Табл 1.

ЛЕКЦИЯ № 1. Гармонизация и регулирование бух учета и отчетности на
международном уровне
1. Необходимость и предпосылки гармонизации и межд стандартизации бу.
Понятие гармонизации и стандартизации
2. Роль и значение стандартизации в бух профессии. Цели и назначения межд и
нац стандартов бу и фин отч-ти
1. Необходимость и предпосылки гармонизации и межд стандартизации бу.
Понятие гармонизации и стандартизации
К началу 20 в сформир-сь предпосылки для решения проблемы несопостав-сти отчет
данных:
1) эк интеграция
2) усиление роли транснационал корпораций
3) корпоративная интернационализация – приобр-ние контрол пакета акций или полное
поглощение фирмы другой зарубеж компанией
4) развитие междунар рынка – осущ-ние операции с ц.б. на биржах различных стран
5) формир-е междун рынка капитала
Потенц инвесторам необх-ма «понятная» фин инф-я о дея-ти компании и ее отч-ть для
того, чтобы иметь возможность контроля за использованием предоставлен капитала.
«Понятная» инф-я может быть обеспечена лишь при использовании единых правил ее
сбора, оценки и представления в отч-ти независимо от нац особенностей
6) междунар статистика, предполагающая сопоставимое представление нац эк-к в
междун статист справочниках
На лицо проблема несоотв-я моделей б\у. При чем это проблема не явл уникальной,
присущей только России. Она носит глобальный хар-р.
Сущ-ют 2 подхода к решению проблемы к унификации бу:
Идея гармонизации различ систем бу реализ-ся в рамках европейского сообщ-ва. Суть ее
заключается в том, что в каждой стране может сущ-ть своя модель орг-и учета и сис-мы
стандартов ее регулирующих, но эти стан-ты не должны противоречить аналог станд-там
в странах-членах сообщ-ва
Идея стандартизации учет процедур реализ-ся в рамках унификации учета, к-рую
проводит Комитет по межд стандартам фин отч-ти (КМСФО), разрабатывая и публикуя
МСФО, т.е. унифицир набор стандартов, применяемых к любой ситуации в любой стране.
2. Роль и значение стандартизации в бух профессии. Цели и назначения межд и
нац стандартов бу и фин отч-ти
Бу орг-и состоит из фин, упр и налог учета.
Инф-я фин учета основана на тех бух учете и завершается фин отч-тью, предназначенной
для внеш пользователей.
Упр учет ведется автономно от фин, но взаимосвязан с ним, завершает внутрен отч-тью и
явл коммер тайной.
Налог учет ведется по нац з\д правилам автономно или совмещено с фин и его инф-я
предостав-ся налог органам.
Таким обр-ом, из работников орг-и в курсе всей инф-и, относящейся к бу и фин отч-ти,
оказ-ся только бухгалтер. Поэтому бухгалтер явл одним из самых заинтересованных лиц
во внедрении единых стандартов ведения учета и составления отч-ти.
Если компания функционирует с привлечением ин капитала, продает свои ц.б. на
фондовых биржах, пробретает ин кредиты, уч-ет в тендерах (междун), она обязана
прдставлять себя при помощи фин отч-ти, составляемой по МСФО.
Применение МСФО актуально для совмест п\п, филиалов и дочерних компаний ин фирм,
т.к. избавляет их от дорогостящей процедуры трансформации. Трансформация – то
перевод инф-и из одной учет системы в др.
На совр этапе в России сущ 2 варианта подготовки к фин отчет-ти приемлемых треб-ям
МСФО:
трансформация в соот-и с треб-ми МСФО
ведение двойного учета (по рос стандартам б\у и МСФО).
Назначение любой фин отчет-ти – предоставить всем заинтересованным пользователям
достоверную инфу о фин положении, рез-х хоз дея-ти и ден потоках, отчитывающейся
орг-и.
Цель фин отчетности – показать потенциальным кредиторам, партнерам, инвесторам,
что орг-я успешно работает, мб надежным партнером в бизнесе, умеет привлекать и испть ден ср-ва.
Табл 1.
Общие различия м\у МСФО и рос стандартами б\у.
Форма
фин МСФО
РСБУ
отчет-ти
Бух баланс (ББ)
Статьи ББ оцениваются по Ст-ть некот активов в ББ завышена за
правилу наименьшего из 2 счет капитализации расчетов и в связи
пок-лей – первонач ст-ть и с отсутствием оценочных резервов.
рын ст-ть.
Отчет
о Все затраты и убытки орг-и, Несмотря на то, что с 1995 г орг-я
прибылях
и относящиеся к отчет периоду следует при опред-и фин рез-та
убытках (ОПиУ) признаются в текущем ОПиУ учитывать
все
фактич
затраты
как расходы.
независимо от лимитов, многие орг-и
продолжают учитывать расходы сверх
установленных норм как прямое
уменьшение капитала. Как следствие
получается упрощение процедуры
расчета налога на прибыль и
искажение фин рез-та.
Отчет движении Отчет дает пользователям ОДДС по РСБУ разделяет ден потоки
ден ср-в (ОДДС) основу
для
оценки по источнику и исп-ю, а не по типу
способности
компании дея-ти, что серьезно затрудняет анализ
создавать и исп-ть ден ср-ва. дея-ти компании. Ранее исп-ся только
Возможны
2
варианта 1 вариант составления отчета –
составления отчета с исп-ем прямым методом.
прямого
и
косвенного
метода.
Фин отчет-ть в Орг-и
должны Концепция
корректировок
на
условиях
корректировать свои фин инфляцию отсутствует.
гиперинфляции
отчеты, отражаю в них
изменение
покупательной
способности денег. Сущ
стандарт, разъясняющих как
составлять
отчет-ть
в
условиях инфляции.
ЛЕКЦИЯ №2. Международные бух орг-и, история их становления
1. М\н федерация бухгалтеров. Цели и задачи орг-и, исторические этапы
создания.
2. Комитет по МСФО. История его создания, состав членов, стр-ра органов упря и её совершенствование.
3. М\н фин орг-и и их роль в стандартизации фин отчет-ти.
1. М\н федерация бухгалтеров. Цели и задачи орг-и, исторические этапы
создания.
1972 г, Сидней на м\н конгрессе бух-в принято реш-е о создании М\н координационного
комитета по развитию бух профессии. Целью его дея-ти было развитие и
совершенствование бух профессии.
1977 г, Мюнхен м\н конгресс бух-в решил преобразовать комитет а м\н федерацию бух-в.
Цель дея-ти м\н федерации бух-в – м\н координация, укрепление престижа
профессиональных бух-в и орг-и м\н конгрессов (с 1955 г м\н конгрессы бух-в проводятся
1 раз в 5 лет).
М\н федерация бух-в состоит из комитетов, ч\з к-ую и осущ-ет свою дея-ть:
• Комитет по образованию – подготовил директивы по установке единых критериев
образ-я, подготовки и квалификации проф бух-в.
• Комитет по профессиональной этике – обобщает нац кодексы в области проф этики и
принимает директивы по проф честности, объективности, независимости бух-в и
аудиторов, а также конфиденциальности инфы, полученной в процессе работы бух-ра
или аудитора.
• Комитет по фин и управленч учету
• Комитет по м\н аудиторской практики
2. Комитет по МСФО. История его создания, состав членов, стр-ра органов упря и её совершенствование.
29 июня 1973 г, в Лондоне был создан Комитет по м\н стандартам фин отчет-ти. Комитет
был учрежден по соглашению м\у м\н проф орг-ми бух-в. С тех пор Комитет по м\н
стандартам фин отчет-ти явл-ся независимым органом, целью дея-ти к-го признается
унификация принципов б\у, используемых компаниями во всем мире для составления
отчет-ти.
Целью КМСФО (согласно устава) – явл-ся:
1. разработка и публикация исходя из общ интересов МСФО, к-ые должны соблюдаться
при представлении фин отчет-ти; продвижение МСФО для повсеместного исп-я
2. работа по совершенствованию и гармонизации правил, стандартов учета, процедур,
связанных с составлением и представлением фин отчет-ти.
Доходы КМСФО состоят из ср-в от продажи научных публикаций, а также благодаря фин
поддержки проф бух орг-й и др фин орг-й и институтов, входящих в состав правления
КМСФО и м\н федерацию бух-в.
Дея-ть КМСФО регулировалась правлением. В состав правления входили представители
бух орг-й 13 стран, назначаемых советом м\н федерации бух-в на 5 лет. Также в состав
правления входили до 4 представителей м\н фин орг-й, заинтересованных в применении
МСФО (м\н координационных комитет ассоциации фин аналитиков, м\н ассоциация
исполнительных фин институтов, федерация швейцарских промыш холдинговых
компаний).
1 из главнфх ф-й праления КМСФО явл-ся утверждать новые стандарты и их уточненные
редакции.
Традиционный порядок разработки и утверждения м\н стандарта вкл несколько
этапов:
1. формир-е редакционной комиссии с целью изучения нац и региональных
требований и практики
2. разработка предварительного проекта – систематизация, обсуждение анализ инфы,
полученной на 1 этапе
3. подготовка предварительного проекта стандарта
4. анализ и внесение необх корректировок, утверждение правлением рабочего
проекта
5-6. написание окончательного варианта стандарта и его утверждение.
Роль и назначение консультационной группы. Попечительский совет.
В 1981 г в составе КМСФО была сформирована консультационная группа. В состав этой
группы вошли представители межправительственных орг-й, разработчиков и
пользователей фин отчет-ти и орг-и регулирующие обращение цб (Всемирный банк,
Европейская комиссия по цб, М\н федерация цб и финансов, М\н торговая палата). На
заседаниях консультативной группы рассматривались технические вопросы проектов,
разрабатываемых КМСФО, а также стратегий его развития. Члены этой консультативной
группы имели право совещательного голоса, а не решающего. В 1995 в составе КМСФО
был создан попечительский совет. В состав попечительского совета входили известные
ученые в области бу и представители бизнеса. Осн задачей попечительского совета явл-сь
оценка дея-ти КМСФО, а также поиск финансирования и укрепления авторитетности
работы КМСФО.
сВ 1996 г правление КМСФО сформировало постоянный комитет по интерпретации
(ПКИ). В ПКИ входило 12 чел-к, это дб представители разных стран, имеющих статус
проф бух-в или аудиторов. Они имели право решающего голоса и занимались разработкой
спорных вопросов бу, актуальных вопросов не рассмотренных в МСФО. Для координации
дея-ти ПКИ с правлением КМСФО на заседаниях комитета присутствовали не менее 2
членов правления. Все свои решения ПКИ принимает консенсусом (бол-вом голосов).
Предложения по новой стр-ре КМСФО готовились рабочей группой по стратегии. В сооти с рекомендациями Комиссии по цб и биржам (США) изменяется устав КМСФО, а сам
Комитет преобразуется в независимую орг-ю, управляемую доверенными лицами.
Доверенные лица назначают членов правления комитета, представителей ПКИ и
консультативного совета по стандартам. Доверенные лица контролируют дея-ть КМСФО,
привлекают фин ресурсы, утверждают бюджет и вносят изменения в Устав КМСФО.
Доверенные лица работает в составе 19 чел и должны представлять разные страны и орг-и.
Правление реорганизованного КМСФО состоит из 14 чел-к и несет исключительно ответть только за работку единой системы стандартов бу. Для публикации МСФО правлению
КМСФО необх-мо получить ПКИ. Для надзора за дея-тью Правления КМСФО
доверенные лица учредили неком орг-ю - Фонд КМСФО.
Консультативный совет по стандартам.
В состав консультативного совета вошло 30 членов, обладающих опытом работы в разл
регионах с необх-ми навыками для разработки стандартов бу. Консультативный совет не
имеет права голоса, основная дея-ть Совета – консультации членов Правления и
доверенных лиц.
Функции консультативного совета:
1. опред-е приоритетных направлений дея-ти Правления
2. информирование правления о последствиях принятия стандартов для пользователей и
составителей фин отчет-ти
3. представление консультаций Правлению и доверенным лицам.
Также в новой стр-ре сохранен ПКИ, теперь он состоит из 12 членов, к-ые назначаются
доверенными лицами. Основная цель дея-ти ПКИ – объяснить применение МСФО путем
выпуска «комментариев».
Доверенные лица
(19 чел)
Консультационный
совет (30 чел)
Постоянный Комитет по
интерпретации (12 чел)
Фонд
Правление (14
чел)
Определение МСФО, его цели и задачи.
МСФО – правила, устанавливающие требования к признанию, оценке и раскрытию финхоз операций для составления фин отчетов компаний во всем мире. Цель МСФО –
обеспечить сопоставимость бух документации м\у компаниями разных стран мира, а
также явл-ся условием доступности отчетной инфы для внешних пользователей. Кроме
того, к цели исп-я МСФО можно отнести координацию учетных стандартов, сводящую к
минимуму нац различия в отчет-ти и обеспечивающую сравнимость инфы для принятия
управленч реш-й.
Задачи МСФО:
1. установить порядок подготовки и представления фин отчет-ти
2. опред-ть критерии признания статей и операций фин отчет-ти
3. классифицировать объекты учета и ввести единый порядок их отражения в отчет-ти
4.рекомендовать методы оценки объектов учета
5. опред-ть объем инфы, подлежащий раскрытию в фин отчет-ти.
Каждый стандарт содержит:
1) понятие объекта учета, регулируемого данным стандартом
2) порядок признания данного объекта учета
3) методику оценки данного объекта учета.
Преимущества и недостатки МСФО
Преимущества МСФО:
+ при разработки МСФО обобщались лучшие знания и опыт, накопленные бух-ми разных
стран
+ проекты стандартов проходят этапы публичного обсуждения
+ МСФО «не привязаны» к особенностям регулирования учета в отдельных странах
+ МСФО обеспечивают сопоставимость бух отчет-ти
+ МСФО позволяют сократить расходы компании по подготовки консолидированной
отчет-ти
+ МСФО постоянно совершенствуются.
Недостатки МСФО:
- обобщенный характер стандартов
- ориентация стандартов в развитии рыночной экономике
- рекомендательный характер МСФО.
ЛЕКЦИЯ № 3.Принципы подготовки и представления инфы в фин отчет-ти
1. Цели и сфера применения принципов подготовки и представления фин отчет-ти
2. Назначения фин отчет-ти, основополагающие допущения к её составлению
3. Качественные хар-ки инфы, представляемые в фин отчет-ти
4. Элементы фин отчет-ти, их опред-е, отличительные черты
5. Методы оценки элементов фин отчет-ти и критерии их признания
6. Концепции поддержания капитала
1. Цели и сфера применения принципов подготовки и представления фин отчет-ти
Концепция фин учета – осн теоретические принципы бу и составления отчет-ти.
Теоретич основой МСФО явл-ся фундаментальные концепции, изложенные в 2 док-х
КМСФО: «Основы подготовки и представления фин отчет-ти» и в МСФО 1
«Представление фин отчет-ти».
Цели фин отч-ти
(ФО)
Кач хар-ки, инф-и в ФО
Признаки инф-и
Ограничения
Элементы ФО
Определения
эл-ов ФО
Критерии
признания
Методы о
Допущения
Принципы в БУ и ФО МСФО
МСФО
Цель принципов подготовки и представления инфы фин отчет-ти - раскрыть общий
подход к МСФО, помочь составителям и пользователям фин отчет-ти правильно
интерпретировать отдельные положения МСФО.
2. Назначения фин отчет-ти, основополагающие допущения к её составлению
Фундаментальная концепция МСФО вкл 2 осн допущения:
1. учет по методу начисления (принцип начисления)
2. непрерывная дея-ть компании (принцип непрерывности дея-ти).
Сущ и др допущения, на к-ых построены МСФО, но вышеперечисленные явл-ся
основополагающими. Др допущения:
3. принцип соот-я - доходы и расходы списываются по мере наступления срока
4. принцип постоянства - методика бу должна согласовываться от периода к периоду, т.е.
в рамках 1 отчетного периода аналогичные статьи должны одинаково обрабатываться
Учет по методу начисления исходит из того, что доходы и расходы признаются по факту
их возникновения, а не по факту оплаты и относятся к тому отчет периоду, в к-ом
возникли. Фин рез-т опред-ся сравнением взаимосвязанных дох-в и расходов.
Допущение непрерывности дея-ти исходит из того, что орг-я непрерывно
функционирует и не имеет намерения (необх-ти) значительно сокращать (ликвидировать)
свою дея-ть и выполнить свои обяз-ва в теч-е хотя бы 12 мес-в после окончания отчет
периода.
5. принцип единицы учета (автономности п\п) – допущение предполагает, что данное п\п
сущ-ет как единое и в тоже время самостоятельная орг-я, к-ая отделена в эк дея-ти как от
своих владельцев так и от прочих контрагентов.
6. принцип периодичности - регулярное представление отчетности
7. принцип денежного измерителя - вся хоз дея-ть оценивается с помощью ден ед-ц, в РФ
это рубль
8. принцип двойной записи - каждый факт хоз дея-ти дб отражен дважды в одинаковой
сумме по Д одного счета и К др
9. принцип открытости - орг-я обязаны раскрывать данные свои своих отчетов и если она
отклоняется от стандартных, з\д и проф требований, объяснить почему она это сделала.
Это касается спорных вопросов
10. принцип целостности - данные бу пс единую систему
11. принцип объективности – в фин отчет-ти находит отражение все те хоз операции, к-ые
были зарегистрированы на всех этапах бу
12. принцип конфиденциальности – содержание внутр учетной инфы явл-ся ком тайной
13. принцип консерватизма – если в силу сложившихся обстоятельств сущ возм-ть
неоднозначной трактовки того или иного вопроса бу, то следует отдать предпочтение
тому варианту решения при к-ом будет занижена ст-ть объекта учета ставшего предметом
спора. Такой подход снижает риск принятия неправильного управленческого реш-я.
14. принцип рациональности - выгоды извлекаемые из инфы дб больше чем затраты на её
получение
15. принцип релевантности – иногда выполнение всех принципов не представляется
возможным, поэтому принцип релевантности – это выбор в кач-ве осн тех принципов к-ые
дадут возм-ть получить наиболее необх инфу.
3. Качественные хар-ки инфы, представляемые в фин отчет-ти
Кроме принципов/допушений сущ ещё и кач хар-ки инфы, к-ые дб присущи данным,
представляемым в рамках фин отчет-ти. Причем если инфа в отчет-ть соот-ет этим харкам, то она считается полезной для пользователей.
Качественные хар-ки инфы, представляемые в фин отчет-ти:
1. понятность фин отчет-ти
2. уместность - считается что инфа уместна тогда, когда она влияет на принятие эк
решения
3. существенность – инфа считается существенной, если её отсутствие или искажение
могут повлиять на эк решения
4. надежность – инфа надежна если в ней нет существенных ошибок и искажений
5. правдивое представление инфы в фин отчет-ти
6. преобладание сущности над формой – хоз операции должны отражаться в бу не столько
из их правовой основы, сколько из эк содержания
7. нейтральность – инфа представляемая в фин отчет-ти не будет нейтральной, если самим
подбором или представлением она оказывает влияние на принятие решения
пользователем
8. осмотрительность – осторожность в формир-и суждений, согласно этой хар-ки активы
или доходы не дб завышены, а обяз-ва или расходы не дб занижены
9. полнота
10. своевременность – качество инфы ограничивает её уместность и надежность, т.к. если
инфа поступила несвоевременно, то она мб уже неуместна. Однако зачастую инфа
представляется до того как выяснены все аспекты хоз операций, поэтому её надежность
снижается. Т.о. возникает противоречие м\у уместностью и надежность в рез-те фактора
времени. На практике часто необх-мо равновесие или компромисс м\у качественными харми инфы.
11. сопоставимость.
4. Элементы фин отчет-ти, их опред-е, отличительные черты
Инфа, содержащаяся в фин отчет-ти в соот-и с осн эк параметрами объединяется в общие
категории, к-ые наз-ют элементами фин отчет-ти. Элементами, имеющими прямое отн-е к
оценке фин положения орг-и явл-ся активы, обяз-ва и капитал. Такие элементы как
доходы и расходы раскрывают фин рез-т работы компании. Признанием элементов фин
отчет-ти их отражение в бу и фин отчет-ти.
Активы – ср-ва (ресурсы), находящиеся в собст-ти орг-и (контролируемые ей) в рез-те
прошлых событий и от к-ых ожидается получение в будущем эк выгод.
Активы сущ в таких формах:
9 исп-е в произ-ве обособленно или в сочетании с др как орудие или предмет труда
9 обмена на др актив или актив др п\п
9 исп-е для погашения обяз-в
9 передается др орг-е во временное пользование (хранение)
9 мб распределен м\у собст-ми.
Обязательства – считаются долги п\п возникшие в ре-те прошлых событий, погашение кых приведет к уменьшению (оттоку) активов в пользу контрагентов (поставщики, банки).
Обяз-ва сущ в след формах:
9 заменяются на др вид обяз-в
9 погашаются передачей активов или оказанием услуг
9 переводятся в капитал (резерв) при отказе кредитора или потери им прав получения
долга
Капитал – в соот-и с МСФО капитал пс ст-ть активов не обремененных обяз-ми. Такая
трактовка капитала обусловлена тем, что в случае ликвидации орг-и кредиторы имеют
приоритет п\д собственниками. В соот-и с МСФО капитал означает собств источники
активов и под содержанием этого элемента понимают инвестированные в орг-ю активы
или приобретенные орг-ей активы в процессе дея-ти.
Формы существования капитала:
9 акционерный капитал
9 частный единоличный (партнерский) капитал
9 резервы (эмиссионный доход, резервы: от переоценки долгосрочных активов,
пенсионные резервы [при исп-и актуарных ставок], резервы от фин рисков и покрытия
убытков).
В отчетном бух балансе элемент капитал мб разделен на составные части,
представляющие интерес для пользователей:
- ср-ва внесенные акционерами
- нераспределенная прибыль
- резервы, представляющие собой выделение нераспределенной прибыли и
корректировки, обеспечивающей поддержание капитала.
К первой категории перечисленных резервов относятся те, к-ые образуются в соот-и с
уставом или з\д и пс доп гарантии от возм убытков. Ко второй категории относятся те
резервы, к-ые связаны с переоценкой ст-ти активов в рез-те инфляции, а также
дотационными и др аналогичные суммы.
В м\н и нац практике составления отчет-ти резервы классифицируются по 4 осн харкам:
I. резервы капитала, вкл-я фонд переоценки ст-ти и резервы поступления доходов в
будущем
II. нормативные резервы (установленные з\д) и ненормативные (реш-е об образовании кых орг-я предпринимает сам-но)
III. распределяемые и нераспределяемые – первые распределяются м\у акционерами,
нераспределяемые не подлежат распределению вплоть до ликвидации п\п
IV. целевые и общие резервы – первые предусматривают исп-е на строго установленные
цели, вторая группа не имеет выраженной целевой установки.
Задача
Рассчитать размер чистых активов компании на отчетную дату, если известно, что кред
задол-ть составляет 100 ден ед-ц, запасы – 20 ден ед-ц, РБП – 50 ден ед-ц, ден ср-ва – 70
ден ед-ц.
Актив
Ед-ц Обязательства Ед-ц
Запасы
20
Кред задол-ть 100
РБП
50
Ден ср-ва 70
Итого
140 Итого
100
Чистые активы = активы – обяз-ва
ЧА = 140 – 100 = 40
Расходы буквально означают ср-ва, затраченные в процессе деея-ти компании, кроме
изъятия собственников.
Расходы – уменьшение эк выгоды за отчет период в форма расходования ден ср-в или стти активов, или увеличение ст-ти обяз-ва, к-ое выражается в уменьшении капитала, но не
в рез-те распределении ср-в среди акционеров.
Расходы признаются если приводят к доходам и сущ в след формах:
1. расходы на произ-во прод-и, р, у
2. убытки от реал-и прод-и, р ,у
3. % и дивиденды, вознаграждение и арендная плата к выплате
4. затраты и убытки от реал-и имущ-ва
5. нереализованные убытки: убытки от обесценения долгосрочных активов и
отрицательные курсовые разницы.
Доходы – увеличение эк выгод за отчет период в рез-те поступления ср-в, прироста
активов или уменьшения обяз-в, к-ые приводят к увеличению капитала компании иначе
чем за счет вкладчиков.
Доход сущ-ет в след формах:
1. выручка от реал-и товаров, р, у
2. % и дивиденды, вознаграждения и арендная плата к получению
3. выручка от реал-и имущ-ва
4. нереализованные доходы: от дооценки долгосрочных активов, а также в рез-те
возникновения положительных курсовых разниц.
Элементы фин отчет-ти образуют содержание форм отчет-ти на отчет дату.
5. Методы оценки элементов фин отчет-ти и критерии их признания
Условиями признания элементов фин отчет-ти явл-ся:
1. приоритет эк содержания над юр формой
2. существенность последствий
3. надежность оценки
4. переход рисков и вознаграждений
5. получение (утрата) эк выгод
Сущ 2 критерия принятия элементов фин отчет-ти:
1 критерий исп-ет понятие вероятности будущей эк выгоды. И это понятие соотносится с
неопред-тью среды, в к-ой работает орг-я, т.е. имеется вероятность, что орг-я может
получить или утратить в будущем эк выгоду, имеющую отн-е к данной статье (или к
элементу фин отчет-ти)
2 критерием признания элементов фин отчет-ти явл-ся наличие ст-ти, измеримой с
большей степенью достоверности.
Колич-ое измерение (оценка) – методика опред-я ден суммы, по к-ой хоз операции, факты
и события заносятся в регистры бу и обобщаются в фин отчет-ти. В качестве основы
измерения выступает ст-ть объекта или элемента фин отчет-ти.
Некоторые виды ст-ти:
- первоначальная ст-ть (фактическая с\с) – активы и обяз-ва отражаются в учете по их
исторической ст-ти на момент приобретения
- восстановительная ст-ть (текущая, ст-ть замещения) – сумма ден ср-в, к-ая дб
уплачена за приобретением одинаковых активов взамен имеющихся. На практике
означает покупную рыночную ст-ть. Т.о. активы будут показ-ся в отчетах по их текущей
рын ст-ти, т.е. сумме ден ср-в, к-ые мб получены в рез-те продажи объекта или при
наступлении срока его ликвидации, а обяз-ва будут отражаться в сумме ден ср-в или их
эквивалента, необ-х для того, чтобы оплатить их в настоящее время.
- возмещаемая ст-ть – сумма, к-ую орг-я желает возместить в процессе дальнейшего испя актива, вкл-я её ликвидационную ст-ть при выбытии. Возмещаемая ст-ть равна большей
из 2: дисконтированного дохода от исп-я данного актива и чистой рыночной (продажной)
ст-ти данного актива
- ликвидационная (ст-ть реал-и или погашения) – ст-ть объекта в конце срока его
полезного исп-я за вычетом затрат на его ликвидацию в ценах на дату приобретения.
Активы записываются в сумме ден ср-в или их эквивалентов, к-ые мб получены от
продажи данного актива при ликвидации компании. Обяз-ва найдут свое отражение по
первоначальной ст-ти.
- балансовая ст-ть – отчетная оценка с учетом корректив (переоценки, накопленные
амортизации, обесценение).
- рыночная ст-ть – та ст-ть, по которой активы или обяз-ва могут быть проданы или
куплены на отчетную дату в обычных условиях.
- реальная ст-ть (дисконтированная, приведенная) – будущая ст-ть активов, обяз-в,
доходов. Активы показываются по дисконтированной ст-ти буд чистых поступлений ден
ср-в, которые будут созданы этим активом. Обяз-ва отраж-ся по дисконтированной ст-ти
будующих чистых отчислений ден ср-в, которые могут быть использованы для погашения
данного обяз-ва в нормальных усл-ях.
Будущая ст-ть активов (F): F = P (1 + i) n
P – тек ст-ть данного актива
i - % ставка
n – период времени
Задача: (ю.з. если мы даем деньги в рассрочку,ск-ко потеряем) Опр-ть доход по договору
долгосрочной аренды сроком на 3 года в сумме 10 тыс руб при ставке доходности гос
облигаций 12%.
F = 10 000 (1 + 0,12) 3 = 14 049
Дисконтированная ст-ть опред-ся по формуле сложный процентов в зав-ти от в расчет
принятой нормы % и числа временных периодов. Расчеты проводятся по специальным
таблицам дисконтирования. Полученная из табл о дисконтной величине на 1 ден ед-цу
умножается на всю сумму ден ср-в – в рез-те получается дисконтированная ст-ть.
Коэф-т дисконтирования (М), определяющий наст ст-ть платежа, который будет
осуществлен через n лет при ставке дисконтир-я i опред-ся по формуле: М = 1 \ (1 + i) n
М всегда меньше ед-цы и опред-ет количественную величину настоящей ст-ти одной ден
ед-цы в будущем при соблюдении усл-й, принятых в расчете.
Задача: (если сами будем расплачиваться в рассрочку, ск-ко выиграем) Опр-ть ст-ть обязва, срок погашения которого наступит в конце 4-го года, соврем балансовая ст-ть обяз-ва
1 215 000 руб преобладающая % ставка в дан период 17%.
Из табл М = 0,53365
F = р * М = 1 215 000 * 0,53365 = 648 385
- актуарная ст-ть – дисконтированная ст-ть ожидаемых пенсионных выплат,
определяемая на основе независимых оценок демографических и фин переменных
величин независимым специалистом – актуарием.
- справедливая ст-ть – это сумма ден ср-в, достаточная для приобретения активов или
исполнения обяз-в при совершении сделки м-ду хорошо осведомленными действительно
желающими совершить такую сделку независимыми сторонами.
Для применения справедливой ст-ти требуются такие усл-я:
- наличие активного рынка
- доступная инф-я о ценах
- осведомленность и незав-ть сторон
- компетентный маркетинг (ск-ко на сам деле стоит товар)
Задача:
Опр-ть оценку первоначальной ст-ть тов-в фин отч-ти, если в теч-е отчетного периода за
них было уплачено 10 000 руб и 60% из них при этом было продано.
В теч-е отчетного периода, продано 60%, т.е. 6 000 руб. Остаток, который попадет в
отчетность:
10 000 * 40% = 4 000 руб
Задача:
Компания 01.01.2001 приобрела земельный участок, заплатив за него 10 000 руб.
Планируемый срок эксплуатации участка 5 лет. По состоянию на 31.12.2001 оценка уч-ка
независимым оценщиком составила 20 000 руб. Опр-ть первонач и тек ст-ть земельного
участка.
Первоначальная – 10 000 руб (на зем участки не начисляется амортизация)
Тек – 20 000 руб
6. Концепции поддержания капитала
В «Принципах подготовки и представления фин отч-ти» приводится общепринятая точка
зр-я на капитал: орг-я может признать прибыль за отчетный период только при усл-и
сохранения своего капитала. В МСФО рассматрив-ся 2 осн концепции поддержания
капитала: концепция физического капитала и фин капитала. Выбор метода измерения и
поддержания капитала остается за орг-ей и зависит от интересов и потребностей
пользователей фин отч-ти.
Если пользователя интересует поддержание номинально инвестированного капитала с
учетом изменений в покупательной способности денег, то применяется фин концепция.
Если пользователя интересуют произв возм-ти орг-и, то применяется концепция
физического капитала.
В обеих концепциях прибыль – остаточная величина, после вычета расходов из доходов с
учетом корректировок, обеспечивающих поддержание капитала на уровне,
соответствующем его величине на начало отчетного периода. Превышение расходов над
доходами признается убытком, уменьшающим величину капитала.
Фин концепция поддержания капитала – капитал сохраняется, если его величина к
концу отчетного периода за вычетом сумм, внесенных акционерами или выплаченных
акционерами, равняется его величине, зафиксированной в начале отчетного периода.
Любое превышение ст-ти активов, либо снижение суммарной ст-ти обязательств, либо и
то и др вместе признается в кач-ве прибыли дан отчетного периода. До момента
реализации активов величина превышения их ст-ти не учит-ся. Этот метод измерения
сохранности капитала и признания прибыли называется методом измерения в
номинальных ден ед-цах. В усл-ях инфляции этот метод искажает реальную величину
прибыли и факт действительного поддержания величины капитала.
В усл-ях инфляции применяется метод измерения в ед-цах постоянной покупательной
способности денег.
Если величина сохраняемого капитала измер-ся в ед-цах постоянной покупательной
способности денег, то в кач-ве прибыли может рассматриваться только та часть
повышения ст-ти активов, которая больше величины увеличения общего ур-ня цен за
отчетный период.
Физическая концепция поддержания капитала – капитал сохраняется, если орг-я в
конце отчетного периода имеет такой же ур-нь произв потенциала или операционных
возможностей, который она имела в начале этого периода. В кач-ве основы для измерения
активов и обяз-в применяется тек ст-ть. Все изменения цен, отажающиеся на ст-ти активов
и обяз-в относ-ся к оценке физич приозв возможностей орг-и и считаются
корректировками ст-ти функционирующего капитала. Они (изменения цен) вкл-ся в
капитал и не относ-ся к суммам, увеличивающим прибыль.
Прибылью отчетного периода признается остаток приращения активов после вычета
величины сохраняемых физич произв возм-тей орг-и за отчетный период. Иначе, прибыль
– ст-ть увеличения произв возм-тей за отч период, включая произв запасы, финоперационные статьи и т.д.
Задача:
Компания «Заря» за 2010 получила итоговую сумму нераспред прибыли 100 000 руб. На
начало отчетного периода компания могла производить 1 000 часов. На конец отчетного
периода – 900 часов. Компания придерживается физической концепции поддержания
капитала. Каким был год: прибыльным или убыточным.
Ответ: убыточным, т.к. произв потенциал сократился, не смотря на полученную прибыль
Балансовое равенство объединяет 3 составляющих элемента балансовой отчет-ти:
Активы = Обязательства + Капитал (*) - американская форма
Балансовое равенство можно записать в виде:
Активы = Обязательства + Капитал + Доходы - Расходы
Т.о. дав наглядное представление об эк взаимосвязи всех 5 элементов фин отчет-ти.
Кроме того на величину собств капитала могут повлиять вложения или изъятия
собственников
Активы = Обязательства + Капитал + Доходы - Расходы + Вложения собственников
– Извлечения собственников
Кроме рассмотренного ранее осн балансового равенства * МСФО признают ещё 2:
Активы = Капитал + Обязательства (**) - континентальная форма уравнения
Активы – Обязательства = Капитал (***) - британская форма.
ЛЕКЦИЯ № 4.Представление инфы в фин отчет-ти. Бух баланс
1. Назначение фин отчет-ти и ответ-ть за её кач-во и представление
2. Компоненты фин отчет-ти
3. Общие методы формирования фин отчет-ти
4. Бух баланс
1. Назначение фин отчет-ти и ответ-ть за её кач-во и представление
Цель фин отчет-ти В соот-и с МСФО №1 ответ-ть за составление и представление фин отчет-ти возлагается
на совет директоров или др руководящий орган АО, либо иной организац формы п\п. В
ООО ответ-ть несет главбух и рук-ль.
2. Компоненты фин отчет-ти
В соот-и с МСФО №1 «Представление фин отчет-ти» полный комплект фин отчет-ти
должен вкл:
1. Бух баланс
2. Отчет о прибылях и убытках
3. Отчет об изменении капитала
4. Отчет о движении ден ср-в
5. Заявление (приказ) об учетной политике
6. Пояснительные примечания к отчет-ти (пояснительная записка)
БУХ БАЛАНС хар-ет в ден оценке фин положение орг-и на отчет дату. Кроме того, ББ
пок-ет собственнику, чем он владеет (како капитал находится под контролем, какие
материальные ценности имеются, величина запасов и т.д.).
ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ хар-ет фин рез-т дея-ти орг-и за отчет период.
ОТЧЕТ ОБ ИЗМЕНЕНИИ КАПИТАЛА пок-ет увеличение или уменьшение капитала за
отчет период в увязке с величиной капитала на начало и конец отчет периода. Кроме того
в отчете показано исп-е капитала в отчет году.
ОТЧЕТ О ДВИЖЕНИИ ДЕН СР-В пок-ет потоки ден ср-в в рез-те текущей, инвестиц деяти орг-и и фин операций за отчет период в увязке с остатками ден ср-в на начало и конец
отчет периода. Отчет о движении ден ср-в дополняет ББ и отчет о прибылях и убытка оч
важной инфой – о способности орг-и привлекать и исп-ть ден ср-ва.
УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА орг-и обобщает совок-ть конкретных принципов,
основополагающих условий и практических правил, принятых данной компанией для
составления и представления фин отчет-ти, обеспечивающих: уместность, достоверность,
нейтральность, полное включение всех существенных пок-лей.
ПОЯСНИТЕЛЬНАЯ ЗАПИСКА содержит инфу, к-ая позволяет раскрыть аналитич
содержание отчет статей.
3. Общие методы формирования фин отчет-ти
Под общими методами формир-я отчет-ти согласно МСФО № 1 подразумевается:
1. допущение непрерывности дея-ти и временной опред-ти (см начало)
2. учетная политика орг-и
3. последовательность представления инфы
4. существенность инфы
5. запрет агрегирования и взаимозачета отдельных статей
6. сравнимость и сопоставимость, представляемых в рамках фин отчет-ти
7. отчет период
8. своевременность представления инфы фин отчет-ти
ЗАПРЕТ
АГРЕГИРОВАНИЯ
И
ВЗАИМОЗАЧЕТА
ОТДЕЛЬНЫХ
СТАТЕЙ
подразумевает, что статьи активов и обяз-в, доходов и расходов не подлежат зачету
(объединению) и отражаются в отчет-ти отдельными статьями, в случаях когда они
существенны (5% валюты баланса).
Взаимозачет возможен только в случаях, когда:
1. м\н стандарты требуют или разрешают зачет (объединение) таких статей
2. статьи активов, обяз-в, прибыли, убытков, сопутствующих расходов опред-ся как
несущественные. Важно понять, что взаимозачеты статей фин отчет-ти снижают
понимание пользователей о проведенных орг-ей операций, уменьшают возм-ти по
прогнозированию будущих ден потоков.
4. Бух баланс
Глядя на балансовое уравнение нетрудно понять, что ББ обобщает и отражает колич инфу
о 3 важнейших элементах фин очтет-ти: активах, обяз-х и капитале орг-и. Линейными
статьями фин отчетов, представляемых в рамках фин отчет-ти орг-и назыв-ся
минимальное число статей, к-ые должен вкл рассматриваемый отчет в соот-и с МСФО
№1. Для ББ в соот-и с МСФО №1 минимальное число статей должно быть след:
Активы
Обязательства
Собственный
1. Осн ср-ва (МСФО № 16)
2. НМА (МСФО № 38)
1. Торговая и др
кредиторская задол-ть
2. Налоговые обяз-ва
(МСФО № 12)
3. Долгосрочные % обяз-ва
(МСФО № 32, 39)
капитал
1. Выпущенный
капитал
2. Резервы
3. Фин активы в т.ч.
3. Доля
инвестиции учтенные по методу
меньшинства
участия (МСФО № 40, 28, 32, 39)
торговая и деб задол-ть
ден ср-ва и их эквиваленты (МСФО
№7)
налоговые требования (МСФО №12)
4. Запасы (МСФО №2)
4. Резервы
Статьи, приведенные в стандарте не исчерпывают всех возможных статей, к-ая каждая
конкретная орг-я может вкл в свой баланс.
Ликвидность баланса опред-ся как степень покрытия обяз-в орг-и её активами, срок
превращения к-ых в деньги соот-ет сроку погашения обяз-в.
Ликвидность актива опред-ся как величина обратная времени, необх-му для
превращения актива в ден ср-ва.
Данные в балансе мб сгруппированы по-разному. Главным критерием группировки
выступают: участие ср-в в обороте орг-и и выполняемые ими функции. Активы можно
сгруппировать в зав-ти от выполняемых ими ф-й: на фин активы, запасы, НМА, осн ср-ва.
В рамках группы запасов можно выделить товары, материалы, НЗП. При группировке
обяз-в кроме критерия по участию в обороте орг-и рассматривают критерий поточности
оценки. 1 из осн критериев явл-ся критерий участия ср-в в обороте орг-й. В зав-ти от
срока обращения (оборачиваемости) активы и обяз-ва делятся на краткосроч и долгосроч.
В кач-ве меры оборачиваемости выступает 1 год.
Краткосроч активы имеют 3 отличительные черты:
1. оборачивается в теч-е нормального операц цикла
2. оборачиваются в теч-е не более 12 мес
3. относятся к ден ср-м или их эквивалентам.
Операц цикл – время от приобретения товарно-материальных ценностей до их продажи в
обмен на ден ср-ва или их эквивалент.
Обяз-ва классифицируются как краткосроч когда их предполагается погасить в теч-е норм
операц цикла или они погашаются в теч-е 12 мес с отчет даты. Все прочие обяз-ва будут
классифицироваться как долгосроч.
В м\н практике возможно представление бух баланса в 2 формах:
1. в форме бух счета (горизонтальная) – как в РФ
2. в форме бух отчета (вертикально) - как в бол-ве западных стран.
Горизонтальный баланс (Актив = Обяз-ва + Капитал)
Актив
Σ
Пассив
Σ
1. Осн ср-ва
900 1.Краткосроч обяз-ва
400
2. Оборотные активы 700 2.Акционерный капитал
200
2.1. сырье
300 3. Нераспределенная прибыль
1000
2.2. деб задол-ть
350
2.3. ден ср-ва
50
Итого
1600 Итого
1600
Вертикальна форма баланса (Активы – Обяз-ва = Капитал)
Название статьи
Σ
1. Осн ср-ва
900
2. Оборотные активы
700
2.1. сырье
300
2.2. деб задол-ть
350
2.3. ден ср-ва
50
3. Краткосроч обяз-ва
400
4. Нетто оборотные активы (чистые активы = п.2 – п.3) 300
5. Нетто активы (п.1 + п.4)
1200
6. Акционерный капитал
200
7. Нераспределенная прибыль
1000
Итого собственного капитала (п.6 + п.7)
1200
Изобразим структуру балансового отчета (ББ) в соот-и с МСФО № 1, исп-я форму счета
(горизонтальная).
Активы
Обязательства
1. Текущие активы в т.ч.
1. Обязательства в т.ч.
- ден ср-ва
- долгосроч обяз-ва
- краткосроч инвестиции
- долгосроч займы и кредиты
- деб задол-ть
- обяз-ва по аренде
- товарно-материальные запасы
- облигации
- предоплаченные текущие расходы
- прочие долговые обяз-ва
- прочие текущие активы
2. Собственный капитал в т.ч.
2. Долгосрочные активы в т.ч.
- акционерный (уставной) капитал
- осн ср-ва
- прочий внесенный и оплаченный
капитал
- НМА
- нераспределенная прибыль
- предоплаченные расходы нескольких отчетных
периодов
- инвестиции и фонды
- прочие внеоборотные активы
ЛЕКЦИЯ № 5. Представление фин отчетности. Отчет о прибылях и убытках
1.Общие методы формирования: линейные статьи, цель представления инфы в
отчете
2. Методы классификации статей в отчете о прибылях и убытках, их
сравнительная хар-ка
3. Метод характера затрат: цели, назначение, сферы применения, формат отчета
4. Метод функций затрат: цели, назначение, сферы применения, формат отчета
5. Требования к раскрытию инфы в примечаниях к отчету о прибылях и убытках
1.Общие методы формирования: линейные статьи, цель представления инфы в
отчете
В ОПУ дб представлены след статьи:
1. выручка
2. рез-ты от операц дея-ти
3. затраты по финансированию
4. доля прибыли и убытков, ассоциированных орг-ей и совместной дея-ти, учитываемых
по методу участия
5. нал расходы
6. прибыль (убыток) от обычных видов дея-ти
7. рез-ты чрезвычайных обстоятельств
8. доля меньшинства
9. чистая прибыль (убыток) за период.
Перечень статей, представляемых в рамках ОПУ мб расширен каждой орг-ей сам-но, если
это необх-мо для полного и достоверного раскрытия фин рез-в дея-ти орг-и.
Назначение ОПУ – дать аналитич хар-ку доходов и расходов.
2. Методы классификации статей в отчете о прибылях и убытках, их
сравнительная хар-ка
В соот-и с МСФО №1 сущ-ет 2 возм способа группировки статей в ОПУ. След-но сущ 2
формата представления этого отчета. 1 формат основан на раскрытии затрат на произ-во,
по так называемым элементам затрат (затратный тип), 2 – на с\с прод-и (функциональный
тип). Оба формата позволяют получить совершенно одинаковый рез-т, но по-разному
раскрывают данные о его формировании. Различия м\у вариантами покажем графически.
Формат с\с
Доход от продажи
С\с прод-и Прибыль
Формат затрат
Доход от продаж
Изменение запасов Затраты (расходы) Прибыль
Представим сравнительную хар-ку 2 форматов ОПУ в виде таблицы:
Метод характера затрат
Методы ф-й затрат или метод с\с продаж
Показатели
Сумма
Показатели
Сумма
ден едден едц
ц
1. Поступление от продажи (+)
1680
1. Поступление от продажи (+)
1680
2. Затраты на произ-во в т.ч.:
1200
2. С\с проданной прод-и (-)
850
а) материалы (-)
500
3. Управленческие расходы (-)
270
б) з\п
600
4. Коммерческие расходы (-)
130
в) амортизация
100
5. Операц прибыль (+)
430
3. С\с запасов, ГП, НЗП
6. Иные доходы и поступления
150
(+)
а) на нач периода (-)
250
7. Иные расходы (-)
280
б) на конец периода (+)
320
8. Прибыль до н\о
300
4. Прочие расходы (+)
120
9. Налог на прибыль
100
5. Операционная прибыль
430
10. Чистая прибыль
200
6. Иные доходы и поступления
150
(+)
7. Иные расходы (-)
280
8. Прибыль до н\о
300
9. Налог на прибыль
100
10. Чистая прибыль
200
3. Метод характера затрат: цели, назначение, сферы применения, формат отчета
ОПУ, составляемый в формате затрат (метод характера затрат) применим в небольших
компаниях, чаще всего непроизв, где не требуется операц расходов в соот-и с
функциональной классификацией. При отражении расходов по их характеру обяз-но
выделяют такие элементы затрат: расходы на з\п, амортизац отчисления, расходы на
приобретение материалов, др расходы.
Исчисление операц прибыли по формату характера затрат
Первым пунктом любого ОПУ явл-ся оборот по продаже (поступление от продажи).
В эту статью входит:
1) доходы от продажи, проката, сдачи в аренду, приведений обычных хоз дея-ти
- ГП и товаров
- ненужного сырья, вспомогат и иных материалов, лома, отходов, полуфабрикатов и
побочных продуктов
- доходы от услуг, оказанных п\п, страх возмещения за реализованные товары.
Доходы уменьшаются на сумму возмещаемых налогов и сборов (пр. НДС), а также на стть возврата от покупателей.
2) прочие виды доходов от хоз дея-ти орг-и (нетипичные для орг-и, потому не попавшие в
п.1)
- доходы от выбывающего осн капитала, от продажи цен бумаг
- возмещение убытков и издержек
- страховые возмещения, если речь не идет о проданных товарах
- курсовые разницы от валютных операций (положит или отрицат)
- доходы от денежной помощи.
Затраты на произв и оператив хоз дея-ть в формате характера затрат
3) ст-ть сырье и материалов
- расходы на сырье, произв и вспомогат материалы
- топливо и энергетич материалы
- чистящие и смазочные ср-ва
- лабораторные и конторские материалы (канцтовары)
- расходы на промыш р, у со стороны, на приобретение энергетич, тепловой и др видов
энергии и т.п.
4) изменения в запасах готовых изделий и НЗП вычисляются в виде разницы в остатках
на начало и конец отчет периода. В расчет принимаются со знаком «+» если ст-ть остатков
уменьшается, в расчет применяются со знаком «-» при увеличении ст-ти остатков
5) расходы на оплату персонала
- з\п и оклады
- все виды вознаграждений за выполненную работу, вкл-я премиальные, комиссионные,
сверхурочные, а также различные ден компенсации
В этой статье должны найти отражение расходы на соц обеспечение, установленные
законом, а также взносы в пенсионный и медицинские фонды.
6) амортизац отчисления и др суммы, списываемые в погашение ст-ти в материальных и
нематериальных долгосрочно эксплуатируемых активов
7) прочие эксплуатационные затраты (расходы на рекламу, на услуги связи, лицензионные
платежи и т.п.).
Операционный рез-т от продаж получают путем сложения всех доходов, перечисленных в
п.1 и 2 и вычитания всех расходов, перечисленных в п. 3-7
4. Метод функций затрат: цели, назначение, сферы применения, формат отчета
ОПУ, составляемый в формате с\с (метод ф-й затрат) применим в крупных произв
компаниях (таких как заводы), где требуется распределение операц расходов в соот-и с
функц классификацией. Функциональная схема распределения затрат предполагает, что
все затраты понесенные орг-ей будут разбиты на классы в соот-и с выполняемыми ф-ми:
с\с прод-и, ком расходы, управленч расходы.
Исчисление операц прибыли по формату с\с
1. Оборот от продажи вкл доходы от реал-и товаров и услуг при ведении обыч хоз дея-ти,
ненужных материальных запасов и др видов доходов. Изменение в ст-ти запасов ГП и
НЗП не учитываются
2. С\с реализованной прод-и, товаров, услуг
- произв с\с прод-и из данных услуг не зависимо от периода, к к-му относятся издержки
- произв накладные расходы и др затраты, относящиеся к произв сфере – исследование и
разработки новой прод-и, гарантии, ответственность за кач-во, ст-ть покупных товаров,
израсходованных в процессе произ-ва, прочие расходы, вкл-ые в с\с прод-и
3. Валовой операц рез-т от продаж (п.1 – п.2)
4. Ком расходы: все расходы связанные с продажей прод-и учитываются в том отчет
периоде, к к-му относятся
5. Управленч расходы за отчет период
6. Операц фин рез-т будет посчитан как п. 3 – п.4 – п.5.
5. Требования к раскрытию инфы в примечаниях к отчету о прибылях и убытках
Орг-и, предоставляющие отчет-ть по формату с\с обязаны раскрывать в примечаниях к
ОПУ доб инфу о характере расходов по элементам, т.е. обяз-но дб указаны суммы,
приходящиеся на амортизац отчисления, расходы, связанные с оплатой труда и
приобретения сырья и материалов. Стандарт (МСФО №1) требует раскрыть или в самом
отчете или в примечаниях к нему суммы дивидендов на акции, объявленных или
предложенных к объявлению за отчет период. Однако четкого описания требований,
касающихся раскрытия доп инфы в стандарте нет.
ЛЕКЦИЯ № 6.Представление инфы в фин отчет-ти, отчет об изменениях в капитале
1. Требования к раскрытию инфы в отчете об изменениях в капитале и примечаниях
к нему. Элементы отчета. Способы раскрытия инфы в отчете
Отчет предусмотрен МСФО, но в целом имеет недолгую европейскую практику.
Минимальный состав статей отчета вкл: нераспределенную прибыль, капитал по его
видам и др статьи, к-ые оказали влияние на капитал в отчет периоде. Изменения в
капитале орг-и происходят в рез-те операций с собственниками, к-ые приобретают,
выпущенные в данном отч-ом периоде акции, в пользу к-ых начисляются и
выплачиваются дивиденды, а также за счет накоплений нераспред прибыли, уценки и
дооценки различ видов имущ-ва. В общем виде эти изм-я выражаются в изменении
величины чистых активов за отч-ый период или физической величины произв капитала в
зав-ти от принятой концепции поддержания капитала.
Отчет обязан предоставить пользователю фин отчет-ти подробную инфу обо всех
существенных изменениях в фин положении компании, таких как: прибыли и убытки, а
также др элементов, вкл-я прибыль или убыток от переоценки ст-ти осн ср-в, суммы
положит и отрицат разниц от переоценки фин вложений.
Стандартные требования состоят в том, что в отчет-ти следует отражать движение
капитала за период по элементам и сопоставлений нач и конечного сальдо по ним. В
отличие от ББ и ОПУ, отчет об изменениях в капитале не имеет подробно описанного
формата представления. МСФО предлагают несколько вариантов построения этого
отчета, МСФО №1 предусматривает 2 формы отражения изменений, произошедших в
капитале компании за отч-ый в год: столбцовый и альтернативный формат отчета.
Столбцовый вариант заключается в построении фин отчета, к-ый наз-ся «Отчет об
изменениях в капитале» и вкл-ет прибыли и убытки п\п за отч-ый период, а также те
статьи, к-ые признаются непосредственно в разделе «Капитал». При этом вся инфа в
отчете представляется по классам капитала, по каждому из к-ых дб проведена выверка
входящего и исходящего сальдо. Для каждого элемента собств капитала приводится в
отчете самостоятельный столбец, а в строках описывают осн типы хоз операций с
капиталом.
Изменения собственного капитала возникают в результате:
1. расчет с собственниками по дивидендам и эмиссии акций
2. прибыли и убытков, не признающихся в отчете о прибылях и убытках
9 переоценка осн ср-в
9 курсовые разницы, полученные в процессе перевода сводной отчет-ти
9 деловая репутация приобретенных компаний
3. накопленной (нераспределенной) прибыли
4. изменений в учетной политике.
В первой и последней строках отчета приводятся входящие и исходящие сальдо по
классам капитала, к-ые можно сверить с балансовым отчетом. Последняя колонка обычно
вкл-ет итоговую сумму по всем классам капитала.
Схематически изобразим пример отчета об изменениях за год в столбцовом варианте.
Строки
Акционерны Эмиссионны
Фонд
Фонд
Накопленна Итог
отчета
й капитал
й доход
переоценк пересчет я прибыль
о
и
а
Сальдо на
х
х
х
(х)
х
Σх
начало года
Изменения в
(х)
(х)
учетной
политике
Пересчитанно
х
х
х
(х)
х
Σх
е сальдо
Сумма
х
х
дооценки
имущ-ва
Дефицит от
(х)
(х)
переоценки
инвестиций
Разница от
(х)
(х)
пересчета
валют*
Итого
(х)
(х)
Σ(х)
прибыли и
убытки не
признанные в
форме 2
Чистая
х
х
прибыль за**
отч-ый год
Начислено
(х)
(х)
дивидендов
Эмиссия
х
х
Σх
акций
Сальдо на
х
х
х
(х)
х
Σх
конец года
х – на какой фонд или капитал повлияет показатель строки
(х) – может быть отрицательная сумма
* - разница от пересчета валют возникает в сводном отчете при обобщении отчетов,
составленных в валютах, отличных от валюты консолидированного отчета
** - приводится конечный показатель отчета о прибылях и убытках
Эта форма отчета явл-ся более полной, т.к. как вкл-ет больше инфы по сравнению с
альтернативным вариантом отчета об изменениях в капитале.
В соот-и с принципами МСФО капитал мб разделен на классы.
Эти классы и наз-ют элементами отчета:
1) акционерный капитал - осн капитал АО, размер к-го опред-ся уставом образуется за
счет выпуска акций
2) эмиссионный доход - доход полученный за счет эмиссии; эмиссия – это выпуск в
обращение цб
3) собственные акции выкупленные у акционеров
4) фонд переоценки осн ср-в (резерв)
5) резерв по курсовой разнице, полученный в процессе перевода отчет-ти дочерних
компаний (фонд пересчета)
6) деловая репутация дочерних компаний
7) нераспределенная прибыль.
Альтернативный вариант (второй) закл-ся в построении отчета, к-ый наз-ся «Отчет о
признанных прибылях и убытках» и вкл-ет только чистое влияние прибыли и убытков за
отч-ый период, отраженных в разделе «Капитал». Отчет не вкл-ет операции, связанные с
изменениями уставного капитала, выплатой дивидендов и .п. Все эти статьи должны быть
раскрыты к примечаниях к отчету или в приложениях к фин отч-ти (пояснительной
записке).
Схематически изобразим примерный отчет об изменении в капитале за счет прибылей и
убытков
Название статьи
Отчетный год
Предыдущий
год
1. Прирост (дефицит) от переоценки имущества
х
х
2. Прирост (дефицит) от переоценки инвестиций
(х)
х
3. Курсовые разницы от пересчета фин отч-ти, (х)
(х)
представленной в иной валюте
4. Прибыль, не отраженная в форме 2
х
х
5. Чистая прибыль за период
х
х
6. Итого признанные прибыли и убытки, влияющие на х
х
изменение капитала
суммирование
Влияние изменений в учетной политике
Помним, что все статьи, нераскрытые в отчете, но оказывающие влияние на величину
капитала, включая соизмерение начального и конечного сальдо за отчетный период,
должны быть отражены в приложении к отчету или пояснительной записке.
В заключении отметим, отчет об изменениях в капитале должен отражать основные
операции, которые производились над статьями, входящими в раздел Капитал.
Перечислим осн группы таких операций:
- корректировки капитала в связи с изменениями в учетной политике или с изменениями в
МСФО
- прибыли и убытки, не показываемые в отчете о приб и убытках
- чистая прибыль
- дивиденды
- дополнительный капитал
- операции с акционерным капиталом
Рассмотренные нами примерные отчетные формы, приводимые в стандартах, не явл-ся
обязательными, они только иллюстрируют возможные варианты, оставляя за
составителями фин отч-ти право самим выбирать и конструировать пригодные для них
отчетные формы.
ЛЕКЦИЯ № 7. Отчет о движении ден ср-в в составе фин отчетности
1. Цель отчета и сфера применения. Определение осн понятий отчета
2. Представление отчета, классификация ден потоков по виду дея-ти. Методы
представления ден потоков от операционной дея-ти, их сравнит хар-ка,
форматы отчетов
3. Представление ден потоков от инвестиц и фин дея-ти, валовая и нетто
оценка, отражение отд-х видов операций в отчете.
4. Порядок отражения в отчете неденежных операций и эквивалентов ден ср-в
5. Треб-я к раскрытию инф-и в пояснении к отчету о движении ден ср-в
1. Цель отчета и сфера применения. Определение осн понятий отчета
Отчет о движении ден ср-в показывает потоки ден ср-в (поступление и выбитие) в рез-те
тек, инвестиц и фин дея-ти компании за отчетный период в увязке с остатками ден ср-в на
начало и конец отчетного периода.
Цель отчета – обеспечить пользователей инф-ей о способности орг-и привлекать и
использовать ден ср-ва.
Инф-я, содержащаяся в отчете, необходима для оценки:
1. перспективные возм-ти орг-и создавать положит потоки ден ср-в (поступление
больше выбытия)
2. способности орг-и выполнять свои обяз-ва по расчетам с кредиторами, выплате
дивидендов и иных платежей
3. потребности в доп привлечении ден ср-в со стороны
4. причин различия между чистыми доходами орг-и и связанными с ними
поступлениями и платежами
5. эф-ти операций по финансированию орг-и и инвестиц сделок в ден и безденежной
форме
Отчет регл-ся МСФО №7.
Ден ср-ва согласно МСФО №7 – касса и банковские счета орг-и. (Депозитные вклады –
это фин вложения, к ден ср-вам мы их отнести не можем)
К ден эквивалентам относ-ся все краткосрочные высоколиквидные вложения ден ср-в,
которые легко и быстро конвертируются в деньги и подвержены незначительному риску
колебания их ст-ти.
Потоки ден ср-в – поступление или расход ден ср-в или их эквивалентов.
Общая идея составления отчета о движ-и ден ср-в: опред-е ден потоков входящих и
исходящих, возникающих в отчетном периоде в рез-те операционной, инвестиц и фин деяти компании.
1. Операционная (тек) дея-ть – дея-ть, приносящая компании основной доход и не явл-ся
инвестиц или финансовой.
Величина ден потоков, образовавшихся в рез-те опер дея-ти, - основной индикатор
достаточности ден ср-в для погашения обяз-в, поддержания производит-ти, выплаты
дивидендов и инвестирования ср-в без привлечения ден ср-в внешних источников
финансирования.
К потокам ден ср-в от операц дея-ти можно отнести:
- получение ден ср-в от продажи тов-в, р, у
- получение доходов от аренды, причитающихся комиссионных, штрафов, пеней или иных
страховых возмещений
- ден платежи поставщикам за товары, у, персоналу орг-и, страховым орг-ям, а также по
ком контрактам и налоговым обяз-вам
2. Фин дея-ть (дея-ть по привлечению ср-в) – сов-ть операций, приводящих к
изменению в размерах и структуре собственного и заемного капитала за исключением тек
кредиторской зад-ти.
К фин дея-ти можно отнести:
- ден поступления от эмиссии акций и иных ценных бумаг, а также получение
долгосрочных и краткосрочных кредитов и займов
- ден выплаты в ходе выкупа и погашения акций обществ (выплата дивидендов)
- ден выплаты для погашения ден кредитов и займов, а также для погашения зад-ти по
фин аренды (лизинг)
Инф-я о ден потоках, появляющихся в рез-те фин дея-ти, нужна для прогнозирования
претензий на буд ден потоки со стороны лиц, ссудивших компании капитал.
3. Инвестиц дея-ть – приобретение или продажа долгосрочных и прочих активов, а также
фин вложений, не относящихся к эквивалентам ден ср-в
Инф-я о ден потоках, возникающих в рез-те инвестиц дея-ти, нужна для оценки
настоящих и буд доходов, приносимых в рез-те вложения ресурсов.
Примеры ден потоков от инвестиц дея-ти:
- ден потоки, направленные на приобретение и реализацию осн ср-в, НМА, др внеоб
активы (включая накопленные расходы на развитие компании)
- ден ср-ва, направленные на приобретение и реализацию долей в УК др компаний (если
они не были приобретены с целью дальнейшей перепродажи)
- ден ср-ва, необходимые при авансовых расчетах и долгосрочных займах
- ден ср-ва, необходимые для фьючерсных и форвардных контрактов (если они не
предназначены для перепродажи)
2. Представление отчета, классификация ден потоков по виду дея-ти. Методы
представления ден потоков от операционной дея-ти, их сравнит хар-ка,
форматы отчетов
Отчет о движении ден ср-в представляет собой сов-ть показателей, развернуто хар-их
приход и расход ден наличности за отчетный период. Потоки ден ср-в группируются по 3
направлениям:
Общий поток ден ср-в
Поток ДС от инвестиц дея-ти Поток ДС от операц (тек) дея-ти Поток ДС от фин дея-ти
Основным явл-ся раздел операционной дея-ти, т.к. она генерирует осн ден наличность.
Именно по методике этого раздела отчеты классифицируются по методам:
- прямой (предполагает непосредственное отражение потоков ден ср-в)
- косвенный (в отчете отраж-ся только часть потока ден ср-в, не включающая вал
поступления и расходы от осн дея-ти)
Для каждого из методов предусмотрена своя форма отчета о движ-и ден ср-в
Выбрать метод составления отчета о движ-и ДС компании могут сам-но.
Комитет по МСФО рекомендует исп-ть компаниям прямой метод составления отчета,
однако компании предпочитают исп-ть косвенный, т.к. он не раскрывает стр-ру ден
потоков.
При прямом методе составления отчета о движении ДС операц дея-ть как правило
включает выручку, прочие доходы, выплаты поставщикам и персоналу, уплату налогов и
штрафы. Др словами раскрываются осн составляющие общего потока ДС.
При косвенном методе поток ДС, полученный от операц осн дея-ти восстанавливается
расчетом: прибыль + ам-я +\- изменение остатков запасов +\- изменение деб зад-ти +\- др
коррективы. Т.е. величина чистой прибыли корректируется на суммы, полученные в резте различных операций, в том числе и неденежных.
Прямой метод рекомендован для компаний произв сектора, косвенный рек-ся исп-ть
финансово-кредитным институтам.
Табл. Формат отчета о движении ДС (прямой метод)
№ Название статьи
1.0. Денежные потоки от операционной дея-ти
1.1. Ден ср-ва, полученные от покупателей и заказчиков
1.2. Ден ср-ва, уплаченные поставщикам и работникам
1.3. Ден ср-ва, полученные от осн вида дея-ти
Показатель
х
(х)
х
1.4. Проценты уплаченные
(х)
1.5. Налог на прибыль уплаченный
(х)
1.6. Ден ср-ва, полученные орг-ей без учета чрезвычайных обстоятельств х
1.7. Результат чрезвычайных обстоятельств
х
1.8. Чистый приток (отток) ДС от операционной дея-ти
х
2.0. Денежные потоки от инвестиционной дея-ти
2.1. Чистые поступления ДС при осущ-и инвестиций
(х)
2.2. Приобретение осн ср-в
(х)
2.3. Поступление от реализации осн ср-в
х
2.4. Проценты полученные
х
2.5. Дивиденды полученные
х
2.6. Чистый приток (отток) ДС от инвестиционной дея-ти
х
3.0. Денежные потоки от фин дея-ти
3.1. Эмиссионный доход
х
3.2. Поступления процентов по долгосрочным займам
х
3.3. Платежи за фин аренду (лизинг)
(х)
3.4. Дивиденды выплаченные
(х)
3.5. Чистый приток (отток) ДС от фин дея-ти
х
4.
Всего увеличение (уменьшение) ДС
х
5.
ДС на начало отчетного периода
у
6.
ДС на конец отчетного периода
z
Табл. Формат отчета о движении ДС (косвенный метод)
№
Название статьи
Показатель
1.0. Денежные потоки от операционной дея-ти
1.1. Прибыль до н\о и чрезвычайных обстоятельств
х
КОРРЕКТИВЫ
1.2. Годовая амортизация
х
1.3. Отрицательная курсовая разница
х
1.4. Доход от инвестиций
(х)
1.5. Проценты уплаченные
(х)
1.6. Операционная прибыль без учета изменений оборотного х 1.1. – (1.2.капитала
1.5)
1.7. Увеличение деб зад-ти
(х)
1.8. Уменьшение кред зад-ти
(х)
1.9. Уменьшение товарно-мат запасов
х
1.10. ДС, полученные от осн вида дея-ти
х
1.11. Проценты уплаченные
(х)
1.12. Налог на прибыль уплаченный
(х)
1.13. Результат чрезвычайных обстоятельств
х
1.14. Чистый приток (отток) ДС от операционной дея-ти
2.0. см. табл выше
Формат отчета с п.2 до п.6 составляется как в прямом методе.
Сравнительную хар-ку и форматы отчетов рассмотрим на практическом примере.
Баланс
Строки баланса
АКТИВ
1. ДС
2. Деб зад-ть
3. Материалы (ТМЦ)
На нач года На конец года Изменения
0
0
0
49
21
15
+ 49
+ 21
+ 15
Итого:
0
85
+ 85
ПАССИВ
1. Кред зад-ть
0
5
+5
2. Акционерный капитал
0
60
+ 60
3. Нераспределенная прибыль 0
20
+ 20
Итого:
0
85
+ 85
Отчет о прибылях и убытках (тыс руб)
Статья
На нач года
1.Выручка
125
2. Операцион расходы
85
3. Прибыль до уплаты налогов 40
4. Налог на прибыль
6
5. Чистая прибыль
34
Доп сведения. Компания «Успех» выплатила в конце года 14 тыс ден ед-ц дивидендов.
Составим отчет о движении ДС косвенным методом.
Название статьи
Показатель
1. Денежные потоки ДС от операционной дея-ти
1.1. Чистая прибыль
34
КОРРЕКТИРОВКИ
1.2. Увеличение деб зад-ти
(21)
1.3. Увеличение кред зад-ти
5
1.4. Увеличение товарно-мат запасов
(15)
3
1.5. Чистый приток (отток) ДС от операционной дея-ти
2. Денежные потоки ДС от инвестиционной дея-ти
2.1. Чистый приток (отток) ДС от инвестиционной дея-ти 0
3. Денежные потоки ДС от фин дея-ти
3.1. Эмиссия акций
60
3.2. Дивиденды выплаченные
(14)
46
3.3. Чистый приток (отток) ДС от фин дея-ти
4. Чистый поток ДС, полученный от всех видов дея-ти
49
ДС на начало отчетного периода
0
ДС на конец отчетного периода
49
Алгоритм расчета потока ДС от осн дея-ти косвенным методом:
1. Прибыль до н\о – уплаченный налог на прибыль + износ осн ср-в и др
амортизируемых активов
2. + увеличение запасов или – их умеьшение
3. + увеличение кред зад-ти или – ее уменьшение
4. + уменьшение деб зад-ти или – ее увеличение
Составим отчет прямым методом.
Название статьи
Показатель
1. Денежные потоки от операционной дея-ти
1.1. Ден выручка от реализации
125 – 21 = 104
1.2. Расходы, оплаченные в ден форме (85 – 5 + 15)
(95)
1.3. Налоги уплаченные
(6)
Чистый приток (отток) ДС от операционной дея-ти 3
Начиная с п. 2 до п. 6 расчет повторится.
При прямом методе составления отчета отчет начнется с корректировки выручки от
реализации, т.к. ее отражение в учете по методу начисления не означает получение всех
ден ср-в и пересчета всех расходов в ден форме.
Алгоритм при прямом методе:
1. Выручка от реализации = Выручка из ф. 2 + уменьшение ДЗ – увел-е ДЗ
2. Затраты в ден форме = с\с проданных тов-в (форма 2) +\- увеличение (ум) остатка
запасов +\- уменьшение (ув) КЗ (форма 1)
3. Др расходы в ден форме = расходы по осн дея-ти (форма 2) +\- увеличение (ум-е)
расходов (форма 1) +\- уменьшение (ув-е) ДЗ
4. + Начисленный износ в ден форме
5. Прочие выплаты в ден форме = +\- ум-е (ув-е) КЗ
6. Чистый поток от осн дея-ти = 1 – 2 – 3 – 4 – 5
Если сопоставить форматы двух отчетов, то увидим отличия только в 1-м разделе.
Каждый из методов составления отчета о движения ДС хорош по своему, каждый
содержит важную инф-ю:
- прямой показывает валовые потоки денег
- косвенный сод-ит данные о фин рес-ах и их движении
3. Представление ден потоков от инвестиц и фин дея-ти, валовая и нетто
оценка, отражение отд-х видов операций в отчете.
Потоки ДС в отчете должен быть представлен развернуто. Притоки отдельно, оттоки
отдельно.
Однако при определении потоков от инвестиц и фин дея-ти может исп-ся Нетто метод.
Взаимозачет в отч-ти потоков и оттоков ДС и представляет Нетто метод.
Этот метод допускается только в случаях, предусмотренных в стандартах:
1. Когда потоки ДС отраж дея-ть клиентов, а не самой орг-и (принятие и погашение
вкладов до востр, сбор арендной платы от имени владельца и передача ему)
2. Когда ден поступления и платежи отличаются быстрым оборотом, краткими
сроками погашения и большими суммами (приобр и продажа инвестиций)
ДС в ин вал долж быть отраж в отч-ти по обмен курсу на конк период
Ин вал опер-и вкл в отчете движ-и ДС в пересчете по датам опер, либо по ср курсу (реглся МСФО №2)
Курсовые вал разницы возникающие в рез-те пересчета балансовых статей не явл ден
потоками, но отраж в отчете отд строкой. Делается это для того, чтобы сбалансир-ть
показатели налич ДС и их эквивалентов на нач и кон отч периода.
ДС могут иметь комплексный хар-р. Например, погаш займа и % к нему.
Ден поток, связанный с займом будет прив-ся в разделе фин дея-ти, а ден поток, связ с
выплатой % в операц-ой, если в счет займа куплены запасы или в инвестиц, если в счет
займа куплены ОС.
Ценные бум для перепродажи отраж-ся в опер дея-ти. Если цен бум приобр с целью
получения дохода, то этот ден поток будет отраж-ся в инвестиц дея-ти.
Полученные дивиденды как правило отраж-ся в разделе инвестиц дея-ти, а выплаченные
чаще относят в фин раздел. Но в зав-ти от специфики работы орг-и как выплаченные, так
и полученные дивиденды могут оказаться в операционном разделе.
Налоги в отчете от движении ден ср-в отраж-ся по прямому признаку – выплаченные.
Чаще всего поток ден ср-в, связанный с выплатой налогов, включают в операц дея-ть,
однако если налоги носят конкретный хар-р, то они могут вкл-ны в инвестиц и фин дея-ть.
4. Порядок отражения в отчете неденежных операций и эквивалентов ден ср-в
К неденежным статьям и операциям чаще всего относят то, что связано с осн ср-вами и
ТМЦ.
Пример 1.
Компания приобрела дочернее п\п целиком. Общая ст-ть покупки составила 590 ден ед-ц.
Ст-ть приобретенных активов и обязательств составила:
По статье ДС– 40 ден ед-ц
По статье ТМЦ – 100 ден ед-ц
По статье ДЗ– 250 ден ед-ц
По статье Долгосрочные займы – 200 ден ед-ц
В какой сумме отразится в отчете о движ-и ДС приобретение дочернего п\п.
Составляя отчет о движ-и ДС приобретение или продажа компаний найдет свое отраж-е в
инвестиц дея-ти. Т.к. инвестирование в ДС неправомерно, то ден поток при осущ-и такой
операции в отчете отразится в сумме: 590 – 40 = 550 ден ед-ц.
Пример 2.
В теч-е отчетного периода компания приобрела осн ср-ва ст-тью 1 250 ден ед-ц, включая
осн ср-ва на сумму 900 ден ед-ц, которые были получены на усл-ях фин лизинга. Опр-ть в
какой сумме и в каком разделе будет отражена данная операция в отчете о движ-и ДС.
В отчете в инвестицион раздел войдет только сумма реального ден платежа за осн ср-ва
1 250 – 900 = 350 ден ср-в (не включая лизинг). Лизинг найдет свое отраж-е либо в фин,
либо в операц дея-ти, в зав-ти от дальнейшей работы компании.
5. Треб-я к раскрытию инф-и в пояснении к отчету о движении ден ср-в
Компания должна обеспечить выверку сумм в отчете о движ-и ДС с соответствующими
данными, содержащимися в балансе и др отчетах. Обычно это треб-е вып-ся путем
приведения в приложении таблицы с остатками ДС на счетах и их эквивалентов.
Состав ДС в орг-и раскрывается в 3 отчетах: баланс, отчет о прибылях и уб-ах, отчет о
движ-и ДС. Показатели во всех формах должны быть взаимоувязаны и непротиворечивы.
Кроме того, в пояснении должна быть представлена уточняющая инф-я, в том числе о:
- ДС выплаченных или полученных, но не отраженных в выписке банка
- ДС в виде собственных акций, выкупленных у акционеров (особенно это касается
привилегированных акций, которые играют роль ДС)
- краткосрочных фин вложениях с разбивкой по срокам погашения
- данные об остатках ДС на заблокированных и арестованных счетах
- данные об остатках ДС, ограниченных в использовании или используемых
беспрепятственно
Косвенный метод составления отчета о движ-и ДС строится на след балансовых ур-ях:
Активы = Обязательства + Капитал
А неденежные + А денежные = Обязательства + Капитал
А денежные = Обязательства + Капитал - А неденежные
Изменения ден статей влечет за собой изменение неденежных статей
Увеличение ден статей Уменьшение ден статей
Увеличение неденежных активов
х
Уменьшение неденежных активов
х
Увеличение капитала и обяз-в
х
Уменьшение капитала и обяз-в
х
Из табл следует, что если за отчетный период ДЗ возрастает на 200 ед-ц, то это приведет к
корректировке (уменьшению) прибыли на 200 ед-ц.
Задача:
Составьте отчет о движении ДС компании, которая начала работу в отчетном периоде,
если известно:
1ф - Поступило от акционеров по вкладам в капитал 1 000 ден ед-ц
2о - Поступление от заказчиков за оказанные услуги 500 ден ед-ц
3и - Приобретение офисного компьютера 200 ден ед-ц
4о - Выплата зарплаты 100 ден ед-ц
5ф - Получение банковского займа 400 ден ед-ц
6о - Выплата налогов – 200 ден ед-ц
7ф - Выплата дивидендов акционерам – 100 ден ед-ц
Название раздела
Величина ден потока
I. Операц дея-ть
1.1. Поступления от покупателей и заказчиков 500
1.2. Выплата зарплаты
(100)
1.3. Выплата налогов
(200)
200
Итого чистый ден поток от опер дея-ти
II. Инвестиц дея-ть
2.1. Приобретение осн ср-в
Итого чистый ден поток от инвестиц дея-ти
III. Фин дея-ть
3.1. Поступления от акционеров
3.2. Получение банковского займа
3.3. Выплата дивидендов акционерам
Итого чистый ден поток от фин дея-ти
Итого чистый ден поток
Сальдо на начало отч периода на ден счетах
Сальдо на конец отч периода на ден счетах
(200)
(200)
1 000
400
(100)
1 300
1 300
0
1 300
ЛЕКЦИЯ № 8. Международные принципы учета запасов
1. Цель и сферы применения МСФО №2. Опред-е осн понятий стандарта
2. Оценка запасов: с\с и чистая реализационная ст-ть
3. Методы определения с\с запасов. Порядок признания расходов в обл-ти запасов
4. Раскрытие инф-и в области запасов фин отч-ти
1. Цель и сферы применения МСФО №2. Опред-е осн понятий стандарта
Таблица. Соответствие МСФО №2 и ПБУ № 5\01
Наименование
Краткое сод-е стандарта
Соответствие
ПБУ
стандарта
5/01
IAS 2 Inventories 1. Запасы ТМЦ оцениваются по мин (рын ТМЦ отраж-ся в
«Запасы» МСФО или с\с) оценке
учете по фак с\с
№2
2. При опред-и ст-ти мат рес-ов, Метод
розничных
списываемых на производственные нужды цен не прим-ся
прим-ся методы: ФИФО, ЛИФО, ср
взвешенной ст-ти или метод розничных цен
3. В с\с ТМЦ не вкл-ся накладные расходы Соответствует
по приобретениям
4. В усл-ях гиперинфляции допустимо Проведение
проведение переоценок ТМЦ
переоценки в теч-е
года не практикуется
Цель стандарта – унифицировать подходы к понятию запасов, их оценке и правилам
учета.
К запасам в соотв-и с МСФО относ-ся активы в форме сырья и материалов для
использования в пр-ве тов-в и оказании услуг или предназначенные для продажи в ходе
нормальной дея-ти компании, либо для использования в процессе пр-ва для такой
продажи.
При сравнении категорий запасов по междунар и рос стандартам необходимо отметить,
что в МСФО никогда не выделяли как самостоят категорию Малоценные и
быстроизнашивающиеся предметы (МБП). Лишь с введением ПБУ 6\01 МБП стали учится идентично междунар практике.
Еще одно отличие в порядке учета запасов относ-ся к понятию оценки запасов. Для
балансовой оценки запасов по МСФО прим-ся правило «LCM» - запасы должны
оцениваться по меньшей ст-ти из двух – фак с\с или чистой продажной рын ст-ти (чистая
реализационная). Это правило получило название «Правило наименьшей оценки», оно
основано на принципах консерватизма и осмотрительности.
Чистая реализационная ст-ть:
Активы отраж-ся по сумме ДС или их эквивалентов, которые в наст вр могут быть
выручены от продажи актива в нормальных усл-ях.
Обязательства отаж-ся по ст-ти их погашения, т.е. по недисконтированной сумме ДС и их
эквивалентов, которую предполагалось бы потратить для погашения обязательств при
нормальном течении лет.
Пример.
Компания Успех имеет запасы в сумме 65 ден ед-ц. На дату формир-я фин отч-ти запасы
потеряли свой тов вид и могут быть проданы сегодня только за 40 ден ед-ц, при этом
затраты на продажу составят 5 ден ед-ц. Отразите запасы фин отч-ти по чистой
реализацион ст-ти.
Запасы будут отражены в фин отч-ти в сумме 35 ден ед-ц (65 – 40 чистая реализ ст-ть
запасов, потерявших тов вид)
2. Оценка запасов: с\с и чистая реализационная ст-ть
В МСФО №2 для балансовой оценки запасов разрешено использование одного из двух
способов оценки – по с\с или по возможной чистой цене продаж. Отметим, что обе оценки
имеют варианты.
Варианты с\с: метод ЛИФО, ФИФО, ср с\с материалов и тов-в, производственной с\с гот
продукции и НЗП. Выделяют полную и неполную с\с.
Т.к. метод ЛИФО явл-ся альтернативным, то в пояснении к отч-ти при использовании
этого метода необходимо показать разницу между балансовой ст-тью или ст-тью по
форме ФИФО или возможной чистой цене продаж.
Варианты рын цен: покупная цена, продажная цена.
МСФО отдают предпочтение продажным ценам и опред-ют их на ур-не чист реализ ст-ти,
т.е. за минусом ком затрат по продаже. Понятие «Покупные цены» неоднозначно. Это
могут быть и договорные цены со скидками, либо «фактурные» цены, причем фактурные
цены могут опред-ся по договору с включением в ст-ть разл доп услуг и транспортных
расходов.
Орг-я, применяющая оценку ТМЦ по покупным ценам, отражает их на соотв-их счетах бу
по фак ценам, а все дополнительно возникающие расходы относит к накладным (хар-ка
расходов) за отчетный период.
Возможная чистая цена продаж – предполагаемая продажная цена в нормальных усл-ях
за вычетом затрат и ком расходов, связанных с реализацией.
С\с запасов включает: затраты на приобретение, переработку и др расходы, связанные с
доставкой до места настоящего нахождения запасов и доведения его до состояния, в
котором он оказался в дан момент.
3. Методы определения с\с запасов. Порядок признания расходов в обл-ти запасов
Затраты на приобретение ТМЦ вкл-ют покупную цену, импортные пошлины и иные
невозмещаемые налоги, транспортные, экспедиторские, а также расходы на посредников и
консультантов и др расходы, непосредственно относимые на приобретение товаров,
материалов и т.п.
Из этих затрат всегда будут вычитаться торговые скидки, возвраты платежей и др суммы
аналогичного характера.
Согласно МСФО №2 орг-я самостоятельно выбирает метод оценки запасов. Выбранный
метод оказывает влияние на значение с\с реализованных запасов и остатков запасов на
конец отчетного периода. При этом надо учитывать ото факт, что поток списания ст-ти
запасов необязательно должен совпадать с физическим потоком запасов.
Затраты на переработку ТМЦ вкл-ют прямые затраты труда, а также распределяемые на
систематической основе постоянные и переменные накладные произв расходы. Величина
переменных накладных расходов зависит от изменения объемов произ-ва, а величина
постоянных - неизменна в условиях изменяющихся объемов. Постоянные произв
накладные расходы распределяются на каждую ед-цу прод-и, а переменные накладные
расходы полностью распределяются на выпущенную прод-ю в данном отчет периоде.
В с\с запасов не должно вкл-ся:
1. сверхнормативные потери сырья, материалов, трудовых и прочих ресурсов
2. расходы на хранение кроме необх-х в произв процессе
3. адм и ком расходы не связанные непосредственно с учетом ТМЦ.
С\с продаж в части затрат на материалы опред-ся 1 из 2 способов: бух или
инвентарным (расчетным).
При бух способе – списание затрат на материалы произ-ся на основе первичных
расходных док-в.
При инвентарном способе применяют расчеты: запасы начальные + поставки в теч-е
периода – запасы на конец периода.
Для опред-я ст -ти продаж части запасов при исп-и любого из названных способов необхмо иметь либо оценку расхода запасов (инвентарный способ) либо оценку остатков
запасов (бух способ).
Основными методами для оценки явл-ся:
1) метод средневзвешенной ст-ти
2) метод ФИФО
3) метод ЛИФО
4) метод нормативных затрат
5) метод розничных цен
6) метод специфической идентификации
Стандарт разрешает исп-е для удобства учета нормативный метод опред-я с\с запасов и
метод розничных цен, если при их применении отклонение от реальных значений с\с
невелики. При этом нормативная с\с должна регулярно проверяться и при необх-ти
пересматриваться. МСФО №2 устанавливает, что с\с тех запасов, к-ые не могут
рассматриваться как взаимозаменяемые, а также товаров и услуг, произведенных для
применения спец проектов опред-ся индивидуально для каждого такого запаса (метод
№6).
Запасы, к-ые не попадают под записанное выше опред-е чаще всего оцениваются по
средневзвешенной ст-ти или по формуле ФИФО или по формуле ЛИФО (последнее
поступление). Средняя фактич с\с материалов и запасов на практике чаще всего опред-ся,
как средневзвешенная, исходя из всех поступивших партий и фактических условий
снабжения за отчет период.
Рассмотрим пример расчета средней цены фактич с\с ТМЦ за месяц:
Кол-во в шт С\с в руб С\с в штуках, руб
Остаток ТМЦ на нач
800
4800
4800/800=6
Поступление ТМЦ в теч-е периода 2600
21100
21100/2600=8,12
Итого на конец периода
3400
25900
25900/3400=7,62
Метод розничных цен исп-ся в торговле путем надбавки к покупной ст-ти ТМЦ опред
маржи, к-ая в РФ носит название торговая наценка. Обычно этот метод исп-ют для
быстроменяющихся изделий, но имеющих одинаковую наценку, тогда исп-е др методов
оценки неэффективно. При этом с\с ТМЦ опред-ся путем уменьшения общей ст-ти
проданных ТМЦ (отпущенных в произ-во) на соот-ий % валовой прибыли. Величина %
учитывает ст-ть запаса (ТМЦ), цена к-ых ниже первоначальной продажной цены. Для
подразделений розничной торговли обычно исп-ся ср значение такого %, установленное в
целом по орг-и. Также метод розничных цен применяют в том случае, когда непрактично
выполнять инвентаризацию ТМЦ каждый отчет период. Метод розничных цен в РФ почти
не исп-ся.
Метод ФИФО – метод оценки ТМЦ по их первоначальной ст-ти. При этом методе
применяется правило: 1 партия на приход - 1 в расход.
Альтернативный подход – опред-е с\с по методу ЛИФО – метод оценки ТМЦ по
восстановительной ст-ти (по текущим ценам), исходя из правила: последняя партия на
приход – 1 в расход. ТМЦ выданные со склада оцениваются по ст-ти последнего
приобретения, затем предыдущего и т.д., хотя фактическое движение ТМЦ на складе мб
иным.
Раскроем последовательность расчета с\с ТМЦ в таблице.
остат
ок на
расход в
остаток на
поступление за месяц
начал
произ-во
конец
о
кол-во
2
4
6
8
14
20-14=6
ст-ть
200
390
1230
1550
расчет с\с ТМЦ
по методу:
1.средневзвешен
(200+390+1230+1550)/(2+4+6+8) 14*168,5=2 6*168,5=1011
ной ст-ти
=168,5
359
2. ФИФО
200+390+1230+(1550/8)*2=2207, 2207,5
1550/8*6=116
5
2,5
3. ЛИФО
1550+1290=2780
2780
200+390=590
Из таблицы видно, что ст-ть израсходованных кол-ва запасов и их остатка оцененные
разными способами отличаются. Применение оценки ТМЦ методами ФИФО и ЛИФО
требуют орг-и аналитич учета ТМЦ не только по видам материалов, но и по партиям
поступления, это усложняет учет и повышает его трудоемкость. Считается, что исп-е
метода ФИФО занижает ст-ть запасов и завышает прибыль, что выгодно кредиторам и
инвесторам, а исп-е метода ЛИФО – наоборот: завышает запасы, занижает прибыль
(именно поэтому исп-е этого метода в ряд стран не признается)
В МСФО №2 метод ЛИФО признается как альтернативный, при использовании к-го в
пояснении к фин отчет-ти должен приводится пересчет в общепринятую оценку с опредем наименьшей ст-ти.
кол-во ед-ц, шт
цена, у.е.
ст-ть, у.е.
1. остаток ТМЦ на начало периода 12
10
120
2. поступление за период
2.1. за первые 10 дней
25
16
250
2.2. 10-20 дней
15
9
135
2.3.
30
8
240
3. Итого за месяц
70
625
4. Расход за месяц
60
4.1 По методу ФИФО
12*10+25*10+15*9+240/30*8=569 569
4.2. По методу ЛИФО
30*8+15*9+15*10=525о
525
5. С\с остатка
5.1 По методу ФИФО
22
8
176
5.2. По методу ЛИФО
22
10
220
Изучение техники расчетов методами с\с ТМЦ методами ЛИФО и ФИФО позволяют
сделать вывод, что оценку ТМЦ можно проводить без партионного учета, если применять
балансовый прием оценки израсходованных ТМЦ по формуле: Р = Н + П – К, где
Р – ст-ть израсходованных ТМЦ
Н и К – ст-ть начального и конечного остатка ТМЦ
П – ст-ть поступивших ТМЦ.
Рассчитаем:
а)оценим остаток ТМЦ на конец отчетного периода по методу ФИФО, т.е. по цене
последнего прихода
22*8=176
и тогда Р = 120+625-176=569,
б) оценим остаток ТМЦ на конец отчетного периода по методу ЛИФО
22*10=220
Р = 120+625-220=525
Т.о. рассчитав с\с израсходованных ТМЦ с помощью балансового приема получили
данные, соот-ие каждому из методов в рез-те прямого расчета.
Если возможная цена продаж ниже с\с, то по каждому из видов оборотных активов или по
группам однородных активов дб произведена переоценка по возм чистой цене продаж.
При этом надо соблюдать опред правила, основывающиеся на предназначении ТМЦ:
1. если они предназначены для реал-и, то расчеты проводятся на основе текущих
рыночных цен
2. если ТМЦ предназначены на продажу по договорам, то расчеты выполняются по
контрактным ценам в объеме, предназначенном для выполнения договора, а оставшиеся
ТМЦ оцениваются как в пункте 1
3. сырье и материалы не переоцениваются если ГП выпущенная на их основе будет
продана по ценам равным или превышающим с\с. Если такой уверенности нет, то осущ-ся
переоценка ТМЦ по их восстановительной ст-ти. Разница по переоценки списывается в
расход в том отчет периоде, в к-ом она была выявлена. Если запасы остаются в активах
орг-и, то в каждом последующем периоде произ-ся их переоценка по новой возможной
цене реал-и.
4. Раскрытие инф-и в области запасов фин отч-ти
Согласно МСФО №2 фин отчет-ть в отношении запасов должна раскрывать:
- ученую политику, принятую для оценки запасов, в т.ч. используемый метод для расчета
с\с (если с\с опред-ся по методу ЛИФО, то необх-мо показать разницу между балансовой
ст-тью и ст-тью рассчитанной по методу ФИФО ил по возм чистой цене продаж, если
последняя меньше др значений ст-ти запасов
- общую балансовую ст-ть запасов, кроме того балансовая ст-ть запасов дб раскрыта по
классификационным группам и подгруппам. Как 1 из вариантов предоставления такой
инфы можно исп-ть след таблицу
Ст-ть
Балансов
запасов,
В т.ч.
ая ст-ть
Сумма
Обстоятельст
Наименова
списанн
заложена запасов, восстановлен
ва,
ние группы Балансов
ых в
в кач-ве
учтенная
ной
приведшие к
(подгруппы ая ст-ть
расход в
обеспечен по возм
(возвратной
возврату ст) запасов
данном
цене
ст-ти запасов)
ия обяз-в
ти запасов
отчет
продаж
периоде
Товары
Сырье
Материалы
НЗП
ГП
Всего
запасов
Кроме того, отметим в соотв-и с МСФО определено применение одинакового метода
оценки для запасов с одинаковыми хар-ками и разрешено при их различиях применять др
методы оценки
ЛЕКЦИЯ № 9. Вознаграждения работникам. Осн виды и междунар подходы к учету
1. Категории вознаграждения работникам. Осн определения стандарта
2. Статьи в обл-ти краткосрочных вознаграждений раб-ку, методы учета, виды
таких вознаграждений
3. Критерии признания вознаграждения работнику: оценка дисконтирования и
чистая ст-ть обязательств, отражение в фин отч-ти
1. Категории вознаграждения работникам. Осн определения стандарта
МСФО № 19 «Вознаграждения работникам»
МСФО № 26 «Учет и отч-ть по пенсионным планам»
Стандарты, регламентирующие учет и отражение фин отч-ти, вознаграждение раб-кам.
В соотв-и с МСФО № 19 сущ-ют 5 осн форм расчетов и вознаграждений:
1) краткосрочные вознаграждения (включая отпускные и премиальные)
2) пенсионное обеспечение по планам с установленными взносами
3) пенсионное обеспечение по планам с установленными выплатами
4) выходные пособия
5) компенсационные выплаты долевыми инструментами
1) КРАТКОСРОЧНЫЕ ВОЗНАГРАЖДЕНИЯ (включая отпускные и премиальные) –
выплаты работникам, в теч-и 12 месяцев после окончания периода, в котором работник
оказывал услуги компании и заработал соотв-е вознаграждение
К этой категории относят такие выплаты как:
- зарплата и взносы на соц страх-е
- отпускные, связанные с ежегодным оплачиваемым отпуском
- пособия по болезни, по уходу за ребенком и связанные с беременностью
- премиальные и участие в прибыли
- вознагр-я, занятым сейчас раб-кам в неденежной форме (мед обслуживание, обеспечение
жильем, авто, бесплатные или льготируемые товары и услуги)
При чем согласно стандартам раб-к может оказывать услуги компании как на основе
полного раб дня, так и частичной занятости, на постоянной, временной или разовой
основе
К числу раб-ков МСФО № 19 относит директоров и прочий высший упр персонал
Согласно МСФО № 19 вознаграждения раб-кам вкл-ют как выплаты самим раб-кам, так и
их супругам, детям, а также третьим лицам (страх компания, кому раб-к завещает
зарплату)
Выплаты допускаются деньгами или их эквивалентами
В общем случае краткосрочные вознаграждения раб-кам списываются в расход текущего
отчетного периода или относ-ся на с\с отдельных активов
Подлежащие выплате вознагр-я признаются в кач-ве обязательства с одновременным
начислением расхода
Обяз-ва признаются за вычетом сумм уже выплаченных вознаграждений, а если
выплаченные суммы превышают начисленный расход, то они признаются авансовым
платежом и числятся в активе баланса как ДЗ.
Краткосрочные обяз-ва не дисконтируются, т.к. по определению подлежат выплате в теч-и
не более 1 периода (12 мес)
Обяз-ва по выплате вознаграждений раб-кам признаются на основании юр закрепленного
права на него в виде трудового договора, контракта или иного док-та.
Оплата отпусков, т.е. вознаграждение за фактическое отсутствие раб-ка по причине: по
случаю ежегодного отпуска, болезни, по уходу за детьми, выполнения работы присяжного
заседателя в суде или воинской обязанности. МСФО № 19 подразделяет оплату
отпускных на накапливаемые и ненакапливаемые.
Устанавливают разл способы их отражения в учете.
Отпускные вознаграждения раб-кам:
1. накапливаемые:
- ежегодные отпуска
- отпуск по болезни
2. не накапливаемые:
- отпуск по уходу за ребенком
- отпуск на выполнение воинских обязанностей
- отпуск на выполнение присяжного заседателя в суде
Накапливаемые отпускные могут быть перенесены и выплачены в будущих периодах,
если не были использованы в том периоде, в котором начислены.
Отпускные накапливаются в учете на отд счете по мере зарабатывания права на отпуск и в
тех же периодах относ-ся на тек расходы орг-и. Эти суммы подлежат начислению
ежемесячно на увеличение резервируемых обязательств. При выплате отпускных
резервируемые обяз-ва погашаются.
Не накапливаемые отпускные не переносятся на буд период, начисляются как обяз-ва и
признаются в том периоде, в котором предоставлялся отпуск.
В РФ отпускные по болезни, по уходу за ребенку и т.п. нач-ся за счет ср-в ФСС и в
расходы данного отчетного периода непоср-но не вкл-ся.
Такая категория выплат как премиальные и участие в прибыли – доп выплаты в кач-ве
вознаграждения раб-ку. Сюда относят текущие премии за месяц, квартал, которые нач-ся
и отраж-ся в том отч периоде, в котором заработаны.
Участие в прибыли и премии по рез-ам работы за год выплачивается по окончании отч
периода, что заставляет признавать обяз-ва по их выплате в теч-и всего периода по мере
их зарабатывания.
На выплату такого вознагр-я создается резерв. При чем его создание не зависит от того,
что отдельные раб-ки могут не выполнить усл-я премирования (оставить работу).
Если начисленные в этой категории суммы не были выплачены в теч-и 12 месяцев, то они
относ-ся к обяз-вам по др долгосрочным вознаграждениям и компенсацион выплатам.
Обяз-ва компаний по выплате премиальных и вознагр-и в виде участия в прибыли
начисляются как расходы дан отчетного периода, а не как распределение чистой прибыли.
Аналогичный подход учета к выплатам в не денежной форме.
2) ВОЗНАГРАЖДЕНИЯ ПО ОКОНЧАНИИ ТРУДОВОЙ ДЕЯ-ТИ
Долгосрочные вознагр-я по ок-и труд дея-ти – это те вознгр-я, которые раб-к получает
уже не работая с компанией. Сюда относят пенсии, страх-е жизни, мед обслуживание
после выхода на пенсию. Данные вознагр-я возникают по соглашениям раб-ков и треб-ют
проведения предварительных операций по планам пенсионного обеспечения.
МСФО № 19 и № 26 рассматривают 2 вида пенсионных планов:
- пенс планы с установленными взносами
- пенс планы с установленными выплатами
Пенс планы с установленными взносами отличаются тем, что в обяз-ти орг-и входит
уплата опред взносов в ПФ, независимо от последующих выплат пенс вознагр-я.
Орг-я, в которой работал сотрудник, не несет отв-ти ни за размер, ни за продолжит-ть
пенс выплат, которые будут производиться после выхода раб-ка на пенсию.
Следовательно все возможные риски ложатся на раб-ка. Это актуарный риск,
заключающийся в том, что пенс выплаты окажутся меньше ожидаемых и инвестиц риск
– что инвестированные ср-ва окаж-ся недостаточными для обеспечения ожидаемых пенс
вознарг-й.
При таком подходе сумма пенс выплат после ок-я труд дея-ти опред-ся суммой взносов
орг-и, а также суммой взносов самого раб-ка, если они имели место, и суммой доходов на
вложенные ср-ва.
В балансе обяз-ва по пенс планам с установленными взносами признаются обяз-вами без
дисконтир-я и списс-ся в расход отчетного периода.
Если начисленные пенс взносы не выплачиваются в теч-и 12 мес после отч периода, то
они должны дисконтир-ся по ставкам рын доходности надежных облигаций.
Пенс планы с установленными выплатами предполагают, что компания берет на себя
обяз-во выплачивать непоср-но или через специализированный фонд пенс вознаграждения
опред размера бывшим раб-кам.
Пенс выплаты могут производиться действующим раб-кам, достигшим опред возраста,
если это было обусловлено трудовым соглашением
Актуарный риск, связанный с тем, что буд затраты на пенс вознагр-е окажутся большими,
чем планировалось и инвестиц риск того что, накопленные взносы с соотв-ими доходами
окаж-ся недостаточными для обеспечения пенс выплат, возлагаются на компанию,
которая установила дан пенс планы.
2. Статьи в обл-ти краткосрочных вознаграждений раб-ку, методы учета, виды
таких вознаграждений
3. Критерии признания вознаграждения работнику: оценка дисконтирования и
чистая ст-ть обязательств, отражение в фин отч-ти
Лекция №10
Тема:
«ОСНОВНЫЕ
ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ»
МЕЖДУНАРОДНЫЕ
АСПЕКТЫ
ВЕДЕНИЯ
УЧЕТА
План лекции:
1. Цель и сфера применения мсфо. Определения основных понятий стандарта: основные
средства, амортизация, амортизационная стоимость, срок полезной службы, фактическая
стоимость, ликвидационная стоимость, справедливая стоимость, балансовая (учетная)
стоимость, возмещаемая стоимость.
2. Критерии признания объекта основных средств, первоначальная оценка, элементы
фактической стоимости.
3. Последующие затраты и оценка основных средств.
4. Переоценка основных средств, требования, механизм, правила проведения, отражение
результатов.
5. Амортизация: общие правила. Методы списания амортизируемой стоимости,
обоснование их применения. Критерии признания амортизационных отчислений.
6. Изменение срока полезной службы, методики амортизации их обоснование.
7. Движение балансовой стоимости основных средств, причины и методы учета и
списания уменьшаемой (увеличиваемой) стоимости. Критерии признания выбытия и
реализации основных средств
8. Требования к раскрытию информации в отношении основных средств в пояснении к
финансовой отчетности.
Текст лекции
Введение
Итак, как мы уже говорили с Вами, одним из важных вопросов в учете и отчетности
является, отражение материальных активов. К стандартам, регулирующим учет и
отражение в финансовой отчетности материальных активов, относятся мсфо 2 «Запасы»
(1993г.), мсфо 16 «Основные Средства»(1993г.), мсфо 17 «Аренда» (1997г.)
В разных странах действуют разные правила, обусловленные национальной
спецификой, особенностями налогообложения, историческими аспектами, ориентацией
на разные источники финансирования компаний.
Поэтому:
1. Цель и сфера применения мсфо 16. Определения основных понятий стандарта.
Цель стандарта - унифицировать подходы к понятию основных средств, их оценке и
правилам учета. Сфера применения у МСФО 16 «ОС» очень широка так, как переход к
рыночной экономике и требования к конкурентоспособности продукции предполагают
техническое перевооружение организаций различных отраслей, обновление и
реконструкцию ОС, улучшение использования действующих мощностей и т.п. Все это
предъявляет особые требования к качеству учетной информации о формировании,
движении, использовании и сохранности ОС. По традиции начнем с основных
определений стандарта. И дадим определение ключевому понятию:
Согласно МСФО 16 «Основные средства» Основные средства – это материальные
активы (по группам: земля, здания, оборудование, ТС и т.д.), которые используются
компанией (для производства или поставки товаров, работ, услуг, а также для сдачи в
аренду ) в течении длительного времени (более одного отчетного периода) и приносят
выгоду (в том числе и косвенную – безопасность труда, охрана природы).
2. Критерии признания объекта основных средств, первоначальная оценка, элементы
фактической стоимости.
По международным стандартам объект ОС должен признаваться в качестве актива, когда
с большей долей вероятности можно утверждать, что компания получит связанные с
активом будущие экономические выгоды, а также когда себестоимость актива может быть
надежно оценена.
При формировании первоначальной стоимости объекта ОС, его оценка должна быть
произведена по фактической стоимости. Именно Фактическая стоимость является
основанием для признания объекта в качестве актива.
Фактическая стоимость включает в себя покупную цену, в том числе импортные
пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, а также любые прямые затраты по
приведению актива в рабочее состояние для использования по назначению, причем
любые торговые скидки вычитаются из фактической стоимости. Административноуправленческие накладные расходы не включаются в фактическую стоимость объекта ОС,
если не доказано, что они непосредственно относятся к его приобретению и доведению до
рабочего состояния.
Стоимость ОС, произведенных или построенных организацией для себя, оценивается по
тем же принципам, что и приобретенных на стороне. Эти объекты оцениваются по
фактической себестоимости. Любая прибыль, также как и сверхнормативные расходы
материалов, труда и иных ресурсов исключается.
Приобретение объектов ОС в кредит ставит вопрос о капитализации процентов за
кредит. В соответствии с МСФО 23 «Затраты по займам» проценты за кредит могут быть
капитализированы, т. е. включены в фактическую стоимость объектов ОС. Но, следует
отметить, что капитализация процентов прекращается сразу после того, как объект будет
готов к использованию по назначению. Возможен и другой вариант, когда проценты
могут быть признаны расходом.
Кроме того, объект основных средств может быть приобретен в обмен или путем
частичного обмена на объект основных средств другого типа или другой актив. И тогда,
стоимость такого объекта ОС будет определятся
по справедливой стоимости
полученного актива, а она может оказаться как больше так и меньше стоимости его
балансовой стоимости. Сумма уменьшения (увеличения) стоимости будет списываться
на уменьшение (увеличение) прибыли в отчетном периоде. Таким образом, мы подошли к
понятию Балансовой (учетной) стоимости и справедливой стоимости.
Остановимся на них подробнее так как и далее по тексту коснемся этих понятий.
Балансовая стоимость активов на отчетную дату равна первоначальной стоимости за
минусом накопленной амортизации и убытков от обесценения.
Справедливая стоимость – это сумма денежных средств, достаточная для приобретения
актива или исполнения обязательств, при совершении сделки между хорошо
осведомленными, действительно желающими совершить такую сделку, независимыми
сторонами. (Другими словами, это рыночная стоимость актива, а также ее может
определить и профессиональный оценщик).
3.Последующие затраты
альтернативный подходы.
и
оценка
основных
средств:
стандартный
и
Введение в действие и принятие к учету основных средств, особенности машин и
оборудования требует дополнительных затрат для их поддержания в рабочем состоянии.
Эти затраты в бухгалтерском учете:
А) капитализируются и увеличивают первоначальную стоимость ОС;
Б) списываются в расходы отчетного периода;
В) представляют собой расходы на замену определенных объектов ОС.
Затраты на ремонт и другие затраты в действующие объекты основных средств
могут быть капитализированы и присоединены к балансовой стоимости активов,
когда они повышают производительность объекта ОС или существенно улучшают его
состояние. Это может быть модернизация и модификация объекта ОС (увеличивающая
срок полезной службы или повышение мощности объекта ОС).
Затраты на тех.обслуживание и ремонт для поддержания машины в рабочем
состоянии не могут быть капитализированы и списываются в расход (относятся на счет
прибылей и убытков ) в том отчетном периоде, в котором получены, так как они скорее
восстанавливают,
чем
повышают
первоначально
рассчитанные
показатели
производительности объекта ОС.
Здесь следует обратить особое внимание на ситуацию когда, при первоначальной
оценке учитываются предполагаемые расходы на восстановление актива, тогда эти
расходы, капитализируются, например приобретение здания, требующего ремонта. В
таких условиях последующие затраты, понесенные в отчетном периоде будут
прибавляться к балансовой стоимости здания в той степени, в которой могут быть
возмещены за счет будущего использования.
Если разные элементы ОС имеют разные сроки полезного использования
(например, облицовочные плиты плавильной печи или двигатели самолета), то они
должны учитываться как отдельные объекты ОС. И тогда затраты по их замене и
обновлению будут учитываться как приобретение отдельного актива (объекта основных
средств), а замененный актив будет списываться в расход или использоваться в менее
ответственной производственной операции (ситуации).
При последующей оценке ОС применяется два способа:
1) после первоначального признания в качестве актива объект ОС должен учитываться по
первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков
от обесценения;
2) после первоначального признания в качестве актива объект ОС должен учитываться по
переоцененной стоимости, являющейся его справедливой стоимостью на дату переоценки
за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения, накопленных
впоследствии;
4.Переоценка основных средств, требования, механизм, правила проведения,
отражение результатов.
Переоценка ОС обычно выполняется профессиональными оценщиками. В соответствии с
МСФО 16 «ОС» переоценка должна производиться с необходимой регулярностью и таким
образом, чтобы после первоначального отражения в учете активов их балансовая
стоимость существенно не отличалась от «достоверной» стоимости на отчетную дату.
МСФО 16 предлагает такие пути определения достоверной стоимости:
- справедливая стоимость земельных участков и зданий является рыночной ценой
объектов ОС такого же профиля и определяется путем оценки, проводимой
профессиональными оценщиками;
- справедливая стоимость машин и оборудования обычно является их рыночной ценой,
рассчитываемой посредством профессиональной оценки.
Вообще, Стандарт
предусматривает два подхода к переоценке ОС.
Основной подход заключается в том, что ОС должны учитываться по их первоначальной
стоимости, за вычетом начисленной амортизации. Переоценка возможна только тогда,
когда возмещаемая сумма для данного объекта может оказаться ниже его балансовой
стоимости. Сумма уменьшения стоимости признается расходом данного периода.
Альтернативный подход состоит в том, что ОС должны систематически
переоцениваться по справедливой (реальной) стоимости (обычно представляющей собой
рыночную стоимость) на дату оценки с тем, чтобы их балансовая стоимость существенно
не отличалась от справедливой оценки на отчетную дату. На дату переоценки
осуществляется и корректирование суммы накопленной амортизации. Увеличение
балансовой стоимости объекта в результате переоценки отражается на счете капитала.
Уменьшение балансовой стоимости объекта в результате переоценки списывается в
расход и уменьшает сумму отчетной прибыли. Сумма увеличения стоимости при
переоценке должна быть признана доходом в той части, в которой она ранее была списана
в расход при переоценке данного объекта. Положительный результат переоценки,
включенный в раздел капитала,
может списываться непосредственно
на счет
нераспределенной прибыли, когда он будет реализован. Эта операция не требует
отражения в отчетности о прибылях и убытках.
Балансовая стоимость любого объекта или группы объектов ОС должна уменьшаться,
если она окажется больше возмещаемой суммы и списываться в расход в текущем
отчетном периоде, если только она не может быть списана против результатов ранее
проведенной переоценки на счет капитала. Наблюдение за состоянием балансовой
стоимости и способности ее возмещения должно производится в каждом отчетном
периоде. В случае изменения обстоятельств, приведших к уменьшению стоимости объекта
или увеличения возмещаемой суммы по этому объекту, следует дооценить объект в том
отчетном периоде, в котором эти обстоятельства выявились.
И еще раз остановимся на сумме накопленной амортизации в случае переоценки ОС.
Накопленная амортизация во время переоценки переоценивается заново пропорционально
изменению балансовой стоимости актива до вычета амортизации (этот метод применяется
при переоценки путем индексирования) или списывается против балансовой стоимости, а
чистая (остаточная) стоимость переоценивается (этот метод применяют для зданий,
которые оцениваются по рыночной стоимости).
5. Амортизация: общие правила. Методы списания амортизируемой стоимости,
обоснование их применения. Критерии признания амортизационных отчислений.
Теперь остановимся на амортизации и износе основных средств.
На западе термин «depreciation» (обесценивание) характеризует снижение со временем
стоимости основного средства или его износ. Это снижение стоимости ОС может быть
обусловлено тремя причинами:
1. со временем любое ОС изнашивается физически и, следовательно, стоит меньше по
сравнению с новым;
2. со временем появляются новые технологии и материалы, что делает ОС морально
устаревшим, и что приводит к снижению его стоимости (характерно для
вычислительной техники);
3. в процессе эксплуатации ОС необходимо возместить те затраты, которые понесла
организация на приобретение и установку того или иного объекта ОС, причем за
счет тех экономических выгод, которые принес данный объект ОС.
Если говорить в общем, то в международных стандартах учета (МСФО 4 «Учет
амортизации», МСФО 36 «Обесценение активов») Амортизация определяется как
«отнесение утрачивающей ценность стоимости актива в течение оцениваемого срока его
службы». При этом указывается, что амортизационные отчисления признаются в качестве
расхода и прямо или косвенно вычитаются из дохода.
В бухгалтерском смысле под амортизацией понимается рациональное и систематическое
распределение амортизируемой стоимости актива на весь период ожидаемого срока
службы актива. В практике различают «износ» и «амортизацию». Под износом
понимается физическое ухудшение характеристик объекта, а под амортизацией – способ
распределения стоимости объекта ОС по периодам его эксплуатации. Очевидно, что износ
и амортизация не всегда совпадают.
Что касается международной практики, то к
категории ОС применяют термин «depreciation» (обесценивание), а в отношении
нематериальных активов - «amortization».
Амортизируемые активы определяются как объекты, которые будут использованы на
протяжении более 1 отчетного года, но вместе с тем имеют ограниченный срок
использования и служат для производства товаров, работ, услуг.
Срок полезного применения амортизируемого объекта определяется сроком его
ожидаемого полезного применения (срок службы) или количеством изделий, которое
предполагается получить с его помощью. Обычно срок фактической эксплуатации
устанавливается короче возможного срока износа. Это связано с фактором морального
износа. Стандарт
требует периодического пересмотра сроков службы и норм
амортизационных отчислений.
Амортизационные отчисления проводятся в каждом отчетном периоде, в течение всего
срока службы амортизируемого объекта. Они прекращаются после погашения
амортизируемой стоимости данного объекта ОС.
Амортизационная стоимость – фактическая стоимость приобретения объекта или иная
стоимость, принятая в качестве балансовой за вычетом ликвидационной стоимости,
уменьшенной на сумму ожидаемых расходов на выбытие объекта.
Ликвидационная стоимость –это стоимость его реализации в конце срока эксплуатации
или стоимость тех полезных остатков, которые могут быть проданы или иначе
использованы с выгодой для организации после снятия этого объекта с учета.
Администрация организации самостоятельно выбирает метод амортизации того или иного
объекта или однородной группы амортизируемых активов. Выбранный метод
амортизации необходимо применять последовательно из года в год, независимо от уровня
рентабельности и налоговых соображений. Такой подход диктуется необходимостью
обеспечить сопоставимость отчетных данных. Это не означает, что
существует
абсолютный запрет на изменения выбранной методики амортизационных отчислений. Но
тогда, в том отчетном периоде, в котором были произведены изменения, их необходимо
отразить в примечаниях к финансовой отчетности, раскрыв характер изменения, причины,
и количественные показатели отклонений с ранее используемым методом.
Порядок амортизации ОС определен в стандарте 16 «ОС», он совпадает с общими
правилами амортизации, рассмотренными в МСФО 4 «Учет амортизации», но есть
отличия.
Вводится понятие категории имущества как объединения активов аналогичных по
характеру и использованию в деятельности организации. Проводится подразделение ОС
на категории: земля, здания, машины, мебель и оборудование и т.д.
Регулярные амортизационные отчисления проводятся по любому амортизируемому
активу в каждом отчетном периоде, даже когда, реальная стоимость на данный момент
превышает балансовую.
Амортизируемая стоимость объектов ОС определяется по балансовой стоимости
уменьшенной на остаточную (ликвидационную).
Ликвидационная стоимость объекта, если она существенна, определяется на дату
приобретения и начала эксплуатации и впоследствии уточняется при изменении цен на
данный объект.
Вспомним, в соответствии с МСФО 16 «ОС» существуют два подхода к методам оценки
ОС.
Подход
Текущий учет
Баланс
Основной
Первоначальная стоимость
Остаточная стоимость –
Обесценение
Первоначальная стоимость Остаточная стоимость с
+переоценки = справедливая поправками на переоценку –
стоимость
Обесценение
Поэтому, если организация использует альтернативный подход к оценке ОС, то новая
ликвидационная стоимость устанавливается после каждой переоценки.
Такие объекты ОС как машины и оборудование, в большинстве случаев требуют затрат
на демонтаж и снятие в конце срока полезного использования. Размер таких расходов
определяется в начале эксплуатации объекта. Эти расходы погашаются в течение всего
срока службы объекта путем применения одного из 2 способов:
1. расходы на демонтаж вычитаются из остаточной (ликвидационной) стоимости
2. эти расходы в течении всего срока службы резервируются.
МСФО 4 «Учет амортизации» разрешая организациям выбор метода
амортизационных отчислений, не предполагает применения определенных методов.
МСФО 16 «ОС», наоборот, точно указывает на возможные методы амортизационных
отчислений. К ним относятся:
- Метод равномерного начисления (в России линейный);
- Метод уменьшающего остатка;
- Метод суммы изделий или объема выполненной работы.
Организации для упорядочения амортизационных отчислений разрабатывают и
утверждают на несколько отчетных периодов амортизационный план по всему
амортизируемому имуществу, в который включаются такие показатели:
-Дата включения в амортизируемое имущество;
-Предполагаемый срок амортизации;
-Предполагаемая ликвидационная стоимость;
-Амортизируемая стоимость;
-Норма амортизации (годовая и за месяц);
-Амортизационные отчисления (годовая и за месяц);
-Месяц, в котором прекращаются амортизационные отчисления из-за полного погашения
амортизируемой стоимости.
В соответствии все с тем же МСФО 16 компания вправе выбирать подход к учету
основных средств (основной /первоначальная стоимость или альтернативный /
справедливая стоимость). Но в любом случае обязательным является ежегодный тест на
обесценение в соответствии с МСФО 36. Убыток от обесценения или просто обесценение
равно превышению балансовой стоимости над возмещаемой.
Возмещаемая стоимость определяется на уровне чистой продажной стоимости или
дисконтированного дохода от дальнейшего использования объекта ОС (что больше).
Таким образом, компания задается вопросом – что выгоднее: продать актив или
продолжать его использовать? Признаками обесценения являются падение рыночной
цены актива, износ, невыгодность эксплуатации. Дисконтированный доход означает
ценность использования актива. На следующую отчетную дату списанное обесценение
восстанавливается в прибыли, если тест на обесценение показал его отсутствие.
Обычно для выбора метода амортизации компания составляет график получения
экономических выгод от использования имеющихся активов. Если составленная схема не
имеет определенного характера, то используют линейный метод.
По земле и природным ресурсам амортизация не начисляется, по ним определяется
истощение, а затраты на их улучшение амортизируются.
Альтернативный
6. Изменение срока полезной службы, методики амортизации их обоснование.
При формировании амортизационной политики организации важным моментом является
установление сроков полезного использования объектов ОС. Срок полезной службы –
период, в течении которого объекты ОС должны приносить доход организации или
служить для достижения целей деятельности.
Обычно сроки службы амортизируемых объектов определяются администрацией по
опыту использования аналогичных объектов.
При определении срока полезной службы должны быть учтены следующие факторы:
Ожидаемый физический износ;
Моральный износ;
Юридические и иные ограничения использования актива.
Первоначальное определение срока полезной службы является сугубо субъективной
оценкой. В связи с этим часто срок фактической эксплуатации устанавливается короче
фактического износа. Здесь определяющим является фактор морального износа. Стандарт
требует обязательного пересмотра сроков полезного использования для отдельных
объектов ОС, только если фактические условия эксплуатации значительно отличаются от
тех, исходя из которых, были ранее рассчитаны указанные сроки. Если изменен срок
полезной службы объекта ОС, следовательно измениться и норма его амортизации.
Измененные нормы амортизационных отчислений начинают применяться в том отчетном
периоде, в котором был произведен пересмотр сроков службы объекта, вплоть до
следующего пересмотра или до окончания срока службы. Результат изменения сроков
службы и амортизационных норм раскрывается в примечаниях к Финансовой Отчетности
за тот период, в котором такое изменение состоялось.
Срок полезного службы амортизируемого объекта, а следовательно и норма его
амортизации могут быть пересмотрены под влиянием:
А) модернизации объекта
Б) изменений в ремонтной политике организации
В) конъюнктуры рынка, изменения экономической политики, когда предполагается
продать объект ОС раньше его реального физического износа
Г) технических и технологических изменений.
Методики расчета амортизации.
Метод равномерного начисления (в России известен как линейный)
Норма амортизационных отчислений определяется исходя из срока амортизации.
Ежемесячная норма применяется для равномерного расчета суммы амортизационных
отчислений за каждый месяц до полного накопления износа, равного амортизируемой
стоимость объекта. Недостаток метода – в равновеликости суммы отчислений в начале и в
конце амортизируемого периода, а также в том, что период эксплуатации превышает его
амортизационный период.
Категория не линейных методов (ускоренная амортизация):
Метод уменьшаемого остатка (нелинейный метод снижающегося остатка амортизируемой
стоимости).
Норма амортизационных отчислений увеличивается в два или более раз и применяется
для расчета годовой суммы амортизационных отчислений. В каждом следующем году
амортизируемая
стоимость
объекта
уменьшается
на
сумму
накопленных
амортизационных отчислений. Годовая сумма амортизационных отчислений
устанавливается умножением нормы амортизации на амортизируемую стоимость объекта,
вычисленную для данного года. Ежемесячные амортизационные отчисления определяется
путем деления их годовой суммы на 12.
Этот метод отличается тем, что независимо от продолжительности амортизационного
срока стоимость амортизируемого имущества не будет погашена полностью. Поэтому, в
последние несколько отчетных периодов, переходят на метод равномерного начисления.
Остаточная стоимость (недоамортизированная ) объекта ОС в конце определенного года Т
может быть найдена по формуле:
Т
У= Х*(1- К)
У – остаточная стоимость объекта в конце заданного года Т
Х – первоначальная стоимость объекта ОС
К – коэффициент погашения (годовая норма начисления амортизации (в долях единицы))
Т – заданный год
Т
Отсюда К = 1 -√ У/Х
Метод суммы изделий или объема выполненной работы.
Этот метод обычно устанавливается в натуральных показателях производительности.
Пример: имеется производственный станок – автомат, первоначальная стоимость
которого 12 000 000 руб., установленный срок службы – 8 лет. Ликвидационная
стоимость незначительная (следовательно, в расчет можно не брать). Производительность
автомата составляет 120 изделий в час. Предполагается, что с учетом тех. обслуживания и
переналадки автомат будет действовать 250 дней в году по 12 часов в день.
1) Рассчитаем, сколько изделий будет выпущено за год: 250*12*120=360 000 штук
2) Ежегодная сумма погашения его стоимости: 12 000 000/8=1 500 000
3) Норма (годовая) амортизации на 1000 штук изделий может быть установлена
1 500 000/ 360 000 = 4 166 рублей
4) В течении квартала выпустили 81 560 штук изделий, следовательно
амортизационные отчисления по станку – автомату составят 81560*4166 = 339779
рублей
7..Требования раскрытия информации в отношении основных средств в финансовой
отчетности.
Раскрытие информации в примечаниях к финансовой отчетности осуществляется по
видам основных средств. Стандарт предусматривает, что по виду и способу
использования ОС должны объединятся, как минимум в следующие группы: земельные
участки, земля и здания, оборудование, суда, самолеты, автотранспортные средства,
мебель и прочие принадлежности, оборудование административных помещений.
Раскрываются способы оценки балансовой стоимости до вычета амортизационных
отчислений.
Производится сверка балансовой стоимости на начало и конец отчетного периода. Один
из возможных вариантов раскрытия такой информации в рамках пояснений к
Финансовой отчетности представим в виде таблицы :
Наиме
нован
ие
Групп
ы ОС
Бала Увели
н
чение
совая стоимости
ст/ть
На
нача
ло
года
Умень
шение
стоимости
Бала
н
сова
я
ст/т
ь
На
коне
ц
года
Пост
у
пило
За
год
Прио
б
ретен
о
Путе
м
Объе
ди
нения
орган
и
заций
Увел
и
чени
е
Стои
мост
и
путе
м
Пере
Оце
н
ки
Вос
Стано
в
Ленн
ые
сумм
ы
Пр
о
Чие
изм
е
Не
ния
В
ы
Б
ы
Л
о
За
го
д
Умен
ь
Шен
о
Путе
м
Пере
оцен
ки
Амор
тизац
ия
Чис
т
Ые
Кур
Сов
Ые
Раз
Ни
цы
Пр
о
Чие
изм
е
Не
ния
Стандарт дает право составителям финансовой отчетности самим выбирать метод
амортизационных отчислений и сроки полезной эксплуатации. Для лучшего анализа и
сопоставимости данных, можно представить такую информацию в виде таблицы:
Группа
Применяемый Срок
Годовая
Первоначальная Начислено
амортизируемых метод
службы норма
стоимость
амортизации
объектов
амортизации активов
за
С начала
отчет. Амортиз.
период
Выбор метода амортизации и оценка срока полезной службы, выбранная для учета,
являются субъективными. Именно поэтому для более полного анализа и сравнения они
должны быть раскрыты в отчетности, также как и сумма накопленной амортизации за
период.
Кроме того, компания раскрывает изменения касающиеся:
- ликвидационной стоимости;
- предполагаемых затрат на демонтаж;
- сроков полезной службы;
- метода начисления амортизации.
В примечаниях к финансовой отчетности также необходимо указать:
1. дисконтируются ли ожидаемые денежные потоки при расчетах возмещаемых сумм по
объектом ОС;
2. порядок учета затрат на восстановление природных ресурсов и окружающей природной
среды, нарушенной в процессе применения ОС;
3. стоимость заложенных объектов основных средств и ограничения прав собственности
на них или определение их стоимости;
4. сумму затрат на строительство объектов ОС и сумму обязательств по операциям
приобретения ОС ;
5. балансовую стоимость неиспользуемых объектов ОС, хотя бы и временно, в том числе
балансовую стоимость объектов ОС предназначенных к списанию, продаже и другим
формам выбытия;
6. балансовую стоимость без вычета амортизационных отчислений объектов,
используемых в хозяйственной деятельности, по которым амортизация погашена
полностью.
По результатам переоценки объектов ОС необходимо раскрывать в примечаниях к
финансовой отчетности следующую информацию: (изобразим ее в виде таблицы)
Наиме
Способ Дата
нование ПереПереГруппы оценки оценки
ОС
Привле
Чение
Независ.
оценщика
Индексы
Использ.
При
переоценке
Балансовая Результаты
Стоимость Переоценки
По фактич.
Первонач.
Стоим-ти
(за
вычетом
амортизац)
Балан
Изме
Совая
Нение
стоим- Балан
ть
Совой
после
суммы
переоц. От пере
Оценки
В
отчет.
периоде
Ограни
Чение
На
распреДеление
между
Акцио
нерами
ПРОСТЕЙШИЕ ЗАДАЧИ К ТЕМЕ
1) Компания купила 01.01.2010 оборудование стоимостью $10’000. Амортизация
начисляется линейно, срок службы актива - 9 лет. Амортизируемая стоимость равна
$9’000.
Рассчитайте балансовую стоимость актива на конец второго года
эксплуатации.
Варианты ответов:
a) 2’222
b) 7’778
c) 8’000
d) 10’000
Решение
Амортизируемая стоимость по условию задачи $9’000, срок службы – 9 лет,
следовательно, ежегодные амортизационные начисления составят: $9’000/9 лет =
$1’000 за год. Тогда балансовая стоимость оборудования на конец второго года будет
равна: $10’000- 1000 -1000= 8000
2)Компания купила машину стоимостью $10’000. Предполагаемый срок
использования 5 лет. Амортизация начисляется равномерно. Предполагаемая
стоимость реализации актива по окончании эксплуатации равна $1’000.
Предполагаемые расходы на продажу составят $100. Рассчитайте
амортизируемую стоимость актива.
Варианты ответов:
a) 10’000
b) 9’100
c) 9’900
d) 10’900
Решение
Согласно определения, Амортизационная стоимость – фактическая стоимость
приобретения объекта или иная стоимость, принятая в качестве балансовой за вычетом
ликвидационной стоимости, уменьшенной на сумму ожидаемых расходов на выбытие
объекта.
Амортизируемая стоимость будет составлять: стоимость актива $10’000 – за
вычетом ликвидационной стоимости по окончании эксплуатации равной $1’000,
уменьшенной на расходы на продажу $100 =$10’000-($1000 - $100 ) =$10’000$900=$9 100.Правильный ответ 9100.
Лекция №11.
Тема: «ВЫРУЧКА И ЧИСТАЯ ПРИБЫЛЬ. МЕЖДУНАРОДНЫЕ ПРИНЦИПЫ
УЧЕТА ДОХОДОВ»
План лекции:
1. Цель и сфера применения МСФО в области доходов.
2. Определения стандарта в области выручки: доход, выручка, справедливая
стоимость.
3. Оценка выручки. Понятие продажи товаров и критерии (условия) признания.
Критерии признания выручки от процентов, лицензионных платежей и
дивидендов.
4. Раскрытия информации о выручке в финансовой отчетности.
5. Определения в области Читой прибыли (убытка): результаты чрезвычайных
обстоятельств, обычная деятельность, прекращенная деятельность, изменения в
бухгалтерских оценках и фундаментальные ошибки.
6. Элементы чистой прибыли: прибыль (убыток) от обычной деятельности,
результаты чрезвычайных обстоятельств.
7. Пути исправления фундаментальных ошибок: основной и допустимый
альтернативные подходы. Раскрытие информации в области чистой прибыли и ее
корректировках в финансовой отчетности
Текст лекции
1.Цель и сфера применения МСФО в области доходов.
К стандартам, непосредственно регулирующим учет доходов, относят МСФО 18
«Выручка». Но, так как выручка может быть получена не только в процессе продажи
товаров, работ, и оказания услуг, но и в процессе долевого участия в других
предприятиях, и в процессе сдачи имущества в аренду, и даже в процессе получения
государственных субсидий, то хочу обратить Ваше внимание на то, что вопрос учета
доходов поднимается и в МСФО 11 «Договоры на строительство»,
МСФО 17
«Аренда», МСФО 28 «Учет инвестиций в ассоциированные компании», МСФО 20 «Учет
государственных субсидий».
Кроме того, регламентирование доходов возникающих по договорам страхования и от
изменений в стоимости краткосрочных активов
и финансовых инструментов
осуществляется без применения МСФО 18, а регламентируется специальными
стандартами, такими как МСФО 32,39 «Финансовые инструменты …..».
Итак, цель нашего сегодняшнего занятия - МСФО 18.
Данный стандарт дает определение дохода и раскрывает вопросы признания
доходов, возникающих в результате осуществления организациями различных видов
деятельности. Но сразу оговоримся, что МСФО 18 рассматривает только часть
составных элементов выручки, прежде всего от сделок, операций и событий, связанных в
основном с продажей товаров, предоставлением услуг и использованием другими лицами
(юридическими и физическими) активов организации, приносящих проценты, дивиденды,
лицензионные платежи.
2. Определения стандарта в области выручки: доход, выручка, справедливая
стоимость.
Доход – это валовой приток экономической выгоды в течение отчетного периода,
возникающий в процессе обычной деятельности организации и приводящий к увеличению
собственного капитала (кроме взносов акционеров).
Доходы включают: выручку от реализации продукции (работ, услуг), проценты и
дивиденды, арендную плату и прочие доходы (например, поступления от продажи ОС,
переоценки рыночных ценных бумаг и др.)
Выручка означает реальное или предполагаемое поступление денежных средств или их
эквивалентов и других активов по обычным видам деятельности.
Прежде, чем мы будем говорить о доходе или выручке, надо заметить, что величина
любой сделки определяется соглашением сторон и обычно оценивается по реальной, или
другими словами справедливой, стоимости.
Справедливая стоимость – это сумма денежных средств, достаточная для приобретения
актива или исполнения обязательств, при совершении сделки между хорошо
осведомленными, действительно желающими совершить такую сделку, независимыми
сторонами.
3.Оценка выручки. Понятие продажи товаров и критерии (условия) признания.
Критерии признания выручки от процентов, лицензионных платежей и дивидендов.
Оценка выручки производится по справедливой стоимости полученного или ожидаемого
возмещения покупателя, заказчика, пользователя актива. Если говорить, что такое
справедливая стоимость не словами определения, то справедливая стоимость – это
реальная рыночная цена или оценка проводимой сделки. Стандарт МСФО 18 «Выручка»
подчеркивает, что справедливая рыночная стоимость признается выручкой с учетом
любых торговых или оптовых скидок, предоставляемых покупателю. А в эквивалентных
обменных операциях (аналогичных по характеру и стоимости активов) выручка не
признается.
Пример:
А) одна нефтяная компания предоставляет другой компании некоторый объем
нефтепродуктов по составу и количеству аналогичный тому, который будет возвращен в
другом месте, а может и даже в другом отчетном периоде. Такая операция представляет
собой натуральный обмен аналогичными товарами. Ни одна из сторон рассмотренной
сделки не проведет у себя эту операцию как куплю-продажу и не отразит выручку.
Б) пример из собственного опыта (обмен маслом с дистрибьютором из другого региона).
Если выручка будет получена не сразу (отсрочка платежа, беспроцентный
коммерческий кредит и т.п.), то номинальная сумма выручки, отраженная в учете и
отчетности будет меньше ожидаемой дисконтированной суммы поступлений. Оценка
выручки по таким операциям, имеющим фактически характеристику финансовых
операций, определяется дисконтированием предполагаемых денежных поступлений на
основе условной процентной ставки. Разница между дисконтированной справедливой
стоимостью и номинальной суммой сделки признается в учете как выручка от
получения процентного дохода .
Признание выручки от продажи товаров связано соблюдением следующих условий:
1. переданы покупателю все значительные выгоды и риски, связанные с владением
товаром;
2. утрата контроля над проданными товарами и возможности участвовать в
управлении ими в той степени, которая возможна при праве собственности;
3. наличие значительной вероятности поступления экономических выгод, которые
организация предполагает получить от продажи товаров;
4. суммы выручки и затрат (понесенных или ожидаемых), связанных со сделкой
могут быть надежно оценены.
Выручка от продажи товаров в обычных условиях признается в день передачи права
собственности или владения товаром
и отражается в учете как
дебиторская
задолженность. Выручка признается только тогда, когда есть достаточная вероятность
получить экономические выгоды по данной сделке.
Выручка и расходы, относящиеся к одной сделке должны быть одновременно при
отгрузке товара, если все другие условия соблюдены. по
Передача значительных выгод и рисков, в каждом конкретном случае зависит от
условий сделки, однако, обычно, как правило, она происходит при переходе
юридического права собственности. Если организация сохраняет значительный риск
владения, то сделка не является продажей и доход по ней не признается.
В приложении к МСФО 18 «Выручка» приводятся некоторые примеры признания
выручки от продажи товаров, которые требуют дополнительных пояснений:
1. продажа с отсроченной отгрузкой ( крупная сложная техника и п.т.);
Выручка признается немедленно, если товар имеется в наличии, не существует
неопределенности по поводу фактической его поставки, и применяются обычные условия
платежа. Выручка не признается, если денежное возмещение не поступило, товар не готов
к поставке, и намерение в приобретении, так же как и в производстве не является
основанием для признания выручки (если одна организация имеет потребность в товарах,
которые может вызваться произвести другая организация).
2. отгрузка товара с условием его установки и проверки.
Выручка признается только после подтверждения покупателя, что он все получил, все
установлено, работает и претензий нет. Возможен вариант, когда выручка может быть
признана немедленно, если установка сводится к несложным процедурам.
Пример: тест на сорность и влажность зерновых.
3.продажи с предоплатой
А) доставка осуществляется после окончательного расчета в серии платежей покупателей.
Выручка признается после доставки.
Б) заказ с частичной или полной предоплатой товаров, которых нет в наличии. Выручка
признается, когда оплаченные товары отгружены покупателю.
В) подписка на печатные издания признается равномерно в течении периода подписки.
Г) продажа с оплатой наличными при получении – выручка признается после доставки и
оплаты.
4. продажи с правом отказа покупателя – выручка признается, когда истек срок
возможного отказа по договору регламентирующего данную сделку.
5. в случаях продаж через посредников, моментом признания выручки будет
документальное извещение агента о факте продажи.
6. при продаже недвижимости – общий случай – при переходе права собственности,
частные - по договору.
7. при продаже в рассрочку выручка без процентов признается в день продажи, выручка
от процентов признается по мере ее получения.
Коротко остановимся на выручке от оказания услуг. Под услугой в контексте данного
стандарта понимается выполнение задание, согласованного в договоре в течении
определенного периода времени конечно же за вознаграждение. Отдельные услуги
(проектирование, строительно–монтажные работы) регламентируются специальным
МСФО 11 «Договоры подряда».
Когда результат сделки, связанной с оказанием услуг, можно оценить с большей
степенью достоверности, то выручка по ней, признается со ссылкой на стадию
завершения сделки на конец отчетного периода и при условии, что результат работ
может быть надежно оценен.
В соответствии со стандартом (МСФО 18),результат сделки по оказанию услуг может
быть надежно оценен, если выполнены условия:
1. сумма выручки может быть определена с необходимой надежностью;
2. существует вероятность получения экономических выгод, связанных с оказанием
данной услуги;
3.можно с достоверностью определить стадию завершения сделки на отчетную дату;
4. затраты (уже понесенные и необходимые для завершения), на оказание услуг можно
оценить с определенной достоверностью.
Если выполнение услуг по конкретному договору растягивается на два или более
отчетных периодов, то в каждом периоде признается только часть дохода от выполнения
услуги, пропорциональная объему работы , выполненной в данном отчетном периоде.
Стадия завершенности услуги по договору может быть определена на основании:
1. периодически составляемых отчетов о выполнении работ;
2. путем оценки объема работ в процентах к общему объему услуг по договору;
3. пропорционально затратам на выполнение услуг.
Предоплаты и авансы не считают выручкой, так как они не отражают фактического
объема оказанных услуг. Выручка признается только тогда, когда есть уверенность
получения экономических выгод от сделки.
И в случае, когда, услуги оказываются регулярно на протяжении всего срока действия
договора, то выручку по ним можно признавать равными частями. Следует отметить, что
также как, и в случае с продажей товаров, в приложении к стандарту рассматриваются и
различные примеры, признания выручки, связанные с
оказанием услуг. Это и
вознаграждения, включенные в цену товара – признаются по мере выполнения при
условии, что их стоимость выделяется из выручки от продажи товаров; и плата за
обучение – признается равномерно в течение периода, за который внесена;
и
комиссионные вознаграждения за показ рекламы – выручка признается в том отчетном
периоде, в котором демонстрировалась реклама; и т.д.
Критерии признания выручки от процентов, лицензионных платежей и дивидендов.
Выручка от использования другими организациями активов компании возникает в форме:
- процентов, то есть платы за пользование денежными средствами компании или их
эквивалентами. Проценты могут возникать и по суммам, причитающимся к получению.
- дивидендов, то есть причитающихся сумм от пропорционального распределения
прибыли между владельцами акционерного капитала.
- лицензионных платежей, то есть плата за использование патентов, торговых марок,
программного обеспечения и других активов компании.
Выручка по перечисленным выше категориям признается тогда, когда ее сумма может
быть надежно оценена и существует вероятность получения экономической выгоды,
связанной с данной операцией.
В соответствии с МСФО 18 (§30) проценты должны признаваться на пропорционально
временной основе, учитывающий эффективный доход на актив. Это означает, что они
признаются в тех отчетных периодах, в которых денежные средства или другие активы
находились в пользовании у других организаций, пропорционально времени их
нахождения. А эффективный доход на актив определяется процентной ставкой,
необходимой для дисконтирования ожидаемого денежного потока.
Лицензионные платежи начисляются и относятся к выручке в соответствии с
условиями, изложенными в договорах. Обычно, выручка признается равномерно в
течение всего срока пользования лицензионными правами, если сделка не является
продажей, тогда выручка по сделке будет признана в момент продажи (переход права
собственности).
Дивиденды должны признаваться в качестве выручки после получения права акционеров
на них, то есть после решения собрания акционеров и распределения причитающейся
суммы. Суммы дивидендов, объявленные до приобретения акций, выручкой не являются.
Они вычитаются из первоначальной стоимости приобретенных долевых ценных бумаг.
4.Раскрытия информации о выручке в финансовой отчетности.
В финансовой отчетности компания должна отразить:
1. учетную политику, принятую для признания дохода; а так же методы принятые для
определения завершения сделки при оказании услуг, для признания соответствующей
суммы выручки в отчетном периоде;
2. раскрыв каждую значимую статью выручки (каждую значительную категорию дохода),
признанной в отчетности за данный период обязательно указывая суммы выручки
поступившей от продажи товаров, работ, услуг, процентов, лицензионных платежей,
дивидендов;
3. стандарт требует, чтобы отдельно по каждой статье выручки, выделялись суммы дохода
полученные, в результате обмена товарами или услугами.
В российской практике этому стандарту (МСФО 18) соответствует ПБУ 9/99 «Доходы
организации».
5.Определения в области Читой прибыли (убытка): результаты чрезвычайных
обстоятельств, обычная деятельность, прекращенная деятельность, изменения в
бухгалтерских оценках и фундаментальные ошибки.
Все, что касается чистой прибыли (убытка), чрезвычайных
обстоятельств,
фундаментальных ошибок и всего, что с этим связано, рассмотрено в МСФО 8 «Чистая
прибыль или убыток отчетного периода, фундаментальные ошибки и изменения в ученой
политике».
Цель данного стандарта - определение методов классификации раскрытия и учета
определенных статей в Отчете о прибылях и убытках. Данный стандарт также требует
классификации и раскрытия как типичных и нетипичных (ЧРЕЗВЫЧАЙНЫХ) для
компании статей.
Результат от обычной деятельности компании должен раскрываться в
отчетности или примечаниях к ней, если информация по этим статьям может быть важна
для пользователей. Результаты же от чрезвычайных обстоятельств раскрываются в
отчетности отдельно по каждой статье и с изложением характера и причины ее
возникновения.
На самом деле, не существует сколько- ни будь определенного понятия
чрезвычайных обстоятельств. Так как одно и тоже событие для одного хозяйствующего
субъекта может быть чрезвычайным, а для другого, совершенно ординарной ситуацией.
(Пример: 1998 год, Россия, государство отказалось от оплаты своих краткосрочных
обязательств, что для многих компаний в России стало чрезвычайным обстоятельством.
Однако выплата страховки по рискам компании, его застраховавшим для страхового
общества является вполне ординарной ситуацией).
Раскрытие характера и величины каждой чрезвычайной статьи производится
непосредственно в отчете о прибылях и убытках, но если они раскрываются в
примечаниях к ФО, то в отчет о прибылях и убытках показывается общая сумма,
характеризующая результаты сразу всех чрезвычайных обстоятельств.
Однако, несмотря на определенные сложности с определением чрезвычайности, ряд
авторов все же пытается дать определение этой категории понятий.
Под
Чрезвычайными статьями
рассматриваемыми
в отчете о прибылях
понимаются доходы или расходы, возникшие в результате событий хозяйственной
деятельности или операций, которые значительно отличаются от обычной деятельности
компании, поэтому предполагается, что они не будут возникать регулярно. Характер и
сумму каждой чрезвычайной статьи следует раскрывать в отчетности отдельно.
Типичные статьи, представляемые в отчете о прибылях и убытках, связаны с
деятельностью, которую осуществляет организация как обычную экономическую
деятельность. Таким образом, полученная чистая прибыль или убыток за отчетный
период состоит из 2 компонентов, которые надо раскрыть в отчетности:
- прибыль или убыток от обычной деятельности;
- чрезвычайные статьи.
Отдельно рассмотрены в стандарте понятия прекращаемой деятельности и
продолжающейся деятельности так как наряду с выбытием инвестиций и других крупных
активов они представляют собой несомненный интерес для пользователей ФО .
Прекращаемая деятельность – относительно значимая часть деятельности организации,
которую данная организация решила продать или целиком или по частям или закрыть и
ликвидировать.
Продолжающаяся деятельности – основная информационная характеристика обычной
деятельности организации. Согласно МСФО 35
информация о прекращаемой
деятельности представляется отдельно от обычной продолжающейся деятельности.
Проведение такого различия представляет возможность пользователям информации ФО в
отношении прогнозирования движения денежных средств организации, ее прибыльности
и финансового положения в целом. Стандарт определяет прекращаемую деятельность как
особый факт обычной деятельности организации и прямо указывает, что «прекращаемая
деятельность не должна отражаться как результат чрезвычайных обстоятельств».
Первоначальное раскрытие информации по каждому факту прекращаемой
деятельности должно проводиться раньше самого ее прекращения, а именно тогда, когда
был принят и одобрен подробный формальный план по прекращению деятельности в
определенном секторе. Раскрытие такой информации в ФО продолжается до полного
окончания операций по прекращению деятельности в данном секторе.
Содержание раскрываемой информации должно включать описание прекращаемой
деятельности, указание о том, к какому сегменту – хозяйственному или географическому
– она относится в сегментной отчетности организации. Далее раскрываются:
- временные границы операции по прекращению деятельности;
- балансовая общая стоимость планируемых к выбытию активов и обязательств;
- общие суммы доходов и расходов, утрачиваемых в связи с прекращением деятельности,
кроме того, раскрывается информация о прибыли до налогообложения с отдельным
указанием расхода по уплате налога;
- чистые потоки денежных средств от операционной, инвестиционной и финансовой
деятельности в той ее, части, которая будет прекращена;
- прибыли и убытки, возникающие и признаваемые в связи с выбытием имущества и
погашением обязательств прекращаемой деятельности. Необходимо привести также и
суммы ожидаемых расходов по налогу на прибыль;
- чистые продажные цены за минусом затрат на выбытие, которые содержатся в договорах
купли-продажи по объектам прекращаемой деятельности.
Кроме всего уже рассмотренного, следует отметить, что подлежит раскрытию в
финансовой отчетности и информация об изменениях в учетной политике организации.
Обычная практика, заключается в том, что принятая организаций учетная политика не
должна по возможности изменятся на протяжении длительного времени с тем, что бы
финансовая отчетность была сопоставима на протяжении нескольких отчетных периодов.
Однако это не всегда возможно, так как происходят и объективные изменения в условиях
хозяйственной деятельности организации. МСФО 8 устанавливает в параграфе 42
перечень обстоятельств, разрешающих изменения в учетной политике организации, когда
это требуется в соответствии с законодательством или стандартами ФО или когда
изменение приведет к улучшению отражения событий и сделок в финансовой отчетности
данной компании.
В ФО необходимо раскрывать влияние изменений в учетной политике на показатели
чистой и нераспределенной прибыли, отдельные статьи актива, обязательств и капитала
компании. Стандарт специально подчеркивает, какие новые подходы к учетной политике
не признаются ее изменениями и не требуют соответствующего отражения изменений в
ФО. К ним относятся:
1. принятие учетной политики для событий и сделок, отличающихся по существу от ранее
происходивших;
2. принятие новой учетной политики для событий и сделок, которые ранее не
происходили или не были существенны;
3. принятие политики переоценки активов, которая хотя и является изменением учетной
политики, но рассматривается и раскрывается иначе.
Изменения в ученой политике подлежат раскрытию в ФО. Стандарт предусматривает
возможность применять в отражении информации два подхода: ретроспективный
(основной) и перспективный (альтернативный).
Основной подход к изменениям в учетной политике предусматривает ретроспективный
вариант, при котором финансовые отчеты о прибылях и убытках, о нераспределенной
прибыли, включая сравнительную информацию за предыдущие периоды, представляются
таким образом,
как если бы новая учетная политика использовалась всегда. Такой
вариант применим тогда, когда, любые суммы пересчета, относящиеся к предыдущим
периодам, могут быть надежно определены.
Альтернативный подход к изменениям в учетной политике может применяться только
тогда, когда ретроспективные расчеты относительно предшествующих
периодов
практически неосуществимы, соответствующие суммы определить невозможно. Этот
подход заключается в том, что корректировки, возникающие из-за изменений в учетной
политике , включаются в расчет чистой прибыли (убытка) за текущий отчетный период, а
сравнительная информация приводится в том виде, в котором она представлялась в
отчетности за соответствующие периоды. Изменения в учетной политике представляются
в перспективном варианте только в случаях когда, суммы, подлежащие включению в
чистую прибыль (убыток)
не могут быть обоснованно и надежно определены.
Перспективный вариант состоит в том, что учетная политика применяется только к
операциям, проведенным после даты ее изменения.
6.Элементы чистой прибыли: прибыль (убыток) от обычной деятельности,
результаты чрезвычайных обстоятельств.
Рассмотрим этот вопрос на конкретном примере.
А) пусть есть некоторое АО имеющее в собственности отдельно стоящий мебельный цех
в г. Одинцово. И пусть «наше АО» решило его продать другому АО за 435 млн. руб. (за
вычетом налога ндс). На дату продажи 01.07.199хг. активы цеха по балансовой стоимости
оценивались в 422 млн. руб. Выручка от продаж за период с 01-07.199х г. составила 380
млн. руб. при себестоимости продажи 280 млн. руб. Ставка налога на прибыль 30 %.
Б) и во второй ситуации пусть рассматриваемый цех в ночь с 01илю на 02 июля сгорел.
Причина установленная следствием – диверсия. Реальная стоимость после пожара оценена
экспертами в 22 млн.
Посмотрим в таблице как разные ситуации (чрезвычайные и нет ) влияют на величину
чистой прибыли и различаются в представлении в отчетности.
А продажа Б диверсия
Выручка от продаж
380
380
Себестоимость продаж
(280)
(280)
Результат от продажи
13
435-422=13
Прибыль от обыч. Деятельности 113
100
Результат чрезв. Обстоятельств (400)
422-22=400
Налог на прибыль
(33,9)
(30)
Чистая прибыль
79,1
(330)
А 113-33,9=79,1
Б 100-30-400=(330)
7.Пути исправления фундаментальных ошибок: основной и допустимый
альтернативные подходы.
Существенные ошибки – это ошибки, обнаруженные в течение текущего периода, и
являющиеся настолько значительными, что финансовые отчеты одного или более
отчетных периодов не могут считаться достоверными на дату их составления.
Существенные ошибки возникают в результате математических ошибок, ошибок в
применении учетной политики, неверного истолкования фактов, обмана или оплошности.
Корректировка этих ошибок должна включаться в определение прибыли или убытка за
отчетный период.
Примером существенной ошибки может считаться включение в ФО данных о
физических объемах незавершенного производства и дебиторской задолженности, в
отношении контрактов, по которым истек срок исковой давности.
Основной подход заключается в том, что сумму корректировки существенной ошибки,
относящейся к предыдущим периодам, рекомендуется отражать в отчете путем
исправления начального сальдо нераспределенной прибыли. При этом сравнительная
отчетная информация за предыдущие периоды, которая показывается в ФО текущего
периода, должна быть обновлена и откорректирована на сумму фундаментальной
ошибки, если в этом есть смысл.
Так же МСФО 8 предусматривает и альтернативный подход, который позволяет
компании отнести сумму корректировки существенной ошибки на чистую прибыль или
убыток текущего периода.
В финансовой отчетности, в случае использования основного подхода необходимо
раскрыть характер существенной ошибки; сумму корректировки этой ошибки за
отчетный период и для каждого, из периодов предшествующих отчетному; сумму
исправления, относящуюся к отчетным периодам не включенную в сравнительную
информацию и объяснить причины, по которым невозможно было представить
откорректированную отчетную информацию за предыдущие периоды.
Компании использующие альтернативный подход к исправлению фундаментальных
ошибок должны раскрывать в примечаниях к отчетности :
- характер существенной ошибки и сумму корректировки, признанную в чистой
прибыли (убытке) данного отчетного периода;
- сумму исправления прогнозной информации для каждого предыдущего периода, по
которому представляется такая информация, и общую сумму исправления, относящуюся к
предыдущим периодам, которые предшествовали раскрываемым;
- причину непредставления , вернее невозможности представления требуемой прогнозной
информации.