Основные недостатки и ошибки в организации и проведении
advertisement
Глава 18. Основные недостатки и ошибки в организации и проведении контрольных мероприятий, квалификации финансовых нарушений При организации контрольных мероприятий допускаются следующие основные ошибки: программа ревизии (проверки) составляется без надлежащей детализации вопросов, подлежащих проверке; перед выходом на проверку ревизоры не изучают особенности деятельности проверяемой организации, регламентирующие ее ее структуру, деятельность или нормативные отдельные правовые направления документы, расходования бюджетных средств, используемых проверяемой организацией; без соответствующих оснований до должностных лиц проверяемой организации не доводится предварительная информация о проверке, в том числе не оговариваются сроки ее начала; в начале контрольного мероприятия должностным лицам не представляется для ознакомления программа проверки; не составляются рабочие планы проведения проверки; руководитель ревизионной группы при ее численности 5 и более человек занимается осуществлением контрольных действий, что препятствует проведению работы по координации контрольного мероприятия; при наличии необходимости членами ревизионной группы не составляются справки по результатам проведения контрольных действий по отдельным направлениям, участкам деятельности организации, по проверяемым вопросам программы ревизии (проверки). При проведении ревизии (проверки) допускаются следующие основные ошибки: рассматриваются и принимаются за основу для выводов и решений копии или проекты документов; необоснованно инициируются встречные проверки в других организациях; должностным лицам проверяемой соответствующий участок работы, не доводится организации, ответственным информация о за предварительных выводах ревизоров о нарушениях, до завершения контрольного мероприятия не предоставляется возможность обоснованных контраргументов; изучения аргументов ревизоров и предоставления не осуществляется в начале контрольного мероприятия изучение состояния внутреннего контроля проверяемой организации для определения наиболее актуальных направлений контроля, контрольных методов и приемов; не в полной мере проводится работа по получению и документированию доказательств, применению необходимых контрольных методов, приемов и способов. Работники органов финансово-бюджетного контроля, как правило, имеют базовое экономическое образование и не обладают системными знаниями юридических вопросов, поэтому при назначении и проведении ревизий и проверок чаще всего допускаются ошибки, обусловленные незнанием основ государственного права, теории и практики нормативного правового регулирования. 1. Отдельное положение федерального закона или другого нормативного правового акта, регулирующее правоотношения в одной конкретной сфере деятельности, ошибочно применяется при рассмотрении вопросов, относящихся к другой сфере деятельности, которая регулируется другими правовыми нормами, содержащимися в других федеральных законах и нормативных правовых актах. 2. Отдельное положение федерального закона или другого нормативного правового акта механически вычленяется в виде цитаты из общего контекста конкретного документа и (или) из логически выстроенной и целостной системы правового регулирования определенной сферы деятельности и далее применяются в отрыве от контекста этого документа, без учета логики правового регулирования. 3. Не учитываются вопросы правового приоритета одних нормативных правовых документов над другими. 4. Выводы о нанесении ущерба и о других существенных финансовых нарушениях делаются не на основе нормативных правовых документов, а на основе методических указаний, разъяснений, писем и т.п. 5. К правоотношениям, регулируемым федеральным законодательством применяются положения нормативных правовых документов, принятых субъектами Российской Федерации и регулирующих деятельность бюджетных учреждений субъекта Российской Федерации. Пример 1. В одной из статей Федерального закона Российской Федерации «О недрах» было установлено, что компенсация из федерального бюджета не выплачивается, если организация осуществляет добычу полезных ископаемых без соответствующей лицензии. Ревизоры при проверке расходов на строительство автомобильной дороги выявили, что песок и гравий добывался строительной организацией из придорожных карьеров без наличия лицензии на их добычу. В акте проверки был зафиксирован вывод о том, что заказчик строительства дороги неправомерно оплатил подрядчику стоимость гравия и песка, а также стоимость работ, связанных с укладкой песка и гравия в основание дороги. Вывод о неправомерности расходов обосновывался ссылкой на статью федерального закона, устанавливающего запрет на выплату компенсации из федерального бюджета при добыче природных ресурсов без лицензии. При решении вопроса о применении рассматриваемой статьи федерального закона ревизором допущено несколько ошибок. Не принято во внимание: а) то, что Федеральный закон «О недрах» не регулирует вопросы правоотношений при расчетах за выполненные строительные работы; б) то, что запрет на выплату из федерального бюджета компенсаций относится к сфере компенсации расходов горнодобывающих предприятий на геологическую разведку; в) то, что оплата за счет средств федерального бюджета выполненных подрядчиком строительных работ не является компенсацией. Необходимо отметить, что в приведенном примере одновременно присутствуют ошибки, указанные в пунктах 1 и 2. Пример 2. В одном из постановлений Правительства Российской Федерации, регулирующем вопросы закупки и поставки в регионы медицинского оборудования и медикаментов за счет средств федерального бюджета было предусмотрено, что оплата поставщикам за оборудование и медикаменты должна производиться федеральным агентством после подтверждения соответствующими документами факта поставки в регионы. Федеральное агентство в соответствии с заключенными контрактами перечислило поставщикам авансы в установленном законодательством размере. Ревизоры сделали вывод о неправомерности выплаты поставщикам авансов, сославшись на положение постановления Правительства, предусматривающее оплату оборудования и медикаментов по факту их поставки. Ревизоры допустили ошибку, так как не приняли во внимание: а) то, что рассматриваемая норма, предусмотренная в постановлении Правительства России, регулирует не вопросы авансирования, а вопрос оплаты по факту поставки, подтвержденному соответствующими документами; б) то, что выдача авансов за счет средств федерального бюджета предусмотрена федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий год, который имеет приоритет над постановлениями Правительства России. Также распространены ошибки связанные с тем, что ревизоры выходят за пределы своих полномочий и совершают контрольные действия по отношению к организациям и отдельным направлениям деятельности организаций, не имея на это прав. Часто назначаются проверки или встречные проверки, в рамках которых осуществляется проверка отдельных направлений финансово-хозяйственной деятельности коммерческих предприятий. Как правило, это допускается по причине следующих ошибок: а) ошибочно Нормы законодательства, регулирующие бюджетные правоотношения, распространяются на сферы деятельности, которые регулируются исключительно гражданским законодательством. В частности ревизоры рассматривая расчеты, осуществляемые по государственному или муниципальному контракту за счет бюджетных средств, признают коммерческое предприятие - исполнителя работ и услуг получателем бюджетных средств и на этом основании назначают и проводят проверку расходования предприятием средств, полученных за выполненные работы по контракту. б) необоснованно расширяется сфера допустимых контрольных действий при проведении встречной проверки, когда вместо сличения документов и записей в них осуществляется проверка отдельных направлений финансово-хозяйственной деятельности коммерческих предприятий. Пример 1. При проверке вопросов расходования средств федерального бюджета на строительство и реконструкцию в рамках встречной проверки, проводимой у подрядчика, проверены вопросы закупки и учета строительных материалов. По результатам этой проверки сделан вывод о том, что в строительной организации на определенную дату в учете не числилась мраморная плитка, и, кроме того, в соответствующий период закупка этой плитки не осуществлялась. На основании встречной проверки, ревизоры признали выводов, зафиксированных в акте неправомерными расходы на оплату выполненных работ по облицовке стены мраморной плиткой. Указанная ошибка повлекла следующую - не проведен контрольный обмер объема выполненных работ по облицовке мраморной плиткой. В последующем организация-заказчик, которой было дано предписание о взыскании с подрядчика якобы неправомерно выплаченных средств, оспорила предписание контрольного органа в этой части, а арбитражный суд признал выводы ревизоров необоснованным: истец предъявил акты контрольных обмеров, составленные надлежащим образом, из которых следовало, что работы по облицовке стены мраморной плиткой были выполнены. Отсутствие в учете мраморной плитки объяснялось ошибкой бухгалтерии. Аналогичная ситуация имела место при проверке расходов на строительство моста через реку, когда ревизоры на основании встречной проверки у подрядчика сделали выводы об отсутствии в учете строительной организации семян травы и, соответственно, о том, что работы по засеву откосов дороги в районе строительства моста оплачены неправомерно. Следует отметить, что строительная организация имела возможность засева откосов без наличия в учете семян за счет привлечения субподрядчика, имеющего свои семена, с которым проведены расчеты денежными средствами, или взаиморасчеты поставкой материалов, выполнением работ и т.д., зачетом ранее возникшей дебиторской задолженности. В связи с этим проведение таких проверок не только незаконно (выходит за пределы полномочий контрольного органа), но и бессмысленно, так как ревизор не может в рамках проверки отдельных финансово-хозяйственных операций достоверно и доказательно установить по документам коммерческого предприятия факт невыполнения работ. Возможны также и ошибки в бухгалтерском учете, не позволяющие сделать достоверные выводы. Кроме того, в указанных и иных ситуациях ревизор должен для достижения необходимого результата находить правильное сочетание контрольных методов и приемов, кроме документального контроля опираться на возможности фактического контроля, в том числе проводить контрольные обмеры, экспертизы, получать заключения специалистов узкого профиля. Пример 2. По обращению расходования средств правоохранительного федерального бюджета органа на осуществлялась проведение проверка международного кинофестиваля. Орган государственной власти заключил договор на проведение международного кинофестиваля с подведомственным федеральным государственным унитарным предприятием. Указанный договор по своему содержанию являлся государственным контрактом. Основой для определения контрактной цены служил расчет, который был назван сметой на проведение кинофестиваля. Выполненные работы приняты по акту приемки выполненных работ в соответствии с гражданским законодательством. С целью проверки расходования средств федерального бюджета была осуществлена проверка не только финансово-хозяйственных операций предприятия, связанных с проведением кинофестиваля, но и субподрядчиков, которые работали с предприятием на основе гражданско-правовых договоров. При проведении проверки допущены следующие ошибки: а) Проверка финансово-хозяйственной деятельности предприятия в части расходования средств, полученных на основании договора гражданско-правового характера, проведена с превышением полномочий. Тем более, были неправомерными проверки субподрядчиков. б) При наличии акта приемки выполненных работ ревизоры сделали вывод о наличии нарушения, которое заключалось в том, что предприятие не представило отчет формы № 2 о расходовании средств федерального бюджета, который должен составляться получателем бюджетных средств. в) Превышение фактических объемов расходования средств по отдельным позициям расчета цены контракта без превышения общего расчетного размера расходов по контракту ревизоры признали нецелевым расходованием средств федерального бюджета, допущенным предприятием. г) При наличии в договоре обязательства предприятия по представлению для контроля первичных документов ревизоры признали нарушением непредставление субподрядчиками всех первичных документов, составленных ими по расходным операциям с денежными средствами, полученными от предприятия за выполненные работы. д) При рассмотрении вопроса правомерности расходов предприятия на аренду помещения, в котором проводился фестиваль, ревизоры применили для федерального унитарного предприятия нормы, которые были установлены распоряжением Мэра г. Москвы для бюджетных учреждений этого субъекта Российской Федерации. Кроме того, в распоряжении был указан только нижний предел нормы арендной платы, который не должен был нарушаться бюджетными учреждениями г. Москвы при сдаче в аренду помещений, находящихся в их оперативном управлении. Верхний предел не устанавливался. В соответствии с этим распоряжением бюджетное учреждение сдало помещение в аренду предприятию с некоторым превышением установленного нижнего предела размера арендной платы. Ревизоры, ссылаясь на распоряжение, сделали вывод о том, что предприятие осуществило неправомерные расходы в размере разницы между фактическим размером арендной платы и размером арендной платы по нижнему пределу. Допускаются и другие ошибки, связанные с действиями за пределами установленной сферы полномочий. Так, встречаются случаи, когда ревизоры рассматривают вопросы уплаты налогов и в актах проверки фиксируют выводы по нарушениям налогового законодательства. При этом, вполне закономерно, что эти выводы оказываются ошибочными, так как были сделаны работником органа финансовобюджетного контроля, не являющимся специалистом по налоговым вопросам. Встречаются в практике работы контрольных органов, когда по результатам проверки одной конкретной организации в акте проверки фиксируются выводы о нарушениях, допущенных другой организацией, которая проверке по рассматриваемым вопросам не подвергалась. Так, при проверке территориального органа федерального органа исполнительной власти ревизоры сделали вывод о том, что вышестоящая организация (главный распорядитель средств федерального бюджета) допустила нарушение, заключающееся в завышении фонда оплаты труда, доведенного до подведомственного территориального органа. Впоследствии федеральный орган исполнительной власти, который якобы допустил ошибку, обоснованно доказал, что ошибки не было и фонд оплаты труда определен верно. Наиболее распространенными и системными ошибками являются выводы ревизоров о наличии существенных нарушений, в том числе с ущербом государству, без достаточных доказательств, только на основании отсутствия отдельных форм учета, части документов или разрешительных подписей и т.д. Так, делаются выводы о незаконности расходов, исходя из того, что в расходном кассовом ордере нет подписи одного из распорядителей кредитов, чаще всего – руководителя бюджетного учреждения, тогда как их правомерность подтверждается множеством других документов, достоверность которых очевидна. Или на основании отсутствия кассового чека, подтверждающего расходы командированного на оплату гостиницы, делается вывод о неправомерности компенсации этих расходов, тогда как имеется в оправдательных документах командировочное удостоверение с соответствующими отметками о прибытии и выбытии из пункта назначения, надлежаще оформленный счет гостиницы. Предлагается к рассмотрению конкретный пример. При проверке использования средств, выделенных конверсионные расходы (консервация и содержание предприятию на специального оборудования), у ревизора существовала реальная возможность установить их целевое использование посредством изучения имеющихся первичных учетных документов и применения методов фактического контроля. Нормативными правовыми документами и договором, в соответствии с которыми выделялись средства, не было предусмотрено требование о ведении отдельного учета указанных средств. Ревизор установил, что на предприятии отсутствует отдельный учет операций по консервации и содержанию специального оборудования, и на основании этого сделал выводы о нецелевом использовании средств. При этом он отказался изучать первичные и иные документы по заработной плате сотрудников специализированного подразделения (единственная функция подразделения - обслуживание конверсионного оборудования), фактическому расходу электроэнергии, топлива и материалов на содержание этого оборудования и т.д. При осуществлении контрольных мероприятий необходимо допускать наличие следующих ситуаций: а) все документы и записи в бухгалтерском учете, подтверждающие расходы, например, на оплату строительных работ, могут быть в порядке при фактическом отсутствии этих работ; б) строительные работы фактически могут быть выполнены без надлежащих записей в бухгалтерском учете, первичных и иных документов. Из этого следует, что ревизор должен делать выводы только на основе изучения всей совокупности документов, надлежащего применения методов документального и фактического контроля. Так, при наличии обоснованных сомнений в том, что командированный сотрудник проживал в гостинице и израсходовал на оплату проживания соответствующую сумму (отсутствие кассового чека или иное), ревизор должен получить посредством запроса справку из гостиницы или провести встречную проверку достоверности выписанного счета за проживание в гостинице. Также допускаются ошибки связанные с невнимательным изучением, и как следствие, с неправильным применением нормативных правовых документов. Так, ревизоры иногда делают ошибочные выводы о неправомерности оплаты выполненных подрядчиком строительных работ в части временных зданий и сооружений при отсутствии акта приемки работ по их строительству. Это происходит когда в соответствии с установленными нормами проектирования и составления смет затраты на строительство нетитульных временных зданий и сооружений определяются не отдельным сметным расчетом, а с применением определенной процентной нормы от стоимости строительно-монтажных работ. В таких случаях отдельный акт приемки выполненных работ по конкретному временному зданию или сооружению не составляется, а оплата осуществляется по общей стоимости работ, включающей сумму по временным зданиям и сооружениям, определенную с применением установленного в процентах размера начислений от стоимости строительно-монтажных работ. Допускаются ошибки в составлении и оформлении актов ревизии (проверки): в тексте акта не приводится информация о проведенных контрольных действиях, примененных контрольных методах и приемах; в тексте акта не в полной мере излагаются все обстоятельства нарушения, не приводятся реквизиты документов, не указываются лица, совершившие действия, связанные с нарушением; при наличии в тексте акта полной информации о том, как совершалось нарушение, не приводится вывод о нарушении; по результатам контрольных действий не составляются соответствующие документы: акты обследования, сличительные ведомости и т.д. не приводится достаточно доказательств правильности выводов о нарушении; выводы не подтверждаются копиями заверенных документов, расчетами, анализами; приложения к акту ревизии (проверки) не нумеруются, в акте не делается ссылка на приложения с указанием номера приложения и количества страниц в нем; допускаются эмоциональные или неопределенные оценки действий проверяемых должностных лиц, например: не приняты действенные меры и т.п. Заметное влияние на ревизоров оказывает преднамеренная и необоснованная нелояльность по отношению к проверяемым должностным лицам в связи с тем, что они работают в лучших условиях, получают большую зарплату и т.д. Иногда ревизоры могут быть необъективными в силу наличия определенных политических или идеологических предпочтений. Все это отражается на качестве контрольного мероприятия, в том числе обоснованности и объективности правильности их квалификации. выводов о наличии или отсутствии нарушений,
