Тема: Налог на доходы (прибыль) юридических лиц

Реклама
МИНИСТЕРСТВА ВЫСШЕГО И СРЕДНЕГО СПЕЦИАЛЬНОГО
ОБРАЗОВАНИЯ РЕСПУБЛИКИ УЗБЕКИСТАН
ТАШКЕНТСКИЙ ФИНАНСОВЫЙ ИНСТИТУТ
НАЛОГИ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
курс лекции
ТАШКЕНТ-2005
1
«Налоги и налогообложения»
-- Т.: ТМИ, 2005. ____ стр.
Аннотация
Мазкур маъруза матнлари тўпламида «Солиқлар ва солиққа тортиш»
фанининг предмети, мақсади ва вазифалари, юридик ва жисмоний
шахсларнинг солиқли ва солиқсиз тўловлари таркиби, амалда бўлган ҳар
бир солиқ турини ҳисоблаш, ҳисоб-китобларини тақдим этиш ва тўлаш
тартиби, давлат солиқ хизмати органларининг ваколатлари ва вазифалари
каби масалалар кенг ёритиб берилган.
Маъруза матнлари аввало 5340800 – «Солиқлар ва солиққа тортиш»
бакалавриат йўналиши ҳамда 5340000 – «Бизнес ва бошқарув» таълим
соҳасининг барча йўналишлари ва мутахасcисликлари учун мўлжалланган.
Сборник текстов лекций был обсужден, одобрен и рекомендован на
заседание кафедры «Налоги и налогообложения»
Мазкур маъруза матнлари тўплами «Солиқлар ва солиққа тортиш»
кафедраси мажлисида муҳокама қилинган ва нашрга тавсия этилган.
2005 йил 2 июль 14-сонли мажлис баёни.
Заведующий кафедры
«Налоги и налогообложения»
:
доц. А. Жураев
Сборник текстов лекций был Мазкур маъруза матнлари тўплами
Тошкент Молия Институти қошидаги Олий ўқув юртлараро илмийуслубий Кенгаш мажлисида муҳокама қилинган ва нашрга тавсия этилган.
2005 йил 7 июль 4-сонли мажлис баёни.
Ректор:
проф. А.Воҳобов
Составители:
доц. А.Жураев
доц. Т.Баймуратов
ст.преп. О.Шодиев
Рецензенты:
доц. И.Рахимбердиев
Налоговая академия
доц. Х.Жамолов
ТФИ, 2005
2
МИНИСТЕРСТВА ВЫСШЕГО И СРЕДНЕГО СПЕЦИАЛЬНОГО
ОБРАЗОВАНИЯ РЕСПУБЛИКИ УЗБЕКИСАН
ТАШКЕНТСКИЙ ФИНАНСОВЫЙ ИНСТИТУТ
СБОРНИК
лекций по дисциплине
“НАЛОГИ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ”
Для всех направлений бакалавриата
ТАШКЕНТ-2005
3
СОДЕРЖАНИЕ
1.
Предмет и задачи дисциплины “Налоги и
налогобложения”.
2.
Общая характеристика действующих налоговых и
неналоговых платежей в Республике Узбекистан
3.
Принципы налогообложения юридических и физических
лиц
4.
Налог на доходы (прибыль) юридических лиц
5.
7.
Упрощенная система налогообложения для микрофирм
и малых предприятий
Налогообложение
предприятий
торговли
и
общественного питания.
Налог на добавленную стоимость
8.
Акцизный налог
9.
Налог на имущества с юридических лиц
6.
10. Налог на имущества с физических лиц
11. Земельный налог с юридических лиц
12. Земельный налог с физических лиц
13. Налог на доходы физических лиц
на
благоустройства
и
на
14. Налог
инфраструктуры
15. Налог за пользование водными ресурсами
развитие
16. Налог за пользование недрами
17. Другие налоговые и неналоговые платежи
Список использованных литератур
4
ТЕМА-1: ЭКОНОМИЧЕСКАЯ СУЩНОСТЬ НАЛОГОВ И
ОСНОВЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ.ПРЕДМЕТ И ЗАДАЧИ
ДИСЦИПЛИНЫ “НАЛОГИ И НАЛОГОБЛОЖЕНИЕ”
ПЛАН:
Экономическое содержание налогов и их необходимость
1.2.Основы построения налогообложения
1.3 .Классификация налогов
1.4.Функции налогов
2.1. Налоги и бюджетный процесс
2.2.Современные проблемы и тенденции налогообложения
1.1. ЭКОНОМИЧЕСКОЕ СОДЕРЖАНИЕ НАЛОГОВ И ИХ НЕОБХОДИМОСТЬ
Дисциплина “Налоги и налогобложение”существует и эволюционирует в рамках
финансовой науки, становление которой как самостоятельной отрасли знания
относится к XIX в. Практика налогообложения складывалась под воздействием
потребностей государства в доходах.
Государство выражает интересы общества в различных сферах жизнедеятельности,
вырабатывает и осуществляет соответствующую политику — экономическую, финансовую,
социальную, экологическую, демографическую и др. При этом в качестве средства
взаимодействия объекта и субъекта государственного регулирования социальноэкономических процессов используются финансово-кредитный и ценовой механизмы.
Финансово-бюджетная система охватывает отношения по поводу формирования и
использования финансовых ресурсов государства — бюджета и внебюджетных фондов.
Она призвана обеспечивать эффективную реализацию социальной, экономической,
оборонной и других функций государства. Важными «кровеносными артериями»
финансово-бюджетной системы являются налоги.
Налоги возникли вместе с товарным производством, разделением общества на
классы и появлением государства, которому требовались средства на содержание
армии, судов, чиновников и другие нужды. «В налогах воплощено экономически
выраженное существование государства», — справедливо подчеркивал К.
Маркс 1. В эпоху становления и развития капиталистических отношений значение
налогов стало усиливаться: для содержания армии и флота, обеспечивающих завоевание
новых территорий — рынков сырья и сбыта готовой продукции, казне нужны были
дополнительные средства.
Изъятие государством в пользу общества определенной части стоимости валового
внутреннего продукта в виде обязательного взноса и составляет сущность налога. Взносы
осуществляют основные участники производства валового продукта:
• работники, своим трудом создающие материальные и нематериальные блага и
получающие определенный доход;
• хозяйствующие субъекты, владельцы капитала, действующие в сфере
предпринимательства.
За счет налоговых сборов, пошлин и других платежей формируются финансовые
ресурсы государства. Экономическое содержание налогов выражается, таким образом,
1
Маркс К., Энгельс Ф. Соч. Т.4. С. 308
5
взаимоотношениями хозяйствующих субъектов и граждан, с одной стороны, и
государства, с другой стороны — по поводу формирования государственных доходов.
По своему содержанию на макроэкономическом уровне налог представляет собой
долю
произведенного
государством
валового
внутреннего
продукта,
перераспределяемую с целью реализации функций государства, в том числе: для
финансирования социальных программ поддержки незащищенных слоев населения —
детей, одиноких и многодетных матерей, пенсионеров, инвалидов; экономических
программ, направленных на приоритетную поддержку отдельных отраслей экономики,
предприятий; на содержание армии, служащих социальной сферы — здравоохранения,
образования, органов охраны правопорядка, управления. В микроэкономическом
аспекте налог — это изымаемая доля продукта, произведенного субъектом
хозяйствования при осуществлении своей деятельности.
В Налоговом кодексе РФ сказано, что под налогом понимается обязательный,
индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в
форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного
ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового
обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. Иными
словами, налог основывается на принципах:
• обязательности уплаты налога всеми лицами, определенными в качестве
субъектов налогообложения. В данном случае можно говорить и о принудительном
характере налога;
• индивидуальности определения величины налога в отношении каждого
налогоплательщика;
• безвозмездности уплачиваемых сумм, что означает отсутствие факта
непосредственного предоставления налогоплательщику благ, продукции, прав,
документов взамен уплачиваемой суммы налога;
• отчуждения доли денежных средств, принадлежащих организации или
физическому лицу.
Кроме того, особенностью налога является то, что он устанавливается и взимается
государством или специально уполномоченными организациями в силу права
верховенства, властных полномочий.
В Налоговом кодексе РФ дается и определение понятия «сбор» — это обязательный
взнос, взимаемый с организаций и физических лиц. Уплата его является одним из
условий совершения в отношении плательщика (государственными органами, органами
местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами)
юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или
выдачу разрешений (лицензий). Главное отличие сбора от налога — отсутствие
требования безвозмездности уплаты.
Прочное вхождение налогов в повседневную жизнь общества заставило ученых
задуматься над вопросами о сущности и природе налогов. Эволюция научных взглядов
на природу и содержание налогов сопровождает развитие государства, расширение его
функций. В период господства меркантилизма (XV—XVI вв.) налоги рассматривались
исключительно с позиций частной собственности. Их содержание сводилось к изъятию
части дохода, поэтому налоги допускались лишь как экстраординарный случай. Взгляды
той эпохи наиболее ярко отражены в высказывании Фомы Аквинского о том, что налоги
являются дозволенной формой грабежа.
В XVII в. коренным образом меняются взгляды на экономическую природу
налогов, их содержание. Государство оказывает определенные услуги: защиту от
внешних врагов, охрану личной безопасности и имущества граждан. В обмен на эти
услуги граждане платят налоги. В XVII—XVIII вв. все экономические теории (с учетом
6
имевшихся модификаций) рассматривали налоги как плату граждан за услуги,
предоставляемые государством. Считалось, что уплата налогов представляет собой
сделку обмена. Одни теории признавали такой обмен эквивалентным, а другие даже
видели выгоду от сделки для граждан: «Хотя эта сделка далеко не всегда является
добровольной и еще реже справедливой, но все же это обмен, и в конечном счете обмен
выгодный, ибо самое неспособное правительство дешевле и лучше охраняет подданных,
чем если бы каждый из них защищал себя самостоятельно и независимо от других»2.
Развитие государства в XIX в. привело к тому, что оно перестало играть лишь роль
«ночного сторожа». Государство производит разнообразные материальные и
нематериальные ценности. Экономисты признали производительный характер
государственных расходов. Немецкая экономическая школа выделила отдельно экономическую функцию государства. Услуги, которые производит государство и
предоставляет своим гражданам, по природе своей являются благами общественными и
неделимыми. Внешняя безопасность и внутреннее спокойствие в стране, правосудие и
общественная гигиена труда направлены на благо всего общества, и пользоваться
ими можно лишь коллективно.
В этих условиях природа налогов видится совершенно по-иному. В XIX в. различные
экономические теории рассматривали налоги как принудительный, безэквивалентный
платеж. Министр финансов царского правительства С.Ю. Витте в лекциях, прочитанных
Великому князю Михаилу Александровичу, определял налоги как «принудительные
сборы (пожертвования) с дохода и имущества подданных, взимаемые в силу верховных
прав государства ради осуществления высших целей государственного общежития» 3.
Трактовка налогов как принудительного безэквивалентного платежа характерна
не только для XIX в., она сохранялась и на протяжении всего XX в. «Налогами следует
считать принудительные сборы, взимаемые в пользу государства или общины, поскольку эти сборы не являются уплатой за специальные услуги государства или общины»
(М. Фридман). «Налог есть принудительный сбор, взимаемый государством с отдельного
лица для покрытия расходов, вызванных государственными нуждами, без всякого отношения к специальной выгоде плательщика» (Э. Селигман). «...Это верно, что общество
как целое само накладывает на себя налоговое бремя; верно и то, что каждый гражданин
получает свою долю от государства. Но между этой выгодой и налоговыми платежами
нет такой же тесной связи, как в тех случаях, когда человек... совершает обычную
покупку» (П. Самуэльсон) 4.
Современное понимание природы налогов позволяет выделить ряд характерных
черт, которые отличают налоги от других видов финансовых платежей. К таким
специфическим чертам можно отнести:
обязательный характер;
законодательный характер;
безэквивалентность;
целевой характер.
Обязательный характер. Любой налог изымает определенную часть дохода. Вряд
ли найдется человек или организация, которые платят налоги с радостью и «чувством
глубокого удовлетворения».
В современном обществе налоги — это «печальная» необходимость. Одни
налогоплательщики могут быть сознательными и понимать эту необходимость, другие
видят в налогах только «зло». Однако независимо от их субъективных взглядов все они
2
Цит. по: Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов. — М., 1996. С. 59.
Цит. по: Пушкарева В.М. Указ. соч. С. 65.
4
Там же. С. 71, 73
3
7
должны платить налоги в обязательном порядке. Налоги — платежи не добровольные, а
обязательные. В обществе, в котором действует отлаженная налоговая система, вопрос,
платить или не платить налоги, просто не должен возникать. В цивилизованном
обществе налоги становятся неизбежностью. Американскому президенту Б. Франклину
принадлежит изречение: «В жизни нет ничего неизбежного, кроме смерти и налогов».
Законодательный характер. Налоги — это законодательные платежи. Они вводятся и
взимаются не по воле монарха, президента или правительства, а в силу законодательных
актов. Налоги вводятся и отменяются только соответствующими законами. Именно
закон определяет, кто обязан уплачивать данный налог, по какой ставке и в какие сроки.
Законодательный характер является важным отличием налогов от других видов
принудительных финансовых платежей (например, существовавших в СССР платежей
из прибыли).
Безэквивалентность налогов имеет двойственный характер, С точки зрения
налогоплательщика, налоги, безусловно, безэквивалентны. А с точки зрения общества,
налоги носят эквивалентный характер. Доходы бюджета, сформированные через
налоговые поступления, используются и на финансирование государственных расходов.
Последние должны быть направлены исключительно на благо общества в целом. Если
граждане считают, что государство плохо выполняет свои функции, то они весьма
неохотно платят налоги. Поддержка (или осуждение) налогоплательщиками экономической, социальной, внешней политики государства имеет большое значение для
морального климата и непосредственно сказывается на уровне собираемости налогов.
Английский философ Ф. Бэкон отмечал, что «налоги, взимаемые с согласия народа, не
так ослабляют его мужество. Подать, взимаемая с согласия народа или без такового, может
быть одинакова для кошельков, но не одинаково ее воздействие на дух народа» 5.
Целевой характер проявляется в обеспечении потребностей государства и
муниципальных образований в денежных ресурсах, направляемых на финансирование
мероприятий, предусмотренных бюджетами различных уровней.
Перечисленные черты — это лишь внешние признаки, через которые раскрывается
содержание налогов. Экономическая сущность налогов гораздо глубже.
5
Бэкон Ф. Соч. В 2 т. — М., 1972. Т. 2. С. 416.
8
1.2. Методология налогообложения
Человеческое сообщество неоднородно в силу естественно-физиологических
причин. Это побуждает его объединять свои усилия и богатства для противостояния
силам природы, внешним врагам, для совместного градостроения, содержания
нетрудоспособных и обеспечения многих общественных нужд. Потребность объединять
такие усилия объясняет первопричину существования налога как такового.
Налог — это элемент общественного бытия. Первые упоминания о налогах мы
находим в философских трактатах античных мыслителей. Они трактовали налог как
общественно необходимое и полезное явление, несмотря на то, что известные им налоговые формы были варварскими: военные трофеи, использование труда рабов и т.д. По
мере общественного развития налоговые формы постепенно менялись, приближаясь к
их современному содержанию. Неизменным оставался глубинный смысл понятия
«налог».
На фундаменте философского смысла налога как одного из процессов
жизнеобеспечения общества развилась особая сфера экономической теории —наука о
налогообложении. Ее системное оформление ученые относят к эпохе расцвета теорий
классической политической экономии, повсеместного развития товарно-денежных
отношений и укрепления основ государственности во многих странах. С этого времени
экономисты рассматривают налог в качестве неотъемлемого элемента расширенного
воспроизводства и фактора роста экономического потенциала.
Методология налогообложения является наименее исследованной в России областью
налоговых правоотношений. Усилия ученых и законодателей направлены на решение
прикладных налоговых проблем, хотя без исследования методологии налогообложения
успех
налоговых
реформ
невозможен.
Разработка
методологических
проблем
налогообложения — это систематизация исторического опыта применения различных
налоговых форм, совершенствование различных налоговых теорий, создание на этой
основе всесторонне оптимизированной концептуально-правовой структуры налоговых
правоотношений.
Методология
налогообложения
—
теоретическое
и
концептуально-правовое
обоснование сущности понятия «налог». Другими словами, это одновременное
исследование налога в качестве конкретной формы правовых взаимоотношений
налогоплательщика с государством и в качестве объективной экономической
категории. Исходную основу методологических исследований налоговых проблем
9
определяют совокупные положения экономических законов и законов о государстве и
праве.
Органичным
элементом
методологии
налогообложения
является
сфера
методического обеспечения. Методические основы налогообложения — это выбор
налоговых
форм
и
наполнение
их
конкретным
содержанием
(принятие
организационно-правового порядка исчисления и уплаты налогов), установление прав и
обязанностей сторон налоговых правоотношений. Создание методик налогообложения,
адекватно отражающих состояние экономики и политики, является логическим
завершением методологических исследований налоговых проблем в рамках каждого
этапа
налогового
реформирования.
Процесс
совершенствования
налоговых
правоотношений бесконечен.
Налог — это философская и экономическая категория, и одновременно конкретная
форма правовых взаимоотношений, закрепляемых в законодательном порядке при
наполнении казны государства (бюджета). Анализ сущности налога как экономической
категории
основывается
на
исследовании
закономерностей
расширенного
воспроизводства и его отдельных фаз, особенно распределения и перераспределения
денежной формы стоимости. Каждую экономическую категорию на поверхности
экономической действительности представляют те или иные формы. Налог как
конкретная форма принудительного изъятия части совокупного дохода общества в
казну государства отражает все достоинства и недостатки конкретного экономического
пространства и конкретной системы государственного устройства.
Любая
национальная
налоговая
система
функционирует
на
объективной
методологической базе — комплексе теоретических и научно-практических положений
о налоговой базе. Исследование этой области порождает налоговые концепции, различающиеся
подходами
к
очерчиванию
границ
и
участников
налоговых
правоотношений. Известны концепции ресурсного имущественного обложения,
обложения конечных стоимостных результатов, дохода, преимущественного обложения
сделок купли-продажи, рентного налогообложения и т.д. Общество в зависимости от
уровня своего экономического благополучия и степени политической зрелости
принимает в законодательном порядке ту или иную концепцию. Это процесс
формулирования принципов построения национальной налоговой системы и утверждения ее методических и организационно-правовых основ, задач и конечных
целей. Методология налогообложения и ее методические основы составляют
фундамент (конструкцию) налогового механизма и его элементов: планирования,
10
регулирования и контроля.
11
1.5. Налоговые теории
Теоретическое обоснование налогообложения не имеет глубоких исторических корней.
До XVIII в. все представления о налогах носили случайный и бессистемный характер.
Основные направления теории налогов складывались под воздействием экономического
развития общества. Данное обстоятельство потребовало от финансовой науки
теоретического обоснования налогообложения.
Под налоговыми теориями следует понимать ту или иную систему научных знаний о
сути и природе налогов, их месте, роли и значении в экономической и социальнополитической жизни общества. Иными словами, налоговые теории представляют собой
различные модели построения налоговых систем государства.
В более широком смысле налоговые теории представляют собой любые научно
обобщенные разработки (общие теории налогов), в том числе и по отдельным вопросам
налогообложения (частные теории налогов). К частным налоговым теориям относятся
учения о соотношении различных видов налогов, количестве налогов, их качественном
составе, налоговой ставке и т.д. Примером частной теории является теория о едином
налоге. Таким образом, если направления общей теории налогов определяют
назначение налогообложения в целом, то частные теории обосновывают, какие виды
налогов необходимо установить, каким должен быть их качественный состав и т.д.
Одной из самых первых общих налоговых теорий является теория обмена, которая
основывается на возмездном характере налогообложения. Суть теории заключается в
том, что через налог граждане покупают у государства услуги по поддержанию
порядка, охране от нападения извне и т.д. Данная теория была применима только в
условиях средних веков, когда за пошлины и сборы покупалась военная и юридическая
защита.
В первой половине XIX в. была сформулирована теория налога как теория
наслаждения, согласно которой налоги есть цена, уплачиваемая гражданином за
получаемые им от общества наслаждения. С помощью налогов гражданин покупает
наслаждение от общественного порядка, правосудия, обеспечения защиты личности и
собственности и т.д.
В этот же период складывается теория налога как страховой премии. Представители этой
теории рассматривали налоги как страховой платеж, который уплачивался подданными
государству на случай наступления какого-либо риска. Налогоплательщики страхуют
себя и свою собственность от войны, пожара, кражи и т.д. Однако налоги уплачиваются не
12
для получения суммы возмещения при наступлении страхового случая, а чтобы
профинансировать затраты правительства по обеспечению правопорядка, обороны и т.д.
Классическая теория налогов, выдвинутая английскими экономистами А. Смитом и
Д. Рикардо в конце XVIII в., имеет более высокий теоретический уровень. Сторонники
этой теории рассматривали налоги как один из видов государственных доходов,
которые должны покрывать затраты по содержанию правительства. При этом какаялибо иная роль (регулирование экономики, плата за услуги и т.д.) налогам не
отводилась.
А. Смит считал, что в условиях рынка доля прямых доходов государства (от
государственной собственности) существенно уменьшается и основным источником
покрытия расходов должны стать поступления от налогов; что касается затрат по
финансированию иных расходов (строительство и содержание дорог, содержание
судебных и других учреждений), то они должны покрываться за счет пошлин и сборов,
уплачиваемых заинтересованными лицами. При этом считалось, что, поскольку
налоги носят безвозмездный характер, пошлины и сборы не должны рассматриваться в
качестве налогов.
Представляется
очевидным,
что
классическая
теория
сегодня
абсолютно
несостоятельна. Взыскание налогов уменьшает покупательную способность населения
и снижает инвестиционные возможности предпринимателей, косвенные налоги
повышают цены товаров и воздействуют на потребление, а это само по себе влияет на
многие экономические процессы в обществе.
Противоположностью классицизма явилась кейнсианская теория, основанная на
разработках английского экономиста Дж. М. Кейнса (1883—1946). Согласно этой теории
налоги являются главным рычагом регулирования экономики и способствуют ее успешному развитию. По мнению Дж. М. Кейнса, экономический рост зависит от денежных
сбережений только в условиях полной занятости, чего практически невозможно достичь. В
этих условиях большие сбережения мешают экономическому росту, поскольку они не
вкладываются в производство. Поэтому, по мнению Дж. М. Кейнса, излишние
сбережения следует изымать с помощью налогов.
Налоговая теория монетаризма, выдвинутая в 1950 г. профессором Чикагского
университета М. Фридманом, основана на количественной теории денег. По мнению ее
автора, регулирование
экономики можно осуществлять через денежное обращение, которое зависит от
количества денег и банковских процентных ставок. Налоги наряду с другими
13
механизмами воздействуют на денежное обращение. В частности, через налоги
изымается излишнее количество денег. По теории монетаризма и кейнсианской теории
налоги уменьшают неблагоприятные факторы развития экономики. Согласно теории
монетаризма этим фактором являются излишние деньги, а по кейнсианской — излишние
сбережения.
Теория экономики и предложения в большей степени, чем кейн-сианская теория,
рассматривает налоги в качестве одного из факторов экономического развития и
регулирования.
По
данной
теории
высокое
налогообложение
отрицательно
влияет
на
предпринимательскую и инвестиционную деятельность, что в конечном счете приводит к
уменьшению налоговых платежей. Предлагается снизить ставки налогообложения и
предоставить налогоплательщикам всевозможные льготы. Снижение налогового
бремени, по мнению авторов данной теории, приведет к бурному экономическому
росту.
Среди частных теорий одной из наиболее ранних является теория соотношения
прямого и косвенного обложения. В ранние периоды установление косвенного или
прямого налогообложения зависело от политического развития общества. Были
сторонники как идеи приоритета косвенного налогообложения, так и приоритета
прямого налогообложения.
В конце XIX в. экономисты, спорившие по этому вопросу, пришли к выводу о
необходимости поддержания баланса между прямыми и косвенными налогами, считая,
что прямое налогообложение предназначено для уравнительных целей, а косвенное —
для эффективной мобилизации финансов государства.
Теория единого налога была популярна в разные времена. В качестве единого
объекта налогообложения различными теоретиками предлагались земля, недвижимость,
доходы, расходы, капитал и другие объекты.
Признавая положительные моменты единого налога (простота исчисления и сбора),
надо сказать, что каким бы ни был объект налогообложения, данная теория не может
быть прогрессивной, ибо она достаточно утопична и практически неприменима.
Согласно теории пропорционального налогообложения налоговые ставки должны быть
установлены в едином проценте к доходу налогоплательщика независимо от его
величины. Данная теория находит поддержку среди имущих классов.
В соответствии с теорией прогрессивного налогообложения налоговые ставки
увеличиваются по мере роста дохода плательщика налогов.
14
Суть теории переложения налогов заключается в том, что распределение налогового
бремени возможно только в процессе обмена, результатом которого является
формирование цены. Именно через обменные и распределительные процессы плательщик
налога способен переложить налоговое бремя на иное лицо — носителя налога, который
и будет нести всю тяжесть налогообложения.
Проблема переложения налогов окончательно не решена до сих пор. По мнению
современных американских экономистов, налоги не всегда исходят из тех источников,
которые подлежат налогообложению. По мнению других западных экономистов, от 30
до 50% налогов, уплачиваемых капиталистами, перекладываются ими на потребителей.
Проблема переложения особенно актуальна в настоящее время в России, поскольку
в структуре розничных цен на товары народного потребления доля всех налогов, сборов
и страховых взносов составляет более 30%. В настоящее время эта теория развивается
такими российскими учеными, как В. Пансков, В. Штундюков.
Распределение налогов и их переложение - вопрос экономический и социальнополитический. Глубокий анализ данных процессов позволяет определить, кто и в каких
размерах несет всю тяжесть налогового бремени. Порождает эту проблему несовпадение
адресата налога, определяемого в законодательстве, и субъекта, который фактически
возмещает из своего дохода причитающуюся первоначальному адресату сумму
налогового платежа. Это порождает два понятия: «субъект налогообложения» - это
первоначальный адресат налога и «носитель налога» - физическое или юридическое
лицо, фактически несущее налоговую нагрузку.
15
1.2. НАЛОГИ КАК ЭКОНОМИЧЕСКАЯ КАТЕГОРИЯ
Налоги можно отнести к основополагающим категориям рыночного хозяйства.
Будучи экономической категорией, налоги представляют собой определенные
производственные отношения. По своей сути налоги есть перераспределительные
отношения, которые возникают между государством, с одной стороны, и налогоплательщиками — с другой. Последние представлены как гражданами (физические
лица), так и предпринимателями, организациями, учреждениями (юридические лица).
Дело в том, что государство, являясь важнейшим общественным институтом,
практически не имеет самостоятельного дохода (в современном обществе у государства есть доходы по принадлежащим ему акциям, а также доходы, создаваемые в
государственном секторе экономики, однако объем указанных доходов несопоставим
с объемом государственных расходов).
Совокупный доход общества создается в рамках индивидуальных хозяйств,
которые ведутся экономически обособленными субъектами. Именно в процессе
производства товаров, работ, услуг, а также в ходе действия механизма рыночной
цены формируются доходы хозяйствующих субъектов. Государство может получать
денежные средства, необходимые для осуществления своей деятельности, только через
изъятие части доходов, сформированных в рамках индивидуальных хозяйств.
Таким образом, через налоги осуществляется перераспределение совокупного
продукта общества между реальными его производителями и государством.
Учитывая сложность современной экономики, уровень общественного разделения
труда и многообразие применяемых видов налогов, можно сказать, что посредством
налогов перераспределяется и ВВП. Цель указанного перераспределения одна —
формирование доходной части бюджета государства.
Обобщая вышесказанное, можно дать следующее определение налогам как
экономической категории. Налоги по своей сути есть совокупность отношений,
возникающих между государством и налогоплательщиками (коими выступают
физические и юридические лица) по поводу перераспределения ВВП (ВНП и НД) в
целях формирования централизованных денежных фондов государства.
Любое экономическое явление имеет внешнюю форму своего проявления.
Экономическая сущность налогов проявляется по-разному точки зрения различных
участников этих отношений. С позиции государства налоги представляют собой
денежные доходы государства. С позиции налогоплательщика — это изъятие части его
собственного дохода. Причем изъятие принудительное и неэквивалентное. Из этого
следует, что между участниками налоговых отношений неизбежно возникает
объективное противоречие. Если государство заинтересовано в росте налогов, то
налогоплательщик, наоборот, желает низких налогов, что позволяет ему максимизировать
свой доход. Обе стороны прилагают большие усилия по защите своих экономических
интересов.
Необходимость учета фактической платежеспособности налогоплательщика, с
одной стороны, и коллективных потребностей членов общества, на удовлетворение
которых и взимается налог, с другой стороны, выражается в основных критериях
налогообложения, которые могут быть определены как справедливость, эффективность и
простота.
Справедливость налогообложения требует создания условий, при которых
плательщики с более высоким уровнем доходов, располагающие и увеличенной
способностью к уплате налога, действительно уплачивают налог в больших суммах.
16
Справедливость представляется в вертикальном и горизонтальном аспектах. Вертикальный — предполагает, что налог взимается в строгом соответствии с
материальными возможностями конкретного лица и с увеличением дохода ставка
налога может возрастать. Горизонтальный — означает применение одинаковой
налоговой ставки для лиц с одинаковыми доходами независимо от вида источника
дохода.
Критерий эффективности означает, что налоговая система должна быть так
структурирована, чтобы содействовать максимально возможному экономическому
росту производства.
Простота налогообложения выражается в легкости и доступности пониманию
широких кругов налогоплательщиков методики расчета налогов и заполнения
различных форм налоговой отчетности, в стабильности налогового законодательства и
единстве применения налоговых правил и налоговой ответственности на территории
государства.
Государство в целях защиты своих экономических интересов организует налоговый
контроль. Интересы государства по сбору налогов представляют и защищают
специальные органы. В Российской Федерации — это Министерство РФ по налогам и
сборам (МНС РФ). Следует отметить, что налоговый контроль должен быть
всеохватывающим и строгим, а санкции к нарушителям налогового законодательства —
достаточно жесткими. Никто не призывает
к чрезмерной суровости. Конечно же не стоит применять опыт древних племен майя,
которые неплательщиков налогов приносили в жертву. Вместе с тем только
неотвратимость санкций и ощутимость экономических потерь могут удержать
налогоплательщиков от объективного и объяснимого желания занизить или не показывать
свои доходы.
Налоги имеют не только экономические, но и правовые формы внешнего
проявления. В силу того, что налоговые отношения затрагивают важнейшие
экономические интересы их участников, они должны быть законодательно закреплены. В
современных государствах составной самостоятельной частью финансового права выступает налоговое право.
Итоги анализа сложного экономического явления, которое носит название «налоги»,
представлены в табл. 1.1.
Таблица 1.1
Экономическая природа
налогов
Вид финансового платежа с
присущими отличительными
чертами:
1 . Обязательность
2. Законодательный характер
3. Безэквивалентность
4. Целевой характер
Экономическая сущность налогов
Экономическая категория.
Совокупность отношений между
государством и
налогоплательщиками по поводу
перераспределения ВВП в целях
форми рования централизованных
денежных фондов государства -
Внешние формы проявления налогов
экономические
правовые
1 . Доходы бюджета
Нормы
2. Изъятие части
налогового
собственного дохода
права
налогоплательщика
17
1.3. ФУНКЦИИ НАЛОГОВ
Сущность налогов проявляется через их функции. Выделяют три основные функции
налогов: фискальную, экономическую, контрольную. Рассмотрим каждую из
названных функций.
Фискальная функция является исторически первой и основной. Она отражает
предназначение налогов, причину их появления. Фискальная функция заключается в
том, что с помощью налогов формируются финансовые ресурсы государства и тем
самым создается материальная основа самого существования государства и его
функционирования. Название данной функции происходит от латинского слова fiscus,
что буквально означает «корзина».
Первоначально в Древнем Риме фиском называли военную кассу, где хранились
деньги, предназначенные к выдаче. Позднее фиском называли частную кассу
императора (в противопоставление эрарию, т. е. сенатской казне). Она находилась в
ведении чиновников и пополнялась доходами с императорских провинций. С IV в.
нашей эры фиск — это единый общегосударственный финансовый центр Римской
империи, куда стекались все виды доходов и сборов и откуда шли указания о чеканке
монет, порядке сборов налогов, производились выплаты. Сегодня под термином «фиск»
понимается именно государственная казна.
С развитием государства, расширением его политической, экономической и
социальной деятельности возрастает значение фискальной функции налогов. Налоги
превратились в главнейший источник государственных доходов. В странах с рыночной
экономикой доля налоговых поступлений в доходной части бюджета составляет 80—
90%.
Экономическая функция включает в себя регулирующую, распределительную,
стимулирующую и социальную подфункции, влияющие на воспроизводственный
процесс как налоговая волна. Налоги, воздействуя на воспроизводственный процесс,
неизбежно влияют как на объем производства следующего цикла, так и на темпы
экономического роста в целом.
Усиление налогового бремени (увеличение числа налогов, изменение налоговых
льгот, повышение налоговых ставок) ведет к уменьшению таких компонентов
совокупного спроса (налоговой волны), как накопление, потребление населения,
сбережения, инвестиции и т. д.
Уменьшение совокупного спроса порождает проблему реализации произведенного
ВНГТ. Ответной реакцией становится снижение совокупного предложения.
Справедливо и обратное. Снижение налогового бремени ведет к росту части дохода,
остающейся в распоряжении физических и юридических лиц. В этой связи правомерно
ожидать увеличения личного потребления, сбережений, инвестиций. Ответом на эти
изменения станет рост совокупного предложения, рост объемов ВНП.
Налоги также способны влиять на формирование отраслевых, межотраслевых и
региональных пропорций экономики. Уменьшение налоговых изъятий через систему
предоставления налоговых льгот позволяет стимулировать развитие тех отраслей и
регионов, в которых заинтересовано общество. Налоги могут также содействовать
развитию малых форм предпринимательства, увеличению занятости отдельных
категорий рабочей силы.
Отметим еще раз, что экономическая функция отражает сущность налогов,
заключающуюся в том, что последние представляют собой перераспределение
совокупного дохода, созданного в обществе.
Экономическая функция налогов реализуется через налоговое регулирование,
которое является составной частью государственного регулирования экономики. В
18
современных условиях налоги признаны важным экономическим инструментом
воздействия государства на объем потребительского спроса, инвестиции, темпы
экономического роста, а также на стимулирование отдельных отраслей и сфер
экономики.
Однако экономическая наука далеко не сразу признала как саму экономическую
функцию налогов, так и ее положительный потенциал.
Первоначально налоги рассматривались исключительно с позиции их
фискального назначения, как неизбежное зло. Эта позиция находит отражение в
высказываниях экономистов прошлого. Д.Рикардо считал, что налоги - являются злом,
так как препятствуют образованию и накоплению капитала. Лишь к середине XIX в.
экономическая наука изменяет взгляд на роль налогов в обществе. Постепенно приходит
признание экономической функции налогов, их позитивного воздействия на экономику.
С помощью математических методов устанавливается характер зависимости между
налогами и их стимулирующим воздействием на производство. В это же время
находит признание позиция, что высшим принципом налогообложения, который
должен быть в основе всякой податной системы, является развитие производительных
сил.
Распределительная функция налогов выступает в виде использования налогов в
качестве инструмента при распределении и перераспределении валового внутреннего
продукта. Этот процесс происходит путем введения новых и отмены старых действующих
налогов, изменения ставок, расширения либо сокращения налоговой базы, изменения
уровня зачисления налогов. Первоначально распределительная функция была
неразрывно связана с фискальными интересами государства, но увеличение роли
государства в экономике привело к усилению регулирующих акцентов
преимущественно через налоговую систему.
Стимулирующая функция налогов, органично дополняющая регулирующую
функцию, проявляется в дифференциации налоговых ставок, введении налоговых льгот,
направленных на поддержку малого предпринимательства, производства продукции
социального, сельскохозяйственного назначения, капитальных вложений, а также
инновационной и внешнеэкономической деятельности.
Социальная функция налогов проявляется в применении налоговых методов
поддержки социального обеспечения и социального страхования. Вычеты на
благотворительные цели, на содержание детей и иждивенцев, платежи в
государственные социальные
внебюджетные фонды (с 1 января 2001 г. взимание единого социального налога)
непосредственно направлены на обеспечение социальной защищенности и
государственных гарантий членам общества, нуждающимся в первоочередной
поддержке. Кроме того, финансирование государственных социальных программ, социальной сферы за счет общих налоговых поступлений (налога на прибыль, налога на
добавленную стоимость и др.) также свидетельствует о социальном характере налогов.
Воспроизводственная функция налогов предполагает зачисление налогов на
специальные счета бюджетной классификации и использование средств на мероприятия
прежде всего природоохранного назначения и дорожного хозяйства. К таким налогам
относятся: земельный налог; плата за пользование водными объектами; плата за
загрязнение окружающей природной среды; отчисления на воспроизводство
минерально-сырьевой базы; налоги, зачисляемые в дорожные фонды.
Экономисты отмечают наличие связи между двумя основными функциями налогов
— фискальной и экономической. Связь эта носит своеобразный характер. Усиление
налогового бремени способствует более полной реализации фискальной функции в
краткосрочном периоде, но при этом подрывает экономические стимулы развития.
19
Однако в долгосрочном периоде итоговые поступления снижаются как из-за
банкротств, сокращения предпринимательской и трудовой активности, так и из-за
нежелания платить налоги (вывоз капитала за рубеж, уход в теневую экономику,
уклонение от налогов). Снижение налогового бремени, наоборот, уменьшает
фискальный эффект на первых порах, но активизирует стимулирующее воздействие
налогов на экономику. Поэтому в долгосрочном периоде за счет усиления деловой
активности налоговые доходы государства возрастают даже в условиях низкого налогового
бремени.
Контрольная функция заключается в том, что налоги выступают своеобразным
«зеркалом» экономических процессов. Анализ динамики налоговых поступлений
позволяет составить картину о процессах, происходящих в экономике, об
эффективности действующей налоговой системы, о ее влиянии на национальное
хозяйство, о достаточности мобилизуемых средств для финансирования бюджетных
мероприятий. Контрольная функция реализуется органами, осуществляющими контроль
за правильным исчислением, своевременной уплатой и правильным зачислением
налогов, правильным заполнением и своевременным представлением налоговой
отчетности. К ним относятся органы Министерства РФ по налогам и сборам,
Государственного таможенного комитета, Министерства финансов РФ, государственных
внебюджетных фондов.
20
1.4. ЭЛЕМЕНТЫ НАЛОГА И ИХ ХАРАКТЕРИСТИКА
Степень реализации отдельных функций конкретного налога определяется
элементами налога. Налоговое законодательство Российской Федерации предусматривает
обязательное наличие таких элементов налога, как субъект налога и объект
налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок
исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога.
Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены
налогоплательщики и элементы налогообложения, к которым относятся: объект
обложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, единица обложения,
порядок и сроки уплаты налога. Если в законе по налогу не определен хотя бы один
элемент, налогоплательщик не несет полной ответственности за уплату этого налога.
Субъект налогообложения — это организация или физическое лицо, на которые
законодательными и иными нормативными актами возложена обязанность уплачивать
налоги и сборы. В качестве организации в налоговом законодательстве могут рассматриваться юридические лица, другие аналогичные обособленные подразделения,
корпоративные образования, партнерства, не являющиеся юридическими лицами,
созданные и функционирующие на территории страны, международные организации.
При этом различают организации-резиденты и организации-нерезиденты. Их
правовое определение в национальных налоговых законодательствах отличается
конкретностью признаков. Однако типичными признаками выступают: место
регистрации, место экономической деятельности и место управления.
Таким образом, резидентами, как правило, выступают организации, образованные
в соответствии с отечественным законодательством и осуществляющие управленческую
и экономическую деятельность, прежде всего на территории страны — месте регистрации. Организации-нерезиденты — это иностранные юридические лица, компании,
фирмы, их филиалы и обособленные подразделения и другие корпоративные образования,
партнерства, не являющиеся юридическими лицами. Все они характеризуются тем, что
созданы в соответствии с законодательством зарубежных стран и место их управления,
как правило, находится за пределами страны пребывания, где осуществляется
экономическая деятельность.
Нерезиденты могут осуществлять свою деятельность через постоянное
представительство.
По
типовой
концепции
Организации
экономического
сотрудничества представительской деятельностью признается продолжительное
ведение дел от имени организации и (или) в ее интересах каким-либо лицом (другой
организацией или иным образованием, обособленным подразделением этой или другой
организации, или иного образования, либо физическим лицом). Постоянным
представительством могут быть: контора, агентство, строительная площадка, другие
юридические и физические лица, любое иное постоянное место регулярного осуществления деятельности. Понятие постоянного представительства имеет место только в
налоговом законодательстве и используется для целей определения порядка
налогообложения доходов.
Резиденты отвечают перед отечественным налоговым законодательством по всем
видам и всей сумме доходов (полученных как на территории данного государства, так и
вне его), а также по всем видам налогов. Нерезиденты имеют налоговые обязательства в
стране пребывания только по доходам, источник которых находится на территории
данной страны.
Под физическими лицами в налоговом законодательстве понимаются граждане
страны, иностранные граждане и лица без гражданства. В отношении каждой группы
предусматриваются определенные правила.
21
При определении группы в большинстве стран главным фактором выступает время,
проведенное физическим лицом на их территории. Как правило, физическое лицо,
пребывавшее в стране более 183 календарных дней в году, рассматривается как
резидент и на него распространяется действие национального налогового
законодательства, включая установленные льготы.
Консолидированный налогоплательщик — образованное и зарегистрированное в
установленном порядке объединение организаций, на которое возлагаются обязанности
уплаты налогов по входящим в его состав субъектам. Национальными законодательными
актами по налогам определяются условия объединения. Например, в состав объединения
должны входить материнское и дочерние предприятия, причем доля материнского
предприятия в уставном капитале дочерних не может быть меньше определенного
законом уровня. Образование консолидированной группы налогоплательщиков не ведет
к созданию нового организационно-правового образования.
В правовых документах наряду с понятием «налогоплательщик» определяются также
и такие элементы налога, как налоговый агент, сборщик налогов, носитель налога.
Налоговыми агентами признаются лица, на которые законодательным и иным
нормативным актом о налогах возложены обязанности по исчислению и удержанию
налогов у налогоплательщиков и перечислению их в соответствующие бюджеты и
внебюджетные фонды. Налоговые агенты обязаны: правильно и своевременно
исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в
бюджеты соответствующие налоги, вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов,
удержанных и перечисленных в бюджеты налогов, представлять в налоговый орган по
месту учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью
исчисления, удержания и перечисления налогов.
Прием от налогоплательщиков сборов в уплату налогов и сборов и перечисление их в
бюджет могут осуществляться государственными органами, органами местного
самоуправления и должностными лицами, которые называются сборщиками налогов.
Носителем налога называется лицо, которое фактически платит налог; именно у
этого лица происходит уменьшение доходов на величину налога.
Объект налогообложения как экономический элемент налога представляет собой
предмет, действие или иную стоимостную или натуральную величину, на которые
направлено действие налога. С правовой точки зрения под объектом обложения
понимаются юридические действия, с появлением и (или) осуществлением, а также
результатом которых законодательные и иные нормативные акты о налогах связывают
обязанность уплачивать налог и которые служат основой для начисления налога.
Видами объектов налогообложения как экономического элемента налогов
выступают: выручка от реализации товаров (работ, услуг), доход, прибыль, имущество (в
том числе недвижимость как самостоятельный объект обложения), определенные
действия (в том числе пользование природными ресурсами) и виды деятельности,
наступление отдельных событий. С правовой точки зрения большинство перечисленных
видов являются предметами налогообложения, ,а объектом налогообложения выступают
соответственно: факт получения выручки от реализации, прибыли, дохода, совершение
действий по изменению формы собственности и (или) собственника в отношении
имущества (например, передача земли в аренду, продажа земельного участка).
Единицей обложения является единица измерения налоговой базы. Она может
выражаться как в денежной, так и в любой другой форме.
Стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения с
учетом единицы обложения представляет собой налоговую базу. В нормативных
документах определяется также и необлагаемый оборот, а именно стоимостная или
иная характеристика тех объектов, которые не соответствуют законодательно
22
установленному содержанию объекта обложения, хотя и очень близки к нему по форме.
Для определения размера платежа на единицу обложения устанавливается
налоговая ставка (норма налогового обложения). Различают твердые и долевые
(процентные) налоговые ставки.
Твердые ставки устанавливаются в определенном размере (абсолютной сумме) на
единицу (объект) обложения независимо от получаемого плательщиком размера
дохода. Твердые ставки характерны для реальных налогов с земельных участков,
домов, для индивидуальных акцизов, таможенных пошлин.
По мнению ряда экономистов-, твердые ставки являются одной из форм
льготного обложения. Действительно, в условиях инфляции для тех, кто эффективно
использует объект обложения, твердые ставки уменьшают уровень налогообложения.
Однако верно и обратное утверждение, согласно которому при использовании
твердых ставок в период экономического спада отсутствие взаимосвязи с
реальными доходами экономических субъектов может привести последних к
разорению и банкротству.
Долевые (процентные) ставки устанавливаются в виде доли (процента) от объекта
налогообложения. Долевые (процентные) ставки устанавливаются, как правило, при
обложении имущества, прибыли юридических и доходов физических лиц, результатов
тех или иных действий, например при добыче минерального сырья.
Долевые ставки могут быть пропорциональные, прогрессивные, регрессивные.
Пропорциональные ставки устанавливаются в виде единого фиксированного
процента (доли) к объекту обложения независимо от его величины. По
пропорциональной ставке, например, облагаются операции с ценными бумагами.
Прогрессивные ставки характеризуются тем, что процент изъятия возрастает по
мере роста величины объекта обложения. Прогрессия может быть простая
(ступенчатая) и сложная (скользящая). Простая (ступенчатая) профессия состоит в
том, что процент изъятия увеличивается по мере роста размера объекта обложения и
применяется ко всей его величине.
Сложная (скользящая) прогрессия характеризуется тем, что объект обложения
делится на части и каждая последующая часть облагается по более высокой ставке.
Таким образом, скользящая прогрессия обеспечивает плавное, постепенное
нарастание размеров обложения.
Регрессивная ставка устанавливается как уменьшающаяся по мере роста
размера облагаемой базы.
Общая ставка налога действует одновременно с разнообразными льготами,
которые являются необязательным элементом налога. Налоговые льготы — это
изменения любого налога, предоставляемые в соответствии с законодательными и иными
нормативными актами по налогам, уменьшающие величину налогового платежа или изменяющие срок уплаты налога в пользу налогоплательщика. Налоговые льготы находят
выражение в полном или частичном освобождении от налогообложения субъектов и
(или) объектов обложения.
Налоговые льготы призваны способствовать решению задач, стоящих перед
обществом на конкретном этапе экономического развития. Налоговые льготы могут
стимулировать развитие научно-технического прогресса, проведение природоохранных
мер, расширение производства наиболее дефицитной продукции, развитие малых
предприятий, строительство приоритетных промышленных объектов в северных и
дальневосточных районах и в трудоизбыточных регионах, увеличение капитальных
вложений в агропромышленный комплекс и т. д. Большую роль налоговые льготы
призваны играть и в выполнении государством социальной функции.
Действенность налоговых льгот достигается благодаря их гибкости в результате
23
многообразия и постоянной вариативности, а также благодаря высокому потенциалу
воздействия на интересы и, следовательно, на поведение налогоплательщиков, ярко
выраженной адресности и строгой целевой направленности.
Наконец, налоговые льготы фактически означают косвенное финансирование
путем обеспечения условий для увеличения доходов в будущем благодаря увеличению
финансовых ресурсов, направляемых в производство, а также путем уменьшения
потенциальных расходов бюджета (например, на капитальные вложения). Таким
образом, налоговые льготы выступают важнейшим инструментом реализации
регулирующей функции налогов.
Налоговые льготы в зависимости от того, на изменение какого из элементов
структуры налога (налогооблагаемую базу или налоговый оклад) они направлены, могут
предоставляться в виде налоговых изъятий, налоговых скидок, налоговых кредитов.
Под налоговыми изъятиями понимается выведение из-под налогообложения
специально определяемых в законе частей объекта налогообложения, а под налоговыми
скидками — уменьшение базы налогообложения при оговоренных в законе условиях и
обстоятельствах.
Все предусмотренные законами скидки и льготы в зависимости от их влияния на
результаты налогообложения могут быть подразделены на лимитированные и
нелимитированные скидки. Лимитированные скидки бывают как прямые (например, 5%
прибыли, направленной на благотворительные цели), так и косвенные (льготы действуют
при определенных условиях, например, затраты на осуществление научно-исследовательских
и опытно-конструкторских работ).
Налоговые льготы устанавливаются в следующих основных формах: уменьшение
налогооблагаемой базы, уменьшение подлежащей уплате суммы налога посредством
применения налогового вычета, освобождение (полное или частичное) от уплаты налога,
уменьшение ставки налога.
Перечисленные формы налоговых льгот проявляются в их многочисленных
разновидностях. Рассмотрим некоторые из них.
Уменьшение налогооблагаемой базы на установленный в законодательном порядке
необлагаемый минимум, под которым понимается наименьшая часть объекта налога,
полностью освобождаемая от обложения, — эта льгота наиболее характерна для
подоходного налога с физических лиц.
Нередко уменьшение налогооблагаемой базы достигается путем вычета из
облагаемого оборота некоторых1 видов доходов. Например, в ряде стран на несколько лет
освобождаются от налогов доходы от использования изобретения в результате
покупки лицензии. Уменьшение налогооблагаемой базы, наконец, может производиться
путем исключения из облагаемой прибыли расходов, непосредственно не связанных с
производством (на рекламу, представительские).
Налоговые льготы могут быть общими (предоставляются всем плательщикам
конкретного налога) и специальными (распространяются на отдельные группы
плательщиков).
К числу специальных льгот как прогрессивному виду налоговых льгот относятся
налоговые кредиты. Налоговые кредиты предоставляются в форме: уменьшения
налоговой ставки или налогового оклада, полного (налоговые каникулы) или частичного
освобождения от уплаты налога (как вычет из исчисленного налогового платежа за
расчетный период), отсрочки или рассрочки уплаты налога, зачета или возврата ранее
уплаченного налога, замены уплаты налога (части налога) натуральным исполнением
(целевой налоговый кредит). Налоговые кредиты предоставляются прежде всего при
добыче полезных ископаемых на труднодоступных или истощенных месторождениях,
при осуществлении инвестиций и в других случаях, предусмотренных законом.
24
Специальные налоговые льготы предоставляются также в виде освобождения от
уплаты налогов отдельных категорий плательщиков при соблюдении конкретных
условий. Например, субъекты малого предпринимательства за рубежом не платят НДС,
если величина выручки меньше законодательно установленной.
При определенных обстоятельствах налоговые льготы могут означать
перераспределение налогового бремени, если, например, одновременно с расширением
льгот увеличивается общая ставка налогообложения.
Налогоплательщики вправе самостоятельно (за исключением налогового кредита)
использовать льготы при наличии оснований, установленных законодательными и
иными нормативными актами о налогах, в течение всего периода их действия с момента
возникновения этих оснований. Об использовании льгот налогоплательщик обязан заявить
налоговому органу при предоставлении расчетов по налогам и деклараций, а также
представить документы, обосновывающие право на льготу.
Элементы налога не исчерпывают всей терминологии, связанной с его
функционированием. Существуют и другие термины, используемые в налогообложении.
Рассмотрим некоторые из них:
налоговое обязательство — это обязанность налогоплательщика уплатить
определенный налог при наличии обстоятельств, установленных законодательными или
нормативными актами о налогах. Налоговые обязательства являются первоочередными
по отношению к другим, имеющимся у налогоплательщика, неналоговым
обязательствам;
переложение налога предполагает, что субъект налога не является реальным
плательщиком налога, используя законные способы. В частности, налоги могут
фактически включаться в цену товара; могут устанавливаться монопольно высокие цены
(например, продукция сельского хозяйства скупается по более низким ценам, а
продается по монопольно высоким);
налоговая декларация — официальное заявление плательщика о полученных им
за определенный (налоговый) период доходах, с указанием распространяющихся на
них льгот;
налоговая оговорка — условие в договоре, контракте о том, что каждый участник
обязан уплатить за свой счет все налоги, взимающиеся на территории своей страны в
связи с выполнением данного договора. Это — международное правило,
зафиксированное в ИНКОТЕРМСе: каждый платит налоги сам за себя;
налоговый иммунитет — освобождение от налога физических или юридических
лиц в соответствии с национальным или международным правом;
налоговая регистрация — периодическая регистрация в финансовых органах
юридических лиц — плательщиков определенных налогов;
налоговый сертификат — официальный документ, подтверждающий частичное или
полное освобождение от налога в течение определенного времени;
налоговое планирование — право налогоплательщика использовать все, не
запрещенные законом, способы и средства, пути и методы для минимизации налоговых
обязательств. Известны следующие направления налогового планирования:
• выбор места регистрации и места нахождения предприятия;
• использование всех пробелов и достоинств действующего законодательства,
построение различного рода схем хозяйственной деятельности;
• выбор
соответствующей
организационно-правовой
формы
предпринимательской деятельности;
• использование возможностей хозяйственного договора (включение определенных
условий, сочетание договоров);
• грамотное и безупречное ведение бухгалтерского учета;
25
• использование наиболее экономичных и эффективных способов защиты
нарушенных прав;
налоговые убежища (налоговые гавани) — государства и территории,
предоставляющие широкие налоговые льготы в целях привлечения ресурсов из-за
рубежа. Различают два основных вида налоговых убежищ. К первому относятся
территории, заключающие договоры о двойном налогообложении со значительным
количеством стран с высоким налогом (например, Кипр, Швейцария). Ко второму
относятся территории, которые не получают выгоды от большого числа соглашений о
двойном налогообложении и, как правило, имеют соглашения с одной-двумя странами
(например, острова Джерси и Гернси в Ла-Манше);
офшорные зоны — это налоговые убежища с развитой инфраструктурой. Дословно
означает «не подпадающие под национальное регулирование». Большинство офшорных
зон имеют свою специализацию. Например, Бермудские острова специализируются на
учреждении и управлении страховыми компаниями, Либерия и Багамские острова —
как места приписки судов;
налоговое право — совокупность юридических норм, определяющих виды и
организацию налогов в стране;
уклонение от налогов — преднамеренное сокрытие части доходов или имущества
от налогообложения.
26
НАЛОГ КАК ЭКОНОМИЧЕСКАЯ И ПРАВОВАЯ КАТЕГОРИЯ
2.1. Сущность, понятие и определение налога
С появлением на земле первых государственных образований возникла
необходимость в формировании материальных и финансовых источников их содержания
и развития. Для этого использовались самые разные формы извлечения средств: обложение
собственного и покоренного народов непосильной данью (экономическое закабаление);
контрибуции; домены; регалии и т.д. Самым надежным и постоянным источником
пополнения казны, за счет которого и содержалось само государство, стоящее на страже
защиты интересов общества, являлась дань, размер которой в разные времена и в разных
местах устанавливался в зависимости от политической и социально-экономической
ситуации, складывающейся в обществе. Дань стала одной из первых форм налога.
Вся дальнейшая история налогообложения показывает, что налоги являются
важнейшим и постоянным источником финансового и материального обеспечения
государства.
Становясь
выразителем
интересов
общества,
государство
формирует
экономическую, социальную, экологическую, демографическую и другие направления
внешней и внутренней политики, которые в условиях гражданского общества
превращаются в направления его деятельности и соответственно функциональные
обязанности. Для осуществления своих функций государство должно обладать правом
собственности на часть валового внутреннего продукта (ВВП), создаваемого в обществе
за определенный период. В современных условиях это право закреплено в конституциях
многих стран. На основе этого разрабатываются и принимаются законы по
конкретным видам налогов, где излагаются формы и методы исчисления, а также
уплаты плательщиками налогов, сборов и других платежей в бюджет и внебюджетные
фонды государства.
Изъятие государством в пользу общества определенной части стоимости ВВП в
виде обязательного взноса составляет сущность налога. Проявляется она в отношениях,
складывающихся у государства с налогоплательщиками, которые характеризуются как
денежные отношения, возникающие по поводу уплаты налогов, сборов и других
платежей в бюджет и во внебюджетные фонды.
Юридические
и
физические
лица,
являющиеся
участниками
процесса
производства ВВП, в соответствии со ст. 57 Конституции РФ определены в качестве
плательщиков налогов и сборов.
27
В налогах воплощено экономически выраженное существование государства 1..
Объективность такой взаимосвязи (взаимной зависимости государства и налогов)
доказывается и тем, что по мере развития общества и государства произошли изменения
и в самом налогообложении. В эпоху становления и развития капиталистических
отношений значение налогов стало усиливаться, поскольку государству нужны были
дополнительные средства для содержания армии и флота, обеспечивающих завоевание
новых территорий, рынков сырья и сбыт готовой продукции.
С изменением роли и значения налогов в экономической системе общества
произошла эволюция во взглядах и на саму природу налога. В XVIII в. преобладало
мнение о том, что налог — это плата (цена) за оказываемые государством услуги своим
гражданам. В XIX в. налог считался пожертвованием индивидуума в интересах
государства. В XX в. основной была точка зрения о том, что налог — это
принудительный взнос (сбор), взимаемый государством, который идет на покрытие
общегосударственных потребностей на основе изданного закона.
НК РФ (п. 1 ст. 8) определяет налог как «обязательный, индивидуально
безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме
отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или
оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
Данное определение содержит следующие признаки налога:
•
обязательность — все налогоплательщики должны уплачивать законно
установленные налоги и сборы;
•
индивидуальная безвозмездность — взамен уплаты налогаплательщики
не получают со стороны государства какие-либо блага, носящие
индивидуальный характер;
•
уплата в денежной форме — уплата налогов в натуральной или другой
форме, отличной от денежной, осуществлена быть не может;
•
цель
взимания
налога
—
финансовое
обеспечение
расходов,
осуществляемых государством в процессе своей деятельности.
Налог — категория комплексная, которая имеет экономическое и юридическое
значения. Рассматривая категорию «налог» с экономической точки зрения, выделить его
из состава других государственных изъятий и установить его отличие от сборов, пошлин
1
Налоги: Учеб. пособие. — 5-е изд., перераб. и доп. / Под ред. Д.Г. Черника. — М.: Финансы и
статистика, 2001. — С. 38.
28
и платежей достаточно сложно. Поэтому при определении экономической природы
налога важнейшим критерием являются его сущность, принадлежность к финансовобюджетной системе общества. Экономическая сущность налогов характеризуется
денежными отношениями, складывающимися у государства с юридическими и
физическими
специфическое
лицами.
Данные
общественное
отношения
назначение
-
объективно
мобилизацию
обусловлены
денежных
и
имеют
средств
в
распоряжение государства 1.
Однако на практике решающее значение при определении категории «налог»
приобретает именно его правовая интерпретация. Научное толкование содержания
категории «налог» способствует правильному установлению норм и правил налогового
законодательства страны, ограничивающих право плательщика на собственность,
подлежащую отчуждению при налогообложении. Конкретными формами проявления
категории
«налог»
являются
виды
налоговых
платежей,
устанавливаемых
законодательными органами власти. С организационно-правовой стороны налог — это
обязательный платеж, поступающий в бюджетный фонд в определенных законом
размерах и в установленные сроки.
В настоящее время преобладает взгляд на налог как на способ реализации
преимущественно фискальных интересов государства. Налог обычно рассматривают как
обязательный взнос в бюджет, взимаемый в соответствии с законом. Некоторые
авторы при определении налога акцентируют внимание на факте отчуждения
собственности в пользу государства 2. Схожий подход реализован в НК РФ, где налогом
является безвозмездный платеж, взимаемый с лиц в форме отчуждения принадлежащих
им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления
денежными средствами.
Приведенные определения затушевывают тот факт, что в основе налога лежат
экономические отношения, в то время как сами налоговые изъятия служат продуктом
этих отношений. Игнорирование этого обстоятельства выводит налоги из системы
экономических отношений, превращая их в самостоятельную систему прагматических
продуктов. Такой подход способствует отрыву налоговой системы от экономических
интересов и системы действий, связанных с их реализацией.
Заметим, что отчуждение собственности в результате налоговых отношений
действительно происходит в денежной форме, однако при этом отчуждается не вещественная
1
2
См.: Финансы / Под ред. проф. В.М Родионовой. — М.: Финансы истатистика, 1994. - С. 258.
См.: Основы налогового права / Под ред. С.Г. Пепеляева. - М.: ИНВЕСТ-ФОРМ, 1995. — С. 24.
29
форма имущества и не любые денежные средства, а часть денежного дохода, полученного от
реализации товаров (работ, услуг), подлежащих обложению налогом или иной собственности,
которая служит основой экономических отношений.
Исходя
представляет
из
вышеизложенного,
собой
систему
следует
налоговых
сказать,
отношений,
что
категория
«налог»
возникающих
между
налогоплательщиками, с одной стороны, и центральными, региональными или
местными органами власти — с другой, по поводу перераспределения части дохода
собственника, обособленного от государства.
30
2.2. Методика разграничения налогов, сборов и других обязательных
платежей
Правильная правовая интерпретация понятия «налог» должна базироваться на
научном понимании его экономической сущности, ибо современная налоговая система
включает, кроме непосредственно налогов, еще различные сборы, пошлины и отчисления,
природа и суть которых не совпадают с экономической природой налогов, хотя с
правовой точки зрения и те, и другие являются источниками финансирования мероприятий,
осуществляемых государством.
Практика налогообложения многих стран показывает, что в правовом
определении понятия «налог» превалируют следующие подходы:
• к понятию налога относят сборы, пошлины и отчисления, которые служат
источниками средств для финансирования государственных расходов;
•
налог рассматривается как один из разновидностей фискаль ных платежей,
взимаемых государством.
Выбор подхода к определению налога и применение его на практике,
безусловно, зависят от особенностей формирования налогового законодательства той
или иной страны. Критерием отличия налога от неналогового платежа в РФ
предложено считать признак нормативно-отраслевого регулирования, согласно
которому
налоговые
отношения
регламентируются
нормами
налогового
законодательства, а неналоговые обязательные платежи — нормами других отраслей
права.
Такой подход к разграничению налогов и неналоговых платежей позволяет
выделить следующие виды платежей и изъятий:
•
налог — обязательный взнос в бюджет, который непосредственно входит
в налоговую систему государства либо установлен нормативным актом
налогового законодательства (налог на прибыль предприятий, НДС);
•
неналоговый платеж (квазиналог) — обязательный платеж,который не
входит в алоговую систему государства и установлен не налоговым, а
иным законодательством (сбор за регистрацию предприятий);
•
разовые изъятия — платежи, взимаемые в особом порядке, в чрезвычайных
ситуациях, а также в качестве наказаний (конфискации, штрафы,
реквизиции).
До 1 января 1999 г., до введения части первой НК РФ, в законодательстве РФ
отсутствовали различия между налогами, сборами, пошлинами. Бытовало следующее
31
определение: «Под налогом (сбором, пошлиной) и другими платежами понимается обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд,
осуществляемый
плательщиками
в
порядке
и
на
условиях,
определяемых
законодательными актами». Поэтому трудно было понять не только отличие налогового
платежа от неналогового платежа, но и связанные с этим обстоятельством
юридические последствия для налогоплательщика.
Методика разграничения этих понятий базируется на условиях и признаках,
имеющих экономическое и юридическое содержание.
Обязанность по уплате налога возникает только при наличии объекта
налогообложения. При этом налог устанавливается и вводится законом, его уплата
носит принудительный характер, и уплачивается он на основе безвозмездности; налог
является абстрактным платежом и обычно не имеет целевого назначения.
При уплате пошлины или сбора всегда присутствуют специальные цель и
интересы. Взимаются пошлины и сборы только с тех, кто обращается в
соответствующие органы по поводу оказания нужных ему услуг. Теоретически цель
взыскания пошлины (сбора) — лишь покрытие издержек учреждения, в связи с
деятельностью которого они уплачиваются (без убытка, но и без чистого дохода).
Современное российское налоговое законодательство устанавливает различие
между налогами и сборами. Так, в п. 2 ст. 8 части первой НК РФ дается следующее
определение сбора: «Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с
организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения
в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного
самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами
юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий)».
С учетом вышесказанного делаем вывод о том, что налоговые платежи включают
налоги, сборы, пошлины, иные платежи, носящие характер компенсации за
использование ресурсов.
Налоговая система РФ представлена совокупностью налогов, сборов, пошлин и
других обязательных платежей, взимаемых в установленном порядке с плательщиков —
юридических и физических лиц на территории страны. Все налоги, сборы, пошлины и
другие платежи «питают» бюджетную систему РФ. Кроме того, существуют
государственные внебюджетные фонды, доходная часть которых формируется за счет
целевых социальных отчислений. Источником отчислений также является произведенный
32
ВВП, за счет которого на стадии образования первичных доходов формируется
соответствующая часть платежей во внебюджетные фонды в форме единого социального
налога (взноса), привязанного к заработной плате (оплате труда) и включаемого в
себестоимость продукции.
Всеобщим исходным источником налоговых отчислений, сборов, пошлин и
других платежей независимо от объекта налогообложения является ВВП. Он образует
первичные денежные доходы основных участников общественного производства и
государства
как
правового
гаранта
и
организатора
хозяйственной
жизни
в
национальном масштабе: оплата труда работников; прибыль хозяйствующих
субъектов и централизованный доход государства (поступления от налогов в бюджет, а
социальные отчисления —во внебюджетные фонды). Образованием первичных
денежных доходов не ограничивается процесс стоимостного распределения ВВП. Он
продолжается
в
распределении
денежных
доходов
основных
участников
общественного производства в пользу государства: от работников — в форме
подоходного налога, (в редакции НК РФ — «налога на доходы физических лиц»), от
хозяйствующих субъектов — в форме налога на прибыль и других налоговых
платежей и сборов, относимых на финансовые результаты или уплачиваемых с чистой
прибыли (после уплаты налога на прибыль).
33
2.3. Функции налогов
Являясь основной формой финансового обеспечения деятельности государства в
условиях рыночного хозяйствования, налоги становятся одним из мощнейших рычагов
в руках государства, посредством которого оно может осуществлять регулирование
процессов и тенденций, происходящих в межбюджетных отношениях, и через систему
льгот и санкций оказывать опосредованное воздействие на производителей товаров,
работ и услуг.
С помощью налогов государство решает экономические, политические,
социальные и другие общественные проблемы. Реализация практического назначения
налогов осуществляется посредством функций налогообложения.
Функция налога — это способ выражения сущностных свойств налога. Функция
показывает, как реализуется общественное назначение данной экономической
категории как инструмента стоимостного распределения и перераспределения доходов 1.
В экономической литературе до сих пор не существует единого мнения о числе,
содержании и реализации налоговых функций. Во-первых, разные авторы приводят
различные комбинации налоговых функций, в числе которых указываются фискальная,
экономическая,
перераспределительная,
контрольная,
регулирующая,
социальная,
политико-экономическая, стимулирующая и другие, часть из которых не имеет под
собой научного и теоретического основания, чтобы отнести их к объективным
функциям налогов. Во-вторых, часто подменяются понятия «функции налогов» и
«цели и задачи налоговой системы».
Между тем функции налоговой системы являются выражением ее внутренней
сущности и не сводятся к «целям и задачам», которые носят конкретный,
ограниченный во времени характер и формулируются государством. Задачи налоговой
системы и налоговой политики, в которой она проявляется, определяются на
конкретный период развития соответствующими органами власти.
В этой связи функции, с одной стороны, и цели, и задачи — с другой, можно
различать как объективное и субъективное, как результат экономических отношений и
экономической политики. Отказ от признания объективности функций налога лишает
процесс их реализации объективной основы, что создает иллюзию возможности
решения проблем налогообложения субъективными актами введения одних налогов
или отмены других. В то время анализ налоговых отношений-, проявляющихся в их
функциях,
1
придает
налоговой
политике
объективную
обусловленность
и
См.: Налоги / Под ред. Д.Г. Черника. — С. 42.
34
содержательность.
Важнейшие
функции
налогов
—
фискальная
(распределительная)
и
регулирующая. Наряду с основными в качестве самостоятельных функций налогов
можно выдвинуть социальную и контрольную функции (рис. 2.1).
Фискальная (распределительная) функция налогов. Посредством этой
функции реализуется основное общественное назначение налогов — формирование
финансовых ресурсов государства, необходимых для осуществления им возложенных
на него обществом функций.
Функции налогов
Фискальная
Социальная
Контрольная
Регулирующая
Рис. 2.1. Функции налогов
В рамках фискальной функции реализуются экономические отношения между
налогоплательщиками
и
органами
власти,
обеспечивающие
движение
потока
финансовых ресурсов от экономических агентов к государству.
До появления государств, основанных на демократических принципах,
налоговые отношения носили исключительно фискальный характер. При установлении
налогов
не
учитывались
какие-либо
социально
справедливые
формы
налогообложения. С развитием демократических государств, т.е. на современном этапе
развития налоговых отношений, фискальную функцию налогов дополнили элементами
распределительности и социальной справедливости. В результате этого сущность
налогов стала проявляться как отношения, возникающие между государством,
физическими и юридическими лицами по поводу распределения денежных средств,
полученных в результате их хозяйственной деятельности. На практике это происходит в
виде формирования государственных доходов путем аккумулирования в бюджете и
внебюджетных фондах денежных средств, необходимых для финансирования общественных потребностей. Направлениями использования этих средеiв являются обеспечение
затрат, осуществляемых государством на социальные услуги и хозяйственные нужды,
поддержка внешней политики и безопасности, административно-управленческие рас-
35
ходы, платежи по государственному долгу.
Регулирующая функция налогов. Данная функция призвана решать посредством
налоговых механизмов те или иные задачи налоговой политики государства, а также
предполагает влияние системы налогообложения на экономические процессы и тенденции, происходящие в обществе. Посредством налогового механизма (налоговых
ставок, системы льгот, отсрочек уплаты налогов и форм предоставления налогового
кредита и т.п.) государство может регулировать инвестиционную деятельность хозяйствующих субъектов, предпринимательскую активность физических лиц и т.д.
Регулирующая функция, таким образом, проявляется в процессе воздействия
налоговых отношений на макроэкономические пропорции и поведение хозяйствующих
субъектов.
Эта
функция
реализует
не
только
экономические
отношения,
выражающие иерархическую подчиненность (власть — плательщик), но и отношения
экономических агентов между собой.
В случае нарушения соотношения между денежной массой, находящейся в
обращении, и ценовой товарной массой, а также появления в сфере обращения средств,
не
подкрепленных
товаром,
государство
может
усилить
роль
косвенного
налогообложения для
изъятия этих денег. Это позволит государству осуществлять контроль за
движением денег в экономике и направлять их в народное хозяйство для поднятия уровня
производства, что в свою очередь способствует восстановлению необходимого
соотношения между этими важнейшими народнохозяйственными показателями.
С распределительной и регулирующей функциями налога тесно связаны его
социальная и контрольная функции.
Социальная функция затрагивает проблемы справедливого налогообложения и
реализуется посредством:
•
использования прогрессивной шкалы налогообложения;
•
применения
налоговых
скидок
(например,
с
доходов
граждан,
направляемых на приобретение или строительство нового жилья);
•
введения акцизов на предметы роскоши (например, акциз на ювелирные
изделия);
•
введения
в
структуру
отчислений,направляемых
во
налоговой
внебюджетные
системы
ряда
государственные
социальныефонды и т.п.
Поэтому граждане, получающие большие доходы, должны платить в бюджет
36
большие суммы налогов и наоборот. По своей сути социальная функция регулирует
размер налогового бремени исходя из величины доходов физического лица.
Социальная функция обеспечивает решение социальных задач, находящихся за
пределами рыночного саморегулирования, посредством перераспределения национального
дохода с целью поддержания социального баланса в обществе. Она базируется на
сложной системе экономических отношений, включающих как вертикальные (власть —
плательщик, федерация — регион — муниципалитет), так и горизонтальные связи между
экономическими агентами, субъектами Федерации.
Контрольная функция. Сущность ее состоит в количественном отражении и
соответствии налоговых платежей и налоговых поступлений. Данная функция
налогообложения позволяет государству контролировать своевременность и полноту
поступления в бюджет налоговых платежей, сопоставлять их размер с потребностями в
финансовых ресурсах. Поэтому полнота и глубина реализации контрольной функции
налогов зависят от налоговой дисциплины.
Полная реализация всех функций налогообложения обеспечивает эффективность
финансово-бюджетных отношений и налоговой политики государства.
Вопросы для самопроверки
1.
2.
3.
4.
5.
6.
Дайте определение понятий: налогообложение, налог и сбор.
Дайте определение фискальной функции налога.
Дайте определение экономической функции налога.
Дайте определение контрольной функции налога.
Что такое элементы налога?
Назовите основные элементы налога.
37
ТЕМА-3: ЦЕЛИ, ПРИНЦИПЫ И МЕТОДЫ
НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ЮРИДИЧЕСКИХ И ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ
План:
1. Цели налогообложения: сущность и разновидности.
2. Принципы налогообложения: сущность и постулаты.
3. Методы налогообложения. Способы уплаты налогов
Традиционно большое внимание в финансовой науке уделяется
целям и принципам налогообложения,
которые рассматриваются в
разрезе как общественно-политической, так и административно-правовой
жизни общества.
Цели бывают двух разновидностей: фискальные и нефискальные.
Фискальная цель означает достижение как можно более высокой
чистой доходности, определяемой как разница между валовыми налоговыми
поступлениями
и
издержками
на
собирание
налогов.
Наряду
с
экономичностью собирания налогов она подразумевает экономичность их
уплаты налогоплательщиком. Эта цель, означающая по сути дела получение
доходов в пользу госсектора, не должна быть исключительной или, во
всяком случае, явно доминирующей целью налогообложения.
Нефискальные цели включают в себя:
- конъюнктурную, что предполагает определение величины влияния
налогов на конъюнктурный цикл, а также установление, не препятствуют ли
налоги инвестиционной активности хозяйствующих субъектов;
- распределительную, что предполагает исследование влияния
налогов на распределение дохода и имущества налогоплательщиков;
- обеспечение эаметности некоторых налогов (например, это касается
муниципальных налогов).
Эти цели означают, что налоги используются сознательно как
38
инструменты экономической и социальной политики государства. Однако
фискально ориентированные налоги не нейтральны, а под воздействием
"побочных эффектов" тоже способствуют достижению нефискальной цели.
Примером этого является использование налогов в качестве инструмента
перераспределения дохода, управления макроэкономическим спросом, а
также использование налоговых льгот как стимулятора инвестиционной
активности предпринимателей и т.д.
В финансово-экономической практике с налогообложением связаны как
фискальные, так и нефискальные цели, причем современное активно
вмешивающееся в экономику государство большее внимание уделяет
нефискальным целям налогообложения.
Цели налогообложения предполагают, что форма налоговой системы
не
должна
изменять
уже
сложившиеся
правовые
формы
предпринимательской деятельности, снижать рентабельность инвесторов, а
также нарушать оптимальность соотношения факторов труда и капитала.
Динамичность
налоговой
системы
не
отрицает
постоянства
основополагающих принципов ее построения. Использование налогов в
качестве главного источника доходов государства требует разработки
определенных
правил.
справедливость,
(принципы
Отметим
определенность,
налогообложения)
четыре
удобство,
наиболее
важнейших
принципа:
экономия.
Эти
ярко
точно
и
правила
были
сформулированы в XVIII в. Адамом Смитом. Пройдя испытание временем,
они не потеряли актуальность и сегодня. Их по праву называют
классическими принципами налогообложения.
Наибольшую популярность исторически получили четыре постулата о
принципах налогообложения, сформулированные А. Смитом [1]:
соразмерность налога (equality) — подданные государства должны
соответственно своей способности и силам участвовать в содержании
государственных структур, то есть соответственно доходу, каким они
39
пользуются под покровительством и защитой государства;
♦ определенность налога (certainty) — срок уплаты и способ
платежа должны быть ясны и определенны для плательщика и для
всякого другого лица. Точная определенность того, что каждое отдельное
лицо обязано платить, в вопросе налогообложения представляется делом
столь большого значения, чтовесьма большая степень неравномерности
составляет
гораздо
меньшее
зло,
чем
весьма
малая
степень
неопределенности;
♦ удобность налогообложения (convenience)
должен
— каждый налог
взиматься в то время или тем способом, когда и как
плательщику должно быть удобнее всего платить его;
♦ экономичность налогообложения (economy) — каждый налог
должен быть так задуман и разработан, чтобы он брал и удерживал из
народного кармана возможно меньше сверх того, что он приносит
казначейству государства.
Интересны также размышления русского финансиста XIX века
Н.И. Тургенева на эту тему. В своем труде "Опыт теории налогов",
вышедшем в свет в 1818 г. в Санкт-Петербурге, он выделяет пять
главных правил взимания налогов [2]:
♦ равное
распределение
налогов
—
налоги
должны
быть
распределены между всеми гражданами в одинаковой соразмерности:
"Пожертвования каждого на пользу общую должны соответствовать
силам его, то есть доходу. От неравного распределения податей между
гражданами рождается ненависть одного класса к другому, от чего
происходит
и
ненависть
к
самому
правительству.
Французская
революция представляет ужасные примеры того и другого";
♦ определенность налогов — количество налога, время и образ
платежа должны быть определенны, известны платящему и независимы от
власти собирателей;
40
♦ собирание налогов в удобнейшее время — подать с поземельного
дохода
или
с дохода от домов, требуемая в то время, когда сии доходы обыкновенно
по
лучаются, есть подать, требуемая в самое удобное время для платящего.
Все
преимущество податей с потребления состоит в том, что каждый платит
их
тогда, когда ему заблагорассудится;
♦ дешевое собирание налогов — количество пожертвований,
делаемых
наро
дом, должно сколь возможно более равняться доходу, получаемому от
того
правительством. Сие правило предписывает правительству старание
заботить
ся о том, чтобы собирание налогов становилось ему сколь возможно
дешевле;
♦ общее правило при взимании налогов — налог должен всегда
быть
взимаем
с дохода и притом с чистого дохода, а не с самого капитала, дабы
источники доходов государственных не истощались. Обстоятельства делают
иногда нарушение сего правила необходимым, иногда извинительным:
необходимым
при
чрезвычайных
случаях,
когда
граждане
должны
жертвовать всем на пользу общую; извинительным при переходе
собственности из одних рук в другие.
Центральный вопрос проблемы "налоговых принципов" — это
вопрос о содержании принципа "справедливости налогообложения". В
центре научной финансовой дискуссии на Западе противостоят друг другу
два
фундаментальных
принципа:
"принцип
получения
услуг
от
41
государства" и "принцип платежеспособности". Оба этих принципа имеют
долгую историческую традицию, причем современные налоговые системы
многих развитых стран базируются, как правило, на комбинации обоих
принципов.
Принцип получения услуг от государства (benefit principle)
связывает между собой обе стороны бюджета: согласно этому принципу от
величины поступивших налогов зависит структура расходов государства.
Этот принцип предполагает обязательное соответствие размера услуг,
предоставляемых государством своим гражданам (имеются в виду как
физические, так и юридические лица), величине уплачиваемых ими
налогов. Этот принцип ориентирован на рыночные условия.
Основополагающим для принципа получения услуг от государства
является представление о как бы "определяемом рынком" распределении
государственных услуг, причем налоги в данном случае рассматриваются
как цена на эти услуги. Из такого подхода следуют ограничения принципа
получения услуг от государства — он касается лишь регулирующей
функции налогов. Требования, вытекающие из этой функции налогов, на
практике нельзя охватить полностью. Однако внутри регулирующей
функции
применение
предполагает
принципа
ограниченность
получения
услуг
(соответственно
от
государства
исключительность)
получения государственных услуг.
На практике действие этого принципа наиболее наглядно при
финансировании общегосударственных программ посредством налоговых
сборов и взносов. Финансирование общегосударственных программ имеет
определенную специфику. С одной стороны, применение принципа
получения услуг от государства ведет к гармонизации спроса и
предложения на государственные услуги. С другой стороны, при неудачно
складывающейся рыночной конъюнктуре финансирование по стоимостной
эквивалентности ведет к нежелательным последствиям во всей экономике.
42
В качестве примера можно привести подготовку и проведение превентивных медицинских мероприятий, например прививок, когда для
достижения внешнего позитивного эффекта (уменьшения опасности
заболевания) следует отказаться от стоимостной эквивалентности в пользу
свободных от оплаты (но с экономической точки зрения не бесплатных)
сумм. Как правило, принцип получения услуг от государства используется
в рамках предприятий коммунально-бытового обслуживания, а также
городского транспорта. Правда, в данном случае речь чаще всего идет не
о налогах, а о взносах и платежах.
Специальную форму эквивалентного финансирования представляют
собой целевые отчисления от налогов, взимаемых с тех объектов, которые
имеют
причинную
связь
с
соответствующими
государственными
расходами. В качестве примера можно привести целевые отчисления от
налогов
на
бензин
и
на
транспортные
средства
для
дорожного
строительства, соответственно все дорожные фонды. Финансовая наука
оценивает эти целевые отчисления скептически, поскольку в большинстве
случаев нельзя достичь индивидуальной эквивалентности и прежде всего с
целевыми отчислениями связана повышенная, с экономической точки
зрения неэффективная закоснелость госбюджета.
Специфический смысл приобретает принцип получения услуг от
государства
в
местных
бюджетах,
где
распределительные
и
стабилизационные аспекты не имеют большого значения. Однако на
уровне центра (федерации) доходы, ориентированные на эквивалентность,
играют значительную роль. В пользу этого говорит тот факт, что при
возрастании объема государственных услуг вопросы эффективности
распределения приобретают особый смысл, особенно это касается оценки
государственных услуг. Сверх того, эквивалентно обоснованные сборы
часто препятствуют сокрытию доходов от налогообложения.
Данный принцип в определенной степени способствует обеспечению
43
справедливости налогообложения, поскольку каждый плательщик обязан
платить налог соразмерно тому, что он получает взамен от государства.
Кроме того, этот принцип имеет преимущество с перераспределительной
точки зрения: благодаря тому, что посредством этого принципа
увязываются
между
собой
услуги
и
издержки
государства,
оптимизируется структура бюджета.
Вместе с тем этот принцип имеет определенные недостатки. Он
совершенно непригоден по отношению к международным сделкам: лицо,
участвующее в трансфертных сделках, должно отдать полученный им в
одной стране доход другому государству, гражданином которого он
является, в виде налогов.
Проведение в жизнь принципа получения услуг от государства
связано со значительными трудностями. В налоговой системе отсутствуют
параметры минимальных величин оценки стоимости государственных
услуг, которые, например, в системе цен автоматически определяются
через эффективно ведущуюся торговлю в соответствии со спросом и
предложением. Оценку стоимости нельзя провести через опрос граждан,
поскольку есть большая опасность их занижения в целях уменьшения
налогового бремени. Кроме того, стоимость государственных благ носит
коллективный характер, и поэтому издержки государства не могут быть
определены индивидуально. Во всех случаях при их расчете исходят из
предположительных, схематически ограниченных величин, которые служат
для исчисления налогов лишь с небольшой степенью точности. К примеру,
при определении величины налога на транспортные средства в качестве
налоговой базы выступают потребление топлива, мощность двигателя.
Согласно принципу платежеспособности (ability-to-pay-principle)
личный доход индивидуума должен соответствовать его вкладу в
достижение хозяйственного результата. В отличие от принципа получения
услуг от государства он увязывает между собой не доходы и расходы
44
государства и налогоплательщика, а полагается при расчете сумм,
необходимых
для
финансирования,
на
экономический
потенциал
последнего. При этом финансирование государства налогоплательщиком
по этому принципу не зависит от расходной части госбюджета, а объем
государственных
расходов
зависит
от
экономического
потенциала
пользователя государственных благ. В противоположность принципу
получения услуг от государства здесь нет прямой зависимости между
налогоплательщиком и тем, кто пользуется услугами государства.
Лучше всего этому принципу соответствует постулат о том, что
налогоплательщики с одинаковым экономическим потенциалом должны
нести одинаковое налоговое бремя (так называемая "горизонтальная
справедливость"); и наоборот, налогоплательщики с разным
экономическим потенциалом — разное налоговое бремя (так называемая
"вертикальная справедливость"). Основные проблемы, возникающие в
рамках принципа вознаграждения результатов, связаны с вопросами охвата
экономического потенциала индивидуумов и необходимостью учета
различности их потенциалов.
Понятие экономический потенциал носит очень абстрактный
характер. В качестве индикаторов экономического потенциала можно
прежде
всего
рассмотреть
доход,
потребление
и
имущество
налогоплательщика.
В экономической науке проблемой дохода занимаются две теории:
теория "прироста собственности" (основоположник — С. Schanz) и
теория "источников" (представителем является В. Fuisting) [3, 4].
Согласно первой иа них любой прирост собственности, независимо от
источника и регулярности поступления, является доходом. Сторонники
же второй теории утверждают, что в качестве дохода нужно рассматривать только те виды доходов, которые поступают всегда из
определенных источников, то есть регулярно.
45
При рассмотрении экономического потенциала понятие "доход"
рассматривается в широком смысле, то есть доход одного периода равен
приросту имущества и потреблению в этом же периоде, включая все
источники и формы прироста имущества. Такое определение дохода
согласно теории "прироста собственности" охватывает как денежный, так
и
неденежный
доход
нереализованный
(натуральные
прирост
услуги),
имущества,
а
реализованный
также
и
чрезвычайные
поступления (например, выигрыш в лотерее и наследство). В узком
смысле, согласно теории "источников", под доходом понимается лишь
регулярно поступающий доход, в который не включаются дарения или
другие неожиданные поступления.
Поскольку доход одного периода соответствует сумме потребления
и сбережений, то использование потребительских расходов представляет
собой широкий индикатор экономического потенциала. При этом нужно
исходить из того, что возникает тесная связь между доходом и
потреблением: вместе с возрастанием дохода снижается средний
удельный вес потребления.
Представление имущества в качестве индикатора экономического
потенциала таит в себе определенные трудности. Если интерпретировать
экономический потенциал как "средство для получения среднего дохода", то имущество не может выступать в качестве его индикатора.
Другое дело, если исходить из того, что экономический потенциал — это
своего рода "средство для удовлетворения потребностей" и что владение
имуществом дает такие преимущества, как престиж, обеспеченность и
свободу распоряжаться им. С этих позиций и потребление, и имущество
выступают
в
качестве
комплексных
индикаторов
экономического
потенциала. Однако адекватный подход к имуществу возможен лишь в
определенных случаях, а именно если рассматривать его как реальный
капитал.
46
Негативным моментом в этом принципе является принуждение
плательщиц к уплате налога вне зависимости от того, есть ли у него
иждивенцы, а также если сам налогоплательщик в силу ряда объективных
причин (несчастный случай, болезнь) вынужден нести повышенные
расходы.
Что касается вопроса о том, каким образом учитывать различность
уровня экономического потенциала, то в финансовой науке им занимается
так называемая теория пожертвований, исходным пунктом которой
является
требование
равенства
пожертвований
налогоплательщика.
Согласно этой теории уплата налога для отдельных налогоплательщиков
должна означать равный ущерб, наносимый благосостоянию каждого,
причем этот ущерб опять-таки непосредственно увязывается с доходом
плательщика. При допущении идентичности доходов это означает, что
налогоплательщики с одинаковым доходом несут одинаковое налоговое
бремя. В случае, когда доходы различны (неравный экономический
потенциал),
принцип
равенства
пожертвований
может
быть
интерпретирован по-разному:
^ как равное абсолютное пожертвование — то есть потеря общей
экономической эффективности (полезности) дохода после уплаты всех
налогов для всех налогоплательщиков абсолютно одинакова, не зависит от
величины их дохода;
*i> как равное относительное пожертвование — то есть потеря
общей
экономической
эффективности
дохода
для
всех
налогоплательщиков занимает в общей сумме дохода одинаковый
удельный вес (в процентах); или, другими словами, при абсолютном росте
суммы пожертвования налогоплательщика в пользу государства величина
налогового бремени остается неизменной;
^ как равное маржинальное пожертвование — то есть равенство
предельной полезности дохода после уплаты всех налогов для всех
47
налогоплательщиков; другими словами, посредством перераспределения
налогового
бремени
нельзя
уменьшить
общую
потерю
дохода
налогоплательщиком. Это положение следует, конечно, интерпретировать
в большей степени как "эффективное регу' лирование" с точки зрения "минимизации общего объема
пожертвований"
и
в
регулирование".
В
принципе
налогоплательщиков
меньшей
исходя
степени
это
из
—
означает
заданных
как
"справедливое
выравнивание
совокупных
дохода
налоговых
поступлений.
Финансовая наука не ограничивалась этими двумя абстрактными,
относительно общими формулировками фундаментальных принципов
налогообложения, а более того, конкретизировала их. Характеристику
наиболее известных четырех принципов, выведенных А. Смитом, мы
приводили уже выше. Его учение дополнил немецкий ученый XIX века А.
Вагнер, считавший, что система налогообложения в обществе базируется на
девяти принципах, которые объединяются в четыре группы [5]:
- финансово-политические, включающие принципы достаточности
и подвижности;
- экономические, представляющие собой выбор надлежащего
налогового источника и объекта с учетом влияния налогов на их
плательщиков;
-
справедливости,
под
которой
понимались
всеобщность
и
равнонапряженность налогов;
- податного управления, предусматривающего определенность,
удобство и экономичность налогообложения.
В
современной
науке
большое
распространение
получила
классификация, предложенная в 1970 г. немецким ученым Ф. Ноймарком
- продолжателем учения А. Вагнера, который выделяет четыре группы
принципов
налогообложения:
фискально-бюджетные,
этические,
48
политико-экономические,
а
также
организационно-правовые
[6].
Остановимся на них более подробно.
Фискально—бюджетные принципы:
• принцип достаточности налоговых доходов;
• принцип способности налоговых поступлений к увеличению.
ЭТИ принципы означают, что налоговая система должна быть в
состоянии финансировать определяемые государством расходы, что в
случае необходимости требует готовности к сдержанным изменениям
налогового законодательства — в зависимости от долговременных или (во
втором случае) кратковременных изменений потребностей.
На первый взгляд, эти принципы кажутся тривиальными, однако они
предполагают
финансового
использование
инструмента
для
налогов
в
качестве
перераспределения
важнейшего
доходов
между
государственным и негосударственным сектором, а также для обеспечения
стабильности их финансирования.
Этические принципы
Центральное
налогообложения.
место
Ф.
здесь
занимает
Ноймарк
различает
постулат
при
справедливого
этом
постулаты
справедливости, с одной стороны, и принцип перераспределения дохода и
имущества с помощью налогов — с другой.
А.
Постулат
справедливости
предполагает
обеспечение
всеобщности, соразмерности и пропорциональности налогообложения:
• принцип всеобщности означает, что налогообложение всех лиц по их
экономическому потенциалу происходит вне зависимости от их бщественного
положения;
• принцип соразмерности налогообложения означает, что лица,
состоящие в одинаковых или однородных налоговых отношениях,
облагаются одинаково;
• лица
в
неодинаковых
отношениях
–
адекватно
49
дифференцированно.
Такое
налогоплательщиков
предполагает
действительное
запрещение
равноправие.
не
дискриминации
только формальное, но
Проблематичными
являются
в
этом смысле налоговые льготы, которые, несмотря на формальную
всеобщность, фактически предоставляются только определенному кругу
лиц;
• принцип
пропорциональности
означает,
что
распределение
индивидуального налогового бремени должно происходить в соответствии
с индивидуальным экономическим потенциалом налогоплательщика.
Принцип этот служит для избежания обусловленного инфляцией
нежелаемого обременения налогоплательщика и нарушения пропорций
налогообложения.
(Таким
образом,
Ф.
Ноймарк
становится
на
позицию
налогообложения по экономическому потенциалу, а не по эквивалентности.
Такое разделение аспекта справедливости на три части кажется нам
недостаточно логичным. Если быть точнее, то он интерпретирует постулат
справедливости налогообложения как налогообложение по принципу
платежеспособности, а принципы всеобщности и пропорциональности
представляет лишь как производные от него.)
Б. Принцип перераспределения дохода и имушества с помощью
налогов означает, что перераспределение налогового бремени должно
происходить с учетом величины доходов и имущества налогоплательщиков
в целях обеспечения пропорциональности налогообложения.
Налогообложение
по
принципу
платежеспособности
предполагает, что с возрастанием дохода экономический потенциал
налогоплательщика
растет
перераспределительный
принцип
сверхпропорционально.
требует,
напротив,
А
уменьшения
дифференциации экономического потенциала после налогообложения. С
точки зрения распределительной функции государства этот принцип
50
обеспечивает
корректуру
определяемого
рынком
первоначального
распределения. При этом, правда, необходимо учитывать, что эта
функция может выполняться не только посредством государственных, но
и трансфертных и других расходов.
Политико-экономические принципы:
• принцип активной налоговой гибкости предполагает, что
налоговая система в состоянии посредством сдержанных мероприятий
быстро приспосабливаться к актуальным политико-стабилизационным
требованиям для обеспечения антицикличной налоговой политики. Это
может происходить как в форме понижения налогов, так и их повышения;
• принцип пассивной налоговой гибкости предполагает такую
налоговую систему, которая благодаря автоматической антициклической
реакции
на
колебания
спроса
способствует
стабилизации
всего
экономического спроса (built-in-flexibility). В данном случае центральное
место
в
налоговой
системе
приобретает
подоходный
налог в силу своего "автоматического стабилизующего воздействия";
• принцип обеспечения роста экономики — в отличие от первых
двух
ориен
тируется в первую очередь не столько на стабилизацию, сколько на то, что
на
логовая система должна способствовать росту экономики, а не тормозить его;
• принцип налоговой нейтральности означает, что налоги не
должны
вести
к
нарушению конкуренции как внутри страны, так и за ее пределами,
причем
и
здесь тоже возможны конфликты целей, связанные, например, со
способно
стью налоговой системы стимулировать экономический рост.
Оргонизоиионно—правовые принципы:
51
• принцип
наглядности
налогообложения
предполагает,
налоговое
что
законо
дательство должно быть сформулировано таким образом, чтобы оно
было
понятно и ясно всем налогоплательщикам;
• принцип беспротиворечивости налогообложения, включающий в
себя
также
постулат
системной
ответственности
налогообложения, предполагает
ясную,
беспротиворечивую структуру целей и средств налогообложения;
• принципы "прозрачности" и практичности налогообложения, а
также
стоянства
по
налогового
законодательства
предполагают,
с
точки
зрения
техники налогообложения,
понятность
и
однозначность
налоговых
законов,
отказ от частых детальных изменений этих законов и уважение
способности
налогоплательщика самостоятельно исчислять налоги. Более того, с
этими принципами связаны социальные аспекты распределения, поскольку
нарушение
этих
принципов
ведет
к
повышению
издержек
налогоплательщиков, связанных с получением информации (например,
расходы на налогового консультанта); причем способность и готовность к
несению этих расходов находятся в прямой зависимости от доходов
налогоплательщика;
• и наконец, принцип общедоступности налогов предполагает
учет расходов на взимание налогов, то есть издержек как налоговых
органов, так и налогоплательщиков (compliance costs).
Несмотря на разнообразие и большое количество взимаемых
52
государством налогов, принципы построения налоговой системы, которые
органично вытекают из ' самой социально-экономической природы налогов,
остаются неизменными. Более того, все эти принципы интернациональны и
не зависят от формы государственного устройства. Необходимо также
отметить, что взимание налогов в любом государстве регламентируется
специальными законодательными актами. Это позволяет централизованно
управлять налоговой системой, превращая ее в основной инструмент
экономической политики государства.
1.5. МЕТОДЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ. СПОСОБЫ УПЛАТЫ НАЛОГОВ
Принципы налогообложения на практике реализуются через методы
налогообложения.
Под методом налогообложения понимается установление зависимости между величиной ставки налога и размером объекта налогообложения. Многовековая практика налогообложения разработала четыре
метода: равный, пропорциональный, прогрессивный, регрессивный.
Метод равного налогообложения заключается в том, что все налогоплательщики уплачивают одинаковую сумму налога независимо от
имеющегося в их собственности дохода или имущества. Налоговая ставка
совпадает с налоговым окладом. Равное налогообложение было широко
распространено в средневековье. В современных условиях оно используется
редко. В Российской Федерации данный метод используется при
построении некоторых местных налогов (сбор за уборку территорий, налог
на содержание милиции и другие), когда величина налоговой ставки
определяется
кратно
законодательно
установленному
минимальному
размеру оплаты труда (МРОТ).
Равное налогообложение обеспечивает простоту исчисления и
взимания
налогов.
Однако
рассматриваемый
метод
считается
несправедливым, так как он совершенно не учитывает платежеспособности
налогоплательщиков. Налоги, построенные по равному методу, наиболее
53
тяжелы для малоимущих и легки для лиц с большими доходами.
Метод пропорционального налогообложения. Русский экономист
начала XX в. Д. Боголепов так определяет метод пропорционального
налогообложения: «Пропорциональным называется такой налог, в котором
уплачивается одинаковая сумма с каждой квоты (единицы) обложения,
например, по рублю с каждой сотни рублей»6. Налоговая ставка при
пропорциональном методе может быть как в твердой, так и в долевой
форме.
Суть метода заключается в том, что величина ставки одинакова для
всех плательщиков. Однако уплачиваемый налоговый оклад будет
различным. Его величина зависит от размера объекта обложения. Чем
больше величина объекта (дохода или имущества), тем при равной ставке
больше сумма налогового обязательства. Метод пропорционального
налогообложения считается более справедливым, так как он учитывает
платежеспособность налогоплательщиков. Однако и при пропорциональном
методе налоговое бремя ослабляется по мере роста дохода плательщика.
Пропорциональный
метод
налогообложения
получил
широкое
распространение в эпоху Великой французской революции. В настоящее
время по пропорциональному методу построено подавляющее большинство
налогов (налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, акцизы, налог
на имущество предприятий и др.).
Метод прогрессивного налогообложения. «Прогрессивным называется налог, в котором с увеличением квоты увеличивается и ставка
налога. Например, с сотни рублей взимается один рубль, а с двухсот рублей
— уже не два, а три и более и т.д.»7. При прогрессивном налогообложении
плательщики могут платить налоги по разным • ставкам. Величина ставки
зависит от размера дохода или имущества. Чем больше доход (имущество),
6
7
Цит. по. Пушкарева В М. Указ. соч. С 87.
Цит. по: Пушкарева В.М. Указ. соч. С 87.
54
тем выше ставка налога и больше сумма налогового оклада.
Теории прогрессивных налогов получили развитие во второй
половине XIX в. под влиянием экономического развития и борьбы рабочего
класса. Широко использовалось прогрессивное налогообложение и в эпоху
Великой французской революции.
В настоящее время используются три формы прогрессии: простая
поразрядная, относительная поразрядная, сложная.
При простой поразрядной прогрессии доходы делятся на разряды
(классы). Для каждого разряда указывается «вилка» доходов (минимальная
и максимальная величина дохода) и твердая сумма налогового оклада (табл.
1.2).
Таблица 1.2
в руб
Доход
0-1000
1001—2000
2001—3000
Ставка налога
10
15
20
Для простой поразрядной прогрессии характерен резкий скачок
суммы налога при переходе в следующий разряд, что ведет к несправедливости. Получатель дохода в 999 руб. заплатит налог в сумме 1
руб., а получатель дохода 1001 руб. заплатит уже 10 руб. Получается, что
при росте дохода на 2 руб. налог увеличивается в 10 раз.
Относительная
поразрядная
прогрессия
построена
следующим
образом. Облагаемая налогом база также делится на разряды. Каждому
разряду присваивается своя ставка налога (в денежной или процентной
форме). Однако ставка налога применяется ко всей базе обложения (табл.
1.3).
При
данной
форме
прогрессии
внутри
разряда
сохраняется
пропорциональность обложения, однако при переходе к следующему
разряду, так же как и при простой прогрессии, происходит резкий скачок.
Кроме того, возможны случаи, когда у владельца высокого дохода после
уплаты налога останется в распоряжении сумма меньше, чем у владельца
55
низкого дохода. Эта несправедливость устраняется применением сложной
прогрессии.
Таблица 1.3
Доход, руб.
Ставка налога, %
Величина полученного дохода, руб.
Налоговый оклад, руб.
До 100
101—200
201—300
Более 300
2
3
5
8
50
150
,250
350
1
4,5
12,5
28
Сложная прогрессия на сегодняшний день считается наиболее полно
удовлетворяющей
требованию
справедливости
в
налогообложении
физических лиц. При сложной прогрессии возросшая налоговая ставка
применяется не ко всей налогооблагаемой базе, а лишь к той ее части,
которая превышает предыдущий разряд. Рассмотрим сложную прогрессию
на примере подоходного налога, взимаемого с физических лиц в
Узбекистане. В настоящее время действует шкала ставок подоходного
налога, приведенная в табл. 1.4.
Таблица 1.4
Совокупный годовой доход, руб.
До 20 000
20 000-40 000
40 000-60 000
60 000-80 000
80000-100000
Более 1 00000
Ставка налога, в %
12
15
20
25
30
35
Рассчитаем сумму налога для годового дохода, равного 25 000 руб.:
(20000 руб. х!2%) + (25000 - 20 000) х 15% = 3150руб.
Налог для годового дохода в 45 000 руб. будет рассчитываться
следующим образом:
20000 руб. х 12% + 20000 руб. х 15% + + (45 000 - 40 000) х 20% =
6400 руб.
56
Прогрессия в налогообложении может носить не только явную, но и
скрытую форму. Фактическая прогрессия может достигаться посредством
установления неодинаковых сумм вычетов из облагаемого дохода (для
низких доходов устанавливают более высокие суммы вычетов, чем для
высоких доходов).
Метод регрессивного налогообложения заключается в том, что для
более высоких доходов устанавливаются пониженные ставки налога. В
явном виде регрессивное налогообложение сегодня не применяется. Однако
регрессия налогообложения может носить скрытый характер. Скрытая
форма регрессии присуща косвенным налогам. Именно по этой причине
косвенное налогообложение признается несправедливым.
Важным вопросом в деле организации налогообложения является
определение способа уплаты налога. Выделяются три способа:
1) кадастровый; 2) «у источника»; 3) по декларации.
Кадастровый способ уплаты. Кадастр — это реестр типичных
объектов, классифицированных по внешним признакам, показывающий
среднюю доходность объекта обложения.
При кадастровом способе уплаты исходят из того, что избранные
внешние признаки объектов (домов, земель) соответствуют их известной
доходности. В кадастре устанавливаются эти внешние признаки, по
признакам назначаются разряды обложения, объекты разносятся по
указанным разрядам. Величина уплачиваемого налога при этом не связана с
реальной доходностью облагаемого объекта. В связи с этим и момент
уплаты налога никак не связан с моментом получения дохода. При
кадастровом способе уплаты устанавливаются фиксированные даты уплаты
налога.
Способ уплаты налога «у источника» предписывает, что обязанность
по исчислению налога, его удержанию из начисленного дохода и
57
перечислению в бюджет возложена на того, кто выплачивает доходы.
Налогоплательщик сам не рассчитывает налог. Он получает свой доход за
вычетом налога, в «чистом» виде. При этом способе сначала уплачивается
налог, а затем налогоплательщик получает свой доход. Таким образом,
уплачивается, например, подоходный налог по основному месту работы.
Бухгалтерия организации, в которой работает физическое лицо, начисляет
заработную плату, удерживает из нее подоходный налог и лишь после этого
выплачивает работнику причитающуюся ему денежную сумму в «чистом»
виде.
Способ уплаты налогов по декларации. Налоговая декларация представляет собой официальное заявление о налоговых обязательствах
налогоплательщика, составленное по законодательно установленной форме.
В налоговой декларации указывается полученный доход, расходы,
связанные с его получением, а также рассчитывается сумма налога,
причитающаяся к уплате в бюджет. В налоговой декларации указываются
также полагающиеся налогоплательщику льготы. При этом способе
налогоплательщик сначала получает доход, а лишь затем исчисляет налог и
уплачивает
его
в
бюджет.
Налоговую
декларацию
составляют
и
представляют в налоговые органы не только физические лица. Налоговые
расчеты, которые составляют юридические лица по уплачиваемым налогам,
также называются налоговыми декларациями.
В практике налогообложения часто применяются смешанные способы
уплаты налогов. Доходы физических лиц облагаются у источника их
получения, а затем в конце года гражданин подает налоговую декларацию
по совокупному годовому доходу, полученному из всех источников. Расчет
налога на прибыль носит название декларации. Однако отдельные доходы,
которые формируют прибыль организации (например, по государственным
ценным бумагам, дивиденды по акциям, принадлежащим организации),
облагаются налогом «у источника» их выплаты.
58
Литература
1. Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. М.-Л.,
1935. Т. П. С. 341-342.
2. Тургенев Н.И. Опыт теории и налогов. СПб., 1818. С. 17, 25, 30, 32, 3435, 41-42.
3. Schanz G. Der Einkommensbegriff und die Einkommensteuergesetze //
Finanzarchiv. Bd. 13. 1896. S. 79.
4. Fuisting B. Die Preufiischen direkten Steuern, 1. Bd.: Kommentar zum
Einkommensteuergesetz in der Fassung von 19 Juni 1906.7 Aufl. Berlin, 1907. S. 59-68.
5. Wagner A. Finanzwissenschaft, Zweiter Theil: Theorie der Besteuerang,
Gebuhrenlehre und allgemeine Steuerlehre. Wien, 1883. S. 304.
6. Neumark F. Grundsatze gerechter und okonomisch rationaler Steuerpolitik.
Tubingen. 1970. S. 303-306, 339-353.
59
ТЕМА-4: НАЛОГ НА ДОХОДЫ (ПРИБЫЛЬ) ЮРИДИЧЕСКИХ ЛИЦ
4.
5.
6.
7.
План:
Плательщики налога на доход (прибыль) юридических лиц.
Объекты налогообложения и порядок исчисления облагаемого
дохода (прибыли).
Ставки и льготы по налогу.
Порядок составления и представления расчетов налога и сроки
уплаты.
Рассматривая эволюцию системы налогообложения доходов
(прибыли) юридических лиц в Узбекистане с 1991 г и по сей день, можно
отметить следующие основные положения:
был введен общепринятый учет доходов по методу начисления;
ставка налога снижена с 38 % до 18 %;
налогоплательщики получили право самостоятельного выбора
методов бухгалтерского учета к налогообложения;
определен порядок обложения иностранных юридических лиц и их
классификация по признакам резидентства и постоянного учреждения;
введены понятия «идентификационный номер налогоплательщика
(ИНН)», «лизинг», «сомнительные долги» и многое другое.
Плательщики налога на доход (прибыль). Уплата налога на доходы
юридических лиц регламентируется Налоговым Кодексом Р.Уз,
Инструкцией «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на доходы
(прибыль) юридических лиц, (№ 1109 от 13 марта 2002 года) и другими
нормативными документами.
Плательщиками налога на доходы (прибыль) являются юридические
лица, имеющие налогооблагаемый доход (прибыль) в финансовом году.
Не являются плательщиками данного налога иностранные
юридические лица, а также юридические лица. для которых установлен
особый порядок налогообложения:
микрофирмы и малые предприятия, являющиеся плательщиками
единого налога и единого налогового платежа;
питания,
предприятия
торговли
и
общественного
сельскохозяйственные
товаропроизводители,
юридические
лица,
60
осуществляющие только виды предпринимательской деятельности, по
которым установлена уплата фиксированного налога, а также юридические
лица, осуществляющие организации лотерей, тотализаторов и другие
основанных на риске игр, которые уплачивают единый налог с валовой
выручки - по основному виду деятельности.
Под юридическими лицами в целях налогообложения понимаются все
виды предприятий и организаций (в том числе их обособленные
подразделения), имеющие в собственности, хозяйственном ведении илу
оперативном управлении имущество и отвечающие по своим
обязательствам этим имуществом, а также имеющие самостоятельный
баланс и расчетный счет.
Юридические лица - резиденты Республики Узбекистан облагаются
налогом по доходам (прибыли), получаемым из источников их
деятельности как в Республике Узбекистан, так и за ее пределами.
Юридическое лицо, учрежденное или зарегистрированное в
Узбекистане, а также зарегистрированное за пределами Республики
Узбекистан, головное предприятие которого находится в Узбекистане,
является резидентом Республики Узбекистан.
Объектом обложения налогом на доход (прибыль) является
налогооблагаемый доход (прибыль), исчисленный как разница между
совокупным доходом и вычетами, определяемыми в соответствии с
Налоговым кодексом Р.Уз и Положением «О составе затрат по
производству и реализации продукции (работ, услуг) и о порядке
формирования финансовых результатов» (далее - Положение о составе
затрат), скорректированный на сумму расходов, определенных в
Приложениях № 1 и № 2 указанного Положения.
В виде формулы налогооблагаемый доход (НОД) можно представить в
следующем виде:
НОД = Доходы - Расходы + Пр.1 ± Пр.2 – Льготы
Взносы, паи и иные целевые финансовые вложения в уставный фонд
(капитал), объединяемые для решения общих задач, не являются доходами
юридического лица, созданного специально для решения этих задач, и не
являются объектом налогообложения.
Структура и состав совокупного годового дохода юридических
61
лиц.В совокупный доход включаются денежные или другие средства за
отгруженный товар, выполненные работы, оказанные услуги и другие
операции, подлежащие получению (полученные) юридическим лицом,
либо полученные им безвозмездно.
Совокупный годовой доход юридического лица:
Выручка от реализации: продукции, товаров, работ, услуг
Прочие операционные доходы: от реализации основных средств и
других активов, от сдачи имущества в аренду, безвозмездно полученное
имущество, от списания кредиторской и депонентской задолженности по
истечении срока исковой давности, полученные штрафы, пени, неустойки
и другие
Доходы от финансовой деятельности: в виде процентов, в виде
дивидендов, в виде роялти, положительные курсовые разницы, от сдачи
имущества в лизинг, от переоценки инвестиций и другие
Чрезвычайные доходы.
В совокупный годовой доход включаются:
1) выручка от реализации товаров (работ, услуг).
Под выручкой от реализации продукции (работ, услуг) понимаются
суммы указанные в расчетных документах, которые предъявлены за
отгруженную продукцию;
указанные в актах выполненных работ, подтвержденных заказчиком;
указанные в документах, подтверждающих факт оказания услуг.
Для закупочных заготовительных, снабженческих и сбытовых
предприятий, являющихся плательщиками налога на доходы (прибыль),
под выручкой от реализации для целей налогообложения понимается
разница между продажной и покупной стоимостью реализованных
товаров.
Для предприятий получающих доходы от посреднической
деятельности (как комиссионное вознаграждение, проценты), под
выручкой понимается сумма полученных комиссионных вознаграждений
(процентов) по всем сделкам, осуществленным в налогооблагаемый
период
Момент признания дохода определяется в соответствии с НСБУ № 2.
Исходным пунктом для определения момента отражения в учете
доходов от реализации выступает концепция права, согласно которой
реализация - это момент перехода права собственности на ценность, и,
62
таким образом, чаще всего, доход от реализации возникает в момент
отгрузки товаров
В случае, когда реализационная цена продукта включает в себя
определенную сумму послепродажного обслуживания, эта сумма должна
быть отсрочена и признаваться в качестве дохода от основной
хозяйственной деятельности за период, в течение которого
предоставляются услуги
Например, цена реализации ксерокса составляет 600 тыс. сум. В эту
цену,
согласно
договора
купли-продажи,
включена
сумма
послепродажного обслуживания ксерокса в течение одного года - 120 тыс.
сум (по 10 тыс. сум ежемесячно). В этом случае в момент реализации
ксерокса доход признается только в сумме, равной продажной цене товара,
т е 480,0 тыс. сум, а остальная сумма будет признаваться доходом по мере
оказания услуг.
2) доход от реализации основных средств, нематериальных
активов, ценных бумаг, объектов интеллектуальной собственности,
материалов и других активов;
При определении дохода от реализации основных средств и иного
имущества предприятия для целей налогообложения учитывается разница
(превышение) между продажной и остаточной стоимостью этого
имущества.
При этом остаточная стоимость имущества применяется к основным
средствам и нематериальным активам.
Если реализуется только часть активов, то стоимость активов в
момент реализации распределяется между оставшейся и реализованной
частями.
При передаче активов на безвозмездной основе или по заниженной
стоимости стоимость активов передающего лица определяется исходя из
сложившихся затрат, а доходы получающего лица - по оприходованной
оценочной стоимости, но не ниже себестоимости передаваемых активов
Например, передан безвозмездно компьютер остаточной стоимостью
340 тыс. сум. Для получающего лица - это является доходом и сумма
дохода составит 340 тыс. сум (не ниже себестоимости передаваемых
активов).
Убытки от списания остаточной стоимости компьютера для
передающего предприятия не уменьшает базу по налогу на доход
63
(прибыль).
Необходимо отметить, что согласно Закону о бухгалтерском учете,
эмиссионный доход, возникающий при первичной эмиссии собственных
акций в виде разницы между продажной и номинальной стоимостью
акций, не отражается в качестве дохода, а учитывается на счете учета
добавленного капитала.
3) доходы в виде процентов;
К процентам относится доход, получаемый по депозитным вкладам,
долговым обязательствам и ценным бумагам. Вознаграждения,
полученные за предоставленные займы, ссуды и другие услуги являются
доходом налогоплательщика и подлежат налогообложению у источника
выплаты по ставке 15 %.
При отражении доходов в виде процентов необходимо помнить, что
основным принципом налогового учета является принцип начисления, и
доход следует отражать в учете независимо от факта получения денежных
средств
Проценты, выплачиваемые банкам и иным финансово-кредитным
организациям - резидентам, не подлежат налогообложению у источника
выплаты, а подлежат налогообложению у банка и иной финансовокредитной организации-резидента в установленном порядке
4) дивиденды;
Под дивидендами для целей налогообложения понимается доход,
получаемый по акциям и от долевого участия в уставном капитале
хозяйствующих субъектов.
Дивиденды рассматриваются в целях налогообложения как доход и
подлежат налогообложению у источника выплаты по ставке 15 %.
Доходы, полученные юридическими лицами в виде дивидендов и
направленные в уставный капитал юридического лица, от которого они
получены, не подлежат налогообложению.
Юридическое лицо - резидент, получивший дивиденды и проценты,
ранее обложенные налогом у источника выплаты в Республике
Узбекистан, имеет право на вычет их из совокупного дохода при наличии
документов, подтверждающих уплату налога источником выплаты..
5) безвозмездно полученное имущество;
В случае если безвозмездная передача средств происходит
внутрисистемно между предприятиями, где под системой понимаются
64
министерство, концерн, трест и т. д., и эти средства получены по
разделительному балансу, по приказу вышестоящей организации, они не
являются объектом налогообложения.
6) доходы от сдачи в аренду имущества;
Объектом обложения является как текущая аренда, так и
долгосрочная, а также финансовая аренда (лизинг).
Лизинг (финансовая аренда) - особый вид арендных отношений, при
котором одна сторона (лизингодатель) по поручению другой стороны
(лизингополучателя) приобретает у третьей стороны (продавца) в
собственность обусловленное договором лизинга имущество (объект
лизинга) и предоставляет его лизингополучателю за плату на
определенных таким договором условиях во владение и пользование на
срок, превышающий двенадцать месяцев. При этом договор лизинга
должен отвечать одному из следующих требований:
по окончании срока договора лизинга объект лизинга переходит в
собственность лизингополучателя,
срок договора лизинга превышает 80 процентов срока службы объекта
лизинга или остаточная стоимость объекта лизинга по окончании договора
лизинга составляет менее 20 процентов его первоначальной стоимости,
по окончании срока договора лизинга лизингополучатель обладает
правом выкупа объекта лизинга по цене ниже рыночной стоимости
объекта лизинга на дату реализации этого права;
общая сумма лизинговых платежей за период договора лизинга
превышает 90 процентов стоимости объекта лизинга
При этом объектами лизинга не могут быть земельные участки и
другие природные объекты, а также иное имущество, изъятое из оборота
или ограниченно оборотоспособное.
Доходом является не вся сумма лизингового платежа, а только
финансовый доход лизингодателя (процентная ставка).
7) роялти;
роялти - это доходы от уступки права использования авторских прав,
«ноу-хау», программного обеспечения, патентов, чертежей, моделей,
товарных
знаков,
промышленного,
торгового
или
научноисследовательского оборудования и т.д.
Например,
за использование торговой марки «Кока кола»
предприятие
уплачивает
владельцу (собственнику) торговой марки
65
определенный процент от чистой прибыли (либо от полученного дохода).
Владелец торговой марки в этом случае получает доход в виде роялти
8)
безвозмездная финансовая помощь (за исключением
субсидий из государственного бюджета);
Здесь можно добавить, что, если оказывается временная финансовая
помощь, подлежащая возврату, но безвозмездная, в этом случае у ее
получателя не возникает налогооблагаемого дохода.
9) доходы, полученные от списания кредиторской и депонентской
задолженности, по которым истек срок исковой давности;
Обязательства, возникшие по приобретенным товарам (работам,
услугам), а также по начисленным работникам доходам и другим
выплатам, не удовлетворенные в течение трех лет с момента
возникновения, признаются сомнительными и подлежат включению в
доход налогоплательщика.
Пример: Предприятие имело кредиторскую задолженность перед
поставщиками за полученные в сентябре 2001 года товары в сумме 3400
тыс. сумов. По истечении 3-х лет с момента образования долга истекает
срок исковой давности кредиторской задолженности, и предприятие
обязано включить 3400 тыс. сумов в доход в 2004 году
10) доходы, полученные в виде возмещения ранее вычтенных
расходов, убытков или сомнительных долгов;
К таким доходам относятся:
- суммы требований, признанных сомнительными, ранее отнесенные
на вычеты и возмещенные в последующие налоговые периоды;
- любые компенсации, полученные по возмещению расходов
(убытков), которые ранее были отнесены на вычеты. Полученная
компенсация является доходом того налогового периода, в котором она
была возмещена.
Пример:
Предприятие имело дебиторскую задолженность покупателя за
отгруженные в январе 1998 года товары. По истечении 3-х лет с момента
образования долга истекает срок исковой давности, и предприятие списало
на убытки сумму задолженности в 2001 году. А в 2002 году покупатель
сумел расплатиться, и уплаченная сумма долга подлежит включению в
доход как сумма, полученная в виде возмещения ранее вычтенных
расходов, убытков или сомнительных долгов;
66
Сомнительные требования - требования, возникшие в результате
реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг юридическим
лицам и индивидуальным предпринимателям, и не удовлетворенные в
течение трех лет с момента возникновения требования. Сомнительными
также признаются требования, возникшие по реализованным товарам,
выполненным работам, оказанным услугам, и не удовлетворенные в связи
с признанием налогоплательщика - дебитора банкротом в соответствии с
законодательством Республики Узбекистан.
Отнесение налогоплательщиком сомнительных требований на вычеты
производится при соблюдении следующих условий:
1) при их отражении в бухгалтерском учете на момент отнесения на
вычеты;
2) при наличии оформленных в установленном порядке счетов-фактур;
3) в случае признания дебитора банкротом дополнительно необходимо
иметь решение суда о признании дебитора банкротом
Здесь необходимо добавить, что в соответствии с Порядком
отражения в бухгалтерском учете и отчетности дебиторской и
кредиторской задолженности в единых ценах (№ 458 от 29.07 1998 г) «к
списанию подлежит только фактическая стоимость (без наценки)
дебиторской задолженности. При этом оформляется сторнировочная
бухгалтерская запись на сумму наценки».
11) положительная курсовая разница по валютным счетам;
Имеется в виду разница, возникающая по операциям, совершенным в
иностранной валюте. Данная разница возникает между датой совершения
операции и датой расчета по этой операции в результате отражения в
бухгалтерском учете операций в национальной валюте.
Согласно «Положению о порядке отражения операций в иностранной
валюте в бухгалтерском учете, г статистической и иной отчетности» (№
1085 от 16 ноября 2001 года) хозяйствующие субъекты производят
переоценку валютных статей баланса ежемесячно по курсу Центрального
банка Республики Узбекистан г основании выписок банка с валютного
счета с отнесением образовавшейся курсовой разницы на счета.
«Доходы будущих периодов» - при использовании метода накопления,
«Доходы от финансовой деятельности» - при использовании метода
прямого отнесения. Выбранный метод определяется учетной политикой
предприятия.
67
Хозяйствующие субъекты не должны изменять учетную политику и
течение календарного года, за исключением случаев, предусмотренных в
п. 56 НСБУ N 1 «Учетная политика и финансовая отчетность»:
реорганизации субъекта (слияния, разделения, присоединения);
смены собственников;
изменений законодательства Республики Узбекистан или системе
нормативного
регулирования бухгалтерского учета в Республике
Узбекистан;
разработки новых способов бухгалтерского учета.
При переходе с метода накопления на метод прямого отнесения
положительная и отрицательная курсовые разницы, ранее накопленные и
возникающие в результате ежемесячной переоценки валютных статьей
баланса, ежемесячно (равномерно) списываются на результаты финансовохозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта до конца
календарного года, на который принята учетная политика.
Накопленная в результате ежемесячной переоценки валютных статей
баланса положительная курсовая разница (при использовании метода
накопления) относится на результаты финансово-хозяйственной
деятельности в следующем порядке:
по дебиторской задолженности в иностранной валюте - по мере ее
погашения (списания);
в остальных случаях - по мере совершения хозяйственных операций с
соответствующими валютными статьями баланса.
Переоценка валютных статей баланса в сумовом эквиваленте
производится по курсу Центрального банка Республики Узбекистан на
последнее число отчетного месяца.
Например, у предприятия на валютном счете имеется 20 тыс. долл.
США. Курс Центрального банка Республики Узбекистан на последнее
число предыдущего месяца составил 900 сум за 1 долл, а на последнее
число отчетного месяца - 910 сум за 1 долл. Курсовая разница за отчетный
месяц определяется следующим образом (910 - 900) х 20 тыс = 200 тыс.
сумов
Сумма курсовой разницы определяется путем сравнения стоимости
валютных статей баланса до и после переоценки
К валютным статьям баланса относятся:
• валютные средства в кассе, на депозитных и ссудных счетах в
68
банке, в том числе аккредитивы;
• денежные документы в иностранной валюте;
• краткосрочные и долгосрочные ценные бумаги, выраженные в
иностранной валюте;
• дебиторская и кредиторская задолженности, кредиты и займы,
полученные в иностранной валюте.
Не подлежат пересчету:
- имущество (основные
средства,
нематериальные
активы,
товарноматериальные
ценности)
хозяйствующего
субъекта,
приобретенное за иностранную валюту,
- размеры уставного капитала и соотношения долей учредителей
(участников) хозяйствующего субъекта, включая предприятия с
иностранными инвестициями.
Необходимо отметить, что курсовая разница возникающая при
формировании уставного капитала совместного предприятия, в связи с
изменением курса валют на дату регистрации его Устава и дату передачи
имущества в счет вклада в уставный капитал, отражается на счетах учета
добавленного капитала и не рассматривается в качестве дохода
хозяйствующего субъекта.
Для
иностранных
представительств,
не
осуществляющих
хозяйственной деятельности на территории республики, курсовая разница,
возникающая при пересчете остатка средств на валютных счетах на
последнюю дату отчетного периода по курсу Центрального банка
Республики Узбекистан, не рассматривается в качестве дохода.
Также если негосударственные некоммерческие организации
получают гранты в валюте в качестве целевого финансирования, то
курсовые разницы относятся в этом случае на увеличение (уменьшение)
суммы целевого финансирования.
12) чрезвычайные доходы;
Чрезвычайные доходы, также, как и убытки, должны соответствовать
трем критериям:
быть очень редким (но существенным) явлением;
не иметь никакой связи с обычной деятельностью предприятия;
не зависеть от решений руководства предприятия.
Принимая во внимание эти основные критерии, следует, тем не менее,
заметить, что они очень часто не дают исчерпывающего ответа на вопрос69
какие доходы (убытки) могут быть признаны чрезвычайными
(экстраординарными). Ни налоговое, ни бухгалтерское законодательство
не решает этот вопрос, хотя в международных стандартах бухгалтерского
учета он довольно четко конкретизирован. Например, к чрезвычайным
статьям относятся следующие: результаты экспроприации имущества,
последствия крупных несчастных случаев, убытки, возникшие в результате
запретов в соответствие с введенными законами или нормативными
актами и другие.
13) прочие доходы.
Например, доход от дооценки товарно-материальных запасов,
который согласно Налоговому Кодексу (статья 37) включается в состав
налогооблагаемого дохода по мере реализации товаров (работ, услуг).
В группу прочих доходов можно также отнести присужденные или
признанные должником штрафы, пени и другие виды санкций, кроме
возвращенных из бюджета необоснованно удержанных ранее штрафов,
если эти суммы ранее не были отнесены на вычеты.
Все виды неустоек, штрафов, выплачиваемых (подлежащих уплате, в
связи с признанием должником) юридическим лицам, за нарушение
условий поставок и других договоров являются доходом получающей
стороны, а выплачивающая сторона относит их за счет чистой прибыли.
Здесь также необходимо подчеркнуть, что основным принципом
налогового учета в Узбекистане, как и бухгалтерского, является принцип
начисления, поэтому доход в данном случае отражается в учете
независимо от времени фактического получения денежных средств.
К прочим доходам также относится прибыль прошлых лет,
выявленная в отчетном году. Здесь, в частности, учитываются суммы,
поступившие от поставщиков по перерасчетам за услуги и материальные
ценности, полученные и израсходованные в прошлом году; суммы,
полученные от покупателей и заказчиков по перерасчетам за
реализованную в прошлом году продукцию и другие аналогичные
хозяйственные операции.
Как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году, отражаются
несущественные положительные корректировки ошибок прошлых лет,
выявленных в отчетном периоде.
Например, ошибки в начислении амортизации.
К прочим доходам также относятся доходы от операций,
70
непосредственно не связанных с производством и реализацией продукции
(работ, услуг), как поступления от столовых при предприятиях, доходы от
вспомогательных служб.
Сюда же можно отнести доходы от операций с тарой. Они включают в
себя:
разницу между прейскурантной ценой на новую тару и сдаточной
ценой при возврате тары от покупателей;
разницу между залоговой стоимостью и фактической себестоимостью
(или возмещенной стоимостью при возврате ее от покупателей) при
оприходовании тары поставщиком продукции, на которую установлены
залоговые цены;
разницу в стоимости тары при сдаче тары и тарных материалов
тарособирающими организациями (по ценам выше покупных);
возмещаемые
поставщику
продукции
суммы
расходов,
связанные с ремонтом и износом многооборотной тары.
К прочим доходам также можно отнести доходы от переуступки права
требования.
В соответствии со статьей 313 Гражданского кодекса Р.Уз право
(требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства,
может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или
перейти к другому лицу на основании закона.
При этом предприятие, передающее долговые обязательства, теряет
права на переданные долговые обязательства (они выбывают из их учета).
Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласия
должника, если иное не предусмотрено законом или договором, при этом
не допускается переход к другому лицу прав, неразрывно связанных с
личностью кредитора, в частности, требований об алиментах и о
возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью.
Необходимо также учитывать, что в порядке уступки требований
нельзя передать часть требования по обязательству.
Эту операцию можно рассматривать как продажу дебиторской
задолженности, является активом предприятия. И, так как права
требования, как и другие имущественные права, являются составной
частью имущества предприятия, уступка этого права является:
для первоначального кредитора - реализацией имущества,
для нового кредитора - приобретением имущества.
71
Если размер уступаемого требования меньше цены уступки,
возникший лохов обижается налогом на доходы (прибыль). Очень похожи
на такого рода операции - факторинговые услуги, оказываемые банками.
Корректировка налогооблагаемого дохода (прибыли) взаимосвязанных
юридических лиц. Если взаимосвязанные юридические лица применяют в
своих коммерческих ж фаянсовых отношениях цены, отличающиеся от
цен, которые бы применялись между независимыми юридическими
лицами, то в целях налогообложения налоговые органы могут
использовать цены, которые бы щяиенялись между не взаимосвязанными
юридическими лицами в порядке, установленном законодательствам. В
настоящее время порядок не разработан.
То есть, если предприятие имеет операции с взаимосвязанными
лицами, налоговые органы имеют право проверить соответствие цен по
этим операциям рыночным ценам, и, в случае их несоответствия,
доначислить для целей налогообложения доход по этим операциям.
Взаимосвязанными с 1 января 2004 г, согласно статье 127
Налогового кодекса Р.Уз, являются юридические лица, в том числе
иностранные:
унитарные (дочерние) предприятия и учредившие их юридические
лица;
юридические лица, учрежденные одним юридическим лицом;
юридические лица, учрежденные одним физическим лицом либо
физическими лицами, находящимися между собой в родстве или свойстве.
Физическими лицами, находящимися между собой в родстве или
свойстве, являются супруга (супруг), родственники по прямой восходящей
и нисходящей линии, сестры, братья и их родственники по нисходящей
линии, родители, сестры и братья супруги (супруга).
Если предприятия осуществляют реализацию продукции (работ,
услуг) по ценам ниже фактической себестоимости, сумма убытков не
уменьшает налогооблагаемую базу, за исключением экспортной
продукции (работ, услуг), собственного производства за свободно
конвертируемую валюту.
Например,
производственная
себестоимость
реализованной
продукции - 250 тыс. сум, цена реализации - 250 тыс. сум. Убыток от этой
операции - 20 тыс. сум не уменьшает базу по налогу на доходы (прибыль),
то есть, налог следует рассчитывать, как будто убытка нет.
72
Доходы (прибыль) предприятий, полученные в иностранной валюте,
подлежат налогообложению в полном объеме по совокупности с
выручкой, полученной в национальной валюте. При этом доходы
(прибыль)
предприятий,
полученные
в
иностранной
валюте,
пересчитываются в сумы по курсу ЦБ Р.Уз, действовавшему на день
предъявления расчетных документов за отгруженную продукцию.
Необходимо подчеркнуть, что только выручка от реализации товаров,
продукции, работ, услуг - связана с основной деятельностью предприятия
по извлечению дохода, которая имеет более или менее постоянный
характер. Именно эта выручка и отражается в первой строке Отчета о
финансовых результатах (см ниже).
Любые другие доходы (выручка) не означают появления другой
деятельности, это прочие доходы, не связанные с основной деятельностью.
Существует группа так называемых прочих операционных доходов это в основном разовые операции, такие, как реализация имущества,
взысканные пени, штрафы, неустойки, списанная кредиторская и
депонентская задолженность и многие другие разовые доходы, не
связанные с основной деятельностью предприятия. Причем при
реализации основных средств и прочих активов в совокупный доход
включается не вся полученная выручка, а только разница между ценой
реализации и фактической себестоимостью остаточной стоимостью - для
основных средств и нематериальных активов).
Существуют также не относящиеся к основной деятельности доходы
от финансовой деятельности - это доходы в виде роялти, процентов,
дивидендов, курсовых разниц и другие - это так называемые «пассивные»
доходы, которые, в основном, не связаны с постоянной активной
предпринимательской деятельностью. Если же такие доходы связаны с
целенаправленной постоянной активной деятельностью - как, например,
доход от лизинга - тогда это считается основной деятельностью
предприятия, и такие доходы должны отражаться в первой строке Отчета о
финансовых результатах.
Вычеты из совокупного дохода. Перечень всех затрат предприятий,
которые возникают в ходе ведения ими предпринимательской
деятельности, а также их группировка, приведены в «Положении о составе
затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) и порядке
формирования финансовых результатов хозяйствующих лиц» от 5 февраля
73
1999 года (с учетом изменений и дополнений).
Согласно Положению в целях бухгалтерского учета все затраты
группируются на следующие группы:
♦ затраты, включаемые в производственную себестоимость продукции:
а) прямые и косвенные материальные затраты,
б) прямые и косвенные затраты на труд,
в) прочие прямые и косвенные затраты, включая накладные расходы
производственного характера.
услуг) представляет собой
Себестоимость продукции (работ
стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции
(работ, услуг) природных ресурсов, сырья материалов, топлива, энергии,
амортизации основных средств, трудовых ресурсов, а также других затрат
на ее производство.
♦ затраты, не включаемые в производственную себестоимость, но
включаемые в расходы периода, которые учитываются в прибыли от
основной деятельности:
а) расходы по реализации,
б) расходы по управлению (административные расходы),
в) прочие операционные расходы и убытки.
Расходами периода являются затраты, непосредственно не связанные с
производственным процессом. К ним относятся расходы по управлению,
коммерческие расходы, иные расходы общехозяйственного назначения
включая расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские
разработки. Особенностью данной статьи расходов является то, что они не
связаны
непосредственно
с
функционированием
самого
производственного процесса как такового, а связаны с процессом
реализации готовой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг) и
других активов предприятия.
Они не зависят от объема выпущенной и реализованной продукции
или товаров а скорее связаны со временем продолжительностью
хозяйственной деятельности. Эти расходы списываются в том отчетном
периоде, в котором они возникли.
♦ расходы по финансовой деятельности хозяйствующего субъекта,
учитываемые при расчете прибыли или убытка от его общехозяйственной
деятельности:
а) расходы по процентам,
74
б) отрицательные курсовые разницы по операциям с иностранной
валютой,
в) переоценка средств, вложенных в ценные бумаги,
г) прочие расходы по финансовой деятельности
Расходы по финансовой деятельности не относятся к основной
деятельности предприятия, поэтому они выделены в отдельную группу.
Они также как и расходы периода, не зависят от объема выпущенной и
реализованной продукции или товаров, и списываются в том отчетном
периоде, в котором они возникли.
Чрезвычайные убытки, которые учитываются при расчете прибыли
или убытка до уплаты налога на доходы (прибыль). Для целей
налогообложения применяется немного другой подход, а все вычеты в
целях налогообложения можно разделить на 3 группы:
Разделение затрат в целях налогообложения:
1. Уменьшающие налогооблагаемый доход;
2. Не уменьшающие налогооблагаемый доход;
3. Нормируемые расходы.
1. Расходы, уменьшающий налогооблагаемый доход, т.е. расходы,
разрешенные налоговым законодательством к вычету. Это расходы,
необходимые (с государственной точки зрения) для ведения
предпринимательской деятельности.
2. Расходы, не уменьшающий налогооблагаемый доход, т.е. расходы,
не разрешенные налоговым законодательством к вычету. Это расходы,
которые не являются необходимыми (с государственной точки зрения) для
ведения предпринимательской деятельности. К этой группе расходов
относятся любые виды благотворительности, спонсорской помощи,
безвозмездных передач имущества, поощрительные выплаты сотрудникам,
различные путевки для них, расходы на питание и проезд, материальная
помощь, социально-культурные мероприятия. К этой же группе относятся
такие расходы, которые возникли по вине самого предприятия и которых
можно было бы избежать при лучшей организации деятельности;
например, убытки от реализации продукции (работ, услуг) и реализации
имущества; это судебные издержки, штрафы, пени, недоимки, которые
пришлось заплатить предприятию; это также порча товарно-материальных
ценностей, хищения, если виновные лица не установлены. Это также
75
расходы,
которые,
с
государственной
позиции,
являются
расточительными: расходы на содержание служебного автомобиля,
сотовую связь, расходы, не связанные с предпринимательской
деятельностью, а также сверхнормативные расходы.
К этой же группе относятся такие расходы по финансовые
деятельности, как расходы, связанные с выпуском ценных бумаг и расходы
по обслуживанию долгосрочных банковских кредитов, просроченным и
отсроченным ссудам.
3. Нормируемые расходы, то есть расходы, по которым
законодательно определены нормы, Такие расходы в пределах норм
подлежат
вычету
при
расчете
налогооблагаемого
дохода:
сверхнормативные расходы включаются в налогооблагаемую базу по
налогу на доходы (прибыль) К ним относятся следующие виды затрат"
командировочные расходы, представительские, на рекламу, на
междугороднюю и международную телефонную связь, вычеты по
амортизации основных средств, материальных активов, компенсационные
выплаты за загрязнение природной окружающей среды, отпускные
выплаты, затраты на содержание объектов соцкультбыта, потери и порча
материальных ценностей.
Нормируемые расходы:
• амортизация основных средств,
• представительские расходы;
• затраты на командировки;
• междугородняя и международная телефонная связь;
• расходы на оплату отпускных;
• порча и потери материальных ценностей;
• компенсационные выплаты за загрязнение природной окружающей
среды,
• затраты на рекламу и маркетинг (за исключением таких затрат при
производстве потребительских товаров в Узбекистане);
• затраты на содержание объектов соцкультбыта, находящихся на
балансе предприятия;
• плата за используемую воду;
• амортизация расходов на геологические исследования и подготовку к
извлечению природных ресурсов.
76
Таким образом, при определении доходов (прибыли), подлежащих
налогообложению, из совокупного дохода производятся следующие
вычеты:
суммы налога на добавленную стоимость, акцизного налога, налога на
имущество, земельного налога, налога за пользование недрами,
экологического налога, налога за пользование водными ресурсами, а также
таможенных пошлин;
суммы платежей по процентам за краткосрочные кредиты банков и
кроме процентов по
иных финансово-кредитных организаций,
просроченным и отсроченным ссудам, а также процентов по
долгосрочным кредитам;
В соответствии с Указом Президента № УП 3000 - 01 от 28 августа
2002 г. «О мерах по дальнейшему стимулированию развития лизинговой
системы» при налогообложении лизингодателя из его совокупного дохода
вычитаются суммы процентов и других установленных платежей за
кредиты, полученные им на приобретение имущества для передачи в
лизинг.
расходы по заработной плате работников (за исключением этих
расходов
банков,
страховых организаций, видеосалонов, пунктов
видеопоказа, видео и аудиозаписи, аукционов, массовых концертнозрелищных мероприятий);
суммы рентных платежей, вносимых в установленном порядке,
Согласно ст.512 Гражданского кодекса «по договору ренты одна
сторона (получатель ренты) передает другой стороне (плательщику ренты)
в собственность недвижимое или движимое имущество, а плательщик
ренты обязуется в обмен на полученное имущество периодически
выплачивать получателю ренту в виде определенной денежной суммы
либо предоставления средств на его содержание в иной форме.
По договору ренты допускается установление обязанности
выплачивать ренту бессрочно (постоянная рента)».
арендная плата - как производственных помещений, так и помещений
под офис;
расходы по ремонту основных средств;
По периодичности ремонтных работ они делятся на капитальные,
средние и текущие.
Капитальным ремонтом основных средств считается ремонт
77
производимый с периодичностью свыше одного года, в результате
которого улучшаются эксплуатационные возможности ремонтируемых
объектов. Капитальный ремонт, как правило, связан с остановкой машин и
оборудования на длительный срок.
Средним считается ремонт, по сложности и характеру проведения
близкий к капитальному, но в отличие от капитального проводимый с
периодичностью менее года.
Текущий ремонт - производится с периодичностью менее года, и он не
связан с остановкой машин и оборудования на длительный срок.
Ремонт основных средств можно осуществлять подрядным или
хозяйственным способами. При подрядном способе предприятие
заключает договор с ремонтно-строительными организациями. При
хозяйственном способе ремонт выполняется собственными силами
Следует отметить, что расходы по ремонту включаются в
себестоимость произведенной продукции (работ, услуг) как по основным
средствам, принадлежащим предприятию, так и по арендованным
основным средствам. При этом обязанность по осуществлению всех видов
ремонта следует предусмотреть в договоре аренды, поскольку лишь
урегулирование данного вопроса дает право учитывать затраты по
капитальному ремонту основных средств в целях налогообложения.
Расходы по ремонту основных средств необходимо отличать от работ
по расширению, реконструкции и техническому перевооружению
предприятий, которые должны капитализироваться и через бухгалтерский
счет «Капитальные вложения» должны быть отнесены на стоимость
основных средств.
♦ стоимость материальных затрат и услуг сторонних юридических и
физических лиц;
Если говорить о производственных материальных затратах, то
использование материальных ценностей в сфере производства в отдельных
отраслях народного хозяйства регулируется применением нормативов
(лимитов). Данные нормативы должны быть подтверждены техническими
условиями (ТУ), ГОСТами и другими нормативными документами, где
четко определены нормативы по отдельным нормируемым материальным
расходам с учетом специфики производства продукции (работ, услуг).
Сторонние юридические и физические лица могут выполнять
различные работы и услуги, например, выполнение отдельных операций
78
по изготовлению продукции, обработке сырья и материалов, проведению
испытаний для определения качества потребляемых сырья и материалов,
контроля за соблюдением установленных технологических процессов,
ремонта основных производственных фондов, транспортные услуги,
консультационные и различные другие. Необходимым условием отнесения
стоимости подобных работ и услуг на затраты является наличие договора
на их выполнение и акта выполненных работ.
♦ суммы, вносимые по обязательным платежам, начисленные к
заработной плате в соответствии с законодательством;
Постановлением Кабинета Министров Республики Узбекистан от
25.12.2003 г. № 567 для юридических лиц, независимо от форм
собственности, установлен единый социальный налог в размере 33 % от
фонда оплаты труда:
♦ суммы расходов на оплату работ по сертификации продукции
(услуг);
В соответствии с Постановлением КМ Р.Уз от 12.08.1994 г. № 409
утвержден перечень продукции, подлежащей обязательной сертификации,
порядок проведения сертификации, ввоза на территорию Республики
Узбекистан и вывоза с ее территории товаров, для которых требуется
подтверждение их безопасности.
♦ суммы расходов на служебные командировки по нормам в
соответствии с законодательством;
Согласно «Инструкции о служебных командировкам в пределах
Республики Узбекистан» (Рег. МЮ № 1268 от 29.08.2003 г.) к
компенсациям при служебных командировках относятся:
возмещение расходов по найму жилого помещения;
расходы по проезду к месту командировки и обратно к месту
постоянной работы в размере стоимости проезда всеми видами транспорта
общего пользования (включая арендные и коммерческие), кроме такси,
включая платежи по обязательному государственному страхованию на
транспорте, оплату услуг по предварительной продаже проездных
документов, оплату услуг за бронирование мест в самолет и на поезд при
наличии подтверждающих документов, а расходы за пользование в
поездах постельными принадлежностями принимаются к оплате без
предоставления документов.
При отсутствии проездных документов, предоставляется право
79
руководителю учреждения, организации, предприятия в каждом
конкретном случае решать вопрос об оплате проезда командированному
работнику. При этом размер возмещаемой за проезд суммы не должен
превышать
стоимости
проезда
в
пункты
командирования
железнодорожным транспортом, но не более 30 % от тарифа на
пассажирские авиаперевозки;
- суточные расходы за время пребывания в командировке и
пути возмещаются командированным работникам в
нахождения в
размерах, предусмотренных коллективными договорами, коллективными
соглашениями и трудовыми договорами, но не ниже следующих
размеров (в коэффициентах от установленного в Республике Узбекистан
размера минимальной заработной платы):
- в г. Ташкенте, городах Республики Узбекистан - областных центрах 0,1;
- в других городах и населенных пунктах Республики Узбекистан 0,08
Расходы по найму жилого помещения в месте командировки
возмещаются командированному работнику со дня прибытия и по день
выезда по фактическим затратам (за исключением люксовых номеров) при
наличии подтверждающих документов, включая затраты на оплату
дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах и бронирование мест.
Командированному работнику также возмещается в исключительных
случаях при наличии подтверждающих документов оплата за провоз
багажа на воздушном, железнодорожном, водном и автомобильном
транспорте общего пользования с разрешения руководителя объединения,
предприятия, учреждения.
В случае представления подтверждающих документов о проживании в
люксовых номерах, оплата по найму жилого помещения производится в
размере 70 процентов от общей стоимости этих номеров.
Расходы по найму жилого помещения при отсутствии
подтверждающих документов возмещаются командированным работникам
в следующих размерах - 0,02 от установленного размера минимальной
заработной платы в Республике Узбекистан.
Дополнительные расходы, связанные с командировкой (телефонные
переговоры, телеграфные расходы и др.) возмещаются командированным
работникам при наличии подтверждающих документов.
80
Командированному работнику оплачиваются также расходы по
проезду транспортом общего пользования (кроме такси) к станции,
пристани, аэропорту, если они находятся за чертой населенного пункта.
При командировках работников за пределы Республики Узбекистан
нормы командировочных расходов определяются согласно «Порядку
выдачи средств на командировочные расходы при командировках
работников министерств, ведомств, предприятий и организаций за пределы
Республики Узбекистан» и приказа Министерства финансов Р.Уз. «О
внесении изменений и дополнений в приложение № 1 Порядка выдачи
средств на командировочные расходы при командировках работников
министерств, ведомств, предприятий и организаций за пределы
Республики Узбекистан» (№ 932-1 от 27.03.2002 г.).
♦ суммы расходов на представительские цели по нормам в
соответствии с законодательством;
Представительские расходы (согласно совместному письму Минфина
и ГНУ Р.Уз. № 31/23 от 3 мая 1993 г.) - это затраты предприятия по приему
и обслуживанию представителей других предприятий, организаций и
учреждений (включая иностранные), прибывших для установления и
поддержания взаимовыгодного сотрудничества, а также участников,
прибывших на заседания Совета (Правления) предприятия и ревизионной
комиссии.
К представительским расходам относятся затраты, связанные с
проведением официального приема (завтрака, обеда или другого
аналогичного
мероприятия)
представителей
(участников),
их
транспортным
обеспечением,
посещением
культурно-зрелищных
мероприятий, буфетным обслуживанием во время переговоров и
мероприятий культурной программы, оплатой услуг переводчиков, не
состоящих в штате предприятия - согласно сметам, утвержденным
Советом (Правлением) предприятия.
81
Нормативы представительских расходов в год:
Объем выручки от реализации
продукции (работ, услуг) в год
(включая НДС)
до 3,5 - тысячекратного размера
минимальной заработной платы*
(включительно)
Свыше 3,5-тысячекратного до 35тысячекратного
размера
минимальной
заработной
платы
(включительно)
Предельные размеры представительских расходов по
смете
1 процент от объема выручки
1 процент от объема выручки до 3,5-тысячекратного
размера
минимальной
заработной
платы
(включительно) + 0,2 процента с объема выручки,
превышающего
3,5-тысячекратный
размер
минимальной заработной платы
Свыше 35-тысячекратного размера 1 процент от объема выручки до 3,5-тысячекратного
минимальной заработной платы
размера
минимальной
заработной
платы
(включительно) + 0,2 процента с объема выручки,
превышающего
3,5-тысячекратный
размер
минимальной заработной платы (включительно),
+0,05 процента с объема выручки, превышающего 35тысячекратный размер минимальной заработной
платы
Примечание.
Снабженческие и сбытовые предприятия, являющиеся плательщиками
налога на доходы (прибыль), при расчете предельных размеров
представительских расходов используют показатель валового дохода от
реализации товаров.
При расчете налогооблагаемой базы по налогу на доходы (прибыль)
используется размер минимальной заработной платы на отчетную дату.
- суммы расходов на рекламу по нормам в соответствии с
законодательством;
Нормативы расходов на рекламу в год - в размере 2,0 процента:
- для торговых, закупочных и снабженческо-сбытовых предприятий от годового объема валового дохода;
- для предприятий остальных отраслей экономики - от годового
объема выручки от реализации продукции (работ, услуг), включая НДС.
Постановлением Кабинета Министров Республики Узбекистан от 13
ноября 2002 года N 390 «О мерах по стимулированию насыщения рынка
потребительскими товарами и совершенствованию взаимоотношений
производителей и торгующих организаций» установлено:
расходы предприятий на рекламу потребительских товаров
собственного производства в полном объеме вычитаются из
налогооблагаемой базы при исчислении налога на доходы (прибыль).
82
♦ суммы расходов на подготовку и переподготовку кадров;
данные расходы не относятся на вычеты в части расходов по
подготовке кадров по профессиям, не соответствующим профилю
хозяйствующего субъекта.
Расходы по подготовке и переподготовке кадров для работы на вновь
вводимом хозяйствующем субъекте учитываются как временные разницы
и включаются в Приложение № 2 к Положению о составе затрат.
♦ расходы на оплату телефонных переговоров в пределах
утвержденных норм;
нормативы годовых расходов на оплату междугородных и
международных телефонных переговоров установлены в размере 0,5
процента от годового объема выручки от реализации продукции (работ,
услуг) без НДС.
♦суммы
затрат,
осуществляемых
в
соответствии
с
утвержденными
местными
органами государственной
власти
по
содержанию
находящихся на балансе
нормативами
налогоплательщика объектов здравоохранения, домов престарелых и
инвалидов, детских дошкольных учреждений, детских лагерей
отдыха, объектов культуры и спорта, учреждений народного образования,
жилищного фонда, а также затрат налогоплательщиков на эти цели при их
долевом участии в содержании перечисленных учреждений;
♦доход лизингодателя, уплачиваемый в составе лизингового платежа
по договору лизинга;
вычет предусмотрен для лизингополучателя; из его налогооблагаемого
дохода вычитается вся сумма лизингового платежа: как сумма основного
долга, так и расходы по выплате процентов лизингодателю;
♦ отрицательная курсовая разница
Согласно «Положению о порядке отражения операций в иностранной
валюте в бухгалтерском учете, статистической и иной отчетности» (№
Ю85 от 16 ноября 2001 года) хозяйствующие субъекты производят
переоценку валютных статей баланса ежемесячно по курсу Центрального
банка Республики Узбекистан на основании выписок банка с валютного
счета с отнесением образовавшейся отрицательной курсовой разницы на
счета:
«Расходы будущих периодов» - при использовании метода
накопления; «Расходы по финансовой деятельности» - при использовании
83
метода прямого отнесения.
Накопленная в результате ежемесячной переоценки валютных статей
баланса отрицательная курсовая разница (при использовании метода
накопления) относится на результаты финансово-хозяйственной
деятельности в следующем порядке:
- по кредиторской задолженности в иностранной валюте - по мере ее
погашения (списания);
- в остальных случаях - по мере совершения хозяйственных операций
с соответствующими валютными статьями баланса.
Отрицательная курсовая разница по законченным операциям, не
выходящим за рамки одного отчетного периода, сразу относится на
вычеты.
Например, оборудование приобретено за иностранную валюту, и его
стоимость в валюте 200 тыс. долл. Для расчета стоимости в национальной
валюте принимается обменный курс на дату регистрации этой операции.
Если же этот курс отличается от курса на дату оплаты за оборудование, то
курсовая разница должна быть отражена как прибыль или убыток.
Учитывая курс на момент получения этого оборудования, равный 920
сум за 1 долл., его стоимость оценивается в 184000 тыс. сум, и эта сумма
не должна меняться при изменении валютного курса
Однако, на момент оплаты, курс составил 924 сум за 1 долл., и это
значит, что предприятие должно заплатить в сумовом эквиваленте уже не
184000, а 184800 тыс. сум.
Эта отрицательная курсовая разница (184000-184800) будет отражена
как убытки от курсовой разницы .
.
♦ другие обязательные платежи, определяемые законодательством;
Сюда относятся суммы дорожного сбора, отчисления от объема
реализации в Пенсионный фонд, компенсационные выплаты за
загрязнение окружающей природной среды и размещение отходов на
территории Р.Уз, другие аналогичные платежи.
♦ прочие расходы юридических лиц - расходы по реализации
продукции, консультационные и информационные услуги, обязательный
аудит и другие расходы в соответствии с Положением о составе затрат.
Если произведенный расход включен в несколько категорий расходов,
он может быть вычтен из совокупного дохода только один раз.
Кроме вышеперечисленных расходов и обязательных платежей
84
подлежат вычету из совокупного дохода следующие затраты и отчисления:
1)
по банкам:
платежи за кредитные ресурсы, операционные расходы, расходы по
перевозке и хранению денежных средств и ценностей;
начисленные и уплаченные проценты по счетам клиентов, в том числе
- вкладам физических лиц;
суммы безнадежных ссуд, списанных за счет резерва по рисковым
операциям.
по страховым организациям:
2)
суммы платежей, переданных по договорам перестрахования, суммы
платежей по договорам страхования и перестрахования, действие которых
не прекратилось на конец отчетного года, суммы произведенных и
начисленных выплат по страховым и перестраховочным обязательствам;
суммы неоконченных выплат по страховым событиям прошлых лет,
включая обязательства в пределах срока исковой давности,
страховые суммы по договорам, по которым заявлено о наступлении
страхового случая, но не представлен размер убытка;
суммы средств, направляемых страховой организацией на
финансирование мероприятий по предотвращению и предупреждению
наступления страховых событий (превентивные мероприятия);
отчисления в резервные фонды страховых организаций в размере до
двадцати процентов доходов этих организаций до достижения размеров
этих фондов двадцати пяти процентов уставного фонда страховых
организаций.
♦ вычеты по безнадежным долгам;
Налогоплательщик (за исключением банков и страховых организаций)
по истечении срока исковой давности имеет право на вычет по
безнадежным долгам, связанным с реализацией товаров (работ, услуг),
доходы по которым ранее были включены в совокупный доход.
Срок исковой давности в соответствии с Гражданским Кодексом Р.Уз
составляет 3 года.
♦ убытки при реализации основных средств, ценных бумаг и других
активов;
Убытки,
возникшие
при
реализации
основных
средств,
использованных в предпринимательской деятельности более трех лет,
подлежат вычету из совокупного дохода.
85
Убытки, возникшие при реализации ценных бумаг, не подлежат
вычету из совокупного дохода. Убытки, возникшие при использовании
рабочего скота и многолетних насаждений, вычитаются только из дохода,
полученного от использования этих активов.
вычеты по амортизации;
Затраты по приобретению и монтажу основных средств, по
приобретению нематериальных активов, а также другие расходы
капитального характера подлежат вычету из совокупного дохода в
последующие периоды в виде амортизации.
Суммы амортизационных отчислений основных средств, начисленных
в течение налогооблагаемого периода в пределах установленных норм,
подлежат вычету из совокупного дохода.
Согласно п. 22 НСБУ № 5 «Амортизируемая стоимость
систематически распределяется в виде амортизационных отчислений на
расходы субъекта в течение всего срока полезной или нормативной
службы», то есть стандарт бухгалтерского учета разделяет два понятия «срок полезной службы» и «срок нормативной службы» - и предполагает,
что они могут не совпадать.
Согласно п. 10 НСБУ № 5 «Срок полезной службы представляет собой
период времени, на протяжении которого актив будет использоваться
субъектом, либо количество продукции (работ и услуг), которые
хозяйствующий субъект ожидает получить от использования этого
актива». Как следует из этого определения (в целях, не связанных с
налогообложением), срок полезной службы основного средства не
ограничен нормами и рассчитывается исходя из действительного срока его
использования.
Жестко регламентируется начисление амортизации лишь в целях
налогообложения, так как «при расчете норм амортизации и определении
срока службы основных средств для целей налогообложения применяются
нормы амортизации, утвержденные статьей 23 Налогового кодекса».
С 1 января 2002 года суммы амортизационных отчислений
исчисляются исходя из ежегодно переоцениваемой стоимости основных
средств и норм амортизации, установленных Налоговым Кодексом.
После окончания срока амортизации износ не начисляется.
Юридические лица, арендующие основные средства на долгосрочной
основе, начисляют амортизационные отчисления как по собственным, так
86
и по арендованным основным средствам. В этом случае амортизационные
отчисления за предоставляемые в аренду основные средства арендодатель
не начисляет.
87
Нормы амортизации основных средств:
Группы основных средств
Норма
амортизации
(%)
1. Легковые автомобили, такси, автотракторная техника для
20
использования на дорогах, специальные инструменты,
инвентарь и принадлежности. Компьютеры, периферийные
устройства и оборудование по обработке данных
2. Грузовые автомобили, автобусы, специальные автомобили и
15
автоприцепы. Машины и оборудование для всех отраслей
промышленности,
литейного
производства,
кузнечнопрессовое
оборудование,
строительное
оборудование,
сельскохозяйственные машины и оборудование. Мебель для
офисов
3.
Железнодорожные, морские, речные и воздушные
8
транспортные средства. Силовые машины и оборудование
теплотехническое оборудование, турбинное оборудование,
электродвигатели
и
дизель-генераторы.
Устройства
электропередачи и связи. Трубопроводы
4. Здания, сооружения и строения
5
5. Амортизируемые активы, не включенные в другие группы
10
Амортизируемая стоимость основных средств - это сумма
первоначальной (восстановительной) стоимости актива, показанная в
финансовых отчетах, за минусом предполагаемой (оцененной) ликвидационной стоимости.
Ликвидационная стоимость - предполагаемая стоимость активов,
возникающих при ликвидации основных средств в конце ожидаемого
срока полезной службы за вычетом ожидаемых затрат по выбытии.
Очень часто предприятия затрудняются в отнесении основных средств
к той или иной группе. Здесь им могут помочь «Единые нормы
амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов
народного хозяйства СССР», утвержденные Постановлением Кабинета
Министров СССР № 1072 от 22 10 1990 г. В одном из своих решений
Хозяйственный суд Ташкентской области указал «Нормативные и
правовые акты периода социализма в случае отсутствия их прямой отмены
действуют на территории Узбекистана в части, не противоречащей
действующему законодательству».
Согласно НСБУ № 5 амортизация начисляется путем применения
различных методов:
- равномерного (прямолинейного) начисления амортизации;
88
Метод равномерного (прямолинейного) начисления амортизации
заключается в том, что износ амортизация) начисляется равномерно,
равными долям исходя из стоимости основных средств в течение срока
полезного их использования.
- начисления амортизации пропорционально объему выполненных
работ (производственный метод).
Данный метод основан на учете выработки основного средства в
каждом конкретном году. Для расчета ежегодной величины износа по
данному методу необходимо знать общую оценочную суммарную
выработку за весь срок полезного использования и выработку в данном
конкретном году. В качестве выработки могут выступать количество
производимых единиц продукции количество проработанных часов и т. п.
При интенсивном использовании основных средств, а также при
большом влиянии научно-технического прогресса, износ основных средств
выражается путем ускоренной амортизации, которая рассчитывается
следующими методами:
- метод уменьшающегося остатка с удвоенной нормой амортизации;
- метод суммы лет (кумулятивный метод).
Метод
уменьшающегося
остатка
означает
уменьшение
амортизируемой суммы в течение полезного срока службы актива.
Суть данного метода состоит в том, что норма износа из метода
равномерного (прямолинейного) начисления применяется (умножается) к
остаточной стоимости основного средства.
Метод суммы лет (кумулятивный метод) - суть данного метода
состоит в том, что норма амортизации в каждом году определяется как
доля в амортизируемой стоимости, остающаяся до конца срока
амортизации. Доля определяется делением количества полных лет,
оставшихся до окончания амортизационных отчислений, на сумму
порядковых чисел лет, составляющих срок амортизации.
К различным видам основных средств допускается применение
различных методов начисления амортизации. При этом к одному виду
основных средств следует применять только один метод.
Выбранный метод начисления амортизации должен определяться
учетной политикой и применяться последовательно от одного отчетного
периода к другому и не изменяется в течение года.
Метод начисления амортизации, применяемый к основным средствам,
89
может периодически пересматриваться. Если происходит значительное
изменение в ожидаемой экономической выгоде от использования
основных средств, такое изменение должно быть отражено как изменение
в учетной политике и амортизационные отчисления за текущий и будущий
отчетные периоды следует пересмотреть.
Согласно НСБУ № 21 амортизация не начисляется по следующим
основным средствам:
а) продуктивному скоту;
б) библиотечным фондам;
в) сооружениям благоустройства, подведомственным хокимиятам;
г) фондам, переведенным на консервацию в установленном
законодательством порядке;
д) музейным ценностям;
е) памятникам архитектуры и искусства;
ж) автомобильным дорогам общего пользования;
з) полностью амортизированным основным средствам.
В целях налогообложения учет амортизации производится только в
соответствии с Налоговым законодательством.
Пример.
Предприятие начисляет амортизацию по компьютерам с применением
коэффициента 2 к установленной законодательством норме 20 %, и
начисленная таким образом сумма износа составляет 200 тыс. сумов в год
(против 100 тыс. сумов, предусмотренных по норме) В этом случае на
вычеты можно относить только 100 тыс, а остальные 100 тыс. сумов будут
погашаться за счет чистой прибыли
Исключение из этого правила отражены:
- в Законе Р.Уз «О гарантиях свободы предпринимательской
деятельности», согласно которому субъекты малого и частного
предпринимательства вправе применять ускоренную амортизацию
основных фондов с отнесением затрат на издержки производства в
размере, не более чем в два раза превышающем нормы для
соответствующих основных фондов,
- в Постановлении КМ от 13 ноября 2002 г. № 390, согласно которому
предприятиям, производящим потребительские товары, предоставляется
право самостоятельно определять размеры ежегодного списания
амортизационных отчислений исходя из полезного срока службы
90
основных средств. При этом годовой размер амортизационных отчислений
в целях налогообложения не должен превышать норм, установленных
Налоговым кодексом Республики Узбекистан;
Субъекты малого и частного предпринимательства имеют право
списывать до пятидесяти процентов первоначальной стоимости основных
фондов со сроком службы более трех лет, на которые произведены
амортизационные отчисления.
В случае ликвидации малого или частного предприятия до истечения
двух лет с момента ввода его в действие суммы дополнительно
начисленной (ускоренной) амортизации подлежат восстановлению за счет
увеличения балансовой прибыли малого или частного предприятия.
♦ вычеты по нематериальным активам
Расходы на нематериальные активы подлежат вычету из совокупного
дохода в виде износа ежемесячно по нормам, рассчитанным юридическим
лицом исходя из первоначальной их стоимости и срока полезного
использования (но не более срока деятельности юридического лица).
По нематериальным активам, по которым невозможно определить
срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в
расчете на пять лет (но не более срока деятельности юридического лица).
Для гудвилла - нормы амортизации устанавливаются в расчете на
двадцать лет (но не более срока деятельности юридического лица).
Выбранный метод амортизации необходимо отразить в учетной
политике предприятия.
При списании износа нематериальных активов производственного
назначения на себестоимость необходимо наличие затрат хозяйствующего
субъекта в нематериальные объекты, которые должны использоваться в
процессе производства продукции (работ, услуг) и приносить доход.
Кроме того, участие в процессе производства продукции (работ, услуг)
нематериальных объектов должно подтверждаться технологическими
документами, сметами, иными учетными документами, фиксирующими
факт совершения хозяйственной операции с этими нематериальными
активами.
Необходимы
расчеты
экономической
эффективности
использования нематериального актива. В противном случае отнесение на
себестоимость износа по нематериальным активам будет считаться
неправомерным.
♦ вычет по расходам на геологические исследования и подготовку к
91
извлечению
природных
ресурсов.
Расходы,
произведенные
налогоплательщиком на геологические исследования и подготовительную
работу по извлечению природных ресурсов, вычитаются из совокупного
дохода как амортизация, по норме амортизационных отчислений пятнадцать процентов.
компенсационные денежные выплаты, введенные с 1 апреля 2003
согласно Указу Президента № УП-3227 года взамен предоставляемых
законодательством льгот по оплате жилищно-коммунальных услуг. Этими
льготами ранее пользовались воспитатели, учителя, преподаватели, врачи,
медицинский персонал, одинокие пенсионеры и др.
♦суммы процентов и других установленных платежей за кредиты,
полученные на приобретение объектов лизинга.
Не подлежат вычету:
♦ расходы, не связанные с предпринимательской деятельностью;
Не производится вычет по расходам, связанным с проведением
мероприятий, не относящихся к предпринимательской деятельности
налогоплательщика.
Например, проведение банкета по поводу 8 марта или приобретение
билетов в театр для сотрудников. Это правило не применяются к
налогоплательщику, если расходы на культурные, спортивные и иные
мероприятия проводятся в рамках его основной деятельности.
♦ отчисления на социальные нужды.
Отчисления в негосударственные пенсионные фонды, на
добровольное медицинское страхование и на другие виды добровольного
страхования не подлежат вычету из совокупного дохода.
Льготы по уплате налога на доходы (прибыль) юридических лиц.
От уплаты налога на доходы (прибыль) освобождаются юридические лица:
а) юридические лица, специализированные на производстве
протезно-ортопедических изделий, инвентаря, а также по оказанию услуг
для инвалидов - по основному виду деятельности;
б) юридические лица, в общей численности, которых работают не
менее 50 (пятидесяти) процентов инвалидов, ветеранов войны и трудового
фронта 1941-1945 годов, кроме занимающихся торговой, посреднической,
снабженческо-сбытовой и заготовительной деятельностью;
Эти льготы распространяются только на юридические лица,
находящиеся в собственности общественных оъединений инвалидов, Фонда
92
«Нуроний» и Ассоциации «Чернобыльцы Узбекистана».
При определении права на получение указанной льготы в общую
численность работников включаются состоящие в штате работники
предприятия, в том числе работающие по совместительству, а также лица,
не состоящие в штате предприятия (выполняющие работы по договору
подряда и другим договорам гражданско-правового характера);
в) лечебно-производственные мастерские при лечебных учреждениях;
г) учреждения по исполнению наказания;
д) некоммерческие.
Под некоммерческими организациями в целях налогообложения
понимаются:
♦ предприятия,
учреждения
и
организации,
финансируемые
исключительно за счет средств государственного бюджета, получающие
дотации из бюджета на покрытие расходов в пределах подтвержденных
смет;
♦ благотворительные
объединения,
ассоциации
и
фонды,
международные организации, религиозные объединения и другие
организации;
♦ созданные для общественно-благотворительных или иных целей, не
предусматривающих получение доходов от предпринимательской
деятельности, оговоренных в учредительных документах;
♦ распределяющие и инвестирующие финансовые и иные средства не
в личных интересах работников, учредителей или членов данной
организации (кроме вознаграждений за труд в установленном
законодательством порядке).
При этом некоммерческие предприятия, имеющие доходы
(прибыль) от предпринимательской деятельности, уплачивают налог с
этой деятельности в общеустановленном порядке;
е) городской пассажирский транспорт (кроме такси, маршрутного
такси) по услугам, связанным с перевозкой пассажиров;
ж) доходы (прибыль) от осуществления работ по реставрации и
восстановлению памятников истории и культуры;
и) дивиденды и проценты по государственным облигациям и иным
государственным ценным бумагам;
м) производственные предприятия с иностранными инвестициями,
осуществляющие капитальные вложения в проекты, включенные в
93
инвестиционную программу Республики Узбекистан, освобождаются от
уплаты налога в первые семь лет с момента регистрации;
Данная льгота также распространяется на вновь создаваемые на
территории поселков, кишлаков и аулов частные предприятия малого и
среднего бизнеса, являющиеся членами Палаты товаропроизводителей и
предпринимателей, Ассоциации дехканских и фермерских хозяйств
Узбекистана и выпускающие продукцию производственно-технического
назначения, строительные материалы, а также осуществляющие
строительную деятельность, оказание ремонтных, ремонтно-строительных,
бытовых и коммунальных услуг.
п) вновь создаваемые предприятия, включая предприятия с
иностранными
инвестициями
(кроме
занимающихся
торговой,
посреднической,
снабженческо-сбытовой
и
заготовительной
деятельностью), созданные на территории поселков, кишлаков и аулов
в первый год с момента регистрации освобождаются от уплаты налога на
доходы (прибыль), во второй год - утачивают налог в размере 25
процентов, в третий год - в размере 50 процентов от установленной ставки.
В последующие годы налог утачивается в полном размере по
установленной ставке.
Прочие вновь создаваемые предприятия, включая предприятия с
иностранными
инвестициями
(кроме
занимающихся
торговой,
посреднической,
снабженческо-сбытовой
и
заготовительной
деятельностью), утачивают налог в первый год с момента создания
(регистрации) в размере 25 процентов и во второй год - в размере 50
процентов от установленной ставки. В последующие годы налог
уплачивается в полном размере по установленной ставке.
В случаях ликвидации юридических лиц, предусмотренных в
настоящем пункт до истечения года после установленного льготного
периода сумма налога взимается в полном размере за весь период их
деятельности.
Льготы, указанные в данном пункте для вновь созданных предприятии,
не распространяются на юридические лица (кроме предприятий с
иностранными инвестициями), созданные на базе ранее действующих
юридических лиц, их филиалов и структурных подразделений, а также на
юридические лица, созданные при предприятиях, при условии, что они
работают на оборудовании, арендованном у предприятий.
94
р) подразделения охраны при органах внутренних дел;
т) имеющие лицензию на право занятия гастрольно-концертной
деятельностью;
у) доходы, полученные юридическими лицами в виде дивидендов и
направляемые в уставный капитал (фонд) юридического лица, от которого
они получены;
ф) по сумме средств, полученных в виде страхового возмещения
(страховой суммы) по договорам страхования;
В соответствии с Указом Президента Республики Узбекистан от
20.06.2003 г. N УП-3267 «О дополнительных мерах по стимулированию
увеличения
производства
готовых
потребительских
товаров
предприятиями с иностранными инвестициями» с 1 июля 2003 года до 1
января 2005 года производственные предприятия с иностранными
инвестициями, специализирующиеся на производстве готовой одежды
(швейных, трикотажных и кожаных изделий), чулочно-носочных изделий
и обуви, освобождаются от уплаты в бюджет всех налогов и сборов, кроме
налога на добавленную стоимость.
Положением о порядке применения налоговых льгот для предприятий
с иностранными инвестициями, специализирующихся на производстве
готовой одежды, чулочно-носочных изделий и обуви, и целевом
использовании высвобождаемых средств» (рег. МЮ 05.08.2003 г. № 1264)
предусмотрено освобождение от уплаты в бюджет следующих налогов и
сборов:
При применении общеустановленной системы налогообложения:
таможенной пошлины;
акцизного налога;
налога на доходы (прибыль);
экологического налога;
налога за пользование водными ресурсами;
налога на имущество;
земельного налога;
налога на развитие инфраструктуры;
сбора за право торговли.
При применении упрощенной системы налогообложения:
таможенной пошлины;
акцизного налога;
95
единого налога;
сбора за право торговли.
Средства,
высвобождаемые
в
связи
с
предоставлением
вышеназванных льгот, направляются предприятиями на техническое
перевооружение и модернизацию производства, освоение новых видов
готовой продукции, пополнение собственных оборотных средств,
стимулирование труда работников.
Согласно «Положению о порядке оформления и отражения в
бухгалтерском учете льгот, предоставленных юридическим лицам по
налогам, таможенным и обязательным платежам в бюджет», (рег. МЮ РУз
25 июня 2002 г. № 1155) налоговые льготы по уплате налога на доход
(прибыль) с условием целевого использования высвобождаемых в
результате освобождения от налогообложения средств учитываются
следующим образом.
Налог на доходы (прибыль) начисляется в общеустановленном
порядке; однако, эта сумма не перечисляется в бюджет, а относится на счет
учета целевых поступлений.
Сумма начисленного налога отражается в Отчете о финансовых
результатах (форма N 2) по строке 180; или по строке 250 новой формы.
Неиспользованные
суммы
высвобожденных
в
результате
освобождения от налогообложения средств, учитываемые на счете учета
целевых поступлений, списываются на счета учета резервного капитала: в
случае указания льготного периода - по истечении льготного периода, а в
остальных случаях - ежегодно.
В целях обеспечения надлежащего бухгалтерского учета средств,
высвобождаемых в результате освобождения от налогообложения,
предприятия ежегодно с годовой финансовой отчетностью, представляют в
налоговые органы расчет об использовании средств, высвобожденных в
результате освобождения от уплаты налогов, по следующей форме.
96
РАСЧЕТ об использовании средств, высвобожденных в результате
освобождения от уплаты налогов, таможенных и обязательных
платежей в бюджет (отражаемые на счетах учета целевых
поступлений) ___________________ (отчетный период)
Наименование платежей
Всего на сумму
Средства,
направленные
установленные цели - всего
В том числе на цели
Сумма
Основание, льготный
период
на
При установлении фактов нецелевого использования высвобождаемых
в результате освобождения от налогообложения средств сумма средств,
используемых не по целевому назначению, взыскивается в бюджет с
применением штрафных санкций, с учетом пени, в соответствии с
действующим законодательством.
При временных налоговых льготах, не предусматривающих целевого
использования, предприятия открывают отдельный забалансовый счет
«Временные налоговые льготы», на котором учитывается сумма
высвободившихся средств, исчисленная по налогу на доход (прибыль).
В этом случае сумма начисленного налога не подлежит отражению в
Отчете о финансовых результатах норма N 2 и соответственно не влияет на
формирование финансовых результатов.
По истечении льготного периода сумма высвобожденных в результате
освобождения от налогообложения средств, учитываемая по дебету
забалансового счета «Временные налоговые льготы» списывается в кредит
этого счета.
При этом после списания, информация о высвободившихся средствах
должна храниться на предприятии в течение 5 лет по истечении льготного
периода.
Налогооблагаемый доход (прибыль) юридических лиц уменьшается на
сумму:
♦ взносов в экологические, оздоровительные и благотворительные
фонды, учреждения культуры, народного образования, здравоохранения,
труда и социальной защиты населения, физической культуры и спорта, а
также органы самоуправления граждан - но не более одного процента
97
налогооблагаемого дохода (прибыли);
Пример, налогооблагаемый доход предприятия - 250 тыс. сумов.
Взнос в благотворительный фонд за отчетный период составил 10 тыс.
сумов.
Предприятие уменьшает налогооблагаемую базу на сумму 1 % х 250
тыс =25 тыс. и теперь она составляет 247,5 тыс (250-2,5).
Разница между перечисленной (10 тыс) и отнесенной на уменьшение
налогооблагаемой базы суммами 2,5 тыс) составляет 7,5 тыс. и погашается
за счет чистой прибыли.
♦ затрат, направляемых на инвестиции (развитие, расширение и
реконструкцию основного производства, строительство колледжей,
академических лицеев, школ и дошкольных учреждений по решению
Кабинета
Министров Р.Уз), а также на погашение кредитов, полученных на
инвестиции, при условии полного использования начисленного износа, но
не более тридцати процентов налогооблагаемого дохода (прибыли);
Под инвестициями в данном пункте понимаются собственные затраты
предприятия:
- на капитальное строительство в форме нового строительства, а также
реконструкция, расширение и перевооружение действующих предприятий;
- на приобретение зданий, сооружений, оборудования, транспортных
средств и других отдельных объектов (или их частей) для
производственных нужд.
При этом инвестиции могут осуществляться:
- как за счет собственных средств (в этом случае льгота
предоставляется в пределах фактически произведенных расходов на
инвестиции),
- так и за счет банковских кредитов - льгота предоставляется в
пределах суммы фактическою погашения кредита, за исключением
расходов по обслуживанию банковских кредитов.
Пример, Предприятие затратило на реконструкцию производства за
отчетный период 2500 тыс. сумов. Накопленный износ основных средств
за отчетный период - 1800 тыс. сумов, налогооблагаемый доход -1200 тыс.
сумов.
Предприятие может воспользоваться льготой только при условии
полного использования начисленного износа. А это значит, что льготная
98
сумма составит (2500 - 1800) = 700 тыс.
Следующее условие для использования этой льготы она не должна
превышать тридцати процентов налогооблагаемого дохода; в нашем
случае это составляет 30 % х 1200 = 360 тыс.
Значит, налогооблагаемый доход мы можем уменьшить только на 360
тыс. сумов, хотя затратили на конструкцию производства 2500 тыс. сумов.
♦ отчислений от дохода (прибыли) предприятий, находящихся в
собственности религиозных и общественных объединений (кроме
профессиональных союзов, политических партий и движений),
благотворительных фондов, направляемых на осуществление уставной
деятельности этих объединений и фондов;
указанная льгота распространяется только на предприятия и другие
структуры, которые находятся в собственности некоммерческих
организаций, то есть, наделены этими фондами и обществами уставным
капиталом в размере 100 процентов.
В случае если некоммерческие организации являются одним из
учредителей предприятий и других структур, то есть уставный капитал
создаваемого предприятия не полностью сформирован за счет средств
некоммерческих организаций, то на такие предприятия и другие структуры
вышеуказанная льгота не распространяется. Данная категория
предприятий,
за
исключением
случаев,
предусмотренных
законодательством, подлежит налогообложению в соответствии с
Налоговым кодексом. Республики Узбекистан.
♦ для юридических лиц, в которых занято более трех процентов
инвалидов от общей численности работающих, сумма налога на доходы
(прибыль) уменьшается из расчета один процент уменьшения налога с
дохода (прибыли) на каждый процент трудоустроенных инвалидов свыше
установленной нормы.
Согласно Постановлению КМ № 395 от 12 09 2003 г установлена
следующая временная целевая льгота на период до 1 января 2006 года
средства подрядных строительных организаций, направляемые ими на
приобретение строительной техники и оборудования, исключаются из
налогооблагаемой базы при исчислении налога на доход (прибыль).
Механизм исчисления и сроки уплаты налога на доходы (прибыль).
Отчеты и расчеты по налогу на доходы (прибыль). Все юридические лица,
плательщики налога на доход, кроме иностранных, представляют
99
налоговым органам по месту налоговой регистрации расчеты по налогу на
доходы нарастающим итогом в те же сроки, что и квартальную (годовую)
финансовую отчетность.
Плательщики налога до 5 числа первого месяца текущего квартала (то
есть, 5 января, 5 апреля, 5 июля, 5 октября) представляют в налоговый
орган по месту налоговой регистрации справку, исходя из
предполагаемого дохода (прибыли) на соответствующий квартал.
Справка о текущих платежах налога в бюджет исходя из
предполагаемого дохода (прибыли) на «_» квартал 200_года
Наименование показателя
1. Предполагаемая сумма дохода (прибыли) на квартал
2. Ставка налога
3. Сумма налога на доходы (прибыль), подлежащая уплате в бюджет
тыс. сум
Согласно этой справке юридические лица, имеющие прибыль от
реализации за отчетный квартал более двухсоткратного размера
минимальной заработной платы, уплачивают текущие платежи по налогу
на доходы 15 числа каждого месяца в размере одной третьей квартальной
суммы налога на доходы.
Внесенные суммы текущих платежей налога на доходы в течение года
идут в зачет налога, начисленного налогоплательщиком по итогам
отчетного года.
Уплату налога на доход необходимо произвести в течение пяти дней
со дня, установленного для сдачи расчетов по налогу на доходы.
Расчет налога на доходы (прибыль) за 200_ года
N
1
2
3
Показатели
N строки Сумма
Финансовый результат до уплаты налога на прибыль
010
(из строки 170 формы N 2 «Отчет о финансовых
результатах»)
Расходы, включаемые в налогооблагаемую базу по
020
Положению «О составе затрат» (приложение N 1)
Затраты, не исключаемые из налогооблагаемой базы за
030
данный отчетный период (расходы учтенные на
субсчете 26/4 согласно приложению N 2 к Положению
«О составе затрат»)
Ранее
произведенные
расходы,
подлежащие
040
исключению из налогооблагаемой базы за данный
отчетный
период
(специальный
расчет
по
забалансовому счету 010-расчет прилагается)
Затраты, подлежащие включению в налогооблагаемую
050
100
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
базу (стр.030-стр.040)
Дивиденды (проценты) по акциям и иным ценным
бумагам
Налогооблагаемый
доход
(прибыль)
(стр.О1О+стр.О2О+стр.О5О-стр.060
Уменьшение налогооблагаемого дохода (прибыли) в
соответствии
с
действующим
налоговым
законодательством (справка по льготам прилагается)
Налогооблагаемый доход (прибыль) с учетом льгот
(стр. 070-стр. 080)
Установленная ставка налога на доходы (прибыль)
Скорректированная ставка налога на доходы (прибыль)
(расчет прилагается)
Сумма налога на доходы (прибыль), подлежащая к
уплате в бюджет: стр. 090 х стр. ПО/ 100%)
Зачислено в бюджет
К доначислению по сроку
К уменьшению
060
070
080
090
100
НО
%
120
130
140
150
При заполнении этой формы расчета налога надо учесть следующее:
• к финансовому результату до уплаты налога на доход (прибыль) стр. 170 формы № 2 (строка 240 новой формы) - необходимо прибавить
расходы, которые согласно налоговому законодательству не исключаются
из налогооблагаемой базы; это приложение №1 и № 2 к Положению «О
составе затрат ...»;
• дивиденды и проценты необходимо исключить из налогооблагаемого
дохода, так как с этих доходов уже удержан налог источником выплаты;
• к рассчитанному таким образом налогооблагаемому доходу следует
применить все положенные льготы по уменьшению налогооблагаемой
базы (взносы в благотворительные фонды и другие аналогичные фонды, на
развитие футбола, инвестиции и т.д.);
• к налогооблагаемому доходу с учетом льгот следует применить
установленную или скорректированную ставку налога. Скорректированная
ставка налога применяется в качестве льготы, например, для предприятий
в первые два года с момента регистрации, для предприятий-экспортеров и
во многих других случаях.
Пример, предприятие имеет за 2004 год (второй год деятельности
предприятия) прибыль до уплаты налогов - 420 тыс сум.
- расходы, включаемые в налогооблагаемую базу по Положению «О
составе затрат» (приложение N1)
101
- материальная помощь сотрудникам - 80тыс. сум
- сотовая связь - 45 тыс. сум
- командировочные сверх норм -18 тыс. сум
- перечислено в благотворительный фонд - 15 тыс. сум.
Всего -158 тыс. сум.
- Затраты, не исключаемые из налогооблагаемой базы за данный
отчетный период (расходы, учтенные на субсчете 26/4 согласно
приложению N2 к Положению «О составе затрат»):
- расходы, связанные с оценкой товарно - материальных запасов
(ТМЗ) по методу низшей из двух стоимостей: по себестоимости или по
чистой рыночной цене - 48 тыс. сум
Пока эти ТМЗ не будут реализованы, данные расходы не вычитаются
из налогооблагаемой базы.
- Ранее произведенные расходы, подлежащие исключению из
налогооблагаемой базы за данный отчетный период.
- в 2003 году предприятие израсходовало на освоение производства
нового вида продукции массового производства - 3000 тыс. сум
Согласно приложению N 2 к Положению «О составе затрат» такого
рода затраты для целей налогообложения подлежат обратному включению
в налогооблагаемый доход, а затем, в последующие годы, подлежат
вычитанию на протяжении всего срока полезного действия данных затрат
или в течение 10 лет, в зависимости от того, который из этих сроков будет
короче (расхождение во времени).
Так как 3000 тыс. сум, израсходованные на освоение производства
нового вида продукции массового производства, в 2003 году, в
соответствие с законодательством, не вычитались сразу из
налогооблагаемой базы, предприятие постепенно, в течение 10 лет, должно
уменьшать налогооблагаемый доход - на сумму 300 тыс. сум ежегодно, а,
значит, и в 2004 году также необходимо уменьшить его на 300 тыс. сум.
Необходимо приложить расчет постепенного списания этих расходов
- Предприятием получены дивиденды - 150 тыс. сум, обложенные
налогом у источника выплаты.
Итак, при заполнении формы расчета налога на доходы (прибыль) за
основу берутся данные строки 170 формы N 2 «Отчет о финансовых
результатах» (стр. 240 новой формы) - 420 тыс. сум - и записываются в
строку 010.
102
В строке 020 отражаются расходы по Приложению № 1 - 158 тыс. сум,
которые увеличивают налогооблагаемый доход;
В строке 030 - затраты, не исключаемые из налогооблагаемой базы за
данный отчетный период (расходы учтенные на субсчете 26/4 согласно
приложению N 2 к Положению «О составе затрат») - 48 тыс. сум, которые
также увеличивают налогоблагаемый доход;
В строке 040 - ранее произведенные расходы, подлежащие
исключению из налогооблагаемой базы за данный отчетный период - 300
тыс. сум (уменьшающие налогооблагаемый доход);
В строке 050 отражается разность сумм по строкам 030 и 040 - в
данном случае (48 - 300) = -252 тыс. сум
По строке 060 отражаются полученные дивиденды и проценты - 150
тыс сум, которые вычитаются из налогооблагаемого дохода при наличии
справки, подтверждающей удержание налога источником выплаты.
В строке 070 отражается налогооблагаемый доход с учетом расходов,
включаемых обратным порядком в налогооблагаемую базу, и вычета
дивидендов и процентов, с которых уже удержан налог источником
выплаты, он составляет в данном случае 176 тыс. сум.
В строке 080 следует указать льготы по налогу в виде уменьшения
налогооблагаемой базы,
в рассматриваемом случае у предприятия
имеется одна такая льгота - на сумму средств, перечисленных на
благотворительные цели (но не более одного процента от
налогооблагаемого
дохода) (1 %х 176)=1,76 тыс. сум.
Следует
приложить к расчету налога документы, подтверждающие факт
перечисления денежных средств на благотворительные цели.
В строке 090 отражается налогооблагаемый доход (прибыль) с учетом
льгот (стр. 070-стр 080)=174,24 тыс. сум
В строке 100 указывается установленная ставка налога на прибыль 18%; в строке 110 - скорректированная ставка (во второй год деятельности
ставка принимается в размере 50 процентов от установленной), то есть 9
%.
В строке 120 отражается сумма налога, подлежащая уплате в бюджет
(9%х 174,24) = 15,68 тыс. сум
Так как расчет налога составляется нарастающим итогом с начала
года, в строке 130 указывается сумма налога, начисленная за предыдущий
квартал, а в строках 140 и 150 - суммы налога, которые следует
103
доначислить (либо уменьшить) по сравнению с предыдущим кварталом.
Так, например, если за III квартал 2004 г. был начислен налог на доход в
сумме 14 тыс. сум, то в строке 140 следует отразить сумму к
доначислению (15,68 - 14,0) = 1,68 тыс. сум
Итого следует перечислить в бюджет 1,68 тыс.сум.
При ликвидации юридического лица налоговый орган может
потребовать от налогоплательщика представить отчеты и расчеты по
налогу на доходы за меньший период путем вручения письменного
уведомления, в котором указываются причина и дата, когда и за какой
период должны быть представлены отчеты, расчеты по налогу на доходы
(прибыль).
При принятии решения в установленном порядке о ликвидации
юридического лица ликвидационная комиссия (ликвидатор) в течение
пятидневного срока письменно сообщает об этом в налоговый орган.
В течение пятнадцати дней после принятия решения о ликвидации
юридического лица налогоплательщик обязан представить в налоговый
орган отчеты и расчеты по налогу на доходы (прибыль).
Ставки налога на доход (прибыль)
Налогооблагаемый доход (прибыль) юридических лиц подлежит
обложению налогом по предельной ставке тридцать пять процентов.
Ежегодно при утверждении государственного бюджета Кабинет
Министров Республики Узбекистан может пересматривать ставку налога
на доходы (прибыль) юридических лиц, устанавливая ее не выше
предельного размера.
1. По предельной ставке 35 (тридцать пять) процентов облагаются
налогом доходы от аукционов, организации массовых зрелищных
мероприятий путем привлечения юридических и физических лиц (включая
нерезидентов), имеющих лицензию на занятие гастрольно-концертной
деятельностью.
2. Общеустановленная ставка налога на доходы (прибыль)
юридического лица - 15 (восемнадцать) процентов.
3. Предприятия, специализированные на производстве товаров
детского ассортимента, изделий художественных промыслов, а также
предметов женской гигиены, уплачивают в бюджет налог на доходы
(прибыль) по ставке 10 (десять) процентов.
К указанным специализированным предприятиям относятся
104
предприятия, в объеме производства которых товары детского
ассортимента, игрушки, изделия художественных промыслов, а также
предметы женской гигиены составляют 60 (шестьдесят) процентов и более.
Перечень товаров детского ассортимента и предметов женской
гигиены утвержден распоряжением Кабинета Министров Республики
Узбекистан от 14.07.1999 г. № 327-ф.
5. Для предприятий-экспортеров, у которых доля экспорта товаров
(работ, услуг) собственного производства за свободно конвертируемую
валюту составляет:
от 15 до 30 процентов в общем объеме реализации - установленная
ставка снижается на 30 %;
от 30 и более процентов в общем объеме реализации - установленная
ставка снижается в 2 раза. Эта льгота введена с 1 января 2002 года
согласно Постановлению КМ Р.Уз № 490 от 31.12.2001 г. и не
распространяется на торгово-посреднические предприятия, а также на
производственные предприятия, экспортирующие сырьевые товары.
Перечнь экспортных сырьевых товаров, на которые не
распространяются льготы: хлопковое волокно, хлопчатобумажная пряжа,
линт хлопковый, нефть сырая, газовый конденсат, нефтепродукты, газ
природный, электроэнергия, драгоценные металлы, цветные металлы,
прокат цветных металлов, лом и отходы цветных металлов, черные
металлы, прокат черных металлов, лом и отходы черных металлов.
6. Дивиденды и проценты, выплачиваемые юридическим лицам,
облагаются налогом у источника выплаты по ставке 15 процентов.
Под дивидендами для целей налогообложения понимается доход,
получаемый по акциям и от долевого участия в уставном капитале
хозяйствующих субъектов.
К процентом относится доход, получаемый по депозитным вкладам,
долговым обязательствам и другими ценными бумагам.
Юридическое лицо-резидент, получивший дивиденды и проценты,
ранее обложенные налогом у источника выплаты в Республике
Узбекистан, имеет право на вычет их из совокупного дохода при наличии
документов подтверждающих уплату налога источником выплаты.
Проценты, выплачиваемые банкам и иным финансово-кредитным
организациям - резидентам, не подлежат налогообложению у источника
выплаты, а подлежат налогообложению у банка и иной финансово105
кредитной организации-резидента в установленном порядке.
7. Постановлением Кабинета Министров Республики Узбекистан от
13 ноября 2002 года N 390 «О мерах по стимулированию насыщения
рынка
потребительскими
товарами
и
совершенствованию
взаимоотношений
производителей
и
торгующих
организаций»
установлено:
а)
Для предприятий, производящих:
- потребительские товары, по доходам (прибыли), полученным от
производства потребительских товаров, установленная ставка налога на
доходы (прибыль) снижается на 20 процентов;
- товары
детского
ассортимента
по доходам
(прибыли),
полученным от производства товаров детского ассортимента, ставка
налога на доходы (прибыль) устанавливается в размере 7 процентов
б)
Доходы
(прибыль)
производственных
предприятий,
полученные за счет прироста физических объемов производства
потребительских товаров, освобождаются от уплаты налога на доходы
(прибыль).
Средства, высвобождаемые в связи с предоставлением ПКМ № 390
льгот, должны направляться предприятиями только на мероприятия,
связанные с увеличением объемов производства, расширением
ассортимента и повышением конкурентоспособности выпускаемых
потребительских товаров.
В
случаях нецелевого использования средств, высвобожденных
от налогообложения, эти средства в полном объеме перечисляются в
бюджет с учетом штрафных санкций, предусмотренных действующим
законодательством.
При определении того, относится ли конкретный товар к категории
«потребительских» товаров, необходимо пользоваться Перечнем
потребительских товаров, на которые распространяются налоговые льготы,
предусмотренные пунктами 1 и 2 Постановления Кабинета Министров от
13.11.2002 г. № 390 (Приложение к Постановлению КМ Р.Уз от 31 03 2003
г № 164).
Удержание налога на доходы (прибыль) у источника выплаты.
Удержание налога на доходы (прибыль) у источника выплаты обязаны
производить юридические лица:
- выплачивающие дивиденды и проценты юридическим лицам;
106
- осуществляющие платежи юридическим лицам - нерезидентам по
доходам не связанным с постоянным учреждением.
Ответственность за удержание и перечисление налога на доходы
(прибыль) в бюджет несет юридическое лицо, выплачивающее доход.
При неудержании суммы налога юридическое лицо, выплачивающее
доход, обязано внести в бюджет сумму неудержанного налога и связанные
с ним штрафы и пени.
Юридические лица, производящие удержание налога у источника
выплаты обязаны:
- перечислять налог в бюджет в течение пяти дней после окончания
месяца, в котором была произведена выплата;
- в течение тридцати дней после окончания финансового года
представлять в налоговые органы, а также направлять юридическим лицам,
получающим доход, по их требованию справку, в которой отражаются
регистрационный номер этих лиц, их название, общая сумма дохода и
общая сумма удержанного налога за отчетный год
Определение
налогооблагаемого
дохода.
При
определении
налогооблагаемого дохода необходимо руководствоваться «Положением о
составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) и
порядке формирования финансовых результатов хозяйствующих лиц» от 5
февраля 1999 года (с учетом изменений и дополнений), которое
устанавливает единые методологические основы определения затрат и
порядок формирования финансовых результатов.
Положение разработано с учетом различий, которые возникают при
исчислении затрат для целей бухгалтерского учета и для целей
налогообложения.
Различия вызваны тем, что основной целью бухгалтерского учета
является исчисление затрат и определение финансовых результатов
субъектов
для
определения
их
деятельности
хозяйствующих
конкурентоспособности Налоговые органы как правило, не интересуются
бухгалтерской прибылью, их интересует налогооблагаемый доход,
который определяется путем добавления отдельных статей затрат
хозяйствующего субъекта к бухгалтерской прибыли согласно налоговому
законодательству.
Статьи затрат, которые вычитаются из доходов предприятия при
расчете чистой прибыли отчетного периода, но включаются в
107
налогооблагаемую базу хозяйствующего субъекта три расчете налога на
доход (прибыль) в соответствии с налоговым законодательством,
приводятся в приложении N 1 этого Положения. Это так называемые
постоянные разницы.
Затраты, не уменьшающие налогооблагаемый доход юридического
лица:
- нормируемые затраты сверх установленных законодательством
нормативов;
- затраты, которые с государственной точки зрения являются
лишними
(расточительными)
для
предпринимательской
деятельности:
безвозмездная
передача
имущества,
подарки,
спонсорство,
благотворительность, расходы на питание для сотрудников, путевки в
санатории, дома отдыха, туристические, материальная помощь, оплата
любых расходов сотрудников (посещение кружков, клубов, подписка и
пр), премии, надбавки к пенсиям, отчисления в негосударственные,
пенсионные фонды и на добровольное страхование, содержание, наем,
аренда служебного легкового транспорта и служебного микроавтобуса,
сотовая, спутниковая, пейджинговая связь, отчисления на содержание
вышестоящих
органов и объединений юридических лиц, затраты, не связанные с
предпринимательской деятельностью и другие;
- Затраты, которые произошли по вине самого предприятии:.
погашение затрат при нарушении условий поставок и выполнения
работ, судебные издержки, убытки от хищений, штрафы, пени, неустойки,
убытки от реализации основных средств, эксплуатировавшихся менее трех
лет, убытки от реализации иного имущества, убытки от списания,
безвозмездной
передачи и прочего выбытия активов, убытки от реализации продукции
(работ, услуг), пособия в связи с потерей трудоспособности из-за
производственных травм, выплачиваемые без решения компетентных
органов, убытки от содержания собственных обслуживающих хозяйств и
производств и другие.
В приложении N 2 дается перечень затрат, которые не исключаются из
налогооблагаемой базы в момент их возникновения, но подлежат
исключению в следующем или более поздних периодах (расхождения во
108
времени или временные разницы).
Приложения N1 и N2 отражают различия, которые возникают при
исчислении затрат для целей бухгалтерского учета и для целей
налогообложения.
То есть для налогообложения не имеет особого значения, какие
затраты предприятие отнесет на фактическую себестоимость и расходы
периода Регламентируется лишь порядок учета себестоимости и расходов
в целях налогообложения.
Таким образом, бухгалтерский учет выполняет в настоящее время две
функции: с одной стороны - обеспечивает получение достоверных данных
о фактической себестоимости продукции (работ, услуг) для определения
общего финансового результата деятельности предприятия, с другой
стороны - обеспечивает учет себестоимости в целях налогообложения для
правильного исчисления налога на доходы (прибыль).
В соответствии со ст. 9 Закона Республики Узбекистан «О
бухгалтерском
учете»,
основанием
для
бухгалтерского
учета
хозяйственных операций являются первичные учетные документы,
фиксирующие факты совершения операций и распоряжения на их
проведение. Таким образом, затраты по оплате различных услуг
необходимо отражать и списывать на расходы в том отчетном периоде,
когда были получены документы об их выполнении, независимо от факта
оплаты.
В то же время первичные учетные документы принимаются к учету,
если они составлены по соответствующей форме и должны содержать
обязательные реквизиты в соответствии с Законом Республики Узбекистан
«О бухгалтерском учете» (статья 9).
Первичный учетный документ должен быть составлен в момент
совершения операции, а если это не представляется возможным, то
непосредственно после ее окончания.
Отнесение расходов, не подтвержденных документально, на
себестоимость продукции (работ, услуг) не производится. То есть, при
отсутствии документов или при их неправильном оформлении считается,
что для отнесения затрат на себестоимость отсутствуют достаточные
основания.
Сопоставление всех доходов и расходов предприятия за отчетный
период и выявление конечного финансового результата деятельности
109
отражается в отчете о финансовых результатах (форма № 2 бухгалтерской
отчетности).
110
ОТЧЕТ О ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТАХ - форма N 2
(вводится с 1 января 2004 г )
За соответствующий
За отчетный
период прошлого
период
года
Доходы Расходы Доходы Расходы
(прибыль) (убытки) прибыль) (убытки)
Наименование показателя
Код
строки
1
Чистая выручка от реализации продукции
(товаров работ и услуг
Себестоимость
реализованной
продукции
(товаров работ и услуг)
Валовая прибыль (убыток) от реализации
продукции (товаров работ и >слуг) (стр 010-020)
Расходы периода всего (стр 050+060+070-1080) в
том числе
Расходы по реализации
Административные расходы
Прочие операционные расходы
Расходы отчетного периода исключаемые из
налогооблагаемой базы в будущем
Прочие доходы от основной деятельности
Прибыль (убыток) от основной деятельности
(стр 030 040+090)
Доходы от финансовой деятельности всего (стр
120+130+140+110+160) в том числе
Доходы в виде дивидендов
Доходы в виде процентов
Доходы от долгосрочной аренды (лизинг)
Доходы от валютных курсовых разниц
Прочие доходы от финансовой деятельности
Расходы но финансовой деятельности (стр
180+190-1200+210) в том числе:
Расходы в виде процентов
Расходы в виде процентов по долгосрочной
аренде (лизингу)
Убытки от валютных курсовых разниц
Прочие расходы по финансовой деятельности
Прибыть (убыток) от общехозяйственной
деятельности (стр 100+110 170)
Чрезвычайные прибыли и убытки
Прибыль (убыток) до уплаты налога на доходы
(прибыль) (стр 220+/ 230)
Налог на доходы (прибыть)
Прочие налоги и сборы от прибыли
Чистая прибыть (убыток) отчетного периода (стр
240-250-260)
2
010
3
020
X
X
040
X
X
050
060
070
080
X
X
X
X
X
X
X
X
4
X
5
6
X
030
090
100
X
по
X
X
120
130
140
150
160
170
X
X
X
X
<
X
X
X
X
X
X
X
180
190
X
X
\
X
200
210
220
X
X
X
X
X
X
\
X
230
240
250
260
270
По статье «Чистая выручка от реализации продукции (товаров, работ и
услуг)» (стр. 010) показывается выручка от реализации продукции,
товаров, работ и услуг, полученная (подлежащая к получению) от
покупателей и заказчиков, за вычетом налогов (налога на добавленную
111
стоимость, акцизного налога) и стоимости возвращенных товаров и
готовой продукции, а также скидок, предоставленных покупателю с
продажных цен.
Строка 010 заполняется по данным счетов учета доходов от основной
деятельности. Предприятия, основной деятельностью которых является
предоставление в аренду (лизинг) имущества, отражают по строке 010
сумму начисленной арендной платы (лизинговой платеж).
Посреднические предприятия в строке 010 отражают сумму
комиссионных вознаграждений.
По статье «Себестоимость реализованной продукции (товаров, работ и
услуг)» (стр. 020) показывается сумма себестоимости реализованной
продукции (товаров, работ и услуг).
Торговые предприятия по этой строке отражают покупную стоимость
реализованных товаров. Посреднические организации, получающие доход
в виде платы за услуги, без участия в товарообороте (приемке и продаже
товаров), эту строку не заполняют.
«Валовая прибыль (убыток) от реализации продукции (товаров, работ
и услуг)» (стр. 030) определяется как разница между чистой выручкой от
реализации продукции (товаров, работ и услуг) и себестоимостью
реализованной продукции (товаров, работ и услуг) (стр.010-020).
По статье «Расходы периода, всего» (стр. 040) отражается итоговая
сумма по строкам 050, 060, 070, 080.
По статье «Расходы по реализации» (стр. 050) отражаются расходы по
реализации продукции, т. е. расходы, связанные с доставкой продукции до
потребителя, погрузкой в транспортные средства, затраты отделов и
работников, занятых маркетингом и другие.
По статье «Административные расходы» (стр. 060) показываются
расходы по управлению предприятием, расходы на оплату труда
управленческого персонала, расходы на ремонт основных средств
общеадминистративного назначения, арендная плата помещений
общехозяйственного назначения и другие административные расходы.
По статье «Прочие операционные расходы» (стр. 070) отражаются
расходы на подготовку и переподготовку кадров, расходы по оплате
информационных, аудиторских и консультационных услуг, выплаты
компенсирующего и стимулирующего характера, выплаты и расходы, не
учитываемые при начислении заработной платы, оплата услуг банка и
112
депозитария, убытки, штрафы, пени и другие расходы, возникающие в
процессе операционной деятельности, не связанной с производственным
процессом, финансовой деятельностью и не обладающие качествами
чрезвычайных статей расходов.
По статье «Расходы отчетного периода, исключаемые из
налогооблагаемой базы в будущем» (стр. 080) отражаются расходы
отчетного периода, исключаемые из налогооблагаемой базы в будущем,
которые приведены в разделе 2.4. Положения о составе затрат по
производству и реализации продукции (работ, услуг) и о порядке
формирования финансовых результатов, утвержденного постановлением
Кабинета Министров Республики Узбекистан от 5 февраля 1999 года N 54.
По статье «Прочие доходы от основной деятельности» (стр. 090)
показываются прибыль от выбытия основных средств и прочих активов,
взысканные штрафы, пени и неустойки, прибыли прошлых лет, доходы от
краткосрочной аренды, доходы от списания кредиторской и депонентской
задолженности, доходы обслуживающих хозяйств, безвозмездная
финансовая помощь и прочие операционные доходы.
По статье «Прибыль (убыток) от основной деятельности» (стр. 100)
показываются
финансовые
результаты
основной
деятельности
предприятия, которые определяются путем вычитания из валовой прибыли
(убытка) от реализации продукции (товаров, работ и услуг) (стр. 030)
суммы расходов периода (стр. 040) и прибавления суммы прочих доходов
от основной деятельности (стр. 090).
По статье «Доходы от финансовой деятельности, всего» (стр. 110)
отражается итоговая сумма по строкам 120, 130, 140, 150, 160.
По статье «Доходы в виде дивидендов» (стр. 120) отражаются доходы,
полученные на территории Республики Узбекистан и за ее пределами от
долевого участия в деятельности других предприятий, дивиденды по
акциям и другим ценным бумагам, принадлежащим предприятию.
По статье «Доходы в виде процентов» (стр. 130) показываются доходы
в виде процентов по долгосрочным и текущим инвестициям.
По статье «Доходы от долгосрочной аренды (лизинг)» (стр. 140)
отражаются доходы от сдачи имущества в долгосрочную аренду
юридическим и физическим лицам.
По статье "Доходы от валютных курсовых разниц (стр. 150)
отражаются доходы от положительных курсовых разниц по валютным
113
операциям, в том числе от переоценки валютных статьей баланса на дату
составления баланса.
По статье «Прочие доходы от финансовой деятельности» (стр. 160)
показываются доходы от проведения переоценок ценных бумаг, доходы в
виде роялти и прочие доходы от финансовой деятельности.
По статье «Расходы по финансовой деятельности, всего» (стр. 170)
отражается итоговая сумма по строкам 180, 190, 200, 210.
По статье «Расходы в виде процентов» (стр.180) показывается
расходы на оплату процентов по кредитам банков и займам.
По статье «Расходы в виде процентов по долгосрочной аренде
(лизингу)» (стр. 190) отражаются расходы на оплату процентов по
долгосрочной аренде (лизинг).
По статье «Убытки от валютных курсовых разниц» (стр. 200)
отражаются отрицательные курсовые разницы по валютным операциям и
от переоценки валютных статей баланса на дату составления баланса.
По статье «Прочие расходы по финансовой деятельности» (стр. 210)
отражаются расходы, связанные с выпуском и распространением ценных
бумаг, и прочие расходы по финансовой деятельности.
По статье «Прибыль (убыток) от общехозяйственной деятельности»
(стр. 220) показываются финансовые результаты от общехозяйственной
деятельности предприятия, которые определяются путем прибавления к
сумме прибыли (убытка) от основной деятельности (стр. 100) суммы
доходов от финансовой деятельности (стр. 110) и вычитания суммы
расходов по финансовой деятельности (стр. 170).
По статье «Чрезвычайные прибыли и убытки» (стр. 230) показываются
результаты чрезвычайных событий.
По статье «Прибыль (убыток) до уплаты налога на доходы (прибыль)»
(стр. 240), отражаются результаты суммирования строк 220 и 230, с учетом
знака +/-. Результат этой строки является основополагающим при расчете
налога на доходы (прибыль).
Налогооблагаемая база по налогу на доход (прибыль) хозяйствующего
субъекта рассчитывается следующим образом:
прибыль (убыток) до уплаты налога на доход
плюс постоянные расхождения между бухгалтерской прибылью и
прибылью для налогообложения, приведенные в приложении N 1;
плюс или минус расхождения во времени вычета произведенных
114
затрат из налогооблагаемой базы, приведенные в приложении N 2;
минус льготы по налогам в соответствии с законодательством;
равняется налогооблагаемая база по налогу на доходы (прибыль).
Расчет налогооблагаемой базы и суммы налога на доходы (прибыль)
приведены выше в примере заполнения формы расчета налога на доходы
(прибыль).
По статье «Налог на доходы (прибыль)» (стр. 250) показываются
суммы начисленного с начала отчетного периода налога на доходы
(прибыль), причитающегося к уплате в бюджет.
По статье «Прочие налоги и сборы от прибыли» (стр. 260) отражается
сумма начисленных с начала года налогов и сборов, уплачиваемых
предприятием за счет прибыли (например, налог на развитие
инфраструктуры).
Предприятия, для которых в соответствии с действующим
законодательством предусмотрен особый порядок налогообложения,
отражают по строке 260 сумму начисленного единого налога, налога с
валовой выручки, единого налога на вмененный доход, единого
земельного налога.
По статье «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» (стр. 270)
показывается конечный финансовый результат отчетного периода,
определенный как разница строк: стр. 240 - 250 - 260.
Следует добавить, что из чистой прибыли предприятия после
налогообложения выплачиваются дивиденды и делаются, в случае
необходимости, отчисления в резервный фонд. Однако, эта информация
отражается в другой форме отчетности - отчете о движении собственного
капитала, так как эти статьи не являются расходами предприятия, а
показывают, как используется прибыль.
Взносы в создание совместных предприятий, акционерных обществ и
т. д. также не показываются в форме № 2 как затраты, а учитываются в
балансе предприятия как инвестиции
Также не учитываются в отчете о финансовых результатах в качестве
расходов капитальные вложения в долгосрочные активы; они
суммируются на бухгалтерском счете учета капитальных вложений, и
отражаются в балансе предприятия.
С 1995 года не предусмотрено создание на предприятиях специальных
фондов
(фонда
социального
развития,
фонда
материального
115
стимулирования, фонда развития производства и т.д.), за исключением
резервного фонда для совместных предприятий, страховых компаний и
акционерных обществ в соответствии с законодательством
Прирост собственных оборотных средств образуется либо за счет
чистой прибыли предприятия, либо из прироста собственного капитала
или займов.
Расходы хозяйствующего субъекта, связанные с выплатой
материальной помощи, единовременных премий, вознаграждений,
надбавок к пенсиям, и прочие подобные расходы производятся при
наличии соответствующих денежных средств без указания источника их
выплаты. При этом данные расходы обратным счетом восстанавливаются в
налогооблагаемую базу при исчислении налога на доходы (прибыль).
Задача. Производственное предприятие на второй год деятельности
имеет прибыль до уплаты налога на доходы (стр. 240Ф.№2) 150 тыс. сум
Имеются следующие дополнительные данные за отчетный период:
оказана спонсорская помощь хокимияту - 15 тыс. сум
перечислено на содержание дома престарелых - 12 тыс. сум
направлено средств на развитие производства - 250 тыс. сум
(накопленный за год износ - 280 тыс. сум).
Какова сумма налога на доходы у предприятия за отчетный период?
Решение: Спонсорская помощь и перечисление на содержание дома
престарелых - это расходы предприятия, включаемые в Приложение № 1,
т.е , увеличивающие налогооблагаемую базу по налогу на доход
(прибыль). Налогооблагаемый доход: 150+15+12=177 тыс. сум
Уменьшение налогооблагаемого дохода:
перечисление средств на содержание дома престарелых (не более 1 %
налогооблагаемого дохода) - 1 % х 177= 1,77 тыс. сум
по направленным на развитие производства средствам (250 тыс. сум) льгота не может быть применена, так как не полностью использован
начисленный износ (280 тыс. сум).
Налогооблагаемый доход с учетом льгот = 177 - 1,77 = 175,23 тыс. сум
Ставка налога во второй год деятельности = 50 % х 18 = 9 %
Сумма налога на доходы = 9 % х 175,23 = 15,77 тыс. сум.
116
Задача для самостоятельного решения
За отчетный период 2004 года предприятие, производящее
потребительские товары, плательщик НДС имеет следующие показатели:
Выручка от реализации продукции на внутреннем рынке - 12600 тыс.
сумов
Экспорт продукции за СКВ - 12 тыс. долл. США (курс на момент
отгрузки 935 сум/$)
Доход от сдачи в аренду складских помещений - 2900 тыс. сумов
Получены штрафные санкции от поставщика оборудования за
нарушение сроков поставки - 1000 тыс. сумов
Получены дивиденды от дочернего предприятия (справка об
удержании налога источником выплаты имеется) - 1340 тыс. сумов
На безвозмездной основе фирма «Райхон» разработала и установила
компьютерную программу для отдела кадров на сумму 1750 тыс сумов.
Поступила выручка от реализации продукции в сумме 3000 тыс.
сумов, отнесенная в 2002 году на вычеты в соответствии с
законодательством.
Производственная себестоимость реализованной продукции - 11380
тыс. сумов,
-в
том
числе
амортизация
ОС,
используемых
в
производственном
процессе,
с
применением повышающего
коэффициента 2 к установленным нормам - 2100 тыс. сумов.
За текущий период произведены следующие расходы:
расходы на рекламу собственной продукции - 120 тыс.сумов
расходы по оплате труда АУП - 4500 тыс. сумов
командировочные расходы работников АУП в пределах нормы - 395
тыс. сумов, сверх нормы - 82 тыс. сумов
расходы на содержание служебного автомобиля - 150 тыс. сумов
сотовая связь - 1340 тыс сумов
- амортизация ОС, не относящихся к производству - 900 тыс. сумов.
НДС по полученным счетам-фактурам за отчетный период - 920
тыс.сумов.
Определить:
Сумму налога на доход (прибыль) за отчетный период;
Сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет;
Составить отчет о финансовых результатах предприятия (форму № 2);
117
Заполнить форму расчета налога на доходы (прибыль) за отчетный
период.
Налогом на имущество, земельным налогом, а также прочими
налогами и обязательными платежами для решения задачи можно
пренебречь.
Примечание. За отчетный период прироста физического объема
производства потребительских товаров по сравнению с соответствующим
периодом прошлого года не установлено.
Вопросы для самопроверки:
1.
Какие организации являются плательщиками налога на доход
(прибыль)?
2.
Что является объектом налогообложения налога на доход
(прибыли) с юридических лиц?
3.
Ставка налога на доходы (прибыль) юридических лиц?
4.
Какие льготы представляются налогоплательщикам по налогу
на доход (прибыль)?
5.
Сроки уплаты налог на доходы (прибыль) юридических лиц.
118
ТЕМА-5: УПРОЩЕННАЯ СИСТЕМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДЛЯ
МИКРОФИРМ И МАЛЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ
1.
2.
3.
4.
План:
Плательщики единого налога.
Объекты налогообложения и порядок исчисления облагаемой базы.
Ставки и льготы по единому налогу.
Порядок составления и представления расчетов по единому
налогу.
Особые (специальные) налоговые режимы предусматриваются в
отношении:
ссубъектов малого бизнеса, плательщиков единого налог;
предприятий торговли и общественного питания;
сельскохозяйственных товаропроизводителей;
юридических
лиц,
осуществляющих
отдельные
виды
предпринимательской
деятельности,
на
которые
установлен
фиксированный налог;
юридических лиц, осуществляющих деятельность по организации
лотерей, тотализаторов и других основанных на риске игр;
Все эти налоговые режимы имеют общие черты, как например:
устанавливается чаще всего один объект налогообложения вместо
множественности при общеустановленной системе налогообложения: это
может быть валовая выручка, площадь, оборудованное место;
основная деятельность облагается только по этому объекту, прочие
виды деятельности - по другой системе налогообложения (за исключением
микрофирм и малых предприятий - плательщиков единого налога);
эти режимы практически не имеют льгот и вычетов, или имеют очень
ограниченное их количество;
предприятия, находящиеся на этих режимах, не освобождаются от
уплаты таможенных платежей, государственных пошлин, сборов за
регистрацию, лицензионных сборов и отчислений в целевые фонды;
налогообложение по этим режимам не зависит от результатов
финансово-хозяйственной деятельности предприятий, так как облагается
не прибыль (доход), а выручка и т.п.;
предусмотрен упрощенный режим расчета, отчетности и уплаты
119
налога (без авансовых платежей).
Но, несмотря на много общих черт, все эти налоговые режимы имеют
свои специфические особенности и отличаются друг от друга как
характером налогооблагаемой базы, так и другими элементами налога сроками уплаты, формой отчетности по налогу и т.п.
Порядок применения упрощенной системы налогообложения
разработан Кабинетом Министров РУз (Постановление от 15 апреля 1998
года № 159 с учетом дополнений и изменений) в соответствии с
Налоговым Кодексом.
Упрощенная система налогообложения предусматривает уплату
единого налога взамен уплаты совокупности общегосударственных
налогов, а также местных налогов и сборов, вводимых местными органами
государственной власти, за исключением сбора за регистрацию
юридических лиц.
Право
выбора
системы
налогообложения
предоставляется
микрофирмам и малым предприятиям на добровольной основе (за
исключением микрофирм и малых предприятий в сфере розничной
торговли и общепита.
Действие упрощенной системы налогообложения распространяется на
юридические лица всех форм собственности, которые соответствуют
критериям среднегодовой численности в зависимости от сферы
деятельности, при этом вид деятельности для упрощенной системы
налогообложения
определяется
по
установленному
коду
Минмакроэкономстата.
Согласно Указу Президента Республики Узбекистан от 30.08.2003 г.
№ УП-3305 «О внесении и дополнений в Указ Президента Республики
Узбекистан от 09.04.1998 г. «О мерах по дальнейшему стимулированию
развития частного предпринимательства, малого бизнеса»:
с 1 января 2004 года к категории субъектов малого
предпринимательства (бизнеса) относятся:
индивидуальные предприниматели;
микрофирмы со среднегодовой численностью работников, занятых:
в производственных отраслях, - не более 20 человек,
в сфере услуг и других непроизводственных отраслях, - не более 10
человек,
- в оптовой, розничной торговле и общественном питании, - не более 5
120
человек;
малые предприятия со среднегодовой численностью работников,
занятых в отраслях:
легкой и пищевой промышленности, металлообработки и
приборостроения, деревообрабатывающей, мебельной промышленности и
промышленности строительных материалов, - не более 100 человек;
машиностроения,
металлургии,
топливно-энергетической
и
химической
промышленности
производства
и
переработки
сельскохозяйственной продукции, строительства и прочей промышленнопроизводственной сферы, - не более 50 человек;
науки, научного обслуживания, транспорта, связи, сферы услуг (кроме
страховых компаний), торговли и общественного питания и другой
непроизводственной сферы, - не более 25 человек.
На микрофирмы и малые предприятия, указанные выше,
распространяются налоговые льготы и преференции, установленные
действующим законодательством для микрофирм и малых предприятий.
При определении среднегодовой численности работников микрофирм
и малых предприятий учитывается также численность работающих на
дочерних предприятиях, в филиалах и представительствах, а также
работающие по договорам подряда и иным договорам гражданскоправового характера.
Для микрофирм и малых предприятий, применяющих упрощенную
систему налогообложения, сохраняется действующий порядок уплаты
таможенных пошлин, акцизного налога, налога на добавленную стоимость
на импортируемые товары (работы, услуги), государственных пошлин,
лицензионных сборов, отчислений во внебюджетные фонды, а сумму НДС,
уплаченную при приобретении материальных ценностей, плательщики
единого налога включают в стоимость этих ценностей.
Суммы налога на добавленную стоимость, оплаченные поставщикам
за работы и услуги, относятся на затраты вместе со стоимостью работ,
услуг.
Микрофирмы и малые предприятия, производящие подакцизную
продукцию, могут переходить на упрощенную систему налогообложения
только при условии уплаты акцизного налога.
В этом случае в налогооблагаемую базу по единому налогу
включается выручка от реализации подакцизной продукции с учетом
121
акцизного налога.
С 1 января 2004 года микрофирмы и малые предприятия,
осуществляющие добычу полезных ископаемых, могут переходить на
уплату единого налога при условии уплаты налога за пользование недрами
в порядке, установленном Налоговым кодексом Республики Узбекистан.
В случае если предприятие, плательщик единого налога, сдает в
аренду основные средства и нематериальные активы, то они со стоимости
этих активов, сданных в аренду (за исключением финансового лизинга),
уплачивают налог на имущество в общеустановленном порядке.
При этом на данные предприятия не распространяются льготы по
налогу на имущество, предоставленные для предприятий-экспортеров.
При уплате единого налога существуют следующие льготы:
1) Микрофирмы и малые предприятия, применяющие упрощенную
систему налогообложения и находящиеся в собственности общественных
объединений инвалидов, фонда «Нуроний» и ассоциации «Чернобыльцы
Узбекистана», в общей численности которых работает не менее 50
процентов инвалидов, ветеранов войны и трудового фронта 1941-1945
годов, освобождаются от уплаты единого налога.
Данная льгота не распространяется на предприятия, занимающиеся
посреднической,
снабженческо-сбытовой
и
заготовительной
деятельностью.
2) В соответствии с постановлением Кабинета Министров Республики
Узбекистан от 13 ноября 2002 года
N
390
«О
мерах
по
стимулированию насыщения рынка потребительскими товарами и
совершенствованию взаимоотношений производителей и торгующих
организаций» выручка производственных микрофирм и малых
предприятий, полученная:
- от производства потребительских товаров, облагается единым
налогом по ставке, сниженной на 25 процентов.
- за счет прироста физических объемов производства потребительских
товаров, освобождается от уплаты единого налога.
В объект обложения единым налогом не включаются:
доходы по государственным облигациям и иным государственным
ценным бумагам;
дивиденды и проценты при наличии документов, подтверждающих
уплату налога источником выплаты;
122
доходы, полученные в виде дивидендов и направленные в уставный
капитал (фонд) юридического лица, от которого они получены.
Объектом обложения единым налогом являются:
для предприятий закупочных, снабженческо-сбытовых, а также
брокерских фирм - валовой доход;
для предприятий остальных отраслей народного хозяйства - валовая
выручка.
Для строительных, строительно-монтажных, ремонтно-строительных,
пусконаладочных, проектно-изыскательских и научно-исследовательских
организаций объектом налогообложения является валовая выручка,
рассчитанная исходя из объема работ, выполненных собственными
силами.
В состав валовой выручки включаются:
сумма выручки, полученная от реализации продукции (работ, услуг);
стоимость реализованного имущества и прочих активов;
доходы от финансовой деятельности. При этом доходом от
переоценки валютных статей баланса считается сальдо между
положительной и отрицательной курсовой разницей. В случае превышения
суммы отрицательной курсовой разницы над положительной, сумма
превышения не уменьшает налогооблагаемую базу при исчислении
единого налога;
другие доходы, определяемые в соответствии с Налоговым кодексом
Республики Узбекистан.
В состав валового дохода включаются:
разница между покупной и продажной стоимостью товара;
доходы от финансовой деятельности. При этом доходом от
переоценки валютных статей баланса считается сальдо между
положительной и отрицательной курсовой разницей. В случае превышения
суммы отрицательной курсовой разницы над положительной, сумма
превышения не уменьшает налогооблагаемую базу при исчислении
единого налога;
доходы от прочей реализации;
другие доходы, определяемые в соответствии с Налоговым кодексом
Республики Узбекистан Согласно Налоговому законодательству к доходам
от финансовой деятельности относятся:
полученные роялти;
123
доходы, полученные на территории Республики Узбекистан и за ее
пределами от долевого участия в деятельности других хозяйствующих
субъектов, дивиденды по акциям и доходы по облигациям и другим
ценным бумагам, принадлежащим хозяйствующему субъекту. При этом
доходы, получаемые в виде дивидендов и процентов, вычитаются из
валового дохода при наличии документов, подтверждающих уплату налога
источником выплаты;
доходы от сдачи имущества в долгосрочную аренду (лизинг);
доходы от переоценки валютных статей баланса;
доходы от проведения переоценок средств, вложенных в ценные
бумаги, дочерние предприятия и т.д.;
прочие доходы от финансовой деятельности.
К доходам от прочей реализации относятся:
доходы от реализации основных средств, нематериальных активов,
товарно-материальных ценностей и иного имущества хозяйствующего
субъекта.
К другим (прочим) доходам относятся следующие виды доходов:
взысканные или признанные должником штрафы, пени, неустойки и
другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, а
также доходы по возмещению причиненных убытков;
прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
доходы, полученные от списания кредиторской и депонентской
задолженности, по которым истек срок исковой давности:
дооценка товарно-материальных ценностей;
безвозмездная финансовая помощь;
прочие операционные доходы.
Пример по учету курсовой разницы. Если за отчетный период
положительные курсовые разницы составили 240 тыс. сум, а
отрицательные - 220 тыс. сум, то в состав валового дохода (валовой
выручки) включается сальдо (240-220) =20 тыс. сум
Если за отчетный период положительные курсовые разницы составили
240 тыс. сум, а отрицательные - 260 тыс. сум, то сумма превышения
отрицательной курсовой разницы (20 тыс. сум) не уменьшает
налогооблагаемую базу при исчислении единого налога.
124
Ставки единого налога.
Плательщики
в процентах от объема
реализации товаров
(работ, услуг)
предприятия,
30*)
Закупочные,
снабженческо-сбытовые
брокерские фирмы
Предприятия,
получающие
доходы
от
организации
массовых зрелищных
мероприятий
путем
привлечения
юридических
и физических
лиц (включая нерезидентов), имеющих лицензию на
занятие
гастрольно-концертной
деятельностью
Нотариусы, занимающиеся частной практикой
Предприятия сельского хозяйства, за исключением
сельскохозяйственных
товаропроизводителей,
являющихся плательщиками единого земельного налога
Предприятия других отраслей экономики
35
50
6
12**)
Примечание.
*) в процентах к валовому доходу. .
\
**) для лизинговых компаний - в процентах к доходу лизингодателя
(марже).
Сумма единого налога зачисляется в местный бюджет.
Плательщики единого налога, осуществляющие несколько видов
деятельности, по которым установлены различные ставки налога, должны
вести раздельный учет объекта налогообложения по каждому виду
деятельности и производить расчет единого налога, исходя из объекта
налогообложения конкретного вида деятельности и соответствующей ему
ставки единого налога.
Пример. Снабженческо-сбытовое предприятие занимается также
производством продукции. При этом следует вести раздельный учет
доходов и валовой доход (разницу между продажной и покупной
стоимостью товаров) от снабженческо-сбытовой деятельности облагать по
ставке 30%, а валовую выручку от производственной деятельности
облагать по ставке 13%.
При получении прочих доходов от операционной и финансовой
деятельности применяется ставка, соответствующая коду основной
деятельности.
Пример.
Производственное
предприятие
получило
доход
в
виде
положительной курсовой разницы на сумму 100 тыс. сумов.
В данном случае он включается в состав валовой выручки
125
предприятия, и к этому доходу применяется ставка 13 %, так как
предприятие по коду - производственное. Сумма единого налога по этому
виду дохода составит: 13 % х 100 = 13 тыс. сумов.
Если такой же доход в виде положительной курсовой разницы
получен закупочным предприятием, он включается в состав валового
дохода и облагается по ставке 30%. Сумма единого налога от
положительной курсовой разницы в этом случае составит: 30 % х 100 = 30
тыс. сумов.
Для перехода предприятий на упрощенную систему налогообложения
предприятиям необходимо подать в органы государственной налоговой
службы по месту регистрации письменное заявление не позже чем за один
месяц до начала квартала.
Решение о переходе предприятия на упрощенную систему
налогообложения или мотивированный отказ выносится органом
государственной налоговой службы в десятидневный срок со дня подачи
заявления предприятием.
При переходе на упрощенную систему налогообложения за
предприятиями сохраняются обязательства по уплате налогов за
предыдущий период исходя из действующей на тот период системы
налогообложения.
Так, например, при переходе на уплату единого налога со II квартала,
необходимо уплатить все налоги за I квартал. Сложности могут
возникнуть, если юридические лица имели до перехода на уплату единого
налога отрицательное сальдо по налогу на добавленную стоимость, либо
не все ценности, по которым НДС был ранее принят к зачету, реализованы
(использованы в производственной деятельности). В этом случае
необходимо произвести корректировку налога на добавленную стоимость
по пункту 1 последнего расчета по налогу на добавленную стоимость и
списать сумму НДС, ранее принятую к зачету по неиспользованным
ценностям, на затраты производства (обращения), а по торговым,
снабженческо-сбытовым, заготовительным предприятиям - в покупную
стоимость товаров.
Например, снабженческо-сбытовая организация, будучи в марте 2004
года плательщиком НДС, получила товар на сумму 12000 тыс. сум с
учетом НДС и сразу приняла к зачету уплаченную сумму налога на
добавленную стоимость 2000 тыс.сум (12000/120%х20%). В марте из
126
приобретенного товара была реализована только часть - себестоимостью
4000 тыс.сум, а остальная часть - себестоимостью 6000 тыс.сум осталась
нереализованной. С 1 апреля организация перешла на упрощенную
систему налогообложения и реализацию оставшегося товара произвела
уже без НДС. В этом случае на сумму налога на добавленную стоимость,
приходящуюся на реализованный после 1 апреля товар и принятую ранее к
зачету, необходимо сделать корректировку по строке 1 Расчета НДС и
сдать перерасчет в налоговую инспекцию. Эта сумма составляет:
(20%х6000)-1200 тыс.сум, которую, при отсутствии переплаты по налогу,
необходимо будет перечислить в бюджет.
Отказ от применения упрощенной системы налогообложения и
возврат к общеустановленной системе налогообложения может
осуществляться с начала очередного календарного года при условии
подачи соответствующего заявления в орган государственной налоговой
службы в срок не позднее, чем за 15 дней до завершения календарного
года.
Переход с уплаты единого налога на предыдущую систему
налогообложения в течение года не производится.
Вновь созданные предприятия, решившие применять упрощенную
систему налогообложения с момента регистрации, подают письменное
заявление в органы налоговой службы по месту регистрации. При этом
разрешение на применение упрошенной системы налогообложения не
требуется.
Порядок исчисления и сроки уплаты единого налога. Единый налог
рассчитывается плательщиками самостоятельно исходя из облагаемого
оборота и утвержденных ставок.
Расчеты по единому налогу представляются органам государственной
налоговой службы в сроки, установленные для сдачи квартальных и
годовых бухгалтерских отчетов.
127
РАСЧЕТ единого налога субъекта малого
предпринимательства, за 200_ г
N
1
2
3
4
5
6
Показатель
По данным
плательщика
Валовая выручка (валовой доход) всего
Ставка единого налога (в процентах)
Сумма единого налога
Начислено в бюджет единого налога за предыдущий год
К доплате всего (стр. 3 - стр. 4)
К уменьшению всего (стр. 3 - стр. 4)
Единый налог уплачивается в бюджет ежеквартально нарастающим
итогом не позднее срока представления расчета.
Согласно Положению «О порядке перечисления 10 процентов от
начисленной суммы единого налога в Фонд развития общественного
движения молодежи Узбекистана «Камолот» (Постановление КМ РУз от
30.05.2001 г. N240):
Предприятия малого бизнеса, являющиеся плательщиками единого
налога и заключившие договоры о взаимной поддержке с местными
отделениями общественного движения молодежи Узбекистана «Камолот»,
перечисляют в Фонд 10 процентов от начисленной суммы единого налога.
Перечисление 10 процентов от начисленной суммы единого налога в
Фонд развития Движения, осуществляемое предприятиями малого бизнеса
на основе договоров о взаимной поддержке, приравнивается к
обязательным платежам в государственный бюджет.
Предприятия малого бизнеса, заключившие договоры о взаимной
поддержке, уплачивая единый налог, оформляют два платежных
поручения:
в бюджет - в размере 90 процентов от суммы начисленного единого
налога;
в Фонд - в размере 10 процентов от начисленной суммы единого
налога.
При осуществлении перечислений от суммы единого налога
предприятия малого бизнеса представляют налоговому органу, где они
состоят на учете, следующие документы:
копию договора о взаимной поддержке с исполнительным органом
движения «Камолот»;
расчет о начисленной и уплаченной сумме единого налога за отчетный
128
период.
В случаях нарушения субъектами малого бизнеса сроков
перечисления части единого налога, причитающейся Фонду на основе
договоров о взаимной поддержке, начисляется пеня, взыскиваемая в
государственный бюджет в соответствии с законодательством.
129
Задача
Производственное (по коду деятельности) предприятие, плательщик
единого налога имеет за отчетный период следующие показатели:
выручка от реализации продукции собственного производства - 6500
тыс. сум.
реализованы неликвидные материалы по их фактической
себестоимости - 68 тыс. сум.
доходы по государственным бумагам-35 тыс. сум.
положительная курсовая разница - 52 тыс. сум.
отрицательная курсовая разница - 45 тыс. сум.
присужденные судом штрафы - 368 тыс. сум.
кредиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности
- 550 тыс. сум.
получено безвозмездно имущество - 280 тыс. сум.
Какова сумма единого налога за отчетный период?
Решение
Сначала надо определить налогооблагаемую базу. В нее не
включаются доходы по государственным бумагам - 35 тыс. сум. По
курсовым разницам берется сальдо (52 - 45) = 7 тыс. сум. Все остальные
доходы надо сложить и применить ставку, соответствующую основному
виду деятельности, - 13 %. Реализация неликвидов отражается как
реализация прочих активов, а не как торговая деятельность.
Итого база: 6500 + 68 + 7 + 368 + 550 + 280 = 7773 тыс. сум.
Сумма единого налога: 13 % х 7773 = 1010,49 тыс. сум.
130
ТЕМА-6: НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРЕДПРИЯТИЙ ТОРГОВЛИ
И ОБЩЕСТВЕННОГО ПИТАНИЯ.
1.
2.
3.
4.
План:
Плательщики налога на валовой доход.
Объекты налогообложения и порядок исчисления облагаемой базы.
Ставки и льготы по налогу.
Порядок составления и представления расчетов по валовому
доходу.
Постановлением КМ от 26.11.2002 г. № 407 «О мерах по
упорядочению регистрации и осуществления торговой деятельности
юридическими и физическими лицами» установлен с 1 декабря 2002 года
порядок, при котором юридические лица, осуществляющие оптовую
торговую деятельность, обязаны иметь разрешительное свидетельство на
осуществление оптовой торговли.
Право на получение разрешительного свидетельства имеют
юридические лица, имеющие в наличии соответствующую материальнотехническую базу (собственные складские помещения и оборудование,
обеспечивающих хранение товаров, их подборку, сортировку и
комплектацию партий товаров для реализации) и сформировавшие на
момент регистрации уставный фонд в размере не менее 6000-кратного
размера минимальной заработной платы, из которых денежными
средствами - не менее 2000-кратного размера минимальной заработной
платы.
Разрешительное свидетельство выдается на срок, указанный в
заявлении субъекта оптовой торговли, но не более трех лет.
В случае выявления нарушений хозяйствующим субъектом правил
осуществления оптовой торговли разрешительное свидетельство может
быть отозвано хокимиятом района (города), выдавшим его, по
представлению органов государственной налоговой службы.
Действие разрешительного свидетельства может быть приостановлено
при отсутствии оборотов по реализации в течение месяца по
представлению органа государственной налоговой службы на основе
информации обслуживающего банка. Хокимият района (города),
выдавший разрешение, может возобновить действие разрешительного
131
свидетельства при наличии договоров на приобретение и реализацию
товаров, а также источников денежных средств на приобретение этих
товаров.
Оптовая реализация товаров может производиться только на
основании заключенных договоров и в безналичной форме
взаиморасчетов:
- юридическим лицам, имеющим стационарную торговую сеть,
оснащенную контрольно-кассовыми машинами;
- спецпотребителям, учреждениям государственного снабжения,
специализированным торговым фирмам по обеспечению учреждений
государственного снабжения;
- юридическим
лицам
для
собственной
производственнохозяйственной деятельности;
- физическим лицам мелкими партиями только при регистрации их
как предпринимателей без образования юридического лица и наличии
условий для стационарной розничной торговли, оснащенной контрольнокассовыми машинами.
При оптовой реализации юридическим лицам, занимающимся
розничной торговлей, к договору должна быть приложена справка органа
государственной налоговой службы по месту регистрации покупателя о
наличии стационарной торговой точки и регистрации контрольно-кассовой
машины.
При реализации товаров мелкими партиями физическим лицам,
занимающимся розничной торговлей через стационарные торговые точки,
к договору должна быть приложена справка органа государственной
налоговой службы по месту регистрации покупателя о наличии
стационарной торговой точки и регистрации контрольно-кассовой
машины.
При осуществлении розничной торговли также необходимо
разрешительное свидетельство на осуществление розничной торговли,
выдаваемое хокимиятами района (города) по месту нахождения
стационарной розничной торговой точки.
Разрешительное свидетельство может быть выдано юридическим
лицам только при наличии собственных или арендованных у других
юридических лиц розничных торговых объектов, оснащенных торговым
оборудованием с учетом ассортимента реализуемых товаров,
132
обеспечивающим хранение товаров, их сортировку и расфасовку для
розничной реализации, а также оснащенных контрольно-кассовыми
машинами. При этом разрешительное свидетельство выдается на каждую
стационарную розничную торговую точку и на срок, указанный в
заявлении субъекта, но не более двух лет.
В случае выявления нарушений хозяйствующим субъектом правил
осуществления розничной торговли разрешительное свидетельство может
быть отозвано хокимиятом района (города), выдавшим его, по
представлению органов государственной налоговой службы.
Действие разрешительного свидетельства может быть приостановлено
при отсутствии оборотов по реализации в течение недели или нарушения
правил инкассации наличной денежной выручки по представлению органа
государственной
налоговой
службы
на
основе
информации
обслуживающего банка. Хокимият района (города), выдавший разрешение,
может возобновить действие разрешительного свидетельства при наличии
договоров на приобретение и реализацию товаров, а также источников
денежных средств на приобретение этих товаров.
В случае временного приостановления деятельности в связи с
проведением ремонтных работ, а также в других подобных случаях,
юридическое лицо должно письменно уведомить соответствующий орган,
выдавший разрешительное свидетельство, и орган государственной
налоговой службы.
Розничная реализация, товаров может производиться юридическими
лицами только через стационарные торговые точки с обязательным
применением контрольно-кассовых машин. Не допускается выносная
(лоточная)
розничная
торговля,
за
исключением
реализации
прохладительных напитков и мороженого.
Выездная торговля допускается только юридическими лицами на
основе разрешений органов государственной власти на местах с указанием
конкретных сроков и мест осуществления торговли, а также на основании
заключенных договоров с юридическими лицами на торговое
обслуживание в дни торжеств, с указанием в договоре ассортимента и
количества товаров, выставляемых при выездной торговле.
Юридические лица, осуществляющие розничную торговлю, обязаны
иметь документы, подтверждающие факт приобретения товаров, и иметь в
местах реализации сертификаты соответствия реализуемых товаров (в
133
случаях, установленных законодательством). Реализуемые товары должны
быть выставлены на витринах и оснащены ценниками с указанием страны
происхождения, производителя и цены товара. При реализации товаров,
имеющих срок годности, в ценниках должен быть указан также и срок
годности.
Действующим законодательством для предприятий торговли и
общественного питания не предусмотрено право выбора системы
налогообложения; они могут быть только плательщиками налога на
валовой доход независимо от численности работающих на предприятии.
С 1 января 2003 года деятельность в сфере общественного питания
осуществляется
исключительно
субъектами
предпринимательства,
образованными в форме юридического лица. Частные предприниматели не
имеют права заниматься этим видом деятельности. Данный порядок не
распространяется на оказание услуг в сфере общественного питания по
изготовлению и реализации отдельных видов штучных блюд без
организации посадочных мест в домашних условиях или специально
отведенных местах решением органов государственной власти на местах.
Необходимо иметь .ввиду, что порядок реализации товаров народного
потребления установлен Постановлением КМ РУз № 125 от 19 марта 1999
г. «О дополнительных мерах по упорядочению оптовой и розничной
торговли потребительскими товарами», основные положения которого
приведены ниже.
«Установить, что с 1 апреля 1999 года:
оптовой торговлей имеют право заниматься юридические лица,
имеющие материально-техническую базу, обеспечивающую хранение,
подборку, сортировку и комплектацию партий товаров для их отпуска
розничным торговым предприятиям;
оптовая реализация товаров юридическими лицами (предприятиямипроизводителями и оптовыми поставщиками) осуществляется только по
безналичному расчету юридическим лицам, имеющим стационарную
оптовую или розничную торговую сеть, оснащенную кассовыми
аппаратами установленного образца, а также спецпотребителям,
учреждениям
государственного
снабжения,
специализированным
торговым фирмам по обеспечению учреждений государственного
снабжения и предприятиям, использующим их для собственной
производственной деятельности;
134
оптовая реализация товаров физическим лицам осуществляется по
безналичному расчету мелкими партиями только при регистрации их как
предпринимателей без образования юридического лица и наличии условий
для стационарной розничной торговли;
розничная реализация товаров с оптовых торговых предприятий, а
также непосредственно с оптовых торговых баз и складов оптоворозничных торговых предприятий не допускается;
оптово-розничные торговые предприятия имеют право реализовывать
товары через собственную стационарную розничную торговую сеть,
оснащенную кассовыми аппаратами установленных образцов;
розничные
торговые
предприятия
независимо
от
формы
собственности не имеют права оптовой продажи товаров, в том числе и по
безналичному расчету;
предприятия-производители
потребительских
товаров
могут
осуществлять розничную реализацию товаров собственного производства
через свои фирменные магазины исключительно с использованием
контрольно-кассовых аппаратов установленных образцов, а мелкооптовую
реализацию товаров - по безналичному расчету».
За нарушение порядка оптовой реализации товаров народного
потребления юридическими лицами, установленного вышеупомянутым
ПКМ РУз № 125, с хозяйствующих субъектов взыскивается весь доход
(прибыль), полученный от этой деятельности, и штраф в том же размере с
привлечением виновных должностных лиц к ответственности в
соответствии с законодательством.
Эта мера ответственности установлена Постановлением КМ РУз №
280 от 5 августа 2002 года «О мерах по дальнейшему сокращению
внебанковского оборота денежных средств».
Кроме того, необходимо привести положение, установленное седьмым
абзацем пункта 2 Положения о порядке исчисления и уплаты налога на
валовой доход предприятиями торговли и общественного питания
(утверждено постановлением Минфина N 76 и ГНК, зарегистрированным
Минюстом 21 июля 2003 года N 1260). Согласно ему в том случае, когда
юридические лица, ведущие основную деятельность в других отраслях
экономики (то есть не в сфере торговой деятельности), помимо этой
деятельности занимаются торговлей, то они должны иметь разрешительное
свидетельство на право осуществления торговли в установленном порядке
135
и соблюдать правила торговли.
Таким образом, исходя из вышеперечисленных положений
действующего законодательства для получения разрешительного
свидетельства на право занятия оптовой торговой деятельностью как не
основной юридическое лицо, основным видом деятельности которого
являются, например, проектные, проектно-изыскательские, изыскательские
работы, должно соответствовать следующим требованиям, предъявляемым
постановлением Кабинета Министров N 407 и Положением к
юридическим лицам, осуществляющим данный вид торговой
деятельности:
1) иметь уставный фонд в размере не менее 6000 минимальных
заработных плат, денежными средствами в котором - не менее 2000
минимальных заработных плат;
2)
иметь
соответствующую
материально-техническую
базу
(собственные складские помещения и оборудование), обеспечивающую
подборку, сортировку, хранение товара;
3) представить в хокимият по месту регистрации в качестве
юридического лица следующие документы:
заявление;
копию свидетельства о государственной регистрации юридического
лица;
нотариально заверенную копию устава с указанием вида деятельности
- "оптовая торговля";
копии документов, подтверждающих наличие у юридического лица
соответствующей материально-технической базы;
копию банковского документа, свидетельствующего об уплате
местного сбора на право оптовой торговли за заявленный срок;
копию банковского документа, свидетельствующего о внесении
требуемой постановлением N 407 денежной части уставного фонда.
Ведение
оптовой
торговой
деятельности
без
получения
разрешительного свидетельства запрещается и рассматривается как
правонарушение с применением к субъекту установленных мер
ответственности.
Налогообложение предприятий торговли и общественного
питания. Налогообложение предприятий торговли и общественного
питания осуществляется в соответствии с «Положением о порядке
136
исчисления и уплаты налога на валовой доход предприятиями торговли и
общественного питания» (Рег. МЮ 21.07.2003 г. № 1260).
Действие данного Положения распространяется на предприятия
оптовой и розничной торговли и общественного питания, включая
микрофирмы и малые предприятия.
Предприятия торговли и общественного питания взамен уплаты
общегосударственных и местных налогов уплачивают в бюджет налог на
валовой доход и налог на имущество.
Обязательным условием перехода на уплату налога на валовой доход
является применение на предприятиях розничной торговли и
общественного питания контрольно-кассовых машин и соблюдение
установленных правил инкассации наличной денежной выручки от
реализации товаров и услуг. При этом данное требование
распространяется на предприятия оптовой торговли, осуществляющие
мелкооптовую и розничную торговлю за наличный расчет через
собственные фирменные магазины.
Для предприятий торговли и общественного питания сохраняется
действующий порядок уплаты:
таможенных платежей (таможенных пошлин и сборов, акцизного
налога и налога на добавленную стоимость при импорте товаров (работ,
услуг));
государственных пошлин;
.
:
сбора за право торговли, включая лицензионные сборы на право
торговли отдельными видами товаров;
сбора за регистрацию юридических лиц;
отчислений в государственные целевые фонды.
Порядок исчисления и уплаты налога на имущество производится в
общеустановленном порядке.
В случае если предприятия торговли и общественного питания, наряду
с основной деятельностью (торговля или общественное питание),
занимаются другими видами деятельности, то по этим видам деятельности
они обязаны вести раздельный учет и уплачивать налоги, сборы и
обязательные отчисления в государственные целевые фонды,
предусмотренные законодательством для данной категории предприятий.
Так, если малое предприятие в сфере розничной или оптовой торговли
либо общественного питания помимо основной деятельности занимается
137
другими видами деятельности (к примеру, производственной
деятельностью), то по данному виду деятельности оно обязано вести
раздельный учет и уплачивать единый налог в порядке, установленном для
микрофирм и малых предприятий, применяющих упрощенную систему
налогообложения, или уплачивать налоги в общеустановленном порядке.
В случае если предприятия в сфере розничной или оптовой торговли
либо общественного питания не являются микрофирмами или малыми
предприятиями, то по другим видам деятельности уплачиваются все
налоги, предусмотренные действующим законодательством.
На плательщиков налога на валовой доход не распространяется право
выбора иной системы налогообложения.
Плательщики налога на валовой доход. Плательщиками налога на
валовой доход являются предприятия (в том числе малые предприятия и
микрофирмы) оптовой и розничной торговли и общественного питания
(далее предприятия).
Основным критерием определения плательщиков налога на валовой
доход является код деятельности предприятия, указанный в свидетельстве
о государственной регистрации юридического лица.
При этом, специализация предприятия должна соответствовать
основному коду ОКОНХ. В случае если фактическая деятельность
предприятия не соответствует коду ОКОНХ, оно обязано изменить код
деятельности в органах статистики и уплачивать соответствующие налоги,
установленные для данной категории предприятий (видов деятельности).
В случае если предприятия других отраслей экономики помимо
основной деятельности занимаются торговлей, то они должны иметь
разрешительное свидетельство на право осуществления торговли в
установленном порядке, соблюдать правила торговли и уплачивать по
этому виду деятельности налог на валовой доход.
Объект налогообложения. Объектом налога на валовой доход
является валовой доход предприятия. В состав валового дохода
включается:
разница между покупной и продажной стоимостью реализованных
товаров;
прочие доходы от основной деятельности (операционные доходы);
доходы от финансовой деятельности. При этом доходом от
переоценки валютных статей баланса считается сальдо между
138
положительной и отрицательной курсовой разницей. В случае превышения
суммы отрицательной курсовой разницы над положительной сумма
превышения не уменьшает налогооблагаемую базу при исчислении налога
на валовой доход;
другие доходы, определяемые в соответствии с Налоговым кодексом
Республики Узбекистан.
Расшифровка прочих доходов и доходов от финансовой деятельности
приведена выше в главе «Упрощенная система налогообложения для
микрофирм и малых предприятий».
Пример по учету доходов и расходов по финансовой деятельности.
У торгового предприятия, плательщика налога на валовой доход
имеются следующие данные по финансовой деятельности:
-полученные роялти - 200 тыс. сум
-положительные курсовые разницы - 32 тыс. сум
-отрицательные курсовые разницы - 24 тыс. сум
- расходы по уплате процентов по полученному займу - 45 тыс. сум.
В состав валового дохода включается доход в виде роялти, а также
сальдо по доходам и расходам по финансовой деятельности: (+200 +32 -24)
= 208 тыс. сум. Расходы по уплате процентов по полученному займу не
уменьшают валовой доход.
При определении покупной стоимости товаров надо иметь в виду
следующее.
Согласно НСБУ N 4 «Товарно-материальные запасы» (рег. МЮ РУз
28.08.1998 г. N 486) себестоимость товарно-материальных запасов
включает в себя все затраты на приобретение и транспортнозаготовительные расходы, связанные с доставкой товарно-материальных
запасов к месту их расположения и приведением в надлежащее состояние.
Расходы на приобретение товарно-материальных запасов включают в
себя стоимость приобретения, импортных таможенных пошлин и сборов,
расходы по сертификации продукции, комиссионные вознаграждения,
уплаченные снабженческим, посредническим организациям, налоги (кроме
тех, которые предприятие в последующем получает обратно в виде зачета,
как, например, налог на добавленную стоимость), а также транспортнозаготовительные
расходы,
обслуживание
и
другие
затраты,
непосредственно связанные с приобретением запасов.
В соответствии с пунктом 14 Положения о порядке отражения
139
операций в иностранной валюте в бухгалтерском учете, статистической и
иной отчетности, зарегистрированного Министерством юстиции
Республики Узбекистан от 16 ноября 2001 года N 1085, покупная
стоимость импортированных товарно-материальных ценностей и других
активов (за исключением импортированных товаров по договорам
консигнации) определяется по следующей формуле:
С = Кс + Т + Пр,
С - покупная стоимость импортированных товарно-материальных
ценностей и оборудования;
Кс - контрактная стоимость импортированных товарно-материальных
ценностей и оборудования, определенная исходя из курса Центрального
банка на дату заполнения грузовой таможенной декларации;
Т - таможенные платежи;
Пр - прочие расходы, связанные с приобретением, которые
формируются в соответствии с пунктом 1.1.12 Положения о составе затрат
и НСБУ № 4 «Товарно-материальные запасы».
Покупная стоимость импортированных товаров по договорам
консигнации определяется исходя из стоимости консигнационного товара
по товарному инвойсу и ГТД по курсу Центрального банка на дату
реализации. При этом в покупную стоимость не включаются суммы НДС и
других таможенных платежей, уплаченных консигнатором, и при расчете
налога на валовой доход сумму таможенных платежей (таможенная
пошлина, акциз, НДС) исключают из объекта обложения (налога на
валовой доход) в доле на реализованный товар.
Например, получен товар по договору консигнации на сумму 12300
тыс.сум; сумма уплаченных НДС и импортной пошлины составили 3075
тыс. сум. Реализовано товаров за отчетный период - на сумму 6648,6 тыс.
сум, себестоимость реализованного товара составила 4920 тыс. сум,
валовой доход - 1728,6 тыс. сум.
При расчете налога на валовой доход следует исключить сумму
таможенных платежей из валового дохода в доле на реализованный товар.
Доля реализованного товара = 4920 : 12300 х 100% = 40%.
Такую же долю уплаченных таможенных платежей (40%) исключаем
из валового дохода. В суммовом выражении доля равна: 40% х 3075 = 1230
140
тыс. сум
Итого валовой доход за отчетный период = 1728,6 - 1230 = 498,6
тыс.сум.
Доходы, получаемые в виде дивидендов и процентов, вычитаются из
валового дохода при наличии документов, подтверждающих уплату налога
источником выплаты.
Выплачиваемые предприятиями торговли и общественного питания
дивиденды и проценты (кроме процентов за банковский кредит)
облагаются в общеустановленном порядке по ставке 15%..
Порядок исчисления и уплаты налога на валовой доход
Налог на валовой доход уплачивается по ставкам, устанавливаемым
Кабинетом Министров Республики Узбекистан в зависимости от
специфики, месторасположения и других специфических условий.
Дифференцированные ставки налога на валовой доход
предприятий торговли и общественного питания
Плательщики
Ставки налога (в процентах к валовому
доходу) по предприятиям, расположенным
в:
г.Ташкенте и сельских труднодоступных
городах
районах горных районах
и
20
18
16
Предприятия оптовой и розничной торговли
общественного питания
из них:
специализированные
предприятия
общественного
питания,
обслуживающие
общеобразовательные
школы, щколы-интернаты, средние специальные,
профессиональные и высшие учебные заведения
16
14
12
Предприятия розничной торговли и общественного питания
уплачивают налог на валовой доход с валового дохода, полученного от
объема товарооборота с применением пластиковых карт по ставке,
сниженной на 20 процентов против действующей.
Для применения вышеназванной льготы, предприятия розничной
торговли и общественного питания к Расчету по налогу на валовой доход
Справку,
подтвержденную
за
отчетный
период
прилагают
обслуживающим коммерческим банком.
141
Справка
по объемам товарооборота и валового дохода, полученного с
применением пластиковых карт
Показатели
Сумма
1. Общий товарооборот
в том числе:
1.1. Полученный с применением пластиковых карт
2. Валовой доход – всего
в том числе:
2.1. Полученный с применением пластиковых карт
Так, например, объем товарооборота, полученный с применением
пластиковых карт, составляет 15 процентов, а валовой доход в целом по
предприятию - 120,0 тыс. сум. Валовой доход с товарооборота,
полученного с применением пластиковых карт, составит 18,0 тыс. сум.
(120 х 15 /100).
Сумма налога на валовой доход определяется предприятиями исходя
из величины валового дохода, и установленных ставок; исчисление налога
на валовой доход производится нарастающим итогом.
Расчет по налогу на валовой доход представляется предприятиями в
органы государственной налоговой службы по месту регистрации
ежемесячно не позднее 15 числа месяца, следующего за отчетным. Уплата
налога производится в те же сроки.
142
РАСЧЕТ налога на валовой доход предприятий торговли и
общественного питания (тыс. сум.)
Показатели
Сумма
N
1
1.1
1.2
2
3
4
4.1
4.2
5
6
Налогооблагаемый валовой доход - всего:
в том числе:
облагаемый по установленной ставке
облагаемый по льготной ставке за счет применения пластиковых карт
Установленная ставка налога на валовой доход, в %
Скорректированная ставка налога на валовой доход в зависимости от
валового дохода, полученного с применением пластиковых карт, в %
(стр. 2 - (стр. 2 х 20/100))
Сумма налога на валовой доход за отчетный период - всего:
по установленной ставке (стр. 1.1 х стр. 2/100)
по льготной ставке за счет применения пластиковых карт (стр. 1.2 х стр.
3/100)
Сумма налога на валовой доход, исчисленная по предыдущему расчету
Сумма налога на валовой доход, причитающаяся к уплате в бюджет
(стр. 4 - стр. 5)
При пользовании льготной ставки за счет применения пластиковых
карт к Расчету прилагается Справка по объемам товарооборота и валового
дохода полученною с применением пластиковых карт.
Задача
По
торговому
предприятию,
акционерному
обществу,
расположенному в г. Ташкенте, имеются следующие данные за отчетный
период:
-реализовано товаров на сумму 32000 тыс. сум.
-покупная себестоимость реализованного товара 27100 тыс. сум
-получены штрафы за нарушение условий хозяйственных договоров 460 тыс. сум
-проданы выкупленные собственные акции на сумму 550 тыс. сум (их
номинальная стоимость, по которой они и были выкуплены - 510 тыс. сум).
Чему равна сумма налога на валовой доход?
Решение
Валовой доход включает в себя:
-разницу между покупной и продажной стоимостью реализованных
товаров - (32000 - 27100) = 4900 тыс. сум
-операционные доходы, поступления - 460 тыс. сум,
143
-доходы по финансовой деятельности - (550 - 510) = 40 тыс. сум.
Итого валовой доход: 4900 + 460 + 40 = 5400 тыс. сум.
Ставка налога на валовой доход - 20 %.
Сумма налога на валовой доход - 1080 тыс. сум.
Задача для самостоятельного решения.
Рассчитать налог на валовой доход торгового предприятия по
следующим операциям за отчетный период: млн. сум
приобретен товар для продажи - 490,0
транспортные расходы по его доставке -11,0
погрузочно-разгрузочные работы - 1,9
реализован весь купленный товар - 620,0
невозмещаемые транспортные расходы по доставке товара
покупателю - 8,0
реализовано имущество по остаточной цене - 200,0
списана депонентская задолженность с истекшим сроком исковой
давности - 8,5
положительные курсовые разницы - 40,0
отрицательные курсовые разницы - 42,0
получено на расчет штрафные санкции за нарушение условий
хозяйственного договора - 22,0
144
ТЕМА-7: НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ
1.
2.
3.
4.
5.
План:
Экономические предпосылки введения НДС в Узбекистане.
Плательщики налога и объект налогообложения.
Определение и корректировка облагаемого оборота.
Налоговые ставки и льготы.
Сроки уплаты налога и представления расчетов.
Как и все косвенные налоги, налог на добавленную стоимость (далее НДС) выполняет преимущественно фискальную роль, при его введении
преследовалась цель обеспечения государственного бюджета надежным
источником доходов. Он также является одним из эффективных средств
предотвращения инфляционного обесценивания бюджетных средств, так
как прямо связывает налоговые поступления с ростом цен.
Объектом обложения в данном случае служит продажная цена товара
или услуги. В системе обложения НДС каждый производитель (продавец),
получает от своего покупателя (заказчика) предусмотренную законом
сумму налога и перечисляет его в бюджет за вычетом суммы НДС, ранее
уплаченной им поставщикам. Исходя из классификации налогов по
степени оценки объекта обложения, НДС относится к реальным налогам.
Уплата его определяется лишь характером совершаемой сделки и не
принимает в расчет финансовое состояние субъекта налогообложения.
Весомым аргументом в пользу введения НДС в Узбекистане стал
мировой опыт. Практика развитых зарубежных государств показала, что
косвенные налоги постепенно эволюционировали к единому, равномерно
распределяемому налогу на добавленную стоимость, не обременяющему
какую-либо группу товаров и не деформирующему финансовые пропорции
в народном хозяйстве.
Впервые НДС был введен во Франции в 1954 году по предложению
экономиста М.Лоре, и достаточно быстро распространился в большинстве
стран мира. На момент введения в Узбекистане НДС применялся в более
чем 43 странах мира, в том числе во всех странах ЕС.
С 1992 года, НДС стал неотъемлемой частью налоговой системы
независимого Узбекистана.
Существует четыре метода определения суммы НДС, подлежащего
145
уплате в бюджет
• прямой аддитивный или бухгалтерский
• косвенный аддитивный;
• метод прямого вычитания;
• косвенный метод вычитания, или зачетный метод по счетам
(метод, первоначально принятый ЕЭС).
Если условно обозначить ставку налога через R, то формулы расчета
налога согласно перечисленным методам будут иметь следующий вид:
1. R(v + m) = НДС, где (v+m) - добавленная стоимость
2. Rv + Rm = НДС
Считается, что добавленная стоимость (v+m) состоит из заработной
платы v и прибыли m.
R(В-И)= НДС, где В-выручка, И-издержки
КВ - НИ = НДС, иначе это можно записать так:
НДСпо доходам – НДС по издержкам = НДС в бюджет
Наибольшее распространение в мире получил четвертый метод. Его
использование не требует определения собственно добавленной
стоимости. Данный метод расчета НДС позволяет применить ставку
налога непосредственно при сделке, что дает преимущества технического
и юридического характера. Наличие счета-фактуры, в котором отражается
сумма налога на добавленную стоимость, становится самым важным и
принципиальным моментом совершения сделки и информации о
налоговых обязательствах фирмы. Поэтому такие строгие требования
предъявляются к правильному заполнению счетов-фактур.
Налог на добавленную стоимость имеет очень много преимуществ по
сравнению с другими налогами. Они заключаются в следующем:
НДС не включается в цену реализации продукции, а устанавливается
сверх цены и оплачивается покупателем, что устраняет влияние его на
издержки производства и рентабельность;
объектом налогообложения становится вся продукция всех фаз
производства по единым ставкам, что позволяет избежать накопления
налога в конечной продукции, исключает повторный счет в процессе
налогообложения, при налаженной системе процедура взимания налога
достаточно проста, как с точки зрения налоговых органов, так и
налогоплательщиков. Расчет НДС является в определенной степени
146
самоконтролируемым процессом, так как каждый последующий
покупатель заинтересован в том, чтобы его поставщики правильно
зарегистрировали в счетах-фактурах размер уплаченного ими налога;
налог на
добавленную
стоимость
является достаточно
эффективным инструментом увеличения доходов государств Широкая
база налогообложения дает возможность за счет незначительного
повышения ставки НДС существенно увеличить поступления в бюджет;
налог на добавленную стоимость обеспечивает одинаковый
реальный уровень налогообложения отраслей и видов экономической
деятельности независимо от их капиталоемкости и трудоемкости, размеров
предприятия и т. д.
во многих странах для стимулирования экспорта существует порядок
возврата фирмам-экспортерам части налога на добавленную стоимость,
который входит в цену экспортной продукции. Система исчисления НДС
позволяет четко определять эту сумму с учетом реальных затрат именно
данной фирмы на экспортную продукцию. При импорте НДС широко
используется в качестве инструмента протекционистской политики.
Исходя из этого, НДС может быть использован в качестве способа
регулирования внешне экономических связей;
выделение налога на добавленную стоимость отдельной строкой в
документах усложняет попытки клониться от его уплаты;
НДС используется как тактическое средство в системе налогового
регулирования
рыночной экономики, так как является основным
источником компенсации потерь доходной части бюджета за счет
снижения ставок налога на доходы (прибыль);
НДС выполняет интеграционные функции, способствуя проведению
разными странами единой налоговой политики. Это ведет к сближению
национальных экономик, что подтверждается опытом стран ЕЭС, для
которых НДС является главным источником собственных средств.
Недостатки налога на добавленную стоимость. В условиях
переходной экономики проявляются и отрицательные черты НДС, которые
прямо влияют не только на непосредственных потребителей, но и на
производителей. К ним можно отнести следующие:
Момент фактической уплаты НДС (при приобретении материальных
ценностей, работ и услуг) иногда намного опережает момент реализации
налогооблагаемой продукции. Положение усугубляется в условиях
147
применения в налоговом учете метода начисления. Так как при методе
начисления моментом осуществления реализации считается не день
поступления денежных средств, а день отчуждения или отгрузки товаров,
предприятие должно уплатить НДС независимо от того, поступила ли
выручка от реализованной продукции. Даже, если предположить, что
продукция реализована своевременно, и деньги за реализацию поступили
на предприятие, сумма НДС, относимая в зачет, будет по своей значимости
(с учетом инфляции) меньше, чем была уплачена поставщикам. При
методе начисления существует большая вероятность отвлечения
собственных оборотных средств предприятия на уплату НДС. Причем
срок, на который отвлекаются эти средства, зависит от времени
поступления выручки предприятию.
Базой обложения НДС в нашей республике являются не только
добавленная стоимость, но и элементы, которые не имеют никакого
отношения к ней. Так, например, согласно законодательству Узбекистана
при импорте подакцизных товаров на территорию республики в
облагаемый НДС оборот включается и сумма уплаченного акциза, и сумма
таможенной пошлины. Таким образом, налицо не только двойное, но и
тройное налогообложение.
В условиях применения высокой ставки НДС снижается
покупательная способность населения и сужается рынок сбыта для
производителей. Даже при планировании минимальных размеров прибыли
высокий НДС, включаемый в продажную цену, не позволит
производителям быстро реализовать свою продукцию из-за ограниченных
возможностей покупателей. Регулирующие возможности НДС могут
проявиться только в условиях развитой рыночной экономики и наличия
конкуренции как обязательного атрибута рынка.
Основы построения НДС: плательщики, объект обложения. Согласно
Налоговому кодексу Р.Уз налог на добавленную стоимость представляет
собой отчисления в бюджет части стоимости облагаемого оборота по
реализации, добавленной в процессе производства и обращения товаров
(работ, услуг), а также отчисления при импорте товаров (работ, услуг) на
территорию Республики Узбекистан.
И так как в Узбекистане принят зачетный метод расчета НДС, налог
на добавленную стоимость, подлежащий уплате в бюджет по облагаемому
обороту, определяется как разница между суммами налога на добавленную
148
стоимость, начисленными за реализованные товары (работы, услуги), и
суммами налога на добавленную стоимость, подлежащими уплате за
полученные товары (работы, услуги).
Порядок исчисления НДС установлен положениями Налогового
кодекса Республики Узбекистан (статьи 65 - 79) и Инструкцией о порядке
исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость по производимым
и реализуемым товарам (работам, услугам), зарегистрированной
Министерством юстиции Республики Узбекистан 29 апреля 2003 года N
1238.
По импорту следует руководствоваться Инструкцией о порядке
исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость в отношении
товаров, импортируемых на территорию Республики Узбекистан,
зарегистрированной Министерством юстиции Республики Узбекистан 15
апреля 2002 года N 1124, и Инструкцией о порядке исчисления и уплаты
налога на добавленную стоимость в отношении работ, услуг,
территорию
Республики
Узбекистан,
импортируемых
на
зарегистрированной Министерством юстиции Республики Узбекистан 15
апреля 2002 года N 1123.
Плательщиками налога на добавленную стоимость являются:
- юридические лица, ведущие предпринимательскую деятельность на
территории Республики Узбекистан, за исключением юридических лиц,
для которых в соответствии с действующим законодательством
предусмотрен особый порядок налогообложения (предприятия торговли и
общественного питания - по основному виду деятельности, малые
предприятия, перешедшие на уплату единого налога, плательщики
фиксированного налога, и сельскохозяйственные товаропроизводители,
плательщики единого земельного налога - по основному виду
деятельности);
- юридические и физические лица, импортирующие товары (работы,
услуги).
Объектами обложения налогом на добавленную стоимость
являются:
Обороты по реализации товаров, работ, услуг (Регулируется
инструкцией, рег. МЮ РУз № 1238 от 29.04 2003 г)
Стоимость реализуемых товаров, работ,
применяемых цен и тарифов, без включения в них
услуг,
исходя
из
149
Товаров (Регулируется инструкцией, рег. МЮ РУз № 1104 от 15 04.2002 г.)
Таможенная стоимость импортируемых товаров, определяемая в
соответствии с таможенным законодательством
Работ, услуг (Регулируется инструкцией, рег. МЮ РУз № 1103 от 15.04 2002 г.
Стоимость импортируемых работ, услуг.
Рассмотрим порядок начисления НДС по производимым в Республике
Узбекистан товарам (работам, услугам), когда облагаемым оборотом
является оборот по реализации.
Применительно к товару оборот по реализации означает передачу
прав собственности на товар (реализация товара) как собственного
производства, так и приобретенного на стороне.
В целях налогообложения товаром считается все, что имеет
потребительское предназначение и стоимость (товар, продукция,
недвижимое имущество, включая здания и сооружения, электро- и
теплоэнергия, газ, вода и т. д.).
Поскольку законодательно термин «реализация» не определен, в целях
налогообложения к реализации относится практически любое выбытие
имущества, в том числе внесение его в качестве вклада в уставный капитал
других предприятий.
При реализации работ объектом налогообложения является стоимость
выполненных
строительно-монтажных,
ремонтных,
научноисследовательских, опытно-конструкторских, технологических, проектноизыскательских, реставрационных и других работ.
Оборот по реализации услуг включает в себя:
услуги
пассажирского
и
грузового
транспорта,
включая
транспортировку (передачу) газа, нефти, нефтепродуктов, электрической и
тепловой энергии, услуги по погрузке, разгрузке, перегрузке товаров,
хранению;
услуги по сдаче в аренду имущества и объектов недвижимости;
посреднические услуги;
услуги связи, бытовые, жилищно-коммунальные услуги;
рекламные услуги;
услуги по обработке данных и информационному обеспечению;
другие услуги.
К облагаемым оборотам относятся также (приравниваются к
150
реализации):
обороты по реализации товаров, работ и услуг, в том числе
собственного производства, внутри предприятия
для
собственного
потребления, не связанного с предпринимательской деятельностью
предприятия, а также своим работникам;
обороты по безвозмездной передаче или передаче с частичной оплатой
товаров (работ, услуг) другим предприятиям или физическим лицам,
включая работников предприятия;
обороты по реализации предметов залога, включая их передачу
залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства.
Не является объектом обложения полученная предоплата (полученные
авансы).
Также не является объектом обложения продажа лотерейных билетов
для организатора лотереи, так как они находятся на особом режиме
налогообложения.
При этом услуги по реализации (распространению) лотерейных
билетов, оказываемые предприятиями (плательщиками налога на
добавленную стоимость) организатору лотереи, облагаются налогом на
добавленную стоимость в общеустановленном порядке.
Определение облагаемого оборота по НДС и его корректировка.
Размер облагаемого оборота по реализации определяется на основе
стоимости реализуемых товаров (работ, услуг) исходя из применяемых цен
и тарифов, без включения в них налога на добавленную стоимость. При
исчислении облагаемого оборота по подакцизным товарам в него
включается сумма акцизов. Рассмотрим различные варианты определения
размеров налогооблагаемого оборота по НДС.
При передаче товаров (работ, услуг) безвозмездно размер облагаемого
оборота определяется исходя из уровня цен (тарифов), без включения в
них налога на добавленную стоимость, сложившегося у предприятия на
момент передачи, но не ниже фактически сложившихся затрат на
производство (приобретение) этих товаров (работ, услуг).
При безвозмездной передаче товаров (работ, услуг) плательщиком
является предприятие, их передающее.
Пример, Передан безвозмездно товар на сумму 150 тыс. сумов.
На эту сумму начисляется НДС по ставке 20 %, т.е 30 тыс. сумов,
которые подлежат уплате в бюджет (с учетом соответствующих вычетов).
151
При передаче безвозмездно основных средств и нематериальных
активов размер облагаемого оборота определяется в виде разницы между
ценой, сложившейся при передаче, и остаточной стоимостью.
Таким образом, при передаче основных средств и нематериальных
активов безвозмездно по остаточной стоимости объект обложения НДС
отсутствует.
В случае безвозмездной передачи товаров (работ, услуг) также, как и
при реализации, необходимо выписывать счет-фактуру.
Для предприятий, осуществляющих реализацию продукции (работ,
услуг) по ценам ниже фактической себестоимости (или цены приобретения
и затрат, связанных с приобретением товара), для целей налогообложения
применяется цена, сложившаяся у предприятия на момент реализации, но
не ниже:
при производстве товаров (работ, услуг) - фактической
производственной себестоимости товаров .работ, услуг),
при
осуществлении
торговой,
снабженческо-заготовительной
деятельности - цены приобретения и затрат, связанных с приобретением
этих товаров.
Пример, Предприятие реализует продукцию по договорной цене 120
тыс. сумов с учетом НДС (20 тыс. сумов).
Производственная себестоимость реализуемой продукции составляет
110 тыс. сумов, и в данном случае НДС следует начислить с этой суммы 20% х 110 = 22 тыс. сумов. Разница - (22 - 20) = 2 тыс. сумов не берется с
покупателя, а погашается за счет самого предприятия.
Для предприятий при натуральной оплате труда товарами в порядке,
установленном законодательством (в том числе собственного
производства), или при их реализации своим работникам через кассу по
ценам ниже себестоимости облагаемый оборот определяется в порядке,
предусмотренном выше.
Пример, Предприятие реализует продукцию своему работнику по 15
тыс. сумов, а себестоимость этой продукции составляет 20 тыс. сумов В
этом случае также НДС начисляется от суммы 20 тыс. сумов и составит 4
тыс. сумов.
Следует отметить, что Постановлением КМ Р.Уз № 88 от 19.03.2002 г.
«О дополнительных мерах по обеспечению своевременной выплаты
заработной платы» запрещено с 1 апреля 2002 года предприятиям и
152
организациям, независимо от форм собственности, осуществлять выплату
заработной платы в натуральной форме товарами, за исключением
сельскохозяйственной продукции собственного производства и продуктов
ее
переработки
по
договорным
ценам,
выдаваемых
сельскохозяйственными
товаропроизводителями
по
письменному
заявлению работников.
При использовании внутри предприятия товаров (работ, услуг)
собственного производства, не связанных с предпринимательской
деятельностью предприятия, за основу определения облагаемого оборота
принимается их фактическая себестоимость.
Пример, Швейная фабрика передает в свой медпункт простыни
собственного производства. Если их тактическая себестоимость
составляет, к примеру, 10000 сум, это и будет облагаемым оборотом В
момент передачи простыней в медпункт следует начислить НДС: 20 % х
10000=2000 сум и перечислить эту сумму в бюджет. В медпункте эти
простыни будут учитываться с учетом НДС, т е по 12000 сум.
НДС начисляется во всех подобных случаях, не связанных с
реализацией продукции. Логика здесь простая: продукция предназначается
для получения дохода, в составе которой должна быть получена и сумма
НДС, уплаченная покупателем. Если предприятие сознательно лишает себя
дохода, это вовсе не означает, что и бюджет согласится с потерей для себя
одного из главных источников поступления денежных средств - налога на
добавленную стоимость. Даже в том случае, если предприятие всю свою
продукцию раздаст бесплатно - бюджет страдать не должен, и
предприятию придется заплатить НДС в таком же размере, как если бы оно
всю эту продукцию реализовало.
При изготовлении товаров из давальческого сырья и материалов
облагаемым оборотом является стоимость их обработки (включая затраты
и прибыль), а по подакцизным товарам - стоимость обработки счетом
акцизов.
Пример, Предприятие получило давальческое сырье стоимостью 350
тыс. сумов для переработки, стоимость которой составила 200 тыс. сумов.
В данном случае сырье не является собственностью предприятия, так
как предприятие не приобретало - о сырье и должно учитывать его за
балансом. Объектом обложения является только стоимость его
переработки - 200 тыс. сумов и только на эту сумму выписывается счет153
фактура. НДС = 20 % х 200=40 тыс. сумов.
Стоимость возвратной тары, в том числе стеклопосуды, имеющей
залоговую стоимость, не включается в облагаемый оборот, за
исключением реализации такой тары предприятиями-изготовителями.
Для предприятий, имеющих длительный производственный цикл
(строительные, строительно-монтажные и ремонтно-строительные,
пусконаладочные, проектно-изыскательские и научные организации),
и
облагаемым
оборотом
является
стоимость
выполненных
подтвержденных заказчиками работ (услуг), по которым предъявлены
расчетные документы к оплате, исходя из договорных цен с учетом их
изменений, вызванных в процессе выполнения работ (услуг), повышением
(снижением) цен на комплектующие, тарифов на транспортные и другие
виды услуг.
При выполнении строительных работ из материала заказчика, когда
условиями договора предусмотрен переход права собственности на эти
материалы от заказчика подрядчику, облагаемым оборотом является
стоимость выполненных и подтвержденных работ с включением в нее
стоимости материалов заказчика. При этом сумма налога на добавленную
стоимость по материальным ресурсам, в том числе и передаваемым
заказчиком, принимается к зачету.
В случае, когда согласно условиям договора право собственности на
передаваемые материалы сохраняется за заказчиком, облагаемым
оборотом является только стоимость выполненных и подтвержденных
работ без включения в нее стоимости передаваемых заказчиком
материалов.
Строительно-монтажные работы, выполненные для собственных нужд
своими силами, не облагаются налогом на добавленную стоимость Сумма
налога на добавленную стоимость по материальным ресурсам, топливу,
работам списывается на строительство объекта
Для заготовительных, снабженческо-сбытовых и других предприятий,
занимающихся куплей и продажей товаров (являющихся плательщиками
налога на добавленную стоимость), получающих доход в виде разницы в
ценах, наценок, надбавок, размер облагаемого оборота определяется на
основе стоимости реализуемых покупателям товаров исходя из
применяемых цен без включения в них налога на добавленную стоимость.
Так, например, если предприятие, плательщик НДС, осуществило
154
операцию по закупке (за 50 тыс. сум. без НДС) и реализации товара (за 65
тыс. сум), облагаемый оборот определяется исходя из 65 тыс. сум;
начисленный НДС составит. 20 % х 65 = 13 тыс. сум, а
цена реализации с учетом НДС - 78 тыс. сум (65 + 13).
Для организаций, реализующих товары по договорам консигнации,
размер облагаемого оборота также определяется на основе стоимости
реализуемых покупателям товаров исходя из применяемых цен без
включения в них налога на добавленную стоимость.
То есть при реализации полученных по договору консигнации
товаров, облагаемый оборот определяется также, как и при реализации
собственных - на основе стоимости реализуемых покупателям товаров.
Согласно Изменениям и дополнениям № 1 к письму Минфина № 607
от 21.01.1999 г договор консигнации - это договор между консигнантом и
консигнатором, где консигнант - юридическое или физическое лицо,
которое дает поручение консигнатору организовать реализацию товаров,
при этом право собственности на товар сохраняется за консигнантом;
консигнатор - юридическое или физическое лицо, которое берет на себя
обязательство по реализации товаров от имени консигнанта за
вознаграждение. То есть, договор консигнации является частной формой
договора комиссии, с той лишь разницей, что консигнационный товар - это
товар, полученный консигнатором по импорту.
Для организаций, осуществляющих посредническую деятельность по
договорам комиссии, размер облагаемого оборота определяется исходя из
суммы комиссионного вознаграждения.
Пример, Фирма заключила договор с предприятием-поставщиком на
поиск покупателя его продукции, за что предприятие-поставщик обязуется
выплатить посреднической фирме комиссионное вознаграждение 240 тыс.
сумов
Эта сумма вознаграждения у плательщика НДС включает и сумму
этого налога НДС=240/120 %х20 % = 40 тыс. сумов
Для банков облагаемым оборотом является стоимость услуг, за
исключением льготируемых (см. ниже).
При реализации основных средств и нематериальных активов, в том
числе и вносимых в качестве доли в уставный капитал предприятий, по
которым не предусмотрен зачет суммы налога на добавленную стоимость,
размер облагаемого оборота определяется в виде разницы между ценой
155
реализации и остаточной стоимостью.
Пример, Предприятие реализует станок остаточной стоимостью 40
тыс. сумов за 100 тыс. сумов. Разница - (100 — 40) - 60 тыс. сумов
включает в себя НДС, который составит в данном случае 60/120 % х 20% =
10 тыс. сумов.
Здесь следует отметить, что если предприятия реализуют основные
средства или нематериальные активы по цене, равной или ниже
остаточной стоимости, то в этих случаях у плательщиков отсутствует
объект обложения по НДС, а потому исчисление и уплату в бюджет налога
они не производят.
Однако если остаточная стоимость основных средств отсутствует, то
есть они полностью самортизированы и передаются безвозмездно по
оценочной стоимости, то в этом случае объектом обложения выступает
оценочная стоимость, на которую и начисляется НДС.
Не включаются в облагаемый оборот основные средства, переданные
безвозмездно, если их безвозмездная передача происходит внутрисистемно
между предприятиями по разделительному балансу, согласно приказу
вышестоящей организации, являющейся собственником этих предприятий.
Рассмотрим различные варианты реализации основных средств:
1) если первоначальная стоимость основных средств, отражаемая в
учете с учетом НДС, составляет 120,0 тыс. сум., износ - 50,0 тыс. сум.,
остаточная стоимость - 70,0 тыс. сум. (120,0 - 50,0) и цена реализации
200,0 тыс. сум., то размер облагаемого оборота составит (200,0- 70,0) =
130,0 тыс. сум. А сумма НДС (130 х 20/120) = 21,66 тыс. сум., которая
подлежит уплате в бюджет;
2) если первоначальная стоимость основных средств, отражаемая в
учете с учетом НДС, составляет 120,0 тыс. сум, износ - 50,0 тыс. сум,
остаточная стоимость - 70,0 тыс. сум. (120,0 - 50,0) и цена реализации 70,0
тыс. сум., то размер облагаемого оборота составит (70,0 - 70,0) = 00,0 тыс.
сум.
И сумма НДС (00,0 х 20/120) = 00,0 тыс. сум., то есть отсутствует
облагаемый оборот;
3) если первоначальная стоимость основных средств, отражаемая в
учете с учетом НДС, составляет 120,0 тыс. сум., износ - 50,0 тыс. сум.,
остаточная стоимость - 70,0 тыс. сум. (120,0 - 50,0) и цена реализации 50,0
тыс. сум., то в этом примере также отсутствует облагаемый оборот, так как
156
цена реализации ниже остаточной стоимости.
Отдельно следует рассмотреть и вопрос обложения НДС займов.
Существует совместное письмо Минфина Р.Уз 04-02-05/1698) и ГНК Р.Уз
98-3) от 24 марта 1998 г. «Об обложении налогом на убавленную
стоимость займов», и, хотя оно не зарегистрировано Минюстом, не будет
лишним ознакомиться его текстом.
«Согласно Гражданскому кодексу Республики Узбекистан предметом
займа могут быть либо денежные средства, либо вещи, определенные
родовыми признаками.
В зависимости от того, какой предмет займа сторонами используется,
он отражается либо на счетах учета таежных средств (51, 52, 50), либо на
счетах учета товарно-материальных ценностей (01, 10, 12, 41 и т.п.).
Передача предмета займа связана со списанием с баланса заимодавца
вещей и денег и их принятием на соответствующие счета учета
предприятия-заемщика. При возврате займа на баланс заимодавца
поступят не те же самые вещи или деньги, которые им были переданы
ранее, а иное равное по количеству и аналогичное по качеству имущество.
Учитывая, что по налогу на добавленную стоимость объектом
обложения является выручка от реализации товаров (работ, услуг),
показанная по счетам реализации, то в случае денежного займа как у
займодавца, так и у заемщика объект обложения по НДС отсутствует.
Сумма причитающихся в течение срока действия договора займа
процентов подлежит отражению по акту «Прибыли и убытки» и является
объектом обложения по налогу на доход (прибыль) как доход, разученный
от внереализационных операций.
В случае, если предметом договора займа выступают вещи, то при
передаче вещи заемщику право собственности на нее переходит к
последнему, и при отражении в бухгалтерском учете этой операции вещь
подлежит списанию с баланса заимодавца и оприходованию на баланс
заемщика.
Учитывая это и то, что по налогу на добавленную стоимость объектом
обложения является выручка от реализации товаров (работ, услуг),
показанная по счетам реализация (выбытия), то передача вещей по
договору займа как у заимодавца, так и у заемщика является объектом
обложения по НДС».
Таким образом, согласно вышеприведенному письму, как при выдаче
157
займа вещами (товарно-материальными ценностями), так и при возврате
займа, у заимодавца и у заемщика появляется объект обложения по НДС.
Если рассматривать ситуацию по выдаче и возврату займа в целом, то
налогоплательщик не несет никакой нагрузки по НДС, так как сначала он
уплачивает сумму налога в бюджет, а при возврате ему займа - эту же
сумму полностью относит в зачет (у заемщика - то же самое, только в
другой последовательности).
Не включаются в размер налогооблагаемого оборота:
1. Передача продукции, полуфабрикатов, выполненных работ и услуг
одними структурными единицами предприятия для промышленнопроизводственных нужд других структурных единиц этого же
предприятия.
Это так называемый внутрипроизводственный оборот, когда готовая
продукция (работы, услуги) не выходит
за рамки предприятия, не
реализуется покупателю, а используется внутри предприятия для
окончательной доработки, и только после этого предназначается для
потребителя. Например, на текстильном комбинате из пряжи
вырабатывается полотно, после чего оно передается в красильный цех;
также при комбинате существует швейный цех, в котором из
покрашенного полотна шьются готовые изделия. В этом случае, при
передаче полотна в швейный цех НДС не начисляется, так как продукция
не
прошла всех необходимых фаз производства, и НДС следует начислить
только при реализации готовых швейных изделий.
В случае если полотно не передается в швейный цех, а реализуется
НДС
начисляется
в
потребителю
как
готовая
продукция,
общеустановленном порядке.
Под структурными единицами предприятий понимаются такие
подразделения предприятий, которые не имеют расчетного счета в
учреждении банка и самостоятельного баланса, а состоят на балансе
основного предприятия.
Если же подобные вышеперечисленным операциям происходят с
подразделениями (филиалами), выделенными на отдельный баланс и
имеющими отдельный расчетный счет, НДС при передаче продукции
следует начислить, так как подобные обособленные подразделения в целях
налогообложения
приравниваются
к
юридическим
лицам
и
158
рассматриваются как самостоятельные плательщики налогов.
2. Не включаются в налогооблагаемый оборот также обороты по
разделению имущества между учредителями (членами хозяйствующих
обществ и товариществ) предприятий вследствие их ликвидации.
Данное положение не распространяется на случаи, если имущество
ликвидированного предприятия продается другим лицам.
То есть, если при ликвидации предприятия все его имущество
распределяется между учредителями, это не является реализацией, и НДС
в этом случае не начисляется. Если же какой-либо учредитель
(собственник) решает продать имущество и получить (распределить)
взамен имущества деньги, такая продажа является обычной реализацией
имущества, и следовательно, базой для обложения НДС.
Корректировка облагаемого оборота. В случае возврата
покупателями товаров после оплаты расчетных документов, а также отказа
заказчиками от ранее оплаченных работ или услуг, на сумму налога на
добавленную стоимость по таким операциям производится корректировки
оборотов по реализации товаров (работ, услуг) при условии соблюдения
годичного срока исковой давности.
Если товары, на которые установлен гарантийный срок службы,
возвращаются в пределах этого срока предприятию-изготовителю, зачет
или возврат налога на добавленную стоимость по таким товарам
производится независимо от срока первоначальной оплаты расчетных
документов покупателями и поступления налога в бюджет.
При этом, учитывая, что производитель (поставщик) на ранее
произведенную отгрузку товаров выставил покупателю этих товаров счетфактуру по установленной форме, то при оформлении операции по
возврату товара соответствующими документами (акты сверки, накладные)
производитель (поставщик) должен:
- при возврате товара в полном объеме - аннулировать ранее
выставленный счет-фактуру;
- при частичном возврате - взамен ранее выставленных счетов-фактур,
которые необходимо аннулировать, выставить покупателю новый счетфактуру, который будет служить основанием для проведения
корректировки.
Новые счета-фактуры дают основание производителю произвести
корректировку оборотов по реализации товаров (работ, услуг) на сумму
159
НДС, а покупателю (плательщику НДС) - корректировку суммы НДС,
относимого в зачет
Корректировка сумм налога на добавленную стоимость, относимого в
зачет, производится в том налоговом периоде, в котором наступили
указанные выше случаи.
Льготы по НДС. Льгот по налогу на добавленную стоимость очень
много; и условно их можно разделить на несколько групп:
• льготы, связанные с финансовыми услугами (операции с денежными
средствами, с обращением иностранной валюты, выдачей ссуд и пр.);
• льготы, имеющие социальную направленность - это самая
многочисленная группа льгот (образование, медицина, физкультура и
спорт, содержание детей в дошкольных учреждениях и детских лагерях
отдыха, изделия и услуги для инвалидов, жилищно-коммунальные и
эксплуатационные услуги для населения, строительные материалы и
строительные работы для индивидуального строительства, услуги
религиозных организаций, городского пассажирского транспорта и
другие);
• льготы по услугам, за выполнение которых взимаются пошлины,
сборы, лицензионные платежи;
• льготы по отраслям и видам деятельности, которые государство
считает приоритетными (научно-исследовательские и инновационные
работы,
приватизация
государственного
имущества,
лизинг,
гастрольно-концертная деятельность и пр.);
• прочие льготы
От налога на добавленную стоимость освобождаются:
1) операция по страхованию и перестрахованию, включая услуги,
связанные с этими операциями, осуществляемые посредниками и агентами
по страхованию,
2) операции по выдаче и передаче ссуд.
К выдаче и передаче ссуд (долгосрочного, среднесрочного и
краткосрочного кредита) относится подготовка документов клиентов банка
(в случае отсутствия договора на подготовку ТЭО), рассмотрение пакета
документов для оформления кредита (рассмотрение заявки, оценка
кредитоспособности, определение цены (процента) кредита, подготовка
кредитного договора и его заключение), открытие ссудного счета и
кредитной линии, обслуживание кредита (кредитование), контроль
160
целенаправленного исполнения ссуды.
3) операции, касающиеся денежных вкладов, текущих счетов,
платежей, перечислений, чеков и прочих ценных бумаг.
К операциям, касающимся денежных вкладов, относятся
перечисления на счета физических и юридических лиц, переводы сумм с
вкладов во вклады и их оформление; переводы за пределы Республики
Узбекистан.
К операциям, касающимся текущих счетов, относятся открытие
банковских счетов, изменение режима счетов и переоформление счетов по
заявлению клиента, зачисление денежных средств на текущие счета
хранение, операции по перечислению и выдаче со счетов, операции по
приему и пересчету, закрытие счетов, выдача выписок-справок о
совершении операций по текущим счетам и о состоянии счета по просьбе
клиента.
К операциям, касающимся платежей и перечислений, чеков и прочих
ценных бумаг, относятся исполнение инкассо, переводы, пересылка или
возврат банку-корреспонденту документов, выставленных на инкассо,
прием, проверка и отсылка документов по экспортному документарному
инкассо, изменение условий инкассового поручения или его аннуляция,
выдача документов, свободных от оплаты, операции по документарным
аккредитивам, гарантийно-акцептные операции, операции с чеками (обмен
наличных на чеки иностранных банков и обратно, инкассо чеков по
поручению, зачисление чеков на текущий счет, обслуживание сумовой
чековой книжки (постановка на учет выданной чековой книжки является
не реализацией, а платой за проведение платежей с текущих счетов
клиента с помощью чеков для получения клиенюм наличной суммы).
4) операции, касающиеся обращения иностранной валюты и денег,
являющихся законными средствами платежа, за исключением тех, которые
используются в нумизматических целях.
К операциям, касающимся обращения иностранной валюты,
являющейся законным средством платежа, относятся операции с наличной
иностранной валютой, являющейся законным средством платежа (прием,
выдача, обмен, покупка, размен, инкассо ветхой валюты, выдача
разрешений на вывоз наличной валюты), конверсионные операции с
иностранной валютой с выдачей документов о подтверждении операций, о
курсе валюты, операции по учету и обслуживанию экспортно-импортных
161
контрактов (проверка правильности оформления контракта и постановка
его на учет для проведения платежей по контракту; контроль за
своевременным и полным поступлением выручки на счета предприятий,
осуществление обязательной продажи валютной выручки по контракту;
снятие с учета при исполнении партнерами обязательств в полном объеме),
операции через специальные телекоммуникационные банковские системы
SWIFT, ТЕLЕХ, REUTER, по которым осуществляются платежи и
переводы;
гарантийные операции на условиях покрытия (авизование и передача
гарантий, выдача и подтверждение гарантий от указанной суммы,
изменение условий гарантий, подготовка и направление запросов в банки);
обслуживание платежных переводов по кредитным карточкам (VISА,
IAPA, Priority Раss и т.п.) (выпуск, замена, зачисление, перевод и списание
денежных средств).
К операциям, касающимся обращения денег, являющихся законными
средствами платежа, относятся операции, связанные с наличной денежной
массой, являющейся законными средствами платежа, приводящие к смене
права собственности на денежные средства, в том числе операции,
связанные с использованием денег в качестве платежа.
Услуги по инкассации не относятся к операциям, касающимся
обращения денег
5) операции, касающиеся обращения ценных бумаг, за исключением
операций по изготовлению и хранению ценных бумаг
Под операциями, касающимися обращения ценных бумаг,
понимаются операции купли и продажи ценных бумаг, а также другие
действия, предусмотренные законодательством Республики Узбекистан,
приводящие к смене собственника ценных бумаг;
6) действия, выполняемые специально на то уполномоченными
органами, за которые взимаются государственная пошлина, сборы.
Данная льгота применяется на все виды лицензионных,
регистрационных и патентных пошлин и сборов, также пошлин и сборов,
взимаемых государственными органами, органами государственной власти
на местах, иными уполномоченными органами при предоставлении
юридическим и физическим лицам определенных прав;
7) услуги по содержанию детей в дошкольных учреждениях, по уходу
за больными и престарелыми;
162
8) ритуальные услуги похоронных бюро и кладбищ;
9) патентные пошлины, регистрационные сборы и лицензионные
платежи за приобретение прав на объекты интеллектуальной
собственности;
10) продукция предприятий, специализированных на производстве
протезно-ортопедических изделий, инвентаря для инвалидов и оказания
услуг инвалидам по ортопедическому протезированию, продукция учебнопроизводственных мастерских при лечебных учреждениях;
11) реализация сельскохозяйственной продукции собственного
производства;
12) продажа почтовых марок (кроме коллекционных), маркированных
открыток, конвертов;
13) услуги организаций связи по выплате пенсий и пособий,
14) научно-исследовательские и инновационные работы, выполняемые
по государственный контрактам в рамках научно-технических программ
Центра по науке и технологиям при Координационном Совете по научнотехническому развитию при Кабинете Министров Республики Узбекистан.
Основанием для получения данной льготы является контракт на
выполнение научно-исследовательских, конструкторско-технологических
и инновационных работ (НИОКР) по государственным заказам в рамках
программ НТП Центра по науке и технологиям при КСНТР;
заключенный Центром по науке и технологиям КСНТР с
министерствами и ведомствами на программы фундаментальных
исследований
(ПФИ),
государственные
научно-технические
инновационных
работ
(ПИР),
программы
(ГНТП), программы
международные (межгосударственные) научно-технические программы
(МНТП);
заключенный Центром по науке и технологиям при КСНТР с
конкретными исполнителями проектов, выполняемых в рамках программ
фундаментальных
(ПФИ),
прикладных
исследований
(ГНТП),
инновационных работ (ПИР), международные (межгосударственные)
научно-технические программы (МНТП);
При этом для исполнителей НИОКР по НТП ПФИ, ГНТП, ПИР,
МНТП основанием для получения вышеназванной льготы является
контракт (договор), заключенный между министерствами, ведомствами и
исполнителями в рамках контракта, заключенного Центром по науке и
163
технологиям при КСНТР с министерствами и ведомствами по этим
программам.
Соисполнители по НТП ПФИ, ГНТП, ПИР, МНТП освобождаются от
уплаты налога на добавленную стоимость после получения заключения
Центром по науке и технологиям при КСНТР.
15) услуги городского пассажирского транспорта (кроме такси, в том
числе маршрутного), а также услуги по перевозкам пассажиров в
пригородном
сообщении железнодорожным и автомобильным
транспортом общего пользования (кроме такси, в том числе маршрутного)
Данная льгота предоставляется по оказанным услугам городского
пассажирского транспорта, связанным с перевозкой пассажиров, с
перевозкой рабочих и служащих с работы и на работу по заявкам
юридических и физических лиц, с обслуживанием различных
мероприятий, а также услугам по перевозкам пассажиров в пригородном
сообщении автомобильным транспортом общего пользования;
16)
жилищно-коммунальные
и
эксплуатационные
услуги,
оказываемые населению.
К услугам жилищно-коммунального хозяйства, освобожденным от
налога на добавленную стоимость, относятся услуги водопроводноканализационного, теплового, газового, электроэнергетического хозяйств,
санитарной очистки, лифтовых хозяйств, хозяйств по установке и
эксплуатации антенн общего пользования, бюро по технической
инвентаризации, по эксплуатации и содержанию жилищного фонда,
оплачиваемые непосредственно населением.
Данная
льгота
также
распространяется
на
жилищные
эксплуатационные управления (ЖЭУ) или товарищества, которые
выступают от лица населения и осуществляют расчеты с
вышеперечисленными хозяйствами за оказанные ими услуги населению;
17) услуги в сфере народного образования, связанные с учебнопроизводственным процессом, а также плата за обучение в высших и
средних специальных учебных заведениях.
Под услугами в сфере народного образования, связанными с учебнопроизводственным процессом, понимаются услуги, оказываемые
предприятиями, объединениями и организациями в части их
образовательной деятельности.
При
осуществлении
образовательными
учреждениями
164
предпринимательской деятельности, в частности аренды основных фондов
и имущества, торговли покупными товарами, оборудованием, при
посреднических и других услугах налог на добавленную стоимость
уплачивается в общеустановленном порядке;
18) обороты по реализации драгоценных металлов уполномоченному
государственному органу по хранению;
19) услуги по проведению обрядов и церемоний религиозными
организациями и объединениями.
От налога на добавленную стоимость освобождаются также
изготовление и реализация указанными объединениями предметов культа
и религиозного назначения;
20) медицинские, санаторно-курортные и оздоровительные,
туристско-экскурсионные услуги, услуги учреждений физической
культуры и спорта по основной (профильной) деятельности, детских
лагерей отдыха
К медицинским услугам относятся услуги медицинской помощи и
санитарного обслуживания, оказываемые учреждениями здравоохранения,
стоматологическими,
гомеопатическими
поликлиниками,
косметологическими лечебницами, зубопротезными отделениями и
кабинетами,
наркологическими
амбулаториями,
медицинскими
водительскими
комиссиями,
дезинфекционными
станциями,
лабораториями
и
подразделениями
санитарнопротивоэпидемиологического профиля и другими учреждениями медикосанаторного профиля.
Ветеринарные услуги не относятся к медицинским услугам.
К санаторно-курортным и оздоровительным услугам относятся услуги
санаторно-курортных и оздоровительных организаций, включаемые в
стоимости путевки.
Не облагаются налогом на добавленную стоимость также услуги
санаторно-курортных и оздоровительных организаций, оказываемые
отдыхающим сверх стоимости путевки (курсовки).
К туристско-экскурсионным услугам относятся комплекс услуг
туристско-экскурсионных организаций, включенных в стоимость путевки
(ваучера) на оказание туристических услуг, входящих в состав тура и
подтверждающего факт их оказания.
Комплекс туристических услуг включает в себя транспортное
165
обслуживание, услуги по проживанию, питание, экскурсионное
обслуживание, организацию культурных, спортивных программ и другие
услуги определенные «Договором на предоставление туристических
услуг».
Данная льгота также применяется на дополнительные туристскоэкскурсионные услуги, оказываемые указанными организациями туристам
сверх услуг, определенных договором.
Не распространяется данная льгота на платные услуги не связанные с
туристско-экскурсионной деятельностью.
К услугам учреждений физической культуры и спорта относятся
услуги по проведению спортивных соревнований, праздников, спортивнозрелищных мероприятий, календарных и матчевых встреч, проводимых в
спортивных сооружениях, занятий физической культурой и спортом в
учебных группах и командах по видам спорта, школах, клубах
оздоровительной направленности, общей физической подготовки,
здоровья, закаливания, плавания, оздоровительного бега и ходьбы,
атлетической, ритмической и лечебной гимнастики и т.п., по
предоставлению спортивно-технического оборудования, тренажеров,
инвентаря, формы и другие услуги, предоставляемые посетителям
спортивных сооружений, предусмотренные в стоимости билетов
(абонементов);
стоимость приватизируемого государственного имущества;
гидрометеорологические и аэрологические работы;
геологические и топографические работы;
24) продукция и услуги по основной деятельности издательств,
редакций газет и журналов, предприятий полиграфии и книжной
торговли,
Телерадиокомпании, Национального информационного
агентства Узбекистана.
К основной деятельности издательств, редакций газет и журналов и
предприятий полиграфии относится деятельность, связанная с подготовкой
и изданием печатной продукции (книг, газет, журналов, справочников,
брошюр, альбомов, плакатов, буклетов, открыток, тетрадей, альбомов по
рисованию и черчению, бланков и иной печатной продукции),
макетирование, компьютерная графика, верстка, подготовка оригиналмакетов, прием, оформление и размещение в изданиях рекламных
обращений, цветоделение, обеспечение юридических и физических лиц
166
информацией, ее сбор и переработка, работы по переводу текстов,
реализация на магнитных и бумажных носителях посредством почтовой
системы и Интернет, а также другие виды полиграфической деятельности,
предусмотренные законодательством.
При этом, если определенная деятельность (прием рекламы, сбор,
обработка и реализация информации) осуществляется в виде отдельных и
окончательных работ и услуг, не связанных с подготовкой, изданием и
распространением печатной продукции, то льготы по налогу на
добавленную стоимость на доходы от этой деятельности не
распространяются (например, прием рекламы для ее размещения на
телевидении, наружных средствах и т.п.).
Деятельность издательств, редакций газет и журналов, предприятий
полиграфии, не связанная с основной деятельностью (сдача имущества в
аренду, купля-продажа, посредническая и др.), подлежит обложению
налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.
Издательства, редакции газет и журналов, предприятия полиграфии
при осуществлении ими основной деятельности в соответствии с
действующим законодательством должны пройти соответствующую
регистрацию и/или иметь лицензию, в порядке, установленном
законодательством.
На предприятия, осуществляющие вышеуказанную деятельность, но
не являющиеся издательствами, редакциями газет и журналов,
предприятиями полиграфии, льгота по налогу на добавленную стоимость
не распространяется;
25)
услуги
по
экологической
экспертизе,
проводимые
уполномоченными государственными организациями;
26) услуги по обучению государственному языку и делопроизводству
на государственном языке;
27) строительные материалы, производимые в республике и
реализуемые индивидуальным застройщикам. Данная льгота применима
также и в отношении производимых в республике строительных
материалов, реализуемых жилищно-строительным кооперативам.
При этом документами, подтверждающими объемы реализации
строительных материалов индивидуальным застройщикам и жилищностроительным кооперативам, являются справки территориальных
хозрасчетных управлений по координации частного жилищного
167
строительства;
28) услуги по транспортировке, погрузке, разгрузке, перегрузке
экспортируемых товаров, а также иностранных грузов через территорию
Республики Узбекистан (транзитные перевозки).
К услугам по транспортировке и обслуживанию экспортируемых за
пределы Республики Узбекистан грузов относятся услуги по
экспедированию, погрузке, разгрузке и перегрузке при оформлении их
международными перевозочными документами.
К транзитным перевозкам иностранных грузов относятся услуги по
транспортировке и обслуживанию иностранных транзитных грузов через
территорию Республики Узбекистан при наличии прямых договоров с
иностранными лицами или международных транспортных соглашений на
осуществление транзита груза и отметок таможенных органов о
фактическом ввозе и вывозе указанных транзитных грузов;
29) производимые товары, выполненные работы и услуги
юридическими лицами (за исключением торговых, посреднических,
снабженческо-сбытовых
и
заготовительных),
находящимися
в
собственности вещественных объединений инвалидов. Фонда «Нуроний»
и Ассоциации «Чернобыльцы Узбекистана», в общей численности которых
работает не менее пятидесяти процентов инвалидов;
30) услуги подразделений охраны при органах внутренних дел;
31)
гастрольно-концертная
деятельность,
осуществляемая
юридическими лицами, имеющие лицензию право занятия этим видом
деятельности;
32) оптовая реализация книжной продукции, школьных учебных
принадлежностей и наглядных пособий, лекарственных средств и изделий
медицинского назначения;
33) лизинговые, платежи за сдачу имущества в лизинг.
Предприятия, освобожденные от налога на добавленную стоимость и
(или) производящие товары, работы, услуги), освобожденные от налога на
добавленную стоимость, должны в установленные для сдачи квартальных
и годовых финансовых отчетов сроки представлять в налоговые органы
справку об использовании льгот, в которой отражается информация об
оборотах по реализации и суммах не начисленного в соответствии со
льготой налога на добавленную стоимость.
Если предприятия, освобожденные от налога на добавленную
168
стоимость,
а также производящие товары (работы, услуги),
освобожденные от налога на добавленную стоимость, приобретают
материальные ресурсы (работы, услуги) с налогом на добавленную
стоимость, то налог на добавленную стоимость по приобретенным
материальным ресурсам (работам, услугам) относится на затраты
производства или расходы периода. У торговых, снабженческо-сбытовых и
заготовительных предприятий налог на добавленную стоимость относится
в покупную стоимость товара.
Например, предприятие полиграфии приобретает бумагу с НДС. Так
как оно освобождено от уплаты в бюджет налога на добавленную
стоимость, оно не имеет права брать в зачёт уплаченный при покупке
бумаги НДС, а относит его на производственные затраты. Таким образом,
себестоимость произведенной-этой бумаги продукции будет выше, чем у
плательщика НДС, который имеет право взять уплаченный и покупке
материальных ресурсов НДС в зачет.
Аналогичный порядок отнесения сумм налога на добавленную
стоимость на себестоимость приобретенных товарно-материальных
ценностей распространяется и на юридические лица, для которых в
соответствии с действующим законодательством предусмотрен особый
порядок налогообложения (плательщики единого налога, налога на
валовой доход, единого земельного налога, фиксированного налога,
индивидуальные предприниматели и пр.).
Например, плательщик единого налога при приобретении материалов
для производственных нужд с НДС, сумму НДС не выделяет, не берет в
зачет, а относит на производственную себестоимость своей продукции.
Если предприятие наряду с деятельностью, освобожденной от налога
на добавленную стоимость, ведет также деятельность, облагаемую
налогом, то оно должно вести раздельный учет затрат и результатов
деятельности по этим видам.
Если раздельный учет невозможен, а также если предприятие
производит однородную продукцию, поставки которой являются как
облагаемыми налогом на добавленную стоимость, так и не облагаемыми,
то в этом случае разделение затрат производится по удельному весу
облагаемого оборота в общей сумме оборота.
Пример: Предприятие имеет за отчетный период общий оборот по
реализации на сумму 200000 сум, не включая НДС. Из 200000 сум
169
облагаемый
оборот
составляет
170000
сум,
необлагаемый
(освобожденный) оборот составит 30000 сум.
Удельный вес облагаемого оборота в общей сумме оборота по
реализации составил 85 % (170000.200000*100).
Если за данный отчетный период сумма НДС, по полученным счетамфактурам составила 35000 сум, то в зачет принимается только 85 % от этой
суммы, т.е. 29750 сум (35000*85/100).
Оставшаяся сумма уплаченного налога в размере 5250 сум (35000 29750) относится на затраты производства (обращения)
В заключение темы «льгот» хочется сказать, что налогоплательщикам,
в основном, невыгодно использовать льготы по НДС (кроме применения
нулевой ставки), поскольку НДС, уплаченный ими при приобретении
материальных ресурсов для своего производства, не может быть «принят к
зачету», а будет увеличивать производственную себестоимость продукции,
а, значит, в конечном счете, и цену произведенного товара.
25 июня 2002 г. утверждено Минюстом РУз (№ 1155) «Положение о
порядке оформления и отражения в бухгалтерском учете льгот,
предоставленных юридическим лицам по налогам, таможенным и
обязательным платежам в бюджет», согласно которому налоговые льготы
по уплате налога на добавленную стоимость с условием целевого
использования высвобождаемых в результате освобождения от
налогообложения средств учитываются следующим образом.
При реализации товара (работ, услуг) выписываются счета-фактуры, в
которых выделяется сумма НДС, начисленная на облагаемый оборот.
Сумма уплаченного НДС при приобретении товарно-материальных
ценностей принимается к зачету. А разница, которую плательщики НДС
должны были бы заплатить в бюджет, относится на счет учета целевых
поступлений.
Для
подтверждения
целевого
использования
средств,
высвободившихся в результате освобождения от налогообложения,
предприятия ежегодно с годовой финансовой отчетностью, представляют р
налоговые органы расчет об использовании средств, высвобожденных в
результате освобождения от уплаты налога по форме, приведенной ниже.
170
Расчет об использовании средств, высвобожденных в результате освобождения
от уплаты налогов, таможенных и обязательных платежей в бюджет
(отражаемых на счетах учета целевых поступлений)
(отчетный период)
Наименование платежей
Сумма
Основание,
льготный
период
Всего на сумму
Средства, направленные на установленные цели всего
В том числе на цели
При установлении фактов нецелевого использования высвобождаемых
в результате освобождения от налогообложения средств или отчуждения
(реализации) импортируемых товаров до истечения льготного периода
сумма средств, используемых не по целевому назначению, а также
начисленная
сумма
таможенных
платежей
по
отчужденному
(реализованному) имуществу, ввезенному для собственных нужд,
взыскивается в бюджет с применением штрафных санкций, с учетом пени,
в соответствии с действующим законодательством.
Хозяйствующие субъекты несут ответственность за правильность и
своевременность представления расчетов.
В случае непредставления расчетов либо их несвоевременного
представления к хозяйствующим субъектам применяются финансовые
санкции в соответствии со статьей 135 НК РУз.
Пример, бюджетная организация, которая освобождена от уплаты
НДС при условии, что высвобождаемые средства расходуются ими на
укрепление материально-технической базы, выполнила услуги в январе на
сумму 3500 т. сум. На эту сумму начисляется НДС по ставке 20 % - 700 т
сум. Счет-фактура выписывается на сумму 4200 т. сум с учетом НДС.
Сумма уплаченного НДС при приобретении товарно-материальных
ценностей составила в январе 230 т. сум Разница между полученной и
уплаченной суммой НДС-470 т. сум - не уплачивается в бюджет, а
относится на счет учета целевых поступлений.
По истечении льготного периода неиспользованные суммы,
высвобожденные в результате освобождения от налогообложения и
учитываемые на счете учета целевых поступлений, списываются в кредит
171
счета учета резервного капитала
Ставки НДС и механизм их применения. На территории
Узбекистана налог на добавленную стоимость взимается по следующим
ставкам:
Cтавки
НДС
20 %
Нулевая
ставка
Объект обложения
Облагаемый оборот
Облагаемый импорт
- экспорт товаров (работ, услуг) за свободно конвертируемую
валюту, включая поставки в страны Содружества
независимых государств, если иное не
предусмотрено
заключенными межправительственными соглашениями
- минеральные удобрения и горюче-смазочные материалы,
поставляемые сельскохозяйственным предприятиям на
производственные сельскохозяйственные нужды.
- товары (работы, услуги) реализуемые для официального
пользования
иностранным
дипломатическим
и
приравненным к ним представительствам, а также для
личного пользования дипломатического и административнотехнического персонала этих представительств, включая
членов их семей, проживающих вместе с ними, если они не
являются гражданами Республики Узбекистан и не
проживают в республике постоянно, при условии
применения иностранной стороной принципа взаимности,
Сумма налога на добавленную стоимость определяется по формуле:
Сндс = Ооб хН/100;
где: Сндс - сумма налога, взимаемая с потребителей; Эоб - облагаемый
оборот; Н - ставка налога на добавленную стоимость.
При реализации товаров (работ, услуг) по ценам и тарифам,
включающим в себя налог на добавленную -. ;мость, налог определяется
по формуле:
Сндс = Ст х Н / (Н + 100);
где: Ст - стоимость товара (работ, услуг) с учетом налога на
добавленную стоимость. То есть, при установлении фиксированной цены
на товар в размере 360 тыс. сумов с учетом НДС, сумма НДС равна
360 х20% /120 % = 60 тыс. сумов.
172
Предприятия, освобожденные от налога на добавленную стоимость
или реализующие товары (работы, услуги), освобожденные от налога на
добавленную стоимость, в свободную (договорную) цену и тариф сумму
налога на добавленную стоимость не включают.
Обложение по нулевой ставке. Как видно из вышеприведенной
таблицы нулевая ставка НДС применяется в трех случаях; для двух
последних предусмотрены отдельные нормативно-правовые акты:
«Порядок применения нулевой ставки по налогу на добавленную
стоимость на горюче-смазочные материалы и минеральные удобрения,
поставляемые сельскохозяйственным предприятиям на производственные
сельскохозяйственные нужды» (рег. МЮ 01.06.1998 г. N 441);
«Порядок применения нулевой ставки по налогу на добавленную
стоимость при реализации товаров работ, услуг) дипломатическим и
приравненным к ним представительствам, аккредитованным в республике
Узбекистан, (рег. МЮ 30.09.1999 г. N 826).
Применение нулевой ставки при экспорте товаров (работ, услуг)
регулируется рассматриваемой инструкцией № 1238.
НДС при экспорте товаров (работ, услуг). Согласно мировой
практике на товары, реализуемые на экспорт, применяется нулевая ставка
по принципу «страны назначения», когда не облагается экспорт товаров, а
облагаются импортируемые товары по ставке, установленной
национальным
законодательством
государства
(одного
из
договаривающихся сторон).
В соответствии с действующим законодательством Республики
Узбекистан при экспорте товаров, работ (услуг) предусмотрен следующий
порядок:
для предприятий, экспортирующих товары, работы (услуги) за
свободно конвертируемую валюту, (включая в страны СНГ, если иное не
предусмотрено заключенными межправительственными соглашениями,
применяется «нулевая» ставка;
в других случаях - экспорт товаров, работ (услуг) облагается НДС
(если иное не предусмотрено заключенными межправительственными
соглашениями).
Вопрос обложения НДС экспортных поставок осложняется тем, что со
многими государствами Узбекистан подписал межправительственные
Соглашения о принципах взимания косвенных налогов, однако, процесс их
173
ратификации (утверждения) не доведен до конца (как, например, с
Казахстаном), и применить льготу в этой ситуации невозможно.
В настоящее время подписаны и действуют Соглашения о принципах
взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров (работ,
услуг) со следующими государствами СНГ: Кыргызстан, Азербайджан,
Молдова, Российская Федерация. Соглашениями предусмотрено
применение нулевой ставки НДС при экспорте товаров, работ и услуг на
таможенную территорию договаривающихся государств.
Услуги, оказываемые непосредственно в аэропортах и воздушном
пространстве Республики Узбекистан по обслуживанию иностранных
воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание, в случае
если они оплачиваются в свободно конвертируемой валюте,
приравниваются к экспортным и подлежат обложению налогом на
добавленную стоимость по «нулевой» ставке.
Предприятия на продукцию, облагаемую по «нулевой ставке», налог
на добавленную стоимость начисляют по ставке «0» и сумма налога на
добавленную стоимость по материальным ресурсам, используемым на
производство этой продукции, принимается к зачету
Нулевая ставка означает, что в стоимости товаров, работ и услуг налог
на добавленную стоимость полностью отсутствует, то есть, равен нулю.
В отличие от оборотов освобождаемых от налогообложения НДС
(льгот), при применении ставки, НДС уплаченный поставщикам не
включается в стоимость товаров, а принимается в за возврату из бюджета.
Пример, Выручка от реализации продукции на экспорт за свободно
конвертируемую валюту составила пересчете на национальную валюту 900
тыс. сумов НДС по полученным счетам-фактурам за отчетный период
составил 55 тыс сумов. Применение нулевой ставки в данном случае
означает, что при реал НДС не начисляется, а сумма налога на
добавленную стоимость по материальным ресурсам, используемых на
производство этой продукции, - 55 тыс сумов - принимается к зачету
(подлежит возврату из бюджет).
Однако, в соответствии с Постановлением КМ № 455 от 30.12.2002 г.
для предприятий-экспортеров (1 января 2003 г. введен порядок, в
соответствии с которым право на возмещение уплаченного возникает
только после подтверждения факта вывоза товаров с территории
республики и поступления счет валютной выручки от экспорта, в
174
соответствии с порядком, устанавливаемым Министерства финансов
совместно с Государственным налоговым комитетом Республики
Узбекистан.
Механизм исчисления НДС, подлежащего уплате в бюджет. Налог на
добавленную стоимость, подлежащий уплате в бюджет, определяется как
разница между суммой начисленного налога по облагаемым оборотам и
суммой налога, относимого в зачет.
Данный порядок распространяется на все предприятия и организации,
являющиеся плательщиками налога на добавленную стоимость.
В виде формулы, механизм исчисления суммы НДС, можно
представить следующим образом:
НДСбюджет = НДСпол - НДСв зачет
Данная методика исчисления НДС носит название «косвенного
инвойсного» или зачетного метода счетам и является наиболее
распространенным в мировой практике.
Из вышеприведенной формулы следует, что вычитаемое НДСв зачет
может иметь место только в случае наличия в данный момент (или в
следующие периоды) НДСпол (за исключением нулевой ставки).
Другими словами, если полученные товары (работы, услуги)
используются не для получения дохода в целях предпринимательской
деятельности) и не для облагаемого оборота, в результате чего НДСпол
состоится, то на зачет уплаченного НДС нет оснований.
Из этого правила есть исключение основные средства и
нематериальные активы, используемые для собственных нужд,
отражаются в учете по стоимости приобретения, включая сумму
уплаченного налога на добавленную стоимость.
Например, приобретен принтер для собственных нужд стоимостью
480 тыс. сум с учетом НДС. Так как принтер относится к основным
средствам (если куплен не для перепродажи), он отражается в учете по
стоимости 480 тыс. сум, и уплаченный при его приобретении НДС к зачету
не принимается.
Налог иа добавленную стоимость, относимый в зачет. При
определении суммы налога, подлежащего взносу в бюджет, получатель
товаров (работ, услуг) имеет право на зачет сумм налога на добавленную
стоимость, уплаченного (подлежащего уплате) за получении товары,
175
работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях
облагаемой оборота, а также, если выполняются следующие условия:
1) получатель товаров (работ, услуг) является плательщиком налога на
добавленную стоимость;
2) поставщиком выставлен счет-фактура на реализованные товары
(работы, услуги), где отдельно выделена сумма НДС;
3) в случае импорта товаров - налог на добавленную стоимость уплачен
в бюджет;
4) в случаях, получения работ и услуг от нерезидента - налог на
добавленную стоимость фактически внесен в бюджет,
5) в случае предоставления отсрочек или рассрочек по уплате налога на
добавленную стоимость при импорте (в соответствии с таможенным
законодательством или решением правительства) суммой налога на
добавленную стоимость, относимой в зачет, будет являться фактически
уплаченная сумма налога.
По товарам (работам, услугам), которые поступили в течение
отчетного периода по счетам-фактурам, выписанным согласно условиям
договоров хозяйствующих субъектов в эквиваленте к иностранной валюте,
суммой налога на добавленную стоимость, относимого в зачет, является
сумма налога в денежной единице Республики Узбекистан - сум,
пересчитанной по курсу Центрального банка Республики Узбекистан на
дату выписки счета-фактуры
По импортированным товарам (работам, услугам) основанием для
зачета является грузовая таможенная декларация (ГТД), а также
декларация таможенной стоимости (ДТС), корректировка таможенной
стоимости (КТС), (акты выполненных работ, оказанных услуг) и
платежные документы, подтверждающие фактическую уплату налога на
добавленную стоимость.
По импортированным товарам суммой налога на добавленную
стоимость, относимого в зачет, является сумма налога, исчисленного в
соответствии с установленным порядком исходя из таможенной
стоимости, заявленной импортером (контрактной стоимости), которая
будет использоваться для облагаемого оборота при реализации.
В случае если налог на добавленную стоимость при ввозе на товары
исчислялся не от таможенной стоимости, заявленной импортером, а от
расчетной таможенной стоимости, исчисленной таможенными органами
176
для уплаты таможенных платежей, разница между фактически
уплаченным налогом при таможенном оформлении и относимым в зачет
относится в покупную стоимость импортированных товаров.
Пример, Таможенная стоимость, заявленная импортером на ввозимый
товар составляет 100 млн. сум. Расчетная таможенная стоимость для
уплаты таможенных платежей при импорте товара таможенными органами
определена в размере 200 млн. сум. Исчисленные суммы таможенных
платежей при таможенном оформлении: таможенная пошлина (30%) - 60
млн. сум, акциз (20%) - 40 млн. сум, НДС (20%) - 60 млн. сум.
(200+60+40)*20/100).
Сумма НДС, относимого в зачет - 40 млн. сум (100 (таможенная
стоимость, заявленная импортером) + 60 (таможенная пошлина) + 40
(акциз))*20/100).
Разница в сумме 20 млн. сум (60-40) относится в покупную стоимость
импортированного товара.
Не подлежит зачету сумма налога:
- по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым
предприятиями, освобожденными от налога на добавленную стоимость, а
также производящими товары (работы, услуги), освобожденные от налога
на добавленную стоимость;
- по приобретенным товарам (работам, услугам), не связанным с
предпринимательской деятельностью плательщика.
Сюда относится, например, использование материалов при ремонте
детского сада, находящегося на балансе предприятия. Сюда не относится
безвозмездная передача имущества кому бы то ни было (хотя это тоже
может не связано с предпринимательской деятельностью), так как
безвозмездная передача является облагаемым оборотом по НДС, и в этом
случае НДС, уплаченный при приобретении этого имущества,
принимается к зачету;
- по приобретенным основным средствам и нематериальным активам,
используемым для собственных производственных нужд;
- по внесенным товарам (работам, услугам и материальным ресурсам) в
качестве вклада в уставный капитал предприятия при их последующей
реализации или использовании для облагаемого, необлагаемого оборота и
для не предпринимательской деятельности.
При этом по импортированным товарам (работам, услугам и
177
материальным ресурсам), внесенным в качестве вклада в уставный капитал
предприятия при их последующей реализации или использовании для
облагаемого оборота, суммы уплаченного НДС принимаются к зачету в
общеустановленном порядке.
При получении вклада имуществом от иностранного учредителя
предприятие должно уплатить НДС при таможенном оформлении, и
именно эту уплаченную сумму НДС предприятию дано право отнести в
зачет.
При получении вклада имуществом от узбекского учредителя
предприятие не несет никаких затрат по НДС, поэтому и не относит его в
зачет.
- если сумма налога на добавленную стоимость по приобретенным
товарам (работам, услугам) в отчетном периоде отнесена в зачет, а в
последующих периодах эти материальные ресурсы использовались не в
предпринимательской деятельности и не для облагаемых поставок
налогоплательщика, то в этих (последующих) периодах производится
корректировка оборота и суммы налога в пункте1. Расчета налога на
добавленную стоимость.
Так, например, при выявлении порчи товарно-материальных
ценностей и при их списании, необходимо произвести корректировку
оборота и суммы налога в пункте 1. Расчета налога на добавленную
стоимость, если при их приобретении сумма уплаченного НДС была
отнесена в зачет.
Вообще при решении вопроса - подлежит или не подлежит зачету
сумма уплаченного при покупке товаров (работ, услуг) НДС, нужно
исходить из того, будут ли использованы эти товары (работы, услуги) для
получения дохода, а, значит, и налога на добавленную стоимость от
потребителя этих товаров. Ведь именно в уменьшение этой суммы
полученного от покупателя НДС может быть отнесен уплаченный
поставщикам налог при покупке. И, если доход от использования товаров
(работ, услуг) не будет получен, как в вышеприведенном примере
списания товарно-материальных ценностей, значит, и НДС также не будет
получен, и в этом случае уменьшать просто нечего.
Это правило распространяется также на юридические лица,
перешедшие на уплату единого налога (малые предприятия), единого
земельного налога, налога на валовой доход и т.д.
178
При этом, вышеназванные юридические лица, имеющие до перехода
на уплату названных налогов отрицательное сальдо по налогу на
добавленную стоимость, производят на эту сумму корректировку налога на
добавленную стоимость по пункту 1 последнего расчета по налогу на
добавленную стоимость и списывают ее на затраты производства
(обращения), а по торговым, снабженческо-сбытовым, заготовительным
предприятиям, в покупную стоимость товаров.
Например, снабженческо-сбытовая организация, будучи в сентябре
2003 года плательщиком НДС, получила товар на сумму 12000 тыс сум с
учетом НДС и сразу приняла к зачету уплаченную сумму налога на
добавленную стоимость 2000 тыс сум (12000/120%х20%) В сентябре из
приобретенного товара бьию реализована только часть - себестоимостью
4000 тыс сум, а остальная часть - себестоимостью 6000 тыс сум осталась
нереализованной. С 1 октября организация перешла на упрощенную
систему налогообложения и реализацию оставшегося товара произвела
уже без НДС. В этом случае на сумму налога на добавленную стоимость,
приходящуюся на реализованный после 1 октября товар и принятую ранее
к зачету, необходимо сделать корректировку по строке 1 Расчета НДС и
пересдать его Эта сумма составляет: (20 %х6000)=1200 тыс сум, которую,
при отсутствии переплаты по налогу, необходимо будет перечислить в
бюджет
В случае, когда предприятие имеет облагаемые обороты и обороты,
освобожденные от налога на добавленную стоимость, в зачет по налогу на
добавленную стоимость принимается сумма налога на добавленную
стоимость, приходящаяся на облагаемые поставки.
В исключение этого порядка предприятия коммунального хозяйства,
независимо от оказываемых коммунальных услуг населению или
предприятиям-потребителям, производят уплату налога на добавленную
стоимость только при положительном сальдо, то есть в случае превышения
поступлений налога на добавленную стоимость за оказанные услуги над
суммой уплаченного поставщикам налога за использованные
материальные ресурсы в целом по всей деятельности. При этом эти
предприятия сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную
поставщикам за материальные ресурсы, использованные при оказании
услуг населению, на издержки производства не относят, а принимают к
зачету.
179
Аналогичный порядок распространяется и на газосбытовые
организации предприятия «Бошкоммунгаз» агентства «Узкоммунхизмат».
При этом стоимость газа, отпускаемого газосбытовыми организациями
населению, не облагается налогом на добавленную стоимость.
В случае образования в отчетном периоде в целом по предприятию
отрицательного сальдо по налогу на добавленную стоимость оно
относится на затраты по производству и поставке коммунальных услуг (на
расходы периода) в этом отчетном периоде.
Переплата по НДС. Если за предыдущий отчетный период
образовалось превышение суммы налога на добавленную стоимость,
относимого в зачет, над суммой начисленного налога, то указанное
превышение засчитывается в периоде, следующим за отчетным.
В случае, если в целом по предприятию имеется превышение суммы
налога на добавленную стоимость, относимого в зачет, над суммой
начисленного налога за этот отчетный период, за счет применения
нулевого обложения по налогу на добавленную стоимость, то данное
превышение
(отрицательное
сальдо)
возмещается
в
порядке,
устанавливаемом Министерством финансов и Государственным
налоговым комитетом Республики Узбекистан, и не рассматривается как
излишне уплаченная сумма налога (переплата).
Излишне уплаченные суммы НДС, при условии отсутствия
задолженности перед бюджетом, могут возвращаться налогоплательщику в
тридцатидневный срок по его письменному заявлению или засчитываться
в счет будущих платежей.
Расчет суммы НДС, подлежащего уплате в бюджет. Расчеты по
налогу на добавленную стоимость представляются нарастающим итогом
по следующей форме:
180
Расчет
налога на добавленную стоимость за _______ 200_ г.
(отчетный период)
Показатели
1
1. Стоимость фактически поступившего сырья,
материалов, комплектующих изделий, топлива, работ,
услуг за отчетный период по полученным счетамфактурам, в том числе и импортированных, которые
будут использоваться для облагаемого оборота,
включая оборот по нулевой ставке - всего в том числе
для облагаемого оборота по экспортной продукции
2. Стоимость отгруженных товаров (работ, услуг)
всего
из них:
- не облагаемых налогом на добавленную стоимость
(справка по льготам прилагается)
- облагаемых по нулевой ставке в том числе по
экспортным поставкам
- облагаемых налогом на добавленную стоимость по
действующим ставкам
3. Сумма налога на добавленную стоимость,
исчисленная по расчету, (стр. 2 -стр. 1)
4. Сумма налога на добавленную стоимость,
исчисленная по предыдущему расчету, (стр 3
предыдущего расчета)
5. Сумма налога на добавленную стоимость,
подлежащая
а) к доплате
б) к уменьшению
Оборот Ставка Сумма
НДС
НДС
2
3
4
Как уже указывалось выше, налог на добавленную стоимость,
подлежащий уплате в бюджет определяется как разница между суммой
начисленного налога по облагаемым оборотам и суммой налога
относимого в зачет. Поэтому, рассчитывая подлежащую уплате в бюджет
сумму НДС, необходимо определить два показателя - сумму начисленного
налога по облагаемым оборотам и сумму налога, относимого в зачет.
В строке 1. Расчета НДС указываются данные о сумме НДС,
относимой в зачет, а именно:
- в графе 2 приводятся сведения о суммах по полученным счетамфактурам за фактически поступившие, в том числе и импортированные, в
течение отчетного периода товары (работы, услуги), которые будут
181
использоваться для облагаемого оборота, включая оборот по нулевой
ставке (без учета уплаченного НДС); если полученные ценности, работы,
услуги будут использованы не для облагаемого оборота (например, для
находящейся на балансе предприятия зоны отдыха), данные по ним не
отражаются по строке 1;
в графе 3 - указывается ставка НДС (обычно 20 %);
в графе 4 - сумма НДС, уплаченная по полученным счетам-фактурам.
В строке 2 приводятся сведения об оборотах по реализации с
разбивкой на обороты, необлагаемые НДС (случае льгот), облагаемые по
нулевой ставке и облагаемые по общей ставке 20 %, а также о сумме
начисленного НДС по облагаемым оборотам (гр. 4).
В строке 3 (гр. 4) отражается сумма НДС, подлежащая уплате в
бюджет, рассчитываемая как разница показателями первых двух строк
(стр. 2 - стр. 1); графы 2 и 3 больше не заполняются. И, так как расчет
производится нарастающим итогом, из полученной суммы необходимо
вычесть сумму налога на ^сбавленную стоимость, исчисленную по расчету
за предыдущий период (стр. 4 Расчета). Полученный результат отражается
в строке 5: положительный - в строке 5а, отрицательный - в строке 56.
Пример, Предприятие за отчетный период с января по март имеет
следующие данные: стоимость фактически поступившего сырья,
материалов, работ, услуг по полученным счетам-фактурам, которые будут
использоваться для облагаемого оборота, - 7500 тыс. сум,
стоимость отгруженных товаров, облагаемых налогом на добавленную
стоимость по действующим ставкам - 32000 тыс. сум,
сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная по
предыдущему расчету (в феврале) - 3100 тыс. сум;
в марте был произведен возврат бракованного материала, по которому
уплаченный НДС ранее был принят к зачету, на сумму 15 тыс. сум.
Согласно Инструкции по НДС № 1238 «если сумма налога на
добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) в
отчетном периоде отнесена в зачет, а в последующих периодах эти
«материальные ресурсы использовались не в предпринимательской
деятельности и не для облагаемых : налогоплательщика, то в этих
(последующих) периодах производится корректировка оборота и суммы
налога в пункте 1 Расчета налога на добавленную стоимость».
Следовательно, сумму, относимую к зачету в отчетном периоде,
182
необходимо уменьшить на (20 % х 15) = 3 тыс. сум, связанные с возвратом
материалов.
Поэтому с учетом корректировки в строке 1 (графа 2) отражается
(7500 - 15) = 7485 т. сум. В строке 1 (графа 4) - соответственно (20 % х
7500) - 3 = 1497 т. сум.
В строке 2 (графа 2) отражается сумма 32000 т. сум как «стоимость
отгруженных товаров (работ, услуг) всего» и в том числе «облагаемых
налогом на добавленную стоимость по действующим ставкам»; в строке 2
(графа 4) - сумма начисленного НДС по облагаемым оборотам - (20% х
32000) = 6400 т. сум. Сумма НДС, которую необходимо перечислить в
бюджет за отчетный период с января по март, составляет (6400 - 1497) =
4903 т. сум и отражается в строке 3 (гр. 4).
За предыдущий период (январь - февраль) была исчислена по расчету
(а, значит, и должна была быть оплачена в бюджет) сумма НДС, равная
3100 т. сум (стр.4). Следовательно, необходимо доплатить сумму 49033100)= 1803 т. сум.
Сроки уплаты налога и представления расчетов. Расчеты по налогу
на добавленную стоимость представляются предприятиями в органы
государственной налоговой службы по месту их налоговой регистрации
ежемесячно нарастающим итогом не позднее 15 числа месяца, следующего
за отчетным, и по итогам года - в срок представления годовой финансовой
отчетности.
На основании фактического оборота по реализации за
соответствующий месяц с учетом сумм, отнесенных в зачет, предприятия
уплачивают налог на добавленную стоимость до 15-го числа следующего
за отчетным месяца.
В случае уплаты предприятием излишних сумм налогов и сборов при
условии отсутствия задолженности по налогам и сборам эти суммы
возвращаются предприятию в тридцатидневный срок по его письменному
заявлению или засчитываются в счет будущих платежей.
НДС при экспорте работ и услуг. При экспорте работ и услуг в
вопросах налогообложения НДС важным моментом является определение
места реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг), так как
именно это является определяющим моментом при налогообложении
экспортных поставок (при определении экспорта). И поскольку именно
экспорт предоставляет право применять нулевую ставку НДС, то очень
183
важно определить, является ли рассматриваемая операция экспортом.
Если в отношении товара трудностей в этом вопросе не возникает, так
как при экспорте товаров имеет место фактический его вывоз с
таможенной территории Узбекистана на территорию другого государства,
то в отношении работ и услуг иногда очень сложно правильно определить
место их реализации.
При экспорте работ (услуг) местом реализации работ (услуг)
признается:
а) место нахождения недвижимого имущества, если работы (услуги)
связаны непосредственно с этим имуществом. К таким работам относятся
строительные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные
работы, работы по озеленению, услуги по сдаче имущества в аренду и т.п.;
Например, если строительные работы выполняются резидентом
Узбекистана на территории другого государства, это является экспортом.
б) место фактического осуществления работ (услуг), если они связаны
с движимым имуществом; например, стоимость наладки оборудования
резидентом Узбекистана на территории другого государства.
в) место фактического осуществления услуг, если они оказываются в
сфере культуры, искусства, образования, физической культуры или спорта
либо в иной аналогичной сфере деятельности; Например, если доход от
подобного вида услуг получен резидентом Узбекистана на территории
другого государства - это является экспортом услуг.
г) место фактического осуществления перевозок, если работы (услуги)
непосредственно связаны с этими перевозками. При этом местом
реализации таких работ (услуг) признается та сторона, на территорию
которой приходится более половины всего покрываемого расстояния;
то есть если перевозки осуществляются резидентом Узбекистана на
территории другого государства (по заказу нерезидента), это
рассматривается как экспорт услуг.
д) место экономической деятельности покупателя услуг - если
покупатель этих услуг имеет место нахождения в одном государстве, а
продавец в другом.
Положение данного пункта применяется в отношении услуг:
по передаче прав, в том числе объектов интеллектуальной
собственности, и иных личных неимущественных прав;
консультативных, юридических,
бухгалтерских,
инженерных,
184
рекламных, услуг по обработке данных и предоставлению информации и
аналогичных услуг;
по предоставлению персонала - в случае, если персонал работает в
месте экономической деятельности покупателя; Например, если доход от
услуг по рекламе продукции нерезидента (иностранного юридического
лица) в Узбекистане получен узбекским предприятием; Узбекистана в этом
(и подобных случаях) считается местом экономической деятельности
иностранного лица, и это не является экспортом услуг.
Местом реализации работ (услуг), не предусмотренных в пунктах «а»«д» данного разъяснения, является место осуществления экономической
деятельности хозяйствующего субъекта, выполняющего эти работы
(услуги).
Например,
туристические
услуги,
оказанные
узбекскими
туристическими фирмами иностранным лицам, не являются экспортом
услуг так как местом реализации этих услуг является место осуществления
экономической деятельности хозяйствующего субъекта, выполняющего
эти услуги - то есть Узбекистан.
Если реализация работ (услуг) носит вспомогательный характер по
отношению к реализации основных работ, местом реализации таких
вспомогательных услуг является место реализации основных работ
(услуг).
Документами, подтверждающими место выполнения работ (услуг),
являются:
• контракты с иностранными лицами;
• акты, справки или другие документы, подписанные продавцом и
покупателем работ (услуг);
• платежные документы, подтверждающие оплату иностранным лицом
(лицами) выполненных работ (услуг).
Если, в дополнение к вышеперечисленным условиям, оплата за
выполненные для иностранных лиц работы (услуги) производится в СКВ,
и оказанные работы (услуги) считаются экспортом, предприятие - резидент
Узбекистана, имеет все основания для применения нулевой ставки по
налогу на добавленную стоимость.
НДС при импорте работ и услуг. Объектом обложения налогом на
добавленную стоимость в данном случае являются работы и услуги,
«импортируемые на территорию республики в соответствии с
185
заключенными договорами (контрактами).
Порядок расчета и уплаты НДС при импорте товаров рассматривается
в главе 3 разделе III «Таможенные платежи».
По импортируемым работам (услугам) с 25 апреля 2002 года следует
руководствоваться инструкцией «О порядке исчисления и уплаты налога
на добавленную стоимость в отношении работ (услуг), импортируемых на
территорию Республики Узбекистан» (№ 1123 от 15.04.2002 г.).
Плательщиками налога на добавленную стоимость по импортируемым
работам (услугам) являются юридические лица, импортирующие эти
работы и услуги на территорию Республики Узбекистан. Налог на
добавленную стоимость по импортируемым работам (услугам)
исчисляется по следующей формуле:
Сндс = С х Н/100, где:
Сндс - сумма налога на добавленную стоимость;
С - стоимость импортируемых работ, услуг, подтверждаемая актами,
ставками или другими документами;
Н - ставка налога на добавленную стоимость в процентах.
Основные правила исчисления НДС по импортируемый работам
(услугам):
- работы, услуги, предоставленные нерезидентом, который не является
плательщиком налога на добавленную стоимость в Р.Уз, являются
оборотом резидента Республики Узбекистан, получающего работы, у если
местом их реализации является таможенная территория Р.Уз, и подлежат
обложению налогом на добавленную стоимость.
То есть, если получены работы (услуги) от нерезидента на территории
Узбекистана, - их стоимость является налогооблагаемым оборотом
- размер облагаемого оборота у получателя работ, услуг определяется
исходя из суммы, подлежащей уплате нерезиденту, с учетом суммы
налога, подлежащего удержанию у источника выплаты ему дохода из
источников в Р.Уз.
- сумма налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в
бюджет определяется путем применения ставки НДС (20 %) к размеру
облагаемого оборота.
- исчисленная сумма налога на добавленную стоимость уплачивается в
186
течение 5 дней с момента фактического выполнения услуг. Если
предоставленные работы и услуги являются освобожденными от НДС,
НДС не уплачивается.
Платежный документ, подтверждающий уплату налога на
добавленную стоимость по импортируемым работам (услугам), дает право
на зачет суммы налога при определении взаиморасчетов с бюджетом у
плательщиков НДС.
У неплательщиков НДС сумма уплаченного налога на добавленную
стоимость относится на затраты вместе со стоимостью импортируемых
работ (услуг).
Пример, Предприятию оказаны консалтинговые услуги нерезидентом
на сумму 800 тыс. сум. В этом случае предприятие обязано начислить НДС
по ставке 20 %, т.е 160 тыс. сумов и перечислить их в бюджет здесь
применяется правило налогообложения у источника выплаты). Эту сумму
предприятие имеет право отнести в зачет. Нерезиденту следует
перечислить заработанный им доход (800 тыс. сум) за минусом налога на
доход, также удерживаемого у источника выплаты.
Здесь следует добавить, что при получении услуг от нерезидента, НДС
должен быть начислен и уплачен в бюджет) даже в том случае, если
предприятие - резидент Узбекистана - не является плательщиком этого
налога (например, плательщик единого налога, налога с валовой выручки и
проч.). То есть при импорте работ (услуг) ситуация аналогична импорту
товаров, когда НДС на таможне уплачивается всеми предприятиями,
независимо от того, являются они плательщиками НДС или нет.
Импорт работ и услуг, освобождаемый от налога на добавленную
стоимость:
а) работы, услуги, полученные юридическими лицами, включая
нерезидентов Республики Узбекистан, за счет займов и грантов,
представленных международными и зарубежными правительственными
финансовыми и экономическими организациями по договорам
(соглашениям), заключенным Республикой Узбекистан;
б) работы и услуги, ввозимые на территорию Республики Узбекистан
за счет бюджетных ассигнований по заказам бюджетных организаций;
в) импортируемые работы и услуги, в соответствии со статьей 71
Налогового кодекса Республики Узбекистан, то есть освобожденные от
налога на добавленную стоимость.
187
Налог на добавленную стоимость по импортируемым работам и
услугам начисляется на основании документов, подтверждающих факт
выполнения работ, услуг, исходя из их стоимости, пересчитанной по курсу
Центрального банка на дату составления этих документов, и уплачивается
на основании платежного поручения, выписанного импортирующим их
лицом, в котором делается запись: «уплата суммы налога на добавленную
стоимость по импортируемым работам, услугам». Платежные поручения
выписываются лицом, импортирующим работы и услуги.
Налог на добавленную стоимость по импортируемым работам,
услугам уплачивается в бюджет (в налоговые органы по месту регистрации
резидента) в течение 5 дней со дня фактического выполнения работ, услуг.
Расчет по налогу на добавленную стоимость за импортируемые
работы, услуги представляется налоговым органам, не позднее 15 числа
месяца, следующего за отчетным, в котором произведены импортируемые
работы, услуги.
Налог на добавленную стоимость оплачивается только в
национальной валюте - сум.
Задачи
Задача №1 Предприятие, плательщик НДС, закупило 400 кг краски
на сумму 1200 тыс сум с НДС. Из купленного количества:
- 50 кг было возвращено из-за плохого качества
- 100 кг безвозмездно передано детскому дому
- 20 кг истрачено на ремонт своего клуба
- 180 кг отпущено в производство
Какую сумму НДС предприятие имеет право отнести в зачет?
Решение
Уплаченный НДС = 1200/120 % х 20 % =200 тыс. сум
Чистая цена 1 кг краски = (1200-200) /400 кг = 2,5 тыс. сум
НДС на 1 кг краски = 20 % х 2,5 = 0,5 тыс. сум
Если бы вся купленная краска была использована (или предполагалось
ее использовать) в предпринимательской деятельности (или для
облагаемых оборотов), то весь уплаченный при покупке краски НДС - 200
тыс. сум предприятие имело бы право взять в зачет.
Однако 50 кг краски было возвращено, (50х0,5)=25 тыс. сум НДС
подлежит корректировке, если предприятие сразу взяло весь уплаченный
НДС в зачет.
188
Что касается безвозмездной передачи, то она является облагаемым
НДС оборотом, поэтому по этому количеству краски следует взять
уплаченный НДС в зачет.
Ремонт клуба не связан с предпринимательской деятельностью,
поэтому по количеству краски, истраченному на ремонт, НДС в зачет не
берется - 20 кг х 0,5=10 тыс. сум. Краска должна быть списана на ремонт с
учетом НДС.
Итого можно отнести в зачет: 200-25-10=165 тыс. сум.
Задача № 2
Предприятие - резидент Республики Узбекистан заключило договор с
английской юридической компанией на оказание юридических услуг.
Английская юридическая компания оказала юридические услуги на
сумму 8000 долл, на момент подписания акта выполненных работ курс
доллара в Узбекистане составлял 631 сум за 1 доллар
Определить НДС по импортируемым услугам?
Решение
Стоимость оказанных юридических услуг является облагаемым НДС
импортом услуг, так как они оказаны на территории Республики
Узбекистан. НДС вычисляется следующим образом:
20% х (8000 долл х 631 сум/долл.)= 1009600 сум. Рассчитанный таким
образом НДС должен быть перечислен узбекистанским предприятием в
бюджет в течение 5-и дней после фактического оказания услуг.
Задача для самостоятельного решения
За отчетный период 2004 года производственное предприятие,
плательщик НДС имеет следующие показатели:
Выручка от реализации продукции - 2400 тыс. сум
В т ч. стоимость возвратной тары - 150 тыс. сум
Безвозмездно передано продукции себестоимостью - 100 тыс. сум.
Штрафы полученные - 30 тыс. сум.
Проценты банка полученные - 12 тыс. сум
Реализованы нематериальные активы предприятия за 200 тыс. сум (их
первоначальная стоимость - 600, накопленная амортизация - 420 тыс сум)
Выручка от реализации неликвидных запасов сырья - 96 тыс. сум, их
себестоимость - 85 тыс сум.
189
Получены счета-фактуры с НДС за:
- сырье - 480 тыс. сум,
- аренду производственного помещения - 150 тыс. сум
- сотовая связь - 60 тыс. сум
Вопрос: какова сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая
уплате в бюджет за отчетный период?
Задача для самостоятельного решения.
Предприятие,
плательщик
НДС,
производит
одеяла.
Производственная себестоимость одного одеяла - 5 тыс сум. Цена
За отчетный период
реализации одного одеяла - 9 тыс.сум без НДС.
2004 года реализовано одеял:
300 шт. - на внутреннем рынке
500 шт. - на экспорт за СКВ (по цене, эквивалентной 9 тыс. сум)
10 шт. безвозмездно передано детскому дому;
40 шт. продано работникам предприятия по 4 тыс.сум;
5 шт. подарено на юбилей главному бухгалтеру
Вопрос: чему равна сумма начисленного от реализации НДС?
190
ТЕМА-8: АКЦИЗНЫЙ НАЛОГ
1.
2.
3.
4.
План:
Экономическое содержание и особенности построения акцизов.
Плательщики налога и объект налогообложения.
Налоговые ставки и льготы.
Сроки уплаты налога и представления расчетов.
С точки зрения налоговой психологии все налоги на предметы
потребления, в том числе и акцизы, обладают преимуществом: они
невидимо для глаза содержатся в цене товара, которую покупатель платит,
не будучи точно осведомлен о величине налога, заложенного в цене
товара. Это делает косвенные налоги, которые лучше было бы назвать
незаметными, любимым детищем правительств.
Акцизы - это разновидность косвенных налогов на товары и услуги,
включаемые в цену изделия или тариф, но в отличие от налога на
добавленную стоимость ограничены определенными их видами и
группами. Слово «Акциз» имеет французское происхождение и в переводе
означает «отрубить» Отсюда и специфика этого платежа. Акцизы
включаются в цену товаров и позволяют государству изъять или
«отрубить» часть стоимости, которая не отражает ни эффективность
производства, ни особые потребительские свойства, а является лишь
следствием особых условий производства и реализации так называемых
подакцизных товаров.
Основные отличительные черты акцизов следующие:
Акцизы часто возникают в том случае, если цена равновесия на какойлибо товар, например, на водку, табак, кофе (для Узбекистана - также
хлопковое масло), устойчиво и значительно отклоняется от издержек
производства. Государство с помощью акцизов изымает ту часть
стоимости, которая не отражает фактическую эффективность товаров и
его потребительские свойства, а является лишь следствием особых
условий производства и реализации. Если бы государство не изымало
акциз, то производители подакцизных товаров имели бы незаслуженно
высокую прибыль.
Акцизы могут устанавливаться на товары, потребление которых
общество не считает полезным - спиртные напитки, табачные изделия
191
и
бензин. Таким
образом,
акцизы
являются
инструментом
регулирования потребления. С их помощью государство пытается
с одной стороны, сдерживать потребление иррациональных товаров
(табак, вино – водочные изделия и т.д.), способных нанести ущерб
здоровью человека, обществу и окружающей среде, а с другой, изыскать
средства для финансирования преодоления возможных последствий от
потребления таких товаров. Это в какой-то мере обеспечивает налогу
поддержку населения, которому представляется справедливым, что
потребители, увлекающиеся алкоголем, курением, загрязняющие
окружающую среду автомобилями, должны хотя бы заплатить за это
государству, причем, чем больше бутылок вина, пачек сигарет или литров
бензина будет куплено, тем больше денег получит государство.
Как и все косвенные налоги, акцизы выполняют четко выраженную
фискальную функцию, то есть достаточно хорошо пополняют бюджет.
Раньше акцизами облагались предметы роскоши или высокодоходные
сферы и виды деятельности. По мере роста материальной обеспеченности
широких слоев граждан расширилась и сфера социально оправданного
применения акцизов Эволюция косвенных налогов, таким образом,
заключалась в следующем: от однократного обложения узкого круга
товаров к многократному обложению практически всех товаров, на всех
стадиях их обработки и реализации, то есть от акциза к налогу с оборота и
затем к налогу на добавленную стоимость.
Акцизы также используются для регулирования процесса
ценообразования у естественных монополистов (именно этим объясняется
наличие в текущем законодательстве в качестве подакцизных товаров газа, нефти).
Акцизами облагаются товары, произведенные на территории
Республики Узбекистан и импортируемые на ее территорию. Ставки
акцизов утверждаются Кабинетом Министров Р.Уз и могут
устанавливаться:
• в процентах к стоимости товара - адвалорные ставки;
• в абсолютной сумме на единицу измерения в натуральном
выражении - твердые ставки.
Следует отметить, что в Узбекистане, в отличие от многих развитых
стран, акцизным налогом облагается широкий перечень продуктов и
товаров первой необходимости, таких, как хлопковое масло. То есть
192
нарушается основной принцип акцизного налогообложения: обложение
товаров, спрос на которых практически не зависит от роста их цены - это в
основном предметы роскоши, а также товаров, вредных для здоровья
граждан и общества.
Особенности исчисления акцизов по отечественным подакцизным
товарам. По отечественным товарам следует руководствоваться
Инструкцией № 11 Об от 11.03.2002 г. «О порядке исчисления и уплаты
акцизного налога юридическими лицами по товарам, производимыми в
Республике Узбекистан»
Согласно этой инструкции:
Акцизный налог представляет собой часть чистого дохода, вносимого
(изымаемого) в бюджет в виде косвенного налога, который учитывается в
цене и в базе обложения налогом на добавленную стоимость.
Плательщиками акцизного налога являются юридические лица,
независимо от формы собственности, производящие подакцизные товары.
В целях налогообложения под юридическими лицами также понимаются
обособленные подразделения, имеющие в собственности, в хозяйственном
ведении или оперативном управлении имущество и отвечающие по своим
обязательствам этим имуществом, а также имеющие самостоятельный
баланс и расчетный счет.
Объектом налогообложения для подакцизных товаров являются:
по алкогольной продукции (с 1 января 2003 г) - объем реализованной
алкогольной продукции в натуральном выражении, в отношении которой
установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной
сумме на единицу объема 100% безводного спирта, содержащегося в
отгруженном товаре, или на единицу объема продукции);
по другой подакцизной продукции - стоимость отгруженного товара,
включая произведенный из давальческого сырья, по
договорным
(свободным) ценам (включающим в себя сумму акцизного налога) без
учета налога на добавленную стоимость, или его физический объем.
Подакцизный товар передаваемый безвозмездно, также является
объектом налогообложения. При этом объектом налогообложения
являются по алкогольной продукции - объем отгруженной алкогольной
продукции в натуральном выражении, в отношении которой установлены
твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на
единицу объема 100% безводного спирта, содержащегося в отгруженном
193
товаре), по другой подакцизной продукции - стоимость, рассчитанная
исходя из уровня расчетных (оптовых) цен, сложившихся у
налогоплательщика на момент передачи товара, но не ниже фактически
сложившихся затрат по производству данного подакцизного товара.
Сумма акцизного налога по алкогольной продукции на единицу
продукции (1 литр) определяется по следующей формуле:
(П х А) /100%,
где: П - крепость готовой алкогольной продукции (%) (независимо от
вида сырья, из которого приготовлен спирт),
А - ставка акцизного налога на единицу продукции в сумах.
Пример расчета акцизного налога по алкогольной продукции
(на 1 литр водки)
1
2
3
4
5
Объем спирта, содержащегося в водке (%)
40%
Сумма акцизного налога на 1 литр безводного этилового спирта по 2600
водке перечисляемая в бюджет (сум)
Сумма акцизного налога на 1 читр безводного этилового спирта по 60
водке, направтяемая на специальный счет ХК "Узплодоовощвинпромхолдинг' (сум)
Сумма акцизного налога, перечисляемая в бюджет (стр 1 х стр 2 / 100%) 1040
(сум за 1 литр водки)
Сумма акцизного налога, направляемая на специальный счет ХК 24
"Узплодоовощвинпром-холдинг" (стр 1 х стр 3 /100%) (сум за 1 литр
водки)
При реализации 10 тыс. дал водки сумма акцизного налога,
уплачиваемая в бюджет, составит (стр 4 х 100 000 литр) 104 млн. сум
При реализации 10 тыс. дал водки сумма налога, направляемая на
специальный счет ХК "Узплодоовощвинпром-холдинг", составит (стр 5 х
100000 литр) 2,4 млн. сум
Расчет по всем видам алкогольной продукции с объемным
содержанием спирта этилового от 30% выше, а также коньяку (бренди)
производится аналогично с указанным примером расчета.
194
Условный пример расчета акцизного налога
(в расчете на 1 тыс, дал)
Наименова Перечисляемая в
ние
бюджет сумма
продукции акцизного налога
на 1 литр
безводного
этилового спирта
(по вину сухому
на 1 литр, по
шампанскому на 1
бутылку) по
продукции (сум)
1
Водка
Коньяк
Алкогольн
ая
продукция
с
содержани
ем спирта
от 30 % и
выше
Вино сухое
Щампанск
ое
Направляемая на
Содержан Количество
Сумма
Сумма
специальный счет ХК
ие
реализован акцизного
акцизного
"Узплодоовощвинпро спирта в
ной
налога,
налога,
м- холдинг" сумма продукци продукции подлежаща подлежащая
акцизного налога на
и%
(литров) по
я
перечислению
1 литр безводного
Шампанско перечислен
на
этилового спирта (по
му
ию
специальный
вину сухому на 1
(бутылок) в бюджет
счет
литр, по шампанскому
(гр.2хгр.4)
ХК
на 1 бутылку) (сум)
/100)хгр.5) "Узплодоовощ
*(гр.2хгр.5)
вин
(сум)
пром-холдинг"
(гр.Зхгр.4)
/100)хгр.5)
*(гр.3хгр.5)
(сум)
2
2600
3940
2600
3
60
60
60
4
40
42
38
5
10000
10000
10000
6
10400000
16548000
9 880 000
7
240 000
252 000
228 000
273,9
182
12
12
-
10000
10000
2739000
1820000
120000
120000
Примечание: при исчислении суммы акцизного налога по вину сухому
и шампанскому: по вину сухому количество реализованной продукции
берется в литрах, по шампанскому - в бутылках.
Сумма акцизного налога по прочей продукции определяется по
следующей формуле:
(О х А) /100, где:
О - договорная (свободная) цена, включающая в себя акцизный налог,
без НДС;
А - ставка акцизного налога.
Для расчета суммы акцизного налога определяется договорная
(свободная) цена (включая акциз) по следующей формуле:
195
О = (С х 100) /100 - А, где:
О - договорная (свободная) цена, включая акцизный налог без НДС;
С - расчетная цена предприятия (нормативные затраты и нормы
прибыли);
А - ставка акцизного налога.
Ставки акцизного налога на подакцизные товары, производимые в
Республике Узбекистан утверждаются Кабинетом Министров Р.Уз и могут
устанавливаться:
в процентах к стоимости товара - адвалорные ставки;
в абсолютной сумме на единицу измерения в натуральном выражении
- твердые ставки.
С 1 января 2004 года установлен:
- единый порядок налогообложения акцизным налогом этилового
спирта, предусматривающий реализацию этилового спирта для всех
потребителей с начислением акцизного налога в фиксированных размерах
(сумах) на единицу измерения. При этом сумма акцизного налога,
уплаченная предприятиями - производителями подакцизной продукции в
стоимости спирта, принимается к зачету при исчислении акцизного налога
на готовую продукцию. Аналогичная ставка и порядок зачета акцизного
налога по спирту вводится для предприятий, производящих спирт для
собственного потребления;
- исчисление акцизного налога на виноматериалы и пиво по ставкам,
установленным в фиксированных размерах (сумах) на единицу измерения.
При этом виноматериалы реализуются всем потребителям, включая
предприятия ХК "Узплодоовощвинпром-холдинг" и Минсельхоза для
производства вина, с начислением акцизного налога, который принимается
к зачету при производстве готовой подакцизной продукции.
При сохранении общей ставки акцизного налога на масло
растительное в размере 19 процентов снижена ставка акцизного налога на
масло хлопковое техническое (непригодное для включения в состав
пищевых продуктов, с кислотным числом более 0,3 мг КОН/г до 67
процентов).
Акцизный налог по товарам, маркированным акцизными марками,
исчисляется в общеустановленном порядке. Номинальная стоимость
акцизных марок не засчитывается в счет уплаты акцизного налога, а
196
относится на расходы периода.
При исчислении акцизного налога на продукцию, вырабатываемую из
давальческого сырья, оборот по реализации продукции, облагаемый
акцизным налогом, определяется исходя из стоимости работ по
производству этих товаров и стоимости давальческого сырья.
Плательщиком акцизного налога в данном случае является предприятие,
реализующее подакцизную продукцию.
Льготы по акцизному налогу. Акцизным налогом не облагаются:
а) поставка подакцизных товаров на экспорт, за исключением
отдельных товаров, перечень которых определяется Кабинетом Министров
Республики Узбекистан;
6) поставка масла хлопкового, используемого на производство
саломаса и масла «Узбекистан»;
в) специализированная мебель для нужд системы народного
образования и здравоохранения, производимая в Республике Узбекистан.
Под специализированной мебелью в целях предоставления льгот
понимается мебель, реализуемая:
для
оснащения
государственных
и
негосударственных
образовательных и медицинских учреждений;
подведомственным снабженческо-сбытовым организациям для
оснащения систем образования и здравоохранения.
При реализации данной мебели иным потребителям она облагается
акцизным налогом в установленном порядке.
Данная льгота предоставляется при наличии контрактов (договоров),
заключенных на приобретение специализированной мебели для оснащения
систем образования и здравоохранения.
г) реализация спирта предприятиями ассоциации «Узхимпром»
предприятиям
компании
«Узплодоовощвинпром-холдинг»
и
Минсельводхоза для производства алкогольной продукции.
д) реализация виноматериалов для производства вина предприятиям
ХК «Узплодоовощвинпром-холдинг» и Минсельводхоза.
В соответствии с постановлением Кабинета Министров Республики
Узбекистан от 13 ноября 2002 года N 390 «О мерах по стимулированию
насыщения рынка потребительскими товарами и совершенствованию
взаимоотношений
производителей
и
торгующих
организаций»
предприятия,
производящие
подакцизные
непродовольственные
197
потребительские товары (за исключением табачных, ювелирных изделий,
мыла хозяйственного и туалетного, а также бензина), освобождаются от
уплаты в бюджет акцизного налога при условии целевого направления
высвобождаемых средств на увеличение производства, расширение
ассортимента и повышения конкурентоспособности выпускаемых
потребительских товаров.
Уплата акцизного налога. Сумма акцизного налога, исчисленная
плательщиками исходя из фактического объема реализации, уплачивается
в бюджет в следующие сроки:
до 13 числа текущего месяца - за первую декаду текущего месяца;
до 23 числа текущего месяца - за вторую декаду текущего месяца;
до 3 числа следующего месяца - за остальные дни отчетного месяца.
Датой реализации считается день отгрузки продукции, указанный в
товаропроизводительных документах.
Поступившая сумма акцизного налога по декадным платежам
отражается органами государственной налоговой службы в лицевых счетах
налогоплательщиков одновременно в графах «начисление» и «уплата»
налога.
Налогоплательщик представляет в орган налоговой службы, где он
зарегистрирован, расчеты по акцизному налогу (отдельно по алкогольной
и прочей продукции) ежемесячно до 20 числа месяца, следующего за
отчетным, с приложением к нему расшифровки сумм необлагаемых
оборотов.
Суммы акцизного налога, внесенные декадными платежами в течение
отчетного периода, подлежат зачету в сумме налога, исчисленного по
расчету за соответствующий отчетный период.
198
РАСЧЕТ
акцизного налога по алкогольной продукции
за ____ месяц 200__ г
1
1 декада
II декада
III декада
ИТОГО
за месяц
Наиме
Объем
Сумма
новани спирта
акцизного
е
содержаще налога на 1
товара
гося в
литр
алкогольн
безводного
ой
спирта
продукции (продукции), на
(литр)
1 бут,
перечисляемая
в бюджет (сум)
2
3
4
Количество
реализован
ной
продукции
(литр, бут)
Начислено
акцизного
налога,
подлежащего
взносу в
бюджет (гр 3 х
гр 4), (гр 4 х гр
5)*
Суммы
акцизног
о налога,
уплаченн
ые
декадны
ми
платежам
и
Сальдо
расчетов с
бюджетом К
уменьшению
-К доплате +
(гр 6 - гр 7)
5
6
7
8
Пример заполнения формы расчета.
Например, за отчетный период реализовано 5000 литров коньяка
крепостью 42 %.
В гр. 3 в последней строке пишется 42 %.
Расчет может вестись как в литрах, так и в бутылках. Так как
реализацию мы отразили в литрах, то и все расчеты должны вестись в
литрах.
В графе 4 (в последней строке) отражается сумма акцизного налога на
1 литр продукции, которая подсчитывается перемножением ставки
акцизного налога (для коньяка - 4000 сум) на крепость напитка. Таким
образом, в гр 4 отражаем величину - (4000x42%) = 1680 сум
В графе 5 (в последней строке) отражается фактическая реализация 5000 литров.
В графе 6 (в последней строке) отражается начисленная сумма
акцизного налога по реализованной продукции - (1680 сум/литр х 5000
литров) = 8400000 сум.
Итого наши обязательства в бюджет - 8400000 сум.
В гр 7 отражаются суммы уплаченных авансовых платежей. Если мы
каждую декаду перечисляли по 2750000 сум (что и отражаем построчно в
форме расчета), всего перечислено - (3x2750000) = 8250000 сум, что и
отражается в строке «Итого» данной графы.
В гр.8 отражаются результаты наших взаимоотношений с бюджетом:
199
обязательства перед бюджетом составляют 8400000 сум, а перечислено в
виде авансовых платежей 8250000 сум. Итого нам необходимо доплатить
(8400000-8250000) = 150000 сум. Эту сумму и отражаем в последней
строке данной графы со знаком «+».
В том числе необходимо направить на специальный счет ХК
«Узплодоовощвинпром-холдинг» сумму акцизного налога из расчета 60
сум на 1 литр безводного этилового спирта (при условии выполнения
установленных прогнозных платежей и отсутствии недоимки по платежам
в бюджет).
Сумма акцизного налога, направляемая на специальный счет ХК
«Узплодоовощвинпром-холдинг» -(60x42%) = 25,2 сум за 1 литр коньяка;
всего необходимо перечислить - (25,2сум за 1л х 5000л) = 126000 сум.
Следующая нижеприведенная форма расчета - по прочим
подакцизным товарам - заполняется гораздо проще. В ней должен быть
выделен облагаемый оборот, при условии, что предприятие осуществляет
как облагаемые, так и не облагаемые акцизным налогом поставки. Ставка
акцизного налога применяется к облагаемому обороту.
В случае производства подакцизного товара из сырья (продукции), по
которому был уплачен акцизный налог на территории Республики
Узбекистан, сумма акцизного налога, уплаченная по сырью (продукции),
подлежит зачету при начислении сумм акцизного налога на готовую
продукцию, что и отражается в последней строке гр 8.
Для осуществления контроля за суммой акцизного налога,
подлежащего зачету, поставщики сырья продукции) должны выделять в
товаросопроводительных
документах
сумму
акцизного
налога,
подлежащего взносу в бюджет по отгруженному сырью (продукции)
отдельной строкой.
Сумма акцизного налога, подлежащая зачету, учитывается на
отдельном аналитическом счете и в соответствующей доле списывается в
дебет счета «Расчеты с бюджетом» по мере списания сырья на
производство.
В случае если сумма акцизного налога по приобретаемому
подакцизному сырью (продукции) в товаросопроводительных документах
не выделяется расчетным путем, она не исчисляется и к зачету по готовой
продукции не принимается.
Не подлежит зачету сумма акцизного налога, начисленного по спирту,
200
выработанному предприятиями компании
холдинг» для собственного потребления.
«Узплодоовощвинпром-
Задача
Подсчитать сумму акцизного налога, начисленного к уплате в бюджет
по производимому туалетному мылу, если суммарные затраты
предприятия на производство 1 куска реализованного мыла - 180 сумов,
норма прибыли - 25 %, ставка акцизного налога - 20 %
Решение
Расчетная цена 1 куска мыла (затраты плюс норма прибыли)
180+25%х 180=225 сум.
Облагаемый оборот = 100x225 / 100-20 = 281,25 сум. Сумма акцизного
налога = 20 % х 281,25 = 56,25 сума
Задача для самостоятельного решения
Подсчитать сумму акцизного налога при реализации 20 тыс. бутылок
водки (по 0,5л), если объем содержащегося в водке спирта составляет 41
%.
Вопросы для самопроверки:
1.
Какие предприятие являются плательщиками акцизного
налога?
2.
Что является объектом налогообложения акцизного налога?
3.
Какие ставки применяется при акцизном налогообложение?
4.
Какие льготы представляются налогоплательщикам по
акцизному налогу?
5.
Сроки уплаты акцизного налога?
201
ТЕМА-9: НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО ЮРИДИЧЕСКИХ ЛИЦ
1.
2.
3.
4.
План:
Плательщики налога на имущество юридических лиц.
Объекты налогообложения и порядок исчисления облагаемого
имущества.
Ставки и льготы по налогу.
Порядок составления и представления расчетов налога и сроки
уплаты.
Налогообложение
имущества
предприятий
производится
в
соответствии с Налоговым Кодексом Республики Узбекистан и
Инструкцией «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на
имущество юридических лиц» (рег. МЮ № 1107 от 11 03.2002 г.)
Плательщики налога. Плательщиками налога на имущество являются
юридические лица, имеющие налогооблагаемое имущество, за
исключением:
микрофирм и малых предприятий - плательщиков единого налога;
сельскохозяйственных товаропроизводителей - плательщиков
единого земельного налога - по основному виду деятельности;
осуществляющих
только
виды
юридических
лиц,
предпринимательской деятельности, по которым установлена уплата
фиксированного налога;
юридических лиц, осуществляющих организацию лотерей,
тотализаторов и других основанных на риске игр - по основном виду
деятельности;
При этом в случае, если юридические лица, для которых установлен
особый порядок налогообложения, наряду с основным видом деятельности
занимаются другими видами деятельности, они должны вести раздельный
учет и уплачивать налог на имущество в соответствии с
законодательством.
Плательщики единого налога с 2002 года уплачивают налог на
имущество по имуществу (основным средствам и нематериальным
активам), сданному в аренду.
В целях налогообложения к юридическим лицам относятся также и
обособленные подразделения, имеющие в собственности, хозяйственном
202
ведении или оперативном управлении имущество и отвечающие по своим
обязательствам имуществом, а также имеющие самостоятельный баланс и
расчетный счет
Механизм расчета и уплаты налога на имущество. Объектом
налогообложения является среднегодовая остаточная стоимость основных
средств (за исключением стоимости земли, приобретенной в собственность
в соответствии с законодательством) и нематериальных активов, а также
стоимость не завершенного в установленные сроки объекта строительства.
Объектом налогообложения является также стоимость не
установленного в нормативные сроки оборудования.
Среднегодовая остаточная стоимость имущества предприятия
определяется как частное от деления на 12 суммы, полученной от
сложения половины стоимости имущества на 1 января отчетного года и на
1 января года, следующего за отчетным, и суммы стоимости имущества на
каждое первое число всех остальных месяцев отчетного периода по
следующей формуле:
на 1 янв. + на 1фев. + …. + на 1 дек. + на 1 янв
Среднегодовая остаточная
стоимость
=
2
2
12
Если имущество введено в действие в первой половине месяца,
то при подсчете среднегодовой остаточной стоимости имущества месяц
ввода принимается за полный месяц. Например, приобретены основные
средства 12 апреля. В этом случае их среднегодовая стоимость
рассчитывается начиная с 1 апреля. Если имущество введено в действие во
второй половине месяца, среднегодовая остаточная стоимость
рассчитывается начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем
ввода в действие. Например, приобретены основные средства 23 октября.
В этом случае их среднегодовая стоимость рассчитывается начиная с I
ноября. Для определения налогооблагаемой базы принимаются суммы по
следующим счетам бухгалтерского учета (за вычетом износа):
счета учета основных средств:
счета учета долгосрочно арендуемых основных средств;
счета учета нематериальных активов.
203
счета учета капитальных вложений - в части не завершенного в
установленные сроки объекта строительства;
счета учета оборудования к установке - в части неустановленного
оборудования в нормативные сроки.
В соответствии с изменениями и дополнениями в Налоговый кодекс
Республики Узбекистан с 1 января 2003 года в объект обложения
включается
стоимость
не
установленного
(неиспользуемого)
оборудования, а также незавершенного в установленные нормативные
сроки строительства При этом за не установленное в нормативные сроки
оборудование (неиспользуемое оборудование) налог уплачивается по
удвоенной ставке.
Поскольку сумма налога на имущество напрямую зависит от
остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов, очень
важно правильно ее определить. И так как остаточная стоимость зависит
от суммы накопленной амортизации, следовательно, особо встает вопрос
правильного применения амортизационных норм. И здесь следует
учитывать, что, если предприятие применяет согласно своей учетной
политике методы амортизации, отличные от установленного Налоговым
кодексом метода (равномерного прямолинейного), то в целях
налогообложения следует рассчитывать амортизацию только равномерным
прямолинейным методом, то есть согласно статьи 23 НК Р.Уз.
Другими словами, если предприятие применяет согласно своей
учетной политике методы амортизации, отличные от равномерного
прямолинейного, ему придется считать амортизацию дважды: один раз для бухгалтерского учета - методом, утвержденным учетной политикой,
другой раз - для налогового учета - равномерным прямолинейным
методом.
При расчете амортизации нематериальных активов необходимо
помнить положения статьи 24 НК Р.Уз, согласно которой она определяется
ежемесячно по нормам, рассчитанным юридическим лицом исходя из
первоначальной стоимости нематериальных активов и срока полезного
использования (но не более срока деятельности юридического лица).
По нематериальным активам, по которым невозможно определить
срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в
расчете на пять лет (но не более срока деятельности юридического лица).
По гудвиллу срок полезного использования не должен превышать 20
204
лет.
Исходя из предполагаемой среднегодовой остаточной стоимости
имущества отчетного года и ставки налога предприятия самостоятельно
определяют сумму текущих платежей в бюджет и до 10 января
представляют органам налоговой службы справку о текущих платежах
налога на имущество.
Текущие платежи производятся ежемесячно, не позднее 20 числа
каждого месяца, в размере 1/12 части годовой суммы налога.
По окончании каждого отчетного периода плательщик рассчитывает
налог на имущество нарастающим итогом с начала года исходя из
фактической средней остаточной стоимости имущества за отчетный
период, и представляет расчет органам налоговой службы в такие же
сроки, в какие представляются финансовые отчеты. Сумма налога на
имущество, исчисленная исходя из представленного расчета, вносится в
пятидневный срок со дня, установленного для представления квартальных
и годового финансовых отчетов.
Обязательными приложениями к расчету налога на имущество
является расчет среднегодовой остаточной стоимости имущества
предприятия по следующей форме:
N
1
2
3
4
5
6
Наименование статей баланса
Код
Остатки по статьям баланса на:
строк
и
баланс
а
01. 01. 01. 01. 01. 01. 01. 01. 01. 01. 01. 01. 01.
01
02. 03 04 05 06. 07. 08 09 10 11 12 01
Основные средства
010
Нематериальные активы
020
Износ основных средств
011,
021
Остаточная стоимость всего 012,
имущества (стр. 1+стр.2)-сгр.З
022
Остаточная
стоимость
имущества, исключаемого из
налогооблагаемой базы
Остаточная стоимость налогооблагаемого
имущества
за
отчетный период (сгр.4-стр.5)
205
Средняя остаточная стоимость
имущества для исчисления
налога за отчетный период
=
Сумма половины остаточной стоимости имущества на первое
число первого месяца отчетного периода и на первое число
всех остальных месяцев отчетного периода, а также половины
остаточной стоимоеги имущества на первое число месяца,
следующего за отчетным периодом
12 месяцев
Вместе с расчетом налога на имущества представляется также
перечень имущества, с которого не взимается налог с указанием его
стоимости и срока предоставления льготы по следующей форме:
п/п
Имущество, не подлежащее налогообложению
А
Б
Жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы
Используемое для природоохранных, санитарно-очистных
целей и пожарной безопасности
Пути сообщения (включ. автодор.), линии связи,
энергоперед, и сооруж. для поддерж. в экспл. состоянии
Спутники связи
Законсервированное по решению Кабинета Министров
Горпасстранспорт (кроме такси, т. ч. маршрутное),
автотранспорт общего пользования, осущ. перевоз пасс, в
пригородном сообщении (кроме такси, маршрутного
такси)
Транспортные средства предприятий дорожного хозяйства,
занятые на работах по ремонту и строительству автодорог
Транспортные средства, использ. при подготовке кадров
для ВС РУз по госпрограммам
Имущество, полученное в лизинг, на срок действия
договора лизинга
ВСЕГО
Г
Д
Е
Ж
3
И
К
Стоимость
имущества
При исчислении налога на имущество налогооблагаемая база
уменьшается на стоимость вышеуказанного имущества.
Примечание. Отнесение объектов к категории используемых для
природоохранных целей производится согласно справке органов охраны
природы об использовании конкретных объектов в природоохранных
целях.
К объектам, используемым для санитарно-очистных целей, относятся
очистные сооружения. К объектам пожарной охраны относятся пожарные
депо, водоемы, построенные специально для пожаротушения, пожарные
щиты. К продуктопроводам относятся:
нефтепроводы, нефтепродуктопроводы, конденсатопроводы и другие
206
виды трубопроводного транспорта, включая насосные, компрессорные и
распределительные станции;
региональные газопроводы, паропроводы, тепловые трассы, водоводы,
канализационные коллектора, не являющиеся жилищно-коммунальными
объектами;
различного вида трубопроводы, подземные, надземные и воздушные
транспортеры для передвижения продукции между отдельно стоящими
цехами, отдельными участками рудников и карьеров, учитываемые в
бухгалтерском учете как отдельные объекты
К линиям связи относятся воздушные линии связи, подвешенные на
них провода и кабели связи, стоечные линии связи и радиофикации,
подземные кабельные линии, обозначающие их сигнальные и замерные
знаки (столбики), линии радиорелейной связи, кабельная телефонная
канализация, наземные и подземные необслуживаемые усилительные
(регенерационные) пункты, распределительные шкафы, коробки, контуры
заземления и другие сооружения связи.
К линиям энергопередачи относятся воздушные и кабельные линии
электропередачи.
К сооружениям, возводимым с целью их поддержания в
эксплуатационном состоянии, в целях налогообложения относятся опоры с
оттяжками, переходы через естественные и искусственные препятствия и
другие защитные сооружения.
Ставки налога на имущество. Имущество предприятий облагается
налогом по ставке 3,5 процента.
Ставка применяется к остаточной стоимости имущества с учетом его
переоценки.
Переоценка проводится в целях приведения стоимости основных
фондов организаций в соответствие с действующими ценами.
В случае если по состоянию на первое число отчетного года
проводится переоценка основных фондов. результаты переоценки
принимаются при формировании данных финансовой отчетности на
начало отчетного года. При этом несоответствия данных на конец
предыдущего года и на начало отчетного года объясняются как результаты
переоценки основных средств, проведенной по состоянию на первое число
отчетного года и излагаются в пояснительной записке к финансовой
отчетности текущего периода.
207
Согласно «Положению о порядке проведения ежегодной переоценки
основных фондов по состоянию на 1 января» (рег МЮ N 1192 от
04.12.2002 г.) под основными фондами организаций в целях переоценки
понимаются:
• собственные основные средства;
• оборудование к установке;
• объекты незавершенного строительства;
• долгосрочные арендуемые основные средства, в том числе
полученные по долгосрочному лизингу. Переоценка стоимости основных
фондов проводится ежегодно (до
1
февраля текущего года) по
состоянию на I января исходя из уровня цен в период проведения
переоценки.
При переоценке определяется полная восстановительная стоимость
основных фондов, то есть полная стоимость затрат, которые должна была
бы осуществить организация в случае полной замены их на аналогичные
новые объекты, по рыночным ценам (тарифам), существующим на дату
переоценки, включая затраты на приобретение (строительство),
транспортировку, установку (монтаж) объектов, а для импортируемых
объектов - также таможенные платежи и т.д.
Полная восстановительная стоимость основных фондов определяется
по усмотрению организации либо путем прямого пересчета стоимости
отдельных объектов по документально подтвержденным рыночным ценам
на новые объекты, аналогичные оцениваемым, сложившимся на 1 января в
период проведения переоценки (метод прямой переоценки), либо - путем
индексации первоначальной (восстановительной) стоимости отдельных
объектов с применением индексов изменения стоимости основных фондов,
дифференцированных по видам основных фондов и в зависимости от
периодов их приобретения (индексный метод).
При этом по однородным объектам основных фондов (по маркам,
типам и т.д.) применяется единый метод.
Переоценка осуществляется организацией самостоятельно либо с
привлечением специалистов-экспертов, имеющих право заниматься
оценочной деятельностью в соответствии с законодательством.
Не подлежит переоценке стоимость земельных участков и объектов
природопользования.
Следует добавить, что переоценка может быть как со знаком «+», так
208
и со знаком «-», то есть в случае падения рыночной цены на объекты
основных средств и нематериальных активов или их морального
устаревания, следует произвести их оценку.
Установленная ставка налога на имущество снижается:
на 30 процентов при доле экспорта продукции (работ, услуг)
собственного производства в размере от 15 до 30 процентов в общем
объеме реализации;
на 50 процентов - при доле экспорта продукции (работ, услуг)
собственного производства в размере
более
30
процентов для
предприятий всех форм собственности, производящих экспортную
продукцию
и
реализующих
ее
самостоятельно
или
через
специализированные внешнеторговые объединения и фирмы.
Указанная льгота не распространяется на торгово-посреднические
предприятия, а также на производственные предприятия, экспортирующие
за свободно конвертируемую валюту сырьевые товары - хлопковое
волокно, хлопчатобумажную пряжу, линт, нефть, нефтепродукты, газовый
конденсат, газ природный, электроэнергию, драгоценные, цветные и
черные металлы.
Предприятия-экспортеры при доле экспорта от 15 до 50 процентов в
форме расчета налога на имущество в графе «ставка налога» указывают
ставку через дробь. При доле экспорта от 15 до 30 процентов - указывается
3,5 %/2,45 %, при доле экспорта более 30 процентов - 3 .5 %/1,75 %.
209
РАСЧЕТ суммы налога на имущество
за _____ 200_ г.
N
Показатели
1
Среднегодовая остаточная стоимость основных средств и
нематериальных активов за отчетный период, тыс. сум
Ставка налога, %
Сумма налога за основные средства и нематериальные активы, сум
(стр 1 х стр 2): 100
Среднегодовая стоимость не установленного в нормативные сроки
оборудования, тыс. сум
Ставка налога, % *)
Сумма налога за неустановленное в нормативные сроки
оборудование (стр 4 х стр.5 : 100). с\м
Среднегодовой объем незавершенного в установленные сроки
объекта строительства. тыс. сум
Ставки налога, % *)
Сумма налога за незавершенные в установленные сроки объекта
строительства (стр 7 х стр 8 : 100), сум
Общая сумма налога (стр 3 + стр. 6 + стр.9), сум
Сумма налога, начисленная за предыдущий период, сум
Подлежит к доплате Сум
Подлежит к уменьшению, сум
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
По
данным
платель
щика
7%
3,5%
*) ставка налога применяется без учета льгот, предоставленных для
предприятий-экспортеров.
При этом следует учитывать, что все расчеты по налогу на имущество
производятся нарастающим итогом, и льгота экспортерам предоставляется
только в том случае, если предприятие в целом за год выдерживает
условия по соблюдению необходимой доли экспортной продукции. Если
же по итогам какого-либо квартала предприятие попадает под льготу, а в
целом за год - нет, значит, предприятие не может воспользоваться льготой
в течение всего года.
Например, по итогам I полугодия у предприятия доля экспорта
продукции собственного производства составила в общем объеме
реализации 18 процентов, что дано право ему применить льготу по налогу
на имущество, т е. применить ставку 2,45%. Однако, по итогам года доля
экспорта упала и составила 13%. В этом случае необходимо внести в
бюджет сумму налога на имущества по полной ставке за весь год.
210
Предприятия-экспортеры, осуществляющие экспорт продукции, при
представлении расчета налога на имущество представляют справку по
экспортируемой продукции (работам, услугам).
Справка по экспортируемой продукции (работам, услугам)
за ______ 200_ г.
Показатели
Чистая выручка от реализации (стр. 050 Формы N 2
«Отчет о финансовых результатах»)
в т.ч. экспорт продукции (работ, услуг)
Удельный вес экспортной продукции в чистой
выручке от реализации (стр. 020/стр. 010 х 100 %)
N
Доходы Расходы
строки (прибыль) (убыток)
10
20
30
За неустановленное в нормативные сроки и неиспользуемое
оборудование предприятия уплачивают налог на имущество по удвоенной
ставке
Согласно утвержденной норме продолжительности и задела в
строительстве предприятий зданий и сооружений по каждому объект
должен быть установлен график поставки и монтажа технологического или
иного оборудования.
График поставки и монтажа отечественного и импортного
оборудования учитывает следующие сроки сдачи:
• крупного технологического и энергетического оборудования – до
планового срока сдачи в монтаж по именным спискам и графикам их
поставки;
• технологического
оборудования,
технологических линий,
установок и другого общезаводского оборудования - на установленный
планом срок сдачи оборудования в монтаж, но не более шести месяцев;
• комплектного импортного оборудования - до планового срока сдачи
в монтаж но не более чем на один год; если по техническим условиям
монтаж оборудования не может быть произведен по частям, срок сдачи их
в монтаж: исчисляется с момента поступления всего комплекта
оборудования;
• разрозненного импортного оборудования, а также кабельной
продукции провода и троса, - до планового срока сдачи в монтаж, но не
свыше шести месяцев.
При отсутствии норм и графиков монтажа и установки оборудования
211
применяются следующие сроки:
• по отечественному и импортному оборудованию, по объектам
производственного назначения - с месяца после исполнения годичного
срока приобретения;
• по объектам непроизводственного назначения - после истечения
шести месяцев со дня приобретения;
• по хозяйственному инвентарю и оборудованию, не требующему
монтажа, - со дня приобретения.
За нарушение вышеуказанных сроков поставки и монтажа, а также
неиспользование оборудования предприятия уплачивают налог на
имущество по удвоенной ставке, кроме имущества, не подлежащего
налогообложению.
За незавершенный в установленные сроки объект строительства налог
на имущество также уплачивается, причем плательщиками налога
являются юридические лица-заказчики, осуществляющие строительство.
Объектом налогообложения является стоимость незавершенного в
установленные сроки объекта строительства (затраты по возведению
зданий и сооружений, приобретению оборудования, инструментов,
инвентаря и других предметов, предусмотренных сметами, сметнофинансовыми расчетами и титульными списками на капитальное
строительство), независимо от того, осуществляется это строительство
подрядным или хозяйственным способом, то есть весь объем работ и
затрат по объекту, включенный заказчиком в статистическую отчетность,
оформленный по ф-3 (справка о выполненных объемах работ и затрат)),
учитываемый на счете учета незавершенного строительства (в части
незавершенного объекта строительства в установленные сроки).
Установленным сроком строительства является нормативный срок
строительства объекта, определяемый проектной организацией в составе
проекта организации строительства (ПОС) в соответствии с
действующими
СНИП
1.04.03-85
«Нормы
продолжительности
строительства предприятий, зданий и сооружений».
Проектные организации обязаны в проектно-сметной документации
указать нормы продолжительности строительства с выделением периода
подготовительных работ. При отсутствии в проектно-сметной
документации норм продолжительности строительства заказчик обязан
получить заключение проектной организации о норме продолжительности
212
строительства по конкретному объекту.
Льготы по налогу на имущество. Налогом не облагается имущество
а) некоммерческих организаций, кроме имущества, используемого для
предпринимательской деятельности,
б) используемое для нужд учреждений народного образования и
культуры,
в) предприятий жилищно-коммунального и другого городского
хозяйства общегражданского назначения,
д) предприятий, в общей численности которых работает не менее
пятидесяти процентов инвалидов, находящиеся в собственности
общественных объединений инвалидов, Фонда «Нуроний» и Ассоциации
«Чернобыльцы
Узбекистана»,
кроме
занимающихся
торговой,
посреднической,
снабженческо-сбытовой
и
заготовительной
деятельностью,
е) вновь созданных предприятий в течение двух лет с момента
регистрации.
Указанные льготы не распространяются на предприятия, созданные на
базе производственных мощностей и основных фондов ликвидированных
(реорганизованных) предприятий, их филиалов и структурных
подразделений, а также на предприятия, созданные при предприятиях, при
условии, если они работают на оборудовании, арендованном у этих
предприятий.
ж) оборудование, приобретенное за счет иностранного кредита, на
срок погашения этого кредита, но не более пяти лет.
При этом указанная льгота распространяется
- и на оборудование, приобретенное до введения в действие
вышеуказанной льготы, при условии, что на момент введения льготы срок
погашения кредита не истек. В случае, если указанный срок не истек, то
льгота распространяется на оставшийся срок погашения кредита, начиная с
момента введения льготы, но не более чем на пять лет.
- на период погашения только основного долга по кредиту в
соответствии со сроком, предусмотренным кредитным соглашением
(договором), но не более чем на пять лет;
- на всю стоимость оборудования, включающую в себя расходы по
.поставке, монтажу и пуско-наладке, числящуюся на балансе плательщика
в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете.
213
Под оборудованием понимаются основные средства, которые
непосредственно используются в основной технологической деятельности
предприятия;
Согласно ПКМ № 390 от 13.11.2002 г для специализированных
предприятий, производящих потребительские товары, при исчислении
налога на имущество налогооблагаемая база уменьшается на стоимость
оборудования для производства потребительских товаров, приобретенного
за счет кредитов, на срок погашения этих кредитов, но не более 7 лет.
Кабинетом Министров Республики Узбекистан и местными органами
власти (в отношении налогоплательщиков, имущество которых находится
на их территории) могут предоставляться дополнительные льготы.
Налоговые льготы, предоставленные налогоплательщикам актами
законодательства Республики Узбекистан, принятыми до введения в
действие Кодекса, сохраняются до истечения срока, на который они
предоставлены.
Вопросы относительно применения льгот по налогу на имущество
очень часто возникают у некоммерческих организаций, учреждений
народного
образования
и
культуры,
если
они
занимаются
предпринимательской деятельностью.
При
невозможности
определения
конкретного
имущества,
используемого для получения дохода от предпринимательской
деятельности, налог исчисляется пропорционально полученным доходам
от предпринимательства
Например, организацией получено 8 миллионов сум, в том числе
государственные субсидии -3,2 млн. сум и выручка от реализации товаров
- 4,8 млн. сум. Доход от предпринимательской деятельности составляет
(4,8/8,0) х 100 %=60 % всех денежных поступлений, следовательно, и при
подсчете налога на имущества надо брать 60 % среднегодовой остаточной
стоимости имущества предприятия.
Предположим, что среднегодовая остаточная стоимость имущества
предприятия составили 900 тыс. сум. Налог на имущество будет равен 3 %
х (60 %х 900) = 16,2 тыс. сум
Задача.
На 1 января 2004 г у предприятия, плательщика налога на имущеество,
не было основных средств и нематериальных активов 13 января был
куплен компьютер стоимостью 580 тыс. сум, а 25 марта - принтер за 220
214
тыс. сум. Следует рассчитать налог на имущество за I квартал 2004 года.
Решение:
На 1 января первоначальная (она же и остаточная) стоимость ОС
составляет 580 тыс.сум. (месяц ввода компьютера принимается за полный,
так как он введен в действие в первой половине января).
Приобретенный 25 марта принтер, согласно инструкции, будет
приниматься в расчет только с 1 апреля, поскольку он введен в действие во
второй половине марта.
Амортизацию следует начислять, начиная с месяца, следующего за
месяцем ввода, следовательно, по компьютеру - с февраля, по принтеру - с
апреля.
Норма амортизации, согласно статье 23 НК, - 20 %.
Таким образом, на 01.01., и на 01.02. начисленный износ отсутствует
На 1.03 (то есть, износ за февраль) - 20 % х 580 /12 мес. = 9,67 тыс сум.
На 1.04. (износ за февраль и март) - 9,67 х 2 = 19,34 тыс. сум.
Первоначальная стоимость
Износ
Остаточная стоимость
01.01
580
580
01.02
580
580
01.03
580
9,67
570,33
01.04
800
19,34
780,66
Средняя
остаточная = (580/2 + 580 + 570.33 + 780.66/2)/12 = 1830,66/12 = 152,56 т.с.
стоимость
Задача для самостоятельного решения.
Среднегодовая остаточная стоимость имущества предприятия - 8002 т.
сум, в том числе законсервировано по решению Кабинета Министров Р.Уз
- 2038 т.сум. Выручка за отчетный период составила 25300 т. сум. в том
числе экспорт продукции собственного производства за СКВ - 5200 т.сум.
Вопрос чему равна сумма налога на имущество за отчетный период?
1.
2.
3.
4.
5.
Вопросы для самопроверки:
Какие предприятие являются плательщиками налога на имущества?
Что является объектом налогообложения налога на имущества?
Ставка налога на имущества с юридических лиц?
Какие льготы представляются налогоплательщикам по налогу?
Сроки уплаты налога на имущества с юридических лиц.
215
ТЕМА-10: НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ
1.
2.
3.
4.
План:
Плательщики налога на имущество физических лиц.
Объекты налогообложения и порядок исчисления облагаемого
имущества.
Ставки и льготы по налогу.
Порядок составления и представления расчетов налога и сроки
уплаты.
Налогообложение физических лиц осуществляется в соответствии с
Налоговым Кодексом Р.Уз и Инструкцией «О порядке исчисления и
уплаты в бюджет налога на имущество физических лиц» (рег. МЮ № 1 ЮЗ
от 05 03 2002 г.)
Плательщиками налога на имущество являются физические лица,
имеющие в собственности налогооблагаемое имущество.
Объектом налогообложения являются: стоимость жилых домов,
квартир, дачных и садовых домиков, гаражей и иных строений, помещений
и сооружений.
Постановлением КМ Р.Уз № 490 от 31 12 2001 г внесено следующее
изменение в предыдущую редакцию Инструкции взамен налога на
имущество с физических лиц, уплачиваемого по транспортным средствам,
вводится налог на потребление бензина, дизельного топлива и газа для
транспортных средств.
Имущество физических лиц облагается по ставкам, устанавливаемым
Кабинетом Министров Республики Узбекистан, которые ежегодно
индексируются в соответствие с Постановлениями КМ Р.Уз «О прогнозе
основных макроэкономических показателях и параметрах бюджета».
На 2005 год ставки налога на имущество физических лиц приведены
ниже:
216
Объект налогообложения
1. Жилые дома, квартиры, дачные и
садовые домики, гаражи и иные
строения, помещения и сооружения
От стоимости жилых домов, квартир,
дачных и садовых домиков, гаражей и
иных
строений,
помещений
и
сооружений*
переоцененной
не переоцененной
Единица измерения
%
%
Ставка налога
0,5
7,0
Примечание:
*) При отсутствии оценки органов по оценке имущества физических лиц для
взимания налога принимается условная стоимость имущества в г. Ташкенте и
областных центрах в размере 1800,0 тыс. сум, а в других городах и в сельской
местности в размере 800,0 тыс. сум с последующим перерасчетом после их переоценки.
Оценка имущества физических лиц производится сотрудниками БТИ.
Пример:
Стоимость 2-хкомиатной квартиры (переоцененная) - 334200 сум.
Налог на имущество составит: (0 5% х 334200) = 1671 сум.
Льготы по налогу. Налогом на имущество не облагаются строения,
помещения и сооружения, находящиеся в собственности:
а) лиц, удостоенных звания «Узбекистон Кахрамон», Героя
Советского Союза, награжденных орденом Славы трех степеней;
б) участников и партизан войны 1941-1945 годов лиц приравненных к
ним лиц служивших в составе органов внутренних дел и государственной
безопасности, занимавших штатные должности в воинских частях, штабах
и учреждениях, входящих в состав действующей армии, блокадников
города Ленинграда и бывших малолетних узников концентрационных
лагерей, военнослужащих и призванных на учебные и поверочные сборы
военнообязанных, проходивших службу в составе ограниченного
контингента войск, временно находившихся в Республике Афганистан и
других странах, в которых велись боевые действия;
в) матерей-героинь а также женщин имеющих десять и более детей;
г) граждан (в том числе временно направленных или
командированных), получающих льготы за участие в ликвидации
последствий аварии на Чернобыльской АЭС;
д) пенсионеров, а также инвалидов I и II группы;
е) военнослужащих срочной службы и их семей - на период службы;
ж) родителей и не вступивших в новый брак жен (мужей)
217
военнослужащих, погибших вследствие ранения, контузии или увечья,
полученных ими при исполнении обязанностей военной службы, либо
вследствие заболевания, связанного с пребыванием на фронте;
з) инвалидов из числа военнослужащих Министерства обороны,
внутренних дел, по чрезвычайным ситуациям, Службы национальной
безопасности, лиц начальствующего и рядового состава органов
внутренних дел Республики Узбекистан, ставших инвалидами вследствие
ранения, контузии или увечья, полученных при исполнении ими
служебных обязанностей.
При этом льготы распространяются только на один объект имущества
по выбору владельца, при представлении необходимых документов,
дающих право на получение льгот.
Льготы предоставляются только в тех случаях, когда имущество
является собственностью льготника.
В случае возникновения в течение года у плательщиков права на
льготу по налогу на имущество, они освобождаются от указанных
платежей начиная с того месяца, в колюром возникло право на льготу.
При утрате среди года права на льготу на имущество обложение
налогом производится, начиная с месяца, следующего за утратой этого
права.
Порядок исчисления и уплаты налога. Исчисление налога на
имущество физических лиц производится органами налоговой службы.
Ежегодно не позднее 1 мая плательщикам вручаются платежные
извещения об уплате налога на имущество налоговыми органами.
Органами государственной налоговой службы проводится учет
плательщиков налога на имущество физических лиц по состоянию на 1
января каждого года в разрезе городов и районов согласно данным о
владельцах строений, имеющимся в органах Госстраха и органах
коммунального хозяйства (бюро технической инвентаризации).
Уплата налога физическими лицами производится равными долями в
два срока - не позднее 15 июня и 15 декабря.
В случае уплаты налогоплательщиком излишних сумм эти суммы
возвращаются налогоплательщику в тридцатидневный срок по его
письменному заявлению или засчитываются в счет будущих платежей.
На строения, помещения и сооружения налог на имущество
исчисляется на основании данных об их инвентаризационной стоимости по
218
состоянию на 1 января каждого года, представляемых органами
коммунального обслуживания, а при их отсутствии - по оценке,
применяемой для исчисления платежей по государственному
обязательному страхованию этих объектов.
На строения, помещения и сооружения, находящихся в общей долевой
собственности нескольких собственников, налог на имущество
уплачивается каждым из собственников соразмерно их доле в этих
строениях, помещениях и сооружениях. По новым строениям, помещениям
и сооружениям налог уплачивается с начала года, следующего за их
возведением или приобретением.
За имущество, перешедшее по наследству, налог взимается с
наследников с момента открытия наследства.
В случае уничтожения, полного разрушения имущества взимание
налога на имущество прекращается начинается с месяца, в котором они
были уничтожены или полностью разрушены.
При переходе права собственности на имущество от одного
собственника к другому в течение календарного года налог уплачивается
первоначальным собственником с 1 января этого года до начала того
месяца, в котором он утратил право собственности на имущество, а новым
собственником начиная с месяца, в котором у последнего возникло право
собственности.
При возникновении права на льготы в течение календарного года
перерасчет налога на имущество производится с месяца, в котором
возникло это право.
Если физическое лицо использует свое имущество в целях
предпринимательской деятельности (для получения дохода), оно
уплачивает налог на имущество по ставке для физических лиц. Что
касается уплаты земельного налога, то в этом случае, при занятии
физическим лицом предпринимательской деятельностью, земельный налог
должен уплачиваться по ставкам, установленным для предприятий.
219
1.
2.
3.
4.
5.
Вопросы для самопроверки:
Кто является плательщикам налога на имущества с физических
лиц?
Что является объектом налогообложения налога на имущества с
физических лиц?
Ставка налога на имущества с физических лиц?
Какие льготы представляются налогоплательщикам по налогу?
Сроки уплаты налога на имущества с физических лиц?
220
ТЕМА-11: ЗЕМЕЛЬНЫЙ НАЛОГ С ЮРИДИЧЕСКИХ ЛИЦ
План:
8. Плательщики земельного налога.
9. Объект налогообложения и порядок исчисления.
10. Ставки и льготы по земельному налогу.
11. Порядок составления и представления расчетов налога и сроки его
уплаты.
Земельный фонд в Республике Узбекистан в соответствии с основным
целевым назначением земель подразделяется на следующие категории:
земли сельскохозяйственного назначения - земли, предоставленные
для нужд сельского хозяйства или предназначенные для этих целей Земли
сельскохозяйственного назначения подразделяются на орошаемые
неорошаемые (богарные) земли, пахотные земли, земли, занятые
сенокосами пастбищами многолетними плодовыми насаждениями и
виноградниками;
земли населенных пунктов (городов, поселков и сельских
населенных пунктов) земли, находящиеся в пределах границ городов и
поселков, а также сельских населенных пунктов;
земли промышленности, транспорта, связи, обороны и иного
назначения - земли предоставленные в пользование юридическим лицам
для указанных целей, земли природоохранного, оздоровительного,
рекреационного назначения - земли, занятые особо охраняемыми
природными территориями, обладающие природными лечебными
факторами, а также земли, используемые для массового отдыха и туризма;
земли историко-культурного назначения - земли, занятые историкокультурными памятниками;
земли лесного фонда - земли, покрытые лесом, а также не покрытые
лесом но предоставленные для нужд лесного хозяйства;
земли водного фонда - земли, занятые водными объектами,
водохозяйственными сооружениями и полосы отвода по берегам водных
объектов;
земли запаса.
Отнесение земель к категориям земельного фонда производится в
соответствии с основным целевым назначением земель.
221
Основное
целевое
назначение
земель
установленные
законодательством
порядок и условия использования земель для
конкретных целей, отражающиеся в земельно-кадастровой документации.
Перевод земель из одной категории земельного фонда в другую
производится в случаях изменения основного целевого назначения земель.
Отнесение земель к категориям земельного фонда и перевод их из
одной категории в другую производятся органами, имеющими право
предоставлять земельные участки (Кабинет Министров органы
государственной власти областей, городов, районов).
Категория земельного фонда указывается в решениях о
предоставлении земельных участков, принимаемых органами, имеющими
право предоставления земельных участков, в свидетельствах, договорах,
иных документах удостоверяющих право на земельные участки,
документах государственного земельного кадастра.
Нарушение установленного порядка перевода земель из одной
категории в другую является основанием для признания неправомерными
фактов перевода и недействительными сделок с земельными участками,
совершенными на их основании, а также отказа в государственной
регистрации прав на земельные участки.
Земельный участок - часть земельного фонда, имеющая
фиксированную границу, площадь, местоположение, правовой режим и
другие характеристики, отражаемые в государственном земельном
кадастре.
Юридические лица могут иметь земельные участки на праве
постоянного владения, постоянного пользования, срочного (временного)
пользования, аренды и собственности.
Физические лица могут иметь земельные участки на праве
пожизненного наследуемого владения, постоянного пользования, срочного
(временного) пользования, аренды и собственности.
Согласно Земельному Кодексу Республики Узбекистан:
Земля является государственной собственностью - подлежит
рациональному использованию, охраняется государством и не подлежит
купле продаже, обмену, дарению, залогу за исключением случаев,
установленных законодательными актами Республики Узбекистан.
Возникновение права собственности юридических и физических лиц
на земельные участки возможно в следующих случаях:
222
- право собственности юридических и физических лиц на земельные
участки возникает при приватизации объектов торговли и сферы
обслуживания вместе с земельными участками, на которых они
размещены.
- право собственности на земельные участки дипломатических
представительств и приравненных к ним международных организаций,
аккредитованных в Республике Узбекистан, возникает при реализации им
здании или частей зданий используемых под помещения представительств,
вместе с земельными участками, на которых они размещены, а также
земельных участков для строительства зданий этих представительств.
- право собственности иностранных юридических и физических лиц
на земельные участки - сотрудников дипломатического корпуса,
представителей прессы, аккредитованных в Республике Узбекистан,
сотрудников постоянных представительств фирм, компаний и
международных организаций, лиц, работающих на постоянной основе на
предприятиях с иностранными инвестициями, а также лиц постоянно
проживающих в республике и имеющих вид на жительство, возникает при
реализации им жилых помещений вместе с земельными участками, на
которых они размещены.
Право постоянного и срочного (временного) владения и пользования
земельными участками предоставляется предприятиям, учреждениям и
организациям для ведения сельского и лесного хозяйства, а в случаях,
предусмотренных законодательством, - и для других целей.
В постоянное или срочное (временное) пользование земельные
участки предоставляются:
гражданам Республики Узбекистан;
промышленным, транспортным и другим несельскохозяйственным
предприятиям, учреждениям и организациям;
предприятиям с иностранными инвестициями, международным
объединениям и организациям;
иностранным юридическим и физическим лицам.
Право постоянного владения земельным участком удостоверяется
Государственным актом на право постоянного владения земельным
участком.
Право постоянного пользования земельным участком удостоверяется
Государственным актом на право постоянного пользования земельным
223
участком.
Предоставление (реализация) земельных участков во владение,
пользование, аренду и собственность осуществляется в порядке отвода.
Отвод земельных участков производится Кабинетом Министров
Республики Узбекистан, хокимами областей, города Ташкента, районов,
городов в порядке, установленном законодательством.
Предоставление (реализация) земельного участка, находящегося во
владении, пользовании, аренде и собственности, производится только
после изъятия (выкупа) данного участка в установленном порядке
Для строительства промышленных предприятий, железных и
автомобильных дорог, линий связи и электропередач, магистральных
трубопроводов, а также для иных несельскохозяйственных нужд
предоставляются
(реализуются)
земли
несельскохозяйственного
назначения или не пригодные для сельского хозяйства либо
сельскохозяйственные угодья худшего качества. Предоставление
(реализация) для указанных целей земельных участков из земель лесного
фонда производится преимущественно за счет не покрытых лесом
площадей или площадей, занятых кустарниками и малоценными
насаждениями.
Приступать к владению и пользованию предоставленным
(реализованным) земельным участком до установления соответствующей
землеустроительной службой границ этого участка в натуре (на местности)
и выдачи документов, удостоверяющих право на земельный участок
запрещается.
Порядок предоставления (реализации) земельных участков во
владение, пользование, аренду и собственность устанавливается
законодательством
Срочное пользование земельными участками может быть:
• краткосрочным - до трех лет,
• долгосрочным - от трех до десяти лет.
Земельные участки для отгонного животноводства могут
предоставляться сельскохозяйственным предприятиям, учреждениям и
организациям на срок до двадцати пяти лет.
При переходе права собственности, права хозяйственного ведения или
права оперативного управления на предприятие, здание, сооружение или
иную недвижимость вместе с этими объектами переходит и право
224
впадения и постоянного пользования земельным участком, занятым
указанными объектами и необходимым для их использования.
Право юридических и физических лиц на земельные участки
возникает после установления границ на местности, составления планов и
описаний земельных участков и государственной регистрации права на
земельные участки.
Аренда земельного участка представляет собой срочное, возмездное
владение и пользование земельным участком на условиях договора
аренды.
Земельный участок на договорной основе в аренду предоставляют:
♦ гражданам и юридическим лицам Республики Узбекистан - хокимы
районов и городов;
♦ предприятиям с иностранными инвестициями, международным
объединениям и организациям, иностранным юридическим и физическим
лицам - Кабинет Министров Республики Узбекистан.
Сельскохозяйственные предприятия, учреждения и организации могут
земельные
участки
за
арендаторами
в
порядке
закреплять
внутрихозяйственной аренды только для сельскохозяйственного
производства. Предоставлять свои земли в аренду другим юридическим
лицам они не имеют права.
Сдача арендованного земельного участка или его части в субаренду
запрещается,
за
исключением
случаев,
предусмотренных
законодательством.
Земельные участки, переданные в аренду, не могут быть объектом
купли-продажи, залога, дарения, обмена.
Для получения кредитов право аренды земельного участка может быть
передано в залог. Арендатор вправе передавать свои арендные права на
земельный участок в залог без согласия арендодателя только в случаях,
когда это предусмотрено законом или договором аренды.
Условия и сроки аренды земельных участков определяются по
соглашению сторон и закрепляются договором.
Земли, предназначенные для сельскохозяйственных целей могут
предоставляться в аренду на срок до пятидесяти чет, но не менее чем на
тридцать лет.
Необходимость арендной платы возникает из договорных отношений
гражданско-правового характера, а уплачивается она в бюджет потому, что
225
земля является государственной собственностью Арендную плату в
бюджет уплачивают лица (за исключением предприятий торговли)
получившие земельные участки в аренду по решениям Кабинета
Министров Республики Узбекистан, Совета Министров Республики
Каракалпакстан и местных органов государственной власти Предприятия
торговли освобождены от уплаты в бюджет арендной платы за землю
согласно ПКМ № 242 от 24.06.2000 г.
Естественно, что плата за предоставление в аренду земельного
участка, находящегося в собственности юридических и физических лиц,
производится не в бюджет, а собственнику земельного участка.
Арендные отношения наиболее развиты в г. Ташкенте. Юридические
лица, получая земельные участки, должны заключить договор аренды
земель с Главным управлением по регулированию земельных отношений и
кадастра недвижимости хокимията Ташкента. В этих случаях уплата
арендной платы за землю регулируется не Налоговым, а Гражданским
кодексом Республики Узбекистан Юридические лица, независимо от
принятой системы налогообложения, оформляя договор аренды земель,
берут на себя обязательство производить арендную плату за арендуемую
землю.
Плата за использование земель. Использование земель является
платным. Существует два вида платы за землю:
1. За право владения и пользования, а также право собственности на
земельные участки, юридические и физические лица производят плату за
землю в форме ежегодного земельного налога, размеры которого
определяются в зависимости от качества, местоположения и
водообеспеченности земельного участка.
2. При передаче земельных участков в аренду плата за землю
взимается в форме арендной платы, размер которой устанавливается по
соглашению сторон, но не менее одной и не более трех ставок земельного
налога, в случае использования земель для сельскохозяйственных нужд - в
размере одной ставки земельного налога.
За земли, предоставленные в установленном порядке, налог
уплачивается независимо от факта использования земельного участка.
Земельный налог вносится в местный бюджет того района или города,
на территории которого расположен земельный участок, независимо от
местоположения налогоплательщика. В таком же порядке уплачивается
226
налог, если земельный участок находится на территории и района, и
города
Например, Административная граница г. Ташкента проходит по
середине земель предприятия, и одна часть его земель оказалась на
территории Акмаль-Икрамовского района г. Ташкента, а другая часть - на
территории Зангиатинского района Ташкентской области. Предприятие за
часть земель находящуюся на территории города, производит расчет
земельного налога по ставкам для города, сдает расчет государственной
налоговой инспекции Акмаль-Икрамовского района и уплачивает налог в
бюджет города. За часть земель, находящуюся на территории
Зангиатинского района, производит расчет по ставкам для сельской
местности Ташкентской области, сдает расчет государственной налоговой
инспекции района и уплачивает налог в бюджет этого района.
Порядок исчисления и уплаты земельного налога применяется в
соответствии с Инструкцией «О порядке исчисления и уплаты земельного
налога» (рег. МЮ № 1! 18 от 27 03 2002 г.)
Плательщики земельного налога. Плательщиками земельного налога
являются юридические и физические лица, имеющие в собственности, во
владении или пользовании земельные участки. Не являются
плательщиками земельного налога микрофирмы и малые предприятия,
являющиеся плательщиками единого налога, а также следующие
юридические лица по основному виду деятельности:
предприятия торговли и общественного питания,
сельскохозяйственные
товаропроизводители,
являющиеся
плательщиками единого земельного налога,
осуществляющие виды предпринимательской деятельности, по
которым установлена уплата фиксированного налога,
осуществляющие организации лотерей, тотализаторов и других
основанных на риске игр, которые уплачивают единый налог с валовой
выручки.
Налогообложение юридических лиц. Объектом налогообложения для
юридических лиц являются земельные участки:
приобретенные в собственность в порядке, установленном
законодательством;
предоставленные во владения для ведения сельского или лесного
хозяйства;
227
предоставленные в пользование для строительства предприятий,
зданий и сооружений или для иных несельскохозяйственных целей;
право владения и пользования которыми перешло вместе с
переходом права собственности на предприятия, здания или сооружения.
При возникновении (прекращении) в течение года у юридических и
физических лиц права собственности на земельные участки,
землевладения, а также в случае увеличения (уменьшения) используемой
земельной площади или прекращения (возникновения) прав на льготы по
земельному налогу, они обязаны представить государственным налоговым
инспекциям расчеты земельного налога не позднее, чем в месячный срок
со дня отвода (изъятия) земельного участка или прекращения
(возникновения) прав на льготы.
Ставки
земельного
налога.
Ставки
земельного
налога
устанавливаются Кабинетом Министров Республики Узбекистан. В
зависимости от основного целевого назначения земель и категории
плательщиков существует несколько вариантов ставок земельного налога:
за орошаемые общественные сельскохозяйственные угодья;
за богарные пашни, залежи и многолетние насаждения;
за неорошаемые сенокосы и пастбища;
за прочие земли, не используемые в сельскохозяйственном и
лесохозяйственном производстве;
за использование земельных участков в г. Ташкенте;
за использование земельных участков в городах и поселках;
за использование земельных участков, расположенных в
сельской местности (с предприятий, учреждений и организаций);
за использование земельных участков, расположенных в сельской
местности (с граждан).
Ставки земельного налога устанавливаются отдельно для предприятий
и граждан. Самые высокие ставки земельного налога предусмотрены для
предприятий за использование земельных участков в городах. Так,
например, в Ташкенте их размеры колеблется в пределах 168601318410535 сум за 1 га в зависимости от зоны.
Для сравнения: с граждан, проживающих в городской местности, за
предоставленные для индивидуального жилищного строительства земли
ставки земельного налога - на несколько порядков ниже в Ташкенте - от
16,6 до 72,2 сум за 1 кв. м.
228
Ставки земельного налога устанавливаются по зонам. Так, территория
Ташкента разделена на 14 зон, территории крупных и больших городов на 4 зоны, малых городов - на 3 и поселков - на 2 зоны.
Ставки
земельного
налога
за
орошаемые
общественные
сельскохозяйственные угодья значительно ниже и зависят от качества
земель, которое выражается в баллах бонитета.
В случае ухудшения качества сельскохозяйственных земель
(снижения бонитета), наступившего по вине собственника земельного
участка, землевладельца или землепользователя, земельный налог
взимается по ставкам, установленным до ухудшения качества земель.
За земли сельскохозяйственного назначения, расположенные в
административных границах городов и городских поселков, земельный
налог уплачивается в двукратном размере ставок, установленных для
сельскохозяйственных земель.
Например,
если земли сельскохозяйственного назначения, расположены в г.
Ташкенте, а качество их оценивается 41-50 баллов, то следует
использовать ставку для сельскохозяйственных земель соответствующей
балльности в ближайшей местности - 6393,8 сум за 1 га, увеличив ее вдвое.
Следовательно, следует принимать ставку - 12787,6 сум за 1 га.
За неорошаемые земли, сенокосы и пастбища - ставки самые низкие.
В зависимости от месторасположения земельных участков по
отношению к административным и промышленным центрам к ставкам
земельного налога, установленным для сельской местности (за
исключением
сельскохозяйственных
предприятий),
применяются
следующие коэффициенты:
вокруг г. Ташкента в радиусе 20 км -1,30;
вокруг столицы Республики Каракалпакстан и областных центров в
радиусе 15 км - 1,20;
вокруг районных центров в радиусе 10 км -1,15;
вокруг других городов в радиусе 5 км -1,10.
Расстояние до земельных участков определяется от административных
границ городов и районных центров по автомобильным дорогам. В
случаях, когда земельный участок находится вблизи двух городов,
принимается
коэффициент,
соответствующий
более
высокому
функциональному назначению.
229
В соответствии с постановлением Кабинета Министров Республики
Узбекистан N 390 от 13 ноября 2002 года «О мерах по стимулированию
насыщения рынка потребительскими товарами и совершенствованию
взаимоотношений производителей и торгующих организаций» для
производственных предприятий, специализирующихся на производстве
потребительских
товаров,
земельный
налог
уплачивается
по
установленным ставкам, но не более установленных для средней зоны
соответствующих городов и поселков.
В целях установления единых ставок в пределах одного сельского
населенного пункта или сельскохозяйственного предприятия их земли
целиком относятся в пригородную зону или целиком исключаются из этой
зоны в зависимости от того, какая часть земель входит в эту зону.
Пример.
Земельный участок организации расположен на расстоянии 12 км от г.
Самарканд в богарно-пастбищной зоне. Ставка земельного налога
рассчитывается следующим образом: из таблицы берем значение ставки
для богарно-пастбищной зоны Самаркандской области - 22745 сум за 1 га и умножаем его на коэффициент 1,2, так как участок находится в радиусе
15 км от областного центра Самарканда. 22745x1,2=27294 сум за га.
При исчислении земельного налога, взимаемого с дехканских
хозяйств, к ставкам земельного налога в зависимости от качества земель
применяются следующие коэффициенты:
при бонитете почв до 40 баллов - 0,75;
при бонитете почв от 41 до 70 баллов - 1,0;
при бонитете почв свыше 70 баллов - 1,25.
За земли, занятые рудниками и карьерами, расположенными в
административных границах городов и поселков, налог уплачивается с
применением коэффициента 0,1 к ставкам, установленным для
предприятий, учреждений и организаций.
За земельные участки, используемые юридическими лицами (включая
освобожденных от уплаты земельного налога) более отведенных
государственными органами власти площадей, земельный налог
уплачивается с применением коэффициента 2,0.
Например, если предприятию предоставлен право пользования
земельным участком площадью 0.50 га, а оно - практически использует
0,60 га, то за участок в 0,10 га (более отведенной органами власти
230
площади) земельный налог должен уплачиваться с применением
коэффициента 2,0.
В случае неуплаты земельного налога за земельные участки,
используемые более отведенных государственными органами власти
площадей,
с
применением
вышеуказанного
коэффициента,
к
налогоплательщикам применяются финансовые санкции в соответствии со
статьей 135 НК РУз, т.е., взыскивается сумма налога за «сокрытый объект
налогообложения» и штраф в размере той же суммы.
Площади земельных участков, отведенные государственными
органами власти, определяются по решению государственных органов
власти о предоставлении земель, государственному акту на право владения
или пользования землей, договору об аренде земель, свидетельству о
регистрации прав на земельный участок и другими документами,
подтверждающими право на земельный участок. При отсутствии
документов, подтверждающих право собственности, владения или
пользования земельным участком, налог уплачивается за всю площадь с
применением вышеуказанных повышающих коэффициентов.
Пример.
Учредитель ООО «Грани» внес свой взнос в уставный капитал
Общества принадлежащим ему зданием.
По Земельному кодексу РУз вместе со зданием к ООО «Грани»
перешло и право пользования земельным участком, относящимся к этому
зданию.
Однако, ООО не оформило свои права на земельный участок, просто
упустив это из виду. И в этом случае к ООО «Грани» будут применены
вышеуказанные финансовые санкции, то есть оно вынуждено будет
заплатит земельный налог с применением коэффициента 2,0 за весь период
неуплаты, пени за этот же период и административный штраф.
Повышающие коэффициенты применяются и в том случае, когда
площади земельных участков под строительство отдельно стоящих
объектов превышают площади, указанные в документах, подтверждающих
право на земельный участок.
Этот порядок, согласно новой инструкции, касается всех юридических
лиц, включая освобожденных от уплаты от земельного налога и не
уплачивающих налог в связи с переходом на упрощенную систему
налогообложения.
231
Порядок исчисления и уплаты земельного налога юридическими
лицами
Земельный налог исчисляется юридическими лицами самостоятельно
по состоянию на 1 января каждого года.
Расчет по земельному налогу представляется до 1 февраля текущего
года в государственную налоговую инспекцию по месту нахождения
земельного участка по двум формам отдельно:
за земли несельскохозяйственного назначения
за земли сельскохозяйственного назначения.
Юридические лица, получившие льготы с условием использования
высвобождаемых средств для определенных целей, также представляют
расчет земельного налога по форме и в сроки, установленные для
налогоплательщиков.
Дехканские хозяйства, являющиеся юридическими лицами, из общей
суммы начисленного земельного налога 95 % уплачивают в бюджет, а 5 %
- в Фонд поддержки дехканских и фермерских хозяйств. В расчетах сумма,
подлежащая износу в Фонд, отражается отдельной строкой.
Исчисление налога за земли, использование которых связано с
добычей полезных ископаемых, включая земли, занятые или
предназначенные под отвалы вскрышных, пустых и забалансовых пород,
производится с учетом их местоположения по ставкам для рудников и
карьеров.
За земельные участки, использование которых связано с переработкой
полезных ископаемых или использованием их в производственной
деятельности, включая земли, занятые хвостохранилищами и
отстойниками, а также административными, вспомогательными зданиями
и сооружениями, налог исчисляется по ставкам, установленным для
предприятий, учреждений и организаций.
Исчисление земельного налога осуществляется исходя из фактически
занимаемой площади земельного участка.
Данные об общих площадях земельных участков, как уже указывалось
выше, должны подтверждаться государственным актом на право
постоянного владения или пользование землей, выдаваемым органами
исполнительной власти районов и городов.
Хозяйства, у которых в течение отчетного года произошли изменения
в составе угодий, представляют в государственные налоговые инспекции
232
уточненный расчет земельного налога до 1 ноября отчетного года, по
которому уплачивается земельный налог.
За земельные участки, отведенные в течение года, налог уплачивается,
начиная со следующего после отвода земельного участка месяца.
Например, если предприятию произведен отвод земель решением
компетентного органа власти до 15 августа, тогда оно начинает уплачивать
земельный налог с 1 сентября.
В случае изъятия (уменьшения), выкупа, продажи земельного участка
взимание налога прекращается (сокращается) с месяца, в котором
произведено изъятие (уменьшение), выкуп, продажа земельного участка.
Например, если у предприятия изъята часть земельного участка
решением компетентного органа власти от 25 августа, тогда оно перестает
уплачивать земельный налог с 1 августа.
При предоставлении в аренду отдельных зданий или помещений
другим юридическим и физическим лицам земельный налог уплачивает
юридическое лицо, на балансе которого находится это здание.
Если отдельное здание находится на балансе нескольких юридических
лиц, то земельный налог уплачивает отдельно каждое юридическое лицо
соразмерно занимаемым производственным помещениям.
Юридические лица, занимающие часть многоэтажных жилых домов,
земельный налог исчисляют исходя из занимаемой жилым домом общей
площади и доли используемых данным юридическим лицом
производственных помещений.
Юридическими лицами (кроме сельскохозяйственных предприятий)
налог уплачивается ежеквартально, равными долями до 15 числа второго
месяца квартала (15 февраля, 15 мая, 15 августа, 15 ноября)
Если юридическое лицо получило земельный участок после истечения
срока уплаты за отчетный квартал, то сроком уплаты налога за этот период
является срок уплаты налога за следующий квартал.
Сельскохозяйственные предприятия уплачивают земельный налог
один раз в год до 15 декабря отчетного года.
Льготы для юридических лиц. Земельными участками, не
подлежащими налогообложению, являются:
А) Земли общего пользования городов, поселков и сельских
населенных пунктов (площади, улицы, проезды, дороги, оросительная
сеть, набережные и т.п. земли, используемые для удовлетворения
233
культурно-бытовых потребностей и отдыха населения, кладбища, места
обезвреживания и утилизации отходов и т.п.)
Б) Земли общего пользования коллективного садоводства,
виноградарства и огородничества, коллективных гаражей.
Однако земельные участки, предоставленные гражданам для ведения
коллективного
садоводства
и
огородничества,
подлежат
налогообложению.
В)
Земли
природоохранного
назначения
государственные
заповедники, национальные и дендрологические парки, ботанические
сады, заказники, за исключением охотничьих, памятники природы,
предоставленные в установленном порядке предприятиям, учреждениям и
организациям для специальных целей), занятые защитными лесными
насаждениями.
Г) Земли историко-культурного назначения {земли историкокулътурных
заповедников,
мемориальных
парков,
погребений,
археологических памятников, памятников истории и культуры,
предоставленные соответствующим учреждениям и организациям в
постоянное пользование)
Д) Земли водного фонда {земли, занятые реками, озерами,
водохранилищами,
каналами,
морями,
ледниками,
болотами,
гидротехническими и другими водохозяйственными сооружениями, а
также полосы отвода по берегам водоемов, предоставленные в
установленном порядке предприятиям, учреждениям и организациям для
нужд водного хозяйства).
Е) Земли, занятые линиями электропередачи, подстанциями и
общегосударственными линиями связи и сооружениями на них.
Полосы земель для строительства новых воздушных и кабельных
линий электропередачи отводятся во временное пользование на период
строительства, а для эксплуатации линий электропередачи на постоянное
пользование отводится топко земельный участок, занимаемый опорами
линий электропередачи напряжением выше 1000 В, наземных сооружений
кабельных
линий
электропередачи,
понижающих
подстанций,
распределительных и секционирующих пунктов.
В этой связи от уплаты земельного налога освобождается на период
строительства весь отведенный земельный участок, а в период
эксплуатации - только земли, занятые опорами линии электропередачи
234
напряжением выше 1000 В, сооружения на них и подстанции.
Общегосударственные линии связи состоят из воздушных, кабельных,
радиорелейных и спутниковых линий связи. В состав сооружений на
линиях связи входят необслуживаемые и обслуживаемые усилительные
пункты, регенерационные пункты, телефонная канализация, колодцы,
шкафы, телефонные контейнеры, замерные столбики, указательные
столбики, шлагбаумы на линиях связи, антенные поля. За земли, занятые
радиотелевизионными, узловыми и промежуточными станциями,
приемными и передающими радиоцентрами, объектами технического узла
междугородней
связи
и
телевидения,
административными,
вспомогательными и подсобными зданиями, земельный налог утачивается
в установленном порядке,
Ж) Земли, занятые автомобильными дорогами общего пользования и
сооружениями на них.
К автомобильным дорогам общего пользования относятся
автомобильные дороги, включенные в установленном порядке
Правительством Республики Узбекистан в соответствующие перечни с
указанием их индекса и номера
К сооружениям на автомобильных дорогах относятся мосты, кюветы,
боковые резервы забанкетные канавы и банкеты, нагорные водоотводные
каналы, закюветные бермы и бермы обеспечения устойчивости откосов,
автобусные остановки, съезды, тракторные дороги, пешеходные и
велосипедные
дорожки,
противооползневые,
противоселевые,
противолавинные и другие защитные сооружения, размещенные в полосе
отчуждения автомобильных дорог.
3) Земли, занятые железными дорогами общей сети и сооружениями
на них. К земельным участкам, подлежащим освобождению от уплаты
налога, относятся и земли, занимаемые главными, станционными и
сортировочными
железнодорожными
путями
в
пределах
железнодорожных станций.
За земли занятые подъездными железнодорожными путями
промышленных и иных предприятий, налог уплачивается в установленном
порядке.
В состав сооружений на железных дорогах входят резервы, кавальеры,
путевые водоотводные, укрепительные и поддерживающие сооружения,
снегозащитные и пескоукрепительные полосы вдопь дорог, тяговые
235
подстанции, тоннели и тому подобные искусственные сооружения и
путевые устройства,
И) Земли, занятые путями городского электрического транспорта
общего пользования и линиями метрополитена (включая земли, занятые
станциями метрополитена) и сооружениями на них.
Данная льгота распространяется на земли, занятые трамвайными
путями и троллейбусными линиями, линиями метрополитена,
трамвайными и троллейбусными остановками, включая диспетчерские
пункты, станциями метрополитена и другими сооружениями на путях
городского электрического транспорта.
За земли, занятые административными и другими вспомогательными
зданиями, депо (за исключением земель, занятых путями электрического
транспорта и линиями метрополитена, находящимися на территории депо),
строительными и ремонтными объектами, налог уплачивается в
установленном порядке,
К) Земли, занятые под спортивные сооружения, стадионы, спортивные
площадки, бассейны, объекты технических видов спорта и другие
физкультурно-оздоровительные комплексы, места отдыха и оздоровления
матерей и детей, санаторно-курортные учреждения и дома отдыха, учебнотренировочные базы.
Л) Земли, занятые магистральными водоводами, магистральными
канализационными коллекторами и сооружениями на них, водозаборными
и очистными сооружениями, а также другими объектами водоснабжения и
канализации. В состав других объектов водоснабжения и канализации
входят насосные станции, смотровые колодцы и дюкеры на водопроводной
и канализационной сети в населенных пунктах, водонапорные башни и
тому подобные сооружения.
М) Земли, занятые магистральными газопроводами и нефтепроводами
и сооружениями на них. В состав сооружений входят противопожарные и
противоаварийные сооружения, станции катодной защиты трубопроводов,
насосные и компрессорные станции с узлами их подключения, устройства
очистки трубопроводов и т. п.
Н) Земли, занятые магистральными тепловыми трассами и
сооружения на них. К сооружениям на тепловых трассах относятся
насосные
станции
(повысительные,
понизительные,
смешения,
дренажные), приборы учета и контроля тепла, подогреватели,
236
циркуляционные насосы горячего водоснабжения.
О) Земли, занятые взлетно-посадочными полосами, включая рулежные
дорожки
и
стоянки
самолетов,
радионавигационным
и
электроосветительным оборудованием аэропортов гражданской авиации.
П) Земли, отведенные под строительство объектов, включенных в
Инвестиционную программу Республики Узбекистан, на период
нормативного срока строительства, а также занятые объектами,
законсервированными решениями Кабинета Министров Республики
Узбекистан. После истечения нормативного срока строительства объектов,
включенных в Инвестиционную программу, а также в случае продолжения
строительства или начала действия законсервированных объектов
земельный налог начинает уплачиваться со следующего месяца после
истечения нормативного срока строительства или начала строительства
либо эксплуатации объекта.
Согласно данному подпункту не подлежат налогообложению
земельные участки, отведенные под строительство объектов, включенных
в Инвестиционную программу. Если согласно Инвестиционной программе
предусмотрены реконструкция или перевооружение предприятия,
отдельных его цехов, то в этих случаях данная льгота не применяется;
Р) Земли, занятые гидрометеорологическими и гидрогеологическими
станциями и постами.
С) Земли сельскохозяйственного назначения и лесного фонда научных
организаций, опытных, экспериментальных и учебно-опытных хозяйств
и
учебных
заведений
научно-исследовательских
организаций
сельскохозяйственного и лесохозяйственного профиля, используемые
непосредственно для научных и учебных целей.
В соответствии с настоящим пунктом от уплаты налога
освобождаются земельные участки, занятые под посевами и
насаждениями, используемыми для проведения научных опытов,
экспериментальных работ, селекции новых сортов и других научных и
учебных целей, тематика которых утверждена
Т) Вновь осваиваемые земли и земли существующего орошения,
находящиеся в процессе мелиоративного улучшения, на срок,
предусмотренный проектом, но не более пяти лет с начала работ.
В соответствии с настоящим пунктом от уплаты земельного налога
освобождаются вновь осваиваемые и орошаемые земли, а также
237
орошаемые сельскохозяйственные угодья, на которых производят
мелиоративные работы по капитальной планировке, реконструкции
оросительной сети и мелиоративному улучшению земель либо по
комплексной реконструкции орошаемых земель.
Если в проекте сроки освоения земель и осуществления
мелиоративных работ не указаны или земельный участок введен в другие
сроки, тогда за земельный участок налог не уплачивается за те годы, в
которые выполнялись мелиоративные работы и работы по освоению новых
земель, но не более пяти лет.
У) Земли запаса (земли, не предоставленные во владение, пользование
и аренду, и не реализованные в собственность юридическим и физическим
лицам. К ним также относятся земли, права владения и пользования,
аренды и право собственности которыми прекращены в соответствии с
законодательством).
Ф) Земли рекреационного назначения (земли, предоставленные
соответствующим учреждениям для организации массового отдыха и
туризма населения, лесопарки, парки, бульвары, скверы, пляжи и т п.)
При этом под учреждением признается организация, созданная
собственником для осуществления управленческих, социально-культурных
или иных функций некоммерческого характера и финансируемая им
полностью или частично;
X) Земли оздоровительного назначения {земли, располагающие
природными факторами, благоприятными для организации профилактики
заболеваний и лечения людей).
Ц)
Земли,
предоставленные
в
пределах
установленных
законодательством норм для индивидуального жилищного строительства и
ведения личного подсобного хозяйства (дехканского хозяйства) - сроком
на два года с момента предоставления земельных участков.
Ч) Земли сельскохозяйственных и лесохозяйственных предприятий и
организаций, занятые лесами и защитными насаждениями, объектами
образования, культуры и здравоохранения, а также спортивными
сооружениями.
Ш) Новые посадки садов и виноградников сельскохозяйственных
предприятий до их вступления в период плодоношения независимо от
использования междурядий для посева сельскохозяйственных культур.
Земельные участки, на которых произведены новые посадки
238
тутовников, - сроком на 3 года, независимо от использования междурядий
для посева сельскохозяйственных культур. В этой связи посадки
тутовников, произведенные весной, освобождаются от уплаты налога на
три года, включая год посадки. Посадки, произведенные осенью,
освобождаются от уплаты налога на три года начиная со следующего года
после посадки;
и
Щ)
Земли,
занятые
объектами
гражданской
защиты
мобилизационного
назначения,
находящимися
на
балансе
налогоплательщика и не используемыми в предпринимательской
деятельности. Площади земель, занятых объектами гражданской защиты и
мобилизационного назначения, принимаются исходя из фактически
занимаемой площади.
При использовании земель не по прямому назначению льготы не
применяются.
Налоговые льготы, предоставленные налогоплательщикам актами
законодательства Республики Узбекистан, принятыми до введения в
действие Налогового кодекса Республики Узбекистан, сохраняются до
истечения срока, на который они были предоставлены.
Если земельный участок, не подлежащий налогообложению,
используется не по назначению, а для выращивания сельскохозяйственных
культур и насаждений, то за эту площадь земельный налог уплачивается по
ставкам для земель сельскохозяйственного назначения.
Подземные инженерные коммуникации (сооружения) поверхность
земли (кроме отдельных сооружений, расположенных на земной
поверхности) не занимают, и земельные участки над ними должны
использоваться с соблюдением правил охраны этих коммуникаций, и за
них уплачивается земельный налог в установленном порядке. В период
строительства занимаемые ими земельные участки исключаются из
налогооблагаемых площадей. После завершения строительства земельный
участок должен приводиться в пригодное состояние предприятиями и
организациями, производившими строительство, и возвращаться прежним
землепользователям. С этого времени юридические и физические лица, по
территории которых проходят построенные подземные коммуникации,
начинают уплачивать земельный налог в установленном порядке.
Земельные участки, находящиеся в охранной зоне магистральных
каналов и коллекторов, водохранилищ, линий электропередачи и
239
общегосударственных линий связи, магистральных трубопроводов и
водозаборных сооружений, используются юридическими и физическими
лицами с соблюдением правил охраны соответствующих инженерных
коммуникаций, и за эти земли налог уплачивается в установленном
порядке.
От уплаты земельного налога освобождаются юридические лица:
а) некоммерческие, кроме использующих земельные участки для
предпринимательской деятельности.
В случае если земельные участки некоммерческими организациями
используются непосредственно для предпринимательской деятельности
(сдача в аренду, производство сельскохозяйственной продукции и т.п., то
за эти земельные участки налог уплачивается в установленном порядке.
Под некоммерческими организациями в целях налогообложения
понимаются:
предприятия,
учреждения
и
организации,
финансируемые
исключительно за счет средств государственного бюджета, получающие
дотации из бюджета на покрытие расходов, в пределах утвержденных
смет;
благотворительные
объединения,
ассоциации
и
фонды,
международные организации, религиозные объединения и другие
организации:
1) созданные для общественно-благотворительных или иных целей, не
преследующих получения доходов от предпринимательской деятельности,
оговоренных в учредительных документах;
2) распределяющие и инвестирующие финансовые и иные средства не
в личных интересах работников, учредителей или членов данной
организации (кроме вознаграждений за труд в установленном
законодательством порядке).
б) учреждения культуры, образования, здравоохранения, труда и
социальной защиты населения, независимо от подчиненности, за
земельные участки, отведенные для осуществления возложенных на них
задач.
К ним относятся:
1) учреждения культуры и искусства (библиотеки, фильмотеки и
фонотеки, музеи, выставки, клубные учреждения, учреждения
внешкольного воспитания, народные университеты, парки культуры и
240
отдыха, ботанические сады и зоопарки, редакции телевидения и
радиовещания, книжные палаты, театры, кинотеатры, концертные
организации и коллективы, цирки, изостудии и художественнооформительские организации, киностудии и студии звукозаписи,
изготовление кинофильмов, звукозаписей без работ и услуг, выполняемых
по заказу населения, изготовление любительских кинофильмов, услуги
звукозаписи, прокат кинофильмов, хозяйственное управление культурой и
искусством),
2) учреждения образования (подготовка кадров с высшим и средним
специальным образованием, подготовка кадров с высшим образованием,
подготовка кадров со средним специальным образованием, подготовка и
повышение
квалификации
рабочих
и
других
работников,
общеобразовательные детские школы, общеобразовательные школы для
рабочей молодежи, дошкольное воспитание, учреждения для воспитания
детей, оставшихся без попечения родителей);
3) учреждения
здравоохранения
(больничные учреждения,
лепрозории, диспансеры, амбулаторно-поликлинические учреждения,
учреждения скорой и неотложной медицинской помощи и переливания
крови, учреждения
охраны материнства
и детства,
санаторнокурортные
учреждения,
санитарно-профилактические учреждения,
санитарно-эпидемиологические учреждения, учреждения санитарного
просвещения, учреждения судебно-медицинской экспертизы);
4) учреждения труда и социальной защиты населения (врачебнотрудовые экспертные комиссии, дома-интернаты для престарелых и
инвалидов).
Учреждения культуры, образования, здравоохранения, труда и
социальной защиты населения, использующие земельные участки
(помещения) для целей, не связанных с их основной деятельностью (сдача
в аренду, производство сельскохозяйственной продукции и т.п.),
уплачивают соответствующую долю земельного налога;
в) дехканские хозяйства сроком на два года с момента
государственной регистрации.
г) с иностранными инвестициями, занимающиеся производственной
деятельностью, в течение двух лет с момента регистрации.
К производственным предприятиям с иностранными инвестициями
относятся иностранные, дочерние и совместные предприятия, в уставной
241
деятельности которых на долю собственного производства и (или)
сервисного обслуживания выпускаемой продукции приходится более 60
процентов от общего объема выручки от хозяйственной деятельности.
д) находящиеся в собственности общественных объединений
инвалидов, Фонда «Нуроний» и Ассоциации «Чернобыльцы Узбекистана»,
в общей численности которых работает не менее пятидесяти процентов
инвалидов, кроме юридических лиц, занимающихся торговой,
снабженческо-сбытовой
и
заготовительной
посреднической,
деятельностью.
В общую численность работников включаются состоящие в штате
работники предприятия, в том числе работающие по совместительству, а
также лица, не состоящие в штате предприятия (выполняющие работы по
договору подряда и другим договорам гражданско-правового характера);
В случае ликвидации юридических лиц, указанных в подпунктах «в» и
«г», до истечения года после установленного льготного периода, т.е. до
истечения трехлетнего периода после регистрации предприятия, сумма
налога взимается в полном размере за весь период его деятельности.
1.
2.
3.
4.
5.
Вопросы для самопроверки:
Какие предприятие являются плательщиками земельного налога?
Что является объектом налогообложения при земельном налоге?
Дифференциация ставок земельного налога?
Какие льготы представляются налогоплательщикам по земельному
налогу?
Сроки уплаты земельного налога?
242
ТЕМА-12: ЗЕМЕЛЬНЫЙ НАЛОГ С ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ
1.
2.
3.
4.
План:
Плательщики земельного налога.
Объект налогообложения и порядок исчисления.
Ставки и льготы по земельному налогу.
Порядок составления и представления расчетов налога и сроки его
уплаты.
Физические лица могут иметь земельные участки на праве
пожизненного наследуемого владения, постоянного пользования, срочного
(временного) пользования, аренды и собственности.
При этом право пожизненного наследуемого владения земельными
участками предоставляется гражданам Республики Узбекистан в
следующих случаях:
для ведения дехканского хозяйства;
для индивидуального жилищного строительства и обслуживания
жилого дома;
для коллективного садоводства и виноградарства.
в других случаях, предусмотренных законодательством.
Право пожизненного наследуемого владения земельными участками
граждан удостоверяется Государственным актом на право пожизненного
наследуемого владения земельным участком. Объектом налогообложения
для физических лиц являются земельные участки:
1) предоставленные в пожизненное наследуемое владение для ведения
дехканского хозяйства как при жилом доме, так и на общественных
землях;
2) предоставленные в пожизненное наследуемое владение для
индивидуального жилищного строительства;
3) предоставленные для ведения коллективного садоводства,
виноградарства и огородничества;
4) предоставленные в соответствии с законодательством в порядке
служебного земельного надела;
5) права на владение которыми перешли вместе с жилым домом,
садовым домиком по наследству, в результате дарения или приобретения;
6) приобретенные в собственность в порядке, установленном
243
законодательством;
7) предоставленные в постоянное пользование или в аренду для
ведения предпринимательской деятельности.
Исчисление земельного налога для физических лиц производится
государственными налоговыми инспекциями. В связи с этим граждане не
несут ответственности за неправильно исчисленные суммы налога.
Платежные извещения об уплате налога вручаются физическим лицам
государственными налоговыми инспекциями ежегодно, не позднее 1 мая
текущего года.
Физические лица, являющиеся собственниками земельных участков,
землевладельцами или землепользователями либо арендаторами,
учитываются государственными налоговыми инспекциями ежегодно по
состоянию на 1 января.
Исчисление земельного налога производится исходя из общей площади
земельного участка, включая площади, занятые жилым домом,
подсобными помещениями, дворами, прилегающими территориями к
объектам строительства.
Физические лица уплачивают земельный налог равными долями в два
срока - не позднее 15 июня и 15 декабря текущего года.
Дехканские хозяйства (без образования юридического лица) из общей
суммы исчисленного земельного налога 95 % уплачивают в бюджет и 5 %
в Фонд поддержки дехканских и фермерских хозяйств. В связи с этим
государственные налоговые органы в платежных извещениях,
выписываемых дехканским хозяйствам, указывают отдельно сумму
земельного налога., уплачиваемого в бюджет, и сумму земельного налога.
Земельные участки, предоставленные физическим лицам для ведения
личного подсобного хозяйства (дехканского хозяйства) в сельской
местности, могут состоять из приусадебных земель и дополнительно
выделенных земельных участков на общественных землях. В этом случае
площади приусадебных земель принимаются по земельно-кадастровым
данным с ежегодным уточнением в натуре происшедших изменений.
Площади дополнительно выделенных земельных участков на
общественных землях учитываются по данным хозяйств, которые
ежегодно уточняются.
Список граждан и площади земельных участков, предоставленных им
для ведения коллективного садоводства и виноградарства, а также
244
площади, занятые индивидуальными гаражами, принимаются по данным
правлений этих организаций.
Площади служебных земельных наделов принимаются по данным
предприятий, учреждений и организаций, предоставивших своим
работникам земельные участки с уточнением их на местности.
Ставки земельного налога для физических лиц. Ставки земельного
налога для физических лиц также устанавливаются Кабинетом Министров
Р.Уз и зависят от целевого назначения земель и месторасположения
земельного участка.
Ставки земельного налога в городской местности устанавливаются по
такому же принципу, что и для юридических лиц, - по зонам. Так,
территория Ташкента разделена на 14 зон, территории крупных и больших
городов - на 4 зоны, малых городов - на 3 и поселков - на 2 зоны.
С граждан, проживающих в городской местности, за предоставленные
для индивидуального жилищного строительства земли ставки земельного
налога отличаются в зависимости от статуса и месторасположения города,
а также качества земель: так, в Ташкенте - от 16,6 до 72,2 сум за кв. м. в
зависимости от зоны.
За использование земельных участков, расположенных в сельской
местности, самые высокие ставки установлены по предоставленным для
ведения дехканского хозяйства землям.
К ставкам земельного налога, взимаемого с граждан за использование
земельных участков, расположенных в сельской местности, в зависимости
от бонитета почв применяются следующие коэффициенты:
до 40 балов - 0,75;
от 41 до 70 балов - 1,0;
свыше 70 балов -1,25.
За земли, занятые садами и виноградниками, переданными
физическим лицам в частное владение с правом выкупа основных фондов,
налог
исчисляется
по
ставкам,
установленным
для
земель
сельскохозяйственного назначения.
Если земельные участки предоставлены физическим лицам для
предпринимательской деятельности, то налог взимается по ставкам,
утвержденным для предприятий, учреждений и организаций.
Например, за земельные участки, используемые физическими лицами
под магазины, столовые, мастерские и другие объекты.
245
С физических лиц, не использующих предоставленные им земли в
течение двух лет, земельный налог взимается в трехкратном размере.
В каком случае земли считаются неиспользуемыми? Например, если
на участке, предоставленном для ведения подсобного сельского хозяйства,
не производится сельскохозяйственная продукция, или, если на земельном
участке,
предоставленном
для
индивидуального
жилищного
строительства, не начато строительство дома.
За земельные участки, используемые физическими лицами (включая
освобожденных от уплаты земельного налога) более отведенных
государственными органами власти площадей, земельный налог
уплачивается с применением коэффициента 1,5.
Например, если гражданину предоставлен земельный участок для
ведения личного подсобного хозяйства в размере 0,25 га, а он практически
использует 0,40 га, то за участок в 0,15 га (более отведенной органами
власти площади) земельный налог должен уплачиваться с применением
коэффициента 1,5.
За земельные участки, занятые коллективными и индивидуальными
гаражами, с физических лиц налог взимается по ставкам, утверждении и
для земель индивидуального жилищного строительства.
Если физическое лицо на земельном участке, предоставленном для
индивидуального жилищного строительства или ведения дехканского
хозяйства, занимается предпринимательской деятельностью или
оформляет свой дом под офис без изменения целевого назначения земель,
тогда с него взимается земельный налог по ставкам за земли
предоставленные для строительства индивидуального жилого дома или
ведения дехканского хозяйства.
С физических лиц, проживающих в многоквартирных жилых домах,
земельный налог не взимается.
При приватизации квартиры в многоэтажных жилых домах
прилегающий к этому дому земельный участок не переходит в
пользование жильцов. Эти земли считаются землями общего пользования.
При использовании квартир или части многоквартирных жилых домов
в целях не связанных с проживанием людей, взыскивается
соответствующая доля земельного налога исходя из общей площади
квартиры в общеустановленном порядке.
«Положением о порядке использования нежилых помещений в
246
многоквартирных домах» (Постановление КМ Р.Уз № 22 от 24.01.2000 г.)
предусмотрен следующий Перечень видов деятельности, разрешенных для
размещения в нежилых помещениях многоквартирных жилых домов:
Торговля продовольственными и непродовольственными товарами
(магазины, киоски, ларьки и т. д.);
Общественное питание (рестораны, кафе, кафетерии, бары
мороженого и прохладительных напитков, закусочные и др.);
Бытовое обслуживание (парикмахерские, ремонт обуви, часов
мастерские, ателье и т.д.);
Предоставление банковских услуг (отделения банков и пунктов
обмена валюты);
Предоставление услуг связи (отделения почты);
Деятельность:
• жилищных и ремонтно-эксплуатационных органов;
• органов самоуправления граждан;
• учреждений культуры, народного образования, социального
обеспечения, здравоохранения;
• физической культуры и спорта;
• пунктов милиции;
• органов прокуратуры, суда и загса;
• адвокатуры, нотариата;
• офисов и контор предпринимателей;
• страховых организации;
• творческих мастерских художников и скульпторов;
• различных организаций органов власти и управления, связанных с
административно-управленческими функциями.
Примечание. Не допускаются размещение в нежилых помещениях,
переведенных в установленном порядке из жилых помещении (бывшие
квартиры), и в переоборудованных подвальных и полуподвальных
помещениях объектов эксплуатация которых может привести к
физическому и химическому загрязнению территории и воздуха жилой
среды, к нарушению нормальных условий жизнедеятельности
проживающих в доме лиц, в том числе размещение следующих видов
предприятий и организаций.
а) предприятия общественного питания с числом посадочных мест, не
247
предусмотренных проектной документацией при строительстве дома, а
также эксплуатируемые позднее 23 часов вечера (рестораны кафе ночные
клубы и бары, дискотеки);
б) магазины химических товаров, овощных и рыбных товаров а также
реализующие продукцию, содержащую взрывоопасные вещества и
материал;
в) химчистки применяющие легковоспламеняющиеся вещества в
своем производстве;
г) мастерские по ремонту обуви свыше 10 рабочих мес;
д) бани, сауны;
е) АТС, круглосуточно эксплуатируемые переговорные пункты
междугородней связи и телеграфы;
ж) общественные уборные;
з) учреждения ритуального обслуживания ;
и) промышленные производства;
За земельные участки, право владения которыми перешло вместе с
переходом по наследству жилого дома, нежилых строений и сооружений,
садового домика, земельный налог взимается с наследников с учетом
налоговых обязательств наследодателя.
От уплаты земельного налога освобождаются физические лица:
а) Чабаны, табунщики, механизаторы, ветеринарные врачи и техники,
другие специалисты и рабочие отгонного животноводства;
б) Лица, удостоенные звания «Узбекистан Кахрамони», Героя
Советского Союза, Героя труда, награжденные орденами Славы трех
степеней, инвалиды и участники войны 1941-1945 годов. Данная льгота
предоставляется на основании удостоверения о присвоении звания
«Узбекистон Кахрамони», книжек Героя Советского Союза и
Социалистического Труда, орденской книжки или справки отдела по делам
обороны, удостоверения участника войны, удостоверения о праве на
льготы;
в) Военнослужащие и призванные на учебные и поверочные сборы
военнообязанные, проходившие службу в составе ограниченного
контингента войск, временно находившихся в Республике Афганистан и
других странах, в которых велись боевые действия. Данная льгота
предоставляется на основании удостоверения о праве на льготы;
г) Семьи военнослужащих, призванных на действительную срочную
248
военную службу - на срок службы.
Для граждан, призванных на срочную военную службу, дата их
призыва принимается по данным отделов районных и городских
хокимиятов по делам обороны. Датой окончания военной службы
принимается день принятия на учет отделом по делам обороны
гражданина, вернувшегося со службы. На военнослужащих, проходящих
альтернативную службу, льготы, установленные настоящим подпунктом,
не распространяются;
д) Инвалиды I и II групп.
Данная льгота предоставляется на основании пенсионного
свидетельства или справки районного (городского) отдела социального
обеспечения.
е) Одинокие пенсионеры.
Данная льгота предоставляется на основании пенсионного
свидетельства или справки районного (городского) отдела социального
обеспечения. Под одинокими пенсионерами для целей налогообложения
принимаются пенсионеры, проживающие одни или совместно с
несовершеннолетними детьми либо с ребенком-инвалидом в отдельном
доме, квартире или общежитии.
ж) Многодетные семьи, потерявшие кормильца. Данная льгота
предоставляется на основании справки районного (городского) отдела
социального обеспечения.
В целях налогообложения многодетными семьями, потерявшими
кормильца, считаются семьи, в которых умерли один из родителей или оба
родителя и в семье имеются 5 и более детей, не достигших 16-летнего
возраста.
з) Бывшие малолетние узники концентрационных лагерей, лица
принимавшие участие в ликвидации последствий аварии на
Чернобыльской АЭС. Данная льгота предоставляется на основании
удостоверения о правах на льготы или справки районного (городского)
отдела социального обеспечения;
и) Граждане-переселенцы по земельным участкам в местах их
поселения сроком на пять лет с момента предоставления им земельных
участков.
к) Лица, которым ранее была назначена персональная пенсия.
Вышеперечисленные льготы распространяются только на физические
249
лица, которым земельные участки предоставлены для индивидуального
жилищного строительства и ведения дехканского хозяйства, в пределах
норм, предусмотренных законодательством.
Эти нормы в городах и поселках на одну семью составляют:
для индивидуального жилищного строительства - 0,06 га
для ведения личного подсобного хозяйства - 0,25 га (на орошаемых) и
0,50 га (на богарных землях).
Если физические лица, освобожденные от уплаты земельного налога,
владеют земельным участком площадью, превышающей эти нормы, они
должны уплачивать налог с площади, превышающей нормы, в размере
одной ставки.
Вышеуказанные льготы не распространяются на дачные участки и
служебные земельные наделы.
Надо отметить, что право на льготу, в отличие от налога на
имущество, распространяется на всю семью, в которой проживают лицо,
освобожденное от уплаты земельного налога.
Земли,
предоставленные
в
пределах
установленных
законодательством норм для индивидуального жилищного строительства и
ведения дехканского хозяйства, освобождаются от налогообложения
сроком на два года с момента предоставления земельных участков.
Задача для самостоятельного решения.
Производственное предприятие с иностранными инвестициями,
зарегистрированное 18 декабря 1999 года, получило в качестве вклада в
уставный фонд с узбекской стороны производственный цех по Акту
приема-передачи от 15 марта 2000 года.
Начиная с какого времени и кто должен платить земельный налог за
земли, занятые производственным цехом?
1.
2.
3.
4.
5.
Вопросы для самопроверки:
Кто является плательщикам земельного налога?
Что является объектом налогообложения при земельном налоге?
Дифференциация ставок земельного налога?
Какие льготы представляются налогоплательщикам по земельному
налогу?
Сроки уплаты земельного налога?
250
ТЕМА-13: НАЛОГ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ
1.
2.
3.
4.
План:
Плательщики налога на доходы физических лиц.
Объекты налогообложения и порядок исчисления облагаемого
дохода.
Ставки и льготы по налогу на доходы физических лиц.
Порядок составления и представления расчетов налога и сроки
уплаты.
Налог на доходы физических лиц является центральным в системе
налогообложения населения. Это наиболее традиционный налог,
взимаемый на протяжении всего исторического развития отечественной и
зарубежной экономики. Снижение ставок подоходного налога
(максимальная ставка снижена с 45% до 30%) сопровождается постоянным
расширением налогооблагаемой балы, и в качестве источника уплаты
налога выступает не только начисленная оплата труда по всем основаниям
а также имущественные доходы и доходы от предпринимательской
деятельности.
Налогообложение доходов физических лиц в Узбекистане
регулируется Налоговым Кодексом РУз, Инструкцией «О порядке
исчисления и уплаты в бюджет налога на доходы физических лиц» № 1110
от 14 марта 2002 года. «Положение о порядке исчисления и уплаты налога
на доходы физических лиц, занимающихся предпринимательской
деятельностью без образования юридического лица, взимаемого в
фиксированных размерах» (№ 1230 от 03.04.2003 г) и другими
нормативными актами.
Согласно этим документам плательщиками налога на доходы
физических лиц являются физические лица, имеющие налогооблагаемый
доход в финансовом году.
При этом все физические лица в целях налогообложения делятся на
две категории резиденты Республики Узбекистан и нерезиденты.
Физическое лицо, постоянно проживающее в Республике Узбекистан
или находящееся в Узбекистане в течение 183 дней или более, в течение
любого периода до двенадцати месяцев, начинающихся или
заканчивающихся в финансовом году, рассматривается как резидент
251
Республики Узбекистан
Физические лица-резиденты Республики Узбекистан облагаются
налогом по доходам, полученным из источников их деятельности как в
Республике Узбекистан, так и за ее пределами.
Физические лица, не являющиеся резидентами Республики
Узбекистан облагаются налогом по доходам, полученным от деятельности
на территории Узбекистана.
Если международными договорами, участником которых является
Республика Узбекистан, установлены иные правила обложения налогом на
доходы физических лиц, чем те, которые содержатся в Инструкции по
налогу на доходы физических лиц, то применяются положения
международных договоров.
Объект налогообложения. Объектом налогообложения является
совокупный годовой доход. Совокупный годовой доход физического лица:
Доходы в виде оплаты труда:
• доходы, полученные от работы по трудовому договору и договорам
гражданского правового характера
• расходы работодателя по возмещению затрат работника, не
связанных с его деятельностью, и расходы работодателя, являющиеся
прямым или косвенным доходом работника
• любые суммы, уплаченные работодателем в счет платежей,
подлежащих удержанию с физического лица
Имущественный доход:
• доход в виде дивидендов
• доход в виде процентов
Доход от предпринимательской деятельности:
• доход от реализации товаров (работ, услуг) и другой, не
запрещенной законодательством деятельности.
В состав совокупного годового дохода физических лиц включаются
денежные или другие средства, подлежащие получению (полученные)
налогоплательщиком, либо полученные им безвозмездно, в том числе.
- доходы получаемые в виде оплаты труда;
- имущественный доход физических лиц;
- доход от предпринимательской деятельности физических лиц.
К доходам, полученным в виде оплаты труда, относятся доходы,
полученные физическими лицами от работы по трудовому договору и по
252
договору гражданско-правового характера.
К доходам, получаемым в виде оплаты труда, относятся также:
а) отрицательная разница между стоимостью товаров (работ, услуг),
реализуемых работникам, и ценой приобретения или себестоимостью этих
товаров (работ, услуг),
Например, если работникам реализован товар за 5000 сум. а цена его
приобретения для предприятия составила 8500 сум, то разница (5000 8500) = -3500 является доходом работника
б) расходы юридических лиц (работодателя) на возмещение затрат
работников, не связанных с его деятельностью, (например оплата сотовой
связи при условии, что сотовый телефон принадлежит лично работнику).
в) списанные по решению работодателя суммы долга работника перед
ним;
Например, работник должен внести в кассу предприятия 30000 сум
(излишне выданная зарплата, командировочные, либо другой долг). По
приказу руководителя (в связи с какими-то причинами) этот долг
списывается на расходы предприятия, и в этом случае суммы 30000 сум
прибавляется к совокупному доходу работника.
г) затраты работодателя на уплату взносов по добровольному
страхованию жизни или здоровью своих работников;
Как известно, затраты на обязательное страхование относятся на
расходы предприятия. Необязательное (добровольное) страхование может
оплачивать сам работник, либо его предприятие, но в последнем случае это
будет считаться доходом самого работника.
д) сумма, уплаченная работодателем в счет платежей, подлежащих
удержанию с физического лица; Любое удержание с физического,
например, административный штраф, оплаченный работодателем за своего
работника, является доходом последнего;
е) другие расходы работодателя, являющиеся прямым или косвенным
доходом его работников.
К таким расходам относятся средства, уплаченные юридическим
лицом, которые должны быть оплачены самим работником этого
юридического лица.
Например, уплата коммунальных услуг, проживания, доплаты к
государственной пенсии, сумма доплат за питание, сумма подписки за
газеты и журналы, оплата туристических путевок, абонементов в
253
спортивные секции, стоимость проездных билетов (кроме проездных
карточек, используемых для служебных разъездов) и другие аналогичные
расходы.
При этом перечень работников, работа которых связана со
служебными разъездами, для которых приобретаются месячные проездные
карточки, вид их деятельности и цель приобретения определяются
соответствующим приказом работодателя.
К имущественному доходу физических лиц относятся полученные
проценты, дивиденды и доходы от сдачи имущества в аренду.
К доходу от предпринимательской деятельности физических лиц
относятся все поступления от реализации товаров (работ, услуг), другой не
запрещенной законодательством деятельности, осуществляемой в
индивидуальном порядке, за вычетом расходов, обязательных платежей,
затрат и отчислений, связанных с извлечением указанного дохода.
На
физические
лица,
занимающиеся
предпринимательской
деятельностью без образования юридического лица и уплачивающие налог
на доходы по фиксированным ставкам, порядок определения совокупного
дохода и соответствующих вычетов по ним в соответствии с Налоговым
кодексом Республики Узбекистан не распространяется.
Возможное исключение - это доходы от сдачи имущества в аренду (по
которым необходимо учесть и соответствующие расходы: квартирная
плата, плата за коммунальные услуги и прочие расходы), а также доходы
от операций по купле-продаже акций (по которым можно отнести на
вычеты документально подтвержденные расходы на приобретение,
реализацию, хранение ценных бумаг и т.п. расходы).
Порядок отнесения затрат на вычеты устанавливается Кабинетом
Министров РУз; в настоящее время он не разработан.
Ставки налога на доходы физических лиц
С 1 января 2005 года с сумм заработной платы, вознаграждений и
других доходов физических лиц налог взимается в следующих размерах,
(за исключением отдельных категорий плательщиков, налогообложение
которых будет рассмотрено ниже).
254
Размер совокупного дохода
до
пятикратного
размера
минимальной заработной платы
от пяти (+1 сум) до десятикратного
размера минимальной заработной
платы
от десятикратного (+1 сум) размера
минимальной заработной платы и
выше
Сумма налога
13 процентов от суммы дохода
налог с пятикратного + 21 процента с
суммы превышающей пятикратный размер
минимальной заработной платы
налог с десятикратного + 30 процента с
суммы
превышающей
десятикратный
размер минимальной заработной платы
Для целей налогообложения размер минимальной заработной платы
учитывается нарастающим итогом с начала года (сумма месячных
размеров минимальной заработной платы за соответствующий период с
начала года).
С 1 мая 2005 года установленный размер минимальной заработной
платы составляет 9440 сум.
Местом основной работы гражданина считается организация, в
которой ведется трудовая книжка.
Существуют особые условия налогообложения некоторых доходов
физических лиц.
♦ Дивиденды и проценты, выплачиваемые физическим лицам. Они
облагаются налогом у источника выплаты по ставке 15 процентов.
В целях налогообложения к дивидендам относятся доходы,
получаемые по акциям и от долевого участия в уставном капитале
хозяйствующих субъектов, к процентам относятся доходы, получаемые по
депозитным вкладам, долговым обязательствам и ценным бумагам
♦ Доходы работников, занятых на производствах с особо вредными,
особо тяжелыми, вредными и тяжелыми условиями труда, входящих в
списки NN I, 2 и 3 производств, учреждений, работ, профессий,
должностей и показателей, утвержденные постановлением Кабинета
Министров Республики Узбекистан от 12 мая 1994 года N250
Они облагаются по ставкам, приведенным выше, но при этом уровень
изъятия их доходов не должен превышать 25 процентов.
Льготный порядок налогообложения доходов таких работников,
установлен постановлениями Кабинета Министров «О льготном
налогообложении доходов отдельных категорий граждан работающих на
производстве с особо вредными и тяжелыми условиями труда» от 1 марта
255
1995 года N 72
Налогообложение доходов этой категории граждан осуществляется
следующим образом:
1. Налог исчисляется в общеустановленном порядке (за
соответствующий период с начала года);
2. Определяется доля исчисленного налога от общей суммы дохода с
начала года: (сумма исчисленного налога с дохода) / (сумма дохода с
начала года) х 100 процентов;
3) Если доля исчисленного налога не превышает 25 процентов, налог с
дохода удерживается в этом же размере (то есть исчисленный в
соответствии с п. 1).
Если доля исчисленного налога превышает 25 процентов, то часть
налога, которая превышает 25 процентов, исключается из суммы
исчисленного налога (то есть налог удерживается в размере 25 процентов
от общей суммы дохода, полученного в льготных условиях труда). При
удержании налога производится вычет ранее удержанного налога (за
предыдущий период).
Применение льготы при налогообложении данной категории
плательщиков осуществляется с учетом аттестации рабочих мест по
условиям труда Порядок аттестации устанавливается Министерство труда
и социальной защиты населения Р.Уз.
- Доходы женщин, занятых на работах с особо вредными и особо
тяжелыми условиями труда, указанных в части III Списка N 1 и в части I
Списка N2 производств, учреждений, работ, профессий должностей и
показателей, утвержденных постановлением Кабинета Министров от 12
мая 1994 года N 250.
Порядок налогообложения этой категории доходов женщин утвержден
постановлением Кабинета Министров Республики Узбекистан «О
льготном налогообложении доходов женщин, занятых на работах с особо
вредными и особо тяжелыми условиями труда» от 17 марта 1999 года №
117 и применяется, начиная с 1 апреля 1999 года.
Согласно Порядку налогообложение в данном случае осуществляется
аналогично вышеприведенному, однако, уровень изъятия доходов не
должен превышать 20 процентов.
Надбавки к заработной плате, полученные за работу в местностях с
тяжелыми климатическими условиями, и коэффициенты (районные, за
256
работу в высокогорных, пустынных и безводных районах).
В этом случае налог взимается по ставке 13 процентов.
Пример
Доход работника, занятого на работе в местностях с тяжелыми
климатическими условиями, составил 540 тыс сумов за год. Надбавки к
заработной плате полученные за работу в местностях с тяжелыми
климатическими условиями, и районные коэффициенты составили 128 тыс
сумов.
С заработной платы налог исчисляется в общеустановленном порядке,
т.е. по таблице, и составляет 142 тыс. сумов в целом за год.
А с надбавки к заработной плате, полученные за работу в местностях с
тяжелыми климатическими условиями, и районных коэффициенты налог
удерживается по ставке 13 % и составляет 128 тыс х 13% = 16,6 тыс
Суммарный налог на доходы - 142 тыс + 16,6 тыс =-158,6 тыс
При исчислении налога на доходы физических лиц доходы по
дивидендам и процентам, а также дополнительные выплаты,
предусмотренные законодательством за работу в местностях с тяжелыми
климатическими условиями и коэффициентов (районных, за работу в
высокогорных, пустынных и безводных районах), исключаются из
совокупного дохода, так как эти виды доходов облагаются не по общей
шкале налогообложения, а по отдельным ставкам, а по дивидендам и
процентам налог к тому же удержан источником выплаты.
- Для физических лиц, занимающихся предпринимательской
деятельностью, существует особый порядок налогообложения с
установлением фиксированной суммы налога
257
Налогообложение доходов физических лиц
Доходы,
полученные в виде
оплаты труда, а
также от сдачи
имущества в
аренду
Доходы в
виде
дивидендов
и процентов
Доходы в виде
надбавок к зарплате,
полученные за работу в
местностях с тяжелыми
климатическими
условиями и
коэффициентов
(районные и т.п.)
Ставки
13-30%
Ставка
13%
Доходы, полученные на
производствах с особо
вредными, особо тяжелыми,
вредными и тяжелыми
условиями груда
До Спискам №№ 1, 2, 3
производств, учреждений,
работ, профессий,
должностей и показателей
(ПКМот12мая 19941 №
250)
Ставка
15%
Уровень
изъятия
доходов не
должен
превышать 25
%
Доходы,
полученные от
предпринима
тельской
деятельности
Доходы женщин по
Списку № 1 (ч III) и
Списку № 2 (ч I)
производств,
учреждений, работ,
профессий, должностей и
показателей (ПМК от 12
мая 1994 г № 250)
Уровень изъятия
доходов не
должен
превышать 20 %
Фиксированные
ставки налога в
зависимости от
вида
деятельности
Льготы по налогу. Льготы по налогу на доходы физических лиц:
Льготы, имеющие социальную направленность:
• все пособия (выходное, по безработице, беременности и родам) кроме пособия
по временной нетрудоспособности;
• стипендии, государственные пенсии;
• суммы, получаемые в возмещение вреда, связанного с повреждением здоровья и
потерей кормильца;
• доходы от донорства;
• оплата стоимости путевок работодателем в детские оздоровительные лагеря,
санаторно-курортные учреждения (для отдыха родителей с детьми);
• оплата работодателем амбулаторного или стационарного обслуживания своих
работников;
• доход от продажи собственного имущества;
• стоимость имущества, полученного в результате наследования и дарения;
• другие
Льготы, отражающие государственные приоритеты в развитии
258
экономики:
• проценты и выигрыши по государственным ценным бумагам (и лотереям);
• проценты и выигрыши по вкладам граждан в банк;
• доход от продажи выращенной в личном подсобном хозяйстве продукции;
• доходы, направленные на выкуп имущества государственных предприятий;
• акций приватизированных предприятий, именных жилищных облигаций
Узжилсбербанка;
• доход патентовладельца от использования в собственном производстве объектов
промышленной собственности;
• дивиденды, направленные в Уставный капитал юридического лица, от которого
они получены;
• другие
Льготы по расходам работодателя (являющимся доходом
работника) в пределах утвержденных норм:
• ценные подарки;
• материальная помощь (кроме связанной со стихийными бедствиями и другими
чрезвычайными обстоятельствами);
• командировочные расходы;
• компенсации за использование личных автомобилей работников для служебных
поездок;
• другие компенсационные выплаты по решению правительства Р.Уз.
В облагаемый налогом доход физических лиц не включаются
следующие доходы:
а) пособия по государственному социальному страхованию и
государственному обеспечению, пособия по безработице и выходное
пособие, выплачиваемое при прекращении трудового договора, пособия по
беременности и родам, кроме пособий по временной нетрудоспособности
(в том числе пособий по уходу за больным членом семьи), а также пособия
и другие виды помощи в денежной и натуральной формах, оказываемые
гражданам из средств благотворительных и экологических фондов.
В этом пункте следует обратить внимание лишь на одно исключение
выплаты
по
больничным
листам
в
связи
с
временной
нетрудоспособностью включаются в налогооблагаемый доход физического
лица.
б) получаемые алименты,
Так как алименты при их удержании выплачиваются из чистого
дохода, то при поучении они не должны включаться в доход получающего
физического лица.
259
в) стипендии студентов высших учебных заведений и учащихся
средних специальных и профессионально-технических учебных заведений
и созданных на их базе бизнес-школ, включая высшие и средние духовные
учебные заведения, назначаемые им этими учебными заведениями, а также
стипендии, учреждаемые из средств благотворительных и экологических
фондов.
Согласно разъяснительному письму о налогообложении средств,
перечисленных предприятиями за обучение студентов в вузах, средних
специальных образовательных учреждениях, техникумах, колледжах (№
517 от 30.10.1998 г.):
«Средства, перечисляемые предприятиями в соответствии с ежегодно
принимаемыми постановлениями и распоряжениями Кабинета Министров
Республики Узбекистан, о приеме в высшие учебные заведения, а также в
средние специальные образовательные учреждения, техникумы и
колледжи Республики Узбекистан на определённый учебный год, за
обучение студентов на платно-контрактной основе по прямым договорам,
заключенным между учебным заведением и предприятием, не включаются
в совокупный доход физических лиц и не облагаются подоходным
налогом.
Перечисленные средства, в указанные выше учебные заведения за
обучение специалистов, с которыми предприятие заключило контракт на
условиях отработки на данном предприятии по окончании ВУЗа, СУЗа,
техникума и колледжа, относятся к расходам предприятия на подготовку и
переподготовку кадров и не включаются в налогооблагаемую базу
предприятия при исчислении налога на доходы (прибыль)»
Однако если стипендии выплачивается предприятием лицам,
обучающимся на дневном отделении высших и средних специальных
учебных заведений на основании трехсторонних договоров, заключенных
между учебным заведением, предприятием и студентом, то сумма таких
стипендий является доходом получающего ее физического лица и
облагается налогом в установленном порядке.
г) государственные пенсии, а также надбавки к ним;
Однако если предприятие выплачивает своему работнику
дополнительную сумму пенсии за счет собственных средств, она
облагается подоходным налогом в общеустановленном порядке.
д) суммы, получаемые лицами за сдачу ими крови, от других видов
260
донорства, за сдачу грудного молока, а также суммы, получаемые
работниками медицинских учреждений за сбор крови;
е) суммы, получаемые в возмещение вреда, связанного с увечьем или
иным повреждением здоровья, а также в связи со смертью кормильца,
з) заработной платы и другие суммы в иностранной валюте,
получаемые гражданами от государственных предприятий, учреждений и
организаций в связи с направлением их на работу за границу в пределах
сумм, установленных законодательством.
и) суммы, получаемые от продажи имущества, принадлежащего
физическим лицам на праве частной собственности, кроме доходов от
продажи имущества, осуществляемой в рамках предпринимательской
деятельности.
Обо всех выплатах, произведенных указанным физическим лицам за
реализованный товар, юридические лица, включая представительства
иностранных предприятий, обязаны ежеквартально сообщать органам
государственной налоговой службы по месту своего нахождения.
Вопрос об исчислении налога таким физическим лицам решается
органом государственной налоговой службы по месту их постоянного
жительства исходя из характера и объема совершенных операций, с учетом
совокупной суммы дохода;
к) суммы доходов лиц от продажи выращенных в личном подсобной
хозяйстве скота, кроликов, нутрии, рыбы, птицы как в живом виде так и
продуктов их убоя в сыром и переработанном виде, а также продукции
пчеловодства и выращенной в этом хозяйстве продукции растениеводства
в натуральном виде.
Наличие у гражданина личного подсобного хозяйства подтверждается
справкой местных органов государственной власти или органов
самоуправления граждан,
Выращивание цветов не относится к этому пункту.
л) стоимость ценных подарков, полученных от юридических лиц, в
сумме до шестикратного размера минимальной заработной платы в
течение одного года, а также суммы стоимости вещевых призов,
полученных на международных и республиканских конкурсах и
соревнованиях:
Ест стоимость ценных подарков, полученных от юридических лиц.
превышает сумму шестикратного размера минимальной заработной платы
261
в течение одного года, то эта сумма превышения включается в
налогооблагаемый доход физического лица.
Здесь необходимо иметь в виду, что эта льгота предусмотрена только
для подарка, но не для денежной его компенсации.
м) суммы и стоимость имущества, получаемые в результате
наследования и дарения, за исключением сумм авторского
вознаграждения, получаемых наследниками (правопреемниками) авторов
произведений науки, литературы и искусства;
и) выигрыши по облигациям государственных займов и лотереям, а
также проценты по государственным ценным бумагам Республики
Узбекистан;
о) суммы, получаемые гражданами по страхованию;
п) суммы материальной помощи, оказываемой в течение одного года:
- в связи со стихийными бедствиями, другими чрезвычайными
обстоятельствами - полностью,
членам семьи умершего работника или работнику в связи со
смертью членов его семьи - до десятикратного месячного размера
минимальной заработной платы,
в других случаях - до двенадцатикратного месячного размера
минимальной заработной платы в течение одного года.
р) доходы по депозитным сертификатам, проценты и выигрыши по
вкладам в банках и по государственным казначейским обязательствам;
с) суммы заработной платы и других доходов граждан, подлежащие
налогообложению, направляемые на выкуп имущества государственных
предприятий, приобретение акций приватизируемых предприятий,
именных жилищных облигаций Узжилсбербанка и на погашение кредитов,
выданных на эти цели.
При продаже указанного имущества (кроме жилья, полученного по
именным жилищным облигациям Узжилсбербанка) доходы, ранее
освобожденные от налогообложения, подлежат обложению налогом на
общих основаниях.
В случае продажи или иной переуступки жилья, полученного по
именным жилищным облигациям Узжилсбербанка, а также при сдаче его в
аренду в течение пяти лет со дня его приобретения, льгота по доходному
налогу отменяется, и налог удерживается в полном размере по ставкам,
действующим на день продажи или переуступки;
262
Также не включаются в совокупный доход доходы, полученные
физическими лицами в виде дивидендов и направленные в уставный
капитал (фонд) юридического лица, от которого они получены
т) сумма дохода, полученная физическим лицом-патентовладельцем
(лицензиаром) от использования объектов промышленной собственности в
собственном производстве или от продажи на них лицензий с даты начала
использования в пределах срока действия, а также лицензиатом от
использования объектов промышленной собственности с даты начала
использования:
изобретения и селекционного достижения - в течение пяти лет;
промышленного образца по патенту - в течение трех лет;
полезной модели - в течение двух лет.
Здесь следует добавить, что вознаграждения за рационализаторские
предложения не относятся к данному пункту и облагаются налогом в
общеустановленном порядке.
у)
суммы,
уплаченные
предприятиями,
учреждениями
и
организациями своим работникам и/или за них в порядке полной или
частичной компенсации стоимости путевок для детей и подростков в
детские и другие оздоровительные лагеря, санаторно-курортные
учреждения, специально предназначенные для отдыха родителей с детьми,
а также стоимость амбулаторного или стационарного медицинского
обслуживания своих работников.
При этом льготы своим работникам по возмещению стоимости
лечения, в случае, если оплата произведена самими работниками,
представляются при обязательном предъявлении ими счета-справки
медицинского учреждения о лечении данного работника с указанием
стоимости лечения и квитанции лечебного учреждения об оплате лечения.
К указанным выплатам относятся также суммы, уплаченные
предприятиями, учреждениями и организациями в порядке полной или
частичной оплаты инвалидам путевок в оздоровительные и санаторнокурортные учреждения, расходов на лечение и медицинское
обслуживание, приобретение технических средств профилактики
инвалидности и реабилитации инвалидов,
ф) компенсационные выплаты в пределах норы, предусмотренных
действующим законодательством (такие как командировочные и суточные
расходы), за исключением компенсации за неиспользованный отпуск при
263
прекращении трудового договора.
Если сумма командировочных выплат, произведенных по решению
руководителя предприятия, превышает нормы, предусмотренных
действующим законодательством, то сумма такого превышения
включается в налогооблагаемый доход физического лица.
Компенсация за неиспользованный отпуск при прекращении
трудового договора облагается подоходным налогом в общеустановленном
порядке.
Не облагается подоходным налогом месячное выходное пособие по
основному месту работы в случае ликвидации предприятия (сокращения
штатов).
Также не облагается подоходным налогом выходное пособие за 2
месяца, выплачиваемое Фондом содействия занятости населения.
Особо следует сказать о компенсациях за использование личных
автомобилей работников для служебных поездок.
Согласно Постановлению КМ Р.Уз № 154 от 02.04.1999 г. установлен
следующий порядок подобных компенсаций
Компенсация выплачивается работникам предприятий, учреждений и
организаций, независимо от форм собственности, производственная
деятельность которых связана с необходимостью систематических
служебных поездок, и использующим для этих поездок (кроме
командировок) легковые автомобили, находящиеся в их личной
собственности.
Расходы на выплату компенсации производятся в пределах 30
процентов от суммы ассигнований, предусмотренных на содержание
служебных легковых автомобилей.
При этом на хозрасчетных предприятиях (объединениях) и в
организациях выплата компенсации осуществляется за счет средств,
предусмотренных на содержание служебных легковых автомобилей в
сметах распределения прибыли, оставляемой в распоряжении предприятий
и организаций.
Компенсация выплачивается в зависимости от марки автомобиля в
следующих размерах:
264
Марка автомобиля
ГАЗ-24,31
ВАЗ, НЕКСИЯ, Москвич
ТИКО
Другие иномарки
Предельный размер компенсации за
месяц, кратно к минимальной зарплате
6
5
3
4
Размеры компенсации определены с учетом возмещения работнику
рациональных затрат по эксплуатации используемого только для
служебных поездок автомобиля.
Основанием для выплаты компенсации работникам, использующим
личные легковые автомобили для служебных поездок, является приказ
руководителя предприятия, учреждения и организации. Руководитель
предприятия, учреждения, организации вправе повышать предельный
размер компенсации не более чем на 10 процентов в зависимости от
условий эксплуатации.
Выплата компенсации руководителям предприятий, учреждений и
организаций производится с разрешения вышестоящей организации.
Для получения компенсации работники представляют в бухгалтерию
предприятия, учреждения, организации копию технического паспорта
личного автомобиля, заверенную в установленном порядке.
Компенсации выплачивается раз в месяц, независимо от количества
календарных дней, одновременно с выплатой заработной платы за вторую
половину месяца.
За время нахождения работника в отпуске, командировке, невыхода
его на работу вследствие временной нетрудоспособности, а также по
другим причинам, когда личный автомобиль не эксплуатируется,
компенсация не выплачивается.
Также
законодательством
предусмотрены
компенсационные
денежные выплаты, введенные с 1 апреля 2003 согласно Указу Президента
№ УП-3227 года взамен предоставляемых законодательством льгот по
оплате жилищно-коммунальных услуг. Этими льготами ранее
пользовались воспитатели, учителя, преподаватели, врачи, медицинский
персонал, одинокие пенсионеры и др.
В настоящее время вместо льгот по оплате жилищно-коммунальных
услуг
этой
категории
граждан
выплачиваются
ежемесячно
265
компенсационные денежные выплаты в размере 45 процентов от
минимальной заработной платы.
Выплата компенсации производится ежемесячно по месту работы
каждому работнику, состоящему в штате предприятия (в том числе
работающим пенсионерам), неработающим пенсионерам и получателям
пособий инвалидам с детства и пособий престарелым нетрудоспособным
гражданам, не имеющим стажа работы, необходимого для назначения
пенсии - по месту получения пенсии (пособия).
Лицам, работающим в порядке совместительства в нескольких местах,
выплата производится по основному месту работы.
Организации,
состоящие
на
государственном
бюджете
и
производящие выплаты компенсаций, ежемесячно составляют отчеты об
исполнении сметы расходов бюджетных организаций с указанием
количества граждан, получивших эти компенсации, в разрезе размеров и
выплаченных сумм.
Компенсации, выплачиваемые по решению Правительства, не
подлежит обложению налогами и не учитывается при начислении среднего
заработка.
х) доходы, полученные от выполнения временных разовых работ, если
найм на такие работы осуществляется при содействии Центров
обеспечения временной разовой работой.
Указом Президента Республики Узбекистан от 24 января 2003 года №
УП-3202 от нач ого обложения сроком на пять лет освобождаются доходы
физических лиц, полученные в виде дивидендов по акциям (долям)
хозяйственных обществ и товариществ, созданных на базе
приватизированных предприятий.
Постановлением КМ РУз №88 от 19.03.2002 г. «О дополнительных
мерах по обеспечению своевременной выплаты заработной платы»
запрещено с 1 апреля 2002 года предприятиям и организациям, независимо
от форм собственности, осуществлять выплату заработной платы в
натуральной форме товарами, за исключением сельскохозяйственной
продукции собственного производства и продуктов ее переработки по
договорным
ценам,
выдаваемых
сельскохозяйственными
товаропроизводителями по письменному заявлению работников.
В постановлении также указано коммерческим банкам:
«производить выдачу кредитов хозяйствующим субъектам для
266
выплаты заработной платы под соответствующие гарантии, в том
числе под залог высоколиквидного имущества (включая объекты
производственной и социальной инфраструктуры, транспортные средства
и другие ликвидные активы предприятий и организаций). Установить,
что при несвоевременном возврате указанных кредитов заложенное
имущество независимо от согласия заемщика переходит в собственность
коммерческого банка с правом последующей его реализации в
установленном порядке;
расширить объем банковских услуг по выдаче заработной
платы
посредством
электронных пластиковых карточек, увеличив
соответственно сеть банкоматов».
От уплаты налога на доходы физических лиц освобождаются
полностью:
а) главы и члены персонала дипломатических представительств и
должностные лица консульских учреждений иностранных государств,
члены их семей, проживающие совместно с ними, если они не являются
гражданами Республики Узбекистан, - по всем доходам, кроме доходов,
извлекаемых из источников в Республике Узбекистан, не связанных с
дипломатической и консульской службой;
б) члены административно-технического персонала дипломатических
представительств и консульских учреждений иностранных государств и
члены их семей, проживающие совместно с ними, если они не являются
гражданами Республики Узбекистан или не проживают в Республике
Узбекистан постоянно, - по всем доходам, кроме доходов из источников в
Республике Узбекистан, не связанных с дипломатической и консульской
службой;
в) лица, входящие в состав обслуживающего персонала
дипломатических
представительств,
консульских
учреждений
иностранных государств, если они не являются гражданами
Республики Узбекистан или не проживают в Республике Узбекистан
постоянно, - по всем доходам, полученным ими по своей службе,
г)
домашние
работники
сотрудников
дипломатических
представительств и консульских учреждений иностранных государств,
если они не являются гражданами Республики Узбекистан или не
проживают в Республике Узбекистан постоянно, - по всем доходам,
полученным ими по своей службе;
267
д) должностные лица международных неправительственных
организаций - по доходам, полученным ими в этих организациях, если они
не являются гражданами Республики Узбекистан,
е) военнослужащие министерств обороны, внутренних дел и по
чрезвычайным ситуациям, Службы национальной безопасности, лица
рядового и начальствующего состава органов внутренних дел и
таможенных органов, а также призванные на учебные или проверочные
сборы военнообязанные - по суммам денежного довольствия, денежных
вознаграждений и других выплат, полученных ими в связи с несением
службы (исполнением служебных обязанностей);
ж) лица, имеющие лицензию на право занятия гастрольно-концертной
деятельностью, - по доходам, полученным от гастрольно-концертной
деятельности.
з) работники органов прокуратуры, имеющие классные чины.
Доходы следующих налогоплательщиков освобождаются от уплаты
налога на доходы физических лиц в четырехкратном размере минимальной
заработной платы за каждый полный месяц;
а) лица, удостоенные звания «Узбекистон Кахрамони», Героя
Советского союза, Героя Труда, лица, награжденные орденом Славы трех
степеней, инвалиды войны либо другие инвалиды из числа
военнослужащих, ставших инвалидами вследствие ранения, контузии или
увечья, полученных в период войны 1941-45 годов, либо при исполнении
иных обязанностей военной службы или вследствие заболевания,
связанного с пребыванием на фронте, инвалиды из числа бывших
партизан, а также другие инвалиды, приравненные по пенсионному
обеспечению к указанным категориям военнослужащих.
Основанием для предоставления льготы Героям Советского Союза и
лицам, награжденным орденом Славы всех трех степеней, является книжка
Героя Советского Союза и орденская книжка или справка военного
комиссариата, инвалиды Великой Отечественной войны - «Удостоверение
инвалида Великой Отечественной войны», а другим инвалидам, указанным
в настоящем подпункте, - «Удостоверение инвалида о праве на льготы»;
б) участники гражданской войны и войны 1941-45 годов, других
боевых операций по защите бывшего СССР из числа военнослужащих,
штабах и учреждениях,
проходивших службу в воинских частях,
входивших в состав действующей армии, бывших партизан, ветераны
268
трудового фронта периода войны 1941-45 годов и бывшие малолетние
узники концентрационных лагерей.
Льгота предоставляется на основании «Удостоверения участников
войны», а ветеранам трудового фронта периода Великой Отечественной
Войны и бывшим малолетним узникам концлагерей на основании
«Удостоверения о праве на льготы» или справки отделов социального
обеспечения;
в) граждане, работавшие в городе Ленинграде в период его блокады в
период войны с 8 сентября 1941 года по 27января 1944 года
Льгота предоставляется на основании документов, подтверждающих
работу этих лиц на предприятиях, в учреждениях и организациях города
Ленинграда в период блокады;
г) инвалиды из числа лиц начальствующего и рядового состава
органов внутренних дел, ставшие инвалидами вследствие ранения,
контузии или увечья, полученных ими при исполнении служебных
обязанностей.
Основанием для предоставления льготы является «Удостоверение
инвалида о праве на льготы»;
д) инвалиды с детства, а также инвалиды I и II групп.
Льготы предоставляются на основании пенсионного удостоверения
или справки врачебно-трудовой экспертной комиссии,
е) матери-героини, женщины, имеющие десять и более детей.
Основанием для предоставления льготы является книжка материгероини либо справка органа самоуправления граждан, подтверждающая
наличие детей;
ж) родители и жены военнослужащих, погибших впоследствии
ранения, контузии или увечья, полученных при защите бывшего СССР,
либо при исполнении других обязанностей военной службы, или
вследствие заболевания, связанного с пребыванием на фронте.
Льгота предоставляется на основании пенсионного удостоверения, в
котором проставлен штамп «Вдова (мать, отец) погибшего воина», или
имеется соответствующая запись, заверенная печатью и подписью
руководителя учреждения, выдавшего пенсионное удостоверение.
В случае если указанные лица не являются пенсионерами, льготы
предоставляется им на основании справки о гибели военнослужащего,
выданной соответствующими органами Министерства обороны, КГБ или
269
МВД бывшего СССР, а также Министерства обороны, СНБ или МВД
Республики Узбекистан.
Женам военнослужащих, погибших при защите СССР или
выполнении иных обязанностей военной службы, либо вследствие
заболевания, связанного с пребыванием на фронте, льгота предоставляется
только в том случае, если они не вступили в повторный брак;
з) военнослужащие и призванные на учебные и поверочные сборы
военнообязанные, проходившие службу в составе ограниченного
контингента войск, временно находившихся в Республики Афганистан и
других странах в которых велись боевые действия.
Основанием для предоставления льготы являются «Свидетельство о
праве на льготы» или справка (рай)горвоенкомата, воинской части, военноучебного заведения, предприятия, учреждения или организации
Министерства обороны, КГБ или МВД бывшего СССР, а также
Министерства обороны, СНБ или МВД Республики Узбекистан;
и) лица, пострадавшие вследствие аварии на Чернобыльской АЭС.
Льгота предоставляется на основании справки врачебно-трудовой
экспертной
комиссии,
специального
удостоверения
инвалида,
удостоверения участника ликвидации последствий аварии на
Чернобыльской АЭС а также других, выданных уполномоченными
органами документов, являющихся основанием для предоставления
льготы;
к) одинокие матери, имеющие двух и более детей до шестнадцати лет.
Льгота предоставляется на основании личной книжки материодиночки, выдаваемой органами социального обеспечения;
л) вдовы и вдовцы, имеющие двух и более детей и не получающие
пенсию по случаю потери кормильца.
Льгота предоставляется при предъявлении свидетельства о смерти
мужа (жены) и паспорта, подтверждающего наличие детей и отсутствие
повторного брака, и справки органов социального обеспечения об
отсутствии пенсии по случаю потери кормильца,
м) один из родителей, воспитывающий проживающего с ним инвалида
с детства требующего постоянного ухода.
Льготы предоставляются на основании пенсионной удостоверения или
медицинской справки учреждения здравоохранения, подтверждающей
необходимость постоянного ухода, а в части сов лестного проживания 270
справки от органа самоуправления граждан;
н) граждане, направленные предприятиями, учреждениями,
организациями и учебными заведениями на сельскохозяйственные работы,
- по доходам, полученным за выполнения этих работ.
Основанием для применения льготы является приказ руководителя
или решения правления сельскохозяйственного предприятия.
Право физических лиц на льготы возникает на отчетный год при
представлении соответствующих документов.
Льготы на отчетный год в четырехкратном размере минимальной
заработной платы предоставляются начиная с начала месяца
возникновения права на льготы.
Применение льготы в четырехкратном размере минимальной
заработной платы (кроме указанных в подпункте «н») производится по
месту основной работы физических лиц, а в случаях отсутствия основного
места работы - государственными органами налоговой службы по месту
жительства при исчислении налога на основании декларации о совокупном
годовом доходе.
Пример по применению данной льготы. Инвалиду II группы начислена
заработная плата за апрель 2005 года в размере 68000 сумов. При
расчете подоходного налога за этот месяц из начисленной зарплаты
следует вычесть сумму четырехкратного размера минимальной
заработной платы (4 х 9400 сумов) = 37600 сумов, и только разница
(68000 - 37600) = 30400 составит налогооблагаемый доход физического
лица - инвалида.
При утрате права на льготу гражданин должен не позднее, чем в
течение 15 дней информировать об этом предприятие, учреждение,
организацию, а также физических лиц, удерживающих с него налог, либо
налоговый орган (если исчисление производится этим органом).
Льготы в виде освобождения доходов от уплаты налога в
четырехкратном размере минимальной зарплаты распространяются также
на доходы физических лиц, полученных в виде процентов, дивидендов и
полученные от сдачи имущества в аренду.
При этом, если проценты и дивиденды начисляются по месту
основной работы, то и применение льготы также производится по месту
основной работы.
Если же проценты и дивиденды начисляются не по месту основной
271
работы, то льгота применяется при подаче декларации о совокупном
годовом доходе органами налоговой службы по месту жительства
физического лица
Порядок исчисления налога на доходы физических лиц. Исчисление
налога на доходы физических лиц с выплат по оплате труда и других
выплат, получаемых по основному месту работы, производится с начала
календарного года ежемесячно с суммы облагаемого совокупного дохода
нарастающим итогом с начала года.
В случае изменения в течение года основного места работ (службы,
учебы) гражданин обязан представить справку в бухгалтерию по новому
месту работы о выплаченных в текущем году доходах и удержанных
суммах налога до получения первой заработной платы.
При поступлении на новое место работы (службы, учебы) исчисление
налога производится исходя из совокупного дохода, полученного с начала
календарного года по прежнему и новому месту работы (службы, учебы).
В случае непредставления справки с места прежней работы налог
удерживается с налогооблагаемого дохода по максимальной ставке - 30 %.
При последующем представлении справки производится перерасчет в
общеустановленном порядке.
При этом необходимо отметить ситуации, которые могут возникнуть в
случаях, когда работник работает на предприятии не круглый год. а всею
несколько месяцев при том. что в другом месте он тоже не работал.
Например, молодой специалист приступил к работе после окончания
учебного заведения, или, мать находилась в отпуске по уходу за ребенком.
В любом случае, за какой бы время ни облагался полученный
работником доход, расчет надо производить в соответствии со шкалой,
действующей в данный период; работал в августе - по августовской шкале,
а в сентябре - по сентябрьской.
Если премия и другие выплаты, связанные с выполнением работником
трудовых обязанностей по месту прежней основной работы,
выплачивается ему после его увольнения, эти премии и выплаты подлежат
обложению налогом на доходы физических лиц при их выдаче в
общеустановленном порядке без применения льгот (даже если они ему и
положены по законодательству).
Сюда же относится выплата материальной помощи не работающим на
предприятии пенсионерам. Об общей сумме выплаченною этим гражданам
272
дохода и удержанного налога предприятия, учреждения, организации
обязаны в месячный срок сообщить налоговому органу по месту своего
нахождения.
Исчисление налога на доходы физических лиц с выплат по оплате
груда и других выплат, получаемых не по основному месту работы,
производится у источника выплаты дохода с начала календарного года
ежемесячно, с суммы облагаемого совокупного дохода с нарастающим
итогом с начала года (если такие доходы были выплачены) по
установленным ставкам (13 % - 30 %) без применения льгот.
Если физическое лицо, получающее доходы по оплате труда не по
основному месту работы, подает заявление в бухгалтерию об удержании с
его дохода налога по максимальной ставке - 30%, то юридические лица,
выплачивающие доходы, вправе удерживать налог согласно заявлению
плательщика.
С доходов физических лиц, получивших доходы не по основному
месту работы, окончательная сумма налога на доходы исчисляется органом
налоговой службы по данным представленных деклараций о полученных
доходах, произведенных расходах и удержанных сумм налога.
В таком же порядке исчисляется окончательная сумма налога на
доходы с доходов физических лиц-резидентов, полученных за пределами
Республики Узбекистан (в том числе и по основному месту работы).
Следует отметить, что согласно ПКМ РУз № 280 от 5 августа 2002
года «О мерах по дальнейшему сокращению внебанковского оборота
денежных средств» отменено с 1 октября 2002 года государственное
регулирование средств, направляемых на оплату труда предприятиями и
организациями, независимо от форм собственности, а юридические лица
должны ежеквартально представлять в органы государственной налоговой
службы сведения о суммах начисленных и фактических выплат
работающим по найму в виде оплаты труда и других доходах, а также
суммах налога на эти доходы.
Удержание налога на доходы физических лиц у источника выплаты
обязаны производить юридические лица:
осуществляющие выплаты работающим физическим лицам по
трудовым договорам или по договорам гражданско-правового характера;
осуществляющие выплаты негосударственных пенсий;
осуществляющие выплаты дивидендов и процентов физическим
273
лицам;
осуществляющие платежи нерезидентам, не связанные с постоянным
учреждением.
Ответственность за удержание и перечисление налога на доходы
физических лиц в бюджет несет юридическое лицо, выплачивающее
доход.
При не удержании суммы налога юридическое лицо, выплачивающее
доход, обязано внести в бюджет сумму не удержанного налога и связанные
с ним штрафы и пени.
Осуществляющие удержание налога юридические лица обязаны:
при выплате заработной платы выдавать физическому лицу по его
требованию справку о сумме и виде его дохода, а также сумме
удержанного налога (если налог был удержан);
в течение тридцати дней после окончания финансового года
представлять в органы государственной налоговой службы справку о
получавших доходы не по основному месту работы, в которой отражаются
регистрационный номер или паспортные данные физического лица,
фамилия, имя, отчество, адрес постоянного места жительства, общая
сумма дохода и общая сумма удержанного налога за отчетный год;
- ежеквартально, не позднее 15 числа месяца, следующего за
отчетным, представлять в органы государственной налоговой службы по
месту налоговой регистрации юридического лица сведения о суммах
начисленных и фактических выплат работающим по найму в виде оплаты
труда и других доходов, а также суммах налога на эти доходы по
следующей форме.
СВЕДЕНИЯ
о суммах начисленных и фактических выплаченных работающим по
найму виде оплаты труда и других доходов, а также суммах налога на
доходы физических лиц за квартал 200_
г.
N
Показатели
Строки
1
Численность физических лиц получивших доходы с началы
года всего
в том числе по совместительству
выполняющие работы по договорам подряда
Из строки 01 иностранные физические лица
Задолженность по выплате работникам доходов (за
вычетом налогов и обязательных отчислений) на начало
отчетного периода
01
2
02
03
04
05
Един По данным
измер плательщик
а
чел
чел
чел
чел
сум
274
3
Задолженность по уплате налога на доходы физических лиц на
начало отчетного периода
Из них сумма недоимки (переплаты) по налогу на доход по
соотношению к выплаченной сумме дохода работников
4*) Начислено за отчетный период
сумма доходов работников подлежащая к выдаче (за вычетом
налогов и обязательных отчислений)
за_______________________ месяц
за_______________________ месяц
за _______________________ месяц
Сумма льгот по доходам
за _______________________ месяц
За _______________________ месяц
за _______________________ месяц
Сумма налога на доходы физических лиц
за ______________________ месяц
за_______________________ месяц
за ______________________ месяц
5"*) Выплачено в течение отчетного периода
Сумма дохода работникам (за вычетом налогов и обязательных
отчислений)
в ______________________ месяц
в ______________________ месяц
в ______________________ месяц
Сумма на юга на доходы физических лиц
в ______________________ месяц
в ______________________ месяц
в ______________________ месяц
6 Задолженность по выплате дохода работникам (за вычетом
налогов и обязательных отчислений)
на конец отчетного
периода
7 Задолженность по уплате налога на доходы на конец отчетного
периода
8***) Сумма недоимки (переплаты) по налогу на доход по
соотношению к выплаченной сумме дохода работников на
конец отчетного периода
9 Суммы пени начисленной самим предприятием за
несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц
06
сум
07
сум
08
09
010
сум
сум
сум
011
012
013
сум
сум
сум
014
015
016
сум
сум
сум
017
018
019
сум
сум
сум
020
021
022
023
сум
сум
сум
сум
024
сум
025
сум
026
сум
*) Данные по строкам 05, 08-010, 017-019 и 023 указываются, включая
суммы удержанных платежей за счет дохода физического лица (алименты,
штрафы, погашение кредита и др.), а также перечисления работодателем за
счет собственных средств на возмещение личных расходов (на лечение,
приобретение имущества, культурные мероприятия и др.) физических лиц
**) Расшифровка с указанием даты и суммы выплаченного дохода и
внесенного в бюджет налога на доходы физических лиц за каждый месяц
прилагается по форме согласно приложению N 2а к Инструкции о Порядке
исчисления и уплаты в бюджет налога на доходы физических лиц
***) Данные по строке 025 определяются и заполняются органами
государственной налоговой службы согласно порядку пропорционального
275
списания денежных средств с банковских счетов юридических лиц по
исполнительным платежным документам
Представление декларации о доходах. Декорация о совокупном
годовом доходе должна подаваться:
а) физическими лицами, получающими доход не по основному месту
работы (как из источников Республике Узбекистан, так и за ее пределами),
кроме случаев, когда физическое лицо получающее доходы по оплате
труда не по основному месту работы, подает заявление в бухгалтерию об
удержании с его дохода налога по максимальной ставке - 32 %;
б) иностранными физическими лицами-резидентами;
в)
физическими
лицами-резидентами,
занимающимися
предпринимательской деятельностью.
Декларация о совокупном годовом доходе должна представляться
физическими лицами органам государственной налоговой службы по
месту жительства в следующие строки:
- физическими лицами-резидентами, получающими доход не по
основному месту работы (как из источников Республики Узбекистан и за
ее пределами) - не позднее 1 апреля года, следующего за отчетным;
- иностранными физическими лицами-резидентами о предполагаемых
доходах - в течение месяца со дня приезда в Республику Узбекистан.
При прекращении в течение календарного года деятельности и выезде
иностранного физического лица из Республики Узбекистан декларация о
фактически полученных доходах должна быть представлена не позднее,
чем за месяц до отъезда; окончательную декларацию представляют не
позднее 1 апреля года, следующего за отчетным.
- физическими лицами, занимающимися предпринимательской
деятельностью без образования юридического лица, - в пятидневный срок
по истечении месяца со дня появления таких доходов. По году - до 15
января года, следующего за отчетным годом. В декларации указывается
размер дохода, полученного ими за первый месяц деятельности, и размер
ожидаемого дохода до конца текущего года.
Согласно Указу Президента РУз УП-3127 от 05.09.2002 г. «О мерах по
поэтапному введению системы декларирования совокупного дохода
физических лиц» намечено осуществление в период 2002-2005 годы
комплекса подготовительных мер по поэтапному введению в Республике
Узбекистан системы декларирования совокупного дохода физических лиц,
276
соответствующей общепринятым международным нормам.
Следует отметить, что в настоящее время не все физические лица,
занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования
юридического лица, должны подавать декларацию о доходах. Пока это
относится только к лицам, получающим доход от сдачи имущества в
аренду, от операций по купле-продаже ценных бумаг и работающим по
разовой декларации.
При прекращении предпринимательской деятельности физического
лица в Республике Узбекистан орган государственной налоговой службы
может потребовать от налогоплательщика представить декларации о
доходах за меньший период путем вручения письменного уведомления, в
котором указывается причина и дата, когда и за какой период должны быть
представлены декларации о совокупном годовом доходе и произведенных
вычетах.
При принятии решения в установленном порядке о прекращении
предпринимательской деятельности физического лица налогоплательщик в
течение пятидневного срока письменно сообщает об этом в органы
государственной налоговой службы.
В течение пятнадцати дней после принятия решения о прекращении
предпринимательской деятельности физического лица налогоплательщик
обязан представить в органы государственной налоговой службы
декларацию о доходах.
С доходов, облагаемых у источника выплаты, налог должен быть
удержан в момент выплаты дохода субъектами, на которых
законодательством возложена обязанность исчислять, удерживать и
перечислять в бюджет подоходный налог с физических лиц.
Датой уплаты налога на доходы физических лиц юридическими
лицами, имеющими расчетные счета в банке, считается день списания
средств со счета плательщика, а для других, в том числе для физических
лиц - дата внесения средств в кассу кредитного учреждения.
При получении заработной платы в натуральной форме сумма налога
на доходы физических лиц перечисляется в бюджет не позднее 5-го числа
следующего за получением дохода месяца.
С той группы доходов, которые не должны облагаться у источника
выплаты, налог должен исчисляться и уплачиваться самостоятельно
налогоплательщиками (например, с доходов от аренды).
277
По данным декларации о совокупном годовом доходе доначисленные
налоговыми органами суммы налога на доходы физических лиц
осуществляются не позднее 1 июня года, следующего за отчетным, при
перерасчете в течение года - в месячный срок со дня представления
декларации в органы налоговой службы.
Особенности
уплаты
налога
на
доход
индивидуальными
предпринимателями.
Согласно Положению № 1230 от 03.04.2003 г. «О порядке исчисления
и уплаты налога на доходы физических лиц, занимающихся
предпринимательской деятельностью без образования юридического лица,
взимаемого в фиксированных размерах» плательщиками фиксированного
налога являются:
-физические
лица,
занимающиеся
предпринимательской
деятельностью без образования юридического лица.
Это положение не распространяется на физические лица,
занимающиеся отдельными видами предпринимательской деятельности в
следующих сферах:
бильярдные;
детские игровые автоматы;
эксплуатация игровых автоматов, включая автоматы с призовыми
выигрышами.
Базовые ставки фиксированного налога и корректирующие
коэффициенты для расчета суммы фиксированного налога на доходы
физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью без
образования юридического лица, утверждаются постановлением Кабинета
Министров Республики Узбекистан. Конкретные размеры ставок
фиксированного налога устанавливаются Советом Министров Республики
Каракалпакстан, хокимиятами областей и г. Ташкента в зависимости от
вида предпринимательской деятельности и места деятельности (города в
областях, районы, включая сельские местности).
При этом в целях обеспечения дифференцированного подхода для
различных видов деятельности Советом Министров Республики
Каракалпакстан, хокимиятами областей и г. Ташкента могут
устанавливаться ставки налога на доходы в фиксированных размерах с
учетом местных условий и других критериев.
Доходы физических лиц от сдачи имущества в аренду облагаются
278
налогом на доходы физических лиц согласно статье 55 Налогового кодекса
Республики Узбекистан, то есть по шкале 13-30 %.
Индивидуальный предприниматель работает самостоятельно, он не
имеет права нанимать работников, гак как в статье 6 Закона «О гарантиях
свободы предпринимательской деятельности» записано:
Индивидуальное
предпринимательство
осуществляется
индивидуальным предпринимателем самостоятельно, без права найма
работников, на базе имущества, принадлежащего ему на праве
собственности, а также в силу иного вещного права, допускающего
владение и (или) пользование имуществом».
Но в то же время (согласно статье 7 этого же закона) физические лица
могут осуществлять совместную предпринимательскую деятельность без
образования
юридического
лица
в
формах
семейного
предпринимательства, осуществляемого супругами на базе их общего
имущества, простого товарищества и т.д.
Например, двое или более индивидуальных предпринимателей могут
совместно действовать без образования юридического лица по договору
простого товарищества (договору о совместной деятельности) Но при этом
их правоотношения должны соответствовать условиям, предусмотренным
Гражданским кодексом Республики Узбекистан (гл. 53 ГК РУз).
При этом важное значение имеет правильное разграничение
правоотношений гражданско-правового характера от трудовых.
Если
правоотношения
между
частным
(индивидуальным)
предпринимателем и другими физическими лицами отвечают условиям
гражданско-правовых
договоров,
то
предприниматель
вправе
осуществлять свою деятельность без образования юридического лица.
Если характер правоотношений между предпринимателем и
физическими лицами соответствует условиям трудовых договоров
(правоотношения
между
работодателем
и
работником),
то
предприниматель обязан зарегистрировать предприятие в установленном
порядке в качестве юридического лица. В противном случае такая
деятельность рассматривается как нарушение порядка занятия
предпринимательской деятельностью.
Физическое лицо, занимающееся несколькими видами деятельности,
налог уплачивает за каждый вид деятельности в отдельности.
Физические лица - индивидуальные предприниматели уплачивают
279
налог на доход ежемесячно, до первого числа отчетного месяца, например,
налог за март уплачивается ими до 1 марта.
Датой уплаты при уплате физическим лицом суммы налога с
расчетного счета физического лица считается день списания средств со
счета физического лица.
Плательщики фиксированного налога уплачивают в установленном
законодательством порядке также:
взносы на социальное страхование;
при осуществлении экспортно-импортных операций - единый
таможенный
платеж
и
другие
платежи,
предусмотренные
законодательством,
сбор за право торговли;
лицензионный сбор на право торговли табачной продукцией;
сбор
за
регистрацию
физических
лиц,
занимающихся
предпринимательской деятельностью;
налог за пользование водными ресурсами - при использовании воды в
осуществлении предпринимательской деятельности,
плату за торговое место при осуществлении деятельности на рынках;
государственные пошлины,
а также другие налоги, сборы и платежи, устанавливаемые
законодательством Республики Узбекистан.
При этом физические лица, занимающиеся предпринимательской
деятельностью, имеющие в собственности помещения, сооружения и
прочие строения, а также земельные участки, уплачивают налог на
имущество и земельный налог в соответствии с установленным порядком
для физических лиц.
лицо,
осуществляющее
предпринимательскую
Физическое
деятельность на арендованном оборудовании и помещении, в том числе на
транспорте по доверенности, должно представлять справку (информацию)
об арендодателях (в том числе о владельце транспортного средства) органу
государственной налоговой службы по месту жительства, где указывается
фамилия, имя, отчество, паспортные данные арендодателя, а также сумма
арендной платы и срок аренды.
Данная справка (информация) представляется до осуществления
деятельности на арендованном оборудовании и помещении, в том числе на
транспорте по доверенности.
280
Физические лица, импортирующие товар с целью его дальнейшей
реализации, обязаны зарегистрироваться в качестве индивидуальных
предпринимателей без образования юридического лица с правом
осуществления экспортно-импортных операций, оптовой и розничной
торговли.
При реализации физическими лицами импортных потребительских
товаров
должны
предъявляться
документы,
свидетельства,
подтверждающие об их регистрации при пересечении через таможенную
границу республики. При отсутствии указанных выше документов
импортные потребительские товары изымаются в установленном порядке.
Существует и другой вариант налогообложения физических лиц,
осуществляющих отдельные виды предпринимательской деятельности.
На основании Положения о порядке исчисления и уплаты
фиксированного налога для юридических и физических лиц,
занимающихся отдельными видами предпринимательской деятельностью,
утвержденного постановлением Минфина и ГНК, зарегистрированным
Минюстом 16 февраля 2003 года N 1218, плательщиками фиксированного
налога являются:
физические
лица,
осуществляющие
предпринимательскую
деятельность в следующих сферах:
бильярдные,
детские игровые автоматы;
эксплуатация игровых автоматов, включая автоматы с призовыми
выигрышами
Объектом налогообложения является физические показатели,
характеризирующие конкретный вид деятельности, связанные с
извлечением доход - в настоящее время это число оборудованных мест.
Налогообложение
осуществляется
аналогично
налогообложению
лиц,
осуществляющих
вышеперечисленные
виды
юридических
деятельности.
Физические лица - индивидуальные предприниматели, занимающиеся
отдельными видами деятельности, фиксированный налог уплачивают
ежемесячно до 1-числа до начата отчетного месяца на основании
платежных извещений органов государственной налоговой службы
Физическое лицо имеет право работать по разовой декларации.
В случае осуществления разовых операций, связанных с извлечением
281
дохода (торговля, работа, услуги), физическое лицо представляет
налоговым органам разовую декларацию о доходах без регистрации в
местных органах власти в качестве лица, занимающегося индивидуальной
трудовой деятельностью.
Такая декларация о проводимой операции с указанием
предполагаемого еще дохода подается до совершения операции в ГНИ,
которая на ее основании исчисляет причитающуюся сумму подоходного
налога и вручает гражданину платежное извещение на ее оплату. После
уплаты исчисленной суммы налога гражданину вручается декларация.
Налогоплательщик представляет налоговую декларацию в налоговую
инспекцию либо по месту жительства физического лица, либо по месту
осуществления деятельности.
Исчисление подоходного налога по разовым декларациям
осуществляется по ставкам, предусмотренным статьей 55 Налогового
кодекса Республики Узбекистан, то есть по шкале 13-30 % , но при этом:
- подоходный налог будет исчисляться по ставкам того месяца, в
котором была представлена разовая декларация,
- разовая декларация - это предварительная информация об
ожидаемом доходе. Поэтому граждане, оформившие разовые декларации,
обязаны представить налоговым органам декларацию о совокупном
годовом доходе до 1 апреля года, следующего за отчетным.
Если человек, осуществляя разовую операцию, уплатил в бюджет
налог с полученных за нее доходов и решил дальше занимался
предпринимательской деятельностью, то он обязательно должен
зарегистрироваться как частный предприниматель, осуществляющий
предпринимательскую деятельность без образования юридического лица
Согласно статье 62 Налогового кодекса физические лица по
требованию налоговых органов обязаны представлять отчеты, расчеты по
налогу и декларации о доходах по форме и в порядке, установленном
законодательством
Постановлениями КМ РУз от 05 11.2002 г N 380 и от 30 12.2002 г. №
455 уточнен перечень видов деятельности, которыми индивидуальный
предприниматель заниматься не имеет права, включив в него оптовую
торговлю и общественное питание.
ПЕРЕЧЕНЬ
отдельных видов деятельности, осуществляемых в порядке,
282
установленном законодательством, исключительно субъектами
предпринимательства юридическими лицами.
N
Наименование вида деятельности
1.
Скупка и продажа изделий из драгоценных металлов и драгоценных
камней либо изделий с применением таких материалов
2.
Изготовление печатей и штампов
3.
Организация гостиниц, отелей и кемпингов
4.
Оказание услуг юридическим лицам по капитальному строительству,
строительно-монтажным работам
5.
Проектная, проектно-конструкторская деятельность и проведение
экспертизы проектов и смет
6.
Реализация всех видов нефтепродуктов
7.
Оптовая торговля и общественное питание
Задача
Работнику предприятия начислена заработная плата за отчетный
период в размере 84000 сумов, вручен ценный подарок к юбилею на сумму
35000 сумов, оплачено его обучение на курсах арабского языка 25000 сум.
Размер минимальной заработной платы составляет 5440 сумов.
Каков налогооблагаемый доход работника за отчетный период?
Решение
Совокупный доход работника: 84000 + 30000 + 25000 = 139000 сум.
Не облагается налогом стоимость ценного подарка в пределах
шестикратного размера минимальной зарплаты. 6 х 5440 = 32640 сум.
Налогооблагаемый доход работника: 84000 + (35000 - 32640) + 25000 111360 сум
Задача для самостоятельного решения
За 2004 год у физического лица имеются следующие данные по
доходам:
начислена зарплата по основному месту работы - 490 т.сум
выплачено по больничному листу - 23 т.сум
оказана материальная помощь к отпуску - 44 т.сум
получены дивиденды по акциям - 123 т.сум
получены проценты по вкладу в банк - 40 т.сум
получен доход по ГКО - 32 т.сум
направлено на выкуп акций приватизируемого предприятия - 160
т.сум.
получена компенсация за использование личного автомобиля в
283
производственных целях в пределах норм- 180 т сум
получено в течение года суточных: в пределах нормы - 23 т. сум сверх
нормы - 7 г. сум.
В декабре работник уволился и получил месячное выходное пособие в
связи с сокращением штатов - 45 т. сум.
Вопрос: подсчитать налогооблагаемый доход физического лица.
Размер минимальной заработной платы - 5440 сум.
Приложение
ПОРЯДОК
налогообложения доходов работников занятых, на производствах
с особо вредными, особо тяжелыми, вредными и тяжелыми
условиями труда
Доходы работников, занятых на производствах с особо вредными,
особо тяжелыми, вредными и тяжелыми условиями труда, входящих в
списки NN 1, 2 и 3 производств, учреждений, работ, профессий,
должностей и показателей, утвержденные постановлением Кабинета
Министров Республики Узбекистан от 12 мая 1994 года N 250 "Об
утверждении списков производств, учреждений, работ, профессий,
должностей и показателей, дающих право на пенсию на льготных
условиях" облагаются налогом в общеустановленном порядке, по ставкам,
приведенным в пункте 13 Инструкции о порядке исчисления и уплаты в
бюджет налога на доходы физических лиц. При этом уровень изъятия
доходов этих работников не должен превышать 25 процентов, а уровень
изъятия у женщин, занятых на работах, указанных в части 3 Списка N 1 и в
части 1 Списка N 2, утвержденных указанным постановлением Кабинета
Министров Республики Узбекистан, не должен превышать 20 процентов
доходов, полученных в этих условиях труда.
1. Налогообложение доходов женщин, занятых на производствах с
особо вредными, особо тяжелыми, вредными и тяжелыми условиями
труда, осуществляется в следующем порядке:
Работница одновременно получает доход в обычных условиях труда
(А), во вредных и тяжелых условиях труда (В), где уровень изъятия
доходов не должен превышать 25 процентов, и в особо вредных и особо
тяжелых условиях труда (С), где уровень изъятия доходов для женщин не
должен превышать 20 процентов.
Предварительно производится расчет налога в общеустановленном
284
порядке (Нв) с дохода, полученного в условиях труда (В) и налога (Не) с
дохода, полученного в условиях труда (С).
Нв - налог, рассчитанный в общеустановленном порядке с дохода,
полученного во вредных и тяжелых условиях труда (В);
Не - налог, рассчитанный в общеустановленном порядке с дохода,
полученного в особо вредных и особо тяжелых условиях труда (С).
При этом если:
1) сумма налога (Нв) с дохода, полученного в условиях труда (В),
превышает 25 % дохода (т.е. Нв > 25 % (В)), и сумма налога (Не) с дохода,
полученного в условиях труда (С), превышает 20 % дохода (т. е. Не > 20 %
(С)), то налог с совокупного дохода исчисляется по следующей формуле.
Нк = НА + 0,25 (В) + 0,20 (С),
где:
Нз - налог с совокупного дохода;
НА - налог, рассчитанный в общеустановленном порядке с дохода,
полученного в обычных условиях труда (А);
0,25 (В) - 25 % дохода, полученного в условиях труда (В);
0,20 (С) - 20 % дохода, полученного в условиях труда (С).
Итоговая сумма налога подлежит удержанию за вычетом ранее
удержанных налогов,
2) сумма налога (Нв) с дохода, полученного в условиях труда (В), не
превышает 25 % дохода (те Нв < 25 %(В)), и сумма налога (Не) с дохода
в условиях труда (С) превышает 20 % дохода (те Не > 20 % (С)), то налог с
совокупного дохода исчисляется по следующей формуле:
Нs = Н(А+В) + 0,20 (С),
где:
Нs - налог с совокупною дохода;
Н(А+В) - налог с дохода, полученного в условиях (А) и (В),
рассчитанный в общеустановленном порядке;
0,20 (С) - 20 % дохода, полученного в условиях труда (С)
При этом удерживаемая сумма налога не должна превышать суммы
налога, исчисленной по пункту (1) Если исчисленная сумма налога
превышает сумму налога, исчисленную по пункту (1), то удерживается
сумма налога, исчисленная по пункту (1).
Итоговая сумма подлежит удержанию за вычетом ранее удержанных
налогов;
285
3) сумма налога (Нв) с дохода, полученного в условиях труда (В),
превышает 25% дохода(т.е. Нв > 25 % (В)), и сумма налога (Не) с дохода в
условиях труда (С) не превышает 20 % дохода (т.е Не < 20 % (С), то налог
с совокупного дохода исчисляется по следующей формуле:
Нs=(А+С) + 0,25 (В),
где:
Нs - налог с совокупного дохода;
Н(А+С) - налог с дохода, полученного в условиях (А) и (С),
рассчитанный в общеустановленном порядке:
0,25 (В) - 25 % дохода, полученного в условиях труда (В).
При этом удерживаемая сумма налога не должна превышать суммы
налога, исчисленной по пункту (I) Если исчисленная сумма налога
превышает сумму налога, исчисленную по пункту (1), го удержанию
подлежит сумма налога, исчисленная по пункту (1).
Итоговая сумма налога подлежит удержанию за вычетом ранее
удержанных налогов;
4) сумма налога (Нв) с дохода, полученного в условиях труда (В), не
превышает 25 % дохода (т.е. Нв < 25 % (В)), и сумма (Не) налога с дохода
в условиях труда (С) не превышает 20 % дохода (те Нс < 20 ° о (С), то
налог с совокупного дохода исчисляется по следующей формуле:
Не =Н(А+В+С),
где Нs - налог с совокупною дохода;
Н(А+В+С) - налог, рассчитанный с дохода, полученного в условиях
(А), (В) и (С).
При этом удерживаемая сумма налога не должна превышать суммы
налога, исчисленной по пункту (1). Если исчисленная сумма налога
превышает сумму налога, исчисленную по пункту (1), то подлежит
удержанию сумма налога, исчисленная по пункту (1).
Итоговая сумма налога подлежит удержанию за вычетом ранее
удержанных налогов
Данный порядок исчисления налога с совокупного дохода является
основой для исчисления налога применительно к различным вариантам
условий труда.
II Налогообложение доходов работников, занятых на производствах с
особо вредными, особо тяжелыми, вредными и тяжелыми условиями
труда, входящих в списки 1, 2 и 3 производств, учреждений, работ,
286
профессий, должностей и показателей (кроме женщин, занятых на работах,
указанных в части 3 Списка N 1 и в части 1 Списка N 2), осуществляется в
следующем порядке.
Работник одновременно получает доход в обычных условиях труда
(А) и в особо вредных, особо тяжелых вредных и тяжелых условиях труда
(В), где уровень изъятия доходов не должен превышать 25 %
Предварительно, в общеустановленном порядке производится расчет
налога (Нв) с дохода, полученного в условиях труда (В)
Нв - налог, рассчитанный в общеустановленном порядке с дохода,
полученного в условиях труда (В).
При этом, если:
1) сумма налога (Нв) с дохода, полученного в условиях труда
(В), превышает 25 % дохода (т.е. Нв > 25 % (В)), то налог с совокупного
дохода исчисляется по следующей формуле:
Нs = НА + 0,25 (В),
где:
Нз - налог с совокупного дохода,
<
НА - налог, рассчитанный в общеустановленном порядке с дохода,
полученного в обычных условиях труда (А):
0,25 (В) -25 % дохода полученного в условиях труда (В)
Итоговая сумма налога подлежит удержанию за вычетом ранее
удержанных налогов;
2) сумма налога (Нв) с дохода, полученного в условиях труда (В), не
превышает 25 % дохода (т.е. Нв < 25 % (В)), то налог с совокупного дохода
исчисляется по следующей формуле.
Нs = Н(А+В),
где:
Нs - налог с совокупного дохода;
Н(А+В) - налог с дохода, полученного в условиях труда (А) и (В),
рассчитанный в общеустановленном порядке.
При этом удерживаемая сумма налога не должна превышать суммы
налога, исчисленной по пункту (1). Если исчисленная сумма налога
превышает сумму налога, исчисленную по пункту (1), то подлежит
удержанию сумма налога, исчисленная по пункту (1).
Итоговая сумма подлежит удержанию за вычетом ранее удержанных
налогов.
287
Условные примеры исчисления налога:
Вариант-1. Работница в январе 2003 года одновременно получила
доход в обычных условиях труда (А) в сумме 50 тыс. сум., во вредных и
тяжелых условиях труда (В), где уровень изъятия дохода не должен
превышать 25 %. в сумме 40 тыс. сум., в особо вредных и особо тяжелых
условиях труда (С), где уровень изъятия дохода не должен превышать 20
%, в сумме 23 тыс. сум.
Расчет производится в следующем порядке:
Определяется налог (Нв) с дохода в условиях труда (В):
Нв = 2947,75 + (40000 - 22675) х 22 % = 6759 сум.
Определяется доля налога Нв = 6759 : 40000 х 100 % = 16,9 %, т. е. Нв
< 25 %.
Определяется налог (Нс) с полученного дохода в условиях труда (С):
Нс = 2947.75 + (23000 - 22675) х 22 % = 3019 сум.
Определяется доля налога Нс= 3019 : 23000 х 100 % =13,1 %, т.е. Не <
20 %.
Поскольку Нв < 25%, Не < 20%, налог с совокупного дохода
определяется по формуле:
Нs = Н(А+В+С)
50000 + 40000 + 23000 = 113000 налогооблагаемый доход.
Рассчитывается налог:
7936- (113000- 45351) х 32 % = 29584 сум
Нз =29584 сум. сумма налога с совокупного дохода.
При этом полученная сумма налога не должна превышать сумму,
равную:
Нs = НА + 0,25 (В) + 0,20 (С),
где:
НА = 7936 + (50000 - 45351) х 32 % =9424 сум. сумма налога в
обычных условиях труда.
0,25 (В) = 40000 х 0,25 = 10000 сум.
0,20 (С) = 23000 х 0.20 = 4600 сум.
Рассчитывается налог с совокупного дохода: Нs = 9424 + 10000 + 4600
= 24024 сум.
Так как сумма 29584 сум. превышает сумму 24024 сум., то суммой
налога, подлежащей удержанию является - 24024 сум
Вариант-2. Работник в январе 2003 года одновременно получил доход
288
в обычных условиях труда в сумме 50 тыс. сум., и в особо вредных и
тяжелых условиях труда в сумме 40 тыс. сум.
Налог с дохода, полученного в особо вредных и тяжелых условиях
труда Нв = 6759 сум., что составляет 16,9%,
Поскольку Нв < 25 %, налог с совокупного дохода исчисляется по
следующей формуле Нs = Н(А+В).
50000 + 40000 = 90000 сум. налогооблагаемый доход. Рассчитывается
налог:
7936 + (90000 - 45351) х 32 % = 22224 сум. - налог с совокупного
дохода.
При этом полученная сумма налога не должна превышать сумму:
Нs = НА + 0,25 (В) = 9424+10000=19424 сум.
Так как сумма 22224 сум превышает сумму 19424 сум., то суммой
налога, подлежащей удержанию, принимается сумма налога 19424 сум.
289
ТЕМА-14: НАЛОГ НА БЛАГОУСТРОЙСТВА И НА РАЗВИТИЕ
ИНФРАСТРУКТУРЫ
План:
1.
2.
3.
4.
Плательщики налога .
Объект налогообложения и порядок исчисления.
Ставки и льготы по налогу.
Порядок составления и представления расчетов налога и сроки его
уплаты.
Плательщиками налога на развитие инфраструктуры являются
юридические лица, включая с иностранными инвестициями, находящиеся
и
осуществляющие
на
территории
Республики
Узбекистан
предпринимательскую деятельность.
Не являются плательщиками налога юридические лица, в отношении
которых Налоговым кодексом предусмотрен особый порядок
налогообложения:
микрофирмы и малые предприятия, являющиеся плательщиками
единого налога;
предприятия торговли и общественного питания - в части основного
вида деятельности;
сельскохозяйственные
товаропроизводители,
являющиеся
плательщиками единого земельного налога - по основному виду
деятельности;
осуществляющие только виды предпринимательской деятельности,
по которым установлена уплата фиксированного налога;
осуществляющие организации лотерей, тотализаторов и других
основанных на риске игр, которые уплачивают единый налог с валовой
выручки - по основному виду деятельности.
Объектом обложения при исчислении налога на развитие
инфраструктуры
является
прибыль остающаяся в распоряжении
предприятий после уплаты налога на прибыль.
Предельная ставка налога на развитие социальной инфраструктуры с
1 января 2005 года установлена в размере 8 % к объекту налогообложения.
Для всех предприятий, которые не содержат за счет собственных
средств объекты социальной инфраструктуры (здравоохранение, детские
290
дошкольные учреждения и общеобразовательные школы) ставка налога
устанавливается органом государственной власти на местах, но не выше
предельной.
Для предприятий осуществляющих поэтапный переход на
финансирование объектов социальной сферы за счет бюджетных средств
(то есть часть расходов финансируется за счет средств бюджета, а часть за счет собственных средств предприятий) существует особый порядок
расчета налога
Смысл его в том, что сначала предприятие расчетным путем
определяет, сколько оно должно было бы } платить в бюджет, если бы у
него на балансе не было бы объектов социальной сферы
Налогооблагаемая база для предприятий, осуществляющих расходы
на содержание объектов социальной сферы за счет собственных средств,
определяется по следующей формуле:
Чп + Рсф + Н
где.
Чп - прибыль, остающаяся в распоряжении предприятий после
уплаты всех налогов (чистая прибыль),
Рсф - расходы на содержание социальной сферы за счет собственных
средств,
Н - расчетная сумма налога на доходы (прибыль), рассчитанная
исходя из установленной ставки налога на доходы (прибыль) и суммы
расходов на содержание объектов социальной сферы за счет собственных
средств (Рсф х ставку налога на доходы (прибыль) / 100),
Эта расчетная величина (предполагаемого налога) сравнивается с
суммой, которую предприятие затратило фактически на содержание своих
объектов.
Если расчетная величина предполагаемого налога окажется меньше
фактических затрат предприятия, то оно не должно ничего платить в
бюджет, если же больше, - то эту разницу предприятие уплачивает в
бюджет в виде налога на развитие инфраструктуры.
Пример.
Затраты предприятия на содержание детского сада составили за
отчетный период 1500 тыс. сумов.
Прибыль до уплаты налога - 4500 тыс сумов.
291
Начисленный налог на доход (прибыль) по ставке 15 % составил 675
тыс сумов.
Прибыль после уплаты налога на доход - (4500-675)=3825 тыс сумов
Далее определяется на какую величину уменьшилась сумма налога на
доходы за счет затрат на содержание детского сада 1500x15 %=225 тыс
сумов
Затем определяется сумма с которой предприятие уплатило бы налог
на доход если бы на его балансе не было бы детского сада:
3825 (прибыль после уплаты налога на доход).
+ 1500 (затраты на содержание детского сада)
+ 225 (сумма налога приходящаяся на эти затраты) тыс сумов
- такая была бы налогооблагаемая база по налогу на развитие
инфраструктуры при отсутствии на балансе детского сада.
И в данном случае сумма налога составляла бы 8 % х 5550 = 444 тыс
сумов.
То есть предприятие должно было бы заплатить в бюджет 444 тыс
сумов а фактические его расходы на содержание объекта социальной
сферы - значительно больше - 1500 тыс сумов поэтому данное предприятие
не является плательщиком налога на развитие инфраструктуры.
Если бы получилась расчетная сумма налога больше, чем 1500 тыс
сумов то эту разницу необходимо было бы доплатить в бюджет.
Все плательщики налога на развитие социальной инфраструктуры в
течение квартала производят текущие платежи налога в бюджет не позднее
25 числа каждого месяца в размере одной третьей квартальной суммы
налога.
При определении суммы текущих платежей следует исходить из
фактически начисленной суммы налога за предыдущий квартал.
Расчеты по налогу на развитие социальной инфраструктуры
представляются в налоговые органы в сроки сдачи квартальных и годового
финансовых отчетов нарастающим итогом, исходя из фактически
сложившейся налогооблагаемой базы.
Сумма налога на развитие социальной инфраструктуры, исчисленная
по расчету, вносится плательщиками в бюджет в течение 5 дней со дня,
установленного для представления квартальной и годовой финансовой
отчетности. Налог на развитие инфраструктуры вносится в местный
бюджет.
292
Расчет налога на развитие инфраструктуры за квартал 200_ года
N
1
2
3
4
5
6
7
8
9
Показатели
Расходы на содержание передаваемых объектов социальной
инфраструктуры за счет собственных средств, исходя из
установленной доли бюджетного финансирования
Налогооблагаемая база – всего
в том числе
а) прибыль, остающаяся в распоряжении предприятий после
уплаты всех налогов (чистая прибыль)
б) расходы на содержание социальной инфраструктуры за счет
собственных средств (стр 1)
в) расчетная сумма налога на прибыль (доход), рассчитанная
исходя из установленной ставки (стр б х ставку налога) 100*
Установленная ставка налога (в %)
Сумма налога, исчисленного по установленной ставке (стр 2 х стр
3)
Сумма налога, подлежащего взносу в бюджет (стр 4 - стр 1)
Расчетная (сложившаяся) ставка налога (стр 5 стр 2) 100 (в %)
Начислено в бюджет
К доначислению
К уменьшению
Сумма
Примечание. В случае ест сумма затрат (стр 1) превышает сумму
налога (стр 4) то предприятие налог на развитие инфраструктуры не
уплачивает.
Задача для самостоятельного решения.
Производственное (по коду ОКОНХ) предприятие занимается и
оказанием услуг по ремонту оргтехники и торговой деятельностью. Чистая
выручка от реализации в отчетном периоде составила произведенной
продукции - 45200 тыс сумов, услуг по ремонту-5400 тыс сумов, товаров 38400 тыс сумов. Сумма затрат за отчетный период на счете
«Производство» - 39800, на счете «Расходы периода» - 15600 тыс сумов,
суммы даны за минусом начисленных налогов и обязательных платежей.
Определить сумму экологического налога, подлежащего уплате в
бюджет?
Задача для самостоятельного решения.
У юридического лица, плательщика всех общегосударственных и
местных налогов, прибыль до уплаты налога на доходы (прибыль)
составила 490 тыс сум. Предприятие не имеет никаких льгот, расходов,
включаемых в Приложение 1 и Приложение II к Положению о составе
293
затрат - нет.
Требуется: рассчитать налог на развитие инфраструктуры за отчетный
период 2004 года.
294
ТЕМА-15: НАЛОГ ЗА ПОЛЬЗОВАНИЕ ВОДНЫМИ РЕСУРСАМИ
1.
2.
3.
4.
План:
Плательщики налога за пользование водными ресурсами.
Объект налогообложения и порядок исчисления.
Ставки и льготы по налогу.
Порядок составления и представления расчетов налога и сроки его
уплаты.
Плательщиками налога за пользование водными ресурсами являются:
юридические лица, использующие воду в своей деятельности;
дехканские хозяйства, как с образованием, так и без образования
юридического лица;
физические
лица,
осуществляющие
предпринимательскую
деятельность.
Согласно Инструкции «О порядке исчисления и уплаты в бюджет
налога за пользование водными ресурсами» (№ 1097 от 15.02.2002 г.) к
плательщикам данного налога не относятся - микрофирмы и малые
предприятия, являющиеся плательщиками единого налога;
предприятия торговли и общественного питания - в части основного
вида деятельности;
сельскохозяйственные
товаропроизводители,
являющиеся
плательщиками единого земельного налога - в части основного вида
деятельности;
юридические
лица,
осуществляющие
только
виды
предпринимательской деятельности, по которым установлена уплата
фиксированного налога;
осуществляющие организации лотерей, тотализаторов и других
основанных на риске игр, которые уплачивают единый налог с валовой
выручки - по основному виду деятельности.
При этом в случае если плательщики, для которых установлен особый
порядок налогообложения, наряду с основным видом деятельности
занимаются другими видами деятельности, они должны вести раздельный
учет и уплачивать налог за пользование водными ресурсами исходя из
объема воды, использованного в этой деятельности.
Налог
за
пользование
водными
ресурсами
уплачивается
295
непосредственно водопользователями по месту водопользования
независимо от места регистрации в органах государственной налоговой
службы. Это связано с тем, что многие предприятия имеют земельные
участки, а, значит, и объекты водопользования в различных местностях,
удаленных от центрального офиса. Лимиты водопользования
устанавливаются региональными органами водного хозяйства, поэтому и
уплату налога следовало привязать к месту водопотребления.
Предприятия, поставляющие воду для водоснабжения населенных
пунктов, являются плательщиками налога только за воду, используемую в
своей деятельности.
Объектом налогообложения является весь объем, использованных
водных ресурсов из поверхностных и подземных источников.
К поверхностным источникам относятся: реки, озера, водохранилища
и другие поверхностные водоемы и водные источники, воды канатов и
прудов.
К подземным источникам относятся: артезианские колодцы и
скважины, вертикальная и горизонтальная дренажная сеть.
Ставки налога за пользование водными ресурсами устанавливаются и
ежегодно индексируются Кабинетом Министров Республики Узбекистан.
Ставки налога за пользование водными ресурсами на 2005 год
1. Предприятия всех отраслей экономики (за
исключением указанных в п. п. 2,3,4)
2. Электростанции
3. Предприятия коммунального обслуживания
4. Сельскохозяйственные предприятия, не
перешедшие на уплату единого земельного
налога, дехканские хозяйства и физические лица,
использующие воду в процессе осуществления
предпринимательской деятельности
Ставка за 1 куб метр (тийин)
Поверхностные
Подземные
источники
источники
640,0
820,0
183,0
270,0
31,0
273,0
350,0
39,0
Предприятия, имеющие подсобные хозяйства, а также учебноопытные хозяйства научно-исследовательских организаций и учебных
заведений, использующие воду для орошения сельскохозяйственных
культур и насаждений, налог уплачивают по ставкам, установленным для
296
сельскохозяйственных предприятий
Льготы по уплате налога. От уплаты налога за пользование водными
ресурсами освобождаются:
Некоммерческие организации, кроме использующих водные ресурсы
для предпринимательской деятельности исходя из объема воды,
использованного в этой деятельности.
Учреждения
здравоохранения,
использующие
минеральные
подземные воды в лечебных целях, за исключением случаев, когда они
используют минеральную воду для реализации в торговой сети
Предприятия, занимающиеся фармацевтической деятельностью и
использующие воду для изготовления лекарственных средств
Предприятия за подземные воды, извлекаемые в целях
предотвращения вредного воздействия их на окружающую среду (за
исключением объемов воды, используемых для производственных и
технических нужд). К ним относятся дренажные воды, извлекаемые в
целях понижения уровня грунтовых вод.
Потребители получившие воду от юридических лиц, внесших за нее
налог в бюджет.
Предприятия за подземные воды, извлеченные попутно с добычей
полезных ископаемых и для шахтного водоотлива, за исключением
объемов воды, используемых для производственных и технических нужд.
Гидроэлектростанции за использование воды для действия агрегатов.
Предприятия,
вторично использующие воду, за первичное
пользование которой тата была произведена Например, использование
воды из коллекторно-дренажной сети для орошения.
Предприятия, п