7.7. ОСОБЕННОСТИ СОСТАВА ДОХОДОВ В ОРГАНИЗАЦИЯХ

Маничкина М.В.
7.7. ОСОБЕННОСТИ СОСТАВА
ДОХОДОВ В ОРГАНИЗАЦИЯХ
СПИРТОВОЙ И
ЛИКЕРОВОДОЧНОЙ
ПРОМЫШЛЕННОСТИ
Маничкина М.В., старший преподаватель, соискатель
ВЗФЭИ, Краснодарский филиал
Перейти на Главное МЕНЮ
Вернуться к СОДЕРЖАНИЮ
В статье рассмотрена проблема учета отраслевой специфики содержания важнейшей учетной категории «доходы
организации» на примере предприятий, занятых производством и оборотом этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, влияние этих особенностей на
состав доходов и методику их отражения в финансовом
учете и отчетности, уточнено содержание названной категории в современной трактовке.
Процессы реформирования отечественного бухгалтерского учёта и адаптация его методологии к требованиям международных стандартов финансовой отчётности предопределили целесообразность пересмотра содержания и методик отражения в системе
бухгалтерского учёта отдельных экономико-учётных
категорий. Особое значение в этом плане приобретает
уточнение содержания категории «доходы организации» и решение проблем совершенствования отраслевого учёта доходов как основного механизма выявления и контроля финансовых результатов действующих хозяйствующих субъектов.
Несмотря на то, что в последнее время вышло много
изданий как зарубежных, так и отечественных авторов,
опубликованы статьи в периодической печати о методологии и методике учета доходов в разных отраслях
экономики, единства современного бухгалтерского
восприятия этой учётно-экономической категории в
целом пока не выработано, особенно в рассматриваемой отрасли промышленности.
Дискуссии по этой проблематике идут на протяжении
последнего десятилетия. Здесь сгруппированы существующие точки зрения на её содержание по трем направлениям [4—11]:
•
•
•
отождествление дохода и выручки;
приравнивание дохода к финансовому результату;
согласование дохода с увеличением собств. капитала.
Официальное содержание категории «доход» раскрывается в действующем нормативном документе1,
(процитируем: «Доходами организации признается
увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и
(или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой реализации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)»). Однако
категория рассматривается в ПБУ 9/99 лишь с позиций
общих принципов признания объектов, их оценки и отражения в системе учёта и отчётности и не учитываются (и не могут быть учтены) отраслевые особенности производств, которые, несомненно, имеют место и
определенным образом влияют на постановку бухгалтерского учета доходов.
Так, к примеру, на предприятиях, занятых производством и оборотом этилового спирта, алкогольной и
СОСТАВ ДОХОДОВ В ОРГАНИЗАЦИЯХ
спиртосодержащей продукции порядок учета доходов
не прописан нормативными актами и не отражён в
отечественной экономической литературе. В этой отрасли до сих пор действует Инструкция по планированию, учёту и калькулированию себестоимости спиртовой и ликёро-водочной2 промышленности 1958 года,
срок действия которой составляет пол века[2]. К тому
же, в спиртовой промышленности не предполагается
разработки нормативных документов, регулирующих
постановку бухгалтерского учёта выхода и реализации
готовой продукции и расходов, связанных с получением доходов от продаж, т.е. доходов и расходов с учётом отраслевых особенностей.
Можно с достаточной достоверностью утверждать,
что отсутствие или «устаревание» отраслевых методических рекомендаций, внутренних стандартов в отношении учёта доходов, не позволяет реально отражать финансовый результат, полученный организацией от основной деятельности.
В тоже время рассматриваемая отрасль «не обделена вниманием» со стороны «нормотворцев» различных уровней власти. Однако, анализ действующих
правовых документов позволяет сделать вывод относительно их содержания, а именно — главная квинтэссенция заключается в установлении порядка регистрации вновь образованных предприятий, организации
Единой государственной автоматизированной информационной системы (ЕГАИС), а также в обеспечении
контроля за производством и оборотом этилового
спирта со стороны государства[1—3]. Между тем государство не устанавливает ни обязательного порядка
бухгалтерского учёта доходов, ни методологии его ведения, рассматривая данную отрасль как типичное
производство, без учёта отраслевых особенностей.
Обобщая различные точки зрения на определение
понятия «доход», а также отечественную и международную учётную практику отражения дохода в бухгалтерском учёте и раскрытия содержания этой категории
в финансовой отчётности можно утверждать, что под
доходом следует понимать применительно к условиям
деятельности предприятий спиртовой промышленности выручку от реализации продукции на сторону со
складов предприятия и через сеть своих магазинов и
ресторанов, поступления за пользование объектами
интеллектуальной собственности, поступления арендной платы, участие в капиталах других организаций, от
совместной деятельности по договорам простого товарищества и др. видов деятельности.
Другими словами — выручка равна величине поступивших денежных средств и (или) величине дебиторской задолженности. Если денежные поступления покрывают лишь часть выручки, то доходом признается
поступление и образовавшаяся часть дебиторской задолженности. Величина поступлений и дебиторской
задолженности определяется исходя из цены продаж
на реализованную продукцию, установленной договором между организацией и покупателем. Однако могут
возникать проблемы с исчислением выручки при представлении покупателям скидок с цены товара. Обычно
скидки могут быть представлены путём пересмотра
цены продукции или в виде премии покупателю без
пересмотра цены единицы продукции.
Первая ситуация предусматривает фиксацию новой
цены единицы продукции и суммы скидки в договоре,
тогда выручка будет признана в бухгалтерском учёте в
размере договорной величины. В случаях, когда скидки предоставляются по факту, т.е. изменения цен ранее не оговорены, тогда в бухгалтерском учёте делают
2
1
п.2 ПБУ 9/99 «Доходы организации»
150
Приведено написание отрасли соответствующее нормам
русского языка того времени
Бизнес в законе
сторнировочные записи и рассматривают эту ситуацию как уменьшение дохода. В мировой практике и
отечественном налоговом законодательстве принят
иной порядок. Здесь первая ситуация будет трактована как снижение доходов, а вторая как возникновение
расходов. Продажа этилового спирта, алкогольной и
спиртосодержащей продукции на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и
рассрочки платежа, оценивается в полной сумме дебиторской задолженности с учетом процентов за пользование средствами организации.
При уточнении содержания бухгалтерской учётной
категории «доход» в организациях по производству и
обороту этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции нами были использованы общепринятые подходы к критериям признания объекта,
взяв за основу их бухгалтерское восприятие, выраженное определенным профессиональным суждением. Сущность такого подхода определяется не только
общеэкономическим и юридическим обоснованием, а
согласованием содержания определения с бухгалтерскими понятиями – активы, обязательства, капитал.
Существенным признаком дохода следует, по нашему мнению, признать влияние поступившей выручки на
структуру баланса, которое потенциально приводит к
увеличению собственного капитала предприятия в результате осуществления им операционной, инвестиционной и финансовой деятельности. Кроме того,
сформулированное понятие является достаточным
для решения наиболее значимых практических задач –
налогообложения и налогового контроля, статистического обобщения масштабов и деловой активности,
оперативного управления и контроля за деятельностью организации со стороны лиц, имеющих прямой и
косвенный интерес.
Достоверность исчисления дохода во многом определяется оценкой побочной и сопряженной продукции.
При этом основным продуктом, является спирт разной
степени очистки, нижний уровень цены на который регулируется государством. Сопряжённая продукция сивушные масла и эфироальдегидная фракция, получаемая вместе со спиртом-ректификатом в процессе
ректификации, оценивается по цене возможной реализации, т.е. определяется предприятиями самостоятельно. К побочным продуктам относят углекислый газ,
выделяющий произвольно в процессе брожения и
клетки дрожжей-сахаромицетов, которые обычно оценивают по внутренним затратным ценам, рассчитанным по себестоимости.
Если сопряжённая продукция полностью реализуется на сторону, то побочная - может быть как реализована, так и использована в качестве исходного материала для отдельных побочных производств. Например, на базе использования углекислого газа на
спиртовых заводах производят жидкую углекислоту и
сухой лед, а дрожжевые клетки используются для производства хлебопекарных дрожжей (при сепарировании из зрелой бражки) или для выработки сухих кормовых дрожжей (при извлечении их из послеспиртовой
барды). Кроме сопряжённой и побочной продукции в
спиртовом производстве получают возвратные отходы
в виде барды, отрубей, получаемых при переработке
зерна, и неиспользованной части побочных продуктов.
Они, как и в предыдущей ситуации могут быть реализованными на сторону, и потреблены в собственном
производстве. Возвратные отходы оцениваются таким
же образом и по такой же методике, что и побочная
продукция.
Достоинство такого варианта оценки (по оптовым
ценам реализации) заключается в относительной ста-
3'2008
бильности ценностного фактора. Недостаток состоит в
появлении субъективизма при определении цен на побочную продукцию и отходы, так как ориентация на
цены обособленного производства не всегда возможна
и всегда условна.
Завышение оценки побочной продукции и отходов
приводит к тому, что искажается реальная стоимость
основных продуктов, значительно снижается величина
дохода. На наш взгляд, более достоверная оценка
достигается при использовании планово-расчетных
цен на сопряженную, побочную продукцию и отходы. В
их основу независимо от направлений использования
предлагается положить нормативную себестоимость
единицы основной продукции – далл и плановую величину прибыли, исходя из желаемой средней рентабельности.
Относительно учета следует отметить важность требований МСФО, которые предусматривают применение для каждого вида доходов отдельного счета. Поэтому необходимо расширить классификацию доходов
и количество субсчетов в рабочем плане счетов, который разрабатывается на предприятии и закрепляется
им в своей учетной политике. Или ввести использование свободных синтетических счетов. Например, для
учета потенциальных доходов задействовать свободный счет 92 «Потенциальные доходы и расходы» для
учета поступлений от инфляционных, безвозмездно
полученных, компенсационных (дотационных) доходов, наценок и скидок, процентов полученных и уплаченных, отклонений и т.п.
Последовательное использование в профессиональной деятельности устойчивого понятия «доход» с
уточненным его содержанием позволит избежать ряда
бухгалтерских и налоговых ошибок, в каждом конкретном случае решать вопрос приоритета экономического
содержания перед формой, будет способствовать устранению противоречивости российской системы бухгалтерского учёта общепризнанным в мире подходам к
его ведению.
Список литературы:
1. Федеральный закон от 22 ноября 1995 г. N 171-ФЗ "О
государственном регулировании производства и оборота
этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции".
2. Постановление Правительства РФ от 19 июня
2006г.N380 «Об учете объемов производства и оборота (за
исключением розничной продажи) этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции».
3. Врублевский Н.Д. Управленческий учёт издержек производства и себестоимости продукции в отраслях экономики.- М.: Бухгалтерский учёт, 2004. – 376с.
4. Комисарова И.П. Трансформация учёта расходов организации: методология и практика. – М.: Бухгалтерский
учёт, 2002. -224с.
5. Новодворский В.Д., Хорин А.Н. О терминах бухгалтерского учёта // Бухгалтерский учёт, 1997, № 4. – 80-85.
Рецензия
Нормативные акты, регулирующие организацию и ведение бухгалтерского учета в России, и гражданское законодательство, косвенно затрагивающее учетные аспекты
отражения результатов хозяйственной деятельности,
оперируют понятием «доход» не всегда определяя содержание этой учетно-экономической категории.
Особенно данное положение характерно для предприятий, занятых производством и оборотом этилового
спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции. В
этой связи, представляется интересным проведенное автором исследование трактовок понятия «доход» в международных стандартах и отечественном ПБУ 9/99. с этих
позиций статья представляет теоретический интерес.
Практическая значимость состоит в решении проблемы
отражения отраслевой специфики доходов в бухгалтерском финансовом учете.
151
Маничкина М.В.
Д.э.н., профессор кафедры «Бухгалтерский учет
и анализ хозяйственной деятельности» ВЗФЭИ
Т.П.Карпова
152
СОСТАВ ДОХОДОВ В ОРГАНИЗАЦИЯХ