Оценка валовой продукции организаций АПК на основе

Оценка валовой продукции организаций АПК на основе
интегральных показателей качества и применения различных методов
ценообразования
Е.В.Марковина, ФГБОУ ВПО «Ижевская государственная
сельскохозяйственная академия», к.э.н., доцент
И.А.Мухина, ФГБОУ ВПО «Ижевская государственная
сельскохозяйственная академия», к.э.н., профессор
Эффективность как экономическая категория позволяет судить о том,
какими затратами овеществленного и живого труда достигается поставленная
цель управления в сельскохозяйственной организации. К затратам живого и
овеществленного труда относятся издержки на потребление трудовых,
финансовых и материальных ресурсов, в том числе биологических, как
объектов собственности, имущества и менеджмента одновременно.
Таким образом, для того чтобы добиться повышения эффективности
производственно-хозяйственной деятельности, необходимо грамотно
определить результаты деятельности предприятия, а также его ресурсы и
затраты.
В организациях АПК традиционно определяют показатели валовой
(товарной, реализованной, чистой) продукции, выручки от реализации
продукции, товаров и оказания услуг, различные виды прибыли (валовой, до
налогообложения, остающейся в распоряжении организации). В нашем
исследовании особое внимание посвящено вопросам определения валовой
продукции, как основному элементу формирования валового внутреннего
продукта страны.
В сельском хозяйстве выделены две основные отрасли –
растениеводство и животноводство. Основным натуральным показателем
продукции растениеводства является валовой сбор, размер которого зависит
от урожайности сельскохозяйственных культур и размера посевных
площадей. Продукция животноводства в натуральном выражении включает
продукцию выращивания скота (вес приплода, прирост живой массы
животных) и продукцию, полученную в результате хозяйственного
использования животных (молоко, яйцо, мед и др.). Продукция выращивания
скота определяется в центнерах живого веса на основе построения оборота
(баланса) стада.
Сельскохозяйственная деятельность по международному стандарту
финансовой отчетности 41 «Сельское хозяйство» - это управление
биотрансформацией биологических активов (растений, животных) в
растениеводстве
и
животноводстве
[1].
Основным
результатом
биотрансформации биологических активов является сельскохозяйственная
продукция (собранная или полученная), которая представляет собой валовую
продукцию, характеризующую стоимость вновь созданных материальных
благ в растениеводстве и животноводстве.
В денежном выражении объем валовой продукции сельского хозяйства
традиционно определяется как сумма стоимости товарной продукции в
оценке по продажным (рыночным ценам) и продукции, остающейся в
распоряжении организации в оценке по фактической себестоимости. Такая
оценка валовой продукции сельского хозяйства в современных условиях
непригодна для определения показателей эффективности производства:
производительности труда, фондоотдачи, материалоотдачи и др. По нашему
мнению, валовую продукцию целесообразнее оценивать по внутренним
трансфертным ценам и по справедливым ценам.
В современной интерпретации трансфертная цена есть внутренняя
расчетная цена, по которой происходит передача (продажа) от одного центра
ответственности (подразделения сельскохозяйственной организации) к
другому без сопровождения реальными денежными потоками, но
«имитирующая» рыночные отношения внутри хозяйствующего субъекта. В
связи с этим следует согласиться с мнением ряда авторов, которые считают
экономически
оправданным
применение
трансфертных
(внутрихозяйственных) цен для оценки валовой продукции подразделений и
в целом организации, которые должны быть гибкими и основываться на
понятных методиках расчета [2].
В российской аграрной практике исторически сложились два основных
вида внутрихозяйственных трансфертных цен:
1) расчетные трансфертные цены – формируют доход подразделений;
2) планово-учетные трансфертные цены - формируют расход
материальных средств подразделений.
Расчетные трансфертные цены должны объективно отражать необходимый
уровень
затрат
на
производство
продукции,
исключая
бесхозяйственность и нерациональное использование имеющихся ресурсов, и
включать затраты, зависящие от конкретного структурного подразделения.
По нерентабельным видам продукции расчетные цены должны
способствовать выявлению резервов и, как правило, обеспечивать
безубыточное производство данного вида продукции и услуг.
В сельском хозяйстве расчетные трансфертные цены включают в себя
следующие основные затраты: оплата труда с отчислениями; семена и
посадочный материал; корма и средства защиты растений и животных;
топливо и смазочные материалы; амортизация основных средств и затраты на
ремонт; прочие основные затраты. Кроме того, в расчетные трансфертные
цены
следует
включать
постоянные
затраты
соответствующих
подразделений (общебригадные, общефермерские), а также учитывать
коэффициент
доходности
оцениваемой
продукции
для
центра
(подразделения) прибыли и коэффициент премирования для центра
(подразделения) затрат.
Планово-учетные трансфертные цены устанавливают исходя из
стоимости приобретения (заготовления) материальных ценностей,
нормативной себестоимости работ, услуг.
При расчете указанных внутрихозяйственных трансфертных цен
должны учитываться следующие требования:
- трансфертная цена должна отражать цели предприятия и
способствовать согласованию с ними тактических целей подразделений;
трансфертная
цена
должна
поддерживать
автономность
подразделений;
- трансфертная цена должна быть побудительным мотивом к контролю
за-трат и обеспечивать «гибкость» в процессе формирования средств на
оплату труда за конечные результаты производства.
Исходя из целей, принципов, условий и факторов разработки
трансфертных цен, их можно определять для оценки деятельности различных
подразделений (центров затрат, центров прибыли).
Спецификой сельскохозяйственного труда является работа с живыми
организмами, поэтому в оценке результатов труда особый интерес в
современных условиях приобретает использование справедливой стоимости
для оценки не только биологических активов, но товарной и нетоварной
сельскохозяйственной продукции. В связи с этим, для сельскохозяйственных
организаций особое значение приобретают вопросы практического
применения справедливой стоимости для оценки и учета биоресурсов и
сельскохозяйственной продукции в соответствии с положениями МСФО 41
«Сельское хозяйство» не только для объективного формирования
показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности, но и в системе
управленческого учета для принятия научно обоснованных экономических
решений по стратегии развития деятельности сельскохозяйственных
организаций. Термин «справедливая стоимость» возник в стандартах
бухгалтерского учета ряда зарубежных стран, определяющих правила
раскрытия информации о финансовых инструментах. Понятие справедливой
стоимости в международных стандартах финансовой отчетности (МСФО 32,
39, 16, 41) определяется следующим образом: «Справедливая стоимость (fair
value) – это сумма денежных средств, достаточная для приобретения актива
или исполнения обязательства при совершении сделки между хорошо
осведомленными, действительно желающими совершить такую сделку, не
зависящими друг от друга сторонами». Уникальная характеристика
сельскохозяйственной деятельности (управление биотрансформацией
биологических активов по МСФО 41) в российской практике аграрной
экономики предоставляет возможность использования справедливой
стоимости в учете биологических активов и сельскохозяйственной
продукции для их оценки и определения в денежном выражении [2, 3]. В
период с момента первоначального признания биологических активов и
вплоть до начала сбора (получения) сельскохозяйственной продукции их
оценка производится по справедливой стоимости за вычетом
предполагаемых сбытовых расходов, за исключением тех случаев, когда в
момент первоначального признания справедливую стоимость нельзя
определить с достаточной степенью достоверности. Сельскохозяйственная
продукция должна быть оценена по справедливой стоимости за минусом
предполагаемых сбытовых расходов в момент ее сбора (получения).
При определении справедливой стоимости следует учитывать
возможные пределы «справедливости» цен при оценке биологических
активов и сельскохозяйственной продукции. При этом следует исходить из
такого допущения (предположения), как равнозначная выгодность
использования данного способа ценообразования для сельскохозяйственной
организации и возможного (потенциального) покупателя биологических
активов и продукции сельского хозяйства данного хозяйствующего субъекта.
Ниже приведены традиционный и предполагаемые методы оценки
валовой продукции (табл.1).
Таблица 1
Методы оценки валовой продукции сельского хозяйства
Формула расчета
Q′jPj + Q′′jZj
Pсправj – справедливая цена единицы j-го вида продукции в
 Qj Pсправj
 Qj P
трансф
Обозначения
1. Традиционный метод
Q′j – физический объем j-го вида продукции, реализуемой в
отчетном году, ц (тонн, кг и др.)
Pj – цена единицы j-го вида продукции, реализуемой в
отчетном году, руб.
Q′′j – физический объем j-го вида продукции, остающейся в
распоряжении организации для внутреннего потребления, в
отчетном году, ц (тонн, кг и др.)
Zj – производственная себестоимость единицы j-го вида
продукции, остающейся в распоряжении организации для
внутреннего потребления, в отчетном году, руб.
2. По справедливой стоимости
отчетном году, руб.
j
3. По трансфертным ценам
P
j – трансфертная цена единицы j-го вида продукции,
используемая
в
деятельности
производственного
подразделения, руб.
трансф
Необходимо отметить, что при любом способе определения валовой
продукции необходим учет качественных характеристик полученного
продукта. Если по продукции, полученной в результате хозяйственного
использования животных уже четко проработаны соответствующие
показатели качества, от которых зависит цена
(например, молоко
пересчитывается по базисной жирности и содержанию белка; зерно – по
белковому составу, влажности, химическому составу и т.д.); то по продукции
выращивания животных, представляющей собой биотрансформацию
биологических активов, показатели качества еще не так строго «привязаны»
к цене.
Сами по себе биологические активы – это часть стоимости имущества
организации, и их оценка может проводиться доходным, затратным и
сравнительным методом.
Нами проведены исследования по оценке биологических активов
свиноводческих организаций. Теоретической базой традиционного
доходного метода оценки активов, являются принципы оценки, которые
ориентированы на обоснованный анализ поведенческих характеристик
участников рынка и функциональных связей между ценами и
ценообразующими факторами. Основное преимущество, которое имеет
доходный метод оценки активов по сравнению с рыночным и затратным
заключается в том, что он в большей степени отражает представление
инвестора об активе как источнике дохода, т.е. это качество объекта
учитывается как основной ценообразующий фактор. Основным недостатком,
который имеет традиционный доходный метод оценки актива, является то,
что он в отличие от двух других методов оценки основан на прогнозных
данных.
В свиноводстве доходный метод оценки биологических активов
снижает степень данного недостатка, поскольку выращивание свиней
определенной породы с соблюдением зооветеринарных требований
позволяет получить продукцию свиноводства заданного прогнозированием и
планированием количества и качества. Спрос на продукцию свиноводства
является стабильным, потребность в данной продукции достаточно высокая.
Прогноз, в данном случае, должен составляться с учетом ценообразующих
факторов.
Затратный метод основывается на принципе замещения, согласно
которому стоимость биологических активов данной организации не больше,
затрат, которые требуются на воспроизводство соответствующих
биологических активов, представляющих стоимостную оценку стада свиней
с аналогичными качественными характеристиками. Международные
стандарты финансовой отчетности (МСФО № 16, 19, 32, 39, 70)
предусматривают возможность для экономических субъектов более широкий
диапазон действий в оценочной деятельности, то есть использования разных
методов стоимостной оценки (денежного измерения стоимости), в том числе
оценки биологических активов по справедливой стоимости согласно МСФО
«Сельское хозяйство».
На основании проведенных прикладных исследований в ряде
свиноводческих организаций нами предлагаются следующие качественные
показатели, влияющие на определение реальной рыночной стоимости
единицы биологических активов свиноводства: 1) коэффициент экстерьера
(Кэ); 2) коэффициент убойного выхода (Ку); 3) коэффициент категории
(Кк); 4) коэффициент плодовитости (Кп).
Реальная рыночная стоимость ( РРс ) может быть определена
доходным методом в зависимости от половозрастных групп и видов
животных, а также предложенных показателей качества:
РРс  Рс  Кэ  Кк 
1
 Кп ,
Ку
Обратим внимание, что для перевода рыночной стоимости 1 ц мяса
свиней ( Рс ) в рыночную стоимость 1 ц живой массы свиней (РРс) в
приведенной формуле использован обратный показатель коэффициента
убойного выхода мяса свиней.
Далее на основании реальной рыночной стоимости 1 ц живой массы
(или прироста) свиней можно определить справедливую стоимость 1 ц живой
массы (или прироста) свиней путем вычета из РРс предполагаемых
сбытовых расходов (расходов на продажу ПСр):
Стп  РРс  ПСр .
При отсутствии полной информации о рыночных ценах в отдельных
местах сделки купли-продажи в данном регионе (районе) и невозможности
объективно рассчитать РРс, то можно использовать затратный метод с
некоторыми изменениями, внесенными нами:
Стп  З2  1  Кр ,
где
З2 – полная производственная себестоимость 1 ц живой массы
(или прироста) свиней, руб.;
Кр – необходимый коэффициент
рентабельности при продаже данного вида продукции для формирования
источников расширенного воспроизводства.
Сравнительный метод при оценке стоимости свиней в данном случае
не применялся в виду отсутствия достоверной информации о совершенных
сделках на рынке продажи свиней. Информация о совершенных сделках в
настоящее время остается труднодоступной, так как многие свиноводческие
организации не желают, чтобы участники рынка свиней знали о реальных
ценах продажи свиней тех или иных пород. В перспективе планируется
создание единой базы, в которой будет отражаться достоверная информация
о совершенных сделках, и станет возможным применение сравнительного
метода при определении реальной рыночной стоимости и справедливой
стоимости свиней. Так как в данной организации отсутствуют сбытовые
расходы на реализацию продукции (заключены договора с организациями,
при котором представители этих организаций сами приезжают и покупают
свиней), то реальная рыночная стоимость будет равняться справедливой
стоимости.
Таким образом, применение показателей качества с целью
регулирования методов ценообразования при определении валовой
продукции сельского хозяйства позволят усовершенствовать учетноаналитическое обеспечение управления эффективностью деятельности
организации в следующих направлениях:
- для выявления или определения реального имущественного
состояния,
платежеспособности
и
финансовой
устойчивости
сельскохозяйственных организаций в условиях оценки их биологических
активов по справедливой стоимости;
- для управления процессами биотрансформации биологических
активов посредством оценки валовой продукции по трансфертным ценам в
различных подразделениях хозяйства, рассчитанным на базе справедливой
стоимости;
- с целью наиболее объективного расчета показателей оценки
эффективности
деятельности
свиноводческих
организаций,
их
производственных сегментов посредством определения валовой продукции
по справедливой стоимости и учетом качественных характеристик (при
расчете производительности труда, фондоотдачи, материалоотдачи и т.д.).
Литература
1. Международные стандарты финансовой отчетности: издание на
русском языке. – М.: Аскери – АССА, 2010.
International Financial Reporting Standards: The edition in Russian. –
M.:Askery – AS-SA, 2010
2. Алборов, Р.А. Развитие управления биологическими активами и
учета результатов их биотрансформации в сельском хозяйстве: монография /
Р.А. Алборов, С.М.Концевая, Е.В. Захарова. – Ижевск: ФГОУ ВПО Ижевская
ГСХА, 2009. – 165 с.
Alborov, R.A. Management development by biological actives and the
account of results of their biotransformation in agriculture: monography /
R.A.Alborov, S.M.Konzevaya, E.V.Zaharova. - Izhevsk: IZHGSHA, 2009.
3. Мухина, И.А. Биологические активы как объект собственности и
управления в сельском хозяйстве / И.А. Мухина, Р.Р. Газизов // Вестник
Казанского аграрного университета. – 2010. – №2(16). – С. 46-51.
Biological actives as object of the property and managements in the
agriculture / I.A. Muhina, R.R.Gazizov//The bulletin of the Kazan state agrarian
university. – 2010. – № 2(16).