Лекционные материалы_МСФО 2011

1
Соловьева Ольга Витальевна
д.э.н., профессор
кафедра Финансового учета и финансовой отчетности
Курс
«МЕЖДУНАРОДНЫЕ
СТАНДАРТЫ ФИНАНСОВОЙ
ОТЧЕТНОСТИ»
ЛЕКЦИОННЫЕ МАТЕРИАЛЫ
2
Тема 1.
Введение в Международные стандарты
финансовой отчетности
(3 академических часа).
Понятия финансового учета и финансовой отчетности.
Финансовая отчетность как основной источник информации
для различных заинтересованных групп пользователей.
Регулирование финансового учета и финансовой отчетности
в
различных
странах.
Национальные
стандарты
финансового учета и финансовой отчетности (ГААП).
Модели учета.
Региональные и международные стандарты финансового
учета и финансовой отчетности. Роль Международных
стандартов
финансовой
отчетности
(МСФО)
в
гармонизации финансового учета и отчетности.
Общая характеристика МСФО.
Комитет по международным стандартам: история развития
и действующая структура (Фонд МСФО, Совет по
международным стандартам и другие комитеты).
3
ФИНАНСОВЫЙ
УЧЕТ
ФИНАНСОВАЯ
ОТЧЕТНОСТЬ
ПОЛЬЗОВАТЕЛИ
СТРУКТУРИРОВАННАЯ ИНФОРМАЦИЯ
О ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ,
ПРЕДСТАВЛЯЕМАЯ
ЗАИНТЕРЕСОВАННЫМ
ПОЛЬЗОВАТЕЛЯМ
Финансовая отчетность в узком смысле (financial statements) – набор
финансовых отчетов и примечаний к ним.
Финансовая отчетность в широком смысле или публичная отчетность
(financial reporting, financial reports) – вся совокупность информации,
представляемая внешним пользователям.
Международные стандарты финансовой отчетности применяются к
финансовой отчетности в узком смысле.
4
УЧЕТ (ACCOUNTING)
ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ
(FINANCIAL ACCOUNTING)
НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ
(TAX ACCOUNTING)
УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ
(MANAGEMENT ACCOUNTING)
Сравнение финансового и управленческого учета
Характеристики
1.Пользователи
2.Учетная система
3.Регулирование
4.Измерители
5.Объект
6.Периодичность
7.Надежность
Финансовый учет
Внешние
Двойная запись
Национальные стандарты
Денежные
Компания в целом
Год
Объективность,
т.к.
оценка прошлых событий
Управленческий учет
Внутренние
Любая полезная
Нет
Любые
Любые
Нет
Необъективность,
т.к.
прогнозный характер
Пользователи финансовой информации
1. Собственники средств компании
2. Кредиторы и поставщики
3. Потенциальные
акционеры,
кредиторы и поставщики
4. Менеджеры
5. Налоговые органы
6. Служащие компании
7. Покупатели
8. Консультанты
по
финансовым
вопросам
9. Биржи ценных бумаг
10. Юристы
11. Регулирующие органы
12. Пресса и т.д.
5
Регулирование правил составления финансовой отчетности.
НАЦИОНАЛЬНЫЕ СТАНДАРТЫ
ГААП США
(US GAAP)
ГААП Великобритании (UK GAAP)
ГААП Германии
(Germany GAAP)
ГААП Франции
(France GAAP)
ГААП любой другой
страны (national GAAP)
РЕГИОНАЛЬНЫЕ СТАНДАРТЫ
ДИРЕКТИВЫ ЕС
(EC Directives)
ДРУГИЕ РЕГИОНАЛЬНЫЕ СТАНДАРТЫ
МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ (МСФО)
(International Financial Reporting Standards - IFRS)
МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ (МСФО)
(International Accounting Standards (IAS) =>
International Financial Reporting Standards (IFRS))

Комитет по международным стандартам
(International Accounting Standards Committee – IASC =>
International Accounting Standards Committee Foundation – IASC Foundation =>
International Financial Reporting Standards Foundation – IFRS Foundation)
6
US GAAP
Generally Accepted Accounting Principles
Организации






American Institute of Certified Public Accountants – AICPA
Financial Accounting standards Board – FASB
Securities and Exchange Commission – SEC
Governmental Accounting Standards Board – GASB
Internal Revenue Service – IRS
American Accounting Association – AAA
Документы FASB





Положения о концепциях финансового учета (Statements of Financial Accounting
Concepts)
Положения о стандартах финансового учета (Statements of Financial Accounting
Standards)
Интерпретации (Interpretations)
Технические бюллетени (Technical Bulletins)
Положения по учету новых ситуаций (Emerging Issues Task Force Statements)
UK GAAP
Generally Accepted Accounting Practice
Организации


Accounting Standards Board - ASB
Financial Reporting Council - FRC
Документы
1. Company Acts
2. Standards
 SSAP
 SORP
 FRS
3. требования биржи ценных бумаг (Stock Exchange)
4. рекомендации учетных организаций
 ICAE&W
 ICAS
 ICAI
5. Европейские директивы и международные стандарты
7
МОДЕЛИ УЧЕТА
Причины различий в учетной практике
1. экономические причины

развитие рынков капитала

количество инвесторов и кредиторов

использование международных рынков капитала

инфляция

размеры и организационная структура компаний

общий уровень образования

законодательные системы
2. политические и географические причины
Модели учета
1. Британо-американская (США, Великобритания, Нидерланды, Австралия, Канада,
Индия и др.)
2. Континентальная (Германия, Франция, Австрия, Бельгия, Италия, Япония и др.)
3. Южно-американская
8
ИСТОРИЯ РАЗРАБОТКИ МСФО
1973 – образование Комитета по международным стандартам учета (International
Accounting Standards Committee – IASC) профессиональными организациями из 9 (10)
стран: Австралия, Канада, Франция, Германия, Япония, Мексика, Нидерланды, США и
Великобритания (Ирландия).
Основной целью до конца 80-х являлась деятельность по обобщению различных учетных
практик в издаваемых стандартах (International Accounting Standards – IAS). В 1989 году
приняты Концептуальные основы.
90-е годы – принятие IAS в качестве национальных стандартов некоторыми странами
(Кипр, Сингапур). С 1994 – добровольное применение некоторыми европейскими
компаниями IAS для составления консолидированной отчетности.
1995 год – договоренность с Международной организацией комиссий по ценным бумагам
(International Organisation of Securities Commissions – IOSCO) о разработке списка
ключевых стандартов (заканчиваются IAS 39), согласно которой Комитет разрабатывает, а
Международная организация комиссий по ценным бумагам утверждает, список
международных стандартов; после чего последняя рекомендует международные
стандарты как основу составления отчетности для листинга на любых биржах мира
(IOSCO deal).
1998 год – принятие законов в Германии, Франции, Италии, а затем в Австрии,
Финляндии и некоторых других странах, разрешающих в качестве возможной
альтернативы
использование
международных
стандартов
для
составления
консолидированной финансовой отчетности.
2000 год – одобрение списка международных стандартов IOSCO.
2000 год – ЕС предлагает обязательность использования IAS для составления
консолидированной отчетности листинговыми европейскими компаниями с 2005 года.
2002 год – утверждение данного предложения как обязательного требования. Для
обеспечения подтверждения (одобрения, принятия) международных стандартов создается
специальный комитет – Комитет по регулированию учета (Accounting Regulatory
Committee - ARC) и консультационная группа – Консультационная группа по европейской
финансовой отчетности (European Financial reporting Advisory Group - EFRAG).
2001 год – реформирование Комитета по международным стандартам.
Активная разработка новых стандартов и переработка действующих для создания
перечня стандартов, обязательных к применению с 2005 года. Конвергенция с FASB.
9
СТРУКТУРА КОМИТЕТА ПО МЕЖДУНАРОДНЫМ СТАНДАРТАМ.
-
-
Попечители (Trustees)
22 человека;
назначают
членов
Консультационного
совета по стандартам, Совета, Комитета по
интерпретациям;
отслеживают эффективность деятельности
Комитета
привлекают финансирование и др.
Консультационный совет
по стандартам (Standards
Advisory Council)
Совет по международным
стандартам (International
Accounting Standards
Board)
Консультирует Совет по
проблемам,
требующим
решения,
информирует
Совет об общественном
мнении
касательно
осуществляемых проектов
Состоит из 14 членов, из
которых 12 работают на
постоянной основе
Занимается разработкой и
выпуском стандартов
Комитет по
интерпретациям
(International Financial
Reporting Interpretations
Committee)
Занимается разработкой
интерпретаций стандартов
10
СБОРНИК «МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ ФИНАНСОВОЙ
ОТЧЕТНОСТИ»

Введение (Introduction)

Конституция Комитета по международным стандартам (IASC Foundation
Constitution)

Предисловие к Международным стандартам финансовой отчетности (Preface
to International Financial Reporting Standards)

Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности
(Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements)

Международные стандарты финансовой отчетности (International Financial
Reporting Standards)
 Международные
стандарты
финансовой отчетности
(International
Financial Reporting Standards)
 Международные стандарты учета (International Accounting Standards)

Интерпретации
международных
стандартов
финансовой
отчетности
(International Financial Reporting Interpretations)
 IFRIC
 SIC

Руководства по применению (Application Guidance)

Дополнительное руководство по применению (Application Supplement)

Основы для выводов (Basis for Conclusions)

Руководства по использованию (Guidance on Implementing)

Иллюстративные примеры (Illustrative Examples)

Словарь терминов (Glossary of Terms)

История международных стандартов финансовой отчетности (History of
International Financial Reporting Standards) (версия 2004 года)
11
Международные стандарты финансовой отчетности
(INTERNATIONAL FINANCIAL REPORTING STANDARDS)
IAS
№1. Представление финансовой отчетности. (ред. декабрь 2003 – до 1.01.2009; нов. ред. – сентябрь
2007 – вступает в силу с 1.01.2009)
№2. Запасы. (ред. декабрь 2003)
№7. Отчеты о движении денежных средств.
№8. Учетная политика, изменения в учетных оценках и ошибки. (ред. декабрь 2003)
№10. События, произошедшие после отчетной даты. (ред. декабрь 2003)
№11. Договоры подряда.
№12. Налоги на прибыль.
№16. Основные средства. (ред. декабрь 2003)
№17. Аренда. (ред. декабрь 2003)
№18. Выручка.
№19. Вознаграждения работникам.
№20. Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи.
№21. Влияние изменений валютных курсов. (ред. декабрь 2003)
№23. Затраты по займам. (ред. март 2007 – вступает в силу с 1.01.09)
№24. Раскрытие информации о связанных сторонах. (ред. декабрь 2003)
№26. Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения (пенсионным планам).
№27. Консолидированная и индивидуальная отчетность. (ред. декабрь 2003; нов.ред. – январь
2008; график вступления в силу)
№28. Инвестиции в ассоциированные компании. (ред. декабрь 2003)
№29. Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции.
№30. Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и других аналогичных институтов
(до 1 янв. 2007 г.)
№31. Участие в совместной деятельности. (ред. декабрь 2003)
№32. Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации. (ред. декабрь 2003) (в
части раскрытия до 1 янв. 2007 г.)
№33. Прибыль на акцию. (ред. декабрь 2003)
№34. Промежуточная финансовая отчетность.
№36. Обесценение активов. (ред. март 2004)
№37. Резервы, условные обязательства и условные активы.
№38. Нематериальные активы. (ред. март 2004)
№39. Финансовые инструменты: признание и оценка. (ред. декабрь 2003)
№40. Инвестиционная собственность. (ред. декабрь 2003)
№41. Сельское хозяйство.
IFRS
№1. Первичное применение МСФО.
№2. Выплаты на основе акций (долевыми инструментами).
№3. Объединения бизнеса. (нов.ред. – январь 2008; вступает в силу с 01.01.2009)
№4. Договоры страхования.
№5. Нетекущие активы, предназначенные для продажи, и прекращенные операции
№6. Разведка и оценка минеральных ресурсов (с 1 янв. 2006 г.)
№7. Финансовые инструменты: раскрытие (с 1 янв. 2007 г.)
№8. Операционные сегменты (с 1 янв. 2009 г.)
№9. Финансовые инструменты
ПРОЕКТЫ IASB.
САЙТ: http://www.iasb.org or http://www.ifrs.org
12
ПРОБЛЕМАТИКА МСФО
ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ
(FINANSIAL STATEMENTS)
 Представление информации (presentation)
 Раскрытие информации (disclosure)
 Оценка информации (measurement)
 Признание информации (recognition)
13
Тема 2. Концептуальные основы МСФО
(Framework)
(1 академический час).
Роль и место Концептуальных основ в системе МСФО.
Базовые предположения (принцип начисления и принцип
продолжающейся деятельности).
Качественные характеристики финансовой информации
(понятность, уместность, надежность, сравнимость).
Элементы финансовой отчетности (активы, обязательства,
собственный капитал, доходы и расходы).
Критерий их признания (вероятность потока экономических
выгод, надежность оценки).
Способы оценки (первоначальная стоимость, текущая
стоимость (стоимость замещения), стоимость реализации,
приведенная стоимость, справедливая стоимость).
Концепции капитала.
14
Концептуальные основы подготовки и представления
финансовой отчетности
(Framework for the Preparation and Presentation of Financial
Statements – Framework)
Роль и место Концептуальных основ

устанавливают концепции или принципы подготовки и представления финансовой
отчетности

являются базой для разработки стандартов

служат руководством при решении вопросов, которые не регламентируются
стандартами
Концептуальные основы устанавливают:
ЦЕЛИ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
БАЗОВЫЕ
ПРЕДПОЛОЖЕНИЯ
КАЧЕСТВЕННЫЕ
ХАРАКТЕРИСТИКИ
КРИТЕРИЙ
ПРИЗНАНИЯ
ЭЛЕМЕНТЫ
ОТЧЕТНОСТИ
ВИДЫ ОЦЕНКИ
15
Цель финансовой отчетности (objective of financial statements)
Обеспечение информации о финансовом положении, результатах
деятельностии денежных потоках предприятия, которая полезна широкому
кругу пользователей для принятия ими экономических решений.
Базовые предположения (underlying assumptions)
 принцип начислений (accrual basis)
 принцип продолжающейся деятельности (going concern)
Качественные характеристики (qualitative characteristics)
 понятность (understandability)
 уместность (relevance)
o ценность для составления прогнозов (predictive value) и для
оценки результатов (confirming value)
o существенность (materiality)
 надежность (reliability)
o справедливое представление (faithful representation)
o отражение экономической сущности событий, а не только
юридической формы (substance over form)
o нейтральность (neutrality), то есть отсутствие пристрастных
оценок (bias)
o осмотрительность (prudence)
o полнота (completeness) во всех существенных отношениях.
 сравнимость (comparability)
 ограничения на уместность и надежность информации
 своевременность (timeliness)
 соотношение затрат/выгод (balance between benefit and costs)
 соотношение качественных характеристик (balance between
qualitative characteristics)
16
Элементы финансовой отчетности (elements of financial statements)
 активы (assets)
 обязательства (liabilities)
 собственный капитал (equity)
 доходы (income)
 расходы (expenses)
Критерий признания (recognition criteria).
 существует вероятность притока или оттока экономических выгод,
связанных с данным элементом;
 элемент имеет стоимость, которая может быть надежно измерена
или оценена.
Виды оценки (measurement bases)
 первоначальная стоимость (historical cost)
 текущая стоимость (current cost)
 стоимость реализации (realisable value)
 приведенная стоимость (present value)
 справедливая стоимость (fair value).
17
КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ОСНОВЫ СОСТАВЛЕНИЯ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ В
СООТВЕТСТВИИ С US GAAP.
Качественные характеристики:




Качества для пользователей (user-specific qualities)
o Понятность (understandability)
o Полезность для принятия решений (decision usefulness)
Первичные качества (primary qualities)
o Уместность (relevance)
 Ценность для составления прогнозов (predictive value)
 Ценность для оценки результатов (feedback value)
 Своевременность (timelines)
o Надежность (reliability)
 Возможность проверки (verifiability)
 Правдивость представления (representational faithfulness)
 Нейтральность (neutrality)
Вторичные качества (secondary qualities)
o Сравнимость (включая постоянство) (comparability /including consistency)
Ограничения (constraints)
o Затраты/выгоды (cost/benefit)
o Существенность (как порог признания) (materiality like threshold for recognition)
Концепции (принципы) признания и оценки (Kieso & Weygandt):



Предположения (assumptions)
o Экономическая единица (economic entity)
o Продолжающаяся деятельность (going concern)
o Денежная оценка (monetary unit)
o Периодичность (periodicity)
Принципы (principles)
o Первоначальная стоимость (historical cost)
o Признание доходов (revenue recognition)
o Соответствие (matching)
o Полное раскрытие (full disclosure)
Ограничения (constrains)
o Отраслевая практика (industry practices)
o Консерватизм (conservatism)
Элементы финансовой отчетности:










Активы (assets)
Обязательства (liabilities)
Собственный капитал (equity)
Инвестиции собственников (владельцев) (investments by the owners)
Изъятия собственников (владельцев) (withdrawals / distributions to the owners)
Доходы от основной деятельности (revenues)
Доходы от прочей деятельности (gains)
Расходы, связанные с основной деятельностью (expenses)
Прочие расходы (losses)
Полный (всеобъемлющий, совокупный) доход (comprehensive income).
18
КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ОСНОВЫ СОСТАВЛЕНИЯ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ В
СООТВЕТСТВИИ С UK GAAP.
Основные составные части Положения о принципах.








Цели составления финансовой отчетности
Отчитывающееся предприятие
Качественные характеристики финансовой информации
Элементы финансовой отчетности
Признание в финансовой отчетности
Оценка в финансовой отчетности
Представление финансовой информации
Учет участия в других предприятиях
Положение о стандартной практике учета №2:




Продолжающаяся деятельность
Принцип начислений
Постоянство
Осмотрительность
Элементы финансовой отчетности:







Активы
Обязательства
Собственный капитал
Доходы
Расходы
Инвестиции собственников
Изъятия собственников
19
Основное бухгалтерское равенство.
АКТИВЫ (ASSETS)
=
ЧИСТЫЕ АКТИВЫ =
(NET ASSETS)
АКТИВЫ
нач.периода
ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
(LIABILITIES)
СОБСТВЕННЫЙ
КАПИТАЛ
(EQUITY)
+
АКТИВЫ (ASSETS)
ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
(LIABILITIES)
-
ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
=
+
нач.периода
СОБСТВЕННЫЙ
КАПИТАЛ нач.периода
+ доходы
- расходы
АКТИВЫ
ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
кон.периода
кон.периода
СОБСТВЕННЫЙ
КАПИТАЛ кон.периода =
=
+
АКТИВЫ
ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
кон.периода
кон.периода
=
СОБСТВЕННЫЙ
КАПИТАЛ нач.периода
+ ДОХОДЫ
– РАСХОДЫ
СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ нач.периода
+
+ ДОХОДЫ
– РАСХОДЫ
отчет о прибылях
и убытках
+/- ДОХОДЫ/РАСХОДЫ,
ОТНОСИМЫЕ НАПРЯМУЮ НА
КАПИТАЛ
+ ИНВЕСТИЦИИ ВЛАДЕЛЬЦЕВ
- ИЗЪЯТИЯ ВЛАДЕЛЬЦЕВ
Отчет об изменении
собственного капитала
АКТИВЫ
ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
кон.периода
кон.периода
=
СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ нач.периода
+
+ СОВОКУПНЫЙ ДОХОД
+ ИНВЕСТИЦИИ ВЛАДЕЛЬЦЕВ
– ИЗЪЯТИЯ ВЛАДЕЛЬЦЕВ