х 20 000 = 22 000;
− на разницу делаем запись: Д83 К02 – 2 000.
б) восстановительная стоимость составила 51 000 руб.:
− на разницу делаем запись: Д83 К01 – 9 000;
− пересчитываем амортизацию: 51 000/60 000 х 20 000 = 17 000;
− на разницу делаем запись: Д02 К83 – 3 000.
В целях налогового учета при проведении организацией переоценки (уценки)
стоимости объектов основных средств, положительная (отрицательная) сумма такой
переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения и не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации, учитываемым для целей
налогообложения.
Другими словами, результаты переоценки не влияют на налоговую базу по налогу на прибыль, но влияют по налогу на имущество.
2.6. Начисление амортизации основных средств.
Амортизация - процесс постепенного переноса стоимости основных средств на
производимую продукцию (работы, услуги).
Зачем это нужно: существует несколько точек зрения на экономический смысл
амортизации. Некоторые специалисты считают, что при помощи механизма амортизации создаются потоки денежных средств, который в дальнейшем будут направлены на воспроизводство основных фондов, другие – рассматривают амортизацию как
способ «размазывания» крупномасштабных расходов по периодам, согласно принципу начисления.
Пример: Работает фирма, тратит деньги на обеспечение производства, производит продукцию, продает ее. После выпуска продукции формируется ее себестоимость, к себестоимости прибавляется величина желаемой прибыли, в результате образуется цена. Затраты на основные средства подлежат включению в состав себестоимости продукции на равномерной основе, т.к. если единовременно списать все
затраты на себестоимость, цены на продукцию увеличатся в разы и станут неконкурентными.
Сумма амортизации определяется ежемесячно, отдельно по каждому объекту
амортизируемого имущества, т.е. по тем основным средствам, которые подлежат
амортизации.
Амортизация не начисляется по:
• объектам основных средств, потребительские свойства которых с течением
времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования);
• объектам жилищного фонда (если они не используются для получения дохода);
• объектам основных средств, используемым для реализации законодательства
РФ о мобилизационной подготовке и мобилизации, которые законсервированы и не
используются
36
Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, прекращается - с 1-го числа
месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта или когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества.
Начисление амортизационных отчислений приостанавливается в случае перевода объекта по решению руководителя организации на консервацию на срок более 3х
месяцев, а также в период реконструкции, модернизации и капитального ремонта
объекта, продолжительностью более 12 месяцев.
Начисление амортизации осуществляется в соответствии с нормой амортизации,
определенной для объекта исходя из его срока полезного использования.
Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Срок полезного использования организация устанавливает самостоятельно
при принятии объекта основных средств к учету.
В случаях проведения реконструкции, модернизации или технического перевооружения срок полезного использования пересматривается.
Для целей бухгалтерского учета срок определяется исходя из ожидаемого срока
полезного использования объекта и ожидаемого физического износа, нормативноправовых и других ограничений использования объекта.
В налоговом учете срок полезного использования определяется в соответствии с
номером амортизационной группы, к которой объект относиться.
Амортизацию начисляют одним из способов (методов), представленных в таблице.
Для целей бухгалтерского учета
1. линейный способ;
2. способ уменьшаемого остатка;
3. способ списания стоимости по
сумме чисел лет срока полезного использования;
4. способ списания стоимости пропорционально объему продукции
(работ);
Для целей налогового учета
1. линейный
2. нелинейный методы.
При этом налогоплательщик имеет
право включать в состав расходов
периода расходы на капитальные
вложения в размере не более 10%
первоначальной стоимости основных
средств (кроме полученных безвозмездно).
При расчете суммы амортизации
налогоплательщиком не учитываются
данные расходы на капитальные
вложения.
По объектам основных средств некоммерческих организаций производится
начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на
отдельном забалансовом счете.
Стоимость объектов ОС погашается путем начисления амортизации, если иное
не установлено ПБУ 6/01 "Учет основных средств", а для целей налогообложения
прибыли согласно требованиям 25 главы НК РФ.
37
В состав амортизируемого имущества включаются средства труда стоимостью
более 40 000 руб. за единицу без учета НДС. Стоимость средств труда, не относящихся к амортизируемому имуществу, погашается сразу при отпуске их в эксплуатацию путем включения ее в состав расходов текущего периода.
Амортизационные отчисления по объекту ОС начисляются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету и прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета. На полностью амортизированные ОС отчисления не производятся.
Амортизационные отчисления по объекту ОС начисляются согласно ПБУ 6/01
одним из следующих способов: линейным, уменьшаемого остатка, способ списания
стоимости по сумме числе срока полезного использования, списания стоимости
пропорционально объему продукции (работ).
Применение одного из способов по группе однородных объектов ОС производится в течение всего срока полезного использования.
Следует иметь в виду, что для целей налогообложения прибыли с января 2002
года согласно требованиям 25 главы НК РФ принимается один из способов: линейный или нелинейный.
К амортизируемому имуществу относится имущество со сроком использования
более 12 месяцев и стоимостью более 10 00 рублей. Основные средства объединяются в десять амортизационных групп в зависимости от срока полезного использования:
Амортизационная группа
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
Срок полезного использования ОС
от 1 года до 2 лет включительно
до 3 лет
до 5
до 7
до 10
до 15
до 20
до 25
до 30
свыше 30 лет
Линейный метод начисления амортизации аналогичен способу, описанному в
ПБУ 6/01, но срок службы определяется в месяцах. Амортизация рассчитывается в
следующем порядке: определяется месячная норма амортизации по формуле
K=(1/n)x100%, где n – срок полезного использования в месяцах. Сумма начисленной
амортизации за месяц будет равна произведению нормы амортизации и первоначальной (восстановительной) стоимости ОС.
При нелинейном методе амортизационные отчисления высчитываются следующим образом: норма амортизации определяется по формуле: K=(2/n)x100%. Сумма
начисленной амортизации за месяц будет равна произведению нормы амортизации и
остаточной стоимости ОС на начало месяца. При этом с месяца, следующего за ме-
38
сяцем, в котором остаточная стоимость достигнет 20% от первоначальной (восстановительной) стоимости объекта, амортизация начисляется в следующем порядке:
− остаточная стоимость фиксируется как базовая для дальнейшего расчета амортизации;
− месячная сумма амортизации определяется путем деления базовой стоимости
на число месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования объекта
ОС.
Пример 2. Приобретено оборудование со сроком службы 50 месяцев, стоимостью 120 000 руб.
а) рассчитаем амортизацию линейным методом: К = 100/50 = 2% в месяц.
Месячная сумма амортизации составит: Ам = 120 000 х 2% = 2 400 руб.
б) рассчитаем амортизацию нелинейным методом: К = 2х100/50 = 4% в месяц.
− сумма амортизации за 1 месяц составит: А1 = 120 000 х 4% = 4 800 руб., остаточная стоимость: 120 000 – 4 800 = 115 200 руб.
− сумма амортизации за 2 месяц: А2 = 115 200 х 4% = 4 608 руб., остаточная
стоимость: 115 200 – 4 608 = 110 592 руб. и т.д.
После 46 месяцев эксплуатации остаточная стоимость составит 24 420 руб., следовательно, на 47 месяце эксплуатации остаточная стоимость будет менее 20%. Поэтому, начиная с 47 месяца эксплуатации ОС до конца срока, ежемесячно будет
начисляться амортизации в размере 24 420 / 4 = 6 105 руб.
Выбранный метод не может быть изменен в течение всего периода начисления
амортизации по объекту ОС.
По зданиям, сооружениям и передаточным устройствам, входящим в 8-10 амортизационные группы ускоренный метод применяться не может.
Организация может принять любой способ начисления амортизации из выше изложенных, однако обязана делать корректировку финансовых результатов для целей
налогообложения.
Начисление амортизационных отчислений по объектам ОС в течение отчетного
года производится ежемесячно независимо от применяемого способа.
Амортизационные отчисления по объектам ОС отражаются в бухгалтерском
учете в том отчетном периоде, к которому они относятся, и начисляются независимо
от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражаются по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" и дебету счетов, на которых учитываются затраты, то есть 20, 23, 25, 26, 44 и т.д.
2.7. Учет выбытия основных средств.
Объекты ОС выбывают из организации по разным причинам. Например, в результате продажи, списания в случае износа, передачи в виде вклада в уставный капитал другой организации, ликвидации по причине стихийного бедствия, кражи и
т.д.
Для определения непригодности ОС к дальнейшему использованию создается
специальная комиссия, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в том числе и главный бухгалтер. Выбытие ОС оформляется актом на списание
основных средств (форма № ОС-4), а на списание автотранспортных средств – актом по форме № ОС-4а, на основании которых в инвентарной карточке или книге
39
делается отметка о выбытии. Если ОС передается безвозмездно или по договору мены, то составляется акт приемки-передачи ОС (форма № ОС-1). Списание стоимости указанных ОС производится на основании акта (накладной) приемки-передачи с
приложением договора дарения или мены.
Для учета выбытия ОС используется специальный субсчет счета 91 "Прочие доходы и расходы". Причем выбытие ОС можно проводить двумя способами: с использованием специального субсчета на счете 01 и без него.
В первом случае делаются записи:
Д 02 "Амортизация основных средств" К 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" на сумму начисленной амортизации по данному объекту;
Д 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" К 01 "Основные средства" на величину первоначальной (восстановительной) стоимости выбывающего объекта.
Затем по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" отражаются остаточная
стоимость объекта, которая получается в результате составления этих бухгалтерских
записей: Д 91 "Прочие доходы и расходы" К 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" и затраты, связанные с реализацией или ликвидацией объекта, включая НДС, а по кредиту – сумма выручки от продажи ОС.
Стоимость оприходованных материальных ценностей, полученных при разборке
объекта ОС, отражается по дебету счета 10 и кредиту счета 99.
Во втором случае все записи делаются прямо на счете 91 "Прочие доходы и расходы".
Пример 3. Списывается по ветхости объект ОС стоимостью 60 000 руб., накопленная амортизация – 56 000 руб. Заплачено за разборку сторонней организации 1
000 руб. Составляем проводки:
Д 02 к 91 – 56 000 руб. на сумму начисленной амортизации
Д 91 К 01 – 60 000 руб. на сумму первоначальной стоимости
Д 91 К 60 – 1 000 руб. на сумму уплаченную за разборку.
Результат – убыток 5 000 руб. – списывается с кредита счета 91 "Прочие доходы
и расходы" в дебет счета 99 "Прибыли и убытки". Причем следует иметь в виду, что
убыток по не полностью амортизированному ОС налогооблагаемой прибыли не
уменьшает.
Пример 4. Реализован объект ОС стоимостью 60 000 руб., накопленная амортизация – 50 000 руб. Получена сумма 17 700 руб., в том числе НДС – 2 700 руб. Составляем проводки:
Д 02 К 91 – 50 000
Д 91 К 01 – 60 000
Д 62 К 91 – 17 700 на сумму, предъявленную покупателю
Д 91 К 68 – 2 700 на сумму НДС от цены реализации
Результат – прибыль 11 000 руб. – списывается с дебета счета 91 в кредит счета
99.
2.8. Инвентаризация основных средств.
Инвентаризация проводится ежегодно в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств и на основании
письменного приказа руководителя (Форма № ИНВ-22).
40
Инвентаризация обязательна перед составлением годовой отчетности.
До начала инвентаризации проводится проверка:
1. Инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета;
2. Технических паспортов или другой технической документации;
3. Документов на основные средства, сданные или принятые организацией в
аренду и на хранение.
При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и
заносит в описи (Форма № ИНВ-1) полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели.
При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в
регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные,
комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели
по этим объектам.
На основные средства, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием
времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности
(порча, полный износ и т.п.).
Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяются
основные средства, находящиеся на ответственном хранении и арендованные. По
указанным объектам составляется отдельная опись.
По имуществу, при инвентаризации которого выявлены отклонения от учетных
данных, составляются сличительные ведомости (Форма № ИНВ-18). В сличительных ведомостях отражаются результаты инвентаризации, то есть расхождения между показателями по данным бухгалтерского учета и данными инвентаризационных
описей.
Выявленные при инвентаризации расхождения регулируются в следующем порядке:
− основные средства, оказавшиеся в излишке, подлежат оприходованию по рыночной стоимости и зачислению в состав прочих доходов организации на счетe 91;
− недостачи относятся на виновных лиц. В тех случаях, когда виновники не
установлены или во взыскании с виновных лиц отказано судом, убытки от недостач и
порчи списываются на издержки. Учет недостач ведется на счете 94 «Недостачи и
потери от порчи ценностей»
Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того
месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в
годовом бухгалтерском отчете.
41
2.9. Нематериальные активы, понятие, классификация.
Нематериальные активы – объекты долгосрочного пользования, которые не
имеют физической основы, однако обладают стоимостной оценкой.
Согласно ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" объекты признаются нематериальными активами, если выполняются следующие критерии признания:
− объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем
(т.е. объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации);
− организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный
объект способен приносить в будущем (т.е. организация имеет документы, подтверждающие существование актива и права организации на него), а также существует
контроль над объектом (имеются ограничения доступа иных лиц к экономическим
выгодам);
− возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других
активов;
− объект предназначен для использования в течение длительного времени (более 12 мес. или обычного операционного цикла)
− организацией не предполагается продажа объекта (в течение 12 мес. или
обычного операционного цикла)
− фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно
определена;
− отсутствие у объекта материально-вещественной формы.
Затраты в нематериальные активы окупаются в течение определенного времени
за счет дополнительной выручки или дополнительной прибыли (снижения себестоимости), которые получает предприятие в результате их применения.
В соответствии с ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов" нематериальные
активы подразделяются на группы:
1. Объекты интеллектуальной собственности:
− произведения науки, литературы и искусства;
− программы для электронных вычислительных машин;
− изобретения;
− полезные модели;
− селекционные достижения;
− секреты производства (ноу-хау);
− товарные знаки и знаки обслуживания.
2. Деловая репутация организации - разность между ценой покупки предприятия
как единого имущественно-хозяйственного комплекса и стоимостью его чистых активов.
Разница может быть либо положительной, либо отрицательной. Положительную
деловую репутацию рассматривают как отдельный инвентарный объект. Отрицательную - как доходы будущих периодов.
Организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического
лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада
учредителей в уставный капитал организации) в соответствие с ПБУ 14/07 НЕ
ОТНОСЯТСЯ к НМА.
42
Учет НМА регулируется ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов", а для целей налогообложения прибыли – требованиями главы 25 НК РФ "Налог на прибыль
организаций".
НМА учитываются на одноименном счете 04 в первоначальной оценке. Поступление отражается аналогично поступлению ОС.
2.10. Оценка нематериальных активов. Переоценка.
Оценка
Нематериальные активы принимаются к учету по первоначальной стоимости,
под которой, в соответствии с ПБУ 14/2000, понимается сумма фактических расходов на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.
При этом фактическими расходами на приобретение признают:
− суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения)
прав правообладателю (продавцу);
− суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные
услуги, связанные с приобретением нематериальных активов;
− регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие
аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя;
− невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта нематериальных активов;
− вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую
приобретен объект нематериальных активов;
− иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериальных
активов.
Для определения первоначальной стоимости нематериальных активов используется "Справка о затратах, включенных в первоначальную стоимость нематериального актива".
Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому
учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством
Российской Федерации.
На балансе нематериальные активы учитываются по остаточной стоимости, которая определяется как разница между первоначальной стоимостью и начисленной
амортизацией.
Изменение фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива,
по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается в случаях переоценки и
обесценения нематериальных активов.
Переоценка
Организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка указанных нематериальных активов. При принятии решения о переоценке нематериальных активов,
следует учитывать, что в последующем данные активы должны переоцениваться регулярно (не чаще одного раза в год).
43
Переоценка нематериальных активов производится путем пересчета их остаточной стоимости. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерского баланса предыдущего отчетного года, но раскрываются организацией в пояснительной
записке к бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года.
Дооценка
Если по объекту ранее не было
уценки - сумма дооценки зачисляется в добавочный капитал организации
Если по объекту ранее была уценка- сумма дооценки, равная сумме
его уценки, отнесенной в предыдущие периоды на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого
убытка), зачисляется на счет учета
нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).
Уценка
Если по объекту ранее не было дооценки – сумма уценки относится на счет
учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)
Если по объекту ранее была дооценка сумма уценки относится в уменьшение
добавочного капитала, образованного за
счет сумм дооценки этого актива, проведенной в предыдущие отчетные годы.
Превышение суммы уценки над величиной добавочного капитала относится
на счет учета нераспределенной прибыли
(непокрытого убытка).
Обесценение
Нематериальные активы могут проверяться на обесценение в порядке, определенном МCФО 36 "Обесценение активов".
2.11. Поступление нематериальных активов.
Поступление нематериальных активов в организацию происходит в следующих
случаях:
1. Приобретение нематериальных активов за плату
2. Создание нематериальных активов собственными силами или с привлечением
сторонних исполнителей
3. Внесение нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал
4. Получение нематериальных активов на безвозмездной основе
5. Приобретение нематериальных активов по договору мены
Аналитический учет наличия и движения нематериальных активов ведется в
бухгалтерии по карточкам учета нематериальных активов (ф. № НМА-1). В налоговом учете нематериальных активов может применяться регистр для учета амортизации нематериальных активов. В случае, если отсутствуют объекты нематериальных
активов, по которым есть различия по составу объектов и порядку начисления амортизации, то целесообразно использовать одну разработочную таблицу (ведомость) и
для целей бухгалтерского, и налогового учета.
Объекты, не перечисленные в ПБУ 14/2000, не должны учитываться в качестве
нематериальных активов. К такого рода активам относятся: компьютерные программы, информационные базы данных и другие. Затраты по приобретению программных продуктов учитываются на счете 97 "Расходы будущих периодов".
44
2.12. Амортизация нематериальных активов.
НМА используются длительное время, и в течение этого времени их стоимость в
форме амортизационных отчислений переносится на стоимость готовой продукции
(работ, услуг). Амортизация исчисляется по нормам, установленным самой организацией исходя из стоимости нематериальных активов и срока их полезного использования. Срок полезного использования – это срок, в течение которого объект нематериальных активов приносит предприятию доход. Срок определяется организацией
самостоятельно исходя из:
− срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ;
− ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход)
− количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта
Срок полезного использования обычно оговаривается в документах на приобретение НМА. Если в документах срок использования не установлен, он принимается
равным 10 годам. Амортизационные отчисления учитываются по кредиту счета 05
"Амортизация НМА" в дебет счетов учета затрат.
В случае, когда срок полезного использования определить не возможно, он признается равным: для целей бухгалтерского учета - 20 годам, для целей налогового
учета - 10 годам (но не более срока деятельности организации). Для налогового учета из данного правила есть исключение: по некоторым НМА налогоплательщик
вправе самостоятельно установить срок полезного использования, который не может быть меньше двух лет. К таким НМА относятся: исключительное право на
изобретение (промышленный образец, полезную модель), на использование программ для ЭВМ, базы данных, владение ноу-хау (это нововведение действует с
01.01.2011 г. - ФЗ от 28.12.2010 №305-ФЗ).
Начисление амортизации производится ежемесячно и начинается с 1-го числа
месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету, заканчивается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости или списания объекта с учета.
Для целей бухгалтерского учета используют способы начисления амортизации:
1. линейный;
2. уменьшаемого остатка;
3. списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Методика расчета амортизационных отчислений по каждому из способов аналогична соответствующим способам расчета амортизации по основным средствам.
Возможны два способа отражения амортизационных отчислений на счетах бухгалтерского учета:
1. путем накопления сумм амортизации на отдельном счете (счет 05 "Амортизация нематериальных активов")
2. путем уменьшения первоначальной стоимости объекта на счете 04.
45
2.13. Выбытие НМА.
При выбытии нематериальных активов в результате продажи, списания, безвозмездной передачи вся сумма накопленной амортизации списывается с кредита счета
учета нематериальных активов в дебет счета амортизации нематериальных активов.
Остаточная стоимость списывается в дебет счета прочих доходов и расходов. Туда
же относят и все расходы, связанные с выбытием нематериальных активов, и суммы
НДС по проданным и безвозмездно переданным объектам. Финансовый результат
от выбытия нематериальных активов формируется на счете прибылей и убытков.
При выбытии нематериального актива сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации.
46
ЗАНЯТИЕ 3
УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ
Вопросы:
3.1. СЫРЬЕ И МАТЕРИАЛЫ: понятие, классификация.
3.2. Поступление материалов.
3.3. Транспортно-заготовительные расходы.
3.4. Оценка тары.
3.5. Выбытие материалов.
3.6. Учет ТОВАРОВ. Особенности организации торговой деятельности.
3.7. Приобретение товаров.
3.8. Реализация товаров
3.9. Формирование отпускной цены в организациях розничной торговли.
3.10. Учет ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ: понятие, порядок оценки.
3.11. Выпуск продукции.
3.12. Реализация продукции.
3.13. Прочие вопросы учета МПЗ.
3.1. СЫРЬЕ И МАТЕРИАЛЫ: понятие, классификация.
Материалы – предметы, срок полезного использования которых менее 1 года,
которые относятся к предметам труда и необходимы для производства продукции,
работ, услуг, для хозяйственных нужд организации.
Материалы являются оборотными активами, потребляются в процессе производства, переносят свою стоимость на готовую продукцию.
Группа
Сырье и
основные
материалы
Полуфабрикаты
собственного
производства
Покупные
полуфабрикаты
Вспомогательные
материалы
Тара
Классификация материалов
Характеристика
Образуют вещественную основу готовой продукции.
Сырье - ранее не обрабатываемый продукт добывающей промышленности и сельского хозяйства.
Основные материалы - продукция обрабатывающей
промышленности.
Не являются МПЗ, относятся к незавершенному производству.
Материалы, которые уже подвергались обработке на
других предприятиях.
Добавки, смазочные материалы, возвратные отходы.
Вспомогательный материал, предназначенный для
47
Топливо
Запасные части
Строительные
материалы
Хозяйственный
инвентарь и
принадлежности
транспортировки и хранения материалов и готовой
продукции.
По агрегатному состоянию: твердое, жидкое, газообразное. По целям использования: энергетическое, технологическое, для хозяйственных нужд
Целевое назначение - поддержание механизмов в рабочем состоянии, осуществление ремонтов
Целевое назначение - строительство зданий и сооружений.
Средства труда, которые не могут относиться к основным средствам: канцелярские принадлежности и
расходные материалы и т.д.
3.2. Поступление материалов.
Материалы, как правило, поступают в организацию от поставщиков путем приобретения за плату. Также возможно поступление из собственного производства, от
учредителей, при демонтаже оборудования, по бартерным операциям и т.д.
На поступающие от поставщиков материалы на основании сопроводительных
документов (накладная, счет-фактура) на складе выписывают Приходный ордер
(форма № М-4). Сведения из приходного ордера кладовщики заносят в Карточку
учета материалов (форма № М-17).
Если при приемке материалов выявлено расхождение фактических данных с указанными в документах (количество, качество и т.д.) или сопроводительные документы отсутствуют (неотфактурованные поставки), то составляется Акт о приемке
материалов (форма № М-7), материалы приходуются комиссией по учетным ценам,
при этом приходный ордер не оформляется. Сумму излишка материалов относят на
увеличение задолженности поставщику или принимают на ответственное хранение,
при выявлении недостачи по вине поставщика ему направляется претензия.
Если организация получает материалы на складе поставщика, то экспедитору
(шоферу) нужно выписать Доверенность (по форме № М-2 или № М-2а).
Поступление материалов на склад из собственного производства оформляют
Требованием-накладной (форма № М-11). При поступлении материалов при демонтаже оформляется Акт по форме № М-35.
После приемки материалов все документы передаются в бухгалтерию.
В соответствие с Инструкцией по применению Плана счетов существуют два варианта учета поступления материальных ценностей:
• по фактической стоимости приобретения (заготовления)
• по учетным ценам.
Учетные цены - цены, которые организация условно устанавливает самостоятельно для упрощения учета затрат на производство.
Фактические цены - суммы, уплачиваемые в соответствии с договорами поставщикам (подрядчикам) за минусом возмещаемых налогов, суммы, уплачиваемые
за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением товарно-материальных запасов, таможенные пошлины, невозмещаемые налоги.
48
Первый вариант, как правило, используют организации, работающие с небольшой номенклатурой материалов. При этом все затраты по приобретению материалов
отражаются на одноименном счете 10 "Материалы".
Пример:
ООО "Аптека" покупает канцелярские принадлежности для сотрудников на
сумму 1180 рублей в т.ч. НДС.
Проводки:
Д 60 К 51 на сумму 1180
Д 10 К 60 на сумму 1000
Д 19 К 60 на сумму 180
Д 26 К 10 на сумму 1000
- оплачен счет поставщика
- поступили канцелярские принадлежности
- принят к учету "входящий" НДС
- канцелярские принадлежности выданы сотрудникам
При втором способе обязательно применение счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", по дебету которого отражаются фактические затраты на приобретение (заготовление) материальных ценностей, а по кредиту - учетная
стоимость поступивших в организацию и оприходованных запасов. Разница между
учетной и фактической стоимостью списывается со счета 15 на счет 16 "Отклонение
в стоимости материальных ценностей".
Накопленные на счете 16 разницы списываются (сторнируются - при отрицательной разнице) в дебет счетов учета затрат на производство (расходов на продажу)
или других соответствующих счетов.
Пример:
ООО "Аптека" покупает бумагу для сотрудников бухгалтерии (100 пачек). Учетная цена пачки 90 рублей. Поставщик выставил счет за бумагу на сумму 11 800 (в
т.ч. НДС 1 800) рублей.
Проводки:
Д 60 К 51 на сумму 11 800
Д 10 К 15 на сумму 9 000
Д 15 К 60 на сумму 10 000
Д 19 К 60 на сумму 1 800
- оплачен счет поставщика
- принята к учету бумага по учетной цене
- принята к учету бумага по фактической цене
- принят к учету "входящий" НДС
Учетная стоимость бумаги 9 000 рублей, фактическая - 10 000 рублей, следовательно:
Д 16 К 15 на сумму 1 000
- списан перерасход
Д 26 К 10 на сумму 9 000
- выдана бумага сотрудникам
Далее в конце месяца отклонения, учтенные на счете 16, списываются:
Д 26 К 16 на сумму 1000 рублей
- списаны отклонения
Материальные ценности, принятые на ответственное хранение и давальческое
сырье хранятся и учитываются отдельно на забалансовых счетах 002 "Товарноматериальные ценности, принятые на ответственное хранение" и 003 "Материалы,
принятые в переработку"
49
3.3. Транспортно-заготовительные расходы.
Транспортно - заготовительные расходы возникают в связи с приобретением материалов: расходы на транспортировку и погрузку, на хранение, посреднические
вознаграждения, невозмещаемые налоги и т.д.
Организация может осуществлять учет одним из способов:
1. в составе издержек обращения
o расходы относятся на счет 15 "Заготовление и приобретение материальных
ценностей" (для организаций, которые оценивают запасы по учетным ценам).
При этом сумма расходов входит в состав отклонения в стоимости материальных ценностей.
2. в составе стоимости купленных товаров.
o расходы непосредственно включаются в фактическую себестоимость приобретаемых материальных ценностей, которая отражается на счете 10 "Материалы". Способ целесообразно применять при небольшой номенклатуре товаров или при существенной значимости отдельных видов и групп.
o расходы учитывают на отдельном субсчете "Транспортно-заготовительные
расходы" к счету 10 "Материалы". Способ применяют, если такие расходы незначительны или их невозможно отнести на себестоимость отдельных видов
материалов.
При этом организации должны также определить в учетной политике один из
вариантов списания транспортно-заготовительных расходов и отклонений в стоимости материалов:
• метод среднего процента при котором расходы списываются на увеличение стоимости израсходованных материалов в сумме рассчитанной по специальной формуле,
• упрощенные методы, которые применяются при небольшом удельном весе расходов или величины отклонений. Допускается полное (или ежемесячное) списание
суммы на затраты производства или на увеличение стоимости израсходованных материалов или могут распределяться пропорционально закрепленным нормативам.
3.4. Оценка тары.
Тара может приниматься к бухгалтерскому учету одним из способов:
• по фактической себестоимости приобретения (для приобретаемой порожней тары);
• по покупным ценам (для тары, поступающей вместе с продукцией, товарами);
• по учетным ценам (при большой номенклатуре и высокой скорости оборачиваемости тары).
В основном наличие и движение тары учитывается на субсчете "Тара и тарные
материалы" счета 10 "Материалы", а в организациях, занимающихся торговой деятельностью и общественным питанием учет ведется на субсчете "Тара под товаром
и порожняя" к счету 41 "Товары".
50
3.5. Выбытие материалов.
Материалы могут быть отпущены в производство, переданы в использование для
собственных нужд, реализованы на сторону или ликвидированы в результате чрезвычайных обстоятельств.
Отпуск материалов в производство оформляется Лимитно-заборной картой
(форма № М-8) если установлены нормы (лимиты) расхода материалов, или Требованием-накладной (форма № М-11), если нормы не установлены. При продаже или
ином выбытии материалов оформляют Накладную на отпуск материалов на сторону
(форма № М-15).
При отпуске запасов в производство и ином выбытии их оценка производится
одним из способов, который применяется по каждой группе (виду) МПЗ в течение
отчетного года.
Способы оценки МПЗ при их выбытии:
1. По себестоимости каждой единицы;
2. По средней себестоимости;
3. Способ ФИФO (по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ);
4. Способ ЛИФО (по себестоимости последних по времени приобретения МПЗ).
Методы оценки МПЗ при их выбытии
По себестоимости
По средней
Способ ФИФО
каждой единицы
себестоимости
Оцениваются
Рассчитывается Запасы, первыми поМПЗ, используепутем деления
ступающие в произмые организацией общей себесто- водство (продажу),
в особом порядке имости группы
оцениваются по себе(драгоценные ме- (вида) запасов
стоимости запасов
таллы, драгоценна их количепервых по времени
ные камни и т.п.), ство, складыва- приобретения с учетом
или запасы, кото- ющихся из себе- себестоимости запарые не могут
стоимости и ко- сов, числящихся на
обычным образом личества остатка начало месяца.
заменять друг дру- на начало и пога.
ступивших в течение месяца.
Особенности применения
Применяется в
Более распроВ условиях роста цен
исключительных
страненный спо- на приобретаемые маслучаях или при
соб
териалы себестоимость
небольшой номених минимальна, при
клатуре материаэтом оценка запасов и
лов
прибыли максимальна.
А при падении цен наоборот, запасы и
прибыль минимизируются.
51
Способ ЛИФО
Запасы, первыми
поступающие в
производство (продажу), оцениваются
по себестоимости
последних в последовательности приобретения.
В условиях роста
цен – минимизация
оценки запасов и
прибыли. В условиях падения цен –
максимизация
оценки запасов и
прибыли.
Расчет стоимости запасов при их выбытии разными способами
Сумма,
№
Показатели
Количество Цена за ед.,
тыс. руб.
тыс. руб.
1
300
15
4500
Остаток на начало месяца
2
Поступило за месяц:
1 партия
200
15
3000
2 партия
150
17
2550
3 партия
300
19
5700
4 партия
400
20
8000
3
1200
X
X
Расход за месяц
4
150
X
X
Остаток на конец месяца
Решение
Общая стоимость материалов за месяц
23750 = 4500+3000+2550+5700+8000
Оценка по средней себестоимости
Общее количество материалов за месяц
1350 = 300+200+150+300+400
Средняя себестоимость единицы
17,6=23750:1350
Себестоимость израсходованных материалов
21112 = 1200*17,6
Себестоимость остатка материалов на конец
2639 = 150*17,6
месяца
Оценка способом ФИФО
Расход материалов за месяц:
остаток и 1 партия:
7500 = 500*15
2 партия
2550
3 партия
5700
4 партия
5000 = 250*20
Итого расход:
1200 единиц на сумму 20750 т.р.
Себестоимость остатка на конец месяца
3000 = 150*20 по последней цене
Оценка способом ЛИФО
Расход материалов за месяц:
4 партия
8000
3 партия
5700
2 партия
2550
5250 = 350*15
остаток и 1 партия
Итого расход:
1200 единиц на сумму 21500 т.р.
Себестоимость остатка на конец месяца
2250 = 150*15 по первой партии
Ответ
Метод
Средней цены
ФИФО
ЛИФО
Количество
1200
Стоимость
21112 т.р.
20750 т.р.
21500 т.р.
52
Грамотное применение одного из способов позволяет:
− минимизировать оценку запасов и прибыли (метод ЛИФО в условиях роста
цен и ФИФО - в условиях снижения), что в свою очередь уменьшает налогооблагаемые базы,
− максимально оценить запасы и финансовую устойчивость (метод ФИФО в
условиях роста цен и ЛИФО - в условиях снижения).
Таким образом, для бухгалтерского учета оптимален метод ФИФО оценки запасов, что в условиях роста цен максимально повысит значение показателей финансового положения, а для налогового учета - ЛИФО позволит получить максимально
возможные налоговые экономии.
Выбытие материалов отражается на счетах следующим образом:
Д 20 (23, 29) К 10 - отпущены материалы в производство
Д 08 К 10
- отпущены материалы на строительство
Д 91 К 10
- списаны материалы при реализации
Аналитический учет материалов ведется в местах хранения (на складах) и в
бухгалтерии. На складах учет ведут материально ответственные лица на специальных карточках, которые открывают в бухгалтерии на каждое наименование и вид
материалов. В карточках материально-ответственные лица отражают операции по
поступлению и расходу материалов.
В бухгалтерии аналитический учет ведут одним из способов:
1. Количественно-суммовой учет. Записи в карточках учета производятся на основании документов, полученных со склада.
2. Оперативно-бухгалтерский учет. В бухгалтерии карточки не ведутся, для
учета используют проверенные карточки, заполненные на складах.
3. Суммовой учет. Учет ведется в разрезе мест хранения и материально ответственных лиц только в суммовом выражении.
3.6. Учет ТОВАРОВ. Особенности организации торговой деятельности.
Деятельность организации:
- производственная (реализуется готовая продукция)
- торговая (под ней понимается реализация приобретенного товара, отличительной чертой является то, что приобретаемый товар не перерабатывается)
Торговые организации осуществляют торговые операции в виде оптовой и розничной торговли.
В соответствие с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности:
Оптовая торговля – перепродажа (продажа без видоизменения) новых или
бывших в употреблении товаров розничным торговцам, промышленным, коммерческим или другим профессиональным пользователям, другим оптовым торговцам.
Розничная торговля - перепродажа (продажа без видоизменения) новых или
бывших в употреблении товаров для личного потребления или домашнего использования.
53
Обязательным признаком операции, относимой к обороту оптовой торговли, является наличие счета-фактуры на отгрузку товара, к обороту розничной торговли
– кассового чека (счета).
Суммарные данные оборота розничной (оптовой) торговли за отчетный период
аккумулируются по кредиту счета 90-1 "Продажи", субсчет "Выручка".
Организации в рамках торговой деятельности, помимо оптовой и розничной торговли, могут осуществлять подработку, подсортировку и упаковку товаров. Если же
торговая организация приобретает сырье и из сырья производит товар (собственными силами или силами сторонних организаций), то такой вид деятельности считается производственным.
Торговые организации также могут осуществлять посредническую деятельность
(она не является торговой и имеет отличной от нее налогообложение) в виде оказания посреднических услуг по договорам комиссии и поручения, по агентским договорам. Основное отличие таких договоров заключается в том, что реализуемые посредником товары ему не принадлежат. А за выполненные услуги посреднику выплачивается вознаграждение.
Ценообразование в торговых организациях
Организация имеет право реализовывать свою продукцию, работы и услуги по
ценам и тарифам, установленным самостоятельно или на договорной основе, а в
случаях, предусмотренных законодательством, - по государственным ценам.
В договоре могут быть установлены:
− Твердые цены – не подлежат изменению в течение всего срока действия договора;
− Цены с последующей фиксацией – устанавливаются в назначенные в договоре
сроки на основании указанных источников; например, может быть предусмотрено,
что цена на товар будет устанавливаться на дату его отгрузки продавцом на уровне
цен на рынке на эту дату;
− Скользящие цены – договорах с длительным периодом действия, в течение которого могут существенно измениться экономические условия производства товаров; скользящая цена состоит из двух частей: базисной (согласованной и установленной в ходе подписания договора) и переменной; в контракте указывается структура цены).
3.7. Приобретение товаров.
Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи.
Поступление товаров:
− приобретение по договору купли-продажи, мены, посредническим сделкам;
− возврат от покупателя;
− замена товара;
− излишки, полученные в результате инвентаризации.
При поступлении товаров оформляется Акт о приемке товаров (форма №
ТОРГ-1). Если количество и качество товаров не совпадает с данными, указанными
54
в сопроводительных документах дополнительно составляется Акт об установленном расхождении (форма № ТОРГ-2).
Порядок оценки товаров определен ПБУ 5/01 «Учет материальнопроизводственных запасов». В соответствии с этим стандартом товары принимаются к учету по фактической себестоимости.
Фактической себестоимостью товаров, приобретенных за плату, признается
сумма фактических затрат организации на приобретение (с учетом суммовых разниц), за исключением НДС и иных возмещаемых налогов; товаров, полученных по
договору дарения или безвозмездно, - их рыночная стоимость; полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией.
Организации, осуществляющие торговую деятельность, могут включать затраты по
заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их в продажу, в состав расходов на продажу.
Под оценкой товаров понимается выбор их учетной цены, т.е. цены, по которой
в организации ведется учет товаров. Учетной ценой может быть покупная и продажная (розничная) стоимость.
Оптовые – только по стоимости приобретения; розничные – по покупной или
продажной, выбранный вариант должен быть зафиксирован в учетной политике.
Если по продажным, возникает необходимость учета разницы между стоимостью по учетным и покупным ценам, которая представляет собой торговую наценку,
учитываемую на счете 42.
Преимущества учета в покупных ценах: меньшее число записей в учете; максимальное упрощение процедуры переоценки.
Для целей бухгалтерского учета организация выбирает цену товаров и порядок отражения на счетах из способов:
1. По покупным ценам.
o товары учитываются по фактической стоимости (на счете 41 "Товары");
o товары учитываются по учетной стоимости (с использованием счета 15
"Заготовление и приобретение материальных ценностей");
2. По продажным ценам.
o товары учитываются по продажной стоимости (с использованием счета 42
"Торговая наценка").
Покупная стоимость = цена поставщика (без НДС) + акцизы + таможенные
пошлины
Продажная цена = покупная цена + торговая наценка
Торговая наценка = доход организации + сумма НДС
При этом в зависимости от выбранного способа корреспонденция будет следующей:
55
№ Содержание операции
1. Учет по фактической стоимости
1.1. Приобретены товары у поставщика
1.2. Учтена сумма транспортно-заготовительных расходов
2. Учет товаров по учетной стоимости
2.1. Учтена стоимость товаров поставщика
2.2. Учтена сумма транспортно-заготовительных расходов
2.3. Учтена стоимость поступивших товаров
2.4. Учтена сумма отклонений в стоимости товара
3. Учет товаров по продажной стоимости
3.1. Учтена стоимость товаров поставщика
3.2. Учтена сумма посреднического вознаграждения
3.3. Учтена сумма транспортных расходов
3.4. Установлена сумма торговой наценки
Дебет
Кредит
41
41(44)
60
60
15
15
41
16
60
60
15
15
41
41
44
41
60
60
60
42
Пример:
Магазин приобрел для перепродажи 10 компьютеров по цене 1180 у.е. за штуку
(в т.ч. НДС - 180 у.е.) на сумму 11 800 у.е. Магазин установил наценку в 30% (в т.ч.
НДС 18%) на компьютер. Сумма наценки на партию = 10 000 у.е. * 30% = 3000 у.е.
Проводки:
Д 41 К 60 на сумму 10 000 у.е. - оприходованы поступившие компьютеры
Д 19 К 60 на сумму 1 180 у.е. - учтен "входящий" НДС
Д 41 К 42 на сумму 3000 у.е. - отражена наценка на компьютеры
3.8. Реализация товаров
При отпуске товаров в продажу или ином выбытии (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) их оценка производится одним из следующих способов: по себестоимости единицы; по средней стоимости; по себестоимости первых по
времени приобретения товаров (способ ФИФО); по себестоимости последних по
времени приобретения товаров (способ ЛИФО).
Реализация товаров отражается по кредиту счета 90 "Продажи" в корреспонденции со счетом 41 "Товары". Расходы на приобретение, хранение и продажу товаров
учитываются на счете 44 "Расходы на продажу".
По реализованным товарам списание торговой наценки (если учет ведется по
продажным ценам) производится следующим образом:
Д 90-2 "Себестоимость продаж" К42 "Торговая наценка" (сторно) - сторнирована
торговая наценка
Пример:
Магазин приобрел для перепродажи 10 компьютеров по цене 1180 у.е. за штуку
(в т.ч. НДС - 180 у.е.) на сумму 11 800 у.е.
Магазин установил наценку в 30% (в т.ч. НДС 18%) на компьютер. Сумма
наценки на партию = 10 000 у.е. * 30% = 3000 у.е.
56
Проводки:
Д 41 К 60 на сумму 10 000 у.е. - оприходованы поступившие компьютеры
Д 19 К 60 на сумму 1 180 у.е. - учтен "входящий" НДС
Д 41 К 42 на сумму 3000 у.е.
- отражена наценка на компьютеры
Через некоторое время магазин реализовал купленные ранее компьютеры:
Д 50 К 90-1 на сумму 13 000 у.е. - учтена выручка за реализованные компьютеры
Д 90-3 К 68 - на сумму 1800 у.е. - начислен НДС по проданным компьютерам
Д 90-2 К41 - на сумму 13 000 у.е.- списана стоимость проданных компьютеров
Д 90-2 К 42 (сторно) - на сумму 3000 у.е. - списана торговая наценка
Если товары используются для собственных нужд, то сначала отражается перемещение товаров проводкой Д 44 "Расходы на продажу" К 41 "Товары", потом торговая наценка сторнируется со счета 42 "Торговая наценка" в корреспонденции со
счетом 44 "Расходы на продажу".
3.9. Формирование отпускной цены в организациях розничной торговли.
Курс рубля нестабилен, поэтому возникает необходимость документального
оформления часто меняющихся цен и их использования для учета товаров.
Если учет ведется в покупных ценах – валовой доход выявляется автоматически
на кредите счета 90-1 "Продажи", субсчет "Выручка", как разница между отпускной
и закупочной стоимостью реализованного товара.
Соответственно все изменения как покупных, так и отпускных цен автоматически отражаются как по кредиту счета 90-1 (выручка от реализации), так и по его дебету (покупная стоимость проданных товаров, т.е. Q x покупную P, рассчитанную
исходя из способа оценки). Поэтому операции по изменению цен в организациях,
учитывающих товары в покупных ценах, отдельными проводками не отражаются.
В таких организациях операции по реализации отражаются проводками:
Д 50 К 90-1 – оприходована в кассу выручка за проданный товар
Д 90-2 К 41 – списана покупная стоимость проданного товара.
Такой учет затруднен ввиду широты ассортимента, чаще ведется в продажных
ценах с использованием счета 42. Валовой доход от реализации определяют путем
расчета среднего процента торговой наценки.
Средний процент рассчитывается по формуле:
П=
ТНн + ТНп + ТНв
× 100
ТО + ОК
где П - средний процент дохода;
ТНн - торговая надбавка на остаток товаров на начало отчетного периода (сальдо
счета 42 на начало отчетного периода);
ТНп - торговая надбавка на товары, поступившие за отчетный период (кредитовый оборот счета 42 за отчетный период);
ТНв - торговая надбавка на выбывшие товары (дебетовый оборот счета 42 за отчетный период);
Т - товарооборот в данном месяце;
57
ОК - остаток товаров на конец отчетного периода (сальдо счета 41 на конец отчетного периода).
Повышение или снижение цены отражается на изменении оборотов и остатков
по счетам 41 и 42.
Д 41 К 42 – начислена торговая наценка на оприходованный товар
Д 41 К 42 – сторно на сумму уценки товара.
Особенности применения счета «Торговая наценка».
Счет 42 «Торговая наценка» предназначен для обобщения информации о торговых наценках (скидках, накидках) на товары в организациях розничной торговли,
ведущих учет по продажным ценам. На этом счете учитываются также скидки,
предоставляемые поставщиками организациям розничной торговли на возможные
потери товаров, а также на возмещение дополнительных транспортных расходов.
Организации розничной торговли, ведущие учет товаров по продажным ценам,
приходуют поступившие от поставщиков товары бухгалтерской записью Дт 41 Кт
60 по покупным ценам.
Для доведения покупной стоимости оприходованных товаров до стоимости по
продажным ценам определяют разницу между стоимостью приобретения товаров и
их стоимостью по продажным ценам и на эту разницу делают запись: Дт 41 Кт 42.
По мере продажи товаров или их выбытия по другим причинам сумма торговой
наценки списывается:
Дт 90, 45 Кт 42
Дт 94 Кт 42
Дт 41 Кт 42
– при продаже товаров;
– при порче и недостаче;
– при естественной убыли способом «красное сторно».
Суммы торговых наценок, относящиеся к оставшимся в организации товарам,
уточняются по данным инвентаризационных описей путем определения полагающейся скидки (накидки) на товары в соответствии с установленными размерами.
Сумма скидки или накидки на остаток непроданных товаров может быть определена исходя из отношения суммы скидок или накидок на остаток товаров на начало месяца и оборота по кредиту счета 42 (без учета сторнировочных записей) к сумме проданных товаров за месяц и остатка товаров на конец месяца (по продажным
ценам).
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов (характеристика
счета 42) сумма скидки (накидки) на остаток непроданных товаров в организациях,
осуществляющих розничную торговлю, может быть определена по проценту, исчисленному исходя из отношения суммы скидок (накидок) на остаток товаров на
начало месяца и оборота по кредиту счета 42 (без учета сторнированных сумм) к
сумме проданных за месяц товаров (по продажным ценам) и остатка товаров на конец месяца (по продажным ценам).
Аналитический учет по счету 42 должен обеспечить раздельное отражение сумм
скидок (накидок) и разницу в ценах, относящихся к товарам отгруженным и товарам, оставшимся в организации.
58
3.10. Учет ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ: понятие, порядок оценки.
Готовая продукция является частью МПЗ, предназначенной для продажи, и
представляет собой конечный результат производственного цикла.
Готовая продукция должна быть оценена по производственной себестоимости,
равной сумме всех затрат по изготовлению продукции, которые включают:
− Материальные затраты (сырье и материалы, израсходованные при производстве)
− Амортизацию производственного оборудования
− Зарплату производственных рабочих, ЕСН на зарплату
− Часть общепроизводственных и общехозяйственных расходов, приходящаяся
на готовую продукцию
В бухгалтерском учете применяют следующие виды оценки готовой продукции:
− производственная себестоимость, которая включает все производственные затраты на выработку готовой продукции;
− полная себестоимость, которая состоит из производственной себестоимости с
добавлением коммерческих расходов (расходов, связанных с реализацией, рекламой и др., не возмещаемых покупателями);
− по договорным ценам предприятия
− по розничным ценам - ценам на товары, реализуемые через розничную торговую сеть. Они состоят из договорной цены и торговой надбавки, которая идет на
покрытие издержек обращения и образование дохода торговых организаций.
3.11. Выпуск продукции.
При оприходовании готовой продукции одновременно списываются затраты соответствующего подразделения. Основанием для списания являются: Приемосдаточные накладные, Ведомости выпуска, Акты приемки готовой продукции. На
предприятиях различных отраслей применяются типовые специализированные
бланки этих документов. На складах учет готовой продукции ведут в карточках
складского учета (форма № М-17), аналогично учету материалов.
Согласно Инструкции по применению плана счетов учет готовой продукции
осуществляется на счетах 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" и 43 "Готовая продукция" одним из способов:
1. по фактической производственной себестоимости
2. по учетным ценам (нормативная и плановая себестоимость)
− с использованием счета 40 "Выпуск продукции",
− без использования счета 40 "Выпуск продукции",
При учете по фактической производственной себестоимости все затраты, фактически полученные по итогам месяца списываются проводкой:
Д 43 К 20 (23,29) - оприходована готовая продукция на складе по фактической
себестоимости
59
Если готовая продукция направляется на использование в самой организации, то
ее можно не приходовать на счете 43, а сразу списывать на счет 10 и другие аналогичные счета.
При признании выручки от продажи готовой продукции ее стоимость списывается со счета 43 в дебет счета 90. При этом, если выручка до определенного момента
не может быть признана, продукция учитывается на счете 45 "Товары отгруженные".
При способе учета по учетным ценам используют нормативную и плановую себестоимость.
Нормативная себестоимость устанавливается на основании норм и нормативов, установленных в организации.
Плановая себестоимость - величина, устанавливаемая на основе рыночных цен,
продажных цен, данных предыдущего периода или иных показателей на усмотрение
организации.
При учете по учетным ценам возникают отклонения плановой (нормативной) себестоимости от фактической, которые должны быть списаны по итогам месяца.
Учет с использованием счета
40 "Выпуск продукции"
Заключается в том, что плановая
(нормативная) себестоимость готовой
продукции отражается по кредиту
счета 40 (в корреспонденции со счетом 43), а фактическая - по дебету
счета 40 (в корреспонденции со счетами 20, 23, 29).
В результате на конец периода счет
40 имеет сальдо (отклонение фактической себестоимости от плановой).
По итогам месяца это отклонение
необходимо распределить на отгруженную продукцию и остатки на
складах.
По отгруженной продукции отклонение списывается: если сальдо счета
40 дебетовое - дополнительной проводкой, если кредитовой - сторнировочной записью по дебету 90-2 и кредиту 40.
Учет без использования счета
40 "Выпуск продукции"
Осуществляется на счете 43 "Готовая
продукция" следующим образом:
Д 43 К 20 (23,29) - оприходована готовая
продукция на складе по учетным ценам
По окончании месяца исчисляется отклонение фактической себестоимость оприходованной продукции от ее стоимости по
учетным ценам. Это отклонение списывают в дебет счета 43 со счета 20 (23,29) дополнительной или сторнировочной записью.
Д 43 К 20 - отражено отклонение фактической себестоимости от плановой
Д 90-2 К 43 - списана себестоимость продукции при реализации
Д 90-2 К 43 - списан перерасход (превышение фактической себестоимости над
учетной)
Д 90-2 К 43 (сторно) - списана экономия
(превышение учетной цены над фактической себестоимостью)
Расчет отклонений:
Сумма отклонений по отгруженной продукции = Учетная цена готовой продукции * Процент отклонений
60
Процент отклонений = (Отклонение по остаткам продукции на начало месяца +
Отклонение по выпущенной за месяц продукции) / (Учетная стоимость остатков на
начало месяца + Учетная стоимость выпущенной продукции) * 100
Пример распределения отклонений:
№
1
2
3
4
5
Учетная
Фактическая
цена
себестоимость
Остаток продукции
300
306
на начало месяца
Выпуск продукции
2700
2724
за месяц
Процент
X
X
отклонений
Отгружено
2500
2525
за месяц
(=2500*1%+2500)
Остаток
500
505
на конец месяца
(=500*1%+500)
Показатель
Отклонение
(факт. – учетн.)
+6
+24
1%
(=30/3000*100)
+25
+5
Таким образом, умножив отгрузку за месяц на процент отклонения, определили,
какая часть отклонения приходится на отгруженную продукцию: 2500*1%=25 и
фактическую себестоимость отгруженной продукции 2525= 2500+25. Аналогично
по остаткам.
Проводки
с использованием счета 40:
Д 43 К 40 на сумму 2700 - оприходована на складе готовая продукция по учетным ценам
Д 40 К 20 на сумму 2724 - учтена
фактическая себестоимость выпущенной продукции
Д62 К 90-1 на сумму 3000 - отгружена готовая продукция
Д 90-2 К 43 на сумму 2500 - списана учетная себестоимость отгруженной продукции
Д 90-2 К 40 на сумму 25 - списано отклонение по отгруженной продукции
Проводки
без использования счета 40:
Д 43 К 20 на сумму 2700 - оприходована на складе готовая продукция по
учетным ценам
Д 43 К 20 на сумму 24 - отражено
отклонение фактической себестоимость
выпущенной продукции от плановой
Д62 К 90-1 на сумму 3000 - отгружена готовая продукция
Д 90-2 К 43 на сумму 2500 - списана
учетная себестоимость отгруженной
продукции
Д 90-2 К 43 на сумму 25 - списано
отклонение по отгруженной продукции
3.12. Реализация продукции.
Реализация продукции осуществляется согласно заключенным с покупателями
договорам или посредством розничной торговли. Отгрузка продукции со склада
61
производится на основании приказов отдела сбыта или договоров с покупателями.
Отгрузка оформляется товарно-транспортными накладными (форма ТОРГ №12).
Также в бухгалтерии в зависимости от условий договора выписывают счет-фактуру,
счет на оплату или платежное требование.
При реализации продукции необходимо списать ее фактическую себестоимость.
В случае, если учет выпуска готовой продукции ведется по учетным ценам, то списанию подлежат учетная стоимость и отклонения между фактической и учетной
стоимостью.
Таким образом, реализация продукции оформляется записями:
Д 90-2 К 40 (43) - списана себестоимость готовой продукции
Д 90-2 К 40 (43) - списан перерасход (превышение фактической себестоимости
над учетной ценой)
Д 90-2 К 40 (43) сторно - сторнирована экономия (превышение учетной цены над
фактической себестоимостью)
Расходы на продажу
К расходам на продажу относятся расходы, связанные с продажей продукции,
оплачиваемые поставщиком.
В организациях, осуществляющих производственную деятельность, это расходы:
• на затаривание и упаковку;
• по доставке продукции, погрузке в транспортные средства;
• комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям;
• по содержанию помещений для хранения продукции в местах ее продажи;
• на рекламу;
• на представительские расходы;
• другие аналогичные по назначению расходы.
В организациях, осуществляющих торговую деятельность, это расходы:
• на перевозку товаров;
• на оплату труда;
• на аренду;
• на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря;
• по хранению и подработке товаров;
• на рекламу;
• на представительские расходы;
• другие аналогичные по назначению расходы.
Учет расходов на продажу ведется на счете 44 "Расходы на продажу". По дебету
счета 44 накапливаются суммы произведенных расходов с кредита материальных,
расчетных и денежных счетов.
Д 44 К10 - учтена стоимость израсходованных на упаковку материалов
Д 44 К23 - учтены расходы вспомогательного производства по доставке продукции
В конце месяца расходы на продажу списываются на себестоимость проданной
продукции одним из способов:
1. Списываются все расходы в полном объеме
62
2. Расходы на упаковку и транспортировку (для производственных организаций) и
расходы на транспортировку (для торговых организаций), учтенные на счете 44 - с
распределением на отдельные виды продукции (товаров), остальные расходы на
продажу - в полном объеме.
Распределение на отдельные виды продукции осуществляется прямым способом
или при помощи пропорционального распределения. Также расходы на продажу
распределяются между выпущенной реализованной продукцией и остатках на складах.
Аналитический учет по счету 44 "Расходы на продажу" ведется по видам и статьям расходов.
3.13. Прочие вопросы учета МПЗ.
Резерв под снижение стоимости товарно-материальных ценностей
В соответствии с требованием осмотрительности в случаях, когда рыночная
(продажная) цена материальных ценностей отпускается ниже покупной себестоимости организация создает резерв под обесценение. Как только рыночная стоимость
увеличивается, резерв восстанавливается. При этом резерв имеет исключительно
оценочный характер и служит для уточнения бухгалтерской отчетности.
Образование такого резерва отражается записью по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей". В начале периода, следующего за тем, когда были созданы резервы,
зарезервированная сумма восстанавливается обратной проводкой.
Организация выбирает в учетной политике метод формирования резервов:
• индивидуальный (создается по каждой единице МПЗ, принятой к учету),
• групповой (создается по отдельным видам или группам запасов).
Инвентаризация материально-производственных запасов (МПЗ)
Инвентаризация начинается с того, что материально-ответственные лица предоставляют расписки о том, что все ценности оприходованы, а выбывшие - списаны,
приходные и расходные документы сданы в бухгалтерию.
Далее члены комиссии проверяют фактическое наличие материалов, результаты
заносят в Инвентаризационную опись (форма № ИНВ-3).
На основе данных учета и инвентаризационных описей бухгалтерия составляет
Сличительные ведомости инвентаризации товарно-материальных ценностей (форма
№ ИНВ-19). В результате инвентаризации может быть выявлена пересортица. В
этом случае возможен зачет излишков и недостач по пересортице.
По всем выявленным расхождения материально-ответственные лица предоставляют письменные объяснения.
Если в ходе инвентаризации выявлены излишки материалов, они приходуются
по рыночной стоимости. Недостачи относят на виновных лиц.
Дебет 10 Кредит 91-1 - на сумму излишка
Дебет 94 Кредит 10 - на сумму недостачи
Дебет 73 Кредит 94 - недостача отнесена на виновное лицо
63
ЗАНЯТИЕ 4
УЧЕТ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ И РАСЧЕТНЫХ ОПЕРАЦИЙ
Вопросы:
4.1. Правила осуществления кассовых операций.
4.2. Поступление наличных денег в кассу.
4.3. Хранение наличных денег в кассе.
4.4. Выдача наличных денег из кассы.
4.5. Кассовая книга и отчетность кассира.
4.6. Денежные документы.
4.7. Инвентаризация кассы.
4.8. Приобретение и регистрация ККТ.
4.9. Наличные расчеты с применением ККТ.
4.10. Расчеты с использованием платежных карт.
4.11. Открытие счета в банке.
КАССОВЫЕ ОПЕРАЦИИ
4.1. Правила осуществления кассовых операций.
Кассовые операции - операции по приему, хранению и расходу наличных денег
и денежных документов. Порядок осуществления кассовых операций регламентируется нормативными актами Центробанка РФ.
Работу с кассой осуществляет кассир (в небольших организациях – бухгалтеркассир), на которого посредством подписания договора о полной материальной ответственности возлагается ответственность за сохранение денег и денежных документов.
Наличные деньги и денежные документы хранятся в специально оборудованном
помещении организации или сейфе.
Работая с наличными деньгами необходимо соблюдать следующие правила:
1. Соблюдение лимита остатка кассы
Ежегодно организация обязана предоставлять на утверждение в банк, осуществляющий ее кассовое обслуживание, Расчет сумм лимита (предельно допустимой
суммы наличности в кассе на конец дня). Когда лимит не установлен, он признается
равным нулю.
Ежедневно в случае превышения лимита на конец дня излишек должен быть
сдан в банк (кроме 3-х рабочих дней для выплаты зарплаты, когда допускается хранение неограниченного количества денег).
2. Использование наличной выручки
Расходование наличной выручки согласовывается с банком и ограничено конкретным перечнем расходов на выплату зарплаты, пособий, премий, закупку с/х
продукции, скупку тары и вещей у населения, командировочные расходы, хозяй64
ственные нужды. Внесение наличных денег из кассы организации на банковские
счета других организаций и физических лиц не допускается.
3. Соблюдение предельного размера расчетов наличными между юридическими лицами.
Согласно указанию ЦБ РФ "Об установлении предельного размера расчетов
между юридическими лицами" данный предел составляет 100 000 рублей по одной
сделке. Т.е. по договорам, стоимость которых больше указанной суммы, расчеты
наличными деньгами запрещены. К расчетам с физическими лицами и индивидуальными предпринимателями данное ограничение не применяется.
4. Применение контрольно-кассовой техники
При продаже товаров, работ, услуг за наличный расчет (или при оплате пластиковыми картами) в установленных случаях должна применяться контрольнокассовая техника, включенная в Гос. Реестр.
Нарушение правил работы с наличными деньгами влечет административную ответственность должностных лиц организации в размере от 4000 до 5000 рублей и
организации как юридического лица – 40000 - 50000 рублей (ст.15.1 КоАП РФ).
4.2. Поступление наличных денег в кассу.
Наличные деньги поступают в кассу организации:
− с банковских счетов организации
− от покупателей (выручка от продаж)
− от подотчетных лиц (возврат неиспользованных сумм)
− в оплату за денежные документы
− от сотрудников организации (возврат займов, возмещение ущерба)
− от учредителей (внесение уставного капитала) и т.д.
Операции по поступлению денежных средств в кассу оформляются унифицированным первичным документом – Приходным кассовым ордером (форма КО-1).
Бухгалтер выписывает 1 экземпляр приходного кассового ордера. Отрывную часть
(квитанцию) необходимо заверить печатью и выдать лицу, внесшему деньги в кассу.
Деньги, которые поступают в кассу как выручка за товары, работы, услуги нужно оформлять с применением кассового аппарата, т.е. помимо квитанции к приходному ордеру покупателю должен быть выдан кассовый чек. Если в течение дня таких операций совершается несколько (например, работа магазина), то покупатель
получает только чек, а в конце дня на сумму общей выручки оформляется один приходный ордер.
Заполнение приходного кассового ордера
Содержание
Строка
Номер документа
Дата составления
Дебет
Код структурного
подразделения
Корреспондирующий
счет
Номер по порядку
Дата получения денег
Счет 50
Заполняют обособленные подразделения организации согласно присвоенным им кодам
Счет в кредит которого относится поступившая сумма
65
Код аналитического
учета
Сумма
Код целевого назначения
Принято от
Основание
Сумма
В том числе
Приложение
Код по системе аналитического учета
Сумма поступивших денежных средств (цифрами)
Заполняется, если в кассу поступили деньги в порядке целевого финансирования (в основном для некоммерческих организаций)
ФИО физического или наименование юридического лица,
вносящего деньги
Содержание операции по поступлению денег (например: "поступила выручка от продаж", "поступили деньги из банка" и
т.д.)
Сумма поступивших денег - прописью с большой буквы, пустое место прочеркивается
Ставка и сумма (цифрами) налога НДС (если операция не облагается НДС - "без налога НДС")
Реквизиты документа (название, номер и дата), по которому
поступили деньги (договор, корешок банка, счет-фактура и
т.д.)
Выписанный приходный ордер регистрируется в Журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов (форма КО-3), и подшивается к отчету кассира (отрывной лист Кассовой книги).
№
1.
2.
3.
4.
5.
6.
Корреспонденция счетов по приходу денежных средств
Содержание операции
Дебет
Поступила выручка от реализации за наличный расчет
50
Поступили деньги с расчетного счета
50
Поступили деньги от покупателей
50
Возвращен остаток подотчетных сумм
50
Поступления от сотрудников организации
50
Поступления от учредителей
50
Кредит
91-1
51
62
71
73
75
4.3. Хранение наличных денег в кассе.
Согласно Порядку ведения кассовых операций в РФ обеспечение сохранности
наличных денежных средств возложено на руководителя организации.
К рекомендованным правилам по обеспечению сохранности наличных денег относятся следующие:
1. Помещение кассы должно быть изолированно, во время совершения операции двери кассы должны быть закрыты
2. В помещение кассы доступ посторонних лиц запрещен
3. Наличные деньги должны храниться в специальных сейфах и хранилищах,
ключи от которых имеются у ограниченного количества лиц (оригиналы у кассира,
дубликаты - у директора).
4. Помещения кассы ежедневно опечатываются кассирами
5. Не допускается хранение в кассе наличных денег, не принадлежащих организации.
66
6. При транспортировке денег кассир должен быть обеспечен транспортом и
охраной.
7. В случае недееспособности кассира приказом руководителя назначается лицо
его замещающее, на которое также возлагается полная материальная ответственность.
8. Разрешается заключать договора инкассации с банками и договора страхования со страховыми компаниями.
Все документы, связанные с приходом и расходом денежных средств хранятся в
архиве организации 5 лет.
4.4. Выдача наличных денег из кассы.
Операции по выдаче денежных средств из кассы оформляются унифицированным первичным документом - Расходным кассовым ордером (форма КО-2).
Расходный кассовый ордер может быть составлен на одну операцию или на
группу однотипных операций (например: на выплату зарплаты оформляется Платежная ведомость и на общую сумму по ведомости выписывается один расходный
кассовый ордер).
Заполнение расходного кассового ордера
Содержание
Строка
Номер документа
Дата составления
Код структурного
подразделения
Корреспондирующий
счет
Код аналитического
учета
Кредит
Сумма
Код целевого назначения
Выдать
Основание
Сумма
Приложение
Получил
По
Номер по порядку
Дата выдачи денег
Заполняют обособленные подразделения организации согласно присвоенным им кодам
Счет в дебет которого относится выдаваемая сумма
Код по системе аналитического учета
Счет 50
Сумма выдаваемых денежных средств (цифрами)
Заполняется, если выдаются деньги в порядке целевого финансирования (в основном для некоммерческих организаций)
ФИО физического или наименование юридического лица, получающего деньги
Содержание операции по выдаче денег (например: "выдано в
подотчет", "сдана выручка в банк" и т.д.)
Сумма выданных денег - прописью с большой буквы, пустое
место прочеркивается
Реквизиты документа (название, номер и дата) по которому
выдаются деньги (заявление сотрудника, квитанция банка,
платежная ведомость и т.д.)
Получатель денег прописью пишет полученную сумму, пустое
место прочеркивается
Реквизиты документа, удостоверяющего личность получателя
денег
67
Выписанный расходный ордер регистрируется в Журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов (форма КО-3) и подшивается к отчету кассира (отрывной лист Кассовой книги).
Выдача наличных денег из кассы происходит в следующих случаях:
1. выплата заработной платы и приравненных к ней платежей (премии, отпускные, пособия)
2. выдача денег под отчет сотрудникам организации
3. сдача наличных денег в банк
4. выплаты поставщикам
5. выплаты учредителям
№
1.
2.
3.
4.
5.
Корреспонденция счетов по выдаче денежных средств из кассы
Содержание операции
Дебет
Кредит
Выплачена зарплата из кассы
70
50
Выдано под отчет на хозяйственный расходы
71
50
Выданы дивиденды учредителям
75
50
Переданы деньги инкассатору
57
50
Оплачена задолженность поставщикам
60
50
4.5. Кассовая книга и отчетность кассира.
Регистрация приходных и расходных кассовых ордеров ведется в Журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов (форма КО-3), предназначенном для контроля за целевым использованием средств.
В случае, если в организации имеется несколько касс, старший кассир (главный
бухгалтер) должен вести Книгу учета принятых и выданных кассиром денежных
средств (форма КО-5), в которой фиксируются суммы принятые (выданные) другим
кассирам.
Движение наличных денег учитывается в Кассовой книге (форма КО-4), которую
ведет кассир. Организация обязана вести одну кассовую книгу, прошнурованную, с
пронумерованными листами, опечатанную и заверенную подписями руководителя и
главного бухгалтера.
Кассовую книгу ведет кассир. Каждый лист кассовой книги состоит из 2х одинаковых частей, одна из которых заполняется как первый экземпляр, а другая – через
копировальную бумагу - как второй. Второй экземпляр отрезается и служит отчетом
кассира, к которому в конце дня подшиваются приходные и расходные кассовые ордера вместе с подтверждающими документами. Отчет кассира подлежит проверке
главным бухгалтером.
В случае если кассовая книга ведется автоматизировано (на компьютере), она
распечатывается по итогам месяца, а в конце года брошюруется, опечатывается и
заверяется необходимыми подписями.
Графа
Номер документа
Заполнение кассовой книги
Содержание
Порядковый номер приходного или расходного кассового
68
От кого получено
или кому выдано
Номер корреспондирующего счета, субсчета
Приход
Расход
Итого за день
Остаток на конец дня
ордера
ФИО физического или наименование юридического лица
сдавшего (получившего) деньги и краткое содержание
операции
Номер счета, на котором в корреспонденции со счетом 50
"Касса" отражается движение денег
Сумма, полученная по приходному ордеру
Сумма, выданная по расходному ордеру
Общие суммы по приходным и расходным ордерам
Определяется по формуле: Остаток на начало дня + Приход за день - Расход за день
4.6. Денежные документы.
Денежные документы – это документы, имеющие стоимостную оценку, приобретенные организацией и хранящиеся в его кассе.
На субсчете 50-3 "Денежные документы" учитываются находящиеся в кассе организации почтовые марки, марки государственной пошлины, вексельные марки,
оплаченные авиабилеты и другие денежные документы.
К денежным документам НЕ относятся:
• документы на нематериальные активы (их учитывают на счете 04)
• ценные бумаги (учитываются на счете 58)
• бланки строгой отчетности (учитываются на счете 006)
• выкупленные у акционеров акции (счет 81)
Денежные документы учитываются в сумме фактических затрат на их приобретение. Приобретение денежных документов может осуществляться за наличный и
безналичный расчет.
Оприходованные в кассе денежные документы (путем оформления приходного
кассового ордера) выдаются подотчетным лицам для использования или реализуются сотрудникам организации по льготным ценам (выбытие оформляется расходным
кассовым ордером).
В кассовой книге движение денежных документов отражается обособленно.
Ежемесячно кассир сдает отчет о движении денежных документов.
Пример: Организация приобрела путевку за 10 000 руб. и реализовала ее сотруднику по льготной цене (3000 рублей).
Содержание операции
Дебет Кредит
№
1. Оприходована путевка от поставщика - 10 000 руб;
50-3
76-1
2. Оплачено поставщику за путевку - 10 000 руб.
76-1
51
3. Путевка реализуется сотруднику - 10 000 руб.;
76-4
50-3
4. Сотрудник оплатил в кассу льготную стоимость путевки
50
76-4
- 3 000 руб.
5. Часть стоимости путевки компенсирована за счет
69-1
76-4
средств ФСС - 7 000 руб.
или
84
76-4
69
Часть стоимости путевки компенсирована за счет прибыли - 7 000 руб.
6. С работника удержан НДФЛ с суммы компенсации за
путевку - 910 руб (7000*13%)
70
68-4
4.7. Инвентаризация кассы.
Инвентаризация кассы проводится в соответствии с приказом №49 Минфина РФ
от 13.06.1995 "Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств" и Порядком ведения кассовых операций.
Цель инвентаризации кассы – проверка правил хранения наличных денег,
оформления первичной и вторичной учетной документации, соответствие остатка в
кассовой книге фактическому остатку в кассе.
Проведение инвентаризации обязательно в случаях:
− при смене кассира
− при выявлении недостач и хищений
− перед составлением годовой отчетности.
В остальных случаях сроки проведения инвентаризации устанавливает руководитель организации в Приказе о проведении инвентаризации, также в Приказе
назначается комиссия для проведения инвентаризации (представители руководства,
бухгалтерии, службы аудита).
Инвентаризация начинается с проверки учетного остатка, отраженного в отчете
кассира, фактическому наличию денег в кассе. Если фактический остаток больше
учетного, то в кассе имеется излишек, который должен быть признан в составе внереализационных доходов организации. В обратном случае в кассе недостача, которая должна быть взыскана за счет кассира.
По результатам инвентаризации составляется Акт по форме Инв-15, на основании которого в бухгалтерии делают проводки:
Дебет 50 Кредит 91-1 - на сумму излишка
Дебет 94 Кредит 50 - на сумму недостачи
Дебет 73 Кредит 94 - недостача отнесена на кассира
РАСЧЕТЫ С ПРИМЕНЕНИЕМ ККТ
4.8. Приобретение и регистрация ККТ.
Контрольно-кассовую технику (ККТ) обязаны использовать организации и индивидуальные предприниматели при приеме наличных денег и оплаты платежными
картами за реализуемые товары, работы, услуги.
От применения ККТ освобождаются:
− Организации, выдающие в подтверждение о получении денег бланки строгой
отчетности.
− Организации, осуществляющие определенные виды деятельности (например,
продажи в сельской местности (за исключением районных центров и поселков городского типа) лекарственных препаратов в аптечных пунктах, расположенных в
фельдшерско-акушерских пунктах).
70
За неприменение ККТ, а также в случаях, приравненных к неприменению ККТ
(использование аппарата без пломбы, без фискальной памяти, пробитие чека на
меньшую сумму) на организацию может быть наложен штраф 30 000 - 40 000 рублей (ст. 14.5 КоАП).
Приобретать следует только кассовые аппараты, модели которых включены в
Государственный реестр контрольно-кассовой техники. Приобретенный аппарат
необходимо поставить на учет в ЦТО (центре технического обслуживания) и зарегистрировать в налоговой инспекции.
Для регистрации в налоговую необходимо представить: Заявление о регистрации ККМ, Паспорт ККМ, Договор о техническом обслуживании с ЦТО. В течение 5
дней налоговый орган производит регистрацию ККМ и выдает организации Карточку регистрации ККМ в налоговом органе, возвращает Паспорт ККМ и договор с
ЦТО.
4.9. Наличные расчеты с применением ККТ.
Наличные денежные расчеты – это произведенные с использованием средств
наличного платежа расчеты за приобретенные товары, выполненные работы, оказанные услуги.
При вводе кассового аппарата в эксплуатацию помимо соответствующих документов на принятие к учету кассового аппарата как основного средства необходимо
оформить Акт о переводе показаний суммирующих денежных счетчиков на нули
(Форма КМ-1).
На введенный в эксплуатацию кассовый аппарат открывается Журнал кассираоперациониста (КМ-4), предназначенный для отражения операций по движению денег.
В течение рабочего дня кассир принимает деньги от покупателей и одновременно пробивает на кассовом аппарате кассовый чек, которые погашается путем надрыва и выдается покупателю.
Порядок приема денег:
1. кассир называет сумму к оплате
2. кассир получает деньги от покупателя, называет полученную сумму и кладет
их отдельно на виду у покупателя
3. кассир печатает чек
4. кассир называет сумму сдачи и выдает ее покупателю вместе с чеком.
В случаях, когда покупатель желает вернуть товар, кассир возвращает ему денежные средства из кассы и оформляет Акт о возврате денежных сумм покупателям
(форма КМ-3).
По итогам рабочего дня кассир должен снять с кассового аппарата Z-отчет, показывающий общую сумму выручки за день и заполнить форму КМ-6 (Справка отчет
кассира-операциониста), в которой регистрируются показатели счетчиков кассового
аппарата. В случае, если у организации несколько кассовых аппаратов, старший кассир заполняет Сведения о показаниях счетчиков ККМ и выручки организации по
форме КМ-7.
В случае неисправности кассового аппарата его передают в ремонт, предварительно оформив Акт по форме КМ-2 о снятии показаний контрольных и суммиру71
ющих денежных счетчиков при сдаче ККМ в ремонт и при возвращении ее в организацию.
4.10. Расчеты с использованием платежных карт
Расчеты с использованием платежных карт относятся к безналичным расчетам с
покупателями. Процесс продажи товаров, работ, услуг при оплате с помощью платежных пластиковых карт называется эквайрингом.
Чтобы принимать в оплату пластиковые карты необходимо заключить с банком
договор эквайринга, в котором оговаривается порядок обеспечения организации
техническими средствами (терминалы, импринтеры), авторизации карт и проценты
банка.
Расчеты осуществляются следующим образом: кассир вставляет карточку в щель
кассового терминала, по каналу связи сообщается номер банковского счета владельца карточки, подтверждается достаточная сумма на счете (авторизация карты) и дается команда на списание денег. Карточка возвращается владельцу.
Продажа оформляется выпиской товарных чеков (слипов), которые прокатываются на специальных устройствах. В слипе указывают: имя держателя карты, номер
карты, дата покупки, сумма, тип платежной системы (VISA, Mastercard и другие),
адрес организации и другую информацию. Слип заполняется под копирку в 3х экземплярах: первый - покупателю, второй - инкассатору, третий - в бухгалтерию организации вместе с кассовым отчетом. Покупатель расписывается в слипе, его подпись сверяется кассиром с подписью на карте.
Реализация при оплате пластиковыми карточками фиксируется при помощи контрольно-кассовой техники. В свете этого суммы наличных денежных средств, сданных кассиром в конце дня, не совпадают с показаниями счетчика ККТ на сумму выручки от продажи с использованием пластиковых карт. Поэтому сумма выручки,
полученной с использованием платежных карт, отражается в графе 13 "сдано (оплачено) по документам" в журнале Кассира-операциониста (форма КМ-4). Заполняя
кассовую книгу, бухгалтер на эту сумму не выписывает приходный кассовый ордер,
поскольку в этом случае организация не получает наличные деньги, а оправдательным документом станет выписка банка.
Сроки инкассации слипов устанавливаются в договоре с банком. К оговоренному сроку в 2-х экземплярах составляется реестр слипов: первый передается со слипом инкассатору, второй – с распиской инкассатора – остается в организации.
Инкассатор сдает в банк реестры со слипами, на основании которых на расчетный счет организации зачисляются денежные средства.
В бухгалтерском учете выручка от продажи с использованием платежных карт
принимается к учету как дебиторская задолженность, т.к. денежные средства в кассу
не поступают.
В бухгалтерии делают проводку: Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90 "Продажи". Одновременно на субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" списывается себестоимость реализации.
В момент передачи реестра слипов в банк в учете делается проводка: Дебет 57
"Переводы в пути" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Сумма комиссии банка отражается проводкой: Дебету 76 "Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами" Кредит 57 "Переводы в пути".
72
При зачислении денежных средств на расчетный счет - проводка: Дебет 51 "Расчетный счет" Кредит 57 "Переводы в пути". На сумму комиссии банка: Дебет 91
"Прочие доходы и расходы" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
4.11. Открытие счета в банке
Для осуществления расчетов организации открывают в банках счета. В зависимости от назначения выделяют:
1. Расчетный счет
2. Валютный счет
3. Специальные счета
Расчетный счет. Согласно гражданскому законодательству банковский счет
(как минимум один) обязана иметь каждая организация, являющаяся юридическим
лицом. Расчетный счет должен быть открыт после государственной регистрации
юридического лица.
Об открытии счета банк сообщает в налоговую инспекцию, где организация стоит на учете. При этом организация в течение 10 дней также должна сообщить в
налоговую об открытии счета путем представления Сообщения об открытии (закрытии) счетов. В случае если организация во время не проинформирует налоговую об
открытии счета, ее могут оштрафовать на 5000 рублей (статья 118 НК РФ), а также
директора на сумму от 1000 до 2000 рублей (статья 15.4 КоАП РФ).
Валютный счет. Если организация открывает валютный счет в том же банке,
где у нее уже открыт расчетный счет, то потребуется только заявление на открытие
валютного счета и заполненный договор валютного счета с банком. При открытии
валютного счета банк открывает текущий валютный счет (предназначенный для
учета валюты, находящейся в распоряжении организации) и транзитный валютный
счет, который служит для зачисления поступающей на ваш счет валюты. Об открытии валютного счета нужно сообщить в налоговую инспекцию.
Специальные счета. Как правило, открывают для осуществления операций при
определенных формах безналичных расчетов или для совершения операций целевого характера. Источником денежных средств на специальных счетах являются денежные средства, переведенные с собственного расчетного счета или полученные
банковские кредиты.
73
ЗАНЯТИЕ 5
УЧЕТ РАСЧЕТОВ С ПЕРСОНАЛОМ
Вопросы:
5.1. Система оплаты труда.
5.2. Учет рабочего времени.
5.3. Начисление заработной платы.
5.4. Удержания из заработной платы.
5.5. Выплата зарплаты.
5.6. "Зарплатные" налоги.
5.7. Отпуск: предоставление, оплата.
5.8. Пособия: начисление, выплата.
5.9. Расчеты с подотчетными лицами.
«Все хозяйственные операции можно свести к трем словам:
люди, продукт, прибыль. На первом месте – люди».
Ли Якокка, руководитель автомобильной компании Chrysler.
5.1. Система оплаты труда.
Заработная плата как часть издержек производства (обращения) оказывает влияние на формирование себестоимости продукции и в конечном итоге – на получение
прибыли. Поэтому учет труда и заработной платы занимает одно из основных мест в
бухгалтерском учете.
Формы оплаты труда
Согласно Трудовому кодеку РФ, организация самостоятельно устанавливает систему оплаты труда. При этом в пределах одной организации разным категориям
работников может быть установлена разная система оплаты труда.
Порядок применения той или иной системы труда к конкретному сотруднику
оговаривается в трудовом договоре, а общий порядок, принятый в организации,
утверждается приказом или распоряжением руководителя в виде Положения об
оплате труда.
Информация о наименовании структурных подразделений организации, профессиях (должностях) сотрудников, количестве штанных единиц сотрудников, окладах
и надбавках отражается в Штатном расписании организации (унифицированная
форма Т-3). Штатное расписание также утверждается отдельным приказом или распоряжением руководителя организации.
На основании выбранной системы оплаты труда на предприятии учет ее регламентируется следующими документами:
− выписка из протокола собрания о ставках повременщиков;
− табель учета рабочего времени;
− карточка учета выработки;
− наряды, договоры, контракты, трудовые соглашения.
74
В бухгалтерии на основании первичной документации производится расчет заработной платы в расчетно-платежной ведомости. По каждому работнику данные
расчетно-платежной ведомости одновременно заносятся в лицевой счет, который
является справкой для начисления пенсий, пособий, подсчета средней заработной
платы.
Системы оплаты труда в РФ
Повременная (тарифная) система оплаты труда
Оплата производится за фактически отработанное время, независимо от результатов работы.
В основе расчета – оклад или тариф. Тарифная ставка – размер оплаты труда за
единицу рабочего времени.
1. Простая повременная
2. Премиальная повременная
Оклад = 1000 руб., отработано 20 дней из 25 ЗП = ЗП по тарифу + премия в %х
положенных
от оклада
Сдельная система оплаты труда
Оплата производится за объем выполненных работ, независимо от потраченного
времени. В основе расчета – сдельные расценки.
2.Сдельно3.Сдельно1.Прямая
4.Косвенно5.Аккордная
Объем работ и
сдельная премиальная прогрессивная
сдельная
ЗП = ЗП прямая Увеличенные
ЗП =
ЗП вспомогарасценок устасдельная сдельная + % за расценки опла- тельных рабочих навливается на
расценка перевыполнение ты за выработ= % от ЗП осбригаду, выплаплана
за единику сверх нормы новных рабочих ты участникам
цу работ
зависят от ква* объем
лификации и
работ
коэффициента
трудового участия работника.
Комиссионная система оплаты труда
Оплата производится в размере процента от выручки организации
1. С применением минимального оклада
2. Без применения
ЗП=минимальный оклад + % от выручки
минимального оклада
ЗП=% от выручки организации
Прием на работу работников оформляется приказом о приеме на работу или контрактом, в котором оговариваются условия оплаты труда и другие условия. Условия
трудового контракта не должны противоречить требованиям ТК.
Первичными документами по учету численности персонала являются приказ о
приеме или переводе на другую работу, прекращение трудового договора, личная
карточка, записка о предоставлении отпуска и табель учета использования рабочего
времени.
Каждому работнику, принятому на предприятие, присваивается табельный номер, который проставляется на всех документах по учету личного состава и заработной платы, а также на личной карточке. Бухгалтер на основании первичных документов о приеме на работу заполняет на вновь принятого работника лицевой счет,
75
в котором указывает необходимые справочные данные (фамилию, имя, отчество,
должность, оклад (разряд), дату поступления на работу, количество детей, иждивенцев, задолженность по исполнительным листам, кредитам и т. п.)
Лицевой счет на работника открывается на год. В нем помесячно накапливаются
данные по начисленным видам оплат и вычетов, которые используются при расчете
среднего заработка при уходе в отпуск, для начисления пособия по временной нетрудоспособности и т. д.
Размер начислений (заработная плата, премии, доплаты, пособия, отпускные и
т.д.) производится в соответствии с действующими нормативными документами.
Основная заработная плата начисляется в соответствии со сдельными расценками, тарифными ставками, окладами. Учитываются также доплаты в связи с отклонениями от нормальных условий работы, за работу в ночное время, за сверхурочные
работы, за руководство, оплата простоев не по вине рабочих и т.д.
К дополнительной оплате относятся выплаты за отпуска, перерывы в работе
кормящих матерей, подростков на выполнение общественных обязанностей, а также
выходное пособие при увольнении, по нетрудоспособности и т. д.
Виды заработной платы
Основная з/п
Дополнительная з/п
- суммы, начисленные в соответ- суммы, начисленные за фактически отраствие с законодательством в качеботанное время или выполненную работу
стве льгот и пособий (за неотработанное время)
оплата ежегодных и прочих
собственно з/п
отпусков
оплата за работу в ночное время, вы з/п за время повышения кваходные и праздничные дни, сверхурочлификации с отрывом от проное время
изводства
доплата за вредные условия труда
оплата простоев не по вине
надбавки за выслугу лет, стаж работы
работника
премии за фактически отработанное и
выходное пособие при увольвремя или выполненный объем работы
нении
5.2. Учет рабочего времени.
Рабочее время – время, в течение которого работник должен выполнять возложенные на него трудовые обязательства. Нормальная продолжительность рабочего
времени не может превышать 40 часов в неделю.
Для учета рабочего времени при повременной системе оплаты труда применяют
унифицированные формы Табеля учета рабочего времени (унифицированные формы № Т-12, № Т-13) Форма Т-12 применяется, если учет ведут ручным методом, Т13 - если автоматизировано.
Аналитический учет оплаты труда ведется по каждому работнику с использованием лицевых счетов рабочих на каждый год (форма Т-54 и Т-54а). Срок хранения
лицевых счетов – 75 лет.
76
В Табеле указывают количество явок и неявок (и их причин) сотрудника на работу, сведения о сверхурочных работах, отпусках, командировках, простоях и т.д.
Табель учета рабочего времени является основанием для начисления заработной
платы сотрудникам.
При сдельной системе оплаты труда оплата работ производится на основании
Наряда на сдельные работы, Табеля-расчета, Наряда-книжки, маршрутных листов и
других аналогичных документов.
При комиссионной системе оплаты труда - основанием для расчетов служат сведения о выручке организации и размере процента, установленного в трудовом договоре сотрудника.
Сумма з/п, рассчитанная на основании первичных документов, заносится в расчетно-платежную ведомость, в которой отражаются и все удержания, по ней выдается и з/п с выдачей работникам расчетных листков.
5.3. Начисление и выплата заработной платы.
Заработная плата начисляется исходя из:
− системы оплаты труда, применяемой на предприятии
− сведений об установленных тарифах, окладах, сдельных расценках
− сведений о фактически отработанном времени сотрудниками или об объеме
произведенной продукции.
Согласно трудовому законодательству начисление и выплата заработной платы
производится не менее 2х раз в месяц. Начисленные суммы фиксируются в Расчетной ведомости (унифицированная форма № Т-51) или в Расчетно-платежной ведомости (унифицированная форма № Т-49).
Начисление заработной платы отражается по кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции со счетами для учета затрат в зависимости от характера работы того или иного сотрудника.
Содержание операции
Начислена зарплата сотрудникам, занятым строительством
основных средств; изобретением нематериального актива
Начислена зарплата сотрудникам основного производства
Начислена зарплата общепроизводственному персоналу
Начислена зарплата административно-управленческому персоналу
Начислена зарплата сотрудникам, занятым сбытом продукции
Дебет
08
Кредит
70
20
25
26
70
70
70
44
70
5.4. Удержания из заработной платы.
К основным удержаниям из заработной платы относятся:
− НДФЛ (сумма начисленного в установленном порядке налога)
− Cуммы алиментов по исполнительным листам
− Удержание невозвращенных во время подотчетных сумм
− Возмещение причиненного материального ущерба
77
− Удержания по суммам предоставленных сотруднику займов и процентов
− Удержание аванса, начисленного за первую половину месяца
− Прочие удержания по заявлению сотрудника (в пользу профсоюзов, страховых компаний)
Общий размер всех удержаний при каждой выплате не может превышать 20%, а
в случаях, предусмотренных федеральными законами – 50% от заработной платы,
причитающейся работнику. При удержании из заработной платы по нескольким исполнительным документам за работником должно быть сохранено 50% заработной
платы.
Все виды удержаний из заработной платы отражаются по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции с различными счетами, в зависимости от вида удержания.
Содержание операции
Удержан из зарплаты налог на доходы физических лиц
(НДФЛ)
Произведено удержание из зарплаты невозвращенных во
время подотчетных сумм
Удержана из зарплаты сумма причиненного материального ущерба
Удержан аванс, начисленный за первую половину месяца
Дебет
70
Кредит
68
70
71
70
73-2
70
50
5.5. Выплата заработной платы.
Заработная плата может быть выплачена сотруднику:
− наличными деньгами,
− перечислена безналичным переводом на расчетный счет сотрудника в банке,
− выдана в натурально-вещественной форме (продукцией предприятия).
Денежные средства на выплату заработной платы должны быть сняты с расчетного счета в банке по денежному чеку, либо, если предусмотрено в Расчете лимита
кассы, на выплату заработной платы могут расходоваться денежные средства из выручки организации.
Выплата заработной платы оформляется на усмотрение организации Платежной
ведомостью (унифицированная форма № Т-53) или Расчетно-Платежной ведомостью (унифицированная форма № Т-49). В ведомости сотрудники расписываются в
получении денег.
Выплата заработной платы из кассы организации производится в соответствии с
кассовой дисциплиной и порядком оформления кассовых операций. Более подробно
смотрите: Порядок выплаты заработной платы из кассы организации (+ выплата депонированных сумм).
Если сотрудник в установленные сроки (3 дня с даты выдачи) не получил в кассе
заработную плату, то производится ее депонирование - сдача в банк неполученной в
срок заработной платы. При этом учет депонированных сумм ведется в специальных
регистрах или книгах учета депонентов. Выплата депонированных сумм осуществляется на основании письменного заявления сотрудника в сроки выплаты очередной
заработной платы.
78
Выплата заработной платы безналичным переводом осуществляется на основании письменного заявления сотрудника, с обязательным указанием банковских реквизитов.
Согласно ст. 131 ТК РФ выплата заработной платы в натурально-вещественной
(неденежной) форме в стоимостной оценке не может превышать 20% от суммы
начисленной заработной платы.
При этом запрещено выплачивать зарплату в бонах, купонах, в форме долговых
обязательств, расписок, в виде спиртных напитков и других предметов, в отношении
которых установлены запреты или ограничения на их свободный оборот.
Порядок отражения операций по выплате зарплаты на счетах бухгалтерского
учета представлен в таблице:
Содержание операции
Выплачена заработная плата из кассы организации
Перечислена заработная плата на расчетный счет сотрудника
Депонирована неполученная вовремя заработная плата
Выплачена из кассы депонированная ранее заработная
плата
Дебет
70
70
Кредит
50
51
70
51
76-4
76-4
50
50
5.6. "Зарплатные" налоги.
Сумма начисленной за месяц заработной платы (по итогам месяца!) принимается
за основу расчета налогооблагаемой базы при расчете следующих налогов:
• НДФЛ (налога на доходы физических лиц)
• Страховых взносов на обязательное пенсионное страхование,
• Взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний.
Данные налоги исчисляются по итогам начисленной за весь месяц заработной
платы, т.e. выплата заработной платы за первую половину месяца (аванс) налогами
не облагается.
Данные о начислениях налогов и взносов фиксируются в регистрах специальной
формы:
• по НДФЛ - форма 1- НДФЛ - "Налоговая карточка по учету доходов и налога
на доходы физических лиц за 200_ год". В 2011 году налоговая карточка разрабатывается налоговыми агентами самостоятельно и должна содержать сведения, позволяющие идентифицировать налогоплательщика, вид выплачиваемых налогоплательщику доходов и предоставленных налоговых вычетов в соответствии с кодами, утверждаемыми ФНС РФ
• по взносам в ПФ РФ - Индивидуальные и сводные карточки сумм начисленных взносов и иных вознаграждений, сумм начисленного есн, а также сумм
налогового вычета"
По итогам отчетного периода сведения о начисленных налогах и взносах предоставляются в соответствующие органы:
По Налогу на доходы физических лиц:
79
по итогам года в ФНС по месту регистрации организация предоставляет на
каждого сотрудника форму 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за
200_ год",
• реестр сотрудников, на которых подаются справки.
По страховым взносам на обязательное пенсионное страхование
• до 15-го числа второго календарного месяца, следующего за отчетным периодом, в территориальный орган ПФР :
1. Расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и на обязательное медицинское страхование (формы РСВ).
2. Сведения о каждом работающем застрахованном лице (персонифицированный учет)
По взносам на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний
• до 15-го числа календарного месяца, следующего за отчетным периодом, в
территориальный орган ФСС: Расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное социальное страхование (Форма 4-ФСС).
•
Содержание операции
№
1 Удержан НДФЛ из заработной платы сотрудников
2 Начислены взносы на обязательное пенсионное страхование
3 Начислены взносы на страхование от несчастных случаев
4 Перечислен НДФЛ в бюджет
5 Перечислены взносы на обязательное пенсионное страхование
6 Перечислены взносы на страхование от несчастных случаев
Дебет
70
68
Кредит
68
69
20
68
69
69
51
51
69
51
5.7. Отпуск: предоставление, оплата.
Трудовой кодекс предусматривает следующие виды отпусков (глава 19 ТК РФ):
1. Ежегодный оплачиваемый отпуск
2. Ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск (в т.ч. учебный)
3. Отпуск без сохранения заработной платы
4. Отпуск по беременности и родам
5. Отпуск по уходу за ребенком
Порядок бухгалтерского учета отпускных зависит от закрепленного в учетной
политике источника выплаты отпускных, т.е. наличия или отсутствия резерва на
оплату отпусков.
Если резерв создается, то отпускные начисляют по мере необходимости за счет
средств созданного резерва. Если создание резерва не предусмотрено, то суммы
начисленных отпускных отражаются ежемесячно в составе затрат либо в составе
расходов будущих периодов (если часть месяца еще не отработана).
80
Очередной отпуск
Ежегодный оплачиваемый отпуск (очередной отпуск) предоставляется каждый
год работы в организации (в первый год работы - по истечении 6 месяцев) на основании Приказа о предоставлении отпуска сотруднику (Унифицированные формы №
Т-6 и № Т-6а), оформленного в соответствии с Графиком отпусков (Унифицированная форма № Т-7). Одновременно с заполнением унифицированных форм № Т-6, №
Т-6а и № Т-7, в бухгалтерии оформляют унифицированную форму № Т-60 "Запискарасчет о предоставлении отпуска сотруднику".
Ежегодный оплачиваемый отпуск предоставляется продолжительностью 28 календарных дней, за исключением удлиненных основных отпусков, предоставляемых
инвалидам (30 дней), работникам детских учреждений (48 дней), педагогам (48
дней) и некоторым другим категориям сотрудников.
Сумма отпускных рассчитывается как произведение среднедневного заработка
(рассчитанного в соответствии со ст. 139 ТК РФ) и количества дней предоставляемого отпуска.
Средний дневной заработок для оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется за последние 12 календарных месяцев путем
деления суммы начисленной заработной платы на 12 и на 29,4 (среднемесячное
число календарных дней)
Если работник болел, например 5 дней, надо перевести рабочие дни болезни в
календарные: 5 х 1,4 = 7. Сумма пособия по временной нетрудоспособности в расчете не учитывается.
Пример: зарплата сотрудника за последние 12 месяцев составила 120 000 рублей, тогда среднедневной заработок = 120 000 / (12*29,4) = 340,13, сумма отпускных
= 340,13*28=9524 рублей. Отпускные выплачиваются за 3 дня до начала отпуска.
Эта сумма относится на себестоимость: Д 20 (25,26,44) К 70.
Однако обычно отпуска в течение года предоставляются неравномерно, поэтому
в организации создается резерв на оплату отпусков на счете 96, по кредиту которого
в дебет счетов учета затрат равномерно в течение года производятся отчисления на
оплату отпусков. По мере ухода в отпуск фактически начисленные суммы списываются с дебета этого счета в кредит счета 70.
При увольнении работника допускается компенсация за неиспользованный отпуск.
Лицам, работающим по совместительству, ежегодный оплачиваемый отпуск
предоставляется одновременно с отпуском по основной работе. Если на работе по
совместительству работник не отработал шести месяцев, то отпуск предоставляется
авансом.
Если на работе по совместительству продолжительность ежегодного оплачиваемого отпуска работника меньше, чем продолжительность отпуска по основному месту работы, то работодатель по просьбе работника предоставляет ему отпуск без сохранения заработной платы соответствующей продолжительности.
Основной оплачиваемый отпуск предоставляется работнику ежегодно в соответствии с графиком отпусков, утвержденным работодателем.
81
Ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск
Предоставляется ежегодно в соответствии со ст. 116 ТК РФ работникам, занятым на работах с вредными или опасными условиями труда, работникам с ненормируемым рабочим днем, работникам, работающим в районах крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также в других случаях, предусмотренных Трудовым кодексом и иными федеральными законами.
Продолжительность дополнительного отпуска (также как и основного) устанавливается в календарных днях и Трудовым кодексом максимальным пределом не
ограничивается.
Расчет и выплата отпускных производятся по аналогии с основным отпуском исходя из размера среднедневного заработка.
Дополнительный оплачиваемый(неоплачиваемый) отпуск предоставляется также
работникам, направленным на обучение..
Учебный отпуск
Учебный отпуск предоставляется на основании Справки-вызова из учебного заведения в соответствии с требованиями главы 26 ТК РФ "Гарантии и компенсации
работникам, совмещающим работу с обучением".
Категория работников
Продолжительность отпуска
Случаи, когда работникам за период отпуска выплачивается средний заработок
Работники, обучающиеся с ВУ- • по 40 календарных дней - прохождения проЗах, имеющих гос аккредита- межуточной аттестации (зачеты, экзамены) на
цию, по заочной и очно-заочной первом и втором курсах
(вечерней) формам обучения • по 50 календарных дней - на каждом из последующих курсов
(статья 173 ТК РФ)
• четыре месяца - для подготовки и защиты выпускной квалификационной работы и сдачи итоговых гос экзаменов
• один месяц - для сдачи итоговых гос экзаменов
Работники, обучающиеся в • по 30 календарных дней - для прохождения
учреждениях среднего профес- промежуточной аттестации на первом и втором
сионального образования, име- курсах
ющих гос аккредитацию, по за- • по 40 календарных дней - на каждом из послеочной и очно-заочной (вечер- дующих курсах
ней) формам обучения (статья • два месяца - для подготовки и защиты выпускной квалификационной работы и сдачи ито174 ТК РФ)
говых гос экзаменов
• один месяц - для сдачи итоговых гос экзаменов
Работники, успешно обучающи- • 30 календарных дней в течение одного года еся в имеющих гос аккредита- для сдачи экзаменов
цию образовательных учреждениях начального профессио82
нального образования (статья
175 ТК РФ)
Работники, обучающиеся в • 9 календарных дней -для сдачи выпускных экимеющих гос аккредитацию ве- заменов в IX классе
черних (сменных) общеобразо- • 22 календарных дня - в XI (XII) классе
вательных учреждениях - училищах (статья 176 ТК РФ)
Случаи, когда средний заработок не выплачивается (отпуск без сохранения заработной платы)
Работники, обучающиеся с ВУ- • 15 календарных дней в учебном году - для
Зах, имеющих гос аккредита- прохождения промежуточной аттестации
цию, по дневной форме обуче- • четыре месяца - для подготовки и защиты выния (статья 173 ТК РФ)
пускной квалификационной работы и сдачи итоговых гос экзаменов
• один месяц - для сдачи итоговых гос экзаменов
Работники, обучающиеся учеб- • 10 календарных дней в учебном году - для
ных заведениях среднего про- прохождения промежуточной аттестации
фессионального
образования, • два месяца - для подготовки и защиты выимеющих гос аккредитацию, по пускной квалификационной работы и сдачи итодневной форме обучения (статья говых гос экзаменов
174 ТК РФ)
• один месяц - для сдачи итоговых экзаменов
Работники, сдающие вступи- • 15 календарных дней - работникам для сдачи
тельные экзамены в образова- вступительных испытаний в ВУЗы
тельные учреждения, имеющих • 15 календарных дней - работникам - слушатегос аккредитацию (статьи 173, лям подготовительных отделений ВУЗов для сдачи выпускных экзаменов
174 ТК РФ)
• 10 календарных дней - работникам для сдачи
вступительных испытаний в учебные заведения
среднего профессионального образования
Отпуск без сохранения заработной платы
Может быть предоставлен работнику по его письменному заявлению в случае
наличия каких-либо уважительных причин. Продолжительность такого отпуска
определяется по соглашению между работником и работодателем.
Работодатель обязан предоставить отпуск без сохранения заработной платы следующим категориям работников:
• участникам Великой Отечественной войны - до 35 календарных дней в году;
• работающим пенсионерам по старости - до 14 календарных дней в году;
• родителям и женам (мужьям) военнослужащих, погибших или умерших
вследствие ранения, контузии или увечья, полученных при исполнении обязанностей военной службы, либо вследствие заболевания, связанного с прохождением военной службы, - до 14 календарных дней в году;
• работающим инвалидам - до 60 календарных дней в году;
• работникам в случаях рождения ребенка, регистрации брака, смерти близких
родственников - до 5 календарных дней;
83
•
в других случаях, предусмотренных федеральными законами или коллективным договором.
Декретный отпуск (отпуск по беременности и родам)
Предоставляется женщинам по письменному заявлению в соответствии с медицинским заключением. Продолжительность отпуска составляет:
− 70 календарных дней до родов и 70 календарных дней после родов (при нормальных родах)
− 70 дней до и 86 дней после родов (при осложненных родах)
− 84 дня до и 110 после родов (при рождении более 1-го ребенка)
При этом женщине во время нахождения в отпуске выплачивается пособие по
государственному социальному страхованию в установленном законом размере.
Отпуск по беременности и родам исчисляется суммарно и предоставляется женщине в размере 100% среднего заработка .
Средний заработок, принимаемый для расчета пособия - это сумма учитываемых при расчете пособия выплат сотруднику за 12 предшествующих (учитывают:
фактическую зарплату, постоянные надбавки и доплаты, некоторые виды премий).
Размер пособия определяется как произведение Среднедневного заработка и количества дней отпуска.
Среднедневной заработок равен отношению заработка принимаемого для расчета больничного к числу фактически отработанных дней за 12 предшествующих
месяцев.
Отпуск по уходу за ребенком
Отпуск по уходу за ребенком предоставляется женщине по уходу за ребенком до
достижения им возраста трех лет на основании письменного заявления. Во время
нахождения в отпуске женщине выплачивается пособие по государственному социальному страхованию (см. Начисление и выплата пособий (пособия на детей, "больничные" и т.д.).
Отпуск по уходу за ребенком может быть использован полностью или по частям
также отцом ребенка, бабушкой, дедом, другим родственником или опекуном, фактически осуществляющим уход за ребенком.
По заявлению женщины или вышеуказанных лиц, во время нахождения в отпусках по уходу за ребенком они могут работать на условиях неполного рабочего времени или на дому с сохранением права на получение пособия по государственному
социальному страхованию.
На период отпуска по уходу за ребенком за работником сохраняется место работы (должность). При этом отпуска по уходу за ребенком засчитываются в общий и
непрерывный трудовой стаж, а также в стаж работы по специальности.
5.8. Начисление и выплата пособий.
К наиболее распространенный пособиям, выплачиваемым за счет средств Фонда
социального страхования, относятся:
1. Пособия по временной нетрудоспособности (больничные)
2. Пособия гражданам, имеющим детей:
84
(установленные федеральным законом от 19.05.1995г. №81-ФЗ "О государственных пособиях гражданам, имеющим детей" в редакции от 05.12.2006г).
− пособие по беременности и родам;
− единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности;
− единовременное пособие при рождении ребенка;
− ежемесячное пособие по уходу за ребенком;
− единовременное пособие при передаче ребенка на воспитание в семью;
− единовременное пособие беременной жене военнослужащего, проходящего
военную службу по призыву;
− ежемесячное пособие на ребенка военнослужащего, проходящего военную
службу по призыву.
Пособия, выплачиваются сотрудникам за счет средств ФСС, но приравниваются
к заработной плате, их начисление отражается записью по дебету 69 "Расчеты по
социальному страхованию и обеспечению" и кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".
Пособие по временной нетрудоспособности (больничный)
Пособия по временной нетрудоспособности выплачивается на основании Листа
нетрудоспособности (больничного), представляемого сотрудникам в бухгалтерию
организации.
Величина пособия по временной нетрудоспособности зависит от стажа работы
сотрудника и облагается Налогом на доходы физических лиц.
Для расчета размера пособия по временной нетрудоспособности необходимо
рассчитать величину среднедневного заработка (СДЗ). В 2010г среднедневной заработок(СДЗ) определялся путем деления суммы начисленного в течении года заработка на число отработанных календарных дней, приходящихся на этот период. В
2011г методика расчета СДЗ изменилась. Теперь среднедневной заработок (СДЗ)
исчисляется путем суммирования среднего заработка за предыдущие два года и деления на 730.
Расчет СДЗ на 2011г: СДЗ 2011 = (СЗ 2009г + СЗ 2010г) / 730
Промежуточная сумма к выплате определяется путем умножения СДЗ на количество календарных дней по листку нетрудоспособности.
Размер пособия по временной нетрудоспособности зависит также от трудового
стажа работника и составляет:
• 60% среднедневного заработка - для работников с непрерывным стажем менее
5 лет,
• 80% среднедневного заработка - для работников с непрерывным стажем от 5
до 8 лет,
• 100% среднедневного заработка - для работников с непрерывным стажем более 8 лет
В зависимости от трудового стажа определяется итоговая сумма пособия к выдаче работнику.
Таким образом, размер больничного определяется как произведение среднедневного заработка (СДЗ) и коэффициента, зависящего от стажа и количества дней нетрудоспособности.
85
Однако нужно учитывать еще одно ограничение: Средний заработок за каждый
год учитывается в сумме, не превышающей предельную величину базы для исчисления страховых взносов в ФСС. За предыдущие годы (09 и 10) эта база составляла
415 000 рублей (в 2011 году сумма проиндексирована и составляет 463 000 рублей.).
Если в каком либо из расчетных годов (последних двух лет) средний заработок превысит предельную величину, то в качестве СД этого года берется сумма равная предельной величине.
Первые 3 рабочих дня больничного оплачивает организация, оставшиеся дни Фонд социального страхования.
Заработок, принимаемый для расчета больничного - это сумма учитываемых при
расчете пособия выплат сотруднику за 24 месяца, предшествующих болезни (учитывают: фактическую зарплату, постоянные надбавки и доплаты, некоторые виды
премий). На всю сумму, включаемую в заработок для исчисления СДЗ, начисляются
взносы в ФСС.
Пособие по беременности и родам
На пособия по беременности и родам имеют право:
Право на пособие по беременности
и родам имеют женщины
Размер ежемесячного
пособия по беременности и родам
1. Подлежащие обязательному социальному страхова- В размере 100% среднению
го заработка
2. Уволенные в связи с ликвидацией организаций, пре- 438,87 рублей
кращением физическими лицами деятельности в качестве индивидуальных предпринимателей, прекращением
полномочий частными нотариусами и прекращением
статуса адвоката, а также в связи с прекращением деятельности иными физическими лицами, чья профессиональная деятельность подлежит государственной регистрации и (или) лицензированию, в течение 12 месяцев,
предшествовавших дню признания их безработными.
3. Женщины, обучающиеся по очной форме обучения в стипендия
образовательных учреждениях начального профессионального, среднего профессионального и высшего профессионального образования и учреждениях послевузовского профессионального образования
4. проходящие военную службу по контракту, службу в денежное довольствие
органах внутренних дел, в Государственной противопожарной службе, в учреждениях и органах уголовно - исполнительной системы
5. Из числа гражданского персонала воинских формиро- В размере 100% средневаний РФ, находящихся на территориях иностранных го заработка
государств в случаях, предусмотренных международными договорами
86
Пособие по беременности и родам выплачивается за период отпуска по беременности и родам.
Продолжительность отпуска составляет:
• 70 календарных дней до родов и 70 календарных дней после родов (при нормальных родах)
• 70 дней до и 86 дней после родов (при осложненных родах)
• 84 дня до и 110 после родов (при рождении более 1го ребенка)
Пособия гражданам, имеющим детей, не зависят от стажа работы и не облагаются "зарплатными" налогами.
Максимальный размер пособия в 2011 году за календарный месяц равен (415 000 +415 000) / 730 * 29,4 = 33 427 р
Для расчета размера пособия необходимо рассчитать величину среднедневного
заработка (СДЗ). В 2011г методика расчета СДЗ изменилась. Теперь среднедневной
заработок (СДЗ) исчисляется путем суммирования среднего заработка за предыдущие два года и деления на 730.
Расчет СДЗ на 2011г: СДЗ 2011 = (СЗ 2009г + СЗ 2010г) / 730
Средний заработок за каждый год учитывается в сумме, не превышающей предельную величину базы для исчисления страховых взносов в ФСС. За предыдущие
годы эта база составляла 415 000 рублей. Если в каком либо из расчетных годов (последних двух лет) средний заработок составит больше 415 000 рублей, то в качестве
СД этого года берется сумма в 415 000 рублей. В 2011 году сумма проиндексирована и составляет 463 000 рублей.
Размер пособия определяется как произведение Среднедневного заработка и количества дней отпуска.
5.9. Расчеты с подотчетными лицами.
Подотчетные лица – это сотрудники организации, которые получили денежные
средства организации для оплаты "мелких" расходов.
Из подотчетных сумм могут быть оплачены:
1. Хозяйственные расходы
• приобретение материальных ценностей,
• канцелярские, почтовые расходы
• денежные документы и т.д.
2. Расходы на командировки
В основном выдача подотчетных сумм производится из кассы организации (при
заграничных командировках - подотчетные суммы могут быть перечислены в валютного счета организации на карточку сотрудника). Подотчетные суммы выдаются
на основании письменного заявления сотрудника с визой руководителя организации. Порядок выдачи подотчетных сумм регламентирован Правилами ведения кассовых операций. После того как сотрудник осуществит расход подотчетных сумм,
он в установленные сроки обязан отчитаться перед организацией, т.е. составить и
представить в бухгалтерию Авансовый отчет по форме АО-1 с приложением всех
документов, полученных им при осуществлении расходов. В случае, если не вся
сумма подотчетных средств потрачена, сотрудник возвращает остаток в кассу. Если
осуществлен перерасход подотчетных сумм - организация компенсирует его.
87
Если сотрудник в установленные сроки не представил Авансовый отчет, подотчетная сумма может быть удержана из заработной платы сотрудника или по решению суда отнесена на возмещение материального ущерба.
Расчеты с подотчетными лицами учитываются на одноименном счете 71.
№
1
2
2
3
4
5
Содержание операции
Выданы из кассы подотчетные средства
Приобретены материалы из подотчетных средств
Осуществлены общехозяйственные расходы из подотчетных средств
Возвращен остаток неизрасходованных подотчетных
сумм в кассу
Возмещен перерасход подотчетных сумм
Списаны невозвращенные в срок подотчетные суммы
Дебет
71
10
26
Кредит
50
71
71
50
71
71
94
50
71
5.10. Прочие расчеты с персоналом.
К этой группе расчетов с персоналом относятся:
1. Расчеты по выданным сотрудникам займам
Согласно ст. 807 Гражданского кодекса РФ выданная сотруднику ссуда признается договором займа, по которой займодавец передает заемщику в собственность
денежные средства, а заемщик обязуется вернуть эту сумму и уплатить проценты за
пользование ей.
Выдача займа производится из кассы организации или путем перечисления на
расчетный счет сотрудника в банке.
Погашение займа по согласованию работника и работодателя осуществляется
одним из способов:
− Путем удержания из заработной платы сотрудника
− Путем внесения наличных денег в кассу организации
− Путем перечисления денежных средств на расчетный счет организации
2. Расчеты по возмещению материального ущерба, причиненного организации
Согласно трудовому законодательству (ст. 238 ТК РФ) работник обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб - реальное
уменьшение наличного имущества или ухудшение состояния имущества (в т.ч.
имущества третьих лиц), а также необходимость для работодателя произвести затраты либо излишние выплаты на приобретение или восстановление имущества.
Неполученные доходы (упущенная выгода) взысканию с работника не подлежат.
За причиненный ущерб работник несет материальную ответственность в пределах своего среднего месячного заработка. В случае если с работником заключен договор о полной материальной ответственности, он обязан возмещать причиненный
ущерб в полном размере.
Полная материальная ответственность возлагается на сотрудника в случаях (ст.
243 ТК РФ):
88
1. когда на работника возложена материальная ответственность в полном размере за ущерб, причиненный работодателю при исполнении работником трудовых
обязанностей;
2. недостачи ценностей, вверенных ему на основании специального письменного договора или полученных им по разовому документу;
3. умышленного причинения ущерба;
4. причинения ущерба в состоянии алкогольного, наркотического или токсического опьянения;
5. причинения ущерба в результате преступных действий работника, установленных приговором суда;
6. причинения ущерба в результате административного проступка, если таковой установлен соответствующим государственным органом;
7. разглашения сведений, составляющих охраняемую законом тайну (служебную, коммерческую или иную), в случаях, предусмотренных федеральными законами;
8. причинения ущерба не при исполнении работником трудовых обязанностей.
Полная материальная ответственность может быть установлена трудовым договором, заключаемым с руководителем организации, заместителями руководителя,
главным бухгалтером.
Размер ущерба определяется по фактическим потерям, исчисляемым исходя из
рыночных цен, но не ниже стоимости имущества по данным бухгалтерского учета.
Ущерб может быть погашен путем:
− внесения денежных средств в кассу или на расчетный счет организации
− удержания из заработной платы по распоряжению руководителя
− исполнения судебных документов.
3. Расчеты с учредителями
К данной группе расчетов относятся операции:
− По вкладам в уставный капитал организации
− По выплате доходов и дивидентов учредителям
Задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал возникает в момент
государственной регистрации организации. Эта задолженность - неоплаченная часть
уставного капитала, сумма и состав которого закреплены в Уставе организации.
Гражданским законодательством и законами об Обществах с ограниченной ответственностью и Акционерных обществах предусмотрено погашение задолженности по вкладам в уставный капитал в течение 1 года с момента гос регистрации. Если по истечении этого времени долг погашен не будет, организация будет вынуждена объявить об уменьшении уставного капитала.
В качестве вклада в уставный капитал учредители могут внести
1. денежные средства
2. имущество (основные средства, НМА, ценные бумаги и т.д.)
Выплата дивидендов - части нераспределенной прибыли, подлежащей распределению - осуществляется по решению собрания акционеров (участников).
Различают авансовые дивиденды (ежеквартальные, полугодовые) и окончательные дивиденды (рассчитанные по итогам года).
Суммы дивидендов подлежат обложению Налогом на доходы физических лиц.
89
ЗАНЯТИЕ 6
ВЫВЕДЕНИЕ РЕЗУЛЬТАТОВ
ФИНАНСОВО-ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
Вопросы:
6.1. Понятие финансового результата.
6.2. Классификация доходов для целей учета.
6.3. Классификация расходов для целей учета.
6.4. Учет доходов и расходов по обычной деятельности.
6.5. Учет прочих доходов и расходов.
6.6. Формирование чистой прибыли (убытка).
6.7. Использование чистой прибыли (убытка).
6.1. Понятие финансового результата.
Конечный финансовый результат – это прирост или уменьшение капитала организации в процессе финансово-хозяйственной деятельности за отчетный период,
который выражается в форме общей прибыли или убытка. Он складывается из финансового результата от обычных видов деятельности и прочих доходов и расходов,
включающих в себя операционные, внереализационные и чрезвычайные расходы.
Прибыль (убыток) отчетного периода определяется ежемесячно путем сопоставления всех доходов и расходов, принятых к учету. Если полученные доходы превышают произведенные в отчетном периоде расходы, то получена прибыль, иначе убыток.
В бухгалтерском учете конечный финансовый результат отражается на счете 99
"Прибыли и убытки", предназначенном для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году.
К данному счету открываются соответствующие субсчета:
- 99-1 «Учет прибылей и убытков»;
- 99-2 «Учет условного дохода по налогу на прибыль»;
- 99-3 «Учет условного расхода по налогу на прибыль»;
- 99-4 «Учет постоянных налоговых обязательств».
По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражаются убытки (потери, расходы),
а по кредиту – прибыли (доходы) организации.
При формировании конечного финансового результата учитываются:
1. Прибыль (убыток) от обычных видов деятельности
2. Прибыль (убыток) от прочих операций
3. Доходы и расходы, относимые на уменьшение прибыли (налог на прибыль,
налоговые санкции).
Доходы - это увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).
90
Расходы - это уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов
(денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения
вкладов по решению участников (собственников имущества).
6.2. Классификация доходов для целей учета (ПБУ 9/99 ).
Доходы организации
От обычных
видов деятельности
Выручка от
продажи
продукции
и товаров,
поступления, связанные с
выполнением работ,
оказанием
услуг
−
−
−
−
Прочие доходы
предоставление за плату
• штрафы, пени, не- Поступления,
во временное пользование
устойки за нарушевозникающие
активов организации*
ние условий догово- как послед• предоставление за плату
ров;
ствия чрезвыправ, возникающих из патен- • активы, получен- чайных обстотов и других видов интеллек- ные безвозмездно, в
ятельств хотом числе по догово- зяйственной
туальной собственности*
• участие в уставных капиру дарения;
деятельности
• поступления в
талах других организаций*
(стихийного
возмещение причибедствия, по• прибыль, полученная организацией в результате сов- ненных организации жара, аварии,
местной деятельности (по до- убытков;
национализа• прибыль прошлых ции и т.п.):
говору простого товарищелет, выявленная в от- • страховое
ства);
• продажа основных средств четном году;
возмещение,
и иных активов, отличных от • суммы кредитор- • стоимость
ской и депонентской материальных
денежных средств, продукзадолженности, по
ценностей,
ции, товаров;
• проценты, полученные за
которым истек срок
остающихся от
предоставление в пользоваисковой давности;
списания нение денежных средств оргапригодных к
• курсовые разнинизации, в т.ч. банками
восстановлецы;
(* В случае, если данный вид • сумма дооценки
нию и дальдеятельности не является ос- активов;
нейшему исновным (иначе относят к рас- • прочие внереали- пользованию
ходам по обычным видам де- зационные доходы.
активов, и т.п.
ятельности))
Не признаются доходами организации:
сумма НДС, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;
суммы по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам;
в порядке авансов, предварительной оплаты, задатка залога;
в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.
•
91
6.3. Классификация расходов для целей учета (ПБУ 10/99).
Расходы организации
По обычным
видам деятельности
Расходы, связанные с изготовлением
продукции и
продажей
продукции,
приобретением и продажей товаров,
расходы,
осуществление которых
связано с выполнением
работ, оказанием услуг.
Прочие расходы
штрафы, пени,
Расходы,
неустойки за нарувозникаюшение условий дощие как поговоров;
следствия
чрезвычай• возмещение причиненных организа- ных обстоятельств хоцией убытков;
зяйственной
• убытки прошлых
деятельнолет;
сти (стихий• суммы дебиторного бедской задолженности, по которой ис- ствия, пожара, аварии,
тек срок исковой
националидавности, других
долгов, нереальных зации имущества и
для взыскания;
т.п.):
• курсовые разни• Потери от
цы;
• сумма уценки аквынуждентивов;
ной останов• перечисление
ки производсредств, связанных ства
• Расходы,
с благотворительной деятельностью; связанные с
• на осуществление предотвраспортивных мерощением
приятий, культурно- (ликвидаципросветительского
ей) последхарактера, отдыха,
ствий стиразвлечений и иных хийных беданалогичных меро- ствий
приятий;
• прочие.
Не признаются расходами организации:
суммы на приобретение (созданием) внеоборотных активов;
вклады в капиталы других организаций;
суммы по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам;
в порядке предварительной оплаты, в виде авансов, задатка;
в погашение кредитов, займов, полученных организацией.
Выбытие активов, связанное с:
• предоставлением за плату
во временное пользование
(владение) активов организации*;
• предоставлением за плату
прав, возникающих из патентов и других видов интеллектуальной собственности *;
• участием в уставных капиталах других организаций *;
• с продажей, выбытием и
прочим списанием основных
средств и иных активов, отличных от денежных средств,
товаров, продукции;
• оплатой услуг, оказываемых
Группировка кредитными организациями;
по элементам: • проценты, уплачиваемые
• материальорганизацией за предоставленые затраты; ние кредитов, займов;
• затраты на
• отчисления в оценочные реоплату труда; зервы и резервы, создаваемые
• отчисления в связи с признанием условна социальных фактов хозяйственной деные нужды;
ятельности;
• амортиза• прочие
ция;
(* В случае, если данный вид
• прочие задеятельности не является остраты.
новным (иначе относят к расходам по обычным видам деятельности))
−
−
−
−
−
92
•
6.4. Учет доходов и расходов по обычной деятельности.
Доходы от обычных видов деятельности - это выручка от продаж продукции,
работ, услуг. Расходы по обычной деятельности представляют собой себестоимость
реализованных товаров, работ, услуг.
Условия принятия к учету доходов и расходов
Расходы принимаются к учету
Выручка принимается к учету при единопри единовременном выполвременном выполнении условий:
нении условий:
1) у организации есть право на получение 1) расходы произведены в совыручки, вытекающее из условий договора ответствии с конкретным доили подтвержденное иным образом
говором или требованиями за2) сумма выручки может быть надежно конодательства
оценена
2) сумма расходов может быть
3) существует уверенность в том, что в ре- надежно оценена
зультате конкретной операции увеличатся 3) существует уверенность в
экономические выгоды организации
том, что в результате конкрет4) право собственности на товар, работу, ной операции уменьшатся
услугу перешло к покупателю
экономические выгоды орга5) сумма расходов, связанных с получен- низации
ными доходами должна быть определена
Если хотя бы одно из услоЕсли хотя бы одно из условий не выполня- вий не выполняется, в учете
ется, в учете отражается не выручка, а кре- отражается не расход, а дебидиторская задолженность за полученный ак- торская задолженность.
тив.
Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата
по ним предназначен Счет 90 "Продажи".
В течение года на счете 90 собираются данные о доходах и расходах организации по обычным видам деятельности. К счету 90 открываются субсчета:
90-1 "Выручка";
90-2 "Себестоимость продаж";
90-3 "Налог на добавленную стоимость";
90-4 "Акцизы";
90-9 "Прибыль / убыток от продаж".
Выручка от продажи отражается по кредиту счета 90 "Продажи" и дебету счета
62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
Одновременно в дебет счета 90 "Продажи" списывается себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг с кредита счетов 43 "Готовая продукция", 41
"Товары", 44 "Расходы на продажу", 20 "Основное производство" и др.
93
После того, как отражена выручка на субсчетах 90-3 и 90-4 в корреспонденции
со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам" начисляются НДС и акцизы.
По окончании каждого месяца сопоставляется сумма дебетового оборота по субсчетам с 90-2, 90-3, 90-4 с кредитовым оборотом по субсчету 90-1. Выявленный результат представляет собой прибыль или убыток от продаж за месяц.
Таким образом,
Финансовый результат от продажи = Сумма выручки от продаж (кредитовый оборот за отчетный месяц по субсчету 90-1) - Себестоимость продаж (суммарный дебетовый оборот по субсчетам 90-2, 90-3, 90-4, 90-5, 90-6).
Для отражения финансового результата от продаж используется субсчет 90-9
"Прибыль/убыток от продаж", результат которого списывается в конце отчетного
месяца на счет 99:
Д 90-9 К 99 - отражена сумма прибыли за месяц
Д 99 К 90-9 - отражена сумма убытка, полученного за месяц.
По окончании каждого месяца счет 90 не имеет сальдо, но все субсчета имеют
дебетовые или кредитовые остатки, величина которых накапливается.
В конце отчетного года, после списания финансового результата за декабрь,
внутри счета 90 закрывают все субсчета. При этом остатки по ним переносятся на
субсчет 90-9:
Д 90-1 К 90-9 - списано сальдо субсчета "Выручка";
Д 90-9 К 90-2, 90-3, 90-4 - списано сальдо субсчетов счета 90.
В результате этих записей по состоянию на 1 января нового отчетного года субсчета счета 90 сальдо не имеют.
6.5. Учет прочих доходов и расходов.
К прочим относятся доходы и расходы, не связанные с обычными видами деятельности, в т.ч. чрезвычайные доходы и расходы.
Для учета прочих доходов и расходов отчетного периода предназначен счет 91
"Прочие доходы и расходы".
Структура и порядок использования счета 91 "Прочие доходы и расходы" аналогичны структуре и порядку использования счета 90.
К счету 91 открываются три субсчета:
91-1 "Прочие доходы";
91-2 "Прочие расходы";
91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".
По окончании каждого месяца сопоставляются дебетовый оборот по субсчету
91-2 с кредитовым оборотом по субсчету 91-1. Выявленный результат представляет
собой прибыль или убыток за месяц.
Таким образом,
94
Финансовый результат от прочих видов деятельности = Сумма прочих доходов (кредитовый оборот за отчетный месяц по субсчету 91-1) - Сумма прочих
расходов (дебетовый оборот по субсчету 91-2).
Финансовый результат списывается в конце отчетного месяца на счет 99:
Д 91-9 К 99 - отражена сумма прибыли за месяц
Д 99 К 91-9 - отражена сумма убытка, полученного за месяц.
По окончании каждого месяца счет 91 сальдо не имеет, но у субсчетов этого счета остается дебетовый или кредитовый остаток.
После списания финансового результата за декабрь субсчета счета 91 закрываются.
Для этого на субсчет 91-9 списываются остатки с других субсчетов:
Д 91-1, К 91-9 - списано сальдо субсчета "Прочие доходы";
Д 91-9 К 91-2- списано сальдо субсчета "Прочие расходы".
6.6. Формирование чистой прибыли (убытка).
Чистая прибыль (убыток) является конечным финансовым результатом, учитывается на счете 99 "Прибыли и убытки" и формируется следующим образом:
Чистая прибыль (убыток) за отчетный период =
Прибыль (убыток) от продаж +
Прибыль (убыток) от прочих видов деятельности Налог на прибыль (с учетом ПБУ 18/02) –
Санкции за нарушение налогового законодательства
Непосредственно на счет увеличения (уменьшения) общей прибыли (убытка) относятся:
1. Налоговые санкции
2. Платежи налога на прибыль
По кредиту счета 99 отражается бухгалтерская прибыль до налогообложения,
сформированная по правилам бухгалтерского учета по результатам отчетного года.
По дебету счета 99 отражаются штрафы за налоговые правонарушения и сумма
условного расхода (или условного дохода) по налогу на прибыль, который организация обязана исчислить в соответствии с п.20 ПБУ 18/02.
Показатель "Чистая прибыль (убыток) отчетного года" отражает конечный финансовый результат деятельности организации в отчетном году.
31 декабря счет 99 закрывается - производится реформация баланса: сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 в кредит (дебет) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)":
Д 99 К 84 - списана чистая прибыль отчетного года
Д 84 К 99 - списан убыток отчетного года.
Эта сумма и отражается по строке "Чистая прибыль (убыток) отчетного года" в
форме № 2 "Отчет о прибылях и убытках".
95
6.7. Использование чистой прибыли (убытка).
В начале года, следующего за отчетным, собственники организации принимают
решение о распределении чистой прибыли. Чистая прибыль может быть использована на выплату дивидендов, формирование резервного капитала, погашение убытков прошлых лет и другие цели.
Для учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) предусмотрен счет
84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
Выплата дивидендов
Д84 К75-2 - начислены дивиденды юридическим лицам и физическим лицам, не
являющимся сотрудниками организации
Д84 К70 - начислены дивиденды учредителям - сотрудникам организации
Начисленные дивиденды облагаются налогом на доходы физических лиц и налогом на прибыль (для юр лиц), которые организация должна исчислить и уплатить
как налоговый агент.
Д70 (75-2) К68 Удержан НДФЛ
Д75-2 К68 Удержан налог на прибыль с дивидендов
Выплата дивидендов не производится, если стоимость чистых активов меньше
суммы уставного и резервного капитала.
Резервный капитал
Обязаны формировать акционерные общества в размере не менее 15% от величины уставного капитала, для этого в резерв ежегодно отчисляется не менее 5% чистой прибыли. Резервный капитал расходуется на покрытие убытка отчетного года,
на выкуп собственных акций и погашение облигаций. Подробнее о резервном капитале.
Д84 К82 - сформирован резервный капитал
Погашение убытков прошлых лет
Д84 "Прибыль, подлежащая распределению" К84 "Непокрытый убыток" - погашены убытки прошлых лет
После распределения прибыли, остаток на счете 84 показывает величину нераспределенной прибыли.
96
ЗАНЯТИЕ 7
АНАЛИЗ РЕЗУЛЬТАТОВ
ФИНАНСОВО-ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
МЕТОДИЧЕСКИЕ УКАЗАНИЯ ПО ПРОВЕДЕНИЮ
АНАЛИЗА ФИНАНСОВОГО СОСТОЯНИЯ ОРГАНИЗАЦИЙ
(Приказ от 23 января 2001 №16)
Основной целью проведения анализа финансового состояния организаций является получение объективной оценки их платежеспособности, финансовой устойчивости, деловой и инвестиционной активности, эффективности деятельности.
1. Для проведения анализа финансового состояния
организаций используются данные следующих
форм финансовой отчетности:
бухгалтерский баланс (форма № 1 по ОКУД);
• отчет о прибылях и убытках (форма № 2 по ОКУД);
• отчет о движении денежных средств (форма № 4 по ОКУД);
• приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5 по ОКУД);
• другие данные, получаемые ФСФО России при проведении мониторинга финансового состояния организаций.
•
2. Для проведения анализа финансового состояния организаций
используются следующие показатели, характеризующие
различные аспекты деятельности организации:
2.1. Общие показатели:
• среднемесячная выручка (К1);
• доля денежных средств в выручке (К2);
• среднесписочная численность работников (К3).
2.2. Показатели платежеспособности и финансовой устойчивости:
• степень платежеспособности общая (К4);
• коэффициент задолженности по кредитам банков и займам (К5);
• коэффициент задолженности другим организациям (К6);
• коэффициент задолженности фискальной системе (К7);
• коэффициент внутреннего долга (К8);
• степень платежеспособности по текущим обязательствам (К9);
• коэффициент покрытия текущих обязательств оборотными активами (К10);
• собственный капитал в обороте (К11);
• доля собственного капитала в оборотных средствах (коэффициент обеспеченности собственными средствами) (К12);
97
•
коэффициент автономии (финансовой независимости) (К13).
2.3 Показатели эффективности использования оборотного капитала (деловой активности), доходности и финансового результата (рентабельности):
• коэффициент обеспеченности оборотными средствами (К14);
• коэффициент оборотных средств в производстве (К15);
• коэффициент оборотных средств в расчетах (К16);
• рентабельность оборотного капитала (К17);
• рентабельность продаж (К18);
• среднемесячная выработка на одного работника (К19).
2.4 Показатели эффективности использования внеоборотного капитала и инвестиционной активности организации:
• эффективность внеоборотного капитала (фондоотдача) (К20);
• коэффициент инвестиционной активности (К21).
2.5 Показатели исполнения обязательств перед бюджетом и государственными
внебюджетными фондами:
• коэффициенты исполнения текущих обязательств перед бюджетами соответствующих уровней (К22-К24);
• коэффициент исполнения текущих обязательств перед государственными внебюджетными фондами (К25);
• коэффициент исполнения текущих обязательств перед Пенсионным фондом
Российской Федерации (К26).
3. Порядок расчета и анализа показателей
финансового состояния организаций
3.1. Среднемесячная выручка (К1) рассчитывается, как отношение выручки,
полученной организацией за отчетный период, к количеству месяцев в отчетном периоде.
К1 = Валовая выручка организации по оплате / Т, где Т – кол-во месяцев в
рассматриваемом отчетном периоде
Среднемесячная выручка вычисляется по валовой выручке, включающей выручку от реализации за отчетный период (по оплате), НДС, акцизы и другие обязательные платежи. Она характеризует объем доходов организации за рассматриваемый
период и определяет основной финансовый ресурс организации, который используется для осуществления хозяйственной деятельности, в том числе для исполнения
обязательств перед фискальной системой государства, другими организациями, своими работниками. Среднемесячная выручка, рассматриваемая в сравнении с аналогичными показателями других организаций, характеризует масштаб бизнеса организации.
3.2. Доля денежных средств в выручке (К2) организации рассчитывается, как
доля выручки организации, полученная в денежной форме, по отношению к общему
объему выручки.
К2 = Денежные средства в выручке / Валовая выручка организации
98
Данный показатель дополнительно характеризует финансовый ресурс организации с точки зрения его качества (ликвидности). Доля денежных средств отражает
уровень бартерных (зачетных) операций в расчетах и в этой части дает представление о конкурентоспособности и степени ликвидности продукции организации, а
также об уровне менеджмента и эффективности работы маркетингового подразделения организации. От величины этого показателя в значительной мере зависит возможность своевременного исполнения организацией своих обязательств, в том числе исполнение обязательных платежей в бюджеты и внебюджетные фонды.
3.3. Среднесписочная численность работников (К3). Данный показатель определяется в соответствии с представленными организацией сведениями о среднесписочной численности работников и соответствует строке 850 приложения к бухгалтерскому балансу (форма №5 по ОКУД).
3.4. Степень платежеспособности общая (К4) определяется, как частное от деления суммы заемных средств (обязательств) организации на среднемесячную выручку.
К4 = (стр.690 + стр.590) (форма №1) / К1
Данный показатель характеризует общую ситуацию с платежеспособностью организации, объемами ее заемных средств и сроками возможного погашения задолженности организации перед её кредиторами.
Структура долгов и способы кредитования организации характеризуются распределением показателя «степень платежеспособности общая» на коэффициенты
задолженности по кредитам банков и займам, другим организациям, фискальной системе, внутреннему долгу. Перекос структуры долгов в сторону товарных кредитов
от других организаций, скрытого кредитования за счет неплатежей фискальной системе государства и задолженности по внутренним выплатам отрицательно характеризует хозяйственную деятельность организации.
3.5. Коэффициент задолженности по кредитам банков и займам (К5) вычисляется, как частное от деления суммы долгосрочных пассивов и краткосрочных кредитов банков и займов на среднемесячную выручку.
К5 = (стр.590 + стр.610) (форма №1) / К1
3.6. Коэффициент задолженности другим организациям (К6) вычисляется,
как частное от деления суммы обязательств по строкам «поставщики и подрядчики», «векселя к уплате», «задолженность перед дочерними и зависимыми обществами», «авансы полученные» и «прочие кредиторы» на среднемесячную выручку. Все
эти строки пассива баланса функционально относятся к обязательствам организации
перед прямыми кредиторами или ее контрагентами.
К6 = (стр.621 + стр.622 + стр.623 + стр.627 + стр.628) (форма №1) / К1
3.7. Коэффициент задолженности фискальной системе (К7) вычисляется, как
частное от деления суммы обязательств по строкам «задолженность перед государственными внебюджетными фондами» и «задолженность перед бюджетом» на среднемесячную выручку.
К7 = (стр.625 + стр.626) (форма №1) / К1
99
3.8. Коэффициент внутреннего долга (К8) вычисляется, как частное от деления
суммы обязательств по строкам «задолженность перед персоналом организации»,
«задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов», «доходы будущих
периодов», «резервы предстоящих расходов», «прочие краткосрочные обязательства» на среднемесячную выручку.
К8 = (стр.624 + стр.630 + стр.640 + стр.650 + стр.660) (форма №1) / К1
Степень платежеспособности общая и распределение показателя по виду задолженности представляют собой значения обязательств, отнесенные к среднемесячной
выручке организации и являются показателями оборачиваемости по соответствующей группе обязательств организации. Кроме того, эти показатели определяют, в
какие средние сроки организация может рассчитаться со своими кредиторами при
условии сохранения среднемесячной выручки, полученной в данном отчетном периоде, если не осуществлять никаких текущих расходов, а всю выручку направлять на
расчеты с кредиторами.
3.9. Степень платежеспособности по текущим обязательствам (К9) определяется, как отношение текущих заемных средств (краткосрочных обязательств) организации к среднемесячной выручке.
К9 = стр. 690 (форма №1) / К1
Данный показатель характеризует ситуацию с текущей платежеспособностью
организации, объемами ее краткосрочных заемных средств и сроками возможного
погашения текущей задолженности организации перед ее кредиторами.
3.10. Коэффициент покрытия текущих обязательств оборотными активами
(К10) вычисляется, как отношение стоимости всех оборотных средств в виде запасов, дебиторской задолженности, краткосрочных финансовых вложений, денежных
средств и прочих оборотных активов к текущим обязательствам организации.
стр. 290
К10 = --------------- (форма №1)
стр.690
Данный коэффициент показывает, насколько текущие обязательства покрываются оборотными активами организации. Кроме того характеризует платежные возможности организации при условии погашения всей дебиторской задолженности (в
том числе «невозвратной») и реализации имеющихся запасов (в том числе неликвидов). Снижение данного показателя за анализируемый период свидетельствует о
снижении уровня ликвидности активов или о росте убытков организации.
3.11. Собственный капитал в обороте (К11) вычисляется, как разность между
собственным капиталом организации и ее внеоборотными активами.
К11 = (стр. 490 – стр. 190) (форма №1)
Наличие собственного капитала в обороте (собственных оборотных средств) является одним из важных показателей финансовой устойчивости организации. Отсутствие собственного капитала в обороте организации свидетельствует о том, что
все оборотные средства организации, а также, возможно, часть внеоборотных акти100
вов (в случае отрицательного значения показателя) сформированы за счет заемных
средств (источников).
3.12. Доля собственного капитала в оборотных средствах (коэффициент
обеспеченности собственными средствами) (К12) рассчитывается, как отношение
собственных средств в обороте ко всей величине оборотных средств.
К12 = (стр. 490 – стр. 190) / стр. 290 (форма №1)
Показатель характеризует соотношение собственных и заемных оборотных
средств и определяет степень обеспеченности хозяйственной деятельности организации собственными оборотными средствами, необходимыми для ее финансовой
устойчивости.
3.13. Коэффициент автономии (финансовой независимости) (К13) вычисляется, как частное от деления собственного капитала на сумму активов организации.
К13 = стр.490 / (стр.190 + стр.290) (форма №1).
Коэффициент автономии, или финансовой независимости, (К13) определяется
отношением стоимости капитала и резервов организации, очищенных от убытков, к
сумме средств организации в виде внеоборотных и оборотных активов. Данный показатель определяет долю активов организации, которые покрываются за счет собственного капитала (обеспечиваются собственными источниками формирования).
Оставшаяся доля активов покрывается за счет заемных средств. Показатель характеризует соотношение собственного и заемного капитала организации.
3.14. Коэффициент обеспеченности оборотными средствами (К14) вычисляется путем деления оборотных активов организации на среднемесячную выручку и
характеризует объем оборотных активов, выраженный в среднемесячных доходах
организации, а также их оборачиваемость.
К14 = стр.290 (форма №1) / К1
Данный показатель оценивает скорость обращения средств, вложенных в оборотные активы. Показатель дополняется коэффициентами оборотных средств в производстве и в расчетах, значения которых характеризуют структуру оборотных активов организации.
3.15. Коэффициент оборотных средств в производстве (К15) вычисляется, как
отношение стоимости оборотных средств в производстве к среднемесячной выручке. Оборотные средства в производстве определяются, как средства в запасах с учетом НДС минус стоимость товаров отгруженных.
К15 = (стр.210 + стр.220) – стр.215 (форма №1) / К1
Коэффициент оборотных средств в производстве характеризует оборачиваемость
товарно-материальных запасов организации. Значения данного показателя определяются отраслевой спецификой производства, характеризуют эффективность производственной и маркетинговой деятельности организации.
3.16. Коэффициент оборотных средств в расчетах (К16) вычисляется, как отношение стоимости оборотных средств за вычетом оборотных средств в производстве к среднемесячной выручке.
К16 = (стр.290 – стр. 210 – стр. 220 + стр. 215) (форма №1) / К1
101
Коэффициент оборотных средств в расчетах определяет скорость обращения
оборотных активов организации, не участвующих в непосредственном производстве. Показатель характеризует, в первую очередь, средние сроки расчетов с организацией за отгруженную, но еще не оплаченную продукцию, то есть определяет
средние сроки, на которые выведены из процесса производства оборотные средства,
находящиеся в расчетах.
Кроме того, коэффициент оборотных средств в расчетах показывает, насколько
ликвидной является продукция, выпускаемая организацией, и насколько эффективно организованы взаимоотношения организации с потребителями продукции. Он
отражает эффективность политики организации с точки зрения сбора оплаты по
продажам, осуществленным в кредит. Рассматриваемый показатель характеризует
вероятность возникновения сомнительной и безнадежной дебиторской задолженности и ее списания в результате непоступления платежей, т.е. степень коммерческого
риска.
Возрастание данного показателя требует восполнения оборотных средств организации за счет новых заимствований и приводит к снижению платежеспособности
организации.
3.17. Рентабельность оборотного капитала (К17) вычисляется, как частное от
деления прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налогов и
всех отвлечений, на сумму оборотных средств.
К17 = стр. 160 (форма №2) / стр. 290 (форма №1)
Данный показатель отражает эффективность использования оборотного капитала организации. Он определяет, сколько рублей прибыли приходится на один рубль,
вложенный в оборотные активы.
3.18. Рентабельность продаж (К18) вычисляется, как частное от деления прибыли, полученной в результате реализации продукции, на выручку организации за
тот же период.
К18 = стр. 050 (форма №2) / стр. 010 (форма №2)
Показатель отражает соотношение прибыли от реализации продукции и дохода,
полученного организацией в отчетном периоде. Определяет, сколько рублей прибыли получено организацией в результате реализации продукции на 1 рубль выручки.
3.19. Среднемесячная выработка на одного работника (К19) вычисляется, как
частное от деления среднемесячной выручки на среднесписочную численность работников.
К19 = К1 / стр. 850 (форма № 5)
Этот показатель определяет эффективность использования трудовых ресурсов
организации и уровень производительности труда. Выработка дополнительно характеризует финансовые ресурсы организации для ведения хозяйственной деятельности
и исполнения обязательств, приведенные к одному работающему в анализируемой
организации.
3.20. Эффективность внеоборотного капитала (фондоотдача) (К20) определяется, как отношение среднемесячной выручки к стоимости внеоборотного капитала.
К20 = К1/ стр. 190 (форма №1)
102
Показатель характеризует эффективность использования основных средств организации, определяя, насколько соответствует общий объем имеющихся основных
средств (машин и оборудования, зданий, сооружений, транспортных средств, ресурсов, вкладываемых в усовершенствование собственности, и т.п.) масштабу бизнеса
организации.
Значение показателя эффективности внеоборотного капитала, меньшее, чем значение аналогичного среднеотраслевого показателя, может характеризовать недостаточную загруженность имеющегося оборудования, в том случае если в рассматриваемый период организация не приобретала новых дорогостоящих основных средств.
В то же время чрезмерно высокие значения показателя эффективности внеоборотного капитала могут свидетельствовать как о полной загрузке оборудования и отсутствии резервов, так и о значительной степени физического и морального износа
устаревшего производственного оборудования.
3.21. Коэффициент инвестиционной активности (К21) вычисляется, как частное от деления суммы стоимости внеоборотных активов в виде незавершенного
строительства, доходных вложений в материальные ценности и долгосрочных финансовых вложений на общую стоимость внеоборотных активов.
(стр.130 + стр. 135 + стр.140)
К21 = ----------------------------------------- (форма №1)
(стр. 190)
Данный показатель характеризует инвестиционную активность и определяет
объем средств, направленных организацией на модификацию и усовершенствование
собственности и на финансовые вложения в другие организации. Неоправданно низкие или слишком высокие значения данного показателя могут свидетельствовать о
неправильной стратегии развития организации или недостаточном контроле собственников организации за деятельностью менеджмента.
3.22. Коэффициенты исполнения текущих обязательств перед федеральным
бюджетом (К22), бюджетом субъекта Российской Федерации (К23), местным бюджетом (К24), а также перед государственными внебюджетными фондами (К25) и
Пенсионным фондом Российской Федерации (К26) вычисляются, как отношение величины уплаченных налогов (взносов) к величине начисленных налогов (взносов) за
тот же отчетный период.
Кi= налоги (взносы) уплач./ налоги (взносы) начисл., где i = 22, 23, 24, 25, 26
Эти соотношения характеризуют состояние расчетов организации с бюджетами
соответствующих уровней и государственными внебюджетными фондами и отражают ее платежную дисциплину.
103
СИСТЕМА ПОКАЗАТЕЛЕЙ ОЦЕНКИ
ФИНАНСОВОЙ УСТОЙЧИВОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ
№
п/п
1
2
3
4
5
6
7
8
9
Наименование
Формула расчета
Интерпретация
показателя
Группа 1. Показатели платежеспособности
Коэффициент аб(Денежные средства+Ценные бу- Показывает возможсолютной ликвид- маги)/Краткосрочные обязатель- ность погашения тености
ства
кущих обязательств за
счет наиболее ликвидных активов
Коэффициент кри- (Оборотные активыПоказывает возможтической ликвид- Запасы)/Краткосрочные обязаность погашения тености
тельства
кущих обязательств за
счет наиболее ликвидных и быстро реализуемых активов
Коэффициент теОборотные актиПоказывает достаточкущей ликвидновы/Краткосрочные обязательства ность оборотных
сти
средств для погашения текущих обязательств
Собственные обо- Оборотные активы - Краткосроч- Показывает величину
ротные средства
ные обязательства
оборотных средств,
сформированных за
счет собственного капитала
Группа 2. Показатели структуры капитала
Коэффициент авСобственный капитал/Активы ба- Показывает долю собтономии
ланса
ственных средств в
общем объеме активов
Коэффициент по- (Собственный капитал + ДолгоПоказывает долю акстоянных пассивов срочные обязательства)/Активы
тивов, финансируебаланса
мых за счет устойчивых пассивов
Коэффициент соОбщая сумма обязаПоказывает соотноотношения заемтельств/Собственный капитал
шение между привленого и собственченными ресурсами и
ного капитала
собственными
Коэффициент дол- Долгосрочные обязательПоказывает долю долгосрочного приства/(Собственный капигосрочных займов во
влечения заемных тал+Долгосрочные обязательства) всех долгосрочных
средств
источниках
Чистые активы
Активы принимаемые к расчету - Показывает наличие и
Обязательства принимаемые к
достаточность реальрасчету
ного собственного ка104
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
питала
Излишек (недоста- Величина источников средств Показывает обеспеток) источников
Величина запасов
ченность запасов
средств для форопределенными видамирования запасов
ми источников
Группа 3. Показатели состояния основных и оборотных средств
Коэффициент
Собственные оборотные средПоказывает долю
обеспеченности
ства/Оборотные активы
оборотных средств,
собственными
сформированных за
счет собственного каоборотными средствами
питала
Коэффициент
Собственные оборотные средПоказывает долю заобеспеченности
ства/Запасы
пасов, сформированзапасов собственных за счет собственными средствами
ного капитала
Коэффициент ма- Собственные оборотные средПоказывает долю собневренности собства/Собственный капитал
ственных оборотных
ственного капитасредств в собственном
ла
капитале
Коэффициент соОборотные активы/Внеоборотные Показывает оборототношения обоактивы
ные активы, приходяротных и внеобощиеся на один рубль
внеоборотных средств
ротных активов
Коэффициент ре(Основные средства + Запасы +
Показывает долю
альной стоимости Незавершенное производсредств производства
имущества
ство)/Активы
в стоимости имущества, уровень производственного потенциала
Группа 4. Показатели оборачиваемости и рентабельности
Коэффициент обо- Выручка от продаж/Оборотные
Показывает эффекрачиваемости обо- активы
тивность использоваротных активов
ния оборотных
средств
Коэффициент обо- Себестоимость производственПоказывает эффекрачиваемости заная/Запасы
тивность использовапасов
ния запасов
Коэффициент обо- Выручка от продаж/Дебиторская Показывает скорость
рачиваемости дезадолженность
оплаты счетов дебибиторской задолторов
женности
Коэффициент обо- Себестоимость производственПоказывает скорость
рачиваемости кре- ная/Кредиторская задолженность оборота счетов кредидиторской задолторов
женности
Коэффициент обо- Выручка от продаж/Собственный Показывает скорость
105
21
рачиваемости собственного капитала
Коэффициент
фондоотдачи
капитал
оборота собственного
капитала
Выручка от продаж/Основной капитал
Показывает величину
выручки, полученной
с каждого рубля основного капитала
Показывает величину
прибыли, полученной
с каждой денежной
единицы, вложенной в
активы
Показывает величину
прибыли, полученной
с каждой денежной
единицы, вложенной в
предприятие собственниками
Показывает величину
прибыли, полученной
с каждой денежной
единицы выручки
Показывает величину
прибыли, полученной
с каждой денежной
единицы чистых активов
22
Рентабельность
активов
Прибыль/Активы
23
Рентабельность
собственного капитала
Прибыль/Собственный капитал
24
Рентабельность
продаж (услуг)
Прибыль/Выручка от продаж
25
Рентабельность
чистых активов
Прибыль/Чистые активы
106
НЕКОТОРЫЕ ПОКАЗАТЕЛИ,
РЕКОМЕНДУЕМЫЕ ДЛЯ АНАЛИТИЧЕСКОЙ РАБОТЫ
Наименование
показателя
Общий коэффициент покрытия
Коэффициент
срочной ликвидности
Коэффициент
ликвидности при
мобилизации
средств
Соотношение
собственных и
заемных средств
Что показывает?
Как рассчитывается?
Показатели ликвидности
Отношение текуДостаточность обощих активов (оборотных средств у
ротных средств) к
предприятия, кототекущим пассивам
рые могут быть ис(краткосрочным
пользованы им для
обязательствам)
погашения своих
краткосрочных обязательств
Прогнозируемые пла- Отношение денежтежные возможности ных средств и
предприятия при
краткосрочных
условии своевремен- ценных бумаг плюс
ного проведения рас- суммы мобилизочетов с дебиторами
ванных средств в
расчетах с дебиторами к краткосрочным обязательствам
Степень зависимости Отношение матеплатежеспособности риальноот материальнопроизводственных
производственных
запасов и затрат к
запасов и затрат с
краткосрочным
точки зрения необхо- обязательствам
димости мобилизации денежных
средств для погашения своих краткосрочных обязательств
Показатели финансовой устойчивости
Сколько заемных
Отношение всех
средств привлекло
обязательств предпредприятие на 1
приятия (кредиты,
рубль вложенных в
займы, кредиторактивы собственных ская задолженсредств
ность) к собствен107
Комментарий *
От 1 до 2. Нижняя
граница обусловлена тем, что оборотных средств должно быть достаточно, чтобы покрыть
свои краткосрочные обязательства
1 и выше. Низкое
значение указывает
на необходимость
постоянной работы
с дебиторами, чтобы обеспечить возможность обращения наиболее ликвидной части оборотных средств в
денежную форму
для расчетов со
своими поставщиками
0,5-0,7
Значение должно
быть меньше 0,7.
Превышение указанной границы
означает зависимость предприятия
ным средствам
(собственному капиталу)
Коэффициент
обеспеченности
собственными
средствами
Наличие собственных
оборотных средств у
предприятия, необходимых для его финансовой устойчивости
Отношение собственных оборотных средств к общей величине оборотных средств
предприятия
Отношение собСпособность предственных оборотприятия поддержиных средств к обвать уровень собственного оборотного щей величине собкапитала и пополнять ственных средств
оборотные средства в (собственного капитала) предприяслучае необходимости за счет собствен- тия
ных источников
Интенсивность использования ресурсов
Рентабельность
Эффективность исОтношение чистой
чистых активов
пользования средств, прибыли к средней
по чистой припринадлежащих соб- за период величине
были
ственникам предпри- чистых активов
ятия. Служит основным критерием при
оценке уровня котировки акций на бирже
Рентабельность
Эффективность заОтношение прибыреализованной
трат, произведенных ли от реализованпродукции
предприятием на
ной продукции к
производство и реаобъему затрат на
лизацию продукции
производство и реализацию продукции
Показатели деловой активности
Коэффициент
Скорость оборота ма- Отношение объема
оборачиваемости териальных и денеж- чистой выручки от
оборотного каных ресурсов предреализации к средпитала
приятия за анализиней за период веКоэффициент
маневренности
собственных
оборотных
средств
108
от внешних источников средств, потерю финансовой
устойчивости (автономности)
Нижняя граница 0,1. Чем выше показатель (около
0,5), тем лучше финансовое состояние
предприятия, тем
больше у него возможностей в проведении независимой финансовой
политики
0,2-0,5. Чем ближе
значение показателя к верхней рекомендуемой границе,
тем больше возможностей финансового маневра у
предприятия
Рентабельность чистых активов по
чистой прибыли
должна обеспечивать окупаемость
вложенных в предприятие средств
акционеров
Нормативного значения нет, однако
усилия руководства
предприятия во
руемый период или
сколько рублей оборота (выручки) снимается с каждого
рубля данного вида
активов
Коэффициент
оборачиваемости
собственного капитала
Скорость оборота
вложенного собственного капитала
или активность денежных средств, которыми рискуют акционеры
личине стоимости
материальных оборотных средств,
денежных средств
и краткосрочных
ценных бумаг
всех случаях должны быть направлены на ускорение
оборачиваемости.
Если предприятие
постоянно прибегает к дополнительному использованию заемных
средств (кредиты,
займы, кредиторская задолженность), значит,
сложившаяся скорость оборота генерирует недостаточное количество денежных средств для
покрытия издержек
и расширения деятельности
Отношение чистой Если показатель
выручки от реали- рентабельности
зации к среднему
собственного капиза период объему
тала не обеспечивасобственного капи- ет его окупаемости,
тала оборачиваето данный коэффимости
циент означает бездействие части собственных, то есть
свидетельствует о
нерациональности
их структуры. При
снижении рентабельности собственного капитала
необходимо адекватное увеличение
оборачиваемости
* Снижение значений показателей ниже нормативных и их превышение трактуется
как ухудшение финансового положения предприятия
109
110