Отсутствие легальных

StateAudit[1_11]#3(3)_Layout 1 20.09.2011 14:01 Page 73
Отсутствие легальных дефиниций понятий в правоприменительной практике как фактор,
повышающий аудиторские риски (на примере понятия «технологическое оборудование»)
Отсутствие легальных
дефиниций понятий
в правоприменительной
практике как фактор,
повышающий аудиторские
риски (на примере понятия
«технологическое
оборудование»)*
А.Г. Курников,
студент 4-го курса юридического
отделения Высшей школы
государственного аудита
(факультета) МГУ имени
М.В. Ломоносова, лаборантисследователь Государственного
научно-исследовательского
института системного анализа
Счетной палаты Российской
Федерации
В настоящее время существует проблема,
связанная с правоприменением и проведением аудита, — отсутствие дефиниционных
норм, дающих определение правовым понятиям на законном и подзаконном уровнях.
Это влечет неоднозначность трактовки правовых актов, осложнение процесса финансового контроля за исполнением федерального бюджета и повышение аудиторских
рисков в ходе контрольного мероприятия,
что на практике часто приводит к ненадлежащему исполнению доходной части федерального бюджета.
В
процессе осуществления финансового контроля за исполнением доходов и расходов федерального бюджета
таможенными органами Счетной палатой Российской
Федерации, а также в процессе таможенного контроля и таможенного оформления товаров, ввозимых на территорию
Российской Федерации, осуществляемого самими таможенными органами, сотрудники этих структур часто сталкиваются
с отсутствием легальных определений объектов контроля.
Это приводит к неправильному применению норм законо*
Работа выполнена в рамках государственного контракта 02.740.11.0606 при финансовой поддержке
Министерства образования и науки Российской Федерации.
73
StateAudit[1_11]#3(3)_Layout 1 20.09.2011 14:01 Page 74
Трибуна молодого ученого
№ 1 2011
дательства по таможенному оформлению тех
или иных товаров и к усложнению таможенного контроля. Также это оказывает отрицательное влияние на проведение государственного аудита Счетной палатой за исполнением
доходной части бюджета таможенными органами, так как инспекторам подчас очень тяжело точно определить правильность применения таможенными органами льгот в
Несмотря на то что перечень технологического оборудования установлен
правительством, определения самого
понятия данный акт не содержит
отношении тех или иных видов товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации.
Проблема отсутствия легальных дефиниций
в данном случае важна тем, что при неправильном отнесении товара к той или иной категории происходит неправильное определение таможенного режима, применяемого к
ним. А это в свою очередь приводит к образованию в доходной части бюджета больших
финансовых пробелов.
Проиллюстрировать данную проблему
очень просто на примере технологического
оборудования (и комплектующих к нему),
ввозимого на территорию Российской Федерации, аналоги которого не производятся в
России. Данная категория товаров в соответствии с подпунктом 7 п. 1 ст. 150 Налогового
кодекса РФ является льготной. При ввозе на
территорию Российской Федерации технологического оборудования физическое лицо
или организация освобождается от уплаты
налога на добавленную стоимость. А значит,
точное определение принадлежности товара
к этой категории является значимым с точки
зрения исполнения доходной части федерального бюджета. В целях недопущения потерь
федерального бюджета при реализации норм,
освобождающих данную категорию объектов
таможенного контроля от налогообложения
по НДС, Федеральная таможенная служба ука1
2
3
74
зывала на необходимость принятия мер, направленных на усиление контроля за принятием решений о классификации подобных товаров1. Однако никаких конкретных мер
предложено так и не было, а бюджет тем временем не получает причитающиеся доходы.
Правительством Российской Федерации
был утвержден перечень технологического
оборудования (и комплектующих к нему),
ввозимого на территорию Российской Федерации, аналоги которого не производятся в
России, освобождающегося от уплаты налога
на добавленную стоимость2. В данном случае
правительством был избран метод определения категории путем перечисления объектов, входящих в нее. Определения понятия
«технологическое оборудование» акт правительства не содержит. Проблема же состоит
в том, что практика, складывающаяся по вопросам применения вышеназванного постановления, пошла по пути расширительного
толкования данного перечня.
Легального определения категории «технологическое оборудование» нет. Несмотря на
то что перечень технологического оборудования установлен правительством, определения
самого понятия данный акт не содержит. Однако определить категорию «технологическое
оборудование» представляется очень важным, так как на практике, при проведении
различных контрольных мероприятий, таможенного оформления и прочее, порой трудно
четко сказать, что является технологическим
оборудованием, а что нет. С одной стороны,
технологическое оборудование — это все то,
что перечислено в перечне, утвержденном
постановлением правительства. Этой позиции придерживаются сейчас таможенные органы. Судебная же практика стала развиваться
в ином направлении, но, что тоже примечательно, не в едином. Перечень технологического оборудования, установленный правительством, был признан открытым3, что в свою
очередь многократно усложняет процедуру
отнесения товаров к технологическому оборудованию. Дело в том, что Инструкция о порядке применения таможенными органами
Письмо ФТС России от 30 июня 2009 г. № 01-11/29792 «О Постановлении Правительства Российской Федерации от 30 апреля 2009 г. № 372».
Постановление Правительства Российской Федерации от 30 апреля 2009 г. № 372 «Об утверждении перечня технологического оборудования (в том числе комплектующих и запасных частей к нему), аналоги
которого не производятся в Российской Федерации, ввоз которого на таможенную территорию Российской Федерации не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость».
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 30 марта 2005 г. № Ф03-А51/05-2/304.
StateAudit[1_11]#3(3)_Layout 1 20.09.2011 14:01 Page 75
Отсутствие легальных дефиниций понятий в правоприменительной практике как фактор,
повышающий аудиторские риски (на примере понятия «технологическое оборудование»)
Российской Федерации налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации4
предусматривает возможность предоставления льгот по уплате НДС по решению Государственного таможенного комитета России
(в наши дни — Федеральная таможенная
служба) и в отношении товаров, не вошедших
в Перечень технологического оборудования
и комплектующих к нему, но которые в соответствии с законодательством Российской
Федерации могут быть использованы как технологическое оборудование. Это послужило
основанием для признания перечня открытым. Данный Перечень (технологического
оборудования и комплектующих к нему, но
которые в соответствии с законодательством
Российской Федерации могут быть использованы как технологическое оборудование. —
А.К.) позже был отменен в связи с внесением
изменений в Налоговый кодекс5. В целях исполнения новой редакции подпункта 7 п. 1
ст. 150 Налогового кодекса правительством
был составлен и утвержден Перечень технологического оборудования и комплектующих
к нему, аналоги которого не производятся в
России. При этом методика применения таможенными органами НДС в отношении товаров, ввозимых на территорию России, осталась прежней. Стоит отметить, что положение
о возможности расширения объектов, подпадающих под категорию технологического
оборудования, не содержится в тексте самого
постановления, утвердившего названный перечень. Однако там имеется норма, позволяющая Министерству промышленности и
торговли Российской Федерации совместно
с Федеральной таможенной службой Российской Федерации осуществлять анализ ввоза
на таможенную территорию Российской Федерации технологического оборудования (в
том числе комплектующих и запасных частей
к нему), включенного в прилагаемый перечень, и при необходимости вносить в Правительство Российской Федерации предложения о внесении изменений в указанный
перечень. Это, если исходить из логики суда,
4
5
6
основание для признания данного списка открытым.
Совершенно ясно, что большое количество различных постановлений, приказов,
писем, инструкций, решений судов отрицательно влияет на процесс таможенного контроля за товарами, ввозимыми на территорию
России, и финансового контроля за таможенными органами по вопросу применения
таможенных льгот. И данная ситуация не
является редкостью. В целях разрешения
проблем, связанных с применением нормативных актов в случаях понятийной неопределенности или же минимизации сложности
их применения и осуществления финансового контроля, данные проблемы предлагается решать путем совершенствования юридической техники, а именно закреплением
определений ключевых понятий на законном
и подзаконном уровнях. А также включением
в этап подготовки контрольного мероприятия со стороны финансово-контрольного органа подэтапа определения ключевых понятий, влияющих на проведение аудита, и
неопределенность которых существенно повышает аудиторские риски, закрепление этого
подэтапа в стандарте финансового контроля6.
Проиллюстрируем это на примере с понятием «технологическое оборудование».
Итак, исходя из всего вышесказанного, налицо объективная необходимость дать легальное определение понятию «технологическое
оборудование». Это требуется для того, чтобы
исключить возможность неоднозначного толкования и неправильного применения перечня этого оборудования. Следует дополнить
постановление Правительства Российской
Федерации дефиниционной нормой, дающей
определение технологическому оборудованию.
По правилам формальной логики определение должно быть четким и ясным и не
должно определяться через определяемое,
о чем, к сожалению, законодатель часто забывает. Для юриспруденции важна точность,
а чем больше признаков, тем точнее определение. Таким образом, основной задачей в
Приказ ГТК России от 7 февраля 2001 г. № 131 «Об утверждении Инструкции о порядке применения таможенными органами Российской Федерации налога на добавленную стоимость в отношении товаров,
ввозимых на территорию Российской Федерации».
Федеральный закон от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую
Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации».
Стандарт Финансового контроля 101 «Общие правила проведения контрольного мероприятия» утвержден коллегией Счетной палаты Российской Федерации, протокол от 2 апреля 2010 г. № 15К (717).
75
StateAudit[1_11]#3(3)_Layout 1 20.09.2011 14:01 Page 76
Трибуна молодого ученого
№ 1 2011
работе с неопределенными в законодательстве понятиями является уточнение максимального числа общих признаков. По этим
признакам в случае спорной ситуации, ка-
Основной задачей в работе с неопределенными в законодательстве понятиями является уточнение максимального числа общих признаков
сающейся правильности применения нормативного акта в отношении того или иного
объекта (в нашем случае — применение льгот
по уплате НДС в отношении технологического оборудования), уполномоченные органы и органы финансового контроля смогут
определить: подпадает объект под действие
нормативного акта или нет.
В судебной практике уже были попытки
дать определение понятию «технологическое
оборудование»7. Суд обратился к нормативным актам Советского Союза и определил
технологическое оборудование как средство
технологического оснащения, в котором для
выполнения определенной части технологического процесса размещают материалы или
заготовки, средства воздействия на них, а
также технологическая оснастка. Примерами
технологического оборудования являются
литейные машины, прессы, станки, печи, гальванические ванны, испытательные стенды и
т.д.8 Данное определение нельзя считать корректным, так как оно создает логический круг
и ставит определение технологического оборудования в зависимость от понятия «технологический процесс». Кроме того, перечень,
утвержденный постановлением правительства, содержит в себе оборудование, не используемое для производства продукции (к
примеру, домкрат). А значит, данное определение еще больше усложняет порядок применения перечня и его толкования. Но из этой
дефиниции можно вычленить первый признак: данное определение свидетельствуют
о целевом назначении технологического оборудования как оборудования, используемого
для производства чего-либо. Для дальней-
7
8
9
76
шей работы с нашим понятием целесообразно будет разбить его на понятия «технология» и «оборудование».
Как уже было отмечено, в нормативных
актах нет определения технологического
оборудования, однако есть определения отдельно понятию «технология» и отдельно
понятию «оборудование». Под технологией
понимается специальная информация, необходимая для разработки, производства
или использования контролируемой продукции, а под оборудованием — технические
устройства9. В иных нормативных актах содержатся несколько отличные определения
понятий «технология» и «оборудование». Так,
в частности оборудованием называется применяемое самостоятельно или устанавливаемое на машину техническое устройство,
необходимое для выполнения ее основных
и (или) дополнительных функций, а также
для объединения нескольких машин в единый комплекс. А машина — это ряд взаимосвязанных частей или узлов, из которых хотя
бы одна часть или один узел двигается с помощью соответствующих приводов, цепей
управления, источников энергии, объединенных вместе для конкретного применения
(обработки, переработки, перемещения или
упаковки материала). Очевидно, что эти два
определения оперируют к предметной деятельности пользователя технологии и оборудования. Разница лишь в том, что технология — это метод или способ деятельности,
а оборудование — это средство деятельности, причем средство техническое, что прямо
указывается в постановлении правительства,
утвердившего перечень технологического
оборудования. Также отсюда можно вывести
еще один важный признак технологического
оборудования — это возможность самостоятельного применения этого оборудования и
возможность его применения в совокупности с другим оборудованием, что также
важно для правильности отнесения того или
иного оборудования к льготной категории.
Кроме того, это объясняет наличие в списке
технологического оборудования, устройств,
которые не могут применяться самостоя-
Постановление ФАС МО от 20 ноября 2008 г. № КА-А40/9986-08.
ГОСТ «Единая система технологической документации. Термины и определения основных понятий»,
утвержденный Постановлением Госстандарта СССР от 30 июля 1982 г. № 2988.
Указ Президента РФ от 20 августа 2007 г. № 1083 «Об утверждении Списка микроорганизмов, токсинов,
оборудования и технологий, подлежащих экспортному контролю».
StateAudit[1_11]#3(3)_Layout 1 20.09.2011 14:01 Page 77
Отсутствие легальных дефиниций понятий в правоприменительной практике как фактор,
повышающий аудиторские риски (на примере понятия «технологическое оборудование»)
тельно (например, оснастка для шрифтоотливки). Помимо этого отдельные определения понятий «технология» и «оборудование» содержатся в ряде специальных законов
и правовых актов применительно к определенной сфере правового регулирования, из
которых также можно вычленить ряд общих
признаков. Среди этих определений есть как
удачные, так и нет. К числу удачных определений относятся, к примеру:
технология военного назначения (применения) — совокупность принципов, приемов и способов получения и переработки
веществ, материалов, энергии и информации для создания на их основе систем,
комплексов, образцов вооружения и военной техники, агрегатов, узлов, составных
частей, а также для совершенствования их
боевого использования, эксплуатации и
утилизации10;
технология авиационной работы — совокупность методов (способов, приемов),
режимов и норм использования воздушных судов и технических средств для выполнения авиационной работы11;
технология торговли — совокупность
параллельно или последовательно выполняемых операций и процедур при
продаже товаров и организации товародвижения для работы во взрывоопасных
средах: техническое устройство, которое
предназначено для работы во взрывоопасных средах и может содержать собственные потенциальные источники воспламенения окружающей взрывоопасной
среды, но его конструкцией исключена
такая возможность в предписанных условиях12;
оборудование — технические устройства,
в которых для выполнения определенной
части технологического процесса размещаются изделия, содержащие РнИ или РВ,
•
•
•
•
10
11
12
13
14
15
а также технологическая оснастка, необходимая для выполнения работ с ними13.
Из этих различных специальных определений можно вывести общность признаков
для искомых понятий, также важных для применения Постановления Правительства РФ
№ 372. К признакам технологии относится то,
что это совокупность методов, способов,
приемов воздействия на определенные объекты их использования определенным образом или их сущностного изменения (переработки). А оборудование — это техническое
устройство, предназначенное для выполнения определенной работы как самостоятельно, так и в совокупности с иными техническими устройствами.
Однако для определения субстанциональных признаков обозначенных нами понятий
необходимо также обратиться к трудам ученых
в технических областях знания, так как данные
понятия наиболее близки к их сфере деятельности. В технических науках под технологией
понимается четкий порядок использования
того или иного технического средства — системные способы и методы изготовления, переработки, транспортировки чего-либо14. Это
методы создания определенных автоматов или
соединения нескольких автоматов, а также
принципы их работы, что включает в технологию способы усовершенствования уже имеющегося производства.
Таким образом, технология — это не всегда самобытные и принципиально новые способы и методы осуществления деятельности,
она может включать в себя и усовершенствования процесса деятельности на базе старых
способов и методов. А оборудование — это
механизм или совокупность механизмов (технических устройств) предназначенных для
преобразования движения одних твердых тел
(звеньев механизма) в требуемые движения
других твердых тел15, которые в своей сово-
ГОСТ 31278-2004 «Сотрудничество государств — участников Содружества Независимых Государств военно-экономическое. Термины и определения» Введен Приказом Ростехрегулирования от 9 октября
2006 г. № 224-ст.
Распоряжение Минтранса России от 8 января 2004 г. № КР-1-р «О положении о порядке разработки и
введения в действие инструкции по выполнению авиационных работ».
Постановление Правительства РФ от 24 февраля 2010 г. № 86 «Об утверждении технического регламента
о безопасности оборудования для работы во взрывоопасных средах».
Приказ Ростехнадзора от 22 января 2010 г. № 29 «Об утверждении Положения о составе и содержании
отчета о состоянии радиационной безопасности в организациях, использующих радионуклидные источники».
См.: Баланов С.Н. Разработка и исследование декомпрессионной технологии оптимального проектирования сложных технических систем в системах автоматизированного проектирования». Дисс. … канд.
техн. наук. Таганрог, 1989.
Новый политехнический словарь. М., 2000.
77
StateAudit[1_11]#3(3)_Layout 1 20.09.2011 16:33 Page 78
Трибуна молодого ученого
№ 1 2011
купности преобразуют энергию, материал или
информацию. Примечательно, что эти технические средства можно классифицировать,
исходя из их конкретного назначения. Они
подразделяются на производственные, непроизводственные и военного назначения16.
Данная классификация очень важна, так
как объясняет наличие в перечне технологического оборудования устройств, которые
никак не связаны с производством продукции (к примеру, настольные вентиляторы),
что тоже важно для правильного толкования
и применения перечня технологического
оборудования. Кроме того, выделяется оборудование, не только непосредственно принимающее участие в технологическом процессе (последовательное изменение форм
или состояния материала с получения окончательного вида продукции17), но и обслуживающее его18, что также объясняет наличие
многих позиций в настоящем перечне (например, домкрат, тяговые двигатели переменного тока).
Таким образом, обобщив все вышеизложенное, предлагаю следующее определение понятия «технологическое оборудование».
Технологическое оборудование — это производственные технические устройства, бытовые технические устройства, применяемые
самостоятельно или в совокупности для преобразования энергии, материала и информации, транспортировки энергии, а также для
обслуживания производства или иных технических устройств и механизмов и их эксплуатации, обслуживания непроизводственных потребностей общества, работа которых
строится на основании строго определенных
принципов и методов функционирования самих технических устройств и единства принципов и методов их функционирования в совокупности.
Предлагаемое определение содержит необходимый минимум общих признаков, позволяющих отнести то или иное оборудование
к технологическому перечню, который утвержден Постановлением Правительства РФ. К
числу таких признаков относятся:
16
17
18
78
•
данное оборудование по сферам применения бывает производственным, бытовым или обслуживающим производство
и эксплуатацию иных устройств;
данное оборудование может применяться как самостоятельно, так и в совокупности с иным оборудованием, а также
быть составной частью оборудования;
данное оборудование характеризуется
по целям применения: для преобразования материала, энергии, информации или
транспортировки материала, энергии и
информации;
работа данного оборудования строится
на основании строго определенных принципов и методов функционирования самих технических устройств и на единстве
принципов и методов их функционирования в совокупности, что позволяет отнести оборудование именно к технологическому.
Применение данных признаков к тем или
иным техническим устройствам (в случае неопределенности в применении таможенных
льгот по рассматриваемой категории товаров)
позволит более точно определить принадлежность рассматриваемого устройства к
технологическому оборудованию.
Предлагается дополнить данным определением текст Постановления Правительства
Российской Федерации от 30 апреля 2009 г.
№ 372 «Об утверждении перечня технологического оборудования (в том числе комплектующих и запасных частей к нему), аналоги
которого не производятся в Российской Федерации, ввоз которого на таможенную территорию Российской Федерации не подлежит обложению налогом на добавленную
стоимость».
Изложить п. 3 данного постановления в
следующей редакции: «Для целей реализации
данного постановления определить технологическое оборудование как производственные технические устройства, бытовые
технические устройства, применяемые самостоятельно или в совокупности для преобразования энергии, материала и информации,
транспортировки энергии, материала и ин-
•
•
•
См.: Тарапанов А.С., Харламов Г.А. Введение в специальности «Технология машиностроения» и «Металлорежущие станки и инструменты». М., 1999.
Там же.
См.: Хомченко В.Г., Голобурдин А.И., Федотов А.В. Автоматизация технологических процессов производства ОМС. М., 1999.
StateAudit[1_11]#3(3)_Layout 1 20.09.2011 16:33 Page 79
Отсутствие легальных дефиниций понятий в правоприменительной практике как фактор,
повышающий аудиторские риски (на примере понятия «технологическое оборудование»)
формации, а также для обслуживания производства или иных технических устройств и
механизмов и их эксплуатации, обслуживания
непроизводственных потребностей общества,
работа которых строится на основании строго
определенных принципов и методов функционирования самих технических устройств
и единства принципов и методов их функционирования в совокупности».
В этом определении перечислены субстанциональные признаки данной категории,
что улучшит качество финансового контроля,
осуществляемого уполномоченными органами, минимизирует вероятность неправильного толкования и использования данного
перечня правоприменительными органами
при разрешении спорных ситуаций, связанных с его применением. Это в результате
улучшит исполнение доходной части федерального бюджета, в частности касательно
вопросов правомерности применения льгот
по уплате налога на добавленную стоимость.
19
Нынешний же п. 3 рассматриваемого постановления сделать п. 4.
Также предлагается дополнить Стандарт
финансового контроля, утвержденный коллегией Счетной палаты для организации и проведения контрольного мероприятия, включением в подготовительный этап аудита подэтап,
заключающийся в изучении сущности легально не определенных понятий, с которыми
предстоит работать в ходе предстоящего контрольного мероприятия, а также формулировку
дефиниции этих понятий с последующим направлением этих определений в органы, принявшие тот или иной акт для их рассмотрения
и легального закрепления. Для осуществления
данной работы прописать в указанном стандарте необходимость привлечения экспертов
и специалистов в той или иной области знания
на этапе подготовки контрольного мероприятия19 при возникновении проблемы, связанной
с отсутствием легальных дефиниций юридически значимых понятий.
В настоящее время привлечение стороннего эксперта или специалиста в той или иной области знания
допускается только уже в ходе проведения контрольного мероприятия, но не на стадии подготовки к
нему (п. 3.9 СФК 101).
79